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Dictamenes de auditoria
Este esfuerzo de resumir los cambios relacionados con la redaccin de los dictmenes
de auditoria financiera, as como comentar sobre el entorno en que nos desenvolvemos
los contadores pblicos, tienen como objetivo, crear anlisis crticos en cada uno de los
actores relacionados con la contadura publica, en cuanto a la realidad actual de la
adopcin de las NIAs en El Salvador, para que cada quien saque sus conclusiones de
que es lo que se esta haciendo bien, en que cosas se puede estar fallando, y sobre todo
que podemos hacer para mejorar nuestra practica profesional.
El escenario actual al cual nos tenemos que enfrentar los contadores pblicos es el
siguiente:
1) En primer lugar debemos mencionar que el idioma oficial en que se emiten las NIAs
es el ingles, y su traduccin al espaol implica tiempo adicional, por lo que los libros
llegan a nuestro pas, despus que han entrado en vigencia los cambios respectivos.
2) La versin de las NIAs 2006, empez a comercializarse en el pas, a mediados del
mes de febrero del 2007, sin embargo la NIA 700R, entro en vigencia el 31 de
diciembre de 2006.
3) El CVPCPA como ente rector de la contadura publica y auditoria en nuestro pas,
nicamente se encarga de dar a conocer las exigencias tcnicas, a los profesionales que
ejercemos en forma independiente la profesin, y lo hace por medio de eventos que
duran nicamente 4 horas, menos el tiempo de inscripcin y recesos para el refrigerio,
estamos hablando de alrededor de 3 horas ser tiempo suficiente para dar a conocer
estos cambios?, sin embargo el costo de esos eventos ronda los US$ 60.00
4) No todas las gremiales de contadores mantienen informados de estos cambios a sus
agremiados.
Bueno para entrar en materia, podemos mencionar que el dictamen del auditor es el
producto final que llega a la mano de los clientes, y en el se resumen las diversas
actividades que ha realizado el contador pblico para llevar a cabo el examen de los
estados financieros. La clase de opinin que emita el contador pblico depender en
primer lugar de su juicio profesional, el cual est soportado en las diversas conclusiones
a las que llego al revisar x cuenta o rea.
En este sentido las NIAs relacionadas con la elaboracin del dictamen de auditoria
estandar o sin salvedad, dan lineamientos generales para su redaccin, a fin de
uniformar su redaccin para que el lector los comprenda mejor.
Actualmente existen dos NIAs que estn relacionadas con los tipos de dictamen a
emitir, stas son la NIA 700 y la NIA 700R (R= Revisada), siendo esta ltima la que
tiene que utilizar el contador pblico a la hora de redactar su dictamen. Para conocer un
poco las diferencias entre ambas NIAs, se presenta un resumen de los enfoques de
ambas NIAs en cuanto a los elementos del dictamen:
NIA 700R El dictamen del auditor independiente sobre un juego completo de estados
financieros de propsito general.
Elementos bsicos del dictamen:
a) Titulo
b) Destinatario
c) Prrafo introductorio
d) Responsabilidad de la administracin por los estados financieros
e) Responsabilidad del auditor
f) Opinin del auditor
g) Otras responsabilidades del informacin
h) La firma del auditor
i) La fecha del dictamen
j) La direccin del auditor
La NIA 700R entr en vigencia para dictmenes de auditoria fechados en, o despus del
31 de diciembre de 2006, lo que implica que actualmente los contadores pblicos que
ejercemos la profesin en forma independiente, tenemos que basarnos en la estructura
del dictamen que contiene la NIA 700R en lugar de la que presenta la NIA 700.
Comentarios:
Vale la pena mencionar, que muchos de los elementos que contemplan ambas NIAs para
la redaccin del dictamen, son iguales, sin embargo la NIA 700R, incorpora a nivel de
redaccin dos prrafos: uno definiendo la Responsabilidad de la administracin por los
estados financieros, y otro prrafo para incorporar la Responsabilidad del Auditor.
Ambos aspectos estaban considerados en el prrafo introductorio de la NIA 700, lo que
se ha hecho en la NIA 700R es separarlos, y ampliar su contenido para delimitar lo mas
preciso posible ambas responsabilidades.
Esta disposicin si bien es cierto no ha sido vista bien por algunos colegas, desde mi
punto de vista creo que es positiva, ya que contribuye a que los contadores pblicos nos
mantengamos actualizados en lo que se refiere a la normativa relacionada con la
elaboracin de los dictmenes, ya que por razones culturales, la lectura no es un habito
entre los contadores pblicos.
Para tener una compresin ms tropicalizada del contenido de la nueva estructura del
dictamen del auditor basado en la NIA 700R, requerimos antes de ello, definir sus
elementos:
Titulo
Este se ubica al inicio del dictamen del auditor, utilizndose en nuestro medio el
encabezado siguiente Dictamen del auditor independiente, con el cual se distingue
este dictamen de cualquier otra clase de dictmenes que hayan sido emitidos por otros
profesionales, as mismo al colocar la palabra independiente, se est afirmando que el
auditor ha cumplido con todos los requisitos ticos relevantes respecto a la
independencia.
Comentarios:
En nuestro pas la parte relacionada a la independencia no es cumplida en un 100% por
los contadores pblicos independientes, sin embargo a la hora de redactar el dictamen si
lo incluyen, lo que nos debe hacernos plantearnos las preguntas siguientes: A que se
debe esta forma de actuar? Cmo debe controlarse estas conductas? Cumplen con la
independencia las firmas de auditoria independientemente de su tamao?, bueno que
cada quien saque sus conclusiones.
Destinatario
En El Salvador, el dictamen del auditor sobre estados financieros para propsito
general, se dirige a aquellos para quienes se ha preparado dicho documento, es decir a
los accionistas, socios, y miembros de la entidad, o a los encargados del gobierno
corporativo de la entidad cuyos estados financieros se auditan.
Prrafo introductorio
Es el primer prrafo del dictamen en el cual debe anotarse el nombre del cliente (sin
abreviaturas), detallar los nombres de cada estado financiero que se ha elaborado de
acuerdo al marco de referencia de informacin financiera aplicable (NIFES para el caso
de nuestro pas): balance general, estado de resultados, estado de flujos de efectivo,
estado de cambios en el patrimonio, y el resumen de polticas contables importantes y
otras aclaratorias (son las notas a los estados financieros), indicando claramente que
estos estados financieros fueron auditados, as como la fecha y periodo cubierto por los
mismos.
En los casos que el auditor sabe que los estados financieros se incluirn en un
documento que contiene otra informacin (por ejemplo, memoria anual de labores),
puede considerar si la forma de presentacin se lo permite, identificar los nmeros de
las pginas en la que se presentan los estados financieros, para que el lector identifique
los estados financieros a los que se refiere el auditor.
Comentarios:
Esta responsabilidad no es tan nueva, ya que la NIA 700 lo contempla en el prrafo
introductorio, lo que si es nuevo es que se haya considerado incluirlo como un prrafo
separado, lo que permite al lector identificar claramente esta responsabilidad, ya que
antes no se poda apreciar a simple vista.
Este prrafo solo viene a confirmar lo que establece la NIC 1 Presentacin de estados
financieros, que en su numeral 6), establece que la responsabilidad por la elaboracin
de los estados financieros recae en la Administracin de la entidad, siendo oportuno
aclarar que la Administracin como tal, no hace el trabajo operativo, sino que para ello
contrata a un experto (contador), y es ste el que los elabora y presenta a la
Administracin, para que sta los autorice y entregue al auditor para su examen.
Es necesario comentar que en nuestro pas, si bien es cierto que el Consejo de Vigilancia
de la Profesin de la Contadura Pblica y Auditoria ha establecido que la base
normativa a utilizar en la preparacin de los estados financieros, son las Normas de
Informacin Financiera adoptadas en El Salvador, existen muchos auditores
independientes, contadores, funcionarios de las Administraciones de las empresas, y
estudiantes universitarios de contadura pblica que desconocen el enfoque prctico de
estas Normas.
Esa es nuestra realidad, que no podemos ocultar en estos momentos, pero quizs lo mas
importante sea tomar acciones para que los diferentes actores de la contadura
contribuyamos para que en el corto plazo, se empiece a revertir tal realidad.
En el caso particular de los estudiantes universitarios en general, presentan un alto
dficit de conocimientos sobre las NIFES, la solucin de este problema involucra tanto
al estado, autoridades universitarias, estudiantes as como a los docentes, y porque no
incluir en este esfuerzo a la gremiales de contadores.
La palabra profesional es tan corta, pero implica un compromiso tico interno como
externo enfocado hacia la calidad, considerando que la falta de esta calidad ha
contribuido a que nuestra profesin no sea remunerada como se debe, que nos contraten
como auditores por requerimiento de ley, como dicen algunos somos un mal
necesario, sin embargo si queremos que esto cambie, no tenemos que esperar que
cambie nuestro entorno, primero tenemos que empezar a cambiar de forma de pensar
cada uno de nosotros, para modificar nuestros hbitos.
El dictamen del auditor deber declarar que la auditoria se condujo de acuerdo con
normas internacionales de auditoria. El dictamen del auditor deber tambin explicar
que esas normas requieren que el auditor cumpla con los requisitos ticos y que planee y
desempee la auditoria para obtener seguridad razonable sobre los estados financieros
estn libres de representacin errnea de importancia relativa.
El dictamen del auditor deber describir una auditoria declarando que:
a) Una auditoria implica desempear procedimientos para obtener evidencia de
auditoria sobre los montos y revelaciones de los estados financieros.
b) Los procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor
c) Una auditoria tambin incluye evaluar la propiedad de las polticas contables que se
usan, lo razonable de las estimaciones contables hechas por la Administracin, as como
la presentacin general de los estados financieros.
El dictamen deber declarar que el auditor cree que la evidencia de auditoria obtenida es
suficiente y apropiada para proporcionar una base sobre la cual expresar su opinin.
Comentarios:
Las NIAs son tan estrictas como las NIC, es decir que si como auditores omitimos
aplicar x disposicin, que est contemplada en x NIA, no podemos decir que
nuestra auditoria fue conducida de acuerdo a Normas Internacionales de Auditoria, lo
que me hace plantearles las siguientes interrogantes:
Creen que todas las firmas de auditoria sin importar su tamao aplican al 100% las
NIAs?
Si no se aplican al 100%, las NIAs tendramos que decir que las hemos utilizado o no?
Cul es su apreciacin del rol actual del Consejo de Vigilancia de la Profesin de la
Contadura Pblica y Auditoria, con respecto a la divulgacin de las exigencias de las
NIAs?
Si existieran guas practicas emitidas por el CVPCPA para el cumplimiento de las
NIAs, seria mayor o menor su cumplimiento por parte de los contadores pblicos que
ejercemos en forma independiente la profesin?
Como podran contribuir las Universidades en este proceso de adopcin de las NIAs?
Las NIAs 700 y 700R presentan ejemplos de la redaccin de los dictmenes antes
mencionados, pero quizs uno de los aspectos mas importantes que influyen en la clase
de opinin que se emiten, es la tica y juicio profesional (experiencia).
Juan Romn Montano = colocar sello del profesional que firma a nombre de la sociedad
Inscripcin 1222
Los socios que pueden firmar los estados financieros que audite una sociedad, son
nicamente los que indique la escritura de constitucin, es decir que son nicamente los
socios, que estn inscritos en el Consejo de Vigilancia de la Profesin de la Contadura
Publica y Auditoria (CVPCPA).
Comentarios:
Esta nueva disposicin, implica que no necesariamente el auditor fechara su dictamen,
en la fecha de la ltima visita a las instalaciones del cliente, sino ms bien hasta que
tenga toda la evidencia que soporte su dictamen, que podra ser posteriormente a la
fecha, de su ltima visita a las instalaciones del cliente.
En algunos pases por disposiciones legales, se define claramente quienes son las
personas u organismos que son los responsables de concluir que se ha preparado un
juego completo de estados financieros, y especifica el necesario proceso de aprobacin.
Comentarios:
En nuestro pas, esto no est definido, confundindose fcilmente con la aprobacin que
hacen de los estados financieros la Junta General de Accionistas, socios, cooperados,
etc., pero de lo que realmente estamos hablando, es de la aprobacin de lo estados
financieros que la Administracin le entrega al auditor para que realice su examen al 31
de diciembre de cada ao.
En vista que no ha sido una costumbre, dejar por escrito esta aprobacin por parte del
gobierno corporativo, el auditor tiene que empezar a inculcar esta cultura, solicitando
que la autorizacin de los estados financieros se deje incorporada a una acta de Junta
Directiva, Consejo de Administracin, y en el caso de una persona natural, que le dirija
al auditor una carta en la que le hace entrega de los estados financieros y manifieste que
los ha aprobado.
Es necesario recalcar, que el auditor tiene que obtener evidencia por escrito de la
aprobacin de los estados financieros que recibe para que efecte su examen, Cmo lo
lograra?, eso depende en gran parte del profesionalismo y creatividad del contador
pblico, lo que si tiene que tener claro, es que debe obtener evidencia por escrito de tal
aprobacin. Esta evidencia formara parte de sus papeles de trabajo, y su archivo
depender si es una acta de Junta Directiva u otro rgano equivalente (archivo
permanente), y si es una simple carta (archivo administrativo).
Comentarios:
Si bien es cierto que este elemento es el ltimo que aparece en la estructura que presenta
la NIA 700R, eso no quiere decir que la direccin no pueda ir en el encabezado del
dictamen, lo que si nos queda claro, es que sta no debe faltar en el dictamen,
independientemente de su ubicacin (encabezado o al final).
***
DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE (a)
(En papel membreteado de la firma)
Hemos auditado los estados financieros que se acompaa de EJEMPLO S.A. DE C.V.,
que comprenden el balance general al 31 de diciembre de 2006, el estado de resultados,
y estado de cambios en el patrimonio por el ao que termin en esa fecha, as como un
resumen de polticas contables importantes y otras notas aclaratorias. (c)
Opinin (f).
En nuestra opinin, los estados financieros presentan razonablemente, respecto de todo
lo importante, la posicin financiera de EJEMPLO S.A. DE C.V., al 31 de diciembre de
2006, y de su desempeo financiero por el ao que termin en esa fecha, de acuerdo con
la base contable descrita en la nota (2).
1/= este prrafo no est considerado en el modelo que da la NIA, sin embargo puede
considerarse su redaccin, en los casos en que el auditor de por primera vez el dictamen
a un cliente nuevo, ya que los estados financieros que se incorporan en el dictamen
presentan informacin comparativa (ao actual y ao anterior).
Este prrafo no procedera, en el caso que el dictamen se emita para el primer ao de
existencia legal del cliente, ya que obviamente no hay estados financieros del ejercicio
anterior.
CONCLUSION
El cumplimiento de las disposiciones de las NIAs 700 y 700R para los dictamenes
estandar de auditoria financiera, no tendria que representar ningun problema para los
contadores publicos independientes de El Salvador, ya que estas NIAs tienen modelos
de las posibles redacciones que pueden utilizarse.
Publicado por Red de Contadores de El Salvador en 13:02 1 comentarios
PLAN DE DIFUSIN
CENCYA / FACPCE
Autores:
Introduccin
Este es en sntesis el mundo que la profesin contable se enfrentar en este siglo XXI
con un nuevo marco donde se deber modificar el esquema existente.La insercin en
un mercado ampliado de profesionales que deber cumplimentar condiciones para
integrarse en el ejercicio profesional competitivo, conviviendo con otros pases con
iguales obligaciones y derechos.
Durante muchos aos se tena como tema de debate, la propia existencia de normas
de auditora. Frente a la amplia libertad que unos pregonaban, se opona la normativa
de detalle o desarrollo.
El desarrollo del mundo de los negocios llev a definir con mayor precisin el papel del
auditor en la emisin de informes y al mismo tiempo se advirti que si bien no era
posible fijar detalladamente el desempeo profesional, era necesario establecer reglas
o normas dentro de un marco global de actuacin.
Una evaluacin global de la Resolucin Tcnica No.7, permite destacar lo siguiente:
Introduccin
La Federacin Internacional de Contadores (IFAC por sus siglas en ingls), tal como
est fijado en su constitucin, determina que su misin es el desarrollo y mejoramiento
mundial de la profesin contable por medio de la aplicacin armnica de las normas
profesionales capaces de proveer servicios uniformes de alta calidad en inters del
pblico. Para tal misin, el directorio del IFAC ha establecido el Consejo Internacional
de Normas de Seguridad y Auditora, IAASB, por sus siglas en ingls (reemplazante
desde el 2001 del Comit Internacional de Practicas de Auditora, o IAPC, en ingls).
El propsito del IAASB, es emitir los pronunciamientos normativos que gobiernan los
servicios de seguridad (assurance), entre los cuales se cuenta la auditora y los
denominados servicios relacionados.
Algunas caractersticas de las NCSSR son que no prevalecen sobre las regulaciones
de cada pas, pero los pases miembros del IFAC, deben comprometer sus mejores
esfuerzos en lograr su armonizacin con aqullas. Las NCSSR son muy detalladas y
estn codificadas, aunque tienen algunos prrafos, los principales de cada norma,
escritos en negrita. Sin embargo, el IFAC aclara que no slo lo que est destacado es
norma obligatoria sino tambin la parte en letra comn. Las NCSSR estn ilustradas
con numerosos ejemplos y explicaciones, circunstancia que las tornan
verdaderamente amigables para el lector. A su vez, se complementan con
declaraciones de prcticas de auditora tambin emitidas por el IAASB. Por ltimo, las
cuestiones de independencia, estn separadas de las normas de auditora y forman
parte del Cdigo de Etica aprobado por el IFAC.
Cabe notar que esta norma ser eliminada cuando la Norma 3000 sea efectiva. Se
recuerda que la Norma 3000 reemplaza, adems a la norma 100.
Esta norma seala que el objetivo de una auditora de estados contables es permitirle
al auditor expresar una opinin acerca de si los estados contables estn preparados
razonablemente, en los aspectos significativos, de acuerdo con un marco de referencia
para los estados e informes contables.
Para ello el contador pblico debe cumplir con las prescripciones del Cdigo de Etica,
con las de las NIA y con otras normas legales o reglamentarias aplicables
manteniendo una actitud de escepticismo dado que los estados contables pueden
contener errores importantes.
Expresa la norma que una auditora practicada de acuerdo con las NIA est dirigida a
proveer una seguridad razonable de que los estados contables tomados en su
conjunto estn libre de errores significativos.
Esta norma tiene como propsito establecer una gua para acordar con el cliente los
trminos del trabajo de auditora y, en su caso, ilustra sobre la posicin que debe
adoptar un auditor ante un requerimiento del cliente para cambiar los trminos
convenidos para pasar a otro trabajo de nivel mas bajo de seguridad que el que
proporciona la auditora.
El contenido vara segn el tipo de cliente pero, en general, incluye: objetivo del
trabajo; responsabilidad del cliente por la preparacin de los estados contables;
alcance del trabajo; forma que pueden asumir los informes del auditor; riesgo de la
auditora por limitaciones al alcance o cuestiones inherentes a las cuentas o al control
interno establecido; acceso irrestricto a la documentacin por parte del auditor;
cuestiones relativas al planeamiento, expectativas del cliente; honorarios pactados y
modalidad de cobro; apoyo del personal del cliente a la auditora; etc.
En las auditoras repetitivas, el auditor deber considerar si existen circunstancias que
requieran revisar los trminos del compromiso.
Respecto de las firmas profesionales, las polticas y procedimientos tienen que estar
diseadas para asegurar que todas las auditoras se conducen de acuerdo con las
NIA o, en su caso, con las normas locales aplicables. Aspectos clave tratados, son:
requerimientos profesionales; habilidades y competencia; asignacin del personal
adecuado; delegacin; consultas; aceptacin y retencin de clientes; monitoreo del
cumplimiento y adecuada comunicacin de las polticas y practicas establecidas.
En el nivel de una auditora individual, temas clave que trata esta NIA, son: la direccin
del compromiso; la supervisin adecuada y la revisin del trabajo, que incluye la
revisin concurrente por parte de profesionales no involucrados en el compromiso
especfico.
La NIA 230 expresa que el auditor debe documentar las materias que son importantes
en la provisin de elementos de juicio para respaldar tanto la opinin del auditor como
el debido cumplimiento de las normas de auditora. Los papeles de trabajo pueden
estar en la forma de papeles propiamente dichos, pelculas, medios electrnicos u otro
tipo de almacenamiento de datos.
La norma que se comenta trata sobre la forma y contenido de los papeles de trabajo;
su confidencialidad; la custodia segura de tales papeles; la retencin de ellos por parte
del auditor y, finalmente, la propiedad de los papeles reconocida al auditor.
La norma distingue los fraudes de los errores e incluye sus caractersticas. Asimismo,
destaca la responsabilidad primaria de la direccin del ente por la prevencin y
deteccin de los fraudes y errores que pudieran existir.
Por otra parte, seala como responsabilidad del auditor, tal cual se ha dicho al
comentar la NIA 200, la de conducir una auditora cumpliendo con las NIA de manera
que los procedimientos seleccionados estn dirigidos a expresar una opinin acerca
de si los estados contables examinados, en sus aspectos significativos, estn libres de
errores y fraudes importantes. Cabe notar que, claramente, la norma destaca que el
auditor no es responsable por la prevencin del fraude y el error.
La norma hace un anlisis detallado del riesgo de la auditora (dar una opinin
equivocada sobre los estados contables sujetos a examen) y de sus componentes: el
riesgo inherente, el riesgo de control y el riesgo de deteccin, explicando cada uno de
ellos e indicando que actitud debe asumir el auditor frente a ellos.
Tambin la norma hace un anlisis de los procedimientos que debe cumplir el auditor
cuando existen circunstancias que indican una posible distorsin de los estados
contables y, en particular, cuando la distorsin se debe a un posible fraude. Adems de
los procedimientos requeridos, la norma establece los efectos que pueden tener esas
distorsiones en el informe del auditor.
Dice esta NIA que: a) cuando el auditor planifique y ejecute los procedimientos de
auditora y b) en la evaluacin y comunicacin de los resultados de su trabajo, debe
reconocer que el incumplimiento por parte de la entidad de las leyes y regulaciones
pueden afectar significativamente los estados contables sujetos a examen.
Esta norma establece las guas para determinar las materias que el auditor debe
comunicar a las autoridades del ente y que surgen de su trabajo de auditora. A su vez,
indica la oportunidad y la forma en que tales cuestiones deben ser comunicadas y la
debida confidencialidad que debe guardar respecto de los hallazgos de auditora
NIA 315. Comprensin del ente y su ambiente y evaluacin del riesgo de errores
significativos
La norma establece las guas para responder en forma global a la evaluacin de los
riesgos de errores significativos en los estados contables a travs de la aplicacin de
los procedimientos de auditora. Estos procedimientos de auditora estn dirigidos para
responder a los riesgos en el nivel de las afirmaciones contenidas en los estados
contables. Incluyen pruebas de controles que mitiguen los riesgos evaluados y, en su
caso, la determinacin de naturaleza extensin y oportunidad de la aplicacin de los
procedimientos sustantivos adecuados. Finalmente, la norma incluye elementos para
evaluar la suficiencia de los elementos de juicio obtenidos y expresa de que modo
deben documentarse en papeles de trabajo los resultados de los procedimientos
aplicados.
La norma provee guas para que el auditor pueda obtener una comprensin de los
sistemas contables y de control interno del ente que sean suficientes para planear la
auditora y desarrollar una estrategia efectiva en la ejecucin. Seala la norma, que el
auditor debe usar su juicio profesional para evaluar el riesgo de auditora y disear
procedimientos que le aseguren que tal riesgo queda reducido a un nivel aceptable.
Trata las diferentes clases de riesgo a los que clasifica en riesgo inherente, riesgo de
control y riesgo de deteccin, sus interrelaciones y su impacto en las pequeas
auditoras. Finalmente, establece la forma de comunicacin a las autoridades de la
empresa de las debilidades detectadas.
El auditor debe considerar como una organizacin de servicios (un tercero) que presta
servicios a su cliente (usualmente ejecuta transacciones o procesa datos del cliente)
puede afectar los sistemas contables y de control interno de ese cliente de manera de
establecer en forma apropiada su plan de auditora y la ejecucin posterior de un
modo efectivo. La norma trata sobre la informacin que el auditor debe obtener de esa
organizacin de servicios, las preguntas que debe formularle, la naturaleza y contenido
de sus informes, el alcance de los servicios que ella le presta a su cliente, el efecto de
tales servicios en la evaluacin del riesgo y, finalmente, su posicin como auditor a la
hora de emitir su informe de auditora.
La norma proporciona las guas para el trabajo del auditor durante el conteo del
inventario fsico, los elementos de juicio que debe reunir, la oportunidad de efectuar
ese trabajo y, en su caso, si puede ser pospuesto. A su vez ofrece elementos para
evaluar si resulta apropiado, en caso de que su participacin en el inventario sea
impracticable, la aplicacin de procedimientos alternativos y sus efectos en el alcance
del trabajo.
Esta norma trata tambin, los procedimientos que el auditor debe llevar a cabo para
tomar conocimiento de cualquier litigio o reclamo que involucre al ente y que pueda
tener un efecto significativo en los estados contables. Incluye la comunicacin entre el
auditor y los abogados que atienden tales asuntos.
La norma es suficientemente detallada para tratar y explicar: las relaciones entre las
confirmaciones y la evaluacin que hace el auditor de los riesgos inherentes y de
control; qu tipo de afirmaciones pueden ser confirmadas externamente; cmo se
disean los pedidos de confirmacin; el uso de confirmaciones positivas y negativas;
los pedidos de la gerencia sobre no enviar confirmaciones y sus efectos; las
caractersticas que debe poseer quien responde a los pedidos; el proceso de
confirmacin propiamente dicho; la evaluacin de los resultados de ese proceso y,
finalmente, la posibilidad de utilizar confirmaciones a una fecha anterior a la de cierre
del ejercicio.
Para las primeras auditoras el auditor debe obtener elementos de juicio vlidos y
suficientes respecto de que: 1) los saldos iniciales no contengan errores significativos
que pudieran afectar los saldos del perodo corriente; 2) los saldos del ejercicio
anterior han sido correctamente trasladados al presente ejercicio o, en su caso, han
sido ajustados; 3) las polticas contables del ente son apropiadas y han sido
uniformemente aplicadas o sus cambios debidamente contabilizados y
adecuadamente expuestos. La norma detalla, adems, los procedimientos para
cumplir estos propsitos y los efectos en las conclusiones y en el informe de auditora.
La norma expresa que cuando el auditor disea sus procedimientos de auditora debe
determinar medios apropiados para seleccionar los tems que va a probar como as
tambin los elementos de juicio que debe recopilar para cumplir con los objetivos de
las pruebas de auditora.
La norma contiene definiciones sobre muestreo y sobre los elementos que conforman
tanto los muestreos con base estadstica como los denominados a criterio. Define los
elementos de juicio que provienen tanto de las pruebas de controles como de las
pruebas sustantivas y cmo el auditor debe usar su juicio profesional para reducir a un
nivel aceptable el riesgo de error.
Dado que los estados contables contienen variadas estimaciones de la direccin del
ente tales como previsiones para incobrables, vidas tiles de bienes de uso e
intangibles, previsiones para juicios, para desvalorizaciones de inventarios, etc., la
norma establece que el auditor debe obtener elementos de juicio vlidos y suficientes
para sustentar las estimaciones de la administracin del ente. En tal sentido
proporciona los procedimientos de revisin que debe seguir el auditor y que incluyen:
el anlisis del proceso de estimaciones de la gerencia; la comparacin con elementos
independientes o la revisin de los hechos posteriores que confirmen la estimacin
efectuada y, finalmente, la evaluacin de los resultados de sus procedimientos.
El auditor debe obtener elementos de juicio vlidos y suficientes para respaldar las
mediciones y exposiciones a valor corriente de ciertos activos, pasivos y de las
variaciones de valor corriente de estos ltimos, sea que impacten en resultados o en el
patrimonio neto de acuerdo con las normas contables vigentes.
La norma establece que el auditor debe considerar los efectos de los hechos
posteriores al cierre de los estados contables examinados sobre tales estados
contables y sobre su informe de auditora.
La norma incluye los procedimientos de auditora por ejecutar cuando ciertos sucesos
o condiciones sobre el particular se identifican y cmo afectan sus conclusiones y el
correspondiente informe de auditora por emitir.
El auditor debe obtener evidencia respecto de que la direccin del ente reconoce su
responsabilidad sobre la presentacin razonable de los estados contables de acuerdo
con las normas contables vigentes y que los ha aprobado debidamente. Para ello, el
auditor debe obtener una carta de representacin escrita de la direccin que incluya
las afirmaciones significativas, tanto explcitas como implcitas, que contienen los
estados contables, cuando ninguna otra evidencia apropiada es razonable pensar que
pueda existir. Por ello, esta carta no sustituye los procedimientos de auditora que
debe efectuar el auditor. La norma provee un ejemplo de carta de representacin.
Dice la norma que cuando el auditor principal usa el trabajo de otro auditor, el auditor
principal debe determinar cmo el trabajo del otro auditor afectar la auditora. La
primera cuestin que debe considerar el auditor principal es si su participacin como
tal es suficiente para actuar en ese carcter. En otras palabras, si la porcin de la
auditora que asume es suficientemente significativa, si es adecuado su conocimiento
de todos los componentes del negocio; si evalu el riesgo de errores significativos en
esos componentes; si seran necesarios procedimientos adicionales sobre el trabajo
del otro auditor, etc.
La norma trata en detalle los procedimientos del auditor principal; la consideracin que
ste debe hacer de los hallazgos significativos del otro auditor; la cooperacin entre
los auditores; las consideraciones sobre el informe de auditora y las guas sobre la
divisin de responsabilidades.
NIA 610. Consideracin del trabajo de la auditora interna
La norma establece guas para el auditor en relacin con la auditora interna del ente.
En efecto, el auditor externo debera considerar las actividades de la auditora interna
y sus efectos, si existieran, sobre los procedimientos de auditora externa. Ciertas
partes del trabajo de los auditores internos podran ser de utilidad para el auditor
externo.
La norma trata sobre la forma y contenido del informe del auditor sobre los estados
contables auditados para lo cual debe revisar y evaluar las conclusiones derivadas de
los elementos de juicio obtenidos que sustentan su opinin. La opinin debe se escrita
y referirse a los estados en su conjunto.
La norma trata cada uno de los elementos bsicos del informe: ttulo adecuado;
destinatario; prrafo de introduccin que incluye la identificacin de los estados
auditados y de la responsabilidad de la direccin sobre su preparacin; prrafo de
alcance que describe la naturaleza de una auditora y la referencia a las NIA aplicadas
en la auditora; prrafo de opinin que refiere a las normas contables vigentes; fecha
del informe; direccin del auditor y firma del auditor.
Los asuntos que provocan modificaciones al informe del auditor, deben ser
adecuadamente explicados por ste y, en su caso, cuantificados sus efectos.
Si las cifras de los estados contables del ejercicio anterior se incluyen como parte
integrante de los estados del corriente ao y, usualmente, no se presentan completas,
el informe de auditora slo se refiere a los estados contables del corriente ejercicio del
cual forman parte los datos comparativos.
DIPA 1001. Esta declaracin describe para un ambiente computarizado los efectos de
las computadoras personales (PC) individuales, cuyos controles internos y de
seguridad de los sistemas difieren de los grandes sistemas computarizados online o
en red.
DIPA 1002. Esta declaracin se refiere a los efectos de un sistema computarizado on-
line sobre los sistemas contables del cliente, los controles internos relacionados y los
procedimientos de auditora.
DIPA 1004. Esta declaracin se refiere a la relacin que debe mantener el auditor
externo de un banco con los dems supervisores externos de una entidad bancaria, tal
como en la Argentina la que efecta el Banco Central. La norma sugiere mecanismos
de efectiva coordinacin y dilogo entre las partes y establece las responsabilidades
de la direccin del banco.
DIPA 1010. Esta declaracin se refiere a la influencia que las cuestiones del medio
ambiente (proteccin de recursos naturales, contaminacin del aire o del agua,
emisiones de gas nocivo, etc.) tienen en la auditora de los estados contables y que
deben ser consideradas por el auditor a la luz de las leyes y reglamentos existentes,
tanto en la etapa de planeamiento como de ejecucin de la auditora.
Esta norma establece los principios bsicos y los procedimientos esenciales para el
contador pblico que presta servicios de seguridad razonable que no sean de auditora
de estados contables histricos que ya estn cubiertos por las NIAs, o de revisin de
estados contables cubiertos por las NICR, antes mencionadas.
El contador pblico debe cumplir con esta NICS u otras relevantes cuando realiza
servicios de seguridad razonable diferentes de la auditora o de la revisin de estados
contables histricos, estas ltimas cubiertas por las NIAs y las NICR. Esta NICS, que
ha sido escrita especialmente para tales servicios, debe ser leda en el contexto del
Marco Internacional para Compromisos de Seguridad (tratado en otro informe
preparado por el CECYT dentro del proceso de difusin de las normas internacionales
de auditora y seguridad razonable). El Marco describe los elementos y objetivos de un
compromiso de seguridad e identifica aquellos compromisos a los cuales se aplican
las NICS.
Aunque las NIAs y las NICR no se aplican para los compromisos cubiertos por las
NICS, ellas sin embargo pueden proveer de guas tiles a los contadores pblicos.
La norma expresa que la ICP puede referirse a pronsticos financieros, basados en las
mejores estimaciones (Vg. Presupuestos) que se refieren a lo que la gerencia cree
que ocurrir o a proyecciones financieras que consideran cursos hipotticos de
accin que no necesariamente se espera que ocurran (Vg. planes de negocios)
En cuanto a las condiciones para que el auditor realice el trabajo, establece: a) que no
se debera aceptar si las premisas son irreales o inapropiadas para la preparacin de
la informacin; b) que convenga por escrito las condiciones y obtenga una carta de
representacin de la direccin que mencione su responsabilidad sobre la ICP emitida,
el uso que tendr la ICP, sus destinatarios y que no se omitieron premisas relevantes;
c) que conozca el negocio y su informacin contable histrica y establezca si las
premisas empleadas son coherentes; d) que debe tener presente que el perodo
cubierto por la informacin, cuanto ms extenso sea menos confiable es la proyeccin;
d) que determine la naturaleza, extensin y oportunidad de los procedimientos de
auditora en funcin de los riesgos
Respecto de las cuestiones por incluir en el informe del auditor, son las siguientes: a)
que la preparacin de la ICP y las premisas son responsabilidad del Directorio, que no
es seguro que ocurran y que otros hechos no previstos pueden ocurrir; b) que se
aplicaron NIAs, mencionando, en su caso, las limitaciones; c) la finalidad de la
proyeccin y las restricciones para otros usos de la ICP; d) si se ha expuesto todo lo
necesario, si son coherentes con los supuestos y si son consistentes con las NCP
usadas; e) que no han surgido evidencias que hagan pensar que los supuestos
aplicados no proporcionen una base razonable para la ICP o, en su caso, citar las
discrepancias; f) que no est previsto actualizar la revisin y que la ICP debe ser
considerada segn los nuevos hechos que ocurran y que surgirn diferencias entre los
resultados proyectados y los reales.
El auditor luego de aplicar sus procedimientos slo informa sobre los hallazgos sin dar
ninguna seguridad de auditora.
El objetivo de estos servicios es utilizar la pericia del contador para reunir, clasificar y
exponer la informacin contable. La norma le exige como requisito tener un
conocimiento apropiado del negocio y de las normas contables vigentes.
En cuanto a su informe, debe declarar que hizo el trabajo segn esta NISR o, en su
caso, la norma aplicable. En caso de no ser independiente debe mencionarlo. Tambin
debe identificar la informacin compilada indicando que le fue proporcionada por la
direccin y que es de responsabilidad de ella y debe, finalmente, declarar que no ha
efectuado una auditora y que, por lo tanto, no da ningn tipo se seguridad de
auditora.
Tiene la obligacin de verificar que en todas las pginas del documento se mencione:
estados contables no auditados.
NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORA
Principales Diferencias con las normas locales
Por Dr. Guillermo G. Espaol
1 Introduccin............................................................................................................... 23
2 Diferencias generales. Nueva estructura...................................................................24
3 Diferencias especficas..............................................................................................25
3.1 Auditora externa de estados contables.............................................................25
3.1.1 Proceso de auditora..................................................................................25
3.1.1.1 Hechos posteriores................................................................................25
3.1.1.2 Uso del trabajo de otro auditor...............................................................25
3.1.1.3 Confirmaciones externas........................................................................26
3.1.1.4 Representaciones de la administracin..................................................26
3.1.1.5 Otras consideraciones sobre auditora externa de estados contables
26
3.1.2 Informe.......................................................................................................27
3.1.2.1 Incertidumbres (prrafo de nfasis)........................................................27
3.1.2.2 Caso particular de incertidumbre: Negocio en marcha...........................28
3.1.2.3 Opinin parcial.......................................................................................29
3.1.2.4 Tratamiento de la uniformidad................................................................29
3.1.2.5 Otra informacin contenida en estados contables auditados.................29
3.1.2.6 Otras consideraciones sobre informes...................................................29
3.2 Otros trabajos y nuevos servicios......................................................................30
3.2.1 Revisin de estados contables anuales.....................................................30
3.2.2 Informacin prospectiva.............................................................................30
3.2.3 Otros servicios de aseguramiento..............................................................30
4 Conclusiones............................................................................................................. 31
5 Bibliografa................................................................................................................ 31
Introduccin
El 4 de julio de 2003 la F.A.C.P.C.E. decidi ...adoptar las Normas Internacionales de
Auditora emitidas por la IAASB1 de la IFAC2 para los ejercicios iniciados el 1 de julio
de 2005...3.
El presente trabajo tiene por objeto contribuir a la adaptacin del profesional argentino
a dichas normas, explicando las diferencias existentes con las normas de auditora
vigentes en nuestro pas en la actualidad4. Para ello se tomaron las normas emitidas
por el IAASB al 31.12.03.
El presente trabajo no pretende tener el alcance necesario como para explicar en
detalle todas las diferencias. Nos circunscribiremos a las principales (como el subttulo
lo indica), haciendo hincapi en las diferencias en el servicio de auditora externa de
estados contables.
1
International Auditing and Assurence Standards Board, organismo del I.F.A.C. que desde el 01.04.02
reemplaza al International Audit Practices Committee.
2
International Federation of Accountants (Federacin Internacional de Contadores)
3
Resolucin 284/2003
4
Nos referimos a la Resolucin Tcnica N 7 de la Federacin Argentina de Consejos Profesionales de
Ciencias Econmicas (F.A.C.P.C.E.)
5
http://www.ifac.org/IAASB/Guidance.tmpl
acostumbrados en nuestro pas. Pese a su mayor volumen, su lectura se agiliza ya
que los principios bsicos y los procedimientos esenciales se identifican en letra
negrita y la forma de redaccin se asemeja a un trabajo doctrinario que ayuda al
profesional con los conceptos subyacentes.
Las NIAs contienen un marco conceptual o de referencia que ayuda a comprender la
naturaleza y el nivel de certeza brindado por cada uno de los servicios previstos.
Tambin incluye un glosario de trminos cuya lectura resulta muy til.
Una vez terminada la revisin que est realizando el IAASB la nueva estructura de
sus pronunciamientos, ser:
Las reas sombreadas en amarillo indican que esos temas estn contemplados
especficamente en las actuales normas argentinas, aunque su tratamiento no sea
coincidente.
Las reas sombreadas en celeste indican que, si bien el tema no est tratado
especficamente en nuestras normas actuales, existen referencias sobre el particular
en normas muy generales. Esto abarcara el servicio de aplicacin de procedimientos
convenidos (frecuente en los due diligence) y el servicio de compilacin.
Los dems temas (los no sombreados) no estn previstos hasta hoy en nuestras
normas.
6
Fuente: http://www.ifac.org/IAASB a marzo de 2004
7
En el original se utiliza la palabra Assurance que podra traducirse como seguridad razonable o
aseguramiento
Diferencias especficas
Se exponen a continuacin las diferencias que existen entre las NIAs y nuestras
normas actuales. Clasificamos estas diferencias en:
3.1. Diferencias en auditora externa de estados contables, y
3.2. Diferencias en otros trabajos y nuevos servicios.
Auditora externa de estados contables
Hechos posteriores
Son aquellos ocurridos entre la fecha de cierre del ejercicio y la fecha del
informe del auditor.
En la NIA 560 se establecen tres momentos:
1. Hechos que ocurren hasta la fecha del informe del auditor (dem Argentina).
2. Hechos descubiertos despus de la fecha del dictamen del auditor pero antes
de que se emitan los estados contables.
Si el auditor se da cuenta de un hecho que puede afectar en forma importante
los estados financieros debera considerar si necesitan correccin. En caso
afirmativo:
2.a. Si la administracin corrige, aplica procedimientos y emite un nuevo
informe;
2.b. Si la administracin no corrige y el dictamen no fue entregado al ente
expresar una opinin calificada o adversa;
2.c. Si la administracin no corrige y el dictamen ya fue entregado al ente,
debe notificar lo ocurrido a las ms altas autoridades.
3. Hechos descubiertos despus de que los estados financieros han sido
emitidos.
El auditor deber considerar si los estados necesitan revisin. En caso
afirmativo, lo discutir con la administracin y, si el ente los revisa, aplicar
procedimientos y emitir un nuevo dictamen del auditor incluyendo un prrafo
de nfasis con referencia a una nota que describa ms ampliamente la situacin.
Uso del trabajo de otro auditor
La RT7 establece que cuando parte del trabajo de auditora se apoya en la tarea
de otro auditor existe una limitacin al alcance de la auditora. Ejemplo de esta
situacin se da cuando una empresa posee una inversin significativa en otra y
los auditores no son los mismos.
Expresar esta limitacin, es optativo. Si no se incluye, se supone que el auditor
principal asume la responsabilidad sobre la totalidad de la informacin
contenida en los estados contables sobre los que emite opinin.
Por su parte, la NIA 600 trata de evitar que el auditor principal considere que ha
tenido una limitacin en el alcance de su trabajo y que solo emita una salvedad o
una abstencin cuando concluya que el trabajo del otro auditor no puede ser
usado. Para ello, propicia que el auditor principal considere la competencia
profesional del otro auditor, la adecuacin de su trabajo y el resultado de su
auditora. Tambin establece que el otro auditor deber cooperar con el
principal.
Esta NIA, adicionalmente, establece la divisin de responsabilidad entre los
auditores.
Es decir, se permite al auditor principal basar su opinin de auditora sobre
estados contables tomados como un todo, nicamente con base en el informe
de otro auditor respecto de la auditora de uno o ms componentes. Cuando el
auditor principal lo hace as, su dictamen debera declarar este hecho
claramente e indicar la magnitud de la porcin de los estados financieros
auditados por el otro auditor.
Confirmaciones externas
La RT7, en su seccin III.B Normas para el desarrollo de auditora, establece
que el auditor debe reunir los elementos de juicio vlidos y suficientes que
permitan respaldar su informe a travs de la aplicacin de una serie de
procedimientos de auditoria. Entre otros se menciona la necesidad de obtencin
de confirmaciones directas de terceros.
Por su parte, la NIA 505 (prrafo 2) establece que El auditor deber determinar
si el uso de confirmaciones externas es necesario para obtener suficiente
evidencia apropiada de auditora para soportar ciertas aseveraciones de los
estados contables. La norma hace hincapi en la mayor confianza que otorga
este tipo de pruebas. Uno de los procedimientos ms importantes lo constituye
la confirmacin de terceros porque proporciona evidencia superior de auditora
y, generalmente, resulta simple su realizacin por lo que no justificara que se
confiara en evidencias de calidad inferior cuando tales procedimientos son
razonables y se pueden practicar.
Representaciones de la administracin
La RT7, en su seccin III.B Normas para el desarrollo de auditora establece que
un procedimiento para reunir elementos de juicio en el proceso de auditora es la
Obtencin de una confirmacin escrita de la direccin del ente de las
explicaciones e informaciones suministradas.
La NIA 580 (prrafo 11, inciso b) manifiesta que Una representacin por escrito
es mejor evidencia de auditora que una representacin oral y puede tomar la
forma de: ... una carta del auditor explicando la comprensin del auditor de las
representaciones de la administracin, con debido acuse de recibo y confirmada
por la administracin.
Otras consideraciones sobre auditora externa de estados contables
Hay una variedad de temas no tratados en nuestras normas que los auditores
desarrollan de acuerdo con las prcticas frecuentes o por el tratamiento que le
ha dado la doctrina. En general son temas que se han ido agregando con el
tiempo por la propia evolucin de los acontecimientos y prcticas habituales. Es
importante que estos temas estn normados ya que, a la hora de juzgar la
responsabilidad del auditor por la forma en que trabaj, pueden servir de apoyo
tcnico y fundamento de las tareas realizadas.
Algunos de esos temas son:
Fraude y error
Riesgo y control interno
Auditora en un ambiente computadorizado
Trabajos iniciales
Revisiones analticas
Muestreo
Auditora de estimaciones contables
Partes relacionadas
Hechos posteriores
Uso del trabajo de terceros
Consideracin de leyes y reglamentos
Trabajos de auditora con propsito especial
Informe
Prrafos explicativos
En los informes de auditora en nuestro pas se acostumbra a incluir algunos prrafos
explicativos. Esta modalidad se generaliz con la publicacin en 1990 de un trabajo de
la F.A.C.P.C.E. llamado Ley Penal Tributaria y Previsional 9. Estos prrafos son
obligatorios en un informe de auditora redactado de acuerdo con NIAs.
9
Federacin Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas. Ley Penal Tributaria y Previsional.
Informacin prospectiva
Este tema fue ampliamente tratado en un trabajo del Dr. Cayetano Mora, titulado
El Marco Internacional para Compromisos de Seguridad ya publicado por la
FACPCE.
En sntesis, podemos decir que en un compromiso de esta naturaleza, un
profesional presenta una conclusin con el objeto de mejorar la confianza de los
usuarios respecto de los resultados de la evaluacin y medicin del objeto
teniendo como parmetros ciertos criterios. No son compromisos de seguridad
los comprendidos por las Normas Internacionales para Servicios Relacionados
(Procedimientos acordados y Compilacin), ni la preparacin de la declaracin
de impuestos ni los compromisos de consultora.
Son elementos de un compromiso de seguridad:
1. Una relacin tripartita
1.1. Profesional
1.2. Usuario
1.3. Parte o Tercero responsable
2. Un asunto
3. Criterios adecuados
4. Evidencia
5. Informe de seguridad
Como mencionamos en Diferencias generales. Nueva estructura., el servicio
de auditora es un caso especfico de un servicio ms amplio, que el IAASB
denomina servicios de aseguramiento. El objeto de un compromiso de esta
naturaleza es ms amplio y puede, por ejemplo, estar referido a:
1. Informacin
1.1. informacin estadstica
1.2. ndices de rendimiento no financiero
1.3. capacidad de las instalaciones
2. Sistemas y procesos
2.1. controles internos
2.2. sistemas de tecnologa de informacin
3. Conducta
3.1. gobierno corporativo
3.2. cumplimiento con disposiciones
3.3. prcticas de recursos humanos
Conclusiones
En la introduccin del presente trabajo nos propusimos el objetivo de difundir las
diferencias entre las normas argentinas auditora y las internacionales, aunque sin
pretender agotar el tema.
Nos damos por satisfechos si el presente sirve para incentivar al colega a profundizar
el conocimiento de estas normas que son las que acompaarn nuestro ejercicio
profesional a partir del segundo semestre del ao entrante.
Creemos que la calidad tcnica de las normas adoptadas, las ventajas de su
reconocimiento internacional, la posibilidad de que los organismos patrocinadores
puedan intervenir durante el perodo de consulta, la amplitud de los servicios que
contempla y muchos otros motivos hacen que la decisin de adoptar estas normas sea
beneficioso, tanto para la profesin, como para los usuarios de nuestros servicios.
Bibliografa
Federacin Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas.
Resolucin Tcnica N 7.
Resolucin 284/2002
Federacin Internacional de Contadores (I.F.A.C.). Normas Internacionales de
Auditora
Fowler Newton, Enrique. Cuestiones Fundamentales de Auditora. Editorial Tesis.
1989.
Instituto Tcnico De Contadores Pblicos. Normas Nacionales e Internacionales
sobre Informes de Auditora. Trabajo presentado en el 12 Congreso Nacional de
Profesionales en
Ciencias Econmicas (Crdoba Setiembre de 1998)
Lattuca, Antonio Juan. Compendio de Auditora. Editorial Temas. 2003
Mora, Cayetano A. V. Anlisis Comparativo de las Normas de Auditora Nacionales e
Internacionales - Principales Cuestiones Trabajo presentado en el 13 Congreso
Nacional de Profesionales en Ciencias Econmicas (Bariloche - Octubre de 2000)
Wainstein, Mario. Auditora: Temas seleccionados. Editorial Macchi. 1999.
Wainstein, Mario Casal, Armando M. El informe del auditor. Editorial Errepar. 2000.
EL MARCO INTERNACIONAL PARA COMPROMISOS DE SEGURIDAD
1. Introduccin
j. Los miembros del Foro de Firmas acuerdan en forma voluntaria cumplir con ciertos
requisitos relacionados con:
establecer polticas y metodologas para las auditoras transnacionales,
cumplir con el cdigo de tica de IFAC,
mantener programas de entrenamiento,
mantener normas apropiadas para el control de calidad,
promover normas de auditora y de informes financieros de alta calidad,
alentar el uso de normas internacionales de auditora y contabilidad como un
paso hacia la armonizacin global de las normas de contabilidad y auditora,
alentar la convergencia de los sistemas nacionales de regulacin
El plan de accin del IAASB para el bienio 2003-2004 establece como objetivos de
largo plazo:
establecer, promulgar y mantener:
a. Normas y pautas de alta calidad para:
auditoras de estados contables, que sean aceptables para los inversores,
auditores, gobiernos, reguladores de ttulos valores y otros grupos de
inters, a nivel mundial.
otros compromisos de confiabilidad
servicios relacionados
b. Normas de control de calidad para todos los servicios comprendidos en el
IAASB
c. Base de datos sobre investigaciones y dems material publicado sobre los
servicios sealados.
Resulta importante destacar, sobre todo por los particulares momentos que vive la
profesin merced a los cuestionamientos que ha recibido y recibe, que este marco
comienza con una referencia expresa a los Principios ticos y a las normas de control
de calidad, destacando que los principios ticos que todo Contador est obligado a
observar incluyen:
a. Integridad
b. Objetividad
c. Competencia profesional y debido cuidado
d. Confidencialidad, y
e. Conducta profesional
Es esta una definicin que pone de resalto que como consecuencia de la tarea del
profesional, mejorar el grado de confiabilidad de los usuarios pero sin referencia
especfica a ningn servicio en particular.
Dentro del marco, existen dos tipos de compromisos de seguridad que un Contador
puede llevar a cabo:
Tambin el marco expone una serie de trabajos que pueden caer dentro de la
definicin pero que no necesitan ser llevados a cabo de acuerdo con el marco:
Incluir una declaracin que errneamente podra ser tomada como una conclusin
diseada para mejorar el grado de confiabilidad de los usuarios.
En estas situaciones, expresa, el informe del Contador incluye una restriccin para que
sea usado slo por la parte responsable.
El Marco incluye seguidamente una descripcin clara de los aspectos que deber
tener en cuenta para aceptar un trabajo, lo que lo diferencia claramente de la NIA 100
anterior, que nada dispona al respecto, haciendo referencia a aspectos relacionados
con la independencia y competencia profesional, materia adecuada, existencia de
criterios, acceso a la evidencia y otros.
El comitente puede requerir un trabajo que no sea de seguridad razonable, tales como
consultora o procedimientos convenidos.
10.2. Contador
10
Mora, Cayetano Santesteban Hunter, Jorge - XXIV Conferencia Interamericana de Contabilidad
Punta del Este (Uruguay) Noviembre de 2001
Por otra parte el marco utiliza el trmino practitioner (traduccin literal:
practicante) que se traduce en este trabajo como Contador en lugar de
auditor, para indicar que puede llevar a cabo otros servicios adems de los de
auditora y revisin.
Los usuarios previstos son las personas o clases de personas para quienes el
Contador prepara su informe. La parte responsable puede ser uno de ellos pero
no el nico, segn lo expuesto ms arriba.
Siempre que sea posible, el informe de confiabilidad est dirigido a todos los
usuarios previstos pero en algunos casos puede haber otros usuarios. Podra
suceder que el Contador no estuviera en condiciones de identificar a todos
aquellos que podran utilizar el informe, pudiendo limitarlo a los mayores
accionistas con significativos intereses comunes.
est obligado a seguir cualquier tema que le indique que debera hacerse
una modificacin sustancial en la informacin sujeta a su trabajo.
Por ltimo, en este acpite expresa que en algunos casos, cuando el trabajo
est diseado para usuarios especficos o para propsitos temas especficos,
el Contador debera considerar la posibilidad de incluir una restriccin en el
informe para limitar su uso por otros usuarios.
Esta materia puede tomar diversas formas, tales como las siguientes:
a. Desempeo o ejecucin financiera, como pueden ser la posicin financiera
histrica o la proyectada, rendimientos financieros o el flujo de fondos, donde la
informacin sujeta a la tarea puede ser el reconocimiento, medicin,
presentacin y exposicin en los estados contables,
Estas caractersticas afectan la precisin con que puede ser evaluada o medida
contra los criterios y la persuasividad de la evidencia disponible.
es identificable y apta para una evaluacin o medicin consistente contra los criterios
identificados, y
puede ser objeto de procedimientos para obtener suficiente y adecuada evidencia para
permitir una conclusin con razonable seguridad o con limitada seguridad
10.6. Criterios
Segn el Marco, los criterios son las referencias usadas para evaluar o medir la
materia, incluyendo cuando corresponda las referencias a presentacin y
exposicin.
formales
en el caso de estados contables, los criterios pueden ser las Normas Internacionales
para Informes Contables (ex Normas internacionales de contabilidad) para el
sector privado o las correspondientes al sector pblico.
si la tarea estuviese referida al control interno, los criterios podrn ser un marco
establecido de control interno (como el Informe COSO) o bien objetivos
individuales de control especialmente diseados para el compromiso.
Relevantes
Esto implica que deben ayudar en la toma decisiones.
11
Mora, Cayetano Santesteban Hunter, Jorge XXV Conferencia Interamericana de Contabilidad
Panam Setiembre de 2003.
En el trabajo presentado en Panam sobre la Auditora del Capital
Intelectual se haca referencia a un indicador presentado por un banco
internacional que expresaba la cantidad de mujeres y de hombres y la
cantidad de sucursales en el mundo y la pregunta que se haca era
precisamente en qu ayudaba al lector para evaluar el Capital intelectual
del Banco saber cuntas mujeres y hombres trabajaban o cuntas
sucursales tenan pues ninguno de ellos, as presentados era relevante
(sobresaliente, destacado).
Completos (integrales)
Es decir que deben incluir todos los factores significativos que podran
afectar las conclusiones.
Confiables
Los criterios confiables permiten evaluaciones o mediciones consistentes
(estables) cuando son usados por otros profesionales en similares
circunstancias.
Neutrales
De esta forma contribuye a la emisin de conclusiones sin sesgos ni
prejuicios.
Entendibles
Un criterio entendible permite conclusiones claras y amplias, no permitiendo
interpretaciones diferentes de significacin.
En lo que hace a que los criterios estn a disposicin de los usuarios para
permitirles comprender la forma en que se evalu o midi el objeto, se
establecen cuatro formas posibles y ellas son:
a. Pblicamente
b. A travs de la inclusin en la presentacin de la informacin del objeto
c. A travs de la inclusin en el informe de seguridad, y
d. A travs de la comprensin generalizada, como podra ser la medicin del
tiempo en horas y minutos.
En esta oportunidad nuevamente el Marco establece diferencias entre las dos clases
de servicios de la siguiente manera:
Seguridad razonable es menos que seguridad absoluta. La reduccin del riesgo a cero
difcilmente se podr obtener o bien su costo no lo har provechoso, como resultado
de factores tales como los siguientes:
El profesional expresa una conclusin escrita que contiene una conclusin que
comunica la seguridad obtenida sobre la informacin que contiene el objeto.
Alternativas de conclusiones
a. Sin salvedades
c.3. Cuando se descubra, luego de aceptar el trabajo, que los criterios son
inadecuados o que el objeto no es apropiado para el compromiso pudiendo
engaar al usuario (en casos diferentes al indicado en e.)
13. Se incluye seguidamente un cuadro que permite advertir con claridad las
INFORME Descripcin de las circunstancias del Descripcin de las circunstancias del trabajo
compromiso y una expresin de la y una expresin de la conclusin en forma
conclusin en forma positiva (del tipo negativa (del tipo Basado en nuestro trabajo
En nuestra opinin el control interno es descripto en este informe, nada ha llegado a
efectivo, en todo aspecto relevante, segn nuestro conocimiento que nos haga pensar
los criterios XYZ) que los controles internos no son efectivos,
en todo aspecto relevante, segn los criterios
XYZ)
14. Conclusin