Sunteți pe pagina 1din 26

Slide 1

CECCAR
Cluj
2008

Adriana
Tiron
Tudor CONSOLIDARI DE CONTURI

CECCAR decembrie 2008


Prof.univ.dr.Adriana Tiron Tudor

Slide 2

GRUP FINANCIAR
Grupul financiar =ansamblu de societati, independente juridic, unite
prin legaturi financiare, supuse controlului si unitatii de decizie a
unei societati dominante.
In cadrul grupului financiar exista legaturi
directe, indirecte, radiale, circulare, reciproce

Componentele grupului : societate dominanta (mama),


filiale

Grupul poate avea societati atasate, asociate grupului

Slide 3
Informatii financiare privind
grupurile

Grupuri financiare peste o anumita marime


Situatii financiare consolidate
Grupuri financiare sub o anumita marime
Grupuri personale
Informatii privind partile afiliate
Natura partii afiliate
Tranzactii economice derulate cu partile afiliate
Valoarea tranzactiilor
Slide 4
CECCAR Reglementarea intocmirii conturilor
Cluj
2008 consolidate
art. 9 alin. (3) din Legea contabilit ii nr. 82/1991, republicat,
Adriana societile-mam, definite astfel n reglementrile contabile
aplicabile grupurilor de societi, ntocmesc i prezint i situaii
Tiron financiare anuale consolidate.
Tudor OMFP 1752/2005 - Reglementrilor contabile conforme cu
Directiva a VII-a privind conturile consolidate

Componentele SFC:
bilanul consolidat,
contul de profit i pierdere consolidat i
notele explicative la situaiile financiare anuale consolidate.
Formatul conturilor consolidate cap. VIII din OMFP 1752
Coninutul, regulile de ntocmire, aprobare, auditare i
publicare a situaiilor financiare anuale consolidate.

Slide 5
Obligativitatea intocmirii conturilor
consolidate
revine societatii mama care pe langa propriile documente de sinteza
trebuie sa intocmeasca conturile consolidate ale grupului.

societatile cotate, fara exceptie


societatile necotate , indiferent de forma de organizare,care se
incadreaza peste o anumita marime: CA anuala, TA, nr. personal
calculate pe baza conturilor individuale ale societatilor ce compun
grupul, fara eliminarea operatiilor interne.

Exceptie: societatile ce detin actiuni in alte societati dar care la


randul lor sunt detinute de o alta societate, care le va cuprinde in
consolidare.

Slide 6

Conditii pentru intocmirea SFC


SM ntocmeste SFC daca ndeplinete una din urmtoarele condiii:

deine majoritatea DV ntr-o alt entitate, denumit filial;


majoritatea membrilor CA a filialei care au ndeplinit aceste funcii
ncepand din ex.fin.preced si pana la data ntocmirii SFC, au fost numii
de catre SM ca rezultat al exercitrii DV;
deine singur controlul asupra majoritii DV a acelei filiale, ca urmare a
unui acord ncheiat cu ali acionari sau asociai;
are dreptul de a exercita o influen dominant asupra acelei filiale, n
temeiul unui contract ncheiat cu entitatea n cauz sau al unei clauze din
actul constitutiv sau statut, dac legislaia aplicabil filialei permite astfel
de contracte sau clauze;
SM deine puterea de a exercita sau exercit efectiv, o influen
dominant sau control asupra unei filiale;
are dreptul de a numi sau revoca majoritatea membrilor organelor de
administraie, conducere i de supraveghere ale acelei filiale;
SM i filiala sunt conduse pe o baz unificat de ctre SM.
Slide 7
CECCAR
Cluj
2008 Distinctia DV-A
Adriana
Tiron O actiune sau parte sociala poate asigura:
Tudor
1 DV actiuni cu drept simplu de vot
2n DV actiuni cu drept multiplu de vot
0 DV actiuni fara drept de vot cu drept
prioritar la dividende

Legea 31 privind societatile comerciale

Slide 8

Exemplu: DV

Societatea M detine participatii in valoare


de 1.600 in urmatoarele societati:
A 100 a
B 500 a
C 1.000 a

Toate actiunile au valoarea nominala de 1 leu.

Slide 9

Exemplu: DV

Date despre societatea A


Capital social 1.000, divizat in 1.000 actiuni
Actiunile detinute de M (100) sunt cu drept dublu de vot
Celelalte actiuni ale societatii A sunt cu drept simplu de vot
500 si fara drept de vot 400
Slide 10
CECCAR
Cluj
2008 Exemplu: DV
Adriana Date despre societatea B
Tiron
Tudor Capital social 1.000 lei, divizat in 1.000 actiuni
Actiunile detinute de M sunt cu drept dublu de vot
Celelalte actiuni ale societatii B sunt cu drept
simplu de vot

Slide 11

Exemplu: DV

Date despre societatea C


Capital social 1.500 lei, divizat in 1.500 actiuni
Actiunile detinute de M sunt cu drept simplu de vot
Celelalte actiuni ale societatii C sunt fara drept de vot

Slide 12

Exemplu: DV
Total TP 1.600 CS %A DV TDV DV %DV
A 100 1.000 10 2/1 700 200 29
B 500 1.000 50 2/1 1.500 1.000 66
C 1.000 1.500 66 0/1 1.000 1.000 100
Slide 13
CECCAR
Cluj
2008 Diferenta PC/PI
Adriana DV procent de control
Tiron
Tudor A procent de interes
Partea din capitalurile proprii ale entitii
controlate care revine entitii controlante
poate fi diferit de procentajul de control,
corespunztor participaiei deinute.

Slide 14

Distincia procentaj de control procentaj de


deinere n capitalurile proprii

Procentajul de control reprezint drepturile de vot


de care dispune societatea controlant n societatea
controlat. Pe baza acestui procentaj se determina
tipul de control i se stabilete metoda de
consolidare ce se va aplica.
Procentajul de deinere n capitalurile proprii ale
societii controlate se utilizeaz la preluarea
elementelor din situaiile financiare ale acesteia, n
funcie de metoda de consolidare aplicat.

Slide 15
Scutirea SM de la ntocmirea SFC verificarea
ndeplinirii criteriilor de mrime
dac la data bilanului su, entitile care urmeaz s fie consolidate nu depesc
mpreun, pe baza celor mai recente SF anuale ale acestora, limitele a dou
dintre urmtoarele trei criterii:
total active 17.520.000 euro
cifra de afaceri net: 35.040.000 euro
numr mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 250

dupa eliminarea profiturilor i pierderilor rezultate din tranzaciile efectuate


ntre entitile incluse n consolidare. (pct. 40 lit. c) din 1752)

Aceast scutire nu se aplic dac una dintre filialele care urmeaz s fie
consolidate este o entitate ale crei valori mobiliare sunt admise la
tranzacionare pe o pia reglementat, n conformitate cu legislaia n vigoare
privind piaa de capital. (cf .Legii nr. 297/2004 privind piaa de capital)
Slide 16
CECCAR
Cluj Exemplu : verificarea ncadrrii n criteriile de mrime
2008

Adriana Societatea Alfa deine 100% din Beta.


Tiron
Tudor La data achiziiei nu exist fond comercial,
valoarea investiiei corespunznd capitalului
social al societii Beta.
La 31 decembrie 2006, SF se prezint
astfel:

Slide 17
Denumirea elementului Alfa Beta
(societatea - mama) (filiala)
Active imobilizate 50.000.000 33.000.000
mobilizari corporale 20.000.000 33.000.000
nvestiie n Filiala 30.000.000 -
Active circulante 30.000.000 20.000.000
Casa i conturi la banci 5.000.000 -
Stocuri 15.000.000 12.000.000
Creante 2.000.000 8.000.000
Alte creane 8.000.000 -

Datorii 20.000.000 19.000.000

Capital social 50.000.000 30.000.000


Rezerve i rezultat reportat 10.000.000 4.000.000

Capitaluri proprii total 60.000.000 34.000.000

Denumirea indicatorilor Alfa Beta

Cifra de afaceri net 100.000.000 48.000.000

Alte venituri din exploatare 2.000.000 2.000.000

Venituri din exploatare total 102.000.000 50.000.000

Cheltuieli de exploatare total 85.000.000 47.000.000

Cheltuieli financiare total 10.000.000 -

Impozitul pe profit 1.120.000 480.000

Profitul exerciiului financiar 5.880.000 2.520.000

Slide 18

Exemplu : verificarea ncadrrii n criteriile de mrime

Alte informaii:
Rezervele societii Beta sunt n totalitate post-achiziie;
Cifra de afaceri net nscris n CPP al SM cuprinde i
veniturile obinute din vnzarea unui stoc de mrfuri n
cursul exerciiului financiar ctre Filiala, n valoare de
10.000.000 lei.
Alfa a achiziionat stocul de mrfuri de la un furnizor
extern, la un cost de achiziie de 8.000.000 lei. Pn la
sfritul exerciiului financiar, Beta nu a revndut stocul
achiziionat;
Cursul de schimb valutar comunicat de BNR, valabil
pentru data bilanului este, presupunem c este de 4,3535
lei/euro.
Slide 19
CECCAR
Cluj Exemplu : verificarea ncadrrii n criteriile de mrime
2008 Extras din notele explicative ale celor dou entiti la 31 decembrie 2006

Adriana Indicator Alfa Beta Cumulat Numr mediu de salariai n 2006 17.550.225
Tiron Determinarea criteriilor pe baza SF din 31 decembrie 2006, prin cumulare, dup
Tudor eliminarea profitului intern nregistrat ca urmare a vnzrii de stocuri n
cadrul grupului se face astfel:

Profit intern = 10.000.000 lei - 8.000.000 lei = 2.000.000 lei

Efectele eliminrii profitului intern asupra contului de profit i pierdere:

Venituri din vnzarea mrfurilor Alfa = % 10.000.000


(cont 707) Stocuri de mrfuri 2.000.000
(cont 371)
Cheltuieli privind mrfurile 8.000.000
(cont 607)

Slide 20

Exemplu : verificarea ncadrrii n criteriile de mrime

Total active
Alfa 80.000.000 lei + Beta 53.000.000 lei - 2.000.000 lei Profit
intern = 131.000.000 lei, respectiv 30.090.731 euro
Cifra de afaceri net
Alfa 100.000.000 lei + Beta 48.000.000 lei - 2.000.000 lei Profit
intern = 146.000.000 lei, respectiv 33.536.235 euro
Numr mediu de salariai n cursul exerciiului
Alfa 175 + Beta 50 = Cumulat 225 salariati
Se constat depirea de ctre cele dou entiti, mpreun, pe
baza situaiilor financiare ntocmite la 31 decembrie 2006, a
dou dintre criteriile de mrime.
n consecin, societatea Alfa este obligat s ntocmeasc
situaii financiare consolidate pentru anul 2006.

Slide 21
Exceptarea societii-mam de la obligaia
elaborrii SFC
SM este o filial , iar propria sa SM este nfiinat n
conformitate cu legea romn sau cu legea unui stat membru al
UEuropene, n unul din urmtoarele dou cazuri:
societatea-mam n cauz deine toate aciunile entitii
exceptate.
( nu se iau n considerare aciunile la entitatea exceptat,
deinute de membrii organelor sale de administraie, conducere
sau de supraveghere, n temeiul unei obligaii legale sau
prevzute n actul constitutiv sau statut.

sau
dac societatea-mam n cauz deine 90% sau mai mult din
aciunile entitii exceptate, iar restul acionarilor sau asociailor
entitii n cauz au aprobat exceptarea.
Slide 22
CECCAR Exceptarea SM de la oblig. elaborrii SFC
Cluj
condiionat de ndeplinirea cumulativ a condiii:
2008 i) entitatea exceptat i toate filialele sale (cu excepia acelor
filiale care pot fi excluse de la consolidare, potrivit
Adriana reglementrilor) trebuie consolidate n SFanuale ale unui grup
mai mare de entiti, a crui SM este constituit n conformitate
Tiron cu legea romn sau cu legea unui stat membru al UE;
Tudor
ii) - SFC i raportul consolidat al administratorilor ale grupului
mai mare de entiti trebuie ntocmite de SM a grupului n cauz
i auditate, n conformitate cu prevederile legale sub incidena
crora intr SM a grupului mai mare de entit i;
- SFC anuale , R adm. i R audit a SF trebuie publicate pentru
entitatea exceptat;
iii) notele explicative la SF a entit. exceptate trebuie s prezinte :
denumirea i sediul social ale SM care ntocmeste SFC; i
exceptarea de la obligaia de a ntocmi SFC i R conso. al adm.

Slide 23

Exceptarea SM de la oblig. elaborrii SFC

Aceast exceptare a SM de la obligaia elaborrii


SFC nu se aplic dac:

valorile mobiliare ale SM sunt admise la


tranzacionare pe o pia reglementat, n
conformitate cu legislaia n vigoare privind piaa
de capital; sau
elaborarea de SFC este cerut de ctre o instituie
a statului sau pentru informarea salariailor.

Slide 24

Includeri-excluderi in consolidare
Includeri in consolidare: toate societatile asupra carora societatea mama exercita
un control exclusiv, un control cocomitent sau o influenta notabila.

Excluderi obligatorii:
Control temporar filiala este achiziionat in vederea revnzrii in scurt timp
Restrictii severe pe termen lung ingradesc posibilitatea transferurilor de fonduri

Facultative Directiva VII
filiala care prezinta un interes neglijabil in raport cu obiectivul reflectarii imaginii
fidele a patrimoniului, situatiei financiare si rezultatelor grupului
filiala de la care informatiile necesare consolidarii nu se pot obtine fara cheltuieli
excesive sau fara mari intarzieri, filialele nefiind considerate semnificative.

Excluderi exceptionale: filiala ce prezinta conturi individuale cu structura diferita fata


de societatea dominanta, filiala a carei consolidare prin integrare ar denatura
imaginea fidela a grupului. nerecomandata , contravine IAS 14
Slide 25
CECCAR
Cluj
2008

Adriana Exemplu excludere:


Tiron Alfa deine 80% din DV ale societ ii Beta.
Tudor Cele dou societi au sediile n ri diferite.
Cu toate ca societatea Beta este filial a societii Alfa,
condiiile din ara n care i are sediul societatea Beta, impun
acesteia sa funcioneze sub restricii severe pe termen lung,
ceea ce afecteaz capacitatea exercitrii de ctre societatea-
mam a drepturilor sale.
Ca urmare, societatea Beta poate fi exclus de la consolidare.

Slide 26

Perimetrul de consolidare

Pentru stabilirea societatilor ce se include in


consolidare se analizeaza:
organigrama grupului
actele constitutive ale societatilor componente
relatiile dintre aceste societati

Slide 27
Controlul in cadrul grupului
Control: este dat de puterea de a conduce politicile privind
exploatarea i finanarea unei ntrep., astfel nct s se
obin avantaje din activitile sale.

Control exclusiv: capacitatea SM de a conduce direct/indirect F


Control de drept: >50% din drepturile de vot
Control de fapt: desemnarea pe doua exercitii consecutive a conducerii
Control contractual sau statutar, prevazut intr-un contract sau statut.

SM
80%

F
Slide 28
CECCAR
Cluj Controlul in cadrul grupului
2008
Control comun: impartirea controlul printr-un acord contractual,
Adriana asupra unei societati intre un numar redus de actionari, asociati,
Tiron deciziile se iau numai impreuna pe baza de acord.
Tudor

A B
50% 50%

Slide 29

Controlul in cadrul grupului


Influenta notabila: in urma detinerii a minim 20 % din
drepturile de vot se presupune ca se participa la luarea
deciziilor, fara insa a avea posibilitatea controlarii
deciziilor. Presupunerea trebuie confirmata prin
existenta unei reprezentari in conducere, participarea
efectiva la luarea deciziilor strategice.

M A

70% 30%

Slide 30

Tipuri de control

A comuni, egali [20-50] A Majoritar (50-100]


Control comun MPE Control Exclusiv MIG

0 20 50 100

A minoritar [20-50)
Influenta semnificativa
MPE
Slide 31
CECCAR
Cluj
2008 Procentul de control
Adriana Cumulul procentelor de control detinute
Tiron
Tudor
direct sau indirect prin persoane juridice
controlate exclusiv (consolidare)

Procentul de control se calculeaza pe baza


drepturilor de vot

Slide 32

Tip legatura- PC

legaturi directe
legaturi indirecte
legaturi circulare
legaturi reciproce

Slide 33

Structura complexa
Slide 34
CECCAR
Cluj
2008

Adriana
Tiron
Tudor

Slide 35
Calcul procent de control - lant de participatii

M
60%

S1

80%
S2
70%
S3
M controleaz S1, pentru 60% din drepturile de vot.
M controleaz S2, pentru 80% din drepturile de vot.
M controleaz S3, pentru 70% din drepturile de vot.

Slide 36

Legaturidirecte/indirecte
Slide 37
CECCAR
Cluj
2008 Legaturi directe si indirecte
Adriana
Tiron
Tudor

Slide 38
Procent de control- legaturi indirecte

M N
70% 40% 20% 50% 50%

20%
A B C E
90%

Societatea M (mam):
-controleaz direct, pentru 70%, societatea A, care este o filial;
-controleaz, direct i indirect, pentru 40%+20%, societatea B, care este o filial;
-influeneaz notabil (n principiu), pentru 20%, societatea C, ntreprindere asociat;
-nu controleaz i nu influeneaz notabil societatea D, cu toate c societatea C controleaz
exclusiv societatea D; lanul de control i de influene se rupe;
-controleaz in comun cu societatea N, societatea E.

Slide 39

Banca Transilvania Group - Structure

Banca Transilvania Group -


Structure
Slide 40
CECCAR
Cluj Conturi consolidate
2008
Consolidarea -Tehnica ce permite stabilirea conturilor unice reprezentative
ale activitatii globale si situatiei unui grup de societati
Adriana
Tiron
Tudor CUM OBTINEM CONTURILE CONSOLIDATE ?

Pornind de la situatiile financiare ale socitatilor din cadrul grupului


la nivel de bilant: substituirea din bilantul societatii dominante a
titlurilor de participare detinute in alte societati din grup cu activele si
pasivele corespunzatoare, sau valoarea lor contabila.
la nivel de cont de rezultate: prezentarea operatiilor realizate de grup ,
excluzand incidenta celor realizate in interiorul grupului.

Slide 41

Procent de control, tip de control ,


metoda de consolidare
Cumulul procentelor de control detinute direct sau indirect prin societati
controlate exclusiv
Procentul de control se calculeaza pe baza drepturilor de vot

Ajuta la determinarea metodei de consolidare , a IAS aplicabil

Control exclusiv IAS 27 Metoda integrarii globale


Control comun IAS 31 Metoda integarii proportionale
Influenta notabila IAS 28 Metoda punerii in echivalenta

Slide 42
Metoda integrarii globale
se utilizeaz la consolidarea filialelor.

BILANT
activele i datoriile entitilor incluse n consolidare se ncorporeaz n
totalitate n bilanul consolidat, prin nsumarea elementelor similare.
notele explicative la SFC Elementele specifice consolidrii, metodele utilizate
i orice modificri semnificative fa de exerciiul financiar precedent trebuie
explicate n.
Interese minoritare- Suma atribuibil aciunilor n filialele incluse n
consolidare, deinute de alte persoane dect entitile incluse n consolidare, se
prezint separat, n bilantul consolidat n capitalurile proprii, separat de
capitalurile proprii ale SM.

CPP
Veniturile i cheltuielile entitilor incluse n consolidare se ncorporeaz n
totalitate n CPP consolidat, prin nsumarea elementelor similare.
Interese minoritare Suma oricrui profit sau pierderi atribuibil aciunilor n
filialele incluse n consolidare, deinute de alte persoane dect entitile incluse
n consolidare, se prezint separat n CPP consolidat
Slide 43
CECCAR
Cluj Determinarea intereselor SM/ IM
2008
Societatea Alfa deine 80% din societatea Beta. La data achiziiei, nu a existat
fond comercial.
Adriana Investiia societii Alfa n Beta este de 3.000 u.m.
Tiron La data consolidrii, capitalul social al societii Beta este 4.000 u.m., iar
rezervele 2.500 u.m., realizate n totalitate dupa achiziie.
Tudor Repartizarea capitalurilor proprii ale societii Beta ntre SM i IM se prezint
astfel:

Capital social Beta 4.000 u.m.


Rezerve Beta 2.500 u.m.
Capitaluri proprii Beta 6.500 u.m., din care:
- 80% x 6.500 u.m. = 5.200 u.m. revine grupului
- 20% x 6.500 u.m.= 1.300 u.m. revine
acionarilor minoritari

Slide 44

Determinarea intereselor SM/ IM


Societatea Alfa deine 80% din societatea Beta.
Rezultatul societii Beta, pe baza situaiilor financiare individuale
este 1.000 u.m.
n urma operaiunilor de ajustare (eliminarea efectelor operaiunilor
reciproce din cursul perioadei), care au condus la ajustarea rezultatului
de repartizat ntre societatea-mam i alti acionari, presupunem c
rezultatul societii Beta este de 800 u.m.

Rezultat Beta n urma ajustrilor 800 u.m.


din care:
- partea de rezultat ce revine SM 80% x 800 u.m. = 640 u.m.
- partea ce revine altor acionari 20% x 800 u.m. = 160 u.m.
decat SM

Slide 45
Metoda integrarii globale
ETAPELE METODEI INTEGRARII
GLOBALE

1. cumularea situatiilor financiare ale lui


SM si F element cu element

2. eliminarea valorii contabile a investiiei


SM in F si determinarea partii ce-i revine
M din capitalurile lui F
Slide 46
CECCAR
Cluj
2008

Adriana M detine in F 100.000 actiuni , 100 % din DV


Tiron de la infiintare,
Tudor control exclusiv,
asociat unic,
fara interese minoritare
MIG

M a prestat servicii catre F in valoare de 10 lei nedecontati


pana la sfarsitul exercitiului

Slide 47
Elemente M F Cumul Elimin Elim.operatie Bilan conso
titluri reciproce
Imobilizri 140 120 260 260
corporale
Titluri de 100 0 100 -100 0
participare
Stocuri 20 60 80 80
Creante clienti 80 100 180 -10 170
Disponibilitati 60 20 80 80
Total active 400 300 700 -100 -10 590
Capital social 120 100 220 -100 120
Rezerve 30 20 50 50
Rezultat 20 10 30 30
Furnizori 230 170 400 -10 390
Interese minoritare 0 0 0 0
Total pasiv 400 300 700 -100 -10 590

Slide 48

Exemplu: MIG
M detine in F 80.000 actiuni , 80 % din
DVde la infiintare, CE, MIG,
Actionarii minoritiari detin 20%
M a presta un serviciu nedecontat de 10 lei

Etape MIG:
1. cumularea posturilor bilaniere;
2. eliminarea titlurilor de participare
3. eliminarea operaiunilor reciproce;
Slide 49
CECCAR
Elemente M F Cumul Elimin Partaj Elim op BC
Cluj titluri capitaluri
2008 Imobilizri corp 160 120 280 280
Titluri participare 80 0 80 -80 0
Adriana
Stocuri 20 60 80 80
Tiron
Tudor Creante clienti 80 100 180 -10 170
Disponibilitati 60 20 80 80
Total active 400 300 700 -80 0 -10 610
Capital social 120 100 220 -80 -20 120
Rezerve 30 20 50 -4 46
Rezultat 20 10 30 -2 28
Furnizori 230 170 400 -10 390
Interese minoritare 0 0 0 26 26
Total pasiv 400 300 700 -80 0 -10 610

Slide 50

Elemente M F Cumul Elim partaj CPP conso


op rezultat

Venituri 600 400 1000 -10 9990

Cheltuieli 580 390 970 -10 960

Rezultat 20 10 30 0 -2 28

Interese min 0 0 0 0 2 2
rezultat

Slide 51

Operatii preconsolidare

Determinarea perimetrului de consolidare


Retratari in vederea omogenizarii conturilor
Retratari in vederea eliminarii efectelor fiscale
Ajustari de conturi
Slide 52
CECCAR
Cluj Retratari in vederea omogenizarii conturilor
2008
Utilizarea aceleasi date de inchiderea a exercitiului
Adriana Aplicarea unor politici contabile unitare
Tiron metode de evaluare la intrarea in patrimoniu, (cost de achizitie, pret
Tudor facturare, pret standard)
metode de evaluare la iesirea din patrimoniu, descarcarea gestiunii
(FIFO, LIFO, CMP)
metode de amortizare (liniara, degresiva, accelerata)
prezentarea situatiilor financiare (ex.CPP dupa natura, functii)

Slide 53
Exemplu: retratare omogenizare metoda de amortizare
Filiala F1 amortizare degresiva
Politica grupului amortizare liniara.
F1 a achiziionat utilajele la 1.01.N, la un cost de achiziie de 200.000.000,
Durata de utilizare: 5 ani ( norm de amortizare linear = 20%,
norm de amortizare degresiv = 20%x1,5 =30%)
Amortizarea, n anul N 200.000.000x30% = 60.000.000 u.m.
La nivelul grupului, amortizarea in anul N 200.000.000x20% = 40.000.000
rezult o diferen de 60.000.000-40.000.000 = 20.000.000 u.m.

Omogenizarea presupune 20.000.000


-asupra B consolidat: amortizare rezultat
-asupra CPP consolidat: chelt. privind amortiz. rezultat
influenta asupra impozitului pe profit: 20.000.000x25% = 5.000.000 u.m.,
-asupra B consolidat: datorii rezultat
-asupra CPP consolidat: cheltuieli rezultat

Slide 54

Eliminarea operaiilor reciproce

este necesar pentru ca situaiile financiare consolidate s


prezinte poziia financiar i performanele grupului vizavi
de mediul extern.

Repartizrile de dividende n cadrul grupului;


Creane i datorii ntre societi din cadrul grupului;
Transferurile de stocuri ntre societi din cadrul grupului;
Transferurile de active fixe ntre societi din cadrul grupului;
Utilizarea de politici contabile diferite, de ctre societile din
cadrul grupului.
Slide 55
CECCAR Eliminarea operaiilor reciproce
Cluj
2008 Ex 1: n ex. N, filiala F a beneficiat de servicii prestate de SM nregistrate
la un cost de 250 u.m, din care nu achitase 50 pn la 31.12.N.
Adriana
- Eliminarea creanelor/datoriilor, nencasate pn la sfritul
Tiron exerciiului:
Tudor datoria fa de furnizori i creana asupra clienilor 50 mil.
-Eliminarea veniturilor/cheltuielilor: veniturile din lucrri executate i
servicii prestate i cheltuielile cu ntreinerea i reparaiile cu 250
mil.

Ex 2: M a primit dividende de la F 100

- Eliminare dividende CPP: veniturile din participatii rezultatul


B: rezultatul rezervele

Slide 56

Profit realizat

Furnizor 500.000 M 700.000 F 900.000 Client


furnizor M F client

Slide 57

Profit nerealizat

Grup
r 700.000
furnizor 500.000 M F

se elimina profitul nerealizt de 200.000


B: rezultatul lui M stocul lui F
CPP venituri din vanzarea mf M , ch cu mf si rezultatul lui M
Slide 58
CECCAR
Cluj
2008
Exemplu
Adriana La sfritul exerciiului N societatea Alfa deine n stoc
Tiron mrfuri cumprate de la societatea Beta (filial detinuta
Tudor 90%).
Din vnzarea acestor stocuri societatea Beta a nregistrat
un profit de 12.500.000 lei (pre de vnzare 42.500.000 lei,
costul mrfurilor vndute 30.000.000 lei).

Slide 59
Repartizarea capitalurilor proprii ale filialei
M deine 80% din filiala F pentru 7.000 um. Capitalurile proprii ale lui F cuprind:
8.000 u.m. capitalul social
6.000 u.m. rezervele
2.000 u.m. rezultatul
16.000 u.m. totalul capitalurilor proprii
Partea din capitalurile F, care particip la rezerva consolidat:
PI x (CS + Rezervele) Costul participaiei SM =
80% x (8.000 + 6.000) 7.000 = 4.200 um
Partea din rezultatul F, care particip la rezultatul consolidat:
PI x Rezultatul filialei = 80% x 2.000 = 1.600 um
Interesele minoritare PI aferent IM x totalul cap.proprii F = 20%x16.000= 3.200 um

nregistrarea BILANT
SCAD : pt. F Capital social: 8.000, Rezerve: 6.000, Rezultatul : 2.000
pt. M Titluri de participare: 7.000
CRESC : Rezerva conso: 4.200, Rezultatul conso: 1.600 Interese min.: 3.200

Inregistrare CPP repartizare rezultat


SCAD rezultat F 2.000
CRESC rezultat conso 1.600 , interese minoritare 400

Slide 60
METODA INTEGRARII GLOBALE IAS 27
M detine 80% din F . Intre cele doua societati au avut loc urmatoarele operatii:
imprumut F de la M 150,nerambursat,dobanda 30
F a cumparat stocuri de la M 110, neconsumate, nedecontate,
costul stocului este 100, adaosul lui M este 10
F a prestat servicii catre M, nedecontate de 50
BILANT
elemente M F cumul op reciproce titluri rep cap conso
imobilizri corporale 850 440 1290 1290
titluri de participare 300 300 -300 0
imprumuturi acordate 150 150 -150 0
stocuri 200 130 330 -10 320
clienti 650 230 880 -160 720
disponibilitati 100 50 150 150
total activ 2250 850 3100 -320 -300 0 2480
capital social 600 200 800 -160 -40 600
rezerve 600 240 840 -140 -48 652
rezultat net 200 60 260 -10 -12 238
imprumuturi primite 300 150 450 -150 300
furnizori 500 170 670 -160 510
alte datorii 50 30 80 80
IM capitaluri 88 88
IM rezultat 12 12
total pasiv 2250 850 3100 -320 -300 0 2480
Slide 61
CECCAR CPP M F cumul elim conso
Cluj costul marfurilor 1700 850 2550 -100 2450
cheltuieli cu dobanzile 70 30 100 -30 70
2008 alte cheltuieli 1353 597 1950 -50 1900
rezultat net 200 60 260 -22 238
IM rezultat 12 12
Adriana total
venituri vanzare marfuri
3323
2000
1537
1000
4860
3000
-190
-110
4670
2890
Tiron venituri din dobanzi 30 10 40 -30 10
alte venituri 1293 527 1820 -50 1770
Tudor total 3323 1537 4860 -190 4670

repartizare capitaluri proprii F M 80% IM 20%


capital social 200 160 40
rezerve 240 192 48
rezultat 60 48 12
total 500 400 100

eliminare titluri
capital social si rezerve 440
partea lui M 80% 352
titluri 300
rezerva conso 52

Slide 62
IAS 31- Informatii privind asocierile in
participatie

intelegere contractuala de impartire a puterii de decizie, intre un


numar limitat de asociati sau actionari, in virtutea unui acord intre
acestia, prin care se exercita un control comun asupra:
activitatilor, (asocierea in participatie)
activelor,
entitatilor

un singur asociat nu poate control unilateral asociata, trebuie sa


existe consimtamantul celorlalti

Slide 63
Metoda integrarii proporionale
- consolidarea societilor care sunt controlate n comun.
Dac o entitate inclus n consolidare conduce o alt entitate mpreun cu una
sau mai multe entiti neincluse n consolidare, entitatea respectiv trebuie
inclus n SFFC, consolidarea efectuandu-se proporional cu drepturile n
capitalul acesteia, deinute de entitatea inclus n consolidare.

Aplicarea consolidrii proporionale presupune urmtoarele:


bilanul asociatului include partea lui din activele pe care le controleaz n
comun i partea lui din datoriile pentru care rspunde solidar;
CPP al unui asociat include partea lui din veniturile i cheltuielile entitii
controlate n comun;
asociatul adun partea lui din fiecare dintre activele, datoriile, veniturile sau
cheltuielile entitii controlate n comun, cu elementele similare din propriile
SF anuale, rnd cu rnd.
Slide 64
CECCAR
Cluj
2008 ETAPELE METODEI INTEGRARII PROPORTIONALE

Adriana 1. cumularea situatiilor financiare ale lui SM si % din F


Tiron
Tudor 2. eliminarea valorii contabile a investiiei SM in F si determinarea partii
ce-i revine M din capitalurile lui F

3. determinarea impozitele amanate

4. eliminarea operatiilor din interiorul grupului, a rezultatele din aceste


operatii si a dividendelor intragrup in functie de %

Slide 65

Exemplu MIP

M detine in F 40.000 actiuni , de la infiintare in valoare de


40 mii um
capitalul social al societatii F este de 100 mii um
M si A exercita control comun asupra lui F,
CC, MIP,
PC 40%

Slide 66

Elemente M F Cumul Eliminare Partaj Bilan conso


M+40%F titluri capitaluri
Imobilizri corporale 200 120 248 248
Titluri de participare 40 0 40 -40 0
Stocuri 20 60 44 44
Creante clienti 80 100 120 120
Disponibilitati 60 20 68 68
Total active 400 300 520 -40 480
Capital social 120 100 160 -40 120
Rezerve 30 20 38 38
Rezultat 20 10 24 24
Furnizori 230 170 298 298
Total pasiv 400 300 520 -40 480
Slide 67
CECCAR
Cluj Metoda punerii n echivalen
2008 se utilizeaz la consolidarea ntreprinderilor asociate.

Adriana O entitate exercit o influen semnificativ asupra politicii


Tiron operaionale i financiare a unei entiti asociate, n care deine
un interes de participare, acel interes de participare se prezint n
Tudor bilanul consolidat la elementul Titluri puse n echivalen.

Se presupune c o entitate exercit o influen semnificativ


asupra altei entiti, dac deine 20% sau mai mult din drepturile
de vot ale acionarilor sau asociailor n acea entitate.

n vederea calculrii drepturilor care se cuvin SM n capitarile


proprii ale entitii n care a investit, sunt luate n considerare
toate componentele capitalurilor proprii (active nete) ale acesteia
din urm.

Slide 68

Metoda punerii n echivalen


Metoda punerii n echivalen: participaia este nregistrat, iniial, la
cost i este ajustat, apoi, pentru a ine cont de schimbrile
posterioare achiziiei cotei-pri a investitorului, n activul net al
ntreprinderii deinute.
- se aplic n cazul ntreprinderilor asociate (asupra crora se exercit o
influen notabil), ca prelucrare de referin (norma IAS 28) i al
celor de tip "joint-venture", sub forma celeilalte prelucrri autorizate
(norma IAS 31).

Spre deosebire de ceea ce se ntmpla n cazul MIG sau MIP, elementele


situaiilor financiare ale ntreprinderii asociate nu sunt cumulate cu
cele ale societii care deine participaia.
MPE - metoda de evaluare (punctul de vedere american).
Exemplu: COMPA SA Sibiu

Slide 69

Metoda punerii in echivalenta


M a achiziionat 25% din aciunile A la un pre de 100 u.m. n bilanul
societii A, capitalurile proprii cuprind urmtoarele elemente: capital
social 400 u.m., rezerve 100 u.m. i rezultat 200 u.m.
Calculul drepturilor societii M:
Elemente Partea lui M (25%)
Capital i rezerve (A) 500 100 +25
Rezultat (A) 200 50
TOTAL CP 700 175

Titlurile sunt evaluate, deci, la 25% x 700 = 175 u.m.


DIFERENTA din reevaluarea global a titlurilor este de 75 datorata
rezervelor 25
rezultatului 50
Slide 70
CECCAR
Cluj
2008

Adriana Etape MPE


Tiron
Tudor Se stabileste valoarea actuala a TP (%CP)
Se inlocuiesc TP cu TPE (A )
Se determina caror elemente de CP li se
datoreaza diferenta de valoare
Se inregistraza diferenta de valoare in CP ( P )

Slide 71

Exemplu MPE M detine in F 30%


Bilanturile celor doua societati se prezinta alaturat cu bilantul consolidat.
Elemente M F M operatii Consolidare Explicatii operatii
Imobilizari corporale 10,000 1,400 10,000 10,000
Imobilizari financiare 300 300 -300 eliminare titluri M in F
Active circulante 9,700 2,600 9,700 9700
Titluri puse in echiv. 420 420 partea lui M in
TOTAL ACTIV 20,000 4,000 20,000 120 20,120 capitalurile proprii F
Capital social 6,000 1,000 6,000 6,000
Rezerve 2,200 100 2,200 30 2,230 partea lui M din rezerve
Rezultat 1,000 300 1,000 90 1,090 partea lui M din rezultat
Datorii 10,800 2,600 10,800 10,800
TOTAL PASIV 20,000 4,000 20,000 120 20,120

Slide 72

Conturile de rezultate ale lui M si F precum si rezultatul consolidarii se prezinta astfel:


Elemente M F M operatii Consolidat Explicatii operatii
Chelt.exploatare 12,800 7,800 12,800 12,800
Chelt financiare 40 150 40 40
Chelt.exceptionale 142 40 142 142
Impozit profit 18 90 18 18
Rezultat net 1,000 300 1,000 1,000
Parte din rezultat F ce revine lui M 90 90 partea M din rezultat F
TOTAL 14,000 8,380 14,000 90 14,090
Venit.exploatare 13,800 8,180 13,800 13,800
Venit.financiare 20 50 20 20
Venit.exceptionale 180 150 180 180
Cota parte din F ce revine lui M 90 90 partea M din rezultat F
TOTAL 14,000 8,380 14,000 90 14,090
Slide 73
CECCAR
Cluj Fond comercial
2008
Achizitii SC
Adriana FC = CA - % CP a societatii F
Tiron Ex: actionar unic, M cumpara integral F pentru 100 um, capitalul
social al lui F este de 50, rezerve 20, rezultat 10 um ( CP 80)
Tudor
Cost de achizitie TP 100
Valoarea CP ale lui F este de 80
FC = 100 - 80 = 20
Ex actionar majoritar, M cumpara 80% din F pt. 190 um, capitalul
social 100, rezerve 60, rezultat 40 (CP 200)
Cost de achizitie TP 190
Valoarea CP F ce-i apartin lui M este 200 x 80% = 160
FC = 190=160 = 30

Slide 74

Integrare globala in cazul neexistentei IM


M achiziioneaz F integral pentru suma de 180 u.m.

Elemente M F Cumul Eliminare Bilan


titluri consolidat
Imobilizri corporale 200 140 340 340
Investiii financiare 180 180 (180)
Active curente 40 20 60 60
Fond comercial 20 20
Activ net 420 160 580 (160) 420
Capital social 200 100 350 (100) 200
Rezultat reportat 220 60 280 (60) 220
Capitaluri 420 160 580 (160) 420

Slide 75
Exemplu : Integrare globala in cazul existentei IM
La 30 iunie anul N societatea M achiziioneaz 80% pentru 180 u.m.

Elemente M F Cumul Eliminare Bilan


titluri consolidat
Imobilizri corporale 200 140 340 340
Investiii financiare 180 180 (180)
Active curente 40 20 60 60
Fond comercial 52 52
Activ net 420 160 580 128 452
Capital social 200 100 350 (100) 200
Rezultat reportat 220 60 280 (12) 220
Capitaluri 420 160 580
Interese minoritare 32 32
Total capitaluri si IM 420 160 580 128 452
Slide 76
CECCAR
Cluj Conversia situaiilor financiare anuale ale
2008 societilor nerezidente
Adriana In cazul n care societile de consolidat i
Tiron ntocmesc situaiile financiare ntr-o alt moned
Tudor dect cea utilizat de societatea-mam, este
necesar conversia situaiilor financiare ale
societilor nerezidente.

Situaiile financiare anuale ale societilor


nerezidente sunt convertite dup metoda cursului
de nchidere.

Slide 77

Tehnici de consolidare
pe paliere,
directa
modulara

Slide 78