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ndice
1. Marco legal aplicable. ............................................................................................ 2
2. En qu consiste el saldo a favor del exportador (SFE)?.......................................... 2
3. Quines son los sujetos que pueden acceder al beneficio que origina el SFE? ... 3
4. A qu se refiere por operaciones de exportacin de bienes por el cual se tiene
este beneficio?.............................................................................................................. 3
5. A qu se refiere por operaciones de exportacin de servicios por el cual se tiene
ste beneficio?.............................................................................................................. 5
6. Las exportaciones son operaciones no gravadas o gravadas con tasa 0%? .... 7
7. Cmo se determina el saldo a favor del exportador (SFE)? ............................. 7
8. Se aplican las normas sobre el procedimiento de la prorrata del crdito fiscal al
SFE? .......................................................................................................................... 10
9. Cmo se determina el saldo a favor materia de beneficio (SFMB)? ................... 10
10.- Sobre la compensacin del SFMB ....................................................................... 11
11.- Sobre la devolucin del SFMB ............................................................................. 12
12. Cul es la razn por la cual se puede APLICAR MEDIANTE compensacin y/o
SOLICITAR devolucin en el caso del saldo a favor MATERIA DE BENEFICIO? ...... 13
13. Cul es el lmite del saldo a favor materia de beneficio? ................................ 13
14. Cul es el procedimiento que se debe seguir antes de proceder a aplicar la
compensacin y/o solicitar la devolucin del SFMB? .................................................. 14
DE LOS COMPROBANTES DE PAGO ...................................................................... 20
Aplicacin Prctica: .................................................................................................... 21
I. Compensacin del saldo a favor materia de beneficio ...................................... 21
II. Compensacin y devolucin del saldo a favor materia de beneficio ................. 24
III. Saldo a favor materia de beneficio del periodo anterior. ............................... 26
IV. Saldo a favor del exportador con aplicacin de prorrata ............................... 29
Promocin al exportador.
Drawback. Saldo a favor del IGV
Dado que dicha situacin podra generar controversias respecto a diferenciar entre
cundo se realiza una venta o una exportacin en base al criterio del lugar de
transferencia del bien, aun cuando dichos bienes se sometan a un trmite aduanero de
exportacin y se produzca la salida del referido bien. A raz de esto, es que se emite el
Decreto Legislativo N 1119 a efectos de adoptar para el IGV una definicin de
exportacin, que prescindiendo del lugar donde se verifica la transferencia de propiedad
garantice la posibilidad de determinar el momento de la salida del bien, condicin
esencial que garantiza a una operacin de venta de bienes muebles como exportacin3.
Dicho esto, podemos ahora sealar que segn el artculo 33 de la Ley del IGV, se
considera exportacin de bienes: La venta de bienes muebles que realice un sujeto
domiciliado en el pas a favor de un sujeto no domiciliado, independientemente de que la
transferencia de propiedad ocurra en el pas o en el exterior, siempre que dichos bienes
sean objeto del trmite aduanero de exportacin definitiva.
Supuestos
especiales
de
exportaci
n de
bienes
Debemos tener en cuenta que el artculo 33 en su quinto prrafo establece una lista de
operaciones de exportacin, si bien es cierto en las operaciones de exportacin el
consumo debe darse en el exterior, en sta lista encontraremos supuestos en los
cuales, a pesar de que el consumo se da en el pas, la norma la califica como
exportacin, por ej. el supuesto del hospedaje prestado a sujetos no domiciliados. A
continuacin las otras operaciones calificadas por la norma como exportacin:
4 Referido a la venta de joyas fabricada en todo o en parte en oro y plata, as como artculos de orfebrera y manufactura en oro o
plata, a personas no domiciliadas en el pas, se explica su exclusin como supuesto de exportacin, porque se trata de una
operacin de venta interna que no est sujeto a que los bienes vendidos salgan del pas, es decir, el consumo de dichos bienes
no se verifica en el exterior.
Ahora bien, de acuerdo al artculo 33 cuarto prrafo de la Ley del IGV refiere que las
operaciones consideradas como exportacin de servicios son las contenidas en el
Apndice V:
7. Operaciones de financiamiento.
8. Seguros y Reaseguros.
Nota: Es importante mencionar que con los cambios efectuados por el Decreto
Legislativo N 1119, se elimin como supuesto de exportacin las comisiones que se
cobraban por la venta en el pas de productos provenientes del exterior, pagados por
no domiciliados.
6. Las exportaciones son operaciones no gravadas o
gravadas con tasa 0%?
Sabemos que para tener derecho a ejercer el crdito fiscal debemos cumplir con los
requisitos del artculo 18 (Requisitos sustanciales) y 19 (Requisitos formales) del TUO
de la Ley del IGV. Dentro de los requisitos sustanciales, observamos que para tener
derecho al crdito fiscal, el IGV de compras debe: i) ser permitido como gasto o costo
de acuerdo a la ley del impuesto a la renta; y) que est destinado a operaciones
gravadas con IGV.
Por su parte, el artculo 33 del TUO de la Ley del IGV, seala que la exportacin de
bienes o servicios, as como los contratos de construccin ejecutados en el exterior, no
estn afectos al IGV.
De las normas glosadas, observamos que para tener derecho al crdito fiscal, la
adquisicin debe estar destinada a operaciones gravadas, en consecuencia, podemos
afirmar que si bien es cierto que la exportacin es una operacin no gravada con IGV;
sin embargo, la doctrina para explicar la nocin del saldo a favor del exportador, la
considera gravada pero con tasa 0%. De sta manera cumplira con este requisito
sustancial referido en el primer prrafo, para que en consecuencia, sea permitida su
compensacin y/o devolucin.
Es as que de acuerdo al artculo 34 del TUO de la Ley del IGV se indica que: El
monto del impuesto que hubiere sido consignado en los comprobantes de pago
correspondientes a las adquisiciones de bienes, servicios, contratos de construccin y
las plizas de importacin, dar derecho a un saldo a favor del exportador
conforme lo disponga el Reglamento. A fin de establecer dicho saldo sern de
aplicacin las disposiciones referidas al crdito fiscal contenidas en los Captulos VI y
VII.
Como podemos observar para determinar el saldo a favor del exportador son de
aplicacin las normas contenidas en los Captulos VI (que trata sobre el Crdito fiscal)
y VII (que trata de los Ajustes al Impuesto Bruto y al crdito fiscal). Asimismo,
podemos observar que por remisin del artculo 9 numeral 3 del Reglamento de la Ley
del IGV, seala que el saldo a favor por exportacin ser el determinado de acuerdo al
procedimiento establecido en el numeral 6 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del
IGV (que trata sobre el procedimiento del prorrateo del crdito fiscal).
Con relacin al comportamiento del SFE, el profesor WALKER VILLANUEVA7, lo
explica de la siguiente manera:
7
Walker Villanueva Gutirrez. Estudio del Impuesto al Valor Agregado. Anlisis, doctrina y jurisprudencia. ESAN Ediciones. Tax
Editor. 2009. Pgina 406.
INFORMACIN DE LAS COMPRAS
En ste caso observamos, que el Saldo a favor del exportador es de S/. 14,400
nuevos soles y el Saldo a favor materia de beneficio es de S/. 5,400 nuevos soles, el
cual de cumplir con ciertos requisitos podr ser solicitado en devolucin o aplicado va
compensacin con otros tributos, como ms adelante lo veremos.
Hasta aqu podemos observar, tal como se refiri, que el saldo a favor del exportador
se comporta como si fuera el mismo crdito fiscal, deduciendo del impuesto bruto.
8 Tengamos en cuenta que por la parte que no corresponde deducir como crdito fiscal porque no se tiene derecho a aplicar
como tal, de acuerdo a una interpretacin contrario sensu del artculo 69 del TUO de la Ley del IGV sera considerado como
costo o gasto, para efectos del impuesto a la renta. Y podemos desde ya advertir que, mientras el empresario tenga derecho a
aplicar como crdito fiscal estara deduciendo el 100% de su IGV de sus adquisiciones; sin embargo, si se considerara como
costo o gasto, tan slo estara deduciendo el 28%, aspecto importante a tomar en consideracin.
En el caso que no fuera posible lo sealado anteriormente, proceder la
devolucin, la misma que se realizar de acuerdo a lo establecido en la norma
reglamentaria pertinente.
En ste punto podemos observar que existe una obligacin de la deduccin del saldo
a favor del exportador con el IGV de ventas, ntese que la norma refiere se deducir
del impuesto bruto, de ah su carcter imperativo.
Igv de ventas gravadas- Saldo a favor del exportador del periodo = Saldo a favor
materia de beneficio
Entonces como vemos, determinado el Saldo a Favor del exportador, ste debe
deducirse del Impuesto Bruto del Impuesto General a las Ventas (Dbito Fiscal del
IGV), si lo hubiese. De quedar un monto del exportador, ste pasa a denominarse
saldo a favor materia del beneficio (SFMB)
CUADRO:
EN CASO SE OPTE POR LA COMPENSACIN
Compensacin (artculo 40
CT)
Por su parte, de conformidad con el segundo prrafo del numeral 3 del artculo 9 del
Reglamento de la Ley del IGV dispone que: () La devolucin del saldo a favor por
exportacin se regular por Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economa
y Finanzas.
El Saldo a Favor por Exportacin se deducir del Impuesto Bruto del Impuesto
General a las Ventas a cargo del sujeto. De quedar un monto a su favor, ste se
denominar Saldo a Favor Materia del Beneficio.
En el caso de lo que ocurre con el crdito fiscal, podemos observar que no es posible
solicitar su devolucin, de conformidad con el artculo 25 del TUO de la Ley del IGV,
que seala:
Cuando en un mes determinado el monto del crdito fiscal sea mayor que el monto
del impuesto bruto, el exceso constituir saldo a favor del sujeto del impuesto. Este
saldo se aplicar como crdito fiscal en los meses siguientes hasta agotarlo.
Es por ello que, si una empresa acumula crdito fiscal de periodos anteriores, as sta
se disuelva, liquida y extinga no es posible pedir su devolucin, mucho menos
compensar con otra deuda tributaria, dado que la norma dispone su aplicacin contra
el IGV de ventas hasta su agotamiento; sin embargo, en cuanto al saldo a favor del
exportador podemos advertir que su devolucin e incluso su compensacin, con otros
tributos, s es posible, por las razones ya expuestas.
10
Mediante el Decreto Supremo N 155-2011-EF, se estableci que tambin adems de solicitar la devolucin mediante notas de
crdito negociables, tambin se puede pedir mediante abono en cuenta corriente o de ahorros.
realizadas en el perodo. El Saldo a Favor Materia del Beneficio que exceda
dicho lmite podr ser arrastrado como Saldo a Favor por Exportacin a los
meses siguientes ().
Saldo a favor
Importe materia
materia del beneficio
Comparar y elegir de
el monto menor compensacin
18% Exportaciones
realizadas (Lmite)
Es importante indicar que el saldo a favor materia de beneficio que excede del lmite
se va a arrastrar como saldo a favor por exportacin, esto implicar que en el mes
siguiente, deber sumarse al saldo a favor materia de beneficio del periodo y nuevamente
volver a verificar y calcular si se encuentra dentro del lmite del 18% de las exportaciones
embarcadas del periodo.
Asimismo, de acuerdo al segundo prrafo del referido artculo del RNCN, dispone que:
Resulta importante advertir, a diferencia del primer prrafo del artculo 4 del RNCN,
que en ste supuesto, el SFMB que no se aplica mediante la compensacin o solicita
en devolucin pese a que se encuentra dentro del lmite, conlleva a que: i) dicho
SFMB que se arrastre de periodos anteriores debe agregarse al saldo a favor por
exportacin del mes incrementando dicho saldo; y, ii) Dicho SFMB del periodo anterior
incrementar el lmite del SFMB para ese periodo [ms adelante veremos una
aplicacin prctica].
En caso que por primera vez se presente una solicitud de devolucin y/o se efectu la
compensacin, se deber incluir, adems de la informacin correspondiente al mes
solicitado, la de los meses anteriores desde que se origin el saldo.
En caso el saldo corresponda a ms de doce (12) meses, slo se presentar la
informacin de los doce (12) ltimos meses.
En el caso que:
De otro lado, para el caso del formulario fsico 4949, no contamos con una base legal,
lo que s podemos sealar es la referencia al instructivo (indicaciones procedimentales
para el llenado) del Formulario N 4949, el que seala que en la Casilla 103 - Rubro
Saldo a Favor Materia de Beneficio, se debe: Consignar el nmero de Formulario en
donde consta el saldo a favor del IGV que corresponde al ltimo periodo tributario
vencido a la fecha de presentacin de la solicitud. En la misma lnea establece que en
la Casilla 106 se: Debe consignar el ltimo periodo tributario vencido a la fecha de
presentacin de la solicitud, situacin que consideramos debiera ser corregida.
En el caso que:
En los casos a que se refiere el segundo prrafo del literal a) del presente artculo
4, la declaracin que debe haberse presentado previamente es la correspondiente al
ltimo perodo por el cual se tena la obligacin de presentar la declaracin de acuerdo
a lo establecido en el artculo 4 de la Resolucin de Superintendencia N. 203-2006-
SUNAT, y la correspondiente al ltimo perodo transcurrido a la fecha de presentacin
de la solicitud de devolucin, respectivamente.
e) No haber sido notificado por la SUNAT con una resolucin que resuelve como
improcedente, procedente o procedente en parte una solicitud de devolucin del Saldo
a Favor Materia de Beneficio en la que se hubiera consignado como perodo el del
inciso a) del presente artculo.
Ahora bien, en algunos casos existen requisitos especiales que debe reunir la factura,
tal como sucede en el caso de los establecimientos de hospedaje - Decreto Supremo
N 122-2001-EF (Dictan normas para la aplicacin del beneficio tributario a
establecimientos de hospedaje que brinden servicios a sujetos no domiciliados), o el
de exportacin de paquetes tursticos (artculo 9-E del Reglamento de la Ley del IGV).
2. LA FACTURA SE PUEDE EMITIR EN OTRO IDIOMA?
La nota de crdito o dbito que modifica una factura emitida por una exportacin
efectuada, disminuye o incrementa las exportaciones embarcadas o realizadas en el
mes en que se emite la nota de crdito o dbito. En ste caso, debe ser declarada en
el PDT 621 en el periodo al cual corresponde la emisin de la nota de crdito o dbito.
INFORME N. 0170-2015-SUNAT/5D0000
Aplicacin Prctica:
I. Compensacin del saldo a favor materia de beneficio
Valor Precio de
Octubre 2015 venta IGV Venta
De las exportaciones del mes de octubre, se embarc el importe total, esto es, por el
importe de S/. 100,000.
Valor Precio de
Octubre 2015 venta IGV Venta
Compras
Gravadas 50,000 9,000 59,000
Total 50,000 9,000 59,000
Respuesta:
Determinacin del saldo a favor del exportador (SFE).
Valor Precio de
Concepto Venta IGV Venta
SFMB 1,800(*)
SFMB no utilizado 0
(*) Dado que el SFMB se encuentra dentro del lmite, se puede utilizar el ntegro para
compensar con otros tributos y luego, de quedar un saldo podr solicitar la devolucin.
Determinacin del pago a cuenta del Impuesto a la Renta del perodo octubre 2015:
Reflexiones:
- En un primer momento, el saldo a favor del exportador tiene el mismo tratamiento
del crdito fiscal.
- El saldo a favor del exportador despus de que se haya deducido del IGV de
ventas, puede llegar a convertirse en saldo a favor materia de beneficio
(SFMB).
- El saldo a favor materia de beneficio, no es otra cosa sino la cantidad de saldo a
favor del exportador que puede ser compensada o solicitada en devolucin, el
cual opera hasta el lmite del 18% de las exportaciones embarcadas del mes.
- No se debe considerar prorratear el crdito fiscal, dado que las adquisiciones
realizadas estn destinadas a operaciones gravadas, es decir, a ventas internas
(gravadas con tasa de 18%) y de exportacin (gravadas con tasa 0%).
- Podemos apreciar en cuanto al uso del saldo a favor materia de beneficio
(SFMB), que fue utilizado en su totalidad para compensar el pago a cuenta del
impuesto a la renta.
- Finalmente, es preciso mencionar que para comunicar la compensacin o
solicitar la devolucin, el exportador debe cumplir con presentar el formulario
PDB-Exportadores en el cual se encuentre la relacin detallada de sus
adquisiciones as como de las declaraciones de exportacin realizadas
(embarcadas) en el periodo.
Valor Precio de
marzo de 2016 venta IGV Venta
Ventas Internas 38,000 6,840 44,840
Valor Precio de
marzo de 2016 venta IGV Venta
Respuesta:
Determinacin del saldo a favor del exportador (SFE).
Valor Precio de
Concepto Venta IGV Venta
Descripcin de No Total
Exportaciones Embarcadas embarcadas facturado
(*) Dado que el SFMB se encuentra dentro del lmite, se puede utilizar el ntegro para
compensar con otros tributos y luego, de quedar un saldo podr solicitar la devolucin.
Determinacin del pago a cuenta del Impuesto a la Renta del perodo marzo de
2016:
Inciso b) 1.5%
Reflexiones
- En el presente caso, observamos que el SFMB sirvi para compensar con los
pagos a cuenta del impuesto a la renta, resultando un saldo, el mismo que el
exportador puede solicitar su devolucin.
Valor Precio de
Abril 2016 venta IGV Venta
Ventas
Exportadas 300,000 0 300,000
Total 300,000 0 300,000
De las exportaciones del mes de octubre, se embarc el importe total, esto es, por el
importe de S/. 300,000.
Valor Precio de
Abril 2016 venta IGV Venta
Respuesta:
Valor Precio de
Concepto Venta IGV Venta
Ventas
Exportadas 300,000 0 300,000
Determinacin del lmite del saldo a favor del exportador del periodo (SFMB).
Total
Descripcin de No
Embarcadas factura
Exportaciones embarcadas
do
Exportaciones del mes 300,000 0 300,000
Total de Exportaciones
300,000
Embarcadas
Lmite 18% de lo Exportado y
54,000
Embarcado -SFMB(a)
SFMB del mes anterior(b) 6,000
Total del lmite del mes(a + b) 60,000
SFMB del periodo (36,600)
SFMB no utilizado 0
- El SFMB del periodo anterior (S/.6,000) que pese a encontrarse dentro del lmite
no es posible de compensar y/o solicitar devolucin, segn la norma ya glosada,
debe arrastrarse al mes siguiente como si se tratara de saldo a favor del
exportador.
Determinacin del pago a cuenta del Impuesto a la Renta del perodo abril 2016:
Inciso b) 1.5%
Reflexiones:
- Cuando el saldo a favor materia de beneficio del periodo anterior no es posible
compensar y/o solicitar su devolucin por exceder del lmite, se va arrastrar al
mes siguiente: i) como saldo a favor del exportador y ii) va a incrementar el lmite
para determinar el SFMB del perodo.
- Podemos apreciar que, en cuanto al uso del saldo a favor materia de beneficio
(SFMB) no fue utilizado en su totalidad para compensar el pago a cuenta del
impuesto a la renta, por lo que el SFMB no aplicado es posible solicitar la
devolucin.
1.000.00
- Total Exportacin embarcadas (TE)
0
- Total Venta interna gravada (TVIG) 500.000
1.500.00
- Total operaciones gravadas (TOG)
0
- Total Venta interna No gravada (TVING) 250.000
1.750.00
- Total operaciones gravadas y no gravadas (TOGYNG)
0
Otros datos:
Se conoce que de las exportaciones del mes de marzo, se embarc el importe total,
esto es, por el importe de S/. 300,000, es as que tenemos:
Descripcin de No Total
Embarcadas
Exportaciones embarcadas facturado
Exportaciones del mes 300,000 0 300,000
Total de Exportaciones realizadas del
mes 300,000
Lmite (SFMB) 54,000
SFMB (23,368) (*)
SFMB no utilizado 0
(*) Dado que el SFMB se encuentra dentro del lmite, se puede utilizar el ntegro para
compensar con otros tributos y luego, de quedar un saldo podr solicitar la devolucin.
Registrar Declarante.
Registrar Comprobantes.
Compras.
Ventas.
Enviar Declaracin.
2. PASOS PREVIOS.
TIPO DE CAMBIO
Para las Notas de Crdito se toma el tipo de cambio venta de la fecha de emisin
del documento de referencia.
Para las Notas de Dbito se toma el tipo de cambio venta de la fecha de emisin
de la Nota de Dbito.
TIPO DE DOCUMENTO
Las Notas de Crdito y Dbito emitidas por las empresas del sistema financiero
as como las empresas de servicios pblicos, son comprobantes de pago tipo 87-
Nota de Crdito Especial y tipo 88- Nota de Dbito- Especial.
Los recibos emitidos por las empresas del sistema financiero, seguros, etc.
Dichos documentos son considerados comprobantes tipo 13 - Documento de
Banca y Seguros.
Los recibos de servicios pblicos (agua, luz, telfono, cable, Internet, fax) son
considerados comprobantes de pago tipo 14 - Recibos por servicios pblicos.
REGISTRO DE IMPORTACIONES
NO SE DEBE INFORMAR
4. REGISTRO DE VENTAS
TIPO DE CAMBIO
OPERACIONES A REGISTRAR
Slo debe registrar las Ventas Externas sustentadas con una DUA de
exportacin, si bien el aplicativo permite el registro de ventas internas estas no
son necesarias para el llenado.
NO SE DEBE INFORMAR
Para el llenado del PDB Exportadores solo debe considerar los 6 dgitos
siguientes al ao, no considerar el ltimo dgito.
8. ESTABLECIMIENTOS DE HOSPEDAJE
Los inscritos deben emitir una factura correspondiente solo al servicio materia del
beneficio.
En la factura se debe poner por separado los conceptos de Servicio de
Hospedaje y Servicio de Alimentacin, prestados dentro del establecimiento de
hospedaje. Los servicios de alimentacin deben tener adems un documento
adicional denominado "detalle del consumo" o "detalle(s) de consumo (s) -
paquete turstico", del cual conservaran uno y uno se lo entregaran al cliente.
9. FORMULARIO 201
Una vez registrados los comprobantes de Compras y los de Ventas Externas, estos se
cargan en el formulario 201; tambin se debe registrar las DUAS en el formulario 201 y
relacionarlas con las facturas correspondientes.
Debido a que esta actividad importa la contratacin de diversos servicios con este
propsito existen empresas que prestan servicios tursticos, las que son
consideradas de acuerdo al artculo 27 de la Ley 29408, como aqullas personas
naturales o jurdicas que participan en la actividad turstica, con el objeto principal de
proporcionar servicios tursticos directos de utilidad bsica e indispensable para el
desarrollo de las actividades de los turistas, las que se incluyen en el Anexo nmero 1
de la presente Ley12.
11 Publicada el 18.09.2009.
12 En el referido Anexo 1 se alude a las empresas que prestan estos servicios tursticos a saber: a) Servicios de hospedaje, b)
Servicios de agencias de viajes y turismo, c) Servicios de agencias operadoras de viajes y turismo, d) Servicios de transporte
turstico, e) Servicios de guas de turismo, f) Servicios de organizacin de congresos, convenciones y eventos, g) Servicios de
orientadores tursticos, h) Servicios de restaurantes, y i) Servicios de centros de turismo termal y/o similares, j) Servicios de
turismo aventura, ecoturismo o similares, k) Servicios de juegos de casino y mquinas tragamonedas.
De sta manera, podemos advertir un tipo de prestador de servicios tursticos que es
el que nos interesa, se trata de las Agencias de Viaje y Turismo, los cuales se
constituyen como el canal ms clsico de comercializacin y de operacin turstica
cuya funcin principal es la intermediacin. Sin embargo, estos operadores tursticos
realizan otras funciones como venta de boletos areos, ferroviarios, terrestres,
informacin y asesoramiento al cliente, inclusive, pueden organizar todo tipo de
actividad relacionada al sector de viajes y turismo, el resultado de esta organizacin se
le puede denominar paquete turstico.
De sta manera las Agencias de Viaje y Turismo son calificados como empresas que
prestan servicios tursticos, de diversa ndole, por lo general actan como
intermediarios entre un tercero y el proveedor del servicio turstico para lo cual percibe
una comisin14, asimismo, observamos que pueden prestar el servicio de organizar y
vender servicios tursticos, pudiendo ser stos de forma directa15 o tambin puede
organizar un paquete turstico en el cual se integran una serie de servicios
previamente contratados por ella para luego venderlos al sujeto no domiciliado.
2. ANTECEDENTES NORMATIVOS.
13
Publicado 11.11.2004.
14 Pudiendo configurarse en algunos casos. una exportacin de servicios de conformidad con el Apndice V numeral 10 del TUO
de la Ley del IGV en el que se considera al: servicio de mediacin u organizacin de servicios tursticos prestados por
operadores tursticos domiciliados en el pas en favor de agencias u operadores tursticos domiciliados en el exterior. Aqu se
trata por ejemplo del caso de un Operador Turstico Domiciliado que se limita a efectuar gestiones para establecer contacto
entre agencias u operadores tursticos no domiciliados y proveedores de servicios tursticos y a cambio percibe una comisin.
15 En este caso si las Agencias de Viaje y Turismo prestan servicios de manera directa con sus medios propios, de acuerdo al art.
1 del TUO de la Ley del IGV los servicios prestados en el pas se encuentran gravados con IGV, as sea el cliente un domiciliado
o no domiciliado. No hay que confundirse con el supuesto al que alude el artculo 33 numeral 4 del TUO de la Ley del IGV,
respecto a los servicios prestados por los Establecimientos de Hospedaje, incluyendo la alimentacin a sujetos no domiciliados,
que la norma lo califica como exportacin.
Es recin a partir del 22.09.2012 que se considera como exportacin a los servicios
que conforman el paquete turstico prestado por operadores tursticos domiciliados
en el pas a favor de sujetos no domiciliados, estn o no inscritos en el Registro, al
tener naturaleza declarativa, su cumplimiento no define su consideracin como
exportacin a determinada operacin.
Por su parte, en el caso que el crdito fiscal sea mayor al impuesto bruto generado
hasta el periodo Agosto de 2012, el exceso se arrastrar como saldo a favor a los
periodos siguientes conforme a lo sealado en el artculo 25 de la Ley del IGV,
aplicndose contra el impuesto bruto con anterioridad a la aplicacin del saldo a favor
del exportador.
Las Exportaciones no estn definidas en las normas del IGV, tan slo nos hace una
referencia en el caso de exportacin de bienes al rgimen de exportacin definitiva
regulado por la Ley General de Aduanas; sin embargo, lo que si nos refiere al revisar
el artculo 33 de la Ley del IGV es que la exportacin de bienes o servicios, as como
los contratos de construccin ejecutados en el exterior, no estn afectos al Impuesto
General a las Ventas.
Asimismo, en el primer prrafo del artculo 34 de la Ley del IGV refiere que el monto
del impuesto que hubiere sido consignado en los comprobantes de pago
correspondientes a las adquisiciones de bienes, servicios, contratos de construccin y
las plizas de importacin, darn derecho a un saldo a favor del exportador conforme
lo disponga el Reglamento. A fin de establecer dicho saldo sern de aplicacin las
disposiciones referidas al crdito fiscal contenidas en los Captulos VI y VII.
24 La venta de paquetes tursticos consiste en que el Operador Turstico domiciliado cede a favor de un tercero no domiciliado sus
derechos de usuario de los servicios que previamente contrat en el territorio nacional con distintos proveedores. De acuerdo al
Informe N 359-2003-SUNAT/2B0000, refiere que: () en caso de darse una transferencia de servicio o servicios tursticos por
parte del Operador Turstico Domiciliado estaramos bajo la calificacin de una venta de intangibles, toda vez que la misma
conlleva una cesin de derechos en forma definitiva.
Por su parte, el artculo 35 de la Ley del IGV refiere que el saldo a favor establecido en
el artculo anterior se deducir de acuerdo al siguiente orden:
Adems, podemos referirnos al segundo prrafo del artculo 18 del TUO de la Ley del
IGV, que seala que slo otorgan derecho a crdito fiscal las adquisiciones de bienes,
las prestaciones o utilizaciones de servicios, contratos de construccin o importaciones
que renan los requisitos de que: a) sean permitidos como gasto o costo de la
empresa, de acuerdo a la Legislacin del Impuesto a la Renta, aun cuando el
contribuyente no est afecto a ste ltimo impuesto; y, b) que se destinen a
operaciones por las que se deba pagar el impuesto.
Asimismo, podemos advertir que la doctrina para explicar el derecho al saldo a favor
del exportador, refiere que en la exportacin en realidad se trata de una operacin
gravada con tasa 0%, de sta manera se cumple con el requisito del art. 18 del TUO
de la Ley del IGV. En ese sentido, por ejemplo si un contribuyente ha tenido
adquisiciones gravadas con IGV y las mismas han sido destinadas a operacin de
ventas internas y de exportacin, puede usar el ntegro del crdito fiscal y no necesita
realizar el procedimiento del prorrateo regulado en el artculo 6 numeral 6 del
Reglamento de la Ley del IGV.
Ahora bien, segn el artculo 9-A del Reglamento de la Ley del IGV podemos definir a:
Asimismo, de acuerdo al artculo 9 B del Reglamento de la Ley del IGV dispone que
lo establecido en el numeral 9 del artculo 33 del Decreto ser de aplicacin al
operador turstico que venda un paquete turstico a un sujeto no domiciliado, para ser
utilizado por una persona natural no domiciliada.
25 Lamentablemente el Reglamento de la Ley del IGV no desarrolla en forma clara el concepto de paquete turstico, podramos
traer a colacin la definicin que hace el Decreto Supremo N 122-2001-EF, el cual aprueba las normas para la aplicacin de
beneficio tributario a establecimientos de hospedaje que brinden servicios a sujetos no domiciliados, seala en su artculo 1 que
el paquete turstico es el conjunto de servicios tursticos coordinados, reunidos, conducidos y organizados por agencias de
viajes y turismo domiciliadas en el pas y que sean utilizados en el pas por sujetos no domiciliados. Si bien es cierto dicha
definicin no es aplicable al beneficio que es materia de este artculo, lo referimos para darnos una idea sobre cmo se pudo
haber explicado mejor ste concepto. Consideramos que el Reglamento al definirlo como bien mueble intangible, pretendi
incidir en la naturaleza del derecho transferido y no explicar su contenido.
De lo expuesto hasta aqu observamos que la norma apunta a otorgar este beneficio a
aquellos OTD que vendan paquetes tursticos conformados por una serie de servicios
que previamente ste ha contratado con sus diversos proveedores y luego lo transfiera
a una agencia, operador turstico o persona natural no domiciliada. Claro est, que al
final quien usar dicho paquete ser una persona natural no domiciliada.
Es claro que se advierten dos momentos, un primer momento, en el cual el OTD acta
como adquirente o usuario de los servicios (Facturas de compra gravadas con IGV) y
en el segundo momento, en el cual el OTD transfiere sus derechos de usuario definido
por el reglamento con bien mueble intangible.
De no existir este supuesto como exportacin, nos encontraramos con una operacin
no gravada con IGV, toda vez que de acuerdo al tercer prrafo inciso a) numeral 1 del
artculo 2 del Reglamento de la Ley del IGV, seala que tratndose de bienes
intangibles se consideran ubicados en el territorio nacional (por ende gravado con IGV)
cuando el titular y el adquirente se encuentran domiciliados en el pas. En este
supuesto el adquirente es no domiciliado.
Por lo que tendramos la situacin que el OTD adquiere servicios gravados con IGV
pero estn destinados a ventas no gravadas, por lo cual no le permitiran usar el
crdito fiscal, por esta razn, al incorporarlo al supuesto de exportacin, tiene un doble
beneficio, el primero, que no afecte con IGV permitiendo de esta manera mayor
demanda de turistas extranjeros con lo que permite generar competitividad en el sector
turismo, asimismo se fomenta el empleo y el desarrollo sostenible en las diversas
provincias de nuestro pas y el segundo, que le permite compensar o solicitar la
devolucin del saldo a favor del exportador.
Se considera entonces que tiene que ser en restaurantes donde se prestan los
servicios de expendio de comidas y bebidas al pblico, por lo que no encuadran
en ste supuesto a los establecimientos que se dedican a la venta de comidas
Transporte Turstico: De acuerdo al segundo prrafo inciso b) del artculo 9-D del
Reglamento de la Ley del IGV, seala que se entender como transporte turstico
al traslado de personas hacia y desde centros de inters turstico, con el fin de
posibilitar el disfrute de sus atractivos, calificado como tal conforme a la
legislacin especial sobre la materia segn corresponda.
En este caso habida cuenta que las normas especiales slo han regulado sobre
transporte turstico respecto al transporte por va terrestre, area y acutica. No
sucedi lo mismo con el transporte ferroviario, por lo tanto, en ningn caso se ha
previsto para este servicio que pueda calificar como exportacin29.
Tal como hemos sealado la naturaleza del Registro es declarativa; sin embargo,
su cumplimiento resulta siendo necesario si es que se pretende gozar del
beneficio que implica considerar a stas operaciones como exportacin, esto es,
la posibilidad de acceder al derecho al saldo a favor del exportador y poder
aplicar la compensacin o solicitar su devolucin.
De esta manera podemos sealar el inciso a) numeral 2 del artculo 9-C del
Reglamento de la Ley del IGV refiere los siguientes cuatro (04) requisitos:
30
Vase la Carta N 12-2013-SUNAT/200000.
a) Encontrarse incluido como Agencia de Viajes y Turismo en el Directorio
Nacional de Prestadores de Servicios Tursticos Calificados publicado por el
Ministerio de Comercio Exterior y Turismo.
b) Que su inscripcin en el RUC no est de baja o no se encuentre con
suspensin temporal de actividades.
c) No tener la condicin de domicilio fiscal no habido o no hallado en el RUC.
d) Que el titular, representante(s) legal(es), socio(s) o gerente(s) del operador
turstico no se encuentre(n) dentro de un proceso o no cuente(n) con sentencia
condenatoria, por delito tributario.
Adems dispone en su segundo prrafo que la exclusin del Registro origina que
el operador turstico deje de usar el saldo a favor del exportador a partir del
periodo siguiente a aqul en que surte efecto dicha exclusin. El impedimento
abarca tanto el saldo a favor del exportador generado antes de la exclusin que
no hubiese sido utilizado, como aqul que se genere a partir de la exclusin.
Inscripcin
Exclusin
A su vez, el artculo 33 del TUO de la Ley del IGV establece que la exportacin de
bienes o servicios, as como los contratos de construccin no estn afectos al IGV. Y
de acuerdo al numeral 9 como hemos observado, tambin se considera como
exportacin la venta de paquetes tursticos efectuados por OTD a favor de sujetos no
domiciliados en el pas, respecto de servicios que la norma incluye expresamente
como conformantes de dicho paquete turstico.
Por su parte, de conformidad con el artculo 9-E del Reglamento de la Ley del IGV,
seala que los operadores tursticos emitirn a los sujetos no domiciliados la factura
correspondiente, en la cual slo se deber consignar los servicios indicados en el
numeral 9 del artculo 33 del Decreto que conformen el paquete turstico, debiendo
emitirse de manera independiente el comprobante de pago que corresponda por el
resto de servicios que pudieran conformar el referido paquete turstico.
31
Publicado el 24.01.1999.
2.- Que al no calificar como exportacin no se debera emitir una factura, sino una
boleta de venta.
En este escenario, podemos observar que en las operaciones materia del presente
informe, los OTD deben antes de emitir el comprobante discriminar entre los servicios
sujetos al beneficio y de los que no estn sujetos al mismo. Esto va a tener
consecuencias, por un lado, para la solicitud de compensacin o devolucin del saldo
a favor del exportador, por otro, respecto a la forma en que van a ser declarados en el
PDT 621- IGV Renta mensual.
Paquete
turstico
De conformidad con el segundo prrafo del artculo 9- B del Reglamento de la Ley del
IGV dispone que se considerar exportado un paquete turstico en la fecha de su
inicio, conforme a la documentacin que lo sustente, siempre que haya sido pagado
Cabe mencionar sobre los paquetes tursticos, que para efectos del beneficio del saldo
a favor del exportador, de acuerdo al artculo 7 de la Resolucin de Superintendencia
N 88-2013/SUNAT, los OTD debern llevar como medio de control una Relacin de
Turistas (RT) que sustente la cantidad de paquetes tursticos iniciados y pagados en
su totalidad, indicando el periodo correspondiente33.
De acuerdo al artculo 9-G del Reglamento de la Ley del IGV los operadores tursticos
debern considerar como exportacin el paquete turstico en cuanto a los servicios
indicados en el numeral 9 del artculo 33 del Decreto, siempre que stos sean
brindados a personas naturales no domiciliadas en un lapso mximo de sesenta das
(60) das calendario por cada ingreso al pas. Si dichos servicios se prestan vencido el
plazo antes mencionado no se considerarn comprendidos en el artculo 9-D.
De acuerdo con el artculo 9-D del Reglamento de la Ley del IGV seala que se
aplicar las disposiciones relativas al saldo a favor del exportador previstas en el
decreto y en el Reglamento de Notas de Crdito Negociables sern aplicables a los
Operadores Tursticos a que se refiere el presente subcaptulo.
Adems, en el tercer prrafo del artculo 9-F del Reglamento de la Ley del IGV,
dispone que SUNAT solicitar a las entidades pertinentes la informacin que considere
necesaria para el control y fiscalizacin al amparo de las facultades del artculo 96 del
Cdigo Tributario. Asimismo, dispone que el plazo para resolver ser de 45 das
hbiles, no siendo de aplicacin lo dispuesto por el artculo 12 del Reglamento de
Notas de Crdito Negociables34, esto conlleva a que no se pueden presentar
solicitudes de devolucin con garanta.
33 Tngase en cuenta que mediante la Resolucin de Superintendencia N 3702-307 (vigente a partir del 05.07.2013), se derog la
obligacin de contar con esta relacin de turistas.
34
Reglamento de Notas de Crdito Negociables, aprobado por el Decreto Supremo N 126-94-EF, publicado el 29.09.1994 y
normas modificatorias.
Finalmente, en el cuarto prrafo de la norma cita en el prrafo precedente seala que
en la fecha de presentacin de la solicitud de devolucin o en la fecha en que se
presenta la declaracin en que se comunica la compensacin, se verificar:
CASO PRCTICO
SOLUCIN
Paso 1: La Agencia de Viajes EL BUEN VIAJE S.A.C debe distinguir entre los
servicios que estn sujetos al beneficio y de los que no lo estn.
Sabemos que el precio unitario por paquete de todos los servicios asciende a
S/.2,000.00. Asimismo, conocemos que el monto de los servicios que no estn
sujetos al beneficio es de S/.500.00 nuevos soles por paquete, dado que son 4
paquetes sera S/.2,000.00 nuevos soles.
Por otro parte, el valor por paquete que corresponde a los servicios que si estn
sujetos al beneficio sera S/.1,500.00 nuevos soles (2000-500), dado que son 4
paquetes tenemos que sera S/.6,000.00 nuevos soles.
Aqu podemos advertir que tenemos un total por servicios NO sujetos al beneficio por
la suma de S/. 2,000.00 y por los servicios que SI estn sujetos al beneficio asciende a
S/. 6,000.00 nuevos soles.
En el segundo pago del 20/01/2016 por S/.2,000.00, se emitir una factura por la
exportacin de paquete turstico (por los servicios sujetos al beneficio).
En el tercer pago del 15/02/2016 por S/. 4,000.00, se emitir una factura por la
exportacin de paquete turstico (por los servicios sujetos al beneficio). Con este pago
se termina de pagar completamente los paquetes tursticos.
INFORMES SUNAT
Adicionalmente a los informes citados a lo largo de este trabajo, se citan los siguientes
pronunciamientos de la Administracin Tributaria.
INFORME N. 045-2016-SUNAT/5D0000
El servicio de transporte internacional de pasajeros por carretera, prestado desde el
Per hacia un Pas Miembro de la Comunidad Andina y viceversa, no califica como
exportacin de servicios para efectos del IGV. 2. Dicho impuesto se aplica sobre la
venta de pasajes que se expidan en el pas o de aquellos documentos que aumenten
o disminuyan su valor de venta, siempre que el servicio se inicie o termine en el pas,
as como el de los que se adquieran en el extranjero para ser utilizados desde el pas.
CARTA N. 006-2016-SUNAT/600000
Se reitera pronunciamiento del Informe N. 021-2010-SUN AT/2B0000:() cabe tener
en cuenta que existen casos en los cuales la facturacin de las exportaciones puede
efectuarse en un perodo posterior al de su embarque en cumplimiento estricto de las
normas aplicables. En efecto, de acuerdo a lo dispuesto en el numeral 1 del artculo 5
del RCP, en la transferencia de bienes muebles, los comprobantes de pago debern
ser entregados en el momento en que se entregue el bien o en el momento en que se
efecte el pago, lo que ocurra primero. En ese sentido, si por ejemplo, el pago
correspondiente a la venta para exportacin se efectuara despus de su embarque y
este no implicara la entrega del bien, la facturacin correspondiente a tal operacin
podra tener lugar, en aplicacin del RCP, en un perodo posterior al de dicho
embarque.
As pues, a efectos de determinar la oportunidad en que surge la obligacin de emitir
el comprobante de pago en el caso de exportacin de bienes, se deber tomar en
cuenta lo pactado por las partes, en cada caso en concreto, sobre el momento en el
cual se producir la entrega de tales bienes, pudiendo no coincidir este con el de su
embarque.
INFORME N. 0170-2015-SUNAT/5D0000
1.-En aquellos casos en que un establecimiento de hospedaje preste servicios de
hospedaje a un grupo de sujetos no domiciliados y tales servicios hubieren sido
contratados a nombre de estos por uno de ellos, quien adems los cancela en su
totalidad, no corresponde que dicho establecimiento emita una sola factura a nombre
de este ltimo, sino que deber emitir una factura a cada uno de los sujetos no
domiciliados a los que les hubiere prestado el servicio de hospedaje.
2. En el supuesto antes sealado, el hecho que el establecimiento de hospedaje
hubiere emitido una factura solo al sujeto no domiciliado que cancel la totalidad de los
servicios prestados al grupo de sujetos no domiciliados, no enerva que dicho
establecimiento califique como exportacin tales servicios siempre que verifique que a
la fecha en que los brind, la permanencia de dichos sujetos en el pas no exceda de
sesenta (60) das calendario desde su ltimo ingreso al mismo.
INFORME N. 0129-2015-SUNAT/5D0000
Para efectos de establecer el lmite de la devolucin del SFMB a que se refiere el
artculo 4 del Reglamento de Notas de Crdito Negociables debe considerarse el
valor FOB de las declaraciones de exportacin correspondientes a bienes (productos
compensadores) que incorporan mercancas sometidas al Rgimen de Admisin
Temporal para Perfeccionamiento Activo.
CARTA N. 067-2015-SUNAT/600000
Se formula las siguientes consultas:
1. Cules son los servicios de logstica que se encuentran comprendidos en el
numeral 14 del Apndice V de la Ley del Impuesto General a las Ventas (IGV) e
Impuesto Selectivo al Consumo(1 ) como servicios de apoyo empresarial?
2. Sin perjuicio de la respuesta a la pregunta 1, se consulta si las siguientes
actividades podran ser consideradas como servicios de logstica y, por tanto, como
una exportacin de servicios para efectos del IGV, en la medida que se cumplan los
requisitos contemplados en el artculo 33 de la Ley del IGV? a. Diseo y gestin del
flujo de informacin entre clientes y proveedores, los cuales incluyen la automatizacin
de pedidos, la implementacin de criterios uniformes de los bienes y servicios que
sern adquiridos y sus tarifas, as como la implementacin de catlogos electrnicos
de productos. b. Preparacin de reportes de control del gasto y preparacin de
indicadores de gestin. c. Determinacin de las necesidades del cliente y el
procesamiento de los pedidos. d. Ejecucin de procesos de estrategia de planeacin y
abastecimiento de bienes y servicios. e. Capacitacin en temas especializados del
rea de abastecimiento.
Adicionalmente, con el documento 2) de la referencia consulta si los servicios de
procesamiento de pedidos, gestin de inventarios, gestin de transporte y gestin de
la informacin, descritos en dicho documento, califican como servicios de soporte
logstico en los trminos regulados en el numeral 14 del referido Apndice V de la Ley
del IGV. Al respecto, cabe indicar que segn lo establecido en el artculo 33 de la
citada Ley, la exportacin de bienes o servicios, as como los contratos de
construccin ejecutados en el exterior, no estn afectos al IGV. Aade este artculo
que las operaciones consideradas como exportacin de servicios son las contenidas
en el Apndice V, el cual podr ser modificado mediante decreto supremo refrendado
por el Ministro de Economa y Finanzas. Tales servicios se consideran exportados
cuando cumplan concurrentemente con los requisitos indicados en dicho artculo
Ahora bien, el numeral 14 del mencionado Apndice V detalla como operaciones
consideradas como exportacin de servicios a los servicios de apoyo empresarial
prestados en el pas a empresas o usuarios domiciliados en el exterior; tales como
servicios de contabilidad, tesorera, soporte tecnolgico, informtico o logstica,
centros de contactos, laboratorios y similares.
Sobre el particular, tal como se ha sealado en la Carta N. 029-2011-
SUNAT/200000(3), emitida en relacin con el numeral 5 del literal B del Apndice V de
la Ley del IGV, con anterioridad a su modificatoria dispuesta por el Decreto Legislativo
N. 1119(4) y cuyo texto es similar al materia de consulta (5):
() el numeral citado no contiene una definicin sobre lo que debe entenderse por
servicios de apoyo empresarial, razn por la cual, en va de absolucin de consulta,
no es posible que esta Administracin Tributaria delimite cules son los servicios que,
especficamente, deben considerarse como tales. Asimismo, se advierte que el
numeral bajo comentario tampoco ha definido en qu consisten los servicios de
contabilidad, tesorera, soporte tecnolgico, informtico o logstica, centros de
contactos, laboratorios, motivo por el que esta Administracin Tributaria tambin se
encuentra imposibilitada de delimitar especficamente el contenido de dichos servicios.
Ms an, si bien dicho numeral contiene una relacin de servicios que se consideran
como servicios de apoyo empresarial, de la redaccin de la norma resulta claro que
tal relacin solo ha sido consignada a modo de ejemplo y no tiene carcter taxativo.
En tal sentido, respecto de las consultas formuladas y teniendo en cuenta la norma
vigente, una determinada operacin podra ser considerada como exportacin de
servicios si, en el caso concreto, se verifica que se trata de un servicio prestado en el
pas a empresas o usuarios domiciliados en el exterior, y si implica un apoyo a las
actividades empresariales del usuario ( Para tal efecto, debern cumplirse,
adicionalmente, con los requisitos que establezcan las normas que regulan la materia
).
INFORME N. 034-2014-SUNAT/4B0000
1. Corresponder que la Administracin Tributaria emita una orden de pago en
caso el contribuyente hubiera presentado su declaracin del pago a cuenta o
de regularizacin del Impuesto a la Renta, consignando como importe del saldo
a favor materia de beneficio cuya compensacin realiza, un monto mayor al
que mantiene conforme a lo declarado en periodos anteriores.
2. Corresponder la emisin de una resolucin de determinacin, en los casos en
que habindose consignado en la declaracin del pago a cuenta o de
regularizacin del Impuesto a la Renta la compensacin de estos conceptos
con un importe de saldo a favor materia de beneficio que guarda
correspondencia con el que se mantiene segn lo declarado por el propio
contribuyente en periodos anteriores, la Administracin Tributaria, en el
ejercicio de sus facultades de determinacin y fiscalizacin, desconozca o
establezca un saldo a favor del exportador menor al considerado y/o arrastrado
por aquel.
INFORME N. 026-2014-SUNAT/4B0000
Para efectos del IGV, el suministro de energa elctrica a favor de los usuarios de la
ZOFRATACNA se considera exportacin de servicios si se cumple concurrentemente
con los requisitos previstos en el numeral 6 del artculo 9 del Reglamento de la Ley
del IGV.
INFORME N. 024-2014-SUNAT/4B0000
Los servicios de comisariado de averas, liquidacin de siniestros y defensa legal
amparada por la pliza o cobertura de seguros prestados por empresas vinculadas al
rea de seguros, domiciliadas en el Per, al no constituir por s mismos alguna de las
operaciones de seguros y de reaseguros a que se refiere el artculo 318 de la Ley N.
26702, no califican como exportacin de servicios de acuerdo con lo previsto en el
numeral 8 del Apndice V del TUO de la Ley de IGV.
CARTA N. 039-2014-SUNAT/600000
El servicio de transporte de bienes prestado desde cualquier punto del territorio
nacional hacia la ZOFRATACNA, no califica como exportacin de servicios para
efectos del IGV y, por tanto, no se encuentra inafecto de dicho Impuesto.