3

S eccin
C ontabilidad
INFORME

Puntos claves para entender el tratamiento tributario de los gastos navideos y de fin de ao....................... 27

OPERATIVIDAD CONTABLE

Anlisis contable y tributario de las prdidas empresariales ........................................................................ 31

PRCTICA CONTABLE

Tratamiento contable y tributario de los reembolsos . .................................................................................. 35

INDICADORES CONTABLES........................................................................................................................ 37

Informe Contable
Puntos claves para entender el tratamiento tributario de los
gastos navideos y de fin de ao

1. ANTECEDENTES
Como es costumbre desde hace mu-
chos aos, con ocasin de las fiestas
de navidad y fin de ao, muchas em-
presas tienen la prctica de otorgar
diversos bienes a sus trabajadores y
a determinadas personas (bsica-
mente, clientes y proveedores ms
importantes, as como a determina-
dos funcionarios de instituciones p-
blicas y privadas), como una forma
de agradecerles por su contribucin
al desarrollo de la empresa. As, se
suelen entregar principalmente, ca-
nastas navideas, panetones, pavos
y juguetes (esto ltimo para los hijos
de los trabajadores); en tanto para los
terceros, el regalo comprende funda-
mentalmente botellas de licor.
El tratamiento contable que merecen
esos bienes es el de incluirlos en los
resultados del ejercicio; sin embargo
para efectos tributarios, su tratamien-
to es distinto, pues los mismos tienen
incidencia en el Impuesto General a
las Ventas (IGV), as como en el Im-
puesto a la Renta; incluso existe la
obligacin de emitir un comprobante
de pago en la oportunidad en que se
entreguen esos bienes.
Adicionalmente a los bienes antes in-
dicados, las empresas tambin suelen
realizar reuniones de confraternidad
para sus trabajadores, con la cual se
pretende retribuirles los esfuerzos des-
plegados a lo largo del ao, otorgn-
doles un momento de recreacin. Los
gastos incurridos en la realizacin de
estas reuniones tambin generan gas-
tos para las empresas, cuyo tratamiento
contable y tributario, resulta peculiar.
Considerando que los gastos que he-
mos mencionado sern frecuentes en
estas fechas, a continuacin analiza- 2.2 Tratamiento para efectos del
remos los aspectos contables y tribu- Impuesto a la Renta
tarios que le corresponden a stos.
Adicionalmente a ello, desarrollare-
a) Para el trabajador
mos aplicaciones prcticas para ob-
servar sus efectos. En relacin al tratamiento que para
efectos del Impuesto a la Renta de
2.
ENTREGAS DE CANASTAS Quinta Categora, ameritan los agui-
NAVIDEAS Y DE OTROS BIE- naldos (Canastas Navideas, Pavos y
NES A LOS TRABAJADORES dems bienes que la empresa entre-
gue a sus trabajadores con ocasin
2.1 Naturaleza de las entregas de de las fiestas navideas), debemos
canastas navideas y de pavos partir de la premisa que el inciso a)
del artculo 34 de la ley de ese im-
Como se ha sealado en las cuestio-
puesto, establece que son rentas de
nes previas de este informe, las em-
quinta categora las obtenidas por
presas suelen entregar con ocasin
concepto del trabajo personal pres-
de las fiestas navideas, canastas,
tado en relacin de dependencia,
panetones, pavos, obsequios (jugue-
incluido cargos pblicos, electivos o
tes) para los hijos de los trabajadores
no, como sueldos, salarios, asigna-
de la empresa, entre otros bienes de
carcter similar. ciones, emolumentos, primas, dietas,
gratificaciones, bonificaciones, agui-
Sobre el particular debe considerarse naldos, compensaciones en dinero o
que estas entregas han sido califica- en especie, gastos de representacin,
das por el Tribunal Fiscal como agui- y en general, toda retribucin por
naldos, entidad que ha sealado que servicios personales.
este concepto incluye, los regalos y
las sumas adicionales de dinero que En tal sentido, siendo que los agui-
naldos califican como rentas de
otorguen en forma voluntaria los em-
pleadores a sus trabajadores en Na- Quinta Categora para efectos del
Impuesto a la Renta, los mismos de-
vidad o Fiesta de Reyes, as como las
mayores remuneraciones impuestas bern ser cuantificados e incluidos
por ley1. como parte de la base imponible de
la retencin que por dicho concepto
deber aplicarse a los trabajadores
Canastas Navideas
Pavos que los perciban.
AGUINALDOS
Regalos para los hijos de
Es importante mencionar que an
trabajadores
cuando para efectos del Impuesto
a la Renta de Quinta Categora, los
aguinaldos forman parte de la base
Debe indicarse que esta calificacin
de clculo para la retencin de este
tiene especial relevancia a efectos de
impuesto, para efectos de las con-
determinar el tratamiento tributario
tribuciones sociales (ESSALUD, ONP
que le corresponde a estos conceptos.
1 Este criterio ha sido establecido en las RTF N 603-2-00
o AFP segn sea el caso), el importe
(19.07.2000) y en la RTF N 0809-3-2001 (24.07.2001) de stos no ser considerado dentro

Segunda Quincena - Noviembre 2015 27

Seccin Contabilidad
de la base imponible de las mismas.
Esto segn lo establecido por el art-
culo 7 de la Ley de Productividad y
Competitividad Laboral 2, el cual pre-
cisa que no constituye remuneracin
para ningn efecto legal, entre otros
conceptos, la Canasta de Navidad o
similares.
b) Para el empleador
El artculo 37 de la Ley del Impuesto
a la Renta seala que a fin de esta-
blecer la renta neta de tercera cate-
gora se deducir de la renta bruta
los gastos necesarios para producir-
la y mantener su fuente (principio de
causalidad), as como los vinculados
con la generacin de ganancias de
capital, en tanto la deduccin no
est expresamente prohibida por di-
cha ley.
As entre los diversos gastos deduci-
bles que contempla el citado artculo
37, estn los aguinaldos, bonifica-
ciones, gratificaciones y retribucio-
nes que se acuerden al personal,
incluyendo todos los pagos que por
cualquier concepto se hagan a favor
de los servidores en virtud del vn-
culo laboral existente y con motivo
del cese (inciso l). En ese caso, estas
retribuciones podrn deducirse en
el ejercicio comercial a que corres-
pondan cuando hayan sido pagadas
dentro del plazo establecido por el
Reglamento para la presentacin
de la declaracin jurada correspon-
diente a dicho ejercicio.
En relacin a estos gastos, es im-
portante considerar que para veri-
ficar que los mismos cumplan con
el principio de causalidad (es decir
que sean necesarios para producir y
mantener la fuente), stos debern
cumplir con ciertos criterios, tales
como:
Normalidad para la actividad que
genera la renta gravada;
Razonabilidad en relacin con los
ingresos del contribuyente;
Generalidad;
Fehaciencia;
Generalidad3, entre otros.
De lo anterior somos de la idea que
las Canasta Navideas, panetones, as
como los Pavos entregados a los traba-
jadores con ocasin de las fiestas na-
videas, al calificar como aguinaldos,
2 Cuyo Texto nico Ordenado fue aprobado por Decreto
Supremo N 003-97-EF (27.03.1997)
3 De acuerdo a la RTF N 02230-2-2004 la generalidad
del gasto ()debe verificarse en funcin al beneficio
obtenido por funcionarios de rango o condicin similar,
dentro de esa perspectiva, bien podra ocurrir que dada
la caracterstica de un puesto, el beneficio corresponda
slo a una sola persona, sin que por ello se incumpla
con el requisito de la generalidad. Similar criterio
puede observarse en la RTF N 00523-4-2006.
28 Asesor Empresarial
podran ser deducidos como gasto Cabe precisar que cuando se configu-
para efectos del Impuesto a la Renta s ra un retiro de bienes (entrega de bie-
se cumplen las condiciones sealadas nes a los trabajadores de la empresa
en los prrafos anteriores, es decir s: de manera gratuita), la empresa debe
asumir el ntegro del impuesto, debien-
El beneficiario es un trabajador de do pagar el mismo en la declaracin
la empresa (servidores en virtud del
mensual del perodo en que se incurre
vnculo laboral existente); con tal retiro (como si se tratara de una
El valor de las entregas consta en la venta gravada con el IGV, aun cuando
Boleta de Pago correspondiente4; no ocurra ello). Para tal efecto, la base
imponible ser fijada de acuerdo con
Los beneficiarios estn debidamen- las operaciones onerosas efectuadas
te identificados; por el sujeto con terceros, en su defecto
Se cumpla con el criterio de gene- se aplicar el valor de mercado
ralidad, y, Es importante mencionar que an
La entrega y el valor de los bienes cuando la empresa que efecta el retiro
son normales y razonables en rela- de bienes asume el impuesto, ste no
cin con el contribuyente. es considerado costo o gasto para ella,
ni tampoco podr ser deducido como
Tratamiento de los Aguinaldos
crdito fiscal, ni podr ser considerado
Tratamiento Tratamiento como costo o gasto por la adquirente.
Sujeto
Tributario Laboral
Ello en aplicacin a lo establecido por
Constituye Renta Para efectos labo-
los artculos 16 y 20 de la Ley del IGV.
de Quinta Cate- rales, no constituye
gora, por lo que base imponible para
Para el 2.4 Emisin de comprobante de
es base imponible el clculo de las con-
trabajador
para efectos de la tribuciones sociales pago
retencin de este de su cargo (ONP o
impuesto AFP, entre otros) En relacin a la emisin de compro-
Podrn ser bantes de pago, es pertinente indi-
deducibles como car que aun cuando se trate de una
Para el gastos a efectos de
emplea- determinar la ren- transferencia gratuita, por la misma
dor ta neta, en tanto se deben emitir stos. As lo establece
se cumplan ciertos el artculo 6 del Reglamento de Com-
criterios. probantes de Pago5, segn el cual es-
tn obligados a emitir comprobantes
2.3 Tratamiento para efectos del de pago, entre otros sujetos, las per-
IGV sonas naturales o jurdicas, socieda-
des conyugales, sucesiones indivisas,
sociedades de hecho u otros entes
a) IGV de adquisicin
colectivos que realicen transferencias
El IGV de adquisicin de los bienes de bienes a ttulo gratuito u onero-
adquiridos y entregados como agui- so, derivadas de actos y/o contratos
naldos a los trabajadores, puede to- de compraventa, permuta, donacin,
marse como crdito fiscal, pues estos dacin en pago y en general todas
desembolsos constituyen gastos dedu- aquellas operaciones que supongan
cibles. la entrega de un bien en propiedad.
Para estos efectos, el IGV de estas En estos casos, deber consignarse
adquisiciones debe cumplir con los en los comprobantes de pago la le-
requisitos sustanciales y formales pre- yenda: "TRANSFERENCIA GRATUITA",
vistos en los artculos 18 y 19 de precisndose adicionalmente el valor
la Ley del IGV e ISC, adems de la de la venta que hubiera correspondi-
bancarizacin y de la detraccin, s do a dicha operacin.
correspondiese.
3.
DESEMBOLSOS POR CELE-
b) Retiro de bienes BRACIONES DE NAVIDAD Y
AO NUEVO
Como se sabe, el IGV tambin gra-
va entre otras operaciones el retiro de
3.1 Naturaleza del desembolso
bienes, el cual se define como la en-
por celebraciones de navidad
trega de bienes a los trabajadores de
y ao nuevo
la empresa cuando sean de su libre
disposicin y no sean necesarios para
Otro de los desembolsos que suelen
la prestacin de sus servicios. hacer las empresas con ocasin de
las fiestas de fin de ao, son aquellos
dirigidos a celebrar reuniones de ca-
4 Debe recordarse que de acuerdo al penltimo prrafo maradera entre los trabajadores de
del artculo 18 del Decreto Supremo N 001-98-TR
(22.01.1998), la boleta de pago debe contener los la empresa.
mismos datos que figuren en las correspondientes
planillas. De ser as, uno de los datos que debe 5 Aprobado por Resolucin de Superintendencia N 007-
consignarse en sta son los pagos que no contengan 99/SUNAT publicada en el Diario Oficial El Peruano el
carcter remunerativo. 24 de Enero de 1999.

Sobre el particular debe considerarse
que la opinin unnime respecto de
estos desembolsos es que los mismos
califican como Gastos Recreativos a
favor de los trabajadores. As lo ha
reconocido el Tribunal Fiscal 6, en va-
riada jurisprudencia en donde ha in-
dicado que los Gastos Recreativos in-
cluyen los desembolsos en reuniones
para confraternizar con el personal
as como los desembolsos por agasa-
jos de navidad.
Reuniones de en conjunto, no excedan del medio
GASTOS por los agasajos de navidad, podr ser
RECREATIVOS
confraternidad
Agasajos de navidad
3.2 Tratamiento para efectos del
Impuesto a la Renta
El inciso ll) del artculo 37 de la Ley
del Impuesto a la Renta seala que
son deducibles a efectos de deter-
minar la renta neta, entre otros, los
gastos y contribuciones destinados a
prestar al personal servicios de salud,
recreativos, culturales y educativos;
as como los gastos de enfermedad
de cualquier servidor.
Es importante sealar que la deduc-
cin de estos gastos se sustenta en el
hecho que con los mismos, se benefi-
cian a los trabajadores, contribuyen-
do a la formacin de un ambiente
propicio para la productividad.
En relacin a estos gastos, debe se-
alarse que para determinar que los
mismos son necesarios para produ-
cir y mantener la fuente (es decir que
cumplan con el principio de causa-
lidad), stos debern ser normales
para la actividad que genera la renta
gravada, as como cumplir con crite-
rios tales como razonabilidad en rela-
cin con los ingresos del contribuyen-
te, generalidad; entre otros.
De lo anterior, podramos afirmar que
los Gastos Recreativos que incurre la
empresa (como por ejemplo, aquellos
derivados de las reuniones de confra-
ternidad y agasajos de navidad), po-
dran ser deducidos como gasto para
efectos del Impuesto a la Renta s se
cumplen las condiciones sealadas en
los prrafos anteriores, es decir s:
Los beneficiarios son trabajadores
de la empresa (servidores en virtud
del vnculo laboral existente) y es-
tn debidamente identificados;
Los gastos deben ser realizados
cumpliendo con el criterio de gene-
ralidad;
El valor de estos gastos son razona-
bles para el contribuyente.
6 Este criterio ha sido expuesto en las RTF N 00654-3-2001
(22.06.2001) y en la RTF N 1687-1-2005 (15.03.2005)
IMPORTANTE
Los Gastos Recreativos slo sern de-
ducibles en la parte que no excedan
del 0.5% de los ingresos netos del ejer-
cicio, con un lmite de 40 UIT.
3.3 Tratamiento para efectos del
IGV
En relacin al Impuesto General a las
Ventas (IGV), debemos manifestar que el
IGV que se genere por los gastos incurri-
dos en las reuniones de confraternidad y
tomado como crdito fiscal, en tanto los
mismos constituyan gastos deducibles
para efectos del Impuesto a la Renta, y
se encuentren dentro de los lmites pre-
vistos (0.5% de los ingresos netos del
ejercicio, con un lmite de 40 UIT).
4. ENTREGA DE OBSEQUIOS A
FAVOR DE TERCEROS
4.1 Tratamiento para efectos del
Impuesto a la Renta
El inciso q) del artculo 37 de la Ley
del IR seala que son deducibles a
efectos de determinar la renta neta
de tercera categora, entre otros, los
Gastos de Representacin propios del
giro o negocio, en la parte que, en
conjunto, no excedan del medio por
ciento (0.5%) de los ingresos brutos,
con un lmite mximo de cuarenta
(40) Unidades Impositivas Tributarias.
Sobre el particular debe considerarse
que se entiende por Gastos de Repre-
sentacin a:
Los efectuados por la empresa con
el objeto de ser representada fuera
de sus oficinas, locales o estableci-
mientos;
Los gastos destinados a presentar
una imagen que le permita man-
tener o mejorar su posicin de
mercado, incluidos los obsequios y
agasajos a clientes.
En relacin a estos gastos, es perti-
nente recordar que otra de las prc-
ticas que realizan las empresas con
ocasin de las fiestas de fin de ao,
tiene que ver con los obsequios que
efectan a sus principales clientes,
proveedores, y en general a todas
aquellas personas que la empresa
considera, le ayudaron a mejorar o
mantener su imagen. Dentro de estos
obsequios, podemos ubicar la entre-
ga de licores, canastas, panetones,
entre otros bienes de carcter similar.
Estos obsequios califican como Gas-
tos de Representacin, por lo que en
tanto, no superen el lmite del 0.5%
de los ingresos brutos, con el lmite
mximo de cuarenta (40) Unidades
Impositivas Tributarias, podran ser
Segunda Quincena - Noviembre 2015 29
Seccin Contabilidad
deducibles a efectos de determinar la
Renta Neta del Ejercicio.
4.2 Tratamiento para efectos del
IGV
a)
Uso del IGV de adquisicin
como Crdito Fiscal
El numeral 10 del artculo 6 del Re-
glamento de la Ley del IGV establece
que los gastos de representacin pro-
pios del giro o negocio otorgarn de-
recho a crdito fiscal, en la parte que,
por ciento (0.5%) de los ingresos bru-
tos acumulados en el ao calenda-
rio hasta el mes en que corresponda
aplicarlos, con un lmite mximo de
cuarenta (40) Unidades Impositivas
Tributarias acumulables durante un
ao calendario.
En ese sentido, en la medida que es-
temos ante los lmites antes sealados
podramos utilizar el IGV de las com-
pras como crdito fiscal.
b) Retiro Gravado con el IGV
De otra parte, respecto de la entrega
de estos bienes, la misma est grava-
da con el IGV bajo la calificacin de
retiro de bienes.
En estos casos, debemos tener en cuen-
ta que en la oportunidad de la entrega
de esos bienes a los terceros, se debe-
r gravar dicha entrega con el 18% del
IGV, impuesto que deber ser asumido
por la empresa que efecta la entrega,
monto que no ser deducible para efec-
tos del Impuesto a la Renta como gasto.
4.3 Obligacin de emitir Compro-
bantes de Pago
De otra parte, en relacin a la emisin
de comprobantes de pago, es pertinente
indicar que aun cuando se trate de una
transferencia gratuita, por la misma se
debe emitir un comprobante de pago. As
lo establece el artculo 6 del Reglamento
de Comprobantes de Pago, segn el cual
estn obligados a emitir comprobantes
de pago, entre otros sujetos, las personas
naturales o jurdicas, sociedades conyu-
gales, sucesiones indivisas, sociedades de
hecho u otros entes colectivos que realicen
transferencias de bienes a ttulo gratuito u
oneroso, derivadas de actos y/o contratos
de compraventa, permuta, donacin, da-
cin en pago y en general todas aquellas
operaciones que supongan la entrega de
un bien en propiedad.
En estos casos (y al igual como sucede
con cualquier transferencia de bienes
a ttulo gratuito), deber consignarse
en los comprobantes de pago la le-
yenda: "TRANSFERENCIA GRATUITA",
precisndose adicionalmente el valor
de la venta que hubiera correspondi-
do a dicha operacin.
Seccin Contabilidad
APLICACIN PRCTICA
CASO
ENTREGA DE CANASTAS NAVIDEAS
Con ocasin de las prximas fiestas navideas, la em-
presa KERSHAW S.R.L. est evaluando la posibilidad de
comprar canastas navideas para sus 12 trabajadores, las
cuales segn cotizacin efectuada tienen un valor de S/.
500 ms IGV cada una. Al respecto, la empresa nos so-
licita que le ayudemos a determinar el efecto contable y
tributario de esta adquisicin.
SOLUCIN:
A fin de determinar el efecto contable tributario que tendra
la adquisicin de canastas navideas por parte de la em-
presa KERSHAW S.R.L., es preciso considerar lo siguiente:
a. Deduccin como Gasto para efecto del Impuesto a
la Renta
Los Aguinaldos (Canastas Navideas) constituyen un
gasto que incurre la empresa a favor de sus trabaja-
dores, como una forma de reconocer sus esfuerzos en
la generacin de rentas. En ese sentido, para que las
mismas sean deducibles, la legislacin tributaria seala
que deben cumplir con criterios tales como razonabili-
dad en relacin con los ingresos del contribuyente, ge-
neralidad; entre otros.
Lo anterior significa que en la medida que se cumplan
con los criterios antes sealados, estas entregas sern
consideradas como gastos para efectos del Impuesto a
la Renta, por lo que podrn ser deducibles en virtud al
inciso l) del artculo 37 de la ley de ese impuesto.
b. IGV: Operacin Gravada como Retiro de Bienes
La entrega de bienes a los trabajadores, en calidad de
aguinaldos, califican como retiro de bienes, operacin
que se encontrar gravada con el IGV, considerando
como base imponible para estos efectos el valor de mer-
cado de los bienes a ser retirados.
c. Uso del IGV de adquisicin como crdito fiscal
Respecto al uso del IGV de adquisicin como crdito
fiscal que se origine en la adquisicin de las canastas
navideas por parte de la empresa, cabe precisar que
dicho monto podra tomarse como crdito fiscal en tan-
to la entrega de dichos bienes califique como gasto para
efecto del Impuesto a la Renta y adems se cumplan con
los requisitos sustanciales y formales establecidos en los
artculos 18 y 19 de la Ley del IGV.
d. Emisin de Comprobantes de Pago
En relacin a la emisin de comprobantes de pago,
es pertinente indicar que aun cuando se trate de una
transferencia gratuita, por la misma se debe emitir un
comprobante de pago. As lo establece el artculo 6 del
Reglamento de Comprobantes de Pago. Para tal efecto,
se consignar en los comprobantes de pago la leyenda:
"TRANSFERENCIA GRATUITA", precisndose adicional-
mente el valor de la venta, que hubiera correspondido a
dicha operacin.
e. Tratamiento contable
El tratamiento contable que deber seguir la empresa
ser el siguiente:
Por la adquisicin de las canastas navideas
30 Asesor Empresarial
XX
60 COMPRAS 6,000
603 Materiales auxiliares, suministros y repuestos
6032 Suministros
40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL
SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,080
401 Gobierno central
4011 Impuesto General a las Ventas
40111 IGV Cuenta Propia
42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 7,080
421 Facturas, boletas y otros comprobantes por Pagar
4212 Emitidas
x/x Por la adquisicin de las canastas navideas.
XX
25 MATERIALES AUXILIARES, SUMINISTROS Y REPUESTOS 6,000
252 Suministros
2524 Otros suministros
61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 6,000
613 Materiales auxiliares, suministros y repuestos
x/x Por el ingreso de las canastas navideas al almacn de
la empresa.
XX
Por la entrega de los bienes a los trabajadores
XX
62 CARGAS DE PERSONAL, DIRECTORES Y GERENTES 6,000
621 Remuneraciones
6213 Remuneraciones en especie
25 MATERIALES AUXILIARES, SUMINISTROS Y REPUESTOS 6,000
252 Suministros
2524 Otros suministros
x/x Por la entrega de las canastas navideas al personal de
la empresa
XX
94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 6,000
79 CARGAS IMP. CTA. COSTOS Y GASTOS 6,000
791 Cargas imp. a cuenta de costos y gastos
x/x Por el destino de la entrega de las canastas navideas
al personal de la empresa.
XX
Por el IGV generado por el retiro de bienes
XX
64 GASTOS POR TRIBUTOS 1,080
641 Gobierno central
6411 Impuesto General a las ventas y selectivo
al consumo
40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL
SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,080
401 Gobierno central
4011 Impuesto General a las Ventas
40111 IGV Cuenta Propia
x/x Por el IGV asumido por la empresa por el retiro de bienes.
(S/.6 000 18% = S/. 1 080)
XX
94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 1,080
79 CARGAS IMP. CTA. COSTOS Y GASTOS 1,080
791 Cargas imp. a cuenta de costos y gastos
x/x Por el destino del IGV asumido por la empresa en
el retiro de bienes.
XX
Autor: Effio Pereda, Fernando
Contador Pblico; Maestra en Poltica y Administracin Tributaria; Asesor
y Consultor Contable Tributario; Miembro del Staff de la Revista Asesor
Empresarial.
 Seccin Contabilidad

Operatividad Contable
Anlisis contable y tributario de las prdidas empresariales
Asientos y contables y aplicacin de la nic 12

1. ASPECTOS INTRODUCTORIOS DIFERENCIAS ENTRE LA PRDIDA CONTABLE Y PRDIDA TRIBUTARIA

En el presente informe nos avocare-
mos a estudiar los aspectos concep-
tuales y normativos de la prdida
contable y de la prdida tributaria,
tratando de entender y conciliar las
normas que los originan y sustentan,
para efectos del proceder al correcto
tratamiento contable y tributario de
este tema.
En tal efecto en el mbito tributario,
estudiaremos los sistemas de arrastre
de prdidas y las condiciones para su
aplicacin en los prximos ejercicios,
asimismo en lo que respecta al mbi-
to contable nos centraremos en el tra-
tamiento contable de las prdidas en
el contexto de la NIC 12 Impuesto a
la Renta. Finalmente, para una mejor
comprensin del tema, presentamos
dos casos prcticos con sus respecti-
vos asientos contables.
PRDIDA CONTABLE PRDIDA TRIBUTARIA
- Se origina y se determina de acuerdo a la normatividad del Im-
- Se origina y se determina de acuerdo a las NIIF.
puesto a la Renta.
- Se compensa con reservas o utilidades acumu- - Se aplica contra la renta neta de los ejercicios siguientes de
ladas o utilidades del siguiente ejercicio. acuerdo al sistema elegido por el contribuyente.
- No se registra en la cuenta 59. No obstante el efecto de la prdida
- Se registra en la cuenta 59 del Plan Contable
tributaria por aplicacin de la NIC 12 genera un pasivo tributario
General Empresarial (PCGE).
diferido, que se registra en la cuenta 49 del PCGE.
- Se muestra en el Estado de Resultado Integral.
- No se muestra en los estados financieros, solamente se mues-
tra en la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta.
- Genera efectos societarios de acuerdo a la Ley
- No tiene efectos societarios.
General de Sociedades.
- Para su aplicacin posterior debe cumplirse lo - Su aplicacin posterior est supeditada a lo establecido en la Ley y
establecido en la Ley General de Sociedades. el Reglamento del Impuesto a la Renta.
Por ello, el monto de la prdida con- el pas podrn compensar la prdi-
table no necesariamente es igual al da neta total de tercera categora de
monto de la prdida tributaria, puesto fuente peruana que registren en un
que ambos se originan de la aplica- ejercicio gravable, con arreglo a al-
cin de normas diferentes. guno de los siguientes sistemas:
3. LA PRDIDA TRIBUTARIA a) Sistema A

2. LA PRDIDA CONTABLE ES Mediante este sistema se puede com-

LO MISMO QUE LA PRDIDA
TRIBUTARIA?
Para responder esta pregunta, es ne-
cesario conocer cmo se originan y/o
determinan dichas prdidas y cul es
el tratamiento en los prximos ejerci-
cios, a la luz de la norma contable o
tributaria.
En ese sentido, podemos decir que la
prdida contable es aquella que se
deriva de la contabilidad financiera
y est basada en la aplicacin de las
Normas Internacionales de Informa-
cin Financiera (NIIF). Esto significa,
que la prdida contable representa la
prdida real de la empresa, la cual
se mostrar en los Estados Financie-
ros y tendr repercusiones en materia
financiera y societaria.
Por otra parte, la prdida tributaria es
aquella que se determina de acuerdo
a la normatividad del Impuesto a la
Renta (I.R.) y dems normas con in-
cidencia tributaria. Esta prdida no
refleja la situacin financiera de la
empresa, y slo tiene incidencia en
el resultado tributario del periodo en
curso y de los periodos siguientes, se-
gn corresponda.
De manera resumida, y adelantndo-
nos a algunos temas que explicaremos
en las siguientes lneas, a continua-
cin, se muestra el siguiente cuadro
comparativo:
3.1 Determinacin de la prdida
tributaria
En principio explicaremos cmo se
origina una prdida tributaria, para
ello debemos tener en cuenta que
para determinar el resultado tributa-
rio (prdida o renta) se parte de la
utilidad contable antes de impuestos
y sobre dicho monto se efectan las
adiciones y deducciones que se en-
cuentran reguladas en la Ley del Im-
puesto a la Renta y en su Reglamento,
logrando obtener de esta forma un
nuevo resultado que en caso de ser
negativo se le denomina prdida tri-
butaria. Para un mejor entendimiento
veamos la siguiente estructura:
Utilidad Contable antes de Impuestos
(+) Adiciones
(-) Deducciones
Prdida Tributaria del Ejercicio
3.2 Aplicacin de la prdida
Al respecto, el artculo 50 de la Ley
del Impuesto a la Renta establece que
los contribuyentes domiciliados en
SISTEMA A
RESULTADO PERDIDA TRIBUTARIA
RESULTADO RENTA NETA (RN)
Aplicacin
Por arrastrar
Se pierde S/. 1,000 al trmino del plazo de 4 aos.
pensar la prdida neta total de tercera
categora de fuente peruana que re-
gistren en un ejercicio gravable impu-
tndola ao a ao, hasta agotar su
importe, a las rentas netas de tercera
categora que obtengan en los cuatro
(4) ejercicios inmediatos posteriores
computados a partir del ejercicio si-
guiente al de su generacin. El saldo
que no resulte compensado una vez
transcurrido ese lapso, no podr com-
putarse en los ejercicios siguientes.
Cabe aadir que las prdidas netas
compensables de ejercicios anteriores
se compensarn contra la renta neta
de tercera categora empezando por
la ms antigua. Asimismo, las prdi-
XXX das de ejercicios anteriores no com-
XXX pensadas podrn ser arrastradas a
(XXX) los ejercicios siguientes siempre que
(XXX) no haya vencido el plazo de 4 (cuatro)
aos contados a partir del ejercicio
siguiente al de la generacin de cada
prdida.
Para entender este sistema, veamos el
siguiente ejemplo:
2015 2016 2017 2018 2019
(100 000)
28 000 35 000 34 000 2 000
28 000 (35 000) (34 000) (2 000)
(72 000) (37 000) (3 000) (1 000)

Segunda Quincena - Noviembre 2015 31

Seccin Contabilidad
b) Sistema B
A travs de este sistema se podr
compensar la prdida neta total de
tercera categora de fuente peruana
que se registre en un ejercicio gra-
vable imputndola ao a ao, hasta
agotar su importe, al cincuenta por
ciento (50%) de las rentas netas de
tercera categora que se obtengan en
los ejercicios inmediatos posteriores.
Adems, para la aplicacin del Siste-
ma B de compensacin de prdidas
se debe considerar lo siguiente:
- De obtenerse renta neta positiva
en el ejercicio, las prdidas netas
SISTEMA B
RESULTADO PERDIDA TRIBUTARIA
RESULTADO RENTA NETA (RN)
50 % de la RN
Aplicacin
Por arrastrar
50 % RN sujeto al Impuesto a la Renta
La prdida no aplicada de S/. 50,500 se arrastra a los ejercicios siguientes hasta agotarse.
Adems, de lo expuesto para la apli-
cacin de estos sistemas debemos te-
ner los siguientes aspectos:
a) Qu implicancias tienen los
ingresos exonerados?
En ambos sistemas, los contribuyen-
tes que obtengan rentas exoneradas
debern considerar entre los ingresos
a dichas rentas a fin de determinar la
prdida neta compensable. En caso
que el contribuyente no arroje prdi-
das por el ejercicio y solo cuente con
prdidas netas compensables de ejer-
cicios anteriores, las rentas exoneradas
no afectarn estas ltimas prdidas.
b) Qu es la prdida neta com-
pensable?
La prdida neta compensable del ejer-
cicio estar conformada por las prdi-
das del ejercicio reducidas por el im-
porte de las rentas exoneradas, en su
caso, y las prdidas netas compensa-
bles de ejercicios anteriores, de existir.
c) Cundo se ejerce la opcin de
elegir el sistema de prdida?
La opcin del sistema aplicable de-
ber ejercerse en la oportunidad de
la presentacin de la Declaracin Ju-
rada Anual del Impuesto a la Renta
correspondiente al ejercicio en que se
genera dicha prdida. En caso que el
contribuyente obligado se abstenga
de elegir uno de los sistemas de com-
pensacin de prdidas, la Administra-
cin aplicar el sistema A.
32 Asesor Empresarial
compensables de ejercicios ante-
riores se debern compensar hasta
el 50% de la renta neta de tercera
categora. Los saldos no compen-
sados sern considerados como
la prdida neta compensable del
ejercicio que podr ser arrastrada
a los ejercicios siguientes.
- De obtenerse prdida en el ejer-
cicio actual, sta se sumar a las
prdidas netas compensables de
ejercicios anteriores.
De igual forma, a continuacin mos-
traremos un ejemplo de la aplicacin
de este sistema:
2015 2016 2017 2018
(100 000)
28 000 35 000 34 000
14 000 17 500 17 000
(14 000) (17 500) (17 000)
(86 000) (68 500) (51 500)
14 000 17 500 17 000
d) Se puede cambiar la opcin
elegida?
Efectuada la eleccin de la opcin de
arrastre de prdida, los contribuyentes
domiciliados en el pas que generan
rentas de tercera categora se encuen-
tran facultados a presentar una decla-
racin rectificatoria de su Declaracin
Jurada Anual del Impuesto a la Renta
para modificar el sistema de arrastre
de prdidas inicialmente elegido1.
El plazo mximo para presentar la
declaracin rectificatoria aludida en
el prrafo anterior es el da anterior
a la presentacin de la Declaracin
Jurada Anual del ejercicio siguiente o
de la fecha de su vencimiento, lo que
ocurra primero. Despus de esta fe-
cha los contribuyentes se encuentran
impedidos de cambiar de sistema,
salvo en el caso en que el contribu-
yente hubiera agotado las prdidas
acumuladas de ejercicios anteriores.
Asimismo, la norma indica que no
proceder la indicada rectificacin,
si el contribuyente hubiere utilizado el
sistema de compensacin de prdidas
originalmente declarado en su Decla-
racin Jurada Anual del Impuesto, en
la Declaracin Jurada de modificacin
del coeficiente o porcentaje de los pa-
gos a cuenta del impuesto.
En tal sentido, slo ser posible cam-
biar el sistema de compensacin de
prdidas en aquel ejercicio en el que
no existan prdidas de ejercicios an-
teriores, sea que stas se hayan com-
pensado completamente o que haya
1 De acuerdo a lo indicado
069-2010-SUNAT/2B0000.
vencido el plazo mximo para su
compensacin, respectivamente.
e) Se pierde el derecho a com-
pensar las prdidas tributa-
rias cuando estas prdidas
han sido cubiertas por reser-
vas u otros?
Los contribuyentes no pierden el dere-
cho de efectuar la compensacin de
prdidas cuando stas sean cubiertas
por reservas legales, reduccin de ca-
pital, nuevos aportes de los socios o
por cualquier otra forma.
3.3 Tratamiento de las prdidas
de fuente extranjera
2019
En principio debemos tener en cuenta
que de acuerdo al artculo 6 de la Ley
2 000 del Impuesto a la Renta se seala que
1 000 estn sujetas al impuesto la totalidad
(1 000)
de las rentas gravadas que obtengan
los contribuyentes que, conforme a las
(50 500) disposiciones de esta Ley, se conside-
1 000 ran domiciliados en el pas, sin tener
en cuenta la nacionalidad de las per-
sonas naturales, el lugar de constitu-
cin de las jurdicas, ni la ubicacin
de la fuente productora.
De lo cual se aprecia que nuestra le-
gislacin adopta el criterio de renta
de fuente mundial, lo cual implica
que los sujetos domiciliados en el pas
deben tributar por sus rentas de fuen-
te peruana y adems por sus rentas
de fuente extranjera.
Si bien la adopcin de este criterio
resulta favorable para los intereses
del fisco, muchas veces observamos
que esto puede ocasionar un perjuicio
a los contribuyentes, lo cual se pro-
ducira cuando estos obtienen una
prdida por sus actividades en el ex-
tranjero, puesto que esta prdida no
podr ser compensada con las rentas
de fuente peruana.
Esto se evidencia en la lectura del ar-
tculo 51 de la Ley del Impuesto a la
Renta, el cual dispone que los con-
tribuyentes domiciliados en el pas
sumarn y compensarn entre s los
resultados que arrojen sus fuentes
productoras de renta extranjera, y
nicamente si de dichas operaciones
resultara una renta neta, la misma se
sumar a la renta neta del trabajo o
a la renta neta empresarial de fuente
peruana, segn corresponda (). En
ningn caso se computar la prdida
neta total de fuente extranjera, la que
no es compensable a fin de determi-
nar el impuesto2.
En ese sentido, solo la renta neta de
fuente extranjera que obtengan los
contribuyentes que realizan actividades
2 Cabe anotar que en la compensacin de los resultados
que arrojen las fuentes productoras de renta extranjera,
en el Informe N no se tomar en cuenta las prdidas obtenidas en
pases o territorios de baja o nula imposicin.

empresariales, cualquiera fuere la ac-
tividad de la que provenga, se sumar
a la renta neta o prdida neta de la
tercera categora (fuente peruana).
4. ANLISIS DE LA PRDIDA
CONTABLE
4.1 Determinacin de la prdida
contable
Como hemos indicado, la prdida con-
table es aquella que se origina por la
estricta aplicacin de las NIIF, por lo cual
esta prdida es la que se muestra en el
Estado de Resultado Integral (antes lla-
mado Estado de Ganancias y Prdidas).
De manera resumida, podemos decir
la prdida contable se determina de
la siguiente forma:
Ingresos XXX
(-) Costos (XXX)
(-) Gastos (XXX)
Utilidad Antes de I.R. XXX
Impuesto a la Renta (XXX)
Utilidad (o Prdida) Neta XXX
En este punto, cabe mencionar que
la base calculo para el impuesto a la
Renta se determina de acuerdo a las
normas tributarias, es decir conside-
rando las adiciones y deducciones, lo
cual puede hacer variar la utilidad o
prdida neta resultante.
Asimismo, debemos considerar que se
pueden presentar los siguientes casos:
- Que la empresa obtenga utilidad
contable y tambin renta tributaria.
- Que la empresa obtenga prdida
contable y tambin prdida tributaria.
- Que la empresa obtenga utilidad
contable y a la vez prdida tributaria.
- Que la empresa obtenga prdida
contable y a la vez renta tributaria.
Estas diferencias que se pueden pro-
ducir en el cierre del ejercicio se de-
ben principalmente a las adiciones
y/o deducciones y/o prdidas de
ejercicios anteriores que se realizar
de acuerdo a la normatividad del Im-
puesto a la Renta para el clculo de
dicho impuesto.
4.2 Tratamiento contable de
acuerdo a la nic 12
Como sabemos, el objetivo de esta
norma es prescribir el tratamiento
contable del impuesto a las ganan-
cias (impuesto a la renta), por lo cual
debemos entender que este impues-
to comprende tanto el impuesto co-
rriente como el impuesto diferido. El
Impuesto corriente es la cantidad a
pagar (recuperar) por el impuesto a
la renta relativo a la utilidad (o prdi-
da) fiscal del periodo, mientras que el
impuesto diferido es aquel que afecta-
r periodos futuros y que se origina de
la aplicacin de la NIC 12.
En tal efecto, en lo que se refiere al
tema bajo anlisis, la NIC 12 seala
que cuando se genera una prdida
tributaria debe reconocerse un activo
por impuesto diferido, siempre que se
puedan compensar, con ganancias
tributarias (renta neta) de periodos
posteriores, pero slo en la medida
en que sea probable la disponibilidad
de ganancias tributarias futuras, con-
tra los cuales cargar esas prdidas o
crditos fiscales no utilizados.
A mayor abundamiento, los criterios
a emplear para el reconocimiento de
los activos por impuestos diferidos,
que nacen de la posibilidad de com-
pensacin de prdidas, son los mis-
mos que los utilizados para reconocer
activos por impuestos diferidos sur-
gidos de las diferencias temporarias
deducibles. No obstante, la existencia
de prdidas tributarias no utilizadas
puede ser una evidencia para supo-
ner que, en el futuro, no se dispondr
de ganancias tributarias. Por tanto,
cuando una entidad tiene en su his-
torial prdidas recientes, proceder
a reconocer un activo por impuestos
diferidos surgido de prdidas, slo si
dispone de una cantidad suficiente de
diferencias temporarias imponibles,
o bien si existe alguna otra evidencia
convincente de que dispondr en el
futuro de suficiente ganancia tributa-
ria, contra la que cargar dichas prdi-
das o crditos.
Por consiguiente, al evaluar la pro-
babilidad de disponer de ganancias
tributarias contra las que cargar las
prdidas, la entidad puede considerar
los siguientes criterios:
a) Si la entidad tiene suficientes diferencias tempo-
rarias imponibles, relacionadas con la misma au-
toridad fiscal, y referidas a la misma entidad fiscal,
que puedan dar lugar a importes imponibles, en
cantidad suficiente como para cargar contra ellos
las prdidas, antes de que el derecho de utilizacin
expire;
b) Si es probable que la entidad tenga ganancias
tributarias antes de que prescriba el derecho de
compensacin de las prdidas;
c) Si las prdidas tributarias no utilizadas han sido
producidas por causas identificables, cuya repeti-
cin es improbable; y
d) Si la entidad dispone de oportunidades de planifi-
cacin fiscal que vayan a generar rentas tributarias
en los periodos en que las prdidas puedan ser
utilizados.
En resumen, podemos decir que
cuando se obtiene una prdida tribu-
taria sobre la cual existe la certeza de
aplicarla contra utilidades futuras, la
entidad en aplicacin de la NIC 12
debe reconocer un activo tributario di-
ferido, el cual ser calculado teniendo
Seccin Contabilidad
en cuenta la tasa (o tasas) del Impues-
to a la Renta que sern aplicables en
el periodo (o periodos) en los cuales
aplique la prdida tributaria.
En ese sentido, considerando la nor-
matividad vigente el cierre del ejer-
cicio 2015, las tasas del ejercicio en
curso y de los prximos ejercicios son
las siguientes:
Concepto 2015 - 2016 2017 - 2018 2019 Adelante
Impuesto
a la Renta 28 % 27 % 26 %
APLICACIN PRCTICA
CASO N 1
RECONOCIMIENTO DE ACTIVO
TRIBUTARIO DIFERIDO POR
PRDIDAS TRIBUTARIAS
La empresa BOSQUES VERDES S.A.,
obtuvo una prdida tributaria ascen-
dente a S/. 10 000, en el ejercicio
gravable 2015, eligiendo el sistema a)
para compensar la Prdida Tributaria.
Asimismo, se espera que la empresa
obtenga una renta neta imponible en
el ejercicio 2016 contra la cual pueda
aplicar la totalidad de la prdida tri-
butaria generada en el 2015.
Al respecto, se desea conocer Qu
asiento deber efectuar la empresa
por la prdida tributaria obtenida?
SOLUCIN:
En principio, debemos indicar que la
empresa debe reconocer al cierre del
ejercicio 2015 un activo tributario di-
ferido (ATD) proveniente de la prdida
tributaria que obtuvo en dicho ejercicio,
esto es en la medida que sea probable
que las rentas netas tributarias grava-
bles de ejercicios futuros sean suficien-
tes para poder aplicar las prdidas.
Bajo este anlisis, en el caso plantea-
do, se observa que la empresa espera
obtener una renta imponible suficien-
te que permita aplicar la totalidad de
la prdida en el ejercicio 2016.
Por lo cual, el importe por el que se
reconocer el ATD ser en este caso la
cantidad que se espera dejar de pa-
gar a la administracin tributaria en
el prximo ejercicio. En este sentido,
asumiendo que podr aplicarse la
prdida en su totalidad en el 2016, se
deber reconocerse el ATD de acuer-
do a lo siguiente:
Prdida Tributaria: S/. 10 000
Activo Tributario Diferido:
Prdida x Tasa del Impuesto
a la Renta
Activo Tributario Diferido: S/. 10 000 x 28 %
Activo Tributario Diferido: S/. 2 800
Segunda Quincena - Noviembre 2015 33
Seccin Contabilidad
Por consiguiente, se deben efectuar S/. 10 000, S/. 15 000 y S/. 20 000 dichos requisitos, el gasto no es
los siguientes asientos contables: respectivamente. aceptado, no obstante en el ejercicio
Ejercicio 2015 SOLUCIN: 2016 cuando se cumpla con efectos
la destruccin de dichas existencias
XX En el desarrollo de este caso existen
37 ACTIVO DIFERIDO 2 800
de acuerdo a lo establecido en el Re-
371 Impuesto a la Ren-
dos aspectos relevantes a revisar: el glamento del Impuesto a la Renta, el
ta diferido gasto por desvalorizacin de existen- gasto s ser aceptado, constituyendo
3712 Impuesto a la Renta cias y las prdidas. En tal sentido, en una diferencia temporal.
diferido - Resultados primer lugar analizaremos el tema de
88 IMPUESTO A LA RENTA 2 800 la deducibilidad de la desvalorizacin Inciso c) del artculo 21 del Reglamento del Im-
882 Impuesto a la Ren- puesto a la Renta (Decreto Supremo N 122-94-EF)
ta diferido
de existencias para lo cual debemos
x/x Por el reconocimiento del recordar que el inciso f) del artculo Tratndose de los desmedros de existencias, la SUNAT
activo tributario diferido 44 del TUO de la Ley del Impuesto a aceptar como prueba la destruccin de las existen-
referido a la prdida tribu- la Renta establece que no sern dedu- cias efectuadas ante Notario Pblico o Juez de Paz, a
taria obtenida, por aplica- falta de aqul, siempre que se comunique previamen-
cibles las provisiones cuya deduccin te a la SUNAT en un plazo no menor de seis (6) das
cin de la NIC 12
XX no admite dicha norma, por lo cual el hbiles anteriores a la fecha en que se llevar a cabo
importe de S/. 8 000 debe ser adicio- la destruccin de los referidos bienes (...).
Ejercicio 2016 nado en la determinacin del Impues-
XX to a la Renta. A continuacin procederemos a cal-
88 IMPUESTO A LA RENTA 2 800 Por consiguiente, como en el ejerci- cular la diferencia temporal y el activo
882 Impuesto a la Ren- cio 2015, la entidad no ha cumplido tributario diferido.
ta diferido
37 ACTIVO DIFERIDO 2 800
371 Impuesto a la Ren- BASE EFECTO
ta diferido EJERCI- BASE TRI- DIFEREN- TIPO DE DI-
ACTIVO CONTA- TRIBUTA- GENERA MONTO
3712 Impuesto a la Renta CIO BUTARIA CIA FERENCIA
BLE RIO
diferido - Resultados 2015 EXISTENCIAS 8 000 8 000
x/x Por la reversin del activo
DESVALORIZA- Adicin
tributario diferido por la (8 000)
CIN 8 000
aplicacin de la prdida
Activo
tributaria. CIERRE
XX EXISTENCIAS 0 8 000 8 000 Deducible Tributario 2 240
2015
Diferido
DESTRUCCIN DE
CASO N 2 Deduccin
MERCADERAS
2016 0 (8 000) 8 000
(REQUISITOS DE
APLICACIN DE LA NIC 12 A LA DESMEDRO)
PRDIDA TRIBUTARIA Reversin
CIERRE del Activo
EXISTENCIAS 0 0 Imponible 2 240
La empresa TIBET BLANCO S.A.C. 2016 Tributario
tiene un gasto por devalorizacin de Diferido
existencias de S/. 8 000 sobre la cual
al cierre del ejercicio 2015 de acuer- Ahora bien, en segundo lugar, en diferido por S/. 10 980 (S/. 2 240 pro-
do a las normas contables se ha efec- aplicacin de las normas tributarias cedente de la desvalorizacin de exis-
tuado una estimacin de desvaloriza- determinaremos el resultado. tencias y S/. 8 740 procedente de la
cin por el mismo importe (S/. 8 000). TRATAMIENTO prdida tributaria).
DETALLE
TRIBUTARIO (S/.) XX
No obstante, este gasto no es acepta- Prdida antes de Impuestos 2015 (40 000) 37 ACTIVO DIFERIDO 10 980
do para efectos tributarios de acuerdo (+) Adicin por desvalorizacin de 8 000 371 Impuesto a la Ren-
a lo establecido en la Ley del Impuesto existencias (Diferencia Temporal) ta diferido
a la Renta. Sin embargo, la empresa 3712 Impuesto a la Renta
Prdida tributaria del Ejercicio 2015 (32 000) diferido - Resultados
prev que en el ejercicio 2016 reali- 88 IMPUESTO A LA RENTA 10 980
zar el procedimiento de destruccin Como se observa, la entidad ha obte- 882 Impuesto a la Ren-
de dichas existencias, para que el des- nido una prdida tributaria 2015 de ta diferido
medro sea aceptado como gasto en x/x Por el reconocimiento del
(S/. 32 000) por lo que en aplicacin activo tributario diferido
ese ejercicio. de la NIC 12 se debe proceder a cal- del ejercicio 2015.
En ese sentido, considerando que es cular el activo tributario diferido de la XX

la nica partida de gasto que no ser siguiente forma.

Finalmente, cabe indicar que para
aceptada tributariamente, la empresa EJERCICIOS 2016 2017 2018 TOTAL
efectos contables, la prdida del ejer-
TIBET BLANCO S.A.C. nos consulta RENTA NETA
10 000 15 000 20 000 45 000 cicio 2015 asciende a S/. 29 020.
acerca del efecto tributario y contable PROYECTADA
sabiendo que la prdida contable an- APLICACIN
DETALLE
TRATAMIENTO
tes de Impuestos del ejercicio 2015 DE LA PRDI- CONTABLE (S/.)
10 000 15 000 7 000 32 000
DA TRIBUTA- Prdida antes de Impuestos 2015 (40 000)
asciende a (S/. 40 000). RIA 2015
(+) Impuesto a la Renta diferido 10 980
Datos Adicionales: TASA DEL IR 28 % 27 % 27 %
Prdida contable del Ejercicio 2015 (29 020)
ATD 2 800 4 050 1 890 8 740
- La empresa para el ejercicio 2015
eligi el sistema a) para efectos del Como se observa, el ATD procedente
arrastre de prdida. de la prdida tributaria del ejercicio Autor: Aguilar Espinoza, Henry
- Se prev que la prdida tributa- 2015 asciende a S/. 8 740.
Contador Pblico y Abogado; Post Grado en
ria ser aplicable en los ejercicios Por lo cual, una vez efectuados los cl- NIIF; Maestra en Tributacin; Asesor y Consultor
2016, 2017 y 2018, y que la renta culos, procedemos a realizar el asien- Contable y Tributario; Miembro del Staff de la
neta de dichos ejercicios ser de Revista Asesor Empresarial.
to para reconocer el activo tributario

34 Asesor Empresarial
 Seccin Contabilidad

Prctica Contable
Tratamiento contable y tributario de los reembolsos

CASO a) Tratamiento tributario empresa no domiciliada en el Per

CUNDO ESTAMOS ANTE
UN REEMBOLSO?
La empresa FABRICACIONES AN-
DINAS S.A.C. ha contratado a la
empresa SMITH MECHANICS
INC de Nueva York, para que rea-
lice el mantenimiento preventivo
de su planta industrial, acordando
las partes que en caso surjan gas-
tos no contemplados en el contra-
to inicial, stos seran pagados por
el prestador del servicio, a efectos
de su posterior reembolso.
As, con fecha 22.11.2015 asumi
el pago de un gasfitero que arre-
gl parte de las instalaciones de
agua potable por un importe de S/.
500, el cual emiti un Recibo por
Honorarios a favor de la empresa
no domiciliada. Sobre el particular,
nos piden ayuda para determinar
si FABRICACIONES ANDINAS
S.A.C debe efectuar la retencin
del Impuesto a la Renta de no do-
miciliados cuando abone el reem-
bolso correspondiente a Smith
Mechanics INC. Considerar que
ste se realizar el 30.11.2015.
SOLUCIN:
A efectos de entender el caso plantea-
do por la empresa FABRICACIONES
ANDINAS S.A.C. creemos conve-
niente graficar la situacin con el si-
guiente esquema:
Para que una persona o entidad do-
miciliada deba efectuar retencin del
Impuesto a la Renta cuando pague o
acredite a sujetos no domiciliados, lo
que se pague o acredite debe consti-
tuir renta de fuente peruana gravada
con dicho impuesto*.1
Al respecto, de acuerdo con lo esta-
blecido por el artculo 1 de la Ley del
Impuesto a la Renta, ste grava:
a) Las rentas que provengan del ca-
pital, del trabajo y de la aplicacin
conjunta de ambos factores, enten-
dindose como tales aquellas que
provengan de una fuente durable
y susceptible de generar ingresos
peridicos.
b) Las ganancias de capital.
c) Otros ingresos que provengan de
terceros, establecidos por dicha ley.
d) Las rentas imputadas, incluyendo
las de goce o disfrute, establecidas
por dicha Ley.
De la norma citada fluye que, salvo en
el supuesto de las rentas imputadas,
no puede existir renta gravada con el
Impuesto a la Renta si es que no existe
ingreso, por lo que debe dilucidarse
si es que el reembolso puede consi-
derarse o no como ingreso a favor
de la empresa no domiciliada que lo
recibe.
Siendo esto as, el derecho a obtener
el reembolso no tiene naturaleza de
ingreso, por cuanto no supone un be-
(SMITH MECHANICS INC de Nueva
York) no constituye renta gravada con
el Impuesto a la Renta, por lo que no
debe efectuar retencin alguna por
dicho impuesto.
b) Tratamiento contable
Para efectos contables el tratamiento
del reembolso no tiene mayor dife-
rencia con el tratamiento tributario.
Sin embargo, debe considerarse que
los gastos asumidos por terceros de-
beran reconocerse en libros conta-
bles cuando stos se producen (de-
vengan), independientemente que el
reembolso de dicho gasto se produz-
ca posteriormente. Siendo esto as,
el tratamiento contable que deber
seguir la empresa FABRICACIONES
ANDINAS S.A.C. sera el siguiente:
XX
63 GASTOS DE SERVICIOS
PRESTADOS POR TERCEROS 500
634 Mantenimiento y
reparacin
6343 Inmuebles, maquinaria
y equipo
42 CUENTAS POR PAGAR
COMERCIALES TERCEROS 500
424 Honorarios por pagar
22/11/2015 Por los honorarios
prestados por el asesor adminis-
trativo.
XX
94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 500
79 CARGAS IMP. A CUENTAS
DE COSTO Y GASTOS 500
791 Cargas imputables

3
neficio econmico para quien lo re- a cuentas de costos
y gastos
Reembolsa el pago realizado por
cibe sino nicamente el reintegro de
22/11/2015 Por el destino de
el mantenimiento
una suma prestada; y, siendo ello as, los gastos administrativos.
el goce de tal derecho no se encuen- XX
SMITH
FABRICACIONES MECHANICS tra dentro del mbito de aplicacin
42 CUENTAS POR PAGAR
ANDINAS S.A.C. INC DE NUEVA del Impuesto a la Renta pues no cons- COMERCIALES TERCEROS 500
YORK tituye una renta o ingreso. La emisin 424 Honorarios por pagar
de comprobantes de pago respecto 46 CUENTAS POR PAGAR
Paga por cuenta de de los gastos asumidos por quien tie- DIVERSAS TERCEROS 500
1 2 ne derecho a su reembolso, as como
FABRICACIONES 469 Otras cuentas por pa-
Presta servicios ANDINAS S.A.C. del reembolso mismo, no desvirta lo gar diversas
de gasfitera a
FABRICACIONES
sealado. 4699 Otras cuentas por pa-
ANDINAS S.A.C. gar
De acuerdo a lo anterior, el reem-
22/11/2015 Por el pago de los
bolso que paga o acredita FABRI-
honorarios por parte de la em-
GASFITERO CACIONES ANDINAS S.A.C. a la presa no domiciliada.
* Debe recordarse que el artculo 76 de la Ley del XX
Impuesto a la Renta dispone que las personas o
entidades que paguen o acrediten a beneficiarios no 46 CUENTAS POR PAGAR
domiciliados rentas de fuente peruana de cualquier DIVERSAS TERCEROS 500
naturaleza, debern retener y abonar al fisco con
Una vez graficada la situacin, anali- carcter definitivo dentro de los plazos previstos 469 Otras cuentas por pa-
zaremos su naturaleza desde el punto por el Cdigo Tributario para las obligaciones de
periodicidad mensual, los impuestos a que se refieren
gar diversas
de vista tributario y contable: los artculos 54 y 56 de esa ley, segn sea el caso.

Segunda Quincena - Noviembre 2015 35

Seccin Contabilidad
4699 Otras cuentas por pa-
gar
10 EFECTIVO Y EQUIVALENTE
DE EFECTIVO 500
104 Cuentas corrientes
en instituciones fi-
nancieras
1041 Cuentas corrientes
operativas
30/11/2015 Por el reembolso
de los pagos asumidos por la
empresa no domiciliada.
XX
NOTA
Es importante mencionar que en di-
versos informes, la Administracin Tri-
butaria ha confirmado el mismo crite-
rio frente al reembolso; as tenemos
los siguientes:
OFICIO N 280-2013-SUNAT/200000
Qu naturaleza tiene el reembolso?
El reembolso de gastos no tiene por
origen la transferencia de bienes, en-
trega en uso, o prestacin de servi-
cios, no constituyendo por naturaleza
un beneficio econmico para quien lo
recibe.
INFORME N138-2015-SUNAT/5D0000
Cul es el tratamiento del reem-
bolso?
La empresa domiciliada en el Per
que reembolsa a una empresa no do-
miciliada los gastos asumidos por esta
ltima a su favor no debe efectuar re-
tencin por concepto de Impuesto a la
Renta, aun cuando respecto de tales
gastos, as como del reembolso mis-
mo, se haya emitido comprobantes
de pago a nombre de esta y de quien
debe reembolsar tales gastos, respec-
tivamente.
OFICIO N 280-2013-SUNAT/200000
Se debe emitir Comprobante de
Pago en una operacin de reem-
bolso?
Dado que el reembolso no se enmarca
dentro de uno de los supuestos sea-
lados en el Reglamento de Compro-
bantes de Pago (transferencia de bie-
nes, la entrega en uso o la prestacin
de servicios), no resulta procedente la
emisin de un comprobante de pago
por concepto de un reembolso.
CARTA N 102-2010-SUNAT/200000
Cul es la diferencia entre un
reembolso y un ingreso?
Para que un monto de dinero tenga la
naturaleza de ingreso debe suponer
un beneficio econmico para quien lo
recibe.
36 Asesor Empresarial
INFORME N 342-2003-SUNAT/2B0000
Se debe emitir un Comprobante
de Pago en un reembolso?
En caso de servicios que diversas ins-
tituciones pblicas o privadas han
prestado a la nave, y cuyas facturas
o comprobantes de tributos han sido
girados a nombre del mandante pero
cancelados por el Agente Martimo o
Naviero representante del mandante,
en la localidad donde se efectuaron
las operaciones martimo-portuarias,
no corresponde que el mandatario
emita comprobantes de pago por el
reembolso que le efecta el mandan-
te, con ocasin de los gastos incurri-
dos por cuenta de este ltimo, en este
supuesto.
INFORME N 151-2004-SUNAT/2B0000
Cul es el tratamiento del reem- Distribucin Elctrica por los costos
bolso a favor de Agentes de
Aduana?
Se ratifica lo sealado en el numeral
3 del rubro conclusiones del Informe
N 070-2004-SUNAT/2B0000, el
cual expresa que en el supuesto que
el agente de aduana hubiera cance-
lado con recursos propios la deuda
tributaria de su comitente, el acto de
reembolso de parte del ltimo a favor
del agente de aduana no es suscepti-
ble de ser acreditado en la cuenta del
agente de aduana utilizada exclusiva-
mente para el pago de la deuda tribu-
taria de sus comitentes, pues el citado
reembolso tiene como finalidad el
cumplimiento de una obligacin civil
entre los mencionados sujetos y no el
pago de una obligacin tributaria.
INFORME N 069-2004-SUNAT/2B0000
El reembolso de gastos est gra-
vado con el IGV?
Cuando el cliente se obliga contrac-
tualmente a gestionar la obtencin de
una carta fianza a favor de su pro-
veedor de bienes y/o servicios, para
garantizar el cumplimiento de sus
obligaciones vinculadas con la adqui-
sicin de los mismos, y el proveedor,
a reembolsar a su cliente los gastos
asumidos por ste por la referida
carta fianza, dicha operacin no se
encuentra gravada con el IGV, al no
constituir la prestacin de un servicio
a favor de otro.
INFORME N 009-2010-SUNAT/2B0000
El reembolso recibido constituye
ingreso para efectos del Impuesto
a la Renta?
El reembolso no constituye un con-
cepto gravado con el Impuesto a la
Renta para quien tiene derecho a l
en virtud a un prstamo efectuado a
su cliente para cancelar la retribucin
por un servicio de transporte.
INFORME N 009-2010-SUNAT/2B0000
El importe facturado por reembol-
so constituye gasto o costo para
efectos del Impuesto a la Renta?
El importe desembolsado por el pro-
veedor no constituye gasto o costo del
mismo para efecto del Impuesto a la
Renta.
INFORME N 023-2013-SUNAT/4B0000
Cul es el tratamiento de reem-
bolso obtenido por las empresas
de Distribucin Elctrica?
El monto correspondiente al reem-
bolso obtenido por las empresas de
administrativos realizados para ase-
gurar el funcionamiento del FISE no
est gravado con el IGV.
INFORME N 269-2002-SUNAT/K00000
Los servicios materia de reembolso
estn sujetos al Rgimen de Re-
tenciones del IGV?
Tratndose de la prestacin de ser-
vicios de salud y/o adquisicin de
bienes que, en virtud de un contrato
de seguro son materia de reembolso
por parte de la empresa asegurado-
ra, el Rgimen de Retenciones del IGV
ser de aplicacin en la medida que
el asegurado tenga la condicin de
Agente de Retencin de acuerdo con
lo dispuesto en el artculo 4 de la Re-
solucin de Superintendencia N 037-
2002/SUNAT.
INFORME N 269-2002-SUNAT/K00000
Los servicios materia de reembolso
estn sujetos al Rgimen de Re-
tenciones del IGV?
Tratndose de la prestacin de ser-
vicios de salud y/o adquisicin de
bienes que, en virtud de un contrato
de seguro son materia de reembolso
por parte de la empresa asegurado-
ra, el Rgimen de Retenciones del IGV
ser de aplicacin en la medida que
el asegurado tenga la condicin de
Agente de Retencin de acuerdo con
lo dispuesto en el artculo 4 de la Re-
solucin de Superintendencia N 037-
2002/SUNAT.
Autor: Effio Pereda, Fernando
Miembro del Staff de la Revista Asesor Empresarial.
 I ndicadores C ontables
RATIOS QUE MIDEN LA RENTABILIDAD RATIOS QUE MIDEN LA RENTABILIDAD

Las Razones de Rentabilidad miden la capacidad de la em- A fin de determinar si la Razn del Rendimien-
presa para generar riqueza. Tienen por objetivo analizar el to sobre la Inversin obtenida en una empresa
resultado obtenido a partir de ciertas decisiones y polticas Niveles es ptima o no, va a depender del sector en
en la administracin de los fondos de la empresa. el que se encuentra la empresa, no existiendo
Qu miden? indicadores estndares.
Estas razones expresan el rendimiento de la empresa en re-
lacin con sus ventas, activos, pasivos o patrimonio. Conocer
estas cifras es importante, ya que la empresa necesita produ-
La Razn del Rendimiento sobre los Pasivos
cir utilidad para poder existir.
Qu Totales es una medida destinada a establecer
mide? la influencia de los pasivos totales en la gene-
Las principales razones que miden la rentabilidad en un nego- racin de las utilidades.
cio son las siguientes:
Se obtiene aplicando la siguiente frmula:
Razn del Rendimiento sobre el patrimonio
Razn del Rendimiento sobre la inversin Cmo se
determina? Razn Rendimiento sobre Utilidad Neta
Razn de Rendimiento sobre los Pasivos Totales RAZN DEL =
los Pasivos Totales Pasivo Total
Cules son? Razn Utilidad antes impuestos / Activo RENDIMIENTO
SOBRE LOS
Ratio Utilidad antes de impuestos / ventas PASIVOS
Razn Utilidad por accin TOTALES Cmo se Cada Nuevo Sol de los pasivos totales, produ-
interpreta? jeron un rendimiento del x%.
Razn Utilidad Bruta
Razn Utilidad Neta
A fin de determinar si la Razn del Rendi-
Razn Utilidad Operativa
miento sobre los Pasivos Totales obtenida
en una empresa es ptima o no, va a de-
Niveles
La importancia de los ratios que miden la rentabilidad radica pender del sector en el que se encuentra
IMPORTAN-
en que nos muestra el resultado de las finanzas de la empre- la empresa, no existiendo indicadores es-
CIA
sa. tndares.

La Razn del Rendimiento sobre el Patrimonio

Qu La Razn Utilidad antes de Impuestos / Activo
mide la rentabilidad de los fondos aportados Qu
mide? indica la eficiencia en el uso de los activos de
por los inversionistas propietarios. mide?
una empresa.

Esta razn se obtiene dividiendo la utilidad

neta entre el patrimonio neto de la empresa.
As: Se obtiene aplicando la siguiente frmula:
Cmo se
determina? Cmo se Razn Utilidad
Razn Rendimiento Utilidad Neta determina? antes Impues- = Utilidad antes de Impuestos
RAZN DEL = Activo Total
sobre el Patrimonio Patrimonio RAZN tos / Activo
RENDIMIENTO UTILIDAD
SOBRE EL ANTES
PATRIMONIO Indica que por cada Nuevo Sol que el dueo (o IMPUESTOS /
Cmo se los dueos) mantiene en la empresa, la mis- ACTIVO La empresa genera una utilidad antes de Im-
Cmo se
interpreta? ma le genera un rendimiento del x% sobre el puestos del x% por cada Nuevo Sol invertido
interpreta?
patrimonio. en sus activos.

A fin de determinar si la Razn del Rendimien-

to sobre el Patrimonio obtenida en una empre-
Niveles sa es ptima o no, va a depender del sector en
el que se encuentra la empresa, no existiendo
indicadores estndares.
A fin de determinar si la Razn Utilidad an-
tes de Impuestos / Activo obtenida en una
Niveles empresa es ptima o no, va a depender del
sector en el que se encuentra la empresa, no
existiendo indicadores estndares.

La Razn del Rendimiento sobre la Inver-

sin, es una medida destinada a establecer
Qu
la efectividad total de la administracin para La Razn Utilidad antes de impuestos/Ventas
mide? Qu
producir utilidades sobre los activos totales expresa la utilidad obtenida por la empresa,
disponibles mide?
por cada Nuevo Sol de ventas.

RAZN DE Se obtiene aplicando la siguiente frmula: RAZN

RENDIMIENTO UTILIDAD
SOBRE LA Cmo se ANTES DE
Razn Rendimiento Utilidad Neta Se obtiene dividiendo la utilidad antes de im-
INVERSIN determina? sobre la Inversin
= Activo Total IMPUESTOS /
puestos entre el importe de las ventas.
VENTAS
Cmo se
determina? Razn Utilidad
= Utilidad antes de Impuestos
Cada Nuevo Sol invertido en los activos de la Ventas Ventas
Cmo se
empresa, produjeron un rendimiento del x%
interpreta?
sobre la inversin.

Segunda Quincena - Noviembre 2015 37

 I ndicadores C ontables
RATIOS QUE MIDEN LA RENTABILIDAD RATIOS QUE MIDEN LA RENTABILIDAD

El Ratio Utilidad antes de impuestos / Ventas

Cmo se La razn Utilidad Neta se determina aplicando
indica que la empresa genera una utilidad de
interpreta? la siguiente frmula:
x% por cada Nuevo Sol de ventas.
Cmo se
determina? Utilidad Neta
Razn Utilidad Neta = Ventas
A fin de determinar si la Razn Utilidad an-
tes de impuestos/Ventas obtenida en una
Niveles empresa es ptima o no, va a depender del
sector en el que se encuentra la empresa,
no existiendo indicadores estndares.
Por cada Nuevo Sol de ventas, se obtuvo una
RAZN Cmo se utilidad neta fue de S/. xxx, o lo que es lo mis-
UTILIDAD interpreta? mo por cada Nuevo Sol de ventas, se obtuvo
Qu La Razn Utilidad por Accin determina las NETA una utilidad del x%.
mide? utilidades netas por accin comn.

Se obtiene dividiendo la Utilidad Neta del ejer-

cicio entre el nmero de acciones comunes. A fin de determinar si la Razn Utilidad Neta
Cmo se obtenida en una empresa es ptima o no, va
determina? Razn Utilidad por a depender del sector en el que se encuentra
Utilidad Neta
RAZN = N acciones Niveles la empresa. As por ejemplo, en una empresa
Accin comunes
UTILIDAD comercializadora podra ser del 10% o 13%, en
POR tanto que en una empresa de servicios, este
ACCIN La Razn Utilidad por Accin indica que en el porcentaje podra exceder el 15%.
Cmo se
ao xxxx, la utilidad por cada accin comn
interpreta?
fue de S/. xxx.
La Razn Utilidad Operativa relaciona la
A fin de determinar si la Razn Utilidad por utilidad operativa con el nivel de las ventas
accin obtenida en una empresa es ptima netas. En otras palabras mide el porcentaje
Niveles
o no, va a depender del sector en el que se de cada Nuevo Sol de ventas que queda des-
encuentra la empresa. pus de que todos los costos y gastos ope-
rativos, incluyendo los impuestos, han sido
La Razn Utilidad Bruta relaciona las ventas Qu deducidos.
menos el costo de ventas (es decir la Utili- mide?
dad Bruta) con las ventas. Indica la cantidad Cuanto ms grande sea el margen operativo
Qu de la empresa tanto mejor. Este ratio per-
que se obtiene de utilidad por cada Nuevo
mide? mite evaluar si el esfuerzo hecho en la ope-
Sol de ventas, despus de que la empresa ha
cubierto el costo de los bienes que produce racin durante el perodo de anlisis, est
y/o vende. produciendo una adecuada retribucin para
el empresario.
La Razn Utilidad Bruta se determina aplican-
do la siguiente frmula:
Cmo se
determina? Utilidad Bruta La Razn Utilidad Operativa se determina apli-
RAZN Razn Utilidad Bruta = Ventas cando la siguiente frmula:
UTILIDAD RAZN Cmo se
BRUTA UTILIDAD determina? Razn Utilidad
OPERATIVA Utilidad Operativa
Cmo se La utilidad bruta por cada Nuevo Sol de ven- =
Operativa Ventas
interpreta? tas fue de S/. xxx.

A fin de determinar si la Razn Utilidad Bruta

obtenida en una empresa es ptima o no, va
a depender del sector en el que se encuentra Por cada Nuevo Sol de ventas, se obtuvo una
la empresa. Cmo se utilidad operativa fue de S/. xxx, o lo que es lo
Niveles
As por ejemplo, en una empresa comercia- determina? mismo por cada Nuevo Sol de ventas, se obtu-
lizadora podra ser del 20% o 25%, en tanto vo una utilidad operativa del x%.
que en una empresa de servicios, este por-
centaje podra llegar al 30%.
A fin de determinar si la Razn Utilidad Ope-
La Razn Utilidad Neta relaciona la utilidad l-
rativa obtenida en una empresa es ptima
quida con el nivel de las ventas netas. En otras
o no, va a depender del sector en el que se
palabras mide el porcentaje de cada Nuevo Sol
encuentra la empresa. As por ejemplo, en
de ventas que queda despus de que todos los Niveles
una empresa comercializadora podra ser del
costos y gastos, incluyendo los impuestos, han
20% o 25%, en tanto que en una empresa de
RAZN sido deducidos.
Qu servicios, este porcentaje podra exceder el
UTILIDAD De lo anteriormente sealado, podemos afir-
mide? 35%.
NETA mar que cuanto ms grande sea el margen
neto de la empresa tanto mejor. Este ratio
permite evaluar si el esfuerzo hecho en la
operacin durante el perodo de anlisis, est
produciendo una adecuada retribucin para el
empresario.

38 Asesor Empresarial