EVAZIUNEA FISCAL

1. Concept, clasificare i particulariti

pe categorii de obligaii fiscale.
2. Contravenii i infraciuni privind faptele de evaziune fiscal.
Sanciunile fiscale.
 1. CONCEPT, CLASIFICARE I PARTICULARITI PE
CATEGORII DE OBLIGAII FISCALE

Sustragerea de ctre contribuabili (persoane fizice i juridice romne sau

strine, prin diferite ci, n ntregime sau n parte, de la obligaiile fiscale,
respectiv de la plata impozitelor, taxelor i a altor sume datorate la bugetul de
stat, bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale de stat i fondurilor sociale,
reprezint evaziune fiscal. n sfera evaziunii fiscale, se include i ascunderea
sub diferite forme a surselor i cuantumului de venituri impozabile.
Evaziunea fiscal poate fi frauduloas sau legal.
Evaziunea fiscal frauduloas const n ascunderea obiectului
impozabil, subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau folosirea altor ci
de sustragere de la plata impozitului datorat.
Practic evaziunea fiscala frauduloas se poate prezenta sub formele:
nedeclarrii materiei impozabile, declararea unor venituri inferioare celor reale,
conducerea unei contabiliti defectuoase, nesincere etc. Evaziunea fiscal
frauduloas se sancioneaz cu amend sau pe cale penal, dup cum este
considerat contravenie sau infraciune.
Evaziunea fiscal legal const n sustragerea practicat ca urmare a
interpretrii prevederilor legale, potrivit creia unele venituri nu sunt
impozabile.
Legea sancioneaz i cazurile de nerespectare a reglementrilor fiscale
n domeniul vamal, prin declararea inexact, sub orice form, a valorilor sau
prin sustragerea bunurilor de la vmuire, n scopul neachitrii taxelor vamale
sau al diminurii acestora ori a altor obligaii fiscale.
Practicarea de ctre importatori i exportatori a diferitelor mijloace
frauduloase pentru a se sustrage de la plata sumelor n valut cuvenite statului,
constituie evaziune valutar. Sustragerea devizelor cuvenite statului se practic,
ndeosebi prin:
 - falsificarea declaraiilor de import-export;
- compensaii particulare;
- tarife vamale insuficient de precise;
- transferuri de devize n i din alte ri cu nclcarea dispoziiilor
legale;
- turism.
Practica aciunilor de control efectuate pentru identificarea evaziunii
fiscale pe categorii de contribuabili i pe categorii de venituri confirm
urmtoarele:
a) analiza evaziunii fiscale n funcie de forma de proprietate a
persoanelor juridice controlate evideniaz c societile comerciale cu capital
de stat i regiile autonome dein o pondere mai mare n totalul sumelor sustrase
(60%), n raport cu persoanele juridice cu capital privar i mixt (35%).
b) aciunile de control efectuate relev, n principal, aspecte specifice
fiecrei categorii de obligaii fiscale:
n ce privete impozitul pe profit, deficienele constatate de ctre
organele de control se refer, n principal, la:
- reducerea bazei de impozitare, prin includerea pe costuri a unor
cheltuieli fr documente justificative sau baz legal (amenzi,
penalizri, cheltuieli preliminare etc.);
- nregistrarea unor cheltuieli supradimensionate sau peste limita
admis de lege (amortizri, cheltuieli social-culturale, cheltuieli de
deplasare, cheltuieli de protocol, fond de rezerv etc.);
- majorarea cheltuielilor cu dobnzi aferente creditelor pentru investiii,
situaie ntlnit la agenii economici cu capital de stat sau majoritar
de stat;
- deducerea unor cheltuieli personale ale asociailor sau dobnzi la
mprumuturi acordate de patroni propriei societi, n cazul agenilor
economici cu capital privat;
 - nenregistrarea integral a veniturilor realizate, fie prin nentocmirea
documentelor de eviden primar, fie prin nscrierea n documente a
unor preuri de livrare sub cele practicate n mod real;
- transferul veniturilor impozabile la societi nou create n cadrul
aceluiai grup, aflate n perioada de scutire de la plata impozitului pe
profit, concomitent cu nregistrarea de pierderi de ctre societatea
mam;
- ncadrarea eronat n perioadele de scutire, n special n situaia
desfurrii n acelai timp a mai multor activiti cu perioade diferite
de scutire, precum i nendeplinirea condiiei legale de funcionare la
subuniti cu acelai profil de activitate, a unei perioade egale cu
aceea pentru care s-a acordat scutirea;
- determinarea impozitului pe profit prin aplicarea necorespunztoare a
prevederilor legale, n special n ceea ce privete calculul eronat al
soldului facturilor nencasate i al coeficientului acestuia, precum i a
reducerii impozitului aferent profitului reinvestit;
- necalcularea de ctre unele organizaii nonprofit a impozitului aferent
veniturilor rezultate din activiti economice;
- nenregistrarea n contabilitate a diferenelor stabilite prin actele de
control sau chiar a obligaiilor privind impozitul pe profit datorat;
n ce privete impozitrul pe salarii, faptele care conduc la evaziunea
fiscal se refer la:
- neimpozitarea tuturor sumelor pltite salariailor cu titlu de venituri
salariale (diverse ajutoare n bani i n natur, alte drepturi acordate n
natur, prime, sume reprezentnd participri la beneficiu, stimulente);
- aplicarea incorect a tabelelor de impozitare a drepturilor salariale;
- nereinerea i nevirarea impozitului pe salariu datorat pentru
persoanele angajate pe baz de convenii civile sau pentru zilieri;
- necumularea n vederea impozitrii, a tuturor drepturilor salariale
acordate;
 - nenregistrarea obligaiilor de plat a impozitului pe salarii;
- nenregistrarea impozitului pe salariul suplimentar pentru depairea
fondului de referin;
- necalcularea i nereinerea impozitului pe salarii;
- nerespectarea legislaiei privind stabilirea bazei de impozitare, cumul,
scutirile i reducerile de impozit;
n ce privete celelalte impozite i taxe datorate bugetului de stat i
bugetelor locale de ctre contribuabili, persoane juridice, abaterile cele mai
frecvente se refer la:
- evidenierea n contabilitate a unor cldiri la valori inferioare celor
reale;
- nedepunerea la organele fiscale a declaraiilor privind cldirile aflate
n patrimoniu, a mijloacelor de transport aflate n posesie i a
terenurilor deinute sau aflate n administrarea agenilor economici;
- declararea unor date eronate, neactualizate sau nesincere n ce
privete impozitul pe cldiri, taxa asupra mijloacelor de transport,
pentru folosirea terenurilor proprietate de stat;
- neconstituirea i nevirarea impozitului pe dividente, calcularea
eronat a acestuia;
- nereinerea impozitului pe dividente aferent avansurilor acordate n
cursul anului, care dup realizarea profitului i aprobarea bilanului,
au avut destinaia de dividente.
Evaziuunea fiscal identificat de organele financiar-fiscale, la
persoanele fizice i asociaiile familiale se localizeaz, n principal, la impozitul
pe venit; impozite i taxe locale; taxa pe valoare adugat; accize; alte impozite
i taxe.
Cauzele principale ale nendeplinirii obligaiilor fiscale de ctre
persoanele fizice i asociaiile familiale sunt:
- desfurarea de activiti productoare de venituri fr autorizaie legal
sau fr documente legale de provenien a mrfurilor comercializate;
 - conducerea incorect a evidenelor privind veniturile realizate i a
cheltuielilor efectuate pentru realizarea veniturilor;
- nedeclararea veniturilor realizate de ctre persoanele fizice din
comercializarea de produse prin consignaii, venituri din nchirieri etc.;
- nedeclararea depirii plafonului de 10 milioane lei, privind taxa pe
valoare adugat, de ctre asociaiile familiale i, ca urmare,
nenregistrarea ca pltitori de tax pe valoare adugat;
- includerea unor cheltuieli nedeductibile legal sau a unor cheltuieli fr
documente justificative;
- nedeclararea utilajelor aflate n proprietate, n vederea stabilirii taxelor
datorate;
- nclcarea prevederilor legale privind modul de desfurare i impozitare
a activitii de taximetrie auto, de ctre persoanele autorizate s
desfoare astfel de activiti, prin neprezentarea la organul fiscal pentru
citirea aparatelor de taxat.
Cauzele evaziunii fiscale pot fi:
- comportamentul negativ al contribuabililor;
- necunoaterea sau ignorarea legislaiei fiscale i, deci, a obligaiilor
care decurg din aplicarea acesteea;
- interpretarea sau aplicarea eronat i chiar abuziv a legislaiei
fiscale;
- nerespectarea de ctre agenii economici a reglementrilor privind
organizarea evidenei patrimoniului, veniturilor, cheltuielilor i rezultatelor
financiare, neconducerea corect i la timp a evidenei contabile. Se constat
nregistrri contabile eronate sau omisiuni de nregistrare, n special privind
obligaiile fiscale. Evidena primar este inut necorespunztor, existnd
neconcordane ntre datele din contabilitate i cele din jurnalele de vnzare-
cumprare, nregistrri fr a avea la baz documente. Aceste nclcri ale
reglementrilor n materie contabil sunt realizate cu scopul de sustragere de la
stabilirea i plata impozitelor i taxelor. Preponderente sunt ns i situaiile n
care contabilitatea este ncredinat unor neprofesioniti, unor persoane care nu
au pregtirea sau experiena necesar sau care nu i-au nsuit noile
reglementri situaie frecvent la micii ntreprinztori, persoane fizice sau
asociaii familiale i la societile comerciale cu rspundere limitat;
- munca clandestin manifestat cel puin sub doua forme: activitate pe
cont propriu, fr autorizaie i aa numita munc la negru. Practic, anumite
forme de activiti ascunse, scap controlului fiscal. Activitile respective se
manifest n special n agricultur i comer.
Legea nr. 87/1994 este n prezent actul normativ, cadru n materia
evaziunii fiscale. Interpretarea i nelegerea corect a prevederilor acestei legi
se poate realiza ns numai prin coroborarea ei cu o serie de alte reglementri.
Fa de complexitatea fenomenului evaziunii fiscale, este evident c aceast
lege prezint o serie de imperfeciuni, acesta fiind de altfel motivul pentru care
se lucreaz n prezent la un proiect de modificare a acestui act normativ.
 2. CONTRAVENII I INFRACIUNI PRIVIND FAPTELE DE
EVAZIUNE FISCAL. SANCIUNILE FISCALE.

Faptele de evaziune fiscal constituie contravenii sau infraciuni.

Constituie contravenii urmtoarele fapte, svrite n astfel de condiii
nct, potrivit legii penale, s constituie infraciuni:

Amenda n lei
pentru persoan
CONTRAVENIA
juridic Fizic
Nedeclararea, n termenele prevzute de lege,
de ctre contribuabili, a veniturilor i bunurilor
supuse impozitelor, taxelor si contribuiilor
Nentocmirea la termen i conform prevederilor de la 100.000 de la 100.000
legale a documentelor primare i contabile privind
la 2.000.000 la 300.000
veniturile realizate ale contribuabililor
Sustragerea de la plata impozitelor, taxelor i a
contribuiilor datorate statului pentru veniturile
obinute prin exercitarea de activiti neautorizate
Calcularea eronat a impozitelor, taxelor i de la 300.000
contribuiilor, cu consecina diminurii valorii
la 2.000.000 de la 100.000
creanei fiscale cuvenite statului
Neaducerea la ndeplinire, la termen, a de la 600.000 la 300.000
dispoziiilor date prin actul de control ncheiat de
la 2.000.000
organele financiar- fiscale
Neprezentarea de ctre contribuabili la cererea
organelor de control, a documentelor justificative
i contabile referitoare la modul n care au fost
ndeplinite obligaiile fiscale de la 200.000 de la 100.000
Refuzul de a prezenta organului financiar-fiscal
la 1.000.000 la 300.000
bunurile materiale supuse impozitelor i taxelor,
n vederea stabilirii veridicitii declaraiei de
impunere i a realitii nregistrrii acestora de
ctre contribuabili.
 Nedeclararea, n termen de 5 zile de la
nregistrare, la organul fiscal pe a crui raz
teritorial i are sediul, a datelor n legtur cu
subunitile constituite n sucursale, filiale, puncte
de lucru, depozite, magazine, bncile i conturile
bancare n lei i n valut, indiferent de locul unde
funcioneaz, n ar sau strintate.
Nedeclararea, ctre organul de control, a
bunurilor sau valorilor impozabile, depozitate n
alte locuri. de la 200.000 de la 100.000
Nedeclararea i la organul fiscal teritorial unde
la 1.000.000 la 300.000
funcioneaz a subunitilor, de pe teritoriul rii,
constituite n sucursale, filiale, puncte de lucru,
depozite, magazine i oricare alte locuri n care se
desfoar activiti productoare de venituri.
Necomunicarea organelor fiscale competente,
n termen de 15zile de la data la care a avut loc, a
oricrei schimbri intervenite n legtur cu
unitile constituite.
Necomunicarea de ctre bnci, la solicitarea
organelor de control, a existenei conturilor
deschise de contribuabili.
Nereinerea sau nevrsarea, la termene legale,
de ctre contribuabilii crora le revin asemenea
obligaii, a impozitelor, taxelor i a contribuiilor
care se realizeaz prin stopaj la surs. de la 300.000 de la 100.000
Neonorarea n mod nejustificat, de ctre bnci
la 3.000.000 la 500.000
sau instituii financiare, la care contribuabilii au
conturi de disponibiliti bneti, a titlurilor de
crean fiscal emise de organele competente, n
vederea urmririi silite a impozitelor, taxelor i a
contribuiilor neachitate n termen, inclusiv a
majorrilor de ntrziere.
Nedepunerea actelor, situaiilor i a oricror
altor date n legtur cu activitateea efectuat de
de la 600.000 de la 100.000
ctre unitatea i subunitile de care rspund
contribuabilii, cerute de organele financiar- la 2.000.000 la 300.000
contabile din unitate sau subunitate, precum i
utilizarea, n alte condiii dect cele legale, a
documentelor cu regim special.
 Persoana contribuabil contravenient mai suport:
- o sum egal cu diferenele de impozite, taxe i contribuii stabilite de
organul de control, pe lng impozitele, taxele i contribuiile neachitate, n
cazul n care impozitele, taxele i contribuiile datorate statului au fost
diminuate prin nclcarea dispoziiilor fiscale;
- o sum egal cu dublul diferenelor constatate, pe lng diferenele de
impozite, taxe i contribuii stabilite, potrivit legii, dac organul de control
constat c persoana contribuabil a svrit o nou contravenie n termen de
un an.
n cazul n care, ca urmare a svririi unei contraveniii, nu se pot
stabili, pe baza evidenelor contribuabilului, impozitele, taxele i contribuiile
datorate, acestea se determin de organul de control prin estimare, utiliznd n
acest scop orice documente i informaii referitoare la activitatea i perioada
desfurat, inclusiv compararea cu activiti i cazuri similare.
Constatarea contraveniilor i aplicarea sanciunilor se face de ctre
organele de control financiar-fiscal din cadrul Ministerului Finanelor i din
unitile teritoriale subordonate, Garda financiar i alte organe mputernicite
de lege. Procesul verbal de verificare se comunic n copie contravenientului de
ctre organul de control care a aplicat sanciunea, n termen de cel mult 15 zile
de la data ntocmirii acestuia. Plngerea mpotriva procesului verbal de
verificare se soluioneaz de judectoria n a crei raz teritorial a fost
svrit contravenia.
Legea pentru combaterea evaziunii fiscale stabilete o serie de fapte care
constituie infraciuni, astfel:
 Infraciunea Pedeapsa
Refuzul de a prezenta organelor de control nchisoare de la 3 luni la 2
docomentele justificative i actele de eviden ani sau cu amend de la
contabil prevzut de lege, necesare pentru 200.000 - 1.000.000 lei
stabilirea obligaiilor fa de stat.
ntocmirea incomplet sau necorespunztoare nchisoare de 6 luni la 5 ani
de documente primare i de eviden contabil, ori i interzicerea unor drepturi
acceptarea unor astfel de documente, cu scopul de sau amend de la
a mpiedica controlul financiar-contabil pentru 1.000.000 - 10.000.000 lei
identificarea cazurilor de evaziune fiscal.
Sustragerea de la plata impozitelor, taxelor i a nchisoare de la 2 ani la 8
contribuiilor datorate statului prin nenregistrarea ani i interzicerea unor
unor activiti pentru care legea prevede obligaia drepturi.
nregistrrii, n scopul obinerii de venituri.
Sustragerea de la plata obligaiilor fiscale, n
ntregime sau n parte, prin nedeclararea nchisoare de la 2 ani la 7
veniturilor impozabile, ascunderea obiectului sau ani i interzicerea unor
a sursei impozabile sau taxabile sau efectuarea drepturi.
oricror alte operaiuni n acest scop.
Fapta de a nu evidenia prin acte contabile sau
alte documente legale, n ntregime sau n parte, nchisoare de la 6 luni la 5
veniturile realizate ori de a nregistra cheltuieli ani i interzicerea unor
care nu au la baz operaiuni reale, dac au avut ca drepturi sau amend de la
urmare neplata ori diminuarea impozitului, taxei i 1.000.000 10.000.000 lei.
contribuiei. De asemenea i tentativa la aceast
infraciune se pedepsete.
Organizarea sau conducerea de evidene
contabile duble, de ctre conductorul unitii sau
alte persoane cu atribuii financiar-contabile ori nchisoare de la 2 ani la 7
alterarea memoriilor aparatelor de taxat, de marcaj ani i interzicerea unor
sau a altor mijloace de stocare a datelor, n scopul drepturi
diminurii veniturilor supuse impozitelor, taxelor
i contribuiilor. De asemenea i tentativa la
aceast infraciune se pedepsete.
Declararea fictiv fcut de contribuabili sau nchisoare de la 2 ani la 7
mputerniciii acestora cu privire la sediul unei ani i interzicerea unor
societi comerciale sau la schimbarea acestuia drepturi
fr ndeplinirea obligaiilor prevzute de lege, n
scopul sustragerii de la controlul fiscal.
 Analiza critic a actualului sistem fiscal scoate n eviden faptul c
manifestarea pe scar larg a evaziunii fiscale n economia romneasc a fost
determinat, n principal, de urmtorii factori:
- marimea prelevrii fiscale sau gradul de fiscalitate;
- politica sanciunilor fiscale;
- nivelul de organizare i pregtire a aparatului fiscal;
- existena unui cadru legislativ fiscal necorelat i confuz i a unui
mecanizm fiscal inadecvat cerinelor unui sistem fiscal integrat.
Specialitii n domeniul fiscal au ajuns unanim la concluzia c evaziunea
fiscal este cu att mai de temut cu ct impozitul este mai ridicat. Iat de ce
orice stat, pentru realizarea veniturilor sale, este necesar s dimensioneze i s
distribuie de o aa manier sarcinile publice, astfel nct orice contribuabil s-i
poat plti integral i la timp impozitele datorate.
Desconsiderarea unui asemenea punct de vedere face ca un sistem fiscal
s nu fie eficient. Astfel, indifirent de pregtirea inspectorului fiscal, sau de
mrimea sanciunilor aplicate, este foarte posibil ca statul s nu reueasc s
ncaseze de la contribuabilul su impozitele cerute. Orice pltitor va face, n
aceste condiii, tot ce-i st n putin pentru a scpa de asemenea rigori
insuportabile, iar unul din mijloace este tocmai frauda fiscal.
Prin urmare, marimea prelevrii fiscale trebuie studiat cu atenie pentru
a nu facilita manifestarea fenomenelor de evaziune fiscal, ea putnd fi
asigurat la nivelul cerinelor bugetare pe alte ci, cum ar fi dezvoltarea forelor
de producie, repartizarea echitabil a sarcinilor fiscale, cuprinderea i
impunerea ntregii materii impozabile, a tuturor contribuabililor .a.
De asemenea, sanciunile fiscale sunt instrumentele, mijloacele prin care
sunt pedepsite abaterile de la normele fixate de legile fiscale. n realizarea
politicii fiscale a statului nostru, dup revoluie, sanciunile fiscale au avut un
rol semnificativ, iar n prima perioad au fost practic inexistente. Aceast stare
de lucruri a constituit o cauz major a fraudelor fiscale la scar naional. Din
acest punct de vedere, dac se face o analiz critic, de ansamblu, a sistemului,
celelalte imperfeciuni i inconveniente ale acestuia, luate prin comparaie,
devin minore.
Aadar, pentru a stopa cu eficacitate fraudele fiscale, controlul fiscal
trebuie s aib la ndemn cele mai adecvate sanciuni. Studiile recente au
demonstrat c n materie fiscal, aplicarea celor mai aspre msuri au nu numai
un rol reparator, ci mai degrab un rol preventiv, pentru descurajarea unor
asemenea fapte. Iat de ce sanciunile fiscale trebuie s fie diversificate i
suficient de aspre n raport cu gravitatea faptelor, de nivelul impozitului sustras,
de recidiv etc.
Implementarea noilor reglementri pe linia combaterii evaziunii fiscale,
n etapa actual a reformei fiscale, are menirea de a redresa situaia existent.
Aceste reglementri completeaz cadrul juridic al sistemului fiscal actual i pun
n practic instrumentele de aciune specifice oricrei economii de pia.
Sanciunile fiscale sunt multiple i pot fi clasificate n raport cu
severitatea i modul de aplicare, astfel:
amenda fiscal, este mijlocul cel mai obinuit pentru sancionarea
abaterilor fiscale, care n raport cu gravitatea faptelor svrite pot fi:
- amenda contravenional, aplicat de organul de control stabilit n
sum fix, reglementeat expres prin lege, sau amenda contravenional
proporional, care este stabilit n raport de impozitul sustras, i se aplic, ca
regul general, n caz de recidiv sau cnd exist elemente de intenie;
- amenda penal, aplicat de instana judectoreasc pe baza actelor de
control fiscal n cazul nclcrii cu intenie a unor norme n materie fiscal,
considerate infraciuni. n cazul infraciunilor svrite de contribuabili,
reglementrile actuale prevd pentru anumite fapte mai grave i sanciunea cu
nchisoare, concomitent cu alte msuri, cum ar fi interzicerea unor drepturi.
Actualul regim sancionator nu ar fi complet i eficient dac nu s-ar fi
asigurat prin lege i alte forme de sanciune fiscal distincte, ns
complementare celor artate mai sus, cum ar fi:
 - dobnda reparatorie sau majorrile de ntrziere pentru neplata
integral i la termen a impozitelor datorate, care se aplic pentru a compensa
prejudiciul adus statului prin nencasarea la timp a impozitului, iar procentul de
dobnd are la baz costul de mprumut guvernamental;
- confiscarea bunurilor, care este o msur complementar sanciunilor
penale.
Pentru stoparea fenomenelor de evaziune fiscal care s-ar produce chiar
i n ciuda celor mai aspre msuri, controlul fiscal trebuie s aib la ndemn i
acel mijloc eficace de constrngere, respectiv de reparare a prejudiciului adus
statului prin ascunderea documentelor sau a obiectelor impozabile sau taxabile.
n acest sens, organului de control i s-a legiferat dreptul de a stabili prin
estimare nivelul impozitului datorat, utiliznd, n acest scop, orice documente i
informaii referitoare la activitatea i perioada desfurat, inclusiv compararea
cu activiti i cazuri similare. Acest msur, alturi de ansamblul de sanciuni
fiscale care fac obiectul noilor reglementri, constituie, practic, o revoluionare
i o reconsiderare a actualului sistem fiscal, contribuabilul fiind cel care are
sarcina de a dovedi corectitudinea privind nivelul impozitului calculat i c
aplicarea sanciunii fiscale este nejustificat.