31/08/2017

IMPUESTO SUBYACENTE

NDICE
I. CONCEPTO
II. MTODO DEL CRDITO POR IMPUESTO SUBYACENTE EN EL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES ESPAOL
Documentacin

I. CONCEPTO

El concepto de impuesto subyacente se encuentra estrechamente relacionado con el fenmeno de la doble

imposicin. As, cuando una persona (fsica o jurdica) posee un porcentaje de participacin en el capital de otra, y
percibe por ello ciertos dividendos (cuando la entidad participada decide repartir todo o parte de los beneficios que
ha obtenido entre sus accionistas) dicha persona debe declararlos como rendimiento del capital mobiliario en el
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas (si es persona fsica) o como un ingreso contabilizado, y por tanto
como una mayor base imponible del Impuesto sobre Sociedades (si es persona jurdica). La normativa fiscal de los
impuestos sobre la renta, contemplan habitualmente algn sistema para evitar la doble imposicin. En el caso del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, la reforma del ao 2007 elimin la deduccin por doble imposicin
interna existente hasta ese momento y la sustituy por una exencin de 1.500 euros de los dividendos percibidos,
que se suprimi posteriormente en la reforma de 2015. Por su parte, el Impuesto sobre Sociedades contempla la
posibilidad de dejar al margen de tributacin los dividendos percibidos, va exencin (siempre que el porcentaje de
participacin en la entidad sea de al menos un 5% o su valor de adquisicin sea superior a 20 millones de euros y se
posea dicha participacin de manera ininterumpida al menos un ao), o de reducir la tributacin practicando una
deduccin de la cuota ntegra (mtodo de imputacin). Este mtodo para evitar la doble imposicin internacional
consiste bsicamente en que el pas de residencia grava la totalidad de las rentas con independencia de su origen
(luego la renta obtenida en el extranjero, junto a los impuestos all satisfechos, se integra en la base imponible del
impuesto) y al mismo tiempo se permite la deduccin en la cuota de la menor de las siguientes cuantas: el
impuesto efectivamente satisfecho en el extranjero o el que se abonara en el pas de residencia si dicha renta se
hubiese obtenido en l.

Ahora bien, el concepto de impuesto subyacente va ms all. As, ste hace referencia al impuesto sobre sociedades
abonado por la entidad participada. En la medida en que una persona (fsica o jurdica) es accionista de otra y
aunque no lo soporte abone directamente como sujeto pasivo (de ah su nombre de impuesto subyacente), la
existencia del Impuesto sobre Sociedades que la entidad participada debe satisfacer, realmente le afecta pues le
supone un menor dividendo a percibir. Con el fin de compensar al accionista por este perjuicio experimentado, se
contempla la posibilidad de que se deduzca del impuesto a abonar, no slo los impuestos realmente satisfechos por
esas rentas en concepto de sujeto pasivo, sino tambin la parte del Impuesto sobre Sociedades de la entidad
repartidora del dividendo, en la parte proporcional a la participacin en ella. Se permite, por lo tanto, que el
accionista se beneficie en su pas de residencia de un crdito fiscal por los impuestos pagados por la sociedad
extranjera por sus beneficios, adems del crdito fiscal que le corresponde por la tributacin de los dividendos en el
pas de origen de los mismos.

1/3
 31/08/2017

II. MTODO DEL CRDITO POR IMPUESTO SUBYACENTE EN EL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES ESPAOL

La normativa del Impuesto de Sociedades espaol contempla la posibilidad de eliminar la doble imposicin
econmica, compensando as a la empresa accionista por el Impuesto sobre Sociedades abonado por la entidad en la
que participa en el extranjero, siempre que dicho impuesto se haya integrado en su base imponible. Y ello se articula
a travs de una deduccin en cuota.

La aplicacin de la deduccin por impuesto subyacente exige como requisitos:

1. Que la empresa participante posea al menos el 5% del capital social de la empresa participada, ya sea directa o
indirectamente. La participacin ser indirecta, tal y como se observa a continuacin, cuando la participacin se tiene
a travs de una tercera empresa, independientemente del lugar de residencia de sta.

La empresa espaola A posee el 3% de la empresa no residente B (empresa residente en el extranjero). La empresa

A no posee directamente el 5% de la empresa B sin embargo A posee el 90% de una tercera empresa C que es
propietaria del 10% de B. Por eso A posee su 3% directamente y un 9% adicional de forma indirecta a travs de C.
Cuando B reparte 1.000 euros de beneficios, A recibe 30 euros directamente y 90 euros de manera indirecta, luego A
tiene una participacin en B superior al 5% y por ello tiene derecho a la deduccin del impuesto subyacente para
evitar la doble imposicin de beneficios.

2. Que la participacin mnima del 5% se haya mantenido, de forma ininterrumpida, al menos durante el ao anterior,
o que exista un compromiso formal de mantener dicha participacin al menos durante un ao, aunque no se haya

2/3
 31/08/2017

cumplido el ao en el momento del reparto de dividendos por parte de la empresa participada. As, si una empresa
extranjera, de la que una empresa espaola posee al menos el 5% del capital, decide repartir dividendos el 19 de
junio de 2016, la empresa espaola podr acogerse a la deduccin por impuesto subyacente siempre que la
participacin del 5% en el capital social de la empresa extranjera se haya obtenido antes del 19 de junio de 2015, o
si lo hace desde una fecha ms cercana a la del reparto de dividendos (por ejemplo el 1 de mayo de 2016), haya un
compromiso de mantenerla hasta el cumplimiento del ao (1 de mayo de 2017).

Siempre que se cumplan estos requisitos es posible aplicar la deduccin del crdito por impuesto subyacente, que
permite la deduccin en el Impuesto sobre Sociedades espaol de la menor de las siguientes cantidades:

- El impuesto realmente satisfecho en el extranjero, es decir, la retencin en origen ms el impuesto

subyacente.
- El importe de la cuota ntegra que correspondera pagar en Espaa por las mencionadas rentas si se
hubiesen obtenido en territorio espaol, es decir, el tipo impositivo que se aplicara en Espaa (25% si es
una sociedad sujeta al tipo general) sobre la renta bruta.

Ahora bien, para poder deducir este impuesto subyacente, la normativa del Impuesto sobre Sociedades exige adems
que aqul se haya incluido en la base imponible del impuesto. Esto, desde un punto de vista prctico, obliga a la
realizacin de un ajuste extracontable positivo, pues normalmente ese importe no se habr contabilizado en la
cuenta de prdidas y ganancias.

Veamos un ejemplo: Supongamos que una empresa maltesa, B, obtiene unos beneficios de 100.000 euros y que el
impuesto en dicho pas es del 35%. En este caso, el beneficio de la empresa despus de impuestos es de 65.000
euros. La empresa maltesa distribuye un dividendo bruto de 9.750 euros, siendo la retencin del 10%. Supongamos
adems una empresa espaola que posee un 15% del capital social de la empresa maltesa. El impuesto subyacente
de la empresa espaola es de 5.250 euros. En este caso la empresa tiene derecho a deducirse de la cuota la menor
de las siguientes cantidades: el impuesto satisfecho en el extranjero o el impuesto que le correspondera pagar en
Espaa. En nuestro ejemplo, el impuesto que le corresponde pagar en Espaa (3.750 euros).

LO ESENCIAL SOBRE IMPUESTO SUBYACENTE

Documentacin

Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (artculo 32).

3/3