27/07/2017 ConJur - Consultor Tributrio: Julgamento histrico do STJ sobre dupla tributao

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CONSULTOR TRIBUTRIO

Julgamento histrico do STJ sobre dupla

tributao
30 de abril de 2014, 8h00 Imprimir Enviar 314 0 206

PorRoberto Duque Estrada

Em homenagem ao Professor Alberto Xavier

O julgamento do recurso especial 1.325.709/RJ pela 1

Turma da 1 Seo do Superior Tribunal de Justia,
concludo da ltima quinta-feira (24/4), foi um divisor de
guas no direito tributrio internacional brasileiro, um
marco significativo na jurisprudncia nacional. O acrdo
histrico do STJ representa a vitria do bom senso e a
decretao do fim de um perodo de obscurantismo do
Brasil no plano das relaes tributrias internacionais. LEIA TAMBM
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A imagem do pas estava quase que irreversivelmente maculada pela Consultor Tributrio: Cesso de
insistncia de nossas autoridades fiscais em sustentarem ser compatvel com capacidade satelital no tributada
os tratados internacionais contra a dupla tributao o regime brasileiro
nico no mundo, diga-se de passagem que submete ao imposto de renda CONSULTOR TRIBUTRIO
no Brasil, junto das pessoas jurdicas brasileiras, todos os lucros apurados, Consultor Tributrio: Contribuinte
mas ainda no distribudos, por sociedades controladas ou coligadas no executado paga mesmo quando
exterior, independentemente da natureza de suas rendas e do pas de seu ganha
domiclio.
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A alegada compatibilidade do nosso esdrxulo regime decorria de uma Consultor Tributrio: Multas
construo interpretativa fazendria, formulada por uma instruo tributrias devem observar a
normativa (a IN SRF 213/2002), segundo a qual a tributao prevista em lei constituio
(artigo 25 da Lei 9.249/95 c/c artigo 74 da MP 2.158-35/01) no incidiria sobre CONSULTOR TRIBUTRIO
o lucro da sociedade estrangeira, mas sim sobre a imagem desse mesmo Consultor Tributrio: MP 627/13
lucro refletida no espelho: o resultado positivo da avaliao dos mais um caso de fico
investimentos em controladas e coligadas pelo mtodo da equivalncia inconstitucional
patrimonial.
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A verdadeira inteno do Fisco ao sustentar tal interpretao era driblar
uma proibio categrica constante de todos os tratados contra a dupla

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tributao celebrados pelo Brasil, consagrada no artigo 7 dos mesmos, nos Consultor Tributrio: Regras do Rio
termos do qual os lucros de uma empresa de um Estado Contratante s sero txtil no configuram benefcio
tributveis nesse Estado, (...). fiscal

Essa regra de competncia tributria exclusiva do Estado de residncia da

sociedade para a tributao dos lucros por ela auferidos surgiu pela Facebook Twitter
primeira vez no Modelo Bilateral de Conveno Tributria da Liga das
Naes (Modelo de Londres de 1946) e tinha como objetivo afirmar a Linkedin RSS Feed
supremacia do princpio da separao (Trennungsprinzip) sobre a teoria do
rgo (Organtheorie) em matria de controladas e subsidirias em geral e
impedir que os Estados das controladoras (tal como fez o Brasil) tomem em
considerao, por qualquer forma ou tcnica legislativa, os lucros das
controladas ou coligadas estrangeiras como base de clculo dos seus
prprios tributos incidentes sobre as sociedades-me.[1]

A importncia da clusula de competncia exclusiva do artigo 7 dos

tratados tamanha, que para Alberto Xavier a mesma constitui o corao
dos tratados contra a dupla tributao. Segundo o autor sem ela, qualquer
tratado fica privado de sentido, pois abre as portas a uma guerra fiscal entre
estados, permitindo que a riqueza tributvel em um deles seja objeto de
pretenses fiscais cumulativas de outros, invasivas de soberania estrangeira.
o que ocorreria se os Estados Unidos pudessem tributar naquele pas os
lucros das subsidirias brasileiras, o Brasil pudesse tributar os lucros das
suas controladas na Dinamarca, e at ad infinitum em todos os elos de uma
cadeia vertical de controle.[2]

Ao dizer que o objeto da tributao no seria o lucro da sociedade

estrangeira, mas o resultado positivo da equivalncia patrimonial, como se
tal resultado fosse uma riqueza nova, autnoma, distinta daquele lucro de
que mero reflexo, o Fisco buscava levar vantagem sobre seus parceiros,
aumentar sua arrecadao custa de terceiros estados e dispensar-se do
cumprimento de compromissos internacionais assumidos pela Repblica
Federativa do Brasil.

Essa era a orientao oficial, publicamente afirmada na Soluo de Consulta

Interna COSIT 18, de 8 de agosto de 2013, que concluiu que (i) a norma
interna incide sobre o contribuinte brasileiro, inexistindo qualquer conflito
com os dispositivos do tratado que versam sobre a tributao de lucros; (ii) o
Brasil no est tributando os lucros da sociedade domiciliada no exterior,
mas sim os lucros auferidos pelos prprios scios brasileiros; e (iii) a
legislao brasileira permite empresa investidora no Brasil o direito de
compensar o imposto pago no exterior, ficando, assim, eliminada a dupla
tributao, independentemente da existncia de tratado.

Ora, evidente que a proibio direta e reta do artigo 7 dos tratados no

admite desvios oblquos, artifcios, jogos de palavras. bvio ululante que,
chame de lucro, chame de resultado positivo da equivalncia patrimonial ou
de qualquer outra hermtica terminologia contabilstica, a realidade nua e
crua uma s: a lei interna manda tributar os lucros de sociedade
estrangeira pela sua adio aos lucros da empresa brasileira (artigo 25,
pargrafo 2 da Lei 9.249/95), e isso terminantemente proibido pelo artigo
7 dos tratados.

Acresce que o direito de compensao do imposto pago no exterior uma

falsa soluo, eis que sua neutralidade pressupe a identidade de sistemas e

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nveis de tributao da renda. Enquanto no Brasil os lucros em geral so

tributados em 34% (25% de IRPJ e 9% de CSLL), h pases que praticam
alquotas mais baixas[3], ou mesmo concedem benefcios fiscais de reduo
de imposto (principalmente os pases em desenvolvimento), e essa diferena
acaba sendo indevidamente apropriada pelo Brasil. Isso sem falar nos casos
de reteno na fonte sobre os dividendos quando distribudos cujos nus
acabaro por se somar aos da tributao dos lucros.

O STJ compreendeu a magnitude do problema e repreendeu severamente a

pretenso fiscal nesse julgamento histrico.

O ministro relator Napoleo Nunes Maia, conforme destaca o sitio do STJ,

(...) considerou que as disposies dos tratados internacionais tributrios
prevalecem sobre as normas de direito interno, em razo da sua
especificidade. (...) lembrou que a Conveno de Viena impe que uma parte
no pode invocar as disposies de seu direito interno para justificar o
inadimplemento de um tratado (artigo 27). E advertiu (...) que a sistemtica
adotada pela legislao fiscal nacional, de adicionar os lucros auferidos pela
empresa controlada ao lucro da empresa controladora brasileira, termina
por ferir os pactos internacionais tributrios e infringir o princpio da boa-f
nas relaes exteriores.[4] (grifos nossos)

O castelo de cartas da tese fazendria desmoronou com o conciso, preciso e

preclaro voto-vista do ministro Ari Pargendler.

No que concerne aos tratados, comea por dizer que sua existncia remete
(...) questo de saber se eles inibem a legislao brasileira de criar para a
empresa controladora aqui estabelecida hiptese de tributao sobre lucros
apurados por controlada com sede no exterior, sob pena de bitributao.

E, assim prossegue em seu didtico voto:

O imposto de renda tributa riqueza.

Do ponto de vista econmico a norma jurdica, que dispe que os lucros

auferidos por empresas controladas com sede no exterior sero computados
na apurao do lucro lquido das controladoras aqui estabelecidas (Lei
9.249/95, artigo 25), tributa riqueza j submetida a imposto de renda, ou a
imposto da mesma espcie, em outro pas.

Sob o vis jurdico, essa dupla tributao est vedada pelo artigo 7, item 1,
do Modelo OCDE, a cujo teor os lucros de uma empresa de um Estado
Contratante s sero tributveis nesse Estado, a no ser que a empresa
exera sua atividade no outro Estado Contratante por meio de um
estabelecimento permanente a situado.

Trata-se do princpio da residncia, a teor do qual o pas de domiclio da

empresa, e s ele, tem competncia para tributar os lucros desta.

Esmiuando a norma, tem-se:

- a regra geral, que probe a tributao em mais de um Estado Contratante,

com os seguintes elementos:

(i) os lucros de uma empresa; (ii) o respectivo domiclio em um dos Estados

Contratantes; e (iii) a competncia tributria exclusiva do Estado
Contratante em que a empresa tem domiclio.

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- a regra de exceo, que admite a tributao em mais de um Estado

Contratante, com estes componentes:

(i) os lucros de uma empresa; (ii) o respectivo domiclio em um dos Estados

Contratantes; e (iii) a existncia de um estabelecimento permanente no
outro Estado Contratante.

A regra geral supe duas sociedades com personalidades jurdicas prprias,

embora uma tenha o poder de controle sobre a outra.

A regra de exceo tem como alicerce uma nica sociedade com um ou mais
estabelecimentos permanentes.

Ora, em uma relao de controle h duas sociedades com personalidades

jurdicas prprias e o Brasil deve abster-se de tributar, sob qualquer
denominao, os lucros obtidos pela controlada domiciliada em pas com
tratado contra a dupla tributao.

To importante quanto dita questo dos tratados, foi a revelao da total

e absoluta ilegalidade da Instruo Normativa 213/2002 no que concerne
tributao do resultado positivo da equivalncia patrimonial.

Com efeito, o acrdo do STJ reconheceu a vigncia plena do artigo 23,

pargrafo nico do Decreto-lei 1.598/77, para o qual remete o pargrafo 6
do artigo 25 da Lei 9.249/95, preceito esse que probe categoricamente a
tributao de tal resultado[5].

Nas palavras do ministro Ari Pargendler:

Tanto uma regra quanto a outra fazem parte da espcie que Pontes de
Miranda denomina de regras jurdicas negativamente formuladas, aquelas
que retiram do suporte fctico um dos elementos da hiptese de incidncia
da norma (Tratado de Direito Privado, Editor Borsoi, Rio de Janeiro, 1954,
Tomo I, p. 28).

Assim integrados o ncleo e as disposies complementares da norma fica

claro que ela em nada alterou o regime fiscal vigorante desde o art. 23 do
Decreto-lei n. 1.598, de 1977.

Qual regime? O de que o mtodo da equivalncia patrimonial utilizado para

os efeitos contbeis neutro do ponto de vista fiscal, porque seu resultado
positivo no tributado.

A existncia de lei proibindo a tributao pretendida por uma instruo

normativa no poderia passar inclume pelo STJ e foi sobre esse particular,
forte na violao do princpio da legalidade, que se concentrou o voto do
ministro Arnaldo Esteves Lima.

Com esse julgamento histrico o STJ afirmou para a comunidade das naes
que o Brasil respeita seus compromissos internacionais e que no tolerar
subterfgios e ilegalidades para o descumprimento dos acordos
solenemente firmados com seus parceiros.

***

O histrico julgamento do STJ orientou-se pela doutrina capitaneada por

Alberto Xavier, precursor do direito tributrio internacional no Brasil, autor

http://www.conjur.com.br/2014-abr-30/consultor-tributario-julgamento-historico-stj-dupla-tributacao 4/7
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do mais importante livro sobre o tema no pas[6], reconhecido mundo afora

como uma obra essencial sobre a matria.

Atualmente ele o maior jurista luso-brasileiro em atividade, companheiro

inseparvel de uma longa jornada profissional e, sobretudo, grande amigo.
Dr. Alberto, aqui rendemos uma justa homenagem, porque s o
conhecimento jurdico, apoiado em slidos alicerces, irradiando as luzes da
racionalidade, que permite o convencimento. Sua doutrina inspiradora,
elegante, equilibrada, sensata e racional, convenceu a mais alta Corte
competente para dirimir os conflitos envolvendo a interpretao de tratados
internacionais.

A brilhante trajetria rendeu-lhe recentemente uma obra coletiva em sua

homenagem, coordenada pelos professores do Brasil Heleno Torres e de
Portugal Eduardo Paz Ferreira e Clotilde Celorico Palma, j lanada no pas.
[7] No dia 3 de junho prximo o Instituto de Direito Econmico Financeiro e
Fiscal (IDEFF) da Faculdade de Direito da Universidade de Lisboa realizar
um evento em Homenagem ao Professor Doutor Alberto Xavier onde sero
debatidas por uma mesa redonda as Tendncias do Direito Fiscal
Internacional, quando a obra coletiva ser oficialmente lanada em
Portugal. Para aqueles que se interessarem deixo o link do evento.

Parabns Dr. Alberto!

[1] Para maiores desenvolvimentos sobre as razes histricas dessa clusula

e sobre a teoria do rgo, cfr. Alberto Xavier, Direito Tributrio Internacional
do Brasil, 7 ed., 2010, p. 379.
[2] Cfr., op. cit., p. 379.
[3] Por exemplo, no Canad a alquota do IRPJ de 26,5%, no Chile e na
Finlndia de 20%, em Portugal 23%, na Coria do Sul de 24,2%, no Reino
Unido de 21%. Informaes completas sobre as taxas de tributao podem
ser obtidas no link http://www.kpmg.com/global/en/services/tax/tax-tools-
and-resources/pages/corporate-tax-rates-table.aspx
[4]Cfr.www.facebook.com/notes/superior-tribunal-de-justia-stj/stj-afasta-
bitributao-sobre-lucro-de-coligadas-da-vale-em-trs-
pases/10154111815915397; e http://www.conjur.com.br/2014-abr-25/stj-
afasta-bitributacao-lucro-coligadas-vale-tres-paises
[5] O pargrafo nico do art. 23 estabelece que no sero computadas na
determinao do lucro real as contrapartidas de ajuste do valor do
investimento (...) em sociedades estrangeiras coligadas ou controladas que
no funcionem no pas. Por sua vez, o 6 do art. 25 estabelece que os
resultados da avaliao dos investimentos no exterior, pelo mtodo da
equivalncia patrimonial, continuaro a ter o tratamento previsto na
legislao vigente, sem prejuzo do disposto nos 1, 2 e 3.
[6] Referimo-nos ao livro Direito Tributrio Internacional do Brasil, cuja 1
edio foi lanada em 1977 e que atualmente est na sua 7 edio, lanada
em 2010.
[7] A obra em trs volumes intitula-se Estudos em Homenagem ao Professor
Doutor Alberto Xavier, Economia, Finanas Pblicas e Direito Fiscal e foi
editada pela Ed. Almedina, Coimbra, 2013.
Topo da pgina Imprimir Enviar 314 0 206

Roberto Duque Estrada advogado no Rio de Janeiro, So Paulo e Braslia. Scio do

escritrio Xavier, Duque Estrada, Emery, Denardi Advogados.

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Revista Consultor Jurdico, 30 de abril de 2014, 8h00

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COMENTRIOS DE LEITORES
1 comentrio

ACRDO EM BOA HORA

Marcos Vinicius Brito(Estudante de Direito - Tributria)
7 de maio de 2014, 14h12

J era imperioso ao STJ pr fim a esta infeliz insistncia do fisco.

Comentrios encerrados em 08/05/2014.

A seo de comentrios de cada texto encerrada 7 dias aps a data da sua
publicao.

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