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Manual de Renta

y Patrimonio
2015
Bizkaiko Foru Aldundia
Ogasun eta Finantza Saila
ISBN-13: 978-84-7752-593-6
Dep. Legal: BI-418-2016

La redaccin de este manual se finaliz el 1 de marzo de 2016.


La Diputacin Foral de Bizkaia no se responsabiliza de los posibles errores de
interpretacin, transcripcin o impresin del presente manual.
NDICE
CAPTULO I. CAMPAA RENTA Y PATRIMONIO 2015
IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS
1. OBLIGACIN DE AUTOLIQUIDAR............................................................................................................ 1
2. MODELO DE AUTOLIQUIDACIN........................................................................................................... 3
3. LUGAR DE PRESENTACIN......................................................................................................................... 3
4. FORMA DE PRESENTACIN ..................................................................................................................... 3
5. MODALIDADES DE PRESENTACIN...................................................................................................... 3
5.1 CONSULTA DE DATOS FISCALES Y CLAVE DE RENTA ..................................................... 3
5.2. MODALIDADES DE CONFECCIN Y PRESENTACIN....................................................... 4
5.2.1. PROPUESTAS RENTANET ETXEAN .............................................................................. 4
5.2.2. PROPUESTAS WEB............................................................................................................... 5
5.2.3. RENTANET ENTIDADES...................................................................................................... 5
5.2.4. PRESENTACIN TELEMTICA ....................................................................................... 6
5.2.5. RESTO DE AUTOLIQUIDACIONES................................................................................ 6
6. PLAZO DE PRESENTACIN E INGRESO............................................................................................... 6

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO


1. OBLIGACIN DE AUTOLIQUIDAR........................................................................................................... 7
2. MODELO DE AUTOLIQUIDACIN........................................................................................................... 7
3. FORMA DE PRESENTACIN....................................................................................................................... 7
4. PLAZO DE PRESENTACIN E INGRESO............................................................................................... 7

RENTA

CAPTULO II. CUESTIONES GENERALES


1. MBITO DE APLICACIN........................................................................................................................... 13
1.1. Exaccin.............................................................................................................................................. 13
1.2. Determinacin de la residencia habitual en el THB ................................... 14
1.2.1. SUPUESTO GENERAL ...................................................................................................... 14
1.2.2. Supuestos excepcionales..................................................................................... 15

ndice v
1.2.3. Cambios de residencia habitual..................................................................... 16
1.2.4. Funcionarios y funcionarias extranjeras en el Territorio
Histrico de Bizkaia.................................................................................................... 17
2. HECHO IMPONIBLE...................................................................................................................................... 17
2.1. CONCEPTO............................................................................................................................................ 17
2.2. ESTIMACIN DE RENTAS............................................................................................................... 17
2.3. SUPUESTOS DE NO INTEGRACIN ......................................................................................... 18
2.3.1. SUPUESTOS DE NO SUJECIN .................................................................................. 18
2.3.2. SUPUESTOS DE EXENCIN .......................................................................................... 18
2.3.3. OTROS SUPUESTOS DE NO INTEGRACIN ......................................................... 33
3. TRIBUTACIN: OPCIONES......................................................................................................................... 34
4. PERIODO IMPOSITIVO Y DEVENGO..................................................................................................... 36

CAPTULO III. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO


1. CONCEPTO........................................................................................................................................................ 39
2. RETRIBUCIONES DINERARIAS................................................................................................................ 39
3. RETRIBUCIONES EN ESPECIE................................................................................................................. 52
4. RENDIMIENTO NTEGRO........................................................................................................................... 58
4.1. Rendimientos con perodo de generacin superior a dos o cinco
aos o calificados reglamentariamente como obtenidos de
forma notoriamente irregular en el tiempo................................................... 58
4.2. RENDIMIENTOS NTEGROS DERIVADOS DE CONTRATOS DE SEGUROS
DE VIDA Y DEMS SISTEMAS DE PREVISIN SOCIAL................................................... 67
4.3. LMITE DE LOS RENDIMIENTOS IRREGULARES................................................................ 74
5. RENDIMIENTO NETO................................................................................................................................... 75
6. GASTOS DEDUCIBLES................................................................................................................................. 75
7. BONIFICACIONES.......................................................................................................................................... 76
8. INDIVIDUALIZACIN DE RENTAS.......................................................................................................... 78
9. IMPUTACIN TEMPORAL.......................................................................................................................... 79

CAPTULO IV. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL INMOBILIARIO


1. CONCEPTO PREVIO: RENDIMIENTO DEL CAPITAL...................................................................... 81
2. CONCEPTO........................................................................................................................................................ 81
3. RENDIMIENTO NTEGRO Y NETO.......................................................................................................... 82
3.1. ARRENDAMIENTO DE VIVIENDAS............................................................................................. 83

vi ndice
3.2. RESTO...................................................................................................................................................... 84
4. INDIVIDUALIZACIN DE RENTAS.......................................................................................................... 89
5. IMPUTACIN TEMPORAL.......................................................................................................................... 90
6. RENTAS ESTIMADAS.................................................................................................................................... 90

CAPTULO V. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO


1. CONCEPTO........................................................................................................................................................ 93
2. RENDIMIENTOS.............................................................................................................................................. 93
2.1. PROCEDENTES DE LA PARTICIPACIN EN LOS FONDOS PROPIOS DE
CUALQUIER ENTIDAD...................................................................................................................... 93
2.1.1. DIVIDENDOS, PRIMAS DE ASISTENCIA A JUNTAS Y PARTICIPACIONES
EN BENEFICIOS.................................................................................................................... 94
2.1.2. RENDIMIENTOS DE ACTIVOS QUE FACULTEN PARA PARTICIPAR
EN LOS BENEFICIOS, VENTAS, OPERACIONES, INGRESOS O
CONCEPTOS ANLOGOS................................................................................................. 96
2.1.3. RENDIMIENTOS QUE SE DERIVEN DE LA CONSTITUCIN O CESIN
DE DERECHOS O FACULTADES DE USO O DISFRUTE....................................... 99
2.1.4. CUALQUIER OTRA UTILIDAD...................................................................................... 100
2.1.5. DISTRIBUCIN DE LA PRIMA DE EMISIN.......................................................... 100
2.1.6. POSIBLES EXCESOS DERIVADOS DE LAS REDUCCIONES DE CAPITAL
QUE TENGAN POR FINALIDAD LA DEVOLUCIN DE APORTACIONES.. 102
2.2. PROCEDENTES DE LA CESIN A TERCEROS DE CAPITALES PROPIOS............. 105
2.3. PROCEDENTES DE OPERACIONES DE CAPITALIZACIN DE CONTRATOS DE
SEGURO DE VIDA O INVALIDEZ............................................................................................... 114
2.3.1. SEGUROS DE CAPITAL DIFERIDO............................................................................. 115
2.3.2. SEGUROS DE RENTAS INMEDIATAS........................................................................ 120
2.3.3. SEGUROS DE RENTAS DIFERIDAS........................................................................... 122
2.3.4. RGIMEN DE LAS PRESTACIONES DE JUBILACIN E INVALIDEZ
PERCIBIDAS EN FORMA DE RENTA......................................................................... 128
2.3.5. Extincin de rentas................................................................................................. 129
2.4. RENTAS VITALICIAS Y OTRAS TEMPORALES QUE TENGAN POR CAUSA LA
IMPOSICIN DE CAPITALES....................................................................................................... 130
2.5. OTROS RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO..................................................... 132
3. RENDIMIENTO NTEGRO........................................................................................................................ 132
4. GASTOS DEDUCIBLES.............................................................................................................................. 132
5. RENDIMIENTO NETO................................................................................................................................ 133
6. INDIVIDUALIZACIN DE RENTAS....................................................................................................... 136

ndice vii
7. IMPUTACIN TEMPORAL....................................................................................................................... 136

CAPTULO VI. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS


1. CONCEPTO..................................................................................................................................................... 141
1.1. Rendimientos de actividades empresariales................................................... 141
1.2. Rendimientos de actividades profesionales................................................... 141
2. ELEMENTOS PATRIMONIALES AFECTOS A UNA ACTIVIDAD ECONMICA................. 143
2.1. Afectacin...................................................................................................................................... 144
2.2. DESAfectacin............................................................................................................................. 145
2.3. Clculo de la ganancia o prdida patrimonial derivada de la
transmisin de bienes objeto de desafectacin......................................... 146
2.4. Clculo de la ganancia o prdida patrimonial derivada de
bienes afectos ........................................................................................................................... 146
3. RENDIMIENTOS CON PERODO DE GENERACIN SUPERIOR A 2 5 AOS Y/O
CALIFICADOS COMO IRREGULARES ............................................................................................. 147
3.1. Porcentajes de integracin ......................................................................................... 147
3.2. PERCEPCIN FRACCIONADA .................................................................................................. 147
3.3. LMITE .................................................................................................................................................. 148
4. MODALIDADES DE DETERMINACIN DEL RENDIMIENTO NETO ................................... 148
5. VALORACIN DE LAS RENTAS ESTIMADAS ................................................................................ 152
6. IMPUTACIN TEMPORAL ...................................................................................................................... 152
7. INDIVIDUALIZACIN ................................................................................................................................ 154
8. OBLIGACIONES FORMALES ................................................................................................................ 154
8.1. Libro registro de operaciones econmicas .................................................. 154
8.2. Obligaciones de los contribuyentes que desarrollen
actividades econmicas ................................................................................................... 155
9. PAGOS FRACCIONADOS ........................................................................................................................ 157
9.1. CLCULO DEL PAGO FRACCIONADO ................................................................................. 158
9.2. AUTOLIQUIDACIN E INGRESO ............................................................................................. 159

CAPTULO VII. RGIMEN DE ESTIMACIN DIRECTA. MODALIDAD NORMAL


1. CONSIDERACIONES GENERALES. RENDIMIENTO NETO...................................................... 161
2. INGRESOS ...................................................................................................................................................... 161
3. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES ............................................................................................. 162

viii ndice
4. GASTOS NO DEDUCIBLES ..................................................................................................................... 171
5. MICROEMPRESAS Y PEQUEAS Y MEDIANAS EMPRESAS. CONCEPTO E
INCENTIVOS FISCALES ........................................................................................................................... 174
5.1. Concepto ........................................................................................................................................ 174
5.2. Reglas comunes a las microempresas, pequeas y medianas
empresas ........................................................................................................................................ 175
5.3. INCENTIVOS FISCALES ................................................................................................................ 177
5.3.1. Amortizacin del inmovilizado material.............................................. 177
5.3.2. Prdidas por deterioro de los crditos por posibles
insolvencias de deudores.................................................................................. 178
6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES DERIVADAS DE BIENES AFECTOS ........ 179
6.1. Clculo de la ganancia o prdida patrimonial ........................................... 179
6.2. Exencin por reinversin ................................................................................................ 181
7. REDUCCIN POR INICIO DE ACTIVIDAD ........................................................................................ 184
8. INCENTIVOS FISCALES AL MECENAZGO ....................................................................................... 185
8.1. Convenios de colaboracin empresarial en actividades de
inters general ........................................................................................................................ 185
8.2. Gastos en Actividades de inters general ....................................................... 186
8.3. Adquisicin de obras de arte para oferta de donacin ..................... 186
8.4. Actividades prioritarias de mecenazgo .............................................................. 188
8.5. Programas de apoyo a acontecimientos de excepcional inters
pblico ............................................................................................................................................. 191

CAPTULO VIII. RGIMEN DE ESTIMACIN DIRECTA. MODALIDAD


SIMPLIFICADA
1. RGIMEN DE OPCIN .............................................................................................................................. 195
2. REGLAS GENERALES ................................................................................................................................ 196
2.1. INGRESOS........................................................................................................................................... 197
2.2. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES.................................................................................. 197
2.3. RENDIMIENTO NETO..................................................................................................................... 197
3. REGLAS ESPECIALES .............................................................................................................................. 197
3.1. Actividades agrcolas y ganaderas ....................................................................... 197
3.2. Actividades de transporte de mercancas por carretera ............... 198
3.3. Actividad forestal ................................................................................................................. 199
3.4. Actividad de pesca de bajura ....................................................................................... 200

ndice ix
CAPTULO IX. IMPUTACIN Y ATRIBUCIN DE RENTAS
1. IMPUTACIN DE RENTAS ....................................................................................................................... 203
1.1. TRANSPARENCIA FISCAL INTERNACIONAL ..................................................................... 203
1.2. INSTITUCIONES DE INVERSIN COLECTIVA CONSTITUIDAS EN
PARAISOS FISCALES .................................................................................................................... 208
2. ATRIBUCIN DE RENTAS. ENTIDADES EN RGIMEN DE ATRIBUCIN
DE RENTAS .................................................................................................................................................... 209

CAPTULO X. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES


1. CONCEPTO ..................................................................................................................................................... 217
2. DELIMITACIN NEGATIVA ....................................................................................................................... 217
2.1. Supuestos que no tienen la consideracin de alteracin en
la composicin del patrimonio .................................................................................. 217
2.2. SupuestoS en los QUE no existe ganancia o prdida patrimonial . 218
2.3. Ganancias patrimoniales exentas ............................................................................ 226
2.4. Prdidas patrimoniales no computables .......................................................... 227
3. NORMAS GENERALES PARA EL CLCULO DE LAS GANANCIAS Y PRDIDAS
PATRIMONIALES .......................................................................................................................................... 229
3.1. RGIMEN GENERAL ...................................................................................................................... 229
3.2. RGIMEN TRANSITORIO ............................................................................................................ 234
4. RGIMEN OPCIONAL DE TRIBUTACIN PARA LAS TRANSMISIONES ONEROSAS
DE VALORES ADMITIDOS A NEGOCIACIN ...................................................................245
5. RGIMEN ESPECIAL NORMA FORAL 2/2014 ................................................................................. 246
6. NORMAS ESPECFICAS DE VALORACIN ....................................................................................... 247
6.1. TRANSMISIN A TTULO ONEROSO DE ACCIONES O PARTICIPACIONES
SOCIALES ADMITIDAS A NEGOCIACIN ........................................................................... 247
6.2. TRANSMISIONES A TTULO ONEROSO DE ACCIONES O PARTICIPACIONES
SOCIALES NO ADMITIDAS A NEGOCIACIN ................................................................... 252
6.3. Transmisin de derechos de suscripcin ........................................................ 255
6.4. Transmisin de valores o participaciones en el capital de las
sociedades patrimoniales ............................................................................................... 260
6.5. Transmisin o reembolso a ttulo oneroso de acciones o
participaciones representativas del capital o patrimonio de
las instituciones de inversin colectiva .......................................................... 260
6.6. Aportaciones no dinerarias a sociedades ....................................................... 263
6.7. Separacin de socios/as y disolucin de sociedades ............................ 264

x ndice
6.8. Escisin, fusin o absorcin de sociedades .................................................. 266
6.9. Traspasos ....................................................................................................................................... 267
6.10. Indemnizaciones o capitales asegurados por prdidas o
siniestros en elementos patrimoniales ............................................................. 267
6.11. Permutas ........................................................................................................................................ 267
6.12. Extincin de rentas vitalicias y temporales .................................................. 268
6.13. Transmisin de elementos patrimoniales a cambio de una
renta temporal o vitalicia ............................................................................................. 268
6.14. Transmisin o extincin de derechos reales de goce o
disfrute sobre inmuebles ............................................................................................... 268
6.15. Incorporacin de bienes y derechos que no deriven de una
transmisin ................................................................................................................................. 268
6.16. Operaciones realizadas en los mercados de futuros y
opciones .......................................................................................................................................... 268
6.17. Enajenacin de bienes provenientes o pertenecientes al
matrimonio sometido a comunicacin foral de bienes ...................... 269
6.18. Enajenacin de bienes que han pertenecido a la herencia que
se halle pendiente del ejercicio del poder testatorio ....................... 269
7. EXENCIN POR REINVERSIN EN VIVIENDA HABITUAL ......................................................... 270
8. GANANCIAS PATRIMONIALES NO JUSTIFICADAS ....................................................................... 272
9. IMPUTACIN TEMPORAL ........................................................................................................................ 273

CAPTULO XI. INTEGRACIN Y COMPENSACIN DE RENTAS. BASE


LIQUIDABLE: GENERAL Y DEL AHORRO. CUOTA NTEGRA
1. INTEGRACIN Y COMPENSACIN DE RENTAS ............................................................................ 275
1.1. Introduccin .............................................................................................................................. 275
1.2. INTEGRACIN Y COMPENSACIN DE RENTAS EN LA BASE IMPONIBLE
GENERAL ............................................................................................................................................ 277
1.3. INTEGRACIN Y COMPENSACIN DE LAS RENTAS EN LA BASE
IMPONIBLE DEL AHORRO ......................................................................................................... 279
2. BASE LIQUIDABLE ...................................................................................................................................... 282
3. BASE LIQUIDABLE GENERAL ................................................................................................................ 282
4. REDUCCIONES .............................................................................................................................................. 283
4.1. POR PENSIONES COMPENSATORIAS Y ANUALIDADES POR ALIMENTOS...... 283
4.2. POR APORTACIONES Y CONTRIBUCIONES A SISTEMAS DE PREVISIN
SOCIAL ................................................................................................................................................. 283
4.2.1. APORTACIONES Y CONTRIBUCIONES SUSCEPTIBLES DE

ndice xi
REDUCCIN......................................................................................................................... 283
4.2.2. Lmites cuantitativos y temporales........................................................... 289
4.2.3. Rgimen de excesos................................................................................................. 294
4.2.4. APORTACIONES A SISTEMAS DE PREVISIN SOCIAL CONSTITUIDOS
A FAVOR DE PERSONAS CON DISCAPACIDAD................................................... 301
4.2.5. aportaciones y prestaciones de la Mutualidad de
previsin social de deportistas profesionales.............................. 303
4.3. POR TRIBUTACIN CONJUNTA .............................................................................................. 304
5. BASE LIQUIDABLE DEL AHORRO ........................................................................................................ 304
6. RENTAS QUE SE TIENEN EN CUENTA, EXCLUSIVAMENTE, PARA EL CLCULO
DEL TIPO DE GRAVAMEN ....................................................................................................................... 304
7. CUOTA NTEGRA ......................................................................................................................................... 305
7.1. cuota ntegra general ...................................................................................................... 305
7.2. cuota ntegra DEL AHORRO .............................................................................................. 308
7.3. CUOTA NTEGRA DEL GRAVAMEN ESPECIAL .................................................................. 309

CAPTULO XII. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES


1. CUOTA LQUIDA ........................................................................................................................................... 311
2. DEDUCCIONES DE LA CUOTA ............................................................................................................ 311
2.1. DEDUCCIONES FAMILIARES Y PERSONALES ................................................................. 311
2.1.1. DEDUCCIN POR DESCENDIENTES ..................................................................... 311
2.1.2. DEDUCCIN POR ASCENDIENTES ........................................................................ 312
2.1.3. DEDUCCIN POR EDAD (MAYORES DE 65 AOS) ........................................ 313
2.1.4. DEDUCCIN POR ABONO DE ANUALIDADES POR ALIMENTOS .......... 315
2.1.5. DEDUCCIn POR DISCAPACIDAD O DEPENDENCIA ................................... 316
2.2. DEDUCCIN POR APORTACIONES REALIZADAS AL PATRIMONIO
PROTEGIDO DE LA PERSONA CON DISCAPACIDAD ................................................... 319
2.3. DEDUCCIONES POR VIVIENDA HABITUAL ........................................................................ 320
2.3.1. DEDUCCIN POR ALQUILER DE VIVIENDA HABITUAL ............................... 320
2.3.2. DEDUCCIN POR ADQUISICIN DE VIVIENDA HABITUAL ....................... 320
2.4. DEDUCCIONES PARA EL FOMENTO DE LAS ACTIVIDADES ECONMICAS .... 331
2.4.1. DEDUCCIN POR PARTICIPACIN DE LOS/AS TRABAJADORES/AS
EN LA EMPRESA .............................................................................................................. 331
2.4.2. DEDUCCIN POR DEPSITOS EN ENTIDADES DE CRDITO PARA
LA INVERSIN EN EL INICIO DE UNA ACTIVIDAD ECONMICA ............ 332

xii ndice
2.4.3. DEDUCCIN POR INVERSIN EN EMPRESAS DE NUEVA O
RECIENTE CREACIN ................................................................................................... 333
2.4.4. INVERSIN EN ACTIVIDADES Y/O INVERSIN DE ENTIDADES EN
RGIMEN DE IMPUTACIN DE RENTAS ............................................................. 335
2.5. DEDUCCIN POR DONATIVOS ................................................................................................ 354
2.5.1. RGIMEN FISCAL DE LOS DONATIVOS, DONACIONES Y
APORTACIONES ............................................................................................................... 355
2.5.2. BENEFICIOS FISCALES APLICABLES A ACTIVIDADES PRIORITARIAS
DE MECENAZGO ............................................................................................................. 357
2.5.3. DEDUCCIN POR DONACIONES DE LOS PARTIDOS POLTICOS .......... 361
2.6. DEDUCCIN POR DOBLE IMPOSICIN INTERNACIONAL ........................................ 361
2.7. DEDUCCIN POR CUOTAS SATISFECHAS A LOS SINDICATOS DE
TRABAJADORES Y TRABAJADORAS ................................................................................... 361
2.8. DEDUCCIN POR CUOTAS Y APORTACIONES A PARTIDOS POLTICOS .......... 362
2.9. RETENCIONES ATRIBUIBLES ................................................................................................... 362
2.10. TRANSPARENCIA FISCAL INTERNACIONAL ..................................................................... 362
2.11. COMPENSACIN FISCAL APLICABLE A LOS CONTRATOS INDIVIDUALES
DE VIDA O INVALIDEZ .................................................................................................................. 362
2.12. JUSTIFICACIN DOCUMENTAL .............................................................................................. 367
3. INCREMENTO POR PRDIDA DE BENEFICIOS FISCALES .................................................... 367
4. CUOTA DIFERENCIAL .............................................................................................................................. 368
5. RETENCIONES Y DEMS PAGOS A CUENTA ............................................................................... 368
6. DEUDA TRIBUTARIA ................................................................................................................................. 370

APORTACIONES FINANCIERAS SUBORDINADAS, PARTICIPACIONES


PREFERENTES Y DEUDA SUBORDINADA
1. INTEGRACIN DE RENTAS....................................................................................................................... 371
1.1. DERIVADAS DE LAS PARTICIPACIONES PREFERENTES Y DE LA DEUDA
SUBORDINADA ................................................................................................................................ 371
1.2. DERIVADAS DE LAS APORTACIONES FINANCIERAS SUBORDINADAS .............. 374
2. INTEGRACIN Y COMPENSACIN DE RENTAS EN LA BASE IMPONIBLE DEL
AHORRO ...................................................................................................................................................... 376
2.1. RENDIMIENTOS QUE FORMAN PARTE DE LA BASE IMPONIBLE DEL
AHORRO................................................................................................................................................ 378
2.2. TRANSMISIONES DE ELEMENTOS PATRIMONIALES...................................................... 382

ndice xiii
PATRIMONIO

CAPTULO XIII. IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO


1. NATURALEZA Y OBJETO......................................................................................................................... 395
2. MBITO DE APLICACIN........................................................................................................................ 395
3. OBLIGACIN DE AUTOLIQUIDAR...................................................................................................... 396
4. CONTRIBUYENTES..................................................................................................................................... 396
5. TITULARIDAD DE LOS ELEMENTOS PATRIMONIALES............................................................ 396
6. DEVENGO DEL IMPUESTO ................................................................................................................... 398
7. HECHO IMPONIBLE................................................................................................................................... 399
7.1. CONCEPTO ........................................................................................................................................ 399
7.2. SUPUESTOS DE EXENCIN ...................................................................................................... 399
8. BASE IMPONIBLE....................................................................................................................................... 407
8.1. CONCEPTO......................................................................................................................................... 407
8.2. DETERMINACIN DE LA BASE IMPONIBLE ..................................................................... 407
8.3. REGLAS DE VALORACIN DE BIENES Y DERECHOS................................................... 407
8.3.1. Bienes inmuebles ...................................................................................................... 407
8.3.2. Actividades Econmicas .................................................................................... 409
8.3.3. Depsitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o
a plazo................................................................................................................................. 409
8.3.4. Valores representativos de la cesin a terceros de
capitales propios (valores de Deuda Pblica, Letras del
Tesoro, Bonos y Pagars)............................................................................... 410
8.3.5. Valores representativos de la participacin en fondos
propios de cualquier tipo de entidad (acciones,
participaciones en el capital social o fondos propios)......... 410
8.3.6. Seguros de vida y rentas temporales o vitalicias...................... 412
8.3.7. Joyas, pieles de carcter suntuario y vehculos,
embarcaciones y aeronaves............................................................................ 412
8.3.8. Objetos de arte y antigedades................................................................... 412
8.3.9. Derechos reales......................................................................................................... 413
8.3.10. Concesiones administrativas......................................................... 413
8.3.11. Derechos derivados de la Propiedad Intelectual e
Industrial.............................................................................................. 414
8.3.12. Opciones contractuales................................................................. 415

xiv ndice
8.3.13. Dems bienes y derechos de contenido econmico.............. 415
8.4. REGLAS DE VALORACIN DE LAS DEUDAS..................................................................... 415
9. BASE LIQUIDABLE..................................................................................................................................... 421
10. DEUDA TRIBUTARIA.................................................................................................................................. 421
10.1. CUOTA NTEGRA.............................................................................................................................. 421
10.2. LMITE DE LA CUOTA NTEGRA .............................................................................................. 422
10.3. DEDUCCIN POR IMPUESTOS SATISFECHOS EN EL EXTRANJERO.................... 428

IMPRESOS
REPRODUCCIN DEL IMPRESO DE RENTA 2015............................................................................ 431
REPRODUCCIN DEL IMPRESO DE PATRIMONIO 2015.............................................................. 449

ndice xv
NDICE

CAPTULO l
CAMPAA RENTA Y PATRIMONIO 2015

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS

1. OBLIGACIN DE AUTOLIQUIDAR
Tendrn obligacin de presentar y suscribir autoliquidacin del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Fsicas las personas contribuyentes que obtengan rendimientos y
ganancias patrimoniales sujetos al Impuesto.
No obstante, no tendrn obligacin de presentar autoliquidacin del Impuesto sobre
la Renta de las Personas Fsicas las personas contribuyentes que obtengan rentas
procedentes exclusivamente de las siguientes fuentes:
A) Rendimientos brutos del trabajo, con el lmite de 12.000 euros anuales en tributacin
individual. Este lmite operar en tributacin conjunta respecto de cada contribuyente
que obtenga este tipo de rendimientos.
B) Rendimientos brutos del trabajo superiores a 12.000 euros anuales y hasta el lmite
de 20.000 euros anuales en tributacin individual. Este lmite operar en tributacin
conjunta respecto de cada contribuyente que obtenga este tipo de rendimientos.
Tendrn obligacin de presentar autoliquidacin por este impuesto a pesar de cumplir
el lmite del apartado anterior:
a) Contribuyentes que, durante el perodo impositivo, perciban rendimientos del tra-
bajo procedentes de ms de un pagador o pagadora o bien del mismo pagador o
pagadora pero que por satisfacer rendimientos por conceptos iguales o diferen-
tes, no los acumule a efectos de practicar la retencin correspondiente, as como
quienes hubiesen suscrito, dentro del perodo impositivo, ms de un contrato de
trabajo o relacin laboral, administrativa o de otro tipo.
b) Contribuyentes que al concluir el perodo inicialmente previsto en un contrato o
relacin, continuasen prestando sus servicios al mismo empleador o empleadora
o volviesen a hacerlo dentro del perodo impositivo, as como cuando hayan pro-
rrogado su contrato de trabajo o relacin laboral, administrativa o de otro tipo.
c) Contribuyentes que perciban pensiones compensatorias recibidas del cnyuge o
pareja de hecho o anualidades por alimentos, diferentes a las percibidas de los
padres o madres en concepto de anualidades por alimentos en virtud de decisin
judicial.
d) Contribuyentes que hayan soportado retenciones o ingresos a cuenta del trabajo

Captulo I - Campaa Renta y Patrimonio 2015 1


NDICE

calculadas de acuerdo con una normativa diferente a la aprobada por las Institu-
ciones Forales del Pas Vasco o que no hayan sido ingresadas en alguna Diputa-
cin Foral.
e) Contribuyentes que perciban sus retribuciones por peonadas o jornales diarios.
f) Personas trabajadoras de embarcaciones de pesca cuando sus retribuciones
consistan, total o parcialmente, en una participacin en el valor de la pesca
capturada o en el volumen de la misma.
g) Contribuyentes que perciban retribuciones variables en funcin de resultados u
otros parmetros anlogos, siempre que estas retribuciones superen a las tenidas
en cuenta para el clculo del porcentaje de retencin o ingreso a cuenta, en los
trminos previstos en el artculo 108 de la Norma del Impuesto sobre la Renta de
las Personas Fsicas.
h) Contribuyentes que incumplan alguna de las condiciones, plazos o circunstancias
establecidas para el derecho a disfrutar de alguna exencin, bonificacin,
reduccin, deduccin o cualesquiera beneficio fiscal que conlleve o implique la
necesidad de comunicar a la Administracin Tributaria dicha circunstancia o de
efectuar regularizacin o ingreso alguno.
La persona contribuyente obligada a presentar autoliquidacin por encontrarse en
alguna de las situaciones previstas en las letras a) a g) del apartado anterior podr
optar, entre:
a) Tributar de acuerdo a las disposiciones generales del Impuesto sobre la Renta de
las Personas Fsicas.
b) Tributar teniendo en cuenta exclusivamente los rendimientos de trabajo segn los
siguientes preceptos:
a) Se aplicarn las reglas y tablas de porcentajes de retencin, vigentes en el
ejercicio 2015 establecidas para los rendimientos de trabajo en el Decreto
Foral 175/2013, de 10 de diciembre, sobre el importe total de este tipo de
rendimientos devengados, excepto los que se encuentren exentos segn el
artculo 9 de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Fsicas.
b) La cantidad resultante como consecuencia de la aplicacin de lo establecido en la
letra a) anterior, se minorar en el importe de las retenciones e ingresos a cuenta
efectuados sobre los rendimientos del trabajo. La cantidad resultante ser la que
deber ingresarse en la Diputacin Foral y podr fraccionarse en la forma que
reglamentariamente se determine. En ningn caso proceder devolucin alguna
como consecuencia de la utilizacin de este procedimiento de tributacin.
c) En ningn caso sern de aplicacin gastos deducibles, bonificaciones,
reducciones, reglas de tributacin conjunta o cualquier otro incentivo previsto
en la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
C) Rendimientos brutos del capital y ganancias patrimoniales, incluidos en ambos casos
los exentos, que no superen conjuntamente los 1.600 euros anuales.

2 Captulo I - Campaa Renta y Patrimonio 2015


NDICE

2. MODELO DE AUTOLIQUIDACIN
Para la presentacin de la autoliquidacin del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas se utilizar el modelo 100 que se reproduce desde la pgina 431 hasta la pgina
448 de este manual.

3. LUGAR DE PRESENTACIN
Las autoliquidaciones con resultado a ingresar podrn presentarse en las entidades
colaboradoras en la gestin recaudatoria o en la Caja de la Hacienda Foral de Bizkaia.
Las autoliquidaciones con resultado a devolver podrn presentarse en las entidades
financieras colaboradoras, en el servicio habilitado al efecto por el Departamento
de Hacienda y Finanzas para la recogida de las autoliquidaciones o en las oficinas
descentralizadas de la Hacienda Foral de Bizkaia.

4. FORMA DE PRESENTACIN
La presentacin del modelo 100 se podr realizar por va telemtica o en soporte de
papel.

5. MODALIDADES DE PRESENTACIN

5.1. CONSULTA DE DATOS FISCALES Y CLAVE DE RENTA


La Hacienda Foral proporciona telemticamente a la ciudadana, la informacin fiscal
relacionada con su autoliquidacin del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
La Clave de Renta es imprescindible para acceder a la consulta de Datos Fiscales y
para confeccionar las autoliquidaciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas en las entidades financieras. Adems, la Clave de Renta permitir el acceso
a la Oficina Virtual del Departamento de Hacienda y Finanzas para la presentacin de
las autoliquidaciones del Impuesto sobre la Renta e Impuesto sobre el Patrimonio por
internet.
La Clave de Renta se facilitar por los siguientes medios:
a) Correo ordinario.
b) Notificacin telemtica.
c) Mensaje SMS.
d) Correo electrnico.
Se podr modificar o elegir el medio por el que se desea que se facilite la Clave de Renta:
a) Por telfono.
b) Cumplimentando el modelo A01.
c) A travs de internet en Bizkaibai (Oficina virtual del Departamento de Hacienda y
Finanzas).

Captulo I - Campaa Renta y Patrimonio 2015 3


NDICE

Esta informacin visualizada a travs de la Clave de Renta es complementaria a la


totalidad de los datos a consignar por la persona contribuyente en su autoliquidacin
del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. La visualizacin de los datos
permite subsanar errores, pero en ningn caso es excluyente de aportar otros datos
que la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas indique como
obligatorios para el cumplimiento de las obligaciones fiscales.
La informacin visualizada puede cargarse directamente en el programa informtico de
ayuda para la confeccin de la autoliquidacin.
Cuando para la confeccin de la autoliquidacin se haya utilizado el programa informtico
de ayuda y se hayan incorporado los datos fiscales facilitados por el Departamento de
Hacienda y Finanzas, no ser necesario adjuntar documentacin alguna. No obstante,
en el supuesto de que alguno de estos datos discrepe de los que obren en poder de
la persona contribuyente o se incluyan datos adicionales a estos, deber adjuntarse la
documentacin acreditativa.
El acceso directo a las pginas de consulta relativas a la Campaa de Renta y Patrimonio
se har a travs de www.bizkaia.eus/renta.

5.2. MODALIDADES DE CONFECCIN Y PRESENTACIN

5.2.1. PROPUESTAS RENTANET ETXEAN


El Departamento de Hacienda y Finanzas enva propuestas de liquidacin del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas con resultado a devolver o a ingresar a
determinadas personas contribuyentes previamente seleccionadas en base a los datos,
antecedentes o dems elementos de que disponga.

Propuestas a devolver
La persona contribuyente si est de acuerdo con la propuesta Rentanet Etxean a
devolver, no tendr que confirmarla. Si no manifiesta disconformidad en el plazo
establecido, se entender cumplida la obligacin de la persona contribuyente de
presentar autoliquidacin por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
La persona contribuyente deber manifestar su disconformidad con la propuesta en el
plazo establecido utilizando los medios habilitados al efecto. En tal caso, se proceder a
la anulacin de la misma, quedando obligada aqulla a presentar, en el supuesto de que
no est exonerado de esta obligacin, la autoliquidacin por el Impuesto sobre la Renta
de las Personas Fsicas.

Propuestas a ingresar
La persona contribuyente si est de acuerdo con la propuesta Rentanet Etxean a ingresar
deber confirmarla antes del fin del plazo establecido utilizando los medios habilitados
al efecto para que la propuesta adquiera firmeza. Si se confirma en el plazo establecido,
se entender cumplida la obligacin de presentar autoliquidacin por el Impuesto sobre
la Renta de las Personas Fsicas.

4 Captulo I - Campaa Renta y Patrimonio 2015


NDICE

Si la persona contribuyente no manifestara conformidad con la propuesta a ingresar,


deber presentar autoliquidacin por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas
antes del fin del plazo de presentacin de la autoliquidacin.

5.2.2. PROPUESTAS WEB


El Departamento de Hacienda y Finanzas pondr a disposicin de determinadas personas
contribuyentes, previamente seleccionadas en base a los datos, antecedentes o dems
elementos de que disponga, propuestas de autoliquidacin a devolver o a ingresar.
Estas propuestas se podrn visualizar en la pgina web www.bizkaia.eus/renta,
accediendo a los Datos Fiscales mediante la Clave de Renta.
Una vez visualizada la propuesta si la persona contribuyente est de acuerdo con el
contenido de la misma deber obligatoriamente confirmar dicha propuesta para que la
propuesta adquiera firmeza.
Si la persona contribuyente no manifestara conformidad con la propuesta a devolver o a
ingresar, deber presentar autoliquidacin por Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas antes del fin del plazo de presentacin de la autoliquidacin.

5.2.3. RENTANET ENTIDADES


Durante toda la Campaa de Renta y Patrimonio, las siguientes entidades financieras
confeccionan la autoliquidacin del Impuesto sobre la Rentas de las Personas Fsicas:
Kutxabank
Banco Bilbao Vizcaya Argentaria
Banco Sabadell
Banco Santander
Laboral Kutxa
Caixabank
Para su confeccin, la persona contribuyente adems de aportar la Clave de Renta
deber acudir con toda la documentacin necesaria (justificantes que manifiesten
diferencias con los Datos Fiscales o que no estn incluidos en la misma, autorizacin de
la persona representada).

Quines pueden acogerse a Rentanet Entidades


Podrn confeccionar su autoliquidacin del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas mediante el sistema Rentanet aquellas personas contribuyentes en los que no
concurra alguna de las siguientes circunstancias:
a) Que hayan obtenido rendimientos de actividades econmicas, con excepcin de
cursos y conferencias, y de actividades agrcolas, ganaderas, forestales y pesqueras
en la modalidad simplificada del mtodo de estimacin directa, siempre que no
haya ganancias o prdidas patrimoniales derivadas de bienes afectos a las citadas
actividades.

Captulo I - Campaa Renta y Patrimonio 2015 5


NDICE

b) Que se acojan a la opcin prevista en la Norma Foral 2/2014, de 11 de junio, por la


que se establece un tratamiento tributario alternativo para determinadas situaciones
post-laborales.
c) Que hayan obtenido rendimientos o rentas sujetas a tributacin en rgimen de transpa-
rencia fiscal internacional y en instituciones de inversin colectiva en parasos fiscales.
d) Que hayan obtenido ganancias o prdidas patrimoniales derivadas de transmisiones
de inmuebles adquiridos a ttulo lucrativo.
e) Que tengan cantidades pendientes de compensacin de ejercicios anteriores,
relativas a rendimientos negativos, disminuciones patrimoniales netas o bases
liquidables negativas, salvo que procedan del ejercicio 2014, y quieran compensarlos
en el ejercicio 2015.
f) Que tengan deducciones por inversiones y otras actividades.

5.2.4. PRESENTACIN TELEMTICA


La persona declarante o, en su caso, la persona presentadora autorizada para actuar en
representacin de terceras personas, se conectar a travs de Internet con la Oficina
Virtual del Departamento de Hacienda y Finanzas de la Diputacin Foral de Bizkaia
(Servicio BizkaiBai) en la pgina web www.bizkaia.eus/bizkaibai. Para ello, deber tener
acceso como persona usuaria del Servicio BizkaiBai o podr utilizar la Clave de Renta o
cualquier otro medio de acceso que se disponga.
Para la presentacin de la autoliquidacin por Internet debe utilizarse el programa
informtico oficial del Departamento de Hacienda y Finanzas, programa de ayuda que
est disponible en la pgina web www.bizkaia.eus/renta.

5.2.5. RESTO DE AUTOLIQUIDACIONES


Adems de los sistemas de confeccin descritos anteriormente, cualquier persona
podr utilizar para la presentacin del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas,
con independencia de la clase de renta obtenida, el programa informtico de ayuda o
el modelo de impreso oficial, que estn disponibles en la pgina web www.bizkaia.eus.
La autoliquidacin del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas se podr
presentar en las sucursales de entidades financieras colaboradoras y, solo en el caso de
las autoliquidaciones con resultado a devolver, en las oficinas de la Hacienda Foral de
Bizkaia (Bilbao, Balmaseda, Barakaldo, Basauri, Durango, Gernika-Lumo, Getxo, Mungia
y Portugalete).

6. PLAZO DE PRESENTACIN E INGRESO


La presentacin de las autoliquidaciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas, cualquiera que sea su resultado, se efectuar en el plazo comprendido entre el
2 de mayo y el 30 de junio de 2016.
En las autoliquidaciones con resultado a ingresar, la persona contribuyente podr optar
por pagar en un nico plazo o fraccionar el ingreso en dos plazos.

6 Captulo I - Campaa Renta y Patrimonio 2015


NDICE

a) Si se opta por pagar en un nico plazo: se ingresar en el momento de presentar la


autoliquidacin. No obstante, si se presenta mediante el sistema Rentanet Entidades
o Internet el ingreso estar domiciliado y se cargar en cuenta a partir del 30 de junio
de 2016.
b) Si se opta por fraccionar el pago en dos plazos, el 60 por 100 se ingresar en el
momento de presentar la autoliquidacin y el 40 por 100 restante antes del 10 de
noviembre de 2016. No obstante, si se presenta mediante el sistema Rentanet
Entidades o Internet el ingreso estar domiciliado y se cargar en cuenta el primer
plazo a partir del 30 de junio de 2016 y el segundo plazo el 10 de noviembre de 2016.
En las autoliquidaciones con resultado a devolver, este importe se abonar en cuenta
en un plazo mximo de 10 das hbiles cuando la autoliquidacin se presente mediante
el sistema Rentanet Entidades o a travs de Internet siempre que se cumplan los
requisitos de las autoliquidaciones Rentanet Entidades.

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO

1. OBLIGACIN DE AUTOLIQUIDAR
Estn obligados a presentar autoliquidacin por el Impuesto sobre el Patrimonio las
personas contribuyentes cuya autoliquidacin resulte a ingresar o cuando, no resultando
a ingresar, el valor de sus bienes o derechos, determinado de acuerdo con las normas
reguladoras del Impuesto sobre el Patrimonio, resulte superior a 2.000.000 de euros.

2. MODELO DE AUTOLIQUIDACIN
Para la presentacin de la autoliquidacin del Impuesto sobre Patrimonio se utilizar el
modelo 714 que se reproduce desde la pgina 449 hasta la pgina 454 de este manual.

3. FORMA DE PRESENTACIN
La presentacin del modelo 714 se realizar obligatoriamente por va telemtica.

4. PLAZO DE PRESENTACIN E INGRESO


La presentacin de las autoliquidaciones del Impuesto sobre Patrimonio se efectuar en
el plazo comprendido entre el 2 de mayo y el 30 de junio de 2016.

Captulo I - Campaa Renta y Patrimonio 2015 7


NDICE
NDICE

Renta
2015
NDICE
NDICE

Renta general Renta del ahorro

Base imponible general Base imponible del ahorro


(BIG) (BIA) 0

Si BIG 0 BIG = BLG


Si BIG 0 A compensar en los 4 aos
siguientes

BIG Reducciones BIA Remanente

Ganancias patrimoniales
Base liquidable general de valores admitidos a Base liquidable del ahorro
negociacin
Valor transmisin 10.000 e

Aplicacin escala Aplicacin escala


general gravamen ahorro gravamen

Aplicacin gravamen especial


Cuota ntegra previa
correspondiente a la base 3%
liquidable general

Minoracin: 1.389 e

Cuota ntegra Cuota ntegra Cuota ntegra


correspondiente a la base correspondiente al correspondiente a la base
liquidable general gravamen especial liquidable del ahorro

Cuota ntegra

Deducciones

Cuota lquida

Retenciones
pagos a cuenta Deuda tributaria

Renta 2015 11
NDICE
NDICE

CAPTULO Il
CUESTIONES GENERALES

1. MBITO DE APLICACIN

1.1. Exaccin
El Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas se exigir por la Diputacin Foral de
Bizkaia a los siguientes sujetos pasivos:

1. A ttulo de contribuyente
A) A las personas fsicas que tengan su residencia habitual en Bizkaia.
Cuando las personas integradas en una unidad familiar tuvieran su residencia habitual
en territorios distintos y optasen por la tributacin conjunta, tributarn a la Diputacin
Foral de Bizkaia cuando tenga su residencia habitual en este territorio el miembro de
la unidad familiar con mayor base liquidable.
B) A las personas fsicas de nacionalidad espaola, su cnyuge no separado legalmente,
o miembro de la pareja de hecho constituida conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003,
de 7 de mayo, o hijas o hijos menores de edad, que habiendo estado sometidos a la
normativa tributaria vizcana pasen a tener su residencia habitual en el extranjero, por
su condicin de:
a) Miembros de Misiones diplomticas espaolas, ya fuese como Jefe o Jefa de
la Misin, como miembro del personal diplomtico, administrativo, tcnico o de
servicios de la misma.
b) Miembros de las Oficinas consulares espaolas, ya fuese como Jefe o Jefa
de las mismas o como funcionario o funcionaria o personal de servicios a ellas
adscritos, con excepcin de los y las Vicecnsules honorarios o Agentes consulares
honorarios y del personal dependiente de los mismos.
c) Titulares de cargo o empleo oficial del Estado espaol como miembros de las
Delegaciones y Representaciones permanentes acreditadas ante Organismos
internacionales o que formen parte de Delegaciones o Misiones de observadores
en el extranjero.
d) Funcionarios y funcionarias en activo que ejerzan en el extranjero cargo o empleo
oficial que no tenga carcter diplomtico o consular.
e) Funcionarios y funcionarias o personal laboral al servicio de la Administracin
Pblica Vasca destinados en las Delegaciones del Pas Vasco en el extranjero.

Captulo II - Cuestiones generales 13


NDICE

C) Las personas fsicas que adquieran su residencia fiscal en Bizkaia como consecuencia
de su desplazamiento a territorio espaol, podrn optar por tributar por el Impuesto
sobre la Renta de no Residentes, manteniendo la condicin de contribuyentes por
el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, durante el perodo impositivo
en que se efecte el cambio de residencia y durante los cinco perodos impositivos
siguientes, cuando, en los trminos que se establezcan reglamentariamente, se
cumplan las siguientes condiciones:
a) Que el desplazamiento a territorio espaol se produzca para el desempeo de
trabajos especialmente cualificados, relacionados directa y principalmente, con
la actividad de investigacin y desarrollo. A estos efectos, los conceptos de
investigacin y desarrollo son los definidos en la Norma Foral del Impuesto sobre
Sociedades.
b) Que no hayan sido residentes en Espaa durante los diez aos anteriores a su
nuevo desplazamiento a territorio espaol.
c) Que dicho desplazamiento se produzca como consecuencia de un contrato de
trabajo.
d) Que los trabajos se realicen efectivamente en Espaa.
e) Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad residente en Espaa
o para un establecimiento permanente situado en Espaa de una entidad no
residente en territorio espaol.
f) Que los rendimientos del trabajo que se deriven de dicha relacin laboral no estn
exentos de tributacin por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
D) Herencias que se hallen pendientes del ejercicio de un poder testatorio.

2. A ttulo de obligado a realizar pagos a cuenta


A) A las personas obligadas a practicar retenciones e ingresos a cuenta por el Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas, cuando dichas cantidades deban ser ingresa-
das en la Diputacin Foral de Bizkaia de acuerdo con lo establecido en el Concierto
Econmico.
B) A las personas obligadas a practicar retenciones e ingresos a cuenta por el Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas, cuando dichas retenciones se practiquen a
personas fsicas que sean contribuyentes por este Impuesto.

1.2. Determinacin de la residencia habitual en el THB

1.2.1. SUPUESTO GENERAL

Para la determinacin de la residencia habitual en el Territorio Histrico de Bizkaia de


una persona fsica residente en territorio espaol, se aplicarn de forma sucesiva y
jerrquica las reglas siguientes:

14 Captulo II - Cuestiones generales


NDICE

1. Si permaneciendo en el Pas Vasco ms das del perodo impositivo, permanece en el


Territorio Histrico de Bizkaia mayor nmero de das de dicho perodo que en cada uno
de los otros Territorios Histricos. Para la determinacin del perodo de permanencia en
Bizkaia se tendrn en cuenta las ausencias temporales de este territorio:

N. de das de permanencia en el Territorio Histrico de Bizkaia = N. de das con


presencia fsica en Bizkaia + N. de das de ausencias temporales

- Determinacin del perodo de permanencia en el Territorio Histrico de Bizkaia de


una persona fsica que traslade su residencia al extranjero: deber demostrar su
residencia fiscal en otro pas y la permanencia fuera del territorio espaol ms de
183 das en el ao natural, a estos efectos, no se tendrn en cuenta las ausencias
temporales del Territorio Histrico de Bizkaia.
Cuando la residencia fiscal est fijada en alguno de los pases o territorios
calificados como paraso fiscal, la Administracin Tributaria podr exigir que se
pruebe la permanencia en el mismo durante 183 das en el ao natural.
- Permanencia en el Territorio Histrico de Bizkaia: se considera que una persona
fsica permanece en el Territorio Histrico de Bizkaia cuando radique en l su
vivienda habitual.
2. Cuando tenga en el Territorio Histrico de Bizkaia su principal centro de intereses.
Se considera que se produce tal circunstancia cuando, obteniendo una persona fsica
en el Pas Vasco la mayor parte de la base imponible de este impuesto, obtenga en
Bizkaia ms parte de la base imponible que la obtenida en cada uno de los otros
dos Territorios Histricos, excluyndose, a ambos efectos, las rentas y ganancias
patrimoniales derivadas del capital mobiliario y las bases imponibles imputadas.
3. Cuando radique en el Territorio Histrico de Bizkaia la ltima residencia declarada
de la persona contribuyente a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas.

1.2.2. Supuestos excepcionales


a) Personas fsicas residentes en territorio espaol, que no permanezcan en dicho
territorio ms de 183 das durante el ao natural: se considerar que son residentes
en el Pas Vasco, cuando se produzca alguna de las siguientes circunstancias:
- radique en el Pas Vasco el ncleo principal o la base de sus actividades
econmicas, o
- radique en el Pas Vasco el ncleo principal de sus intereses econmicos.
En consecuencia, las personas fsicas que tengan su residencia en el Pas Vasco
en virtud de alguna de las circunstancias recogidas en este apartado, tendrn su
residencia en el Territorio Histrico de Bizkaia cuando se d alguna de las siguientes
circunstancias:
- radique en el Territorio Histrico de Bizkaia el ncleo principal o la base de sus
actividades econmicas, o

Captulo II - Cuestiones generales 15


NDICE

- radique en el Territorio Histrico de Bizkaia el ncleo principal de sus intereses


econmicos.
b) Persona fsica cuyo cnyuge o pareja de hecho, no separado o separada legalmente
y sus hijos e hijas menores de edad que dependan de ella tengan su residencia
habitual en el Territorio Histrico de Bizkaia: se presume que tiene su residencia
en territorio espaol y se considera que su residencia habitual estar ubicada en el
Territorio Histrico de Bizkaia. Esta presuncin admite prueba en contrario.

1.2.3. Cambios de residencia habitual


Las personas contribuyentes residentes en el Territorio Histrico de Bizkaia que pasasen
a tener su residencia habitual en otro territorio foral o comn, o teniendo su residencia
habitual en otro territorio, foral o comn, pasasen a tener su residencia habitual en el
Territorio Histrico de Bizkaia, cumplimentarn sus obligaciones tributarias de acuerdo
con su nueva residencia, cuando sta acte como punto de conexin.
Se considerar que ha existido cambio de residencia cuando la nueva se prolongue, de
manera continuada, durante un perodo mnimo de tres aos.
No se tendrn en cuenta los cambios de residencia cuando concurran las siguientes
circunstancias:
a) Que la nueva residencia no se prolongue de forma continuada durante, al menos tres
aos.
b) Que el ao en el que se produzca el cambio de residencia o en el siguiente, la base
imponible del Impuesto sea superior en, al menos, el 50 por 100 de la correspondiente
al ao anterior al cambio.
En el supuesto de personas fsicas integradas en una unidad familiar, que hubiesen
realizado opciones de tributacin, individual o conjunta, diferentes en los aos a que
se refiere el prrafo anterior y a los exclusivos efectos de efectuar la comparacin
de bases, se homogeneizarn las formas de tributacin y los clculos se realizarn
suponiendo que las declaraciones son y han sido individuales.
c) Que en el ao en el que se produzca el cambio de residencia, la tributacin efectiva
por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas sea inferior a la que hubiese
correspondido, de acuerdo con la normativa aplicable del territorio de residencia
anterior al cambio.
d) Que se vuelva a tener residencia en el territorio inicial.
No perdern la condicin de contribuyentes las personas fsicas de nacionalidad
espaola que, habiendo estado sometidos a la normativa tributaria vizcana, acrediten
su nueva residencia fiscal en un pas o territorio calificado como paraso fiscal. Esta regla
se aplicar en el perodo impositivo en que se efecte el cambio y los cuatro perodos
impositivos siguientes.
Si se considerase que no se ha producido cambio de residencia en virtud de las
circunstancias establecidas en este apartado, las personas contribuyentes debern
presentar las declaraciones complementarias que correspondan con inclusin de los
intereses de demora.

16 Captulo II - Cuestiones generales


NDICE

1.2.4. Funcionarios y funcionarias extranjeras en el Territorio


Histrico de Bizkaia
Cuando no procediese la aplicacin de normas especficas derivadas de los Tratados
internacionales en los que Espaa sea parte, no se considerarn contribuyentes por el
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas a ttulo de reciprocidad, los nacionales
extranjeros que tengan su residencia habitual en Bizkaia, cuando esta circunstancia
fuera consecuencia de alguno de los supuestos contemplados en las letras a) a e) de la
letra B) del nmero 1 del apartado 1.1. de este captulo.

2. HECHO IMPONIBLE

2.1. CONCEPTO
Las personas contribuyentes sern gravadas por la totalidad de la renta obtenida, con
independencia del lugar donde se hubiese producido y cualquiera que sea la residencia
del pagador o pagadora:
a) Si se tributa individualmente deben declararse las rentas obtenidas por la persona
declarante.
b) Si se trata de personas integradas en una unidad familiar y se opta por tributar
conjuntamente, deben declararse las rentas obtenidas por todas las personas que la
forman.
Componen la renta de la persona contribuyente:
a) Los rendimientos del trabajo.
b) Los rendimientos de las actividades econmicas.
c) Los rendimientos del capital mobiliario e inmobiliario.
d) Las ganancias y prdidas patrimoniales.
e) Las imputaciones de renta que establece la normativa del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Fsicas.

2.2. Estimacin de rentas


Las prestaciones de trabajo personal as como las cesiones de bienes y derechos se
presumen retribuidas.
En general, se valorarn por el valor normal en el mercado, entendiendo por este la
contraprestacin que se acordara entre sujetos independientes, salvo prueba en contrario.

Casos especiales
a) Los prstamos y operaciones de captacin o utilizacin de capitales ajenos en general
se valorarn por el valor normal en el mercado al tipo de inters legal del dinero en
vigor el ltimo da del perodo impositivo (para el ao 2015 el 3,5 por 100).

Captulo II - Cuestiones generales 17


NDICE

b) Cuando la persona contribuyente ceda o preste a terceros de forma gratuita o


destine al uso o consumo propio bienes, derechos o servicios objeto de su actividad
econmica para la determinacin del rendimiento neto de dicha actividad, se atender
al valor normal en el mercado de los citados bienes, derechos o servicios.
Asimismo cuando medie contraprestacin y sta sea notoriamente inferior al valor
de mercado de los bienes, derechos y servicios, se atender a este ltimo.
c) Cuando de los datos obrantes en la Administracin tributaria se desprenda que
los bienes inmuebles cuya titularidad corresponda a la persona contribuyente se
encuentran arrendados, subarrendados o se hayan cedido derechos o facultades de
uso y disfrute sobre los mismos y no se computen rendimientos en su autoliquidacin,
se estimar un rendimiento neto de capital inmobiliario del 10 por 100 (5 por 100 a
partir del ejercicio 2016) del valor de dicho inmueble a efectos del Impuesto sobre el
Patrimonio, salvo que la persona adquirente, cesionaria, arrendataria o subarrendataria
del bien inmueble o del derecho real que recaiga sobre el mismo sea el o la cnyuge,
la pareja de hecho (constituida conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de
mayo) o un pariente, incluidos los afines hasta el tercer grado inclusive, de la persona
contribuyente.
d) En el caso de operaciones vinculadas se aplicarn las reglas de valoracin de las
operaciones vinculadas establecidas en el artculo 42 de la Norma Foral 11/2013 del
Impuesto sobre Sociedades.

2.3. SUPUESTOS DE NO INTEGRACIN


2.3.1. SUPUESTOS DE NO SUJECIN
Estarn no sujetas las rentas que se encuentren sujetas al Impuesto sobre Sucesiones
y Donaciones.

2.3.2. SUPUESTOS DE EXENCIN


Estarn exentas las siguientes rentas:
A) Las anualidades por alimentos que perciban los hijos o hijas de sus padres o madres
en virtud de decisin judicial.
El mismo tratamiento tendrn las cantidades percibidas del Fondo de Garanta de
Pago de Alimentos regulado en el Real Decreto 1.618/2007, de 7 de diciembre,
sobre organizacin y funcionamiento del Fondo de Garanta del Pago de Alimentos.

B) Las prestaciones pblicas percibidas como consecuencia de actos de terrorismo.

C) Las prestaciones reconocidas a la persona contribuyente por la Seguridad Social o


por las Entidades que la sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente
absoluta o gran invalidez, as como las prestaciones de incapacidad permanente total
percibidas por contribuyentes mayores de 55 aos.
En caso de incapacidad permanente total, la exencin no ser de aplicacin a
aquellas personas contribuyentes que perciban rendimientos del trabajo diferentes a

18 Captulo II - Cuestiones generales


NDICE

los previstos en la letra a) del artculo 18 de la norma del Impuesto sobre la Renta de
las Personas Fsicas, o de actividades econmicas. Esta incompatibilidad no ser de
aplicacin en el perodo impositivo en que se perciba por primera vez la prestacin.
Se asimilan a estas prestaciones exentas:
a) Las prestaciones reconocidas a los y las profesionales no integrados en el
rgimen especial de la Seguridad Social de las personas trabajadoras por cuenta
propia o autnomas por las Mutualidades de Previsin Social que acten como
alternativas al rgimen de la Seguridad Social.
b) Las prestaciones reconocidas a los socios y socias cooperativistas por las
Entidades de Previsin Voluntaria.
En los dos supuestos previstos en el prrafo anterior, la cuanta exenta tendr como
lmite el importe de la prestacin mxima que reconozca la Seguridad Social por
el concepto que corresponda. El exceso tributar como rendimiento del trabajo
entendindose producido, en caso de concurrencia de prestaciones de la Seguridad
Social y de las Mutualidades o Entidades de Previsin social voluntaria antes citadas,
en las prestaciones de estas ltimas.
D) Las pensiones por inutilidad o incapacidad permanente del rgimen de Clases
Pasivas, siempre que la lesin o enfermedad que hubiere sido causa de las mismas
inhabilitase por completo a quien percibe la pensin para el ejercicio de toda profesin
u oficio.

E) Las siguientes indemnizaciones:


a) Por despido o cese de la persona trabajadora, en la cuanta establecida con carcter
obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa reglamentaria de
desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecucin de sentencias,
sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto
o contrato.
b) Que, en aplicacin del apartado 2 del artculo 103 de la Ley 4/1993, de 24 de
junio, de Cooperativas de Euskadi, el socio o la socia perciba al causar baja en
la cooperativa, en la misma cuanta que la establecida como obligatoria por la
normativa laboral para el cese previsto en la letra c) del artculo 52 del Estatuto de
los Trabajadores.
c) La parte de indemnizacin percibida que no supere los lmites establecidos con
carcter obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido improcedente en:
- Los supuestos de despidos colectivos realizados de conformidad con lo
dispuesto en el artculo 51 del Estatuto de los Trabajadores, o extinciones de
contratos producidas por las causas previstas en la letra c) del artculo 52 del
citado Estatuto, siempre que, en ambos casos, se deban a causas econmicas,
tcnicas, organizativas, de produccin o de fuerza mayor.
- Las cantidades que reciban las personas trabajadoras que, al amparo de un
contrato de sustitucin, rescindan su relacin laboral y anticipen su retiro de la
actividad laboral.

Captulo II - Cuestiones generales 19


NDICE

- Los planes estratgicos de recursos humanos de las Administraciones pblicas


basados en alguna de las causas previstas en el artculo 51 del Estatuto de los
Trabajadores.
El disfrute de esta exencin queda condicionado a la real y efectiva desvinculacin de
la persona trabajadora con la empresa. Se presumir, salvo prueba en contrario, que
dicha desvinculacin no se produce cuando en los tres aos siguientes al despido o
cese, la persona trabajadora vuelva a prestar servicios a la misma empresa o a otra
empresa vinculada a aqulla en los trminos previstos en el apartado 3 del artculo 42
de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades y siempre que en el caso de que
la vinculacin se defina en funcin de una relacin socio-sociedad la participacin sea
igual o superior al 25 por 100 o al 5 por 100, cuando se trate de valores admitidos a
negociacin en alguno de los mercados regulados de valores definidos en el Ttulo III
de la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de
2004 relativo a los mercados de instrumentos financieros.
El importe de la indemnizacin exenta no podr superar la cantidad de 180.000 euros.
Esta cantidad mxima ser nica por cada despido o cese de la persona trabajadora,
con independencia de la forma en que se abone la indemnizacin. Este lmite no ser
de aplicacin a las indemnizaciones por despido o cese de la persona trabajadora que
deriven de extinciones de relaciones laborales producidas con anterioridad al 1 de
enero de 2014.

Rgimen transitorio (Disposicin Transitoria Decimosptima de la Norma Foral


13/2013)
Las indemnizaciones por despidos producidos desde el 12 de febrero de 2012 hasta
el 1 de enero de 2013 estarn exentas en la cuanta que no exceda de la que hubiera
correspondido en el caso de que el despido hubiera sido declarado improcedente,
cuando la persona empresaria as lo reconozca en el momento de la comunicacin del
despido o en cualquier otro anterior al acto de conciliacin y no se trate de extinciones
de mutuo acuerdo en el marco de planes o sistemas colectivos de bajas incentivadas.
No obstante, las indemnizaciones por despido o cese consecuencia de los expedientes
de regulacin de empleo que estuvieran en tramitacin o con vigencia en su aplicacin
a 12 de febrero de 2012 estarn exentas en la cuanta que no supere 45 das de salario,
por ao de servicio, prorratendose por meses los periodos de tiempo inferiores a un
ao hasta un mximo de 42 mensualidades.
Cuando las causas que motiven el expediente de regulacin del empleo sean exclusi-
vamente organizativas o de produccin, lo dispuesto en el prrafo anterior nicamente
resultar aplicable a los despidos o ceses producidos a partir del 1 de enero de 2012.

Los excesos sobre las cantidades determinadas como rentas exentas, tendrn el
tratamiento de renta gravada, normalmente dentro del apartado de rendimientos del
trabajo, considerando que al estar establecidas en funcin de los aos de servicio
prestados por la persona trabajadora a la empresa, debern tener, salvo excepciones,
el carcter de rendimientos con perodo de generacin superior a dos o cinco aos,
segn proceda.

20 Captulo II - Cuestiones generales


NDICE

Supuestos de extincin del contrato de trabajo


(Artculo 49 del Estatuto de los Trabajadores)

1. Por mutuo acuerdo de las partes.


2. Por las causas consignadas vlidamente en el contrato salvo que las mismas
constituyan abuso de derecho manifiesto por parte de la o del empresario.
3. Por expiracin del tiempo convenido o realizacin de la obra o servicio objeto del
contrato.
4. Por dimisin de la persona trabajadora, debiendo mediar el preaviso que sealen los
convenios colectivos o la costumbre del lugar.
5. Por muerte, gran invalidez o invalidez permanente total o absoluta de la persona
trabajadora.
6. Por jubilacin de la persona trabajadora.
7. Por muerte, jubilacin en los casos previstos en el rgimen correspondiente de
la Seguridad Social, o incapacidad de la o del empresario o por extincin de la
personalidad jurdica de la o del contratante.
8. Por fuerza mayor, siempre que su existencia haya sido constatada por la autoridad
laboral conforme a lo establecido en el apartado 7 del artculo 51.
9. Por despido colectivo fundado en causas econmicas, tcnicas, organizativas o de
produccin.
10. Por voluntad de la persona trabajadora, fundamentada en un incumplimiento
contractual del empresario o empresaria.
11. Por despido de la persona trabajadora.
12. Por causas objetivas legalmente procedentes.
13. Por decisin de la trabajadora que se vea obligada a abandonar definitivamente su
puesto de trabajo como consecuencia de ser vctima de violencia de gnero.

Modalidades de extincin del contrato de trabajo e indemnizacin

1) Por voluntad unilateral del empresario/a


a) Despido disciplinario

-- Incumplimiento grave y culpable de la persona trabajadora.


-- Las faltas repetidas e injustificadas de asistencia o puntualidad al trabajo.
-- La indisciplina o desobediencia en el trabajo.
-- Las ofensas verbales o fsicas a la o al empresario o a las personas que
trabajen en la empresa o a los familiares que convivan con ellos y ellas.
-- La transgresin de la buena fe contractual o el abuso de confianza en el
desempeo del trabajo.
Causas -- La disminucin continuada y voluntaria en el rendimiento del trabajo normal o
pactado.
-- La embriaguez habitual o toxicomana si repercuten negativamente en el
trabajo.
-- El acoso por razn de origen racial o tnico, religin o convicciones,
discapacidad, edad u orientacin sexual y el acoso sexual o por razn de sexo
al empresario, empresaria o a las personas que trabajan en la empresa.

Captulo II - Cuestiones generales 21


NDICE

Despido No existe derecho ni a la indemnizacin ni a los salarios de


procedente tramitacin.
Indemniza- Cantidades que no superen el importe de 33 das de
cin exenta Despido salario por ao de servicio, prorratendose por meses los
improcedente perodos de tiempo inferiores a un ao y hasta un mximo
de 24 mensualidades.

Readmisin inmediata de la persona trabajadora, con


Despido nulo
abono de los salarios dejados de percibir.
b) Por causas objetivas
-- Ineptitud de la persona trabajadora conocida o sobrevenida con posterioridad
a su colocacin efectiva en la empresa.
-- Falta de adaptacin a las modificaciones tcnicas operadas en el puesto de
trabajo, cuando dichos cambios sean razonables. Previamente la persona
empresaria deber ofrecer a la persona trabajadora un curso dirigido a
facilitar la adaptacin a las modificaciones operadas. La decisin no podr ser
acordada por el o la empresaria hasta que hayan transcurrido como mnimo
dos meses desde que se introdujo la modificacin o desde que finaliz la
formacin dirigida a la adaptacin.
-- Cuando concurran causas econmicas, tcnicas, organizativas o de
produccin y la extincin afecte a un nmero inferior al establecido en el
artculo 51.1 del Estatuto de los Trabajadores.
Causas -- Faltas de asistencias al trabajo, aun justificadas pero intermitentes, que
alcancen el 20 por 100 de las jornadas hbiles en dos meses consecutivos
siempre que el total de faltas de asistencia en los dos meses anteriores
alcance el 5 por 100 de las jornadas hbiles o el 25 por 100 en cuatro meses
discontinuos dentro de un perodo de 12 meses.
-- En el caso de contratos por tiempo indefinido concertados directamente
por entidades sin nimo de lucro para la ejecucin de planes y programas
pblicos determinados, sin dotacin econmica estable y financiados por
las Administraciones Pblicas mediante consignaciones presupuestarias o
extrapresupuestarias anuales consecuencia de ingresos externos de carcter
finalista, por la insuficiencia de la correspondiente consignacin para el
mantenimiento del contrato de trabajo de que se trate.

Si afecta a un nmero de personas trabajadoras igual o superior al establecido


Requisitos en el artculo 51.1 del Estatuto de los Trabajadores, se deber seguir el
procedimiento establecido.
Cantidades que no superen el importe de 20 das de
Despido salario por ao de servicio, prorratendose por meses
procedente los perodos de tiempo inferiores a un ao y hasta un
mximo de 12 mensualidades.
Indemniza-
cin exenta Cantidades que no superen el importe de 33 das de
Despido salario por ao de servicio, prorratendose por meses
improcedente los perodos de tiempo inferiores a un ao y hasta un
mximo de 24 mensualidades.

22 Captulo II - Cuestiones generales


NDICE

c) Despido Colectivo (artculo 51 del Estatuto de los Trabajadores).


-- Causas econmicas, tcnicas, organizativas o de produccin (artculo 51.1):
Econmicas: cuando de los resultados de la empresa se desprenda
una situacin econmica negativa, en casos tales como la existencia de
prdidas actuales o previstas, o la disminucin persistente de su nivel
de ingresos o ventas.
Tcnicas: cuando se produzcan cambios, entre otros, en el mbito de
los medios o instrumentos de produccin.
Causas Organizativas: cuando se produzcan cambios, entre otros, en el mbito
de los sistemas y mtodos de trabajo del personal o en el modo de
organizar la produccin.
De produccin: cuando se produzcan cambios, entre otros, en la
demanda de los productos o servicios que la empresa pretende colocar
en el mercado.
-- De fuerza mayor (artculo 51.7).

-- Fundado en causas econmicas, tcnicas, organizativas o de produccin


cuando, en un perodo de noventa das, la extincin afecte al menos a:
Diez personas trabajadoras, en las empresas que ocupen menos de
cien personas trabajadoras.
El 10 por 100 del nmero de personas trabajadoras de la empresa en
aqullas que ocupen entre cien y trescientas personas trabajadoras.
Treinta personas trabajadoras en las empresas que ocupen trescientos
o ms personas trabajadoras.
Se entender igualmente como despido colectivo la extincin de los
contratos de trabajo que afecten a la totalidad de la plantilla de la empresa,
siempre que el nmero de personas trabajadoras afectadas sea superior a
cinco, cuando aqul se produzca como consecuencia de la cesacin total
de su actividad empresarial fundada en las mismas causas anteriormente
sealadas.
Requisitos
-- Fundado en causa de fuerza mayor: la existencia de fuerza mayor, como
causa motivadora de la extincin de los contratos, deber ser constatada por
la autoridad laboral, cualquiera que sea el nmero de personas trabajadoras
afectadas, previo procedimiento tramitado conforme a lo establecido en el
Estatuto de los Trabajadores.
Para el caso de despido colectivo el requisito de autorizacin administrativa
se sustituye por una comunicacin a la autoridad laboral y se establecen
un conjunto de formalidades y garantas exigibles para la correcta adopcin
por parte de las empresas de las medidas laborales de despido colectivo y
de suspensin de contratos de trabajo y reduccin de jornada por causas
econmicas, tcnicas, organizativas y de produccin o derivadas de fuerza
mayor.
Solamente es imprescindible la autorizacin previa de la autoridad laboral en
los supuestos de extincin de la relacin laboral por fuerza mayor.

Captulo II - Cuestiones generales 23


NDICE

Cantidad de la indemnizacin que no supere


Despido colectivo fundado en
los 33 das de salario por ao de servicio,
Indemniza- causas econmicas, tcnicas,
prorratendose por meses los perodos de
cin exenta organizativas, de produccin
tiempo inferiores a un ao y hasta un mximo
o de fuerza mayor
de 24 mensualidades.

2) Por voluntad unilateral de la persona trabajadora


-- Modificaciones sustanciales en las condiciones de trabajo llevadas a cabo
sin respetar lo establecido en el artculo 41 del Estatuto de los Trabajadores
y que redunden en menoscabo de su dignidad.
-- Falta de pago o retrasos continuados en el abono del salario pactado.
Causas -- Cualquier otro incumplimiento grave de sus obligaciones por parte del
empresario o de la empresaria, salvo los supuestos de fuerza mayor, as
como la negativa a reintegrar a la persona trabajadora en sus anteriores
condiciones de trabajo en los supuestos previstos en los artculos 40 y
41 del Estatuto de los Trabajadores, cuando una sentencia judicial haya
declarado los mismos injustificados.

Cantidad de la indemnizacin que no supere los 33 das de salario por ao de


Indemniza-
servicio, prorratendose por meses los perodos de tiempo inferiores a un ao
cin exenta
y hasta un mximo de 24 mensualidades.

3) Por desaparicin e incapacidad de las partes

Causa Muerte, jubilacin o incapacidad del o de la empresaria.

Indemniza- Cantidad de la indemnizacin que no supere la cuanta equivalente a un mes


cin exenta de salario.

Indemnizacin del despido improcedente


Contratos formalizados con anterioridad al
Contratos suscritos a partir del 12/02/2012
12/02/2012

Cantidades que no superen el importe de


45 das de salario por ao de servicio por el
tiempo de prestacin de servicios anterior al
12 de febrero de 2012, prorratendose por
meses los perodos de tiempo inferiores a un
ao y 33 das de salario por ao de servicio por
Cantidades que no superen el importe
el tiempo de prestacin de servicios posterior
de 33 das de salario por ao de servicio,
al 12 de febrero de 2012.
prorratendose por meses los perodos
Este importe no podr ser superior a 720
de tiempo inferiores a un ao y hasta un
das de salario, salvo que del clculo de la
mximo de 24 mensualidades.
indemnizacin por el perodo anterior al 12
de febrero de 2012 resulte un nmero de
das superior, en cuyo caso se aplicar ste
como importe indemnizatorio mximo, sin
que dicho importe pueda ser superior a 42
mensualidades, en ningn caso.

24 Captulo II - Cuestiones generales


NDICE

Contratos de fomento de la contratacin indefinida

Los contratos de fomento de la contratacin indefinida celebrados con anterioridad al 12 de


febrero de 2012 continuarn rigindose por la normativa a cuyo amparo se concertaron.
No obstante, en caso de despido disciplinario, la indemnizacin por despido improcedente
se calcular conforme a lo dispuesto en el apartado anterior para el despido improcedente
(estarn exentas las cantidades que no superen el importe de 33 das de salario por ao
de servicio, prorratendose por meses los perodos de tiempo inferiores a un ao, con un
mximo de 24 mensualidades).

F) Las indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daos fsicos,


psquicos o morales a personas, en la cuanta legal o judicialmente reconocida.
En las indemnizaciones cuya cuanta se establezca legalmente o sean judicialmente
reconocidas estar exento el importe total de la indemnizacin establecida. Entre
este tipo de indemnizaciones destacan:
a) Los pagos a tanto alzado previstos en el artculo 2, apartado 1, prrafo a) del Real
Decreto Ley 9/1993, de 28 de mayo, por el que se conceden ayudas a las personas
afectadas por el virus de inmunodeficiencia humana (VlH) como consecuencia de
actuaciones realizadas en el sistema sanitario pblico.
b) En caso de daos producidos por accidentes de circulacin, las cantidades
satisfechas por las entidades aseguradoras, como consecuencia de la
responsabilidad civil de sus asegurados y aseguradas. Dichas cuantas son las
establecidas en el Anexo del Real Decreto Legislativo 8/2004, de 29 de octubre,
en el que se incluye el sistema para la valoracin. La Resolucin de la Direccin
General de Seguros y Fondos de Pensiones, de 5 de marzo de 2014 public
las cuantas que resultaron a aplicar para el ejercicio 2014. No obstante, estas
cuantas seguirn vigentes para el ejercicio 2015.
G) Las percepciones derivadas de contratos de seguro por idntico tipo de daos a
los sealados en el apartado anterior hasta 150.000 euros. Esta cuanta se elevar
a 200.000 euros si la lesin inhabilitara a la persona perceptora para la realizacin
de cualquier ocupacin o actividad y a 300.000 euros si, adicionalmente, la persona
preceptora necesitara de la existencia de otra persona para los actos ms esenciales
de la vida diaria.

H) Los premios relevantes relacionados con la defensa y promocin de los derechos


humanos, literarios, artsticos o cientficos, con las condiciones establecidas
reglamentariamente.

I) Las becas pblicas y las becas concedidas por las entidades sin fines lucrativos a las
que sean de aplicacin la normativa reguladora del Rgimen Fiscal de las Entidades
sin Fines Lucrativos y de los Incentivos Fiscales al Mecenazgo, percibidas para cursar
estudios, tanto en Espaa como en el extranjero, en todos los niveles y grados del
sistema educativo, hasta el tercer ciclo universitario.

Captulo II - Cuestiones generales 25


NDICE

Asimismo, las becas pblicas y las concedidas por las entidades sin fines lucrativos
mencionadas anteriormente para investigacin en el mbito descrito por el Real
Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal
investigador en formacin, as como las otorgadas por aqullas con fines de
investigacin a los funcionarios, funcionarias y dems personal al servicio de las
Administraciones pblicas y al personal docente e investigador de las universidades.
En ningn caso tendrn la consideracin de becas las cantidades satisfechas en el
marco de un contrato laboral.

J) Las cantidades percibidas de instituciones pblicas con motivo del acogimiento de


personas.
K) Las pensiones reconocidas en favor de aquellas personas que sufrieron lesiones o
mutilaciones con ocasin o como consecuencia de la guerra civil 1936/1939, ya sea
por el rgimen de Clases Pasivas del Estado o al amparo de la legislacin especial
dictada al efecto.

L) Las siguientes prestaciones:


a) Las prestaciones familiares reguladas en el Captulo IX del Ttulo II del Texto
Refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto
Legislativo 1/1994; y las pensiones y los haberes pasivos de orfandad y a favor
de nietos, nietas, hermanos y hermanas, menores de veintids aos o personas
incapacitadas para todo trabajo, percibidos de los regmenes pblicos de la
Seguridad Social y clases pasivas.
b) Las prestaciones reconocidas a los y las profesionales no integrados en el r-
gimen especial de la Seguridad Social de las personas trabajadoras por cuenta
propia o autnomas por las mutualidades de previsin social que acten como
alternativas al rgimen especial de la Seguridad Social mencionado; y las presta-
ciones que sean reconocidas a los y las socias cooperativistas por entidades de
previsin social voluntaria, siempre que se trate de prestaciones en situaciones
idnticas a las previstas en la letra a) anterior por la Seguridad Social.
La cuanta exenta tendr como lmite el importe de la prestacin mxima que
reconozca la Seguridad Social por el concepto que corresponda. El exceso tributar
como rendimiento del trabajo, entendindose producido, en caso de concurrencia
de prestaciones de la Seguridad Social y de las mutualidades o entidades de
previsin social voluntaria antes citadas, en las prestaciones de estas ltimas.
c) Las dems prestaciones pblicas por nacimiento, parto mltiple, adopcin,
adopcin mltiple, hijos e hijas a cargo y orfandad.
d) Las prestaciones pblicas por maternidad percibidas de las Comunidades
Autnomas o entidades locales.
M) Las prestaciones por desempleo reconocidas por la respectiva entidad gestora
cuando se perciban en la modalidad de pago nico, establecida en el Real Decreto
1044/1985, de 19 de junio, por el que se regula el abono de la prestacin por desempleo
en su modalidad de pago nico, siempre que las cantidades percibidas se destinen a
las finalidades y en los casos previstos en el citado Real Decreto.

26 Captulo II - Cuestiones generales


NDICE

A estos efectos, se establece que quienes sean titulares del derecho a la prestacin
por desempleo del nivel contributivo, por haber cesado con carcter definitivo en su
actividad laboral, podrn percibir de una sola vez, el valor actual del importe de la que
pudiera corresponderles en funcin de las cotizaciones efectuadas cuando acrediten
ante el INEM que hayan entrado a formar parte de una sociedad laboral o una coope-
rativa de trabajo asociado, o cuando se trate de una persona trabajadora autnoma.
La exencin contemplada en esta letra estar condicionada al mantenimiento de
la accin o participacin durante el plazo de cinco aos en el supuesto de que la
persona contribuyente se hubiere integrado en sociedades laborales o cooperativas
de trabajo asociado, o hubiera realizado una aportacin al capital social de una
mercantil, o al mantenimiento, durante idntico plazo, de la actividad, en el caso de
personas trabajadoras autnomas.
N) Las ayudas sociales percibidas por aplicacin de lo dispuesto en el Real Decreto-Ley
9/1993, de 28 de mayo, por el que se conceden ayudas a los afectados por el virus
de inmunodeficiencia humana (VIH) como consecuencia de actuaciones realizadas
en el Sistema Sanitario Pblico, y en el 2 de la Ley 14/2002, de 5 de junio, por la que
se establecen ayudas sociales a las personas con hemofilia u otras coagulopatas
congnitas.

) Las ayudas de contenido econmico a los y las deportistas de alto nivel ajustadas a
los programas de preparacin establecidos por las instituciones competentes.
Estarn exentas con el lmite de 60.100 euros anuales, las ayudas econmicas a
deportistas ajustadas a los programas de preparacin que cumplan las siguientes
condiciones:
a) Que los y las beneficiarias de estas ayudas tengan reconocida la condicin de
deportistas de alto nivel, conforme a la legislacin que resulte de aplicacin.
b) Que sean financiadas, directa o indirectamente, por las Instituciones competentes
en materia de deportes.

O) Las gratificaciones extraordinarias y las prestaciones de carcter pblico por la


participacin en misiones internacionales de paz o en misiones humanitarias de
carcter internacional, por los siguientes motivos:
a) Las gratificaciones extraordinarias de cualquier naturaleza que se correspondan
con el desempeo de la misin internacional de paz o humanitaria.
b) Las indemnizaciones o prestaciones satisfechas por los daos fsicos o psquicos
sufridos durante la misin internacional de paz o humanitaria.
Asimismo estarn exentas las indemnizaciones a que se refiere el Real Decreto-Ley
8/2004, de 5 de noviembre, sobre indemnizaciones a los participantes en operaciones
internacionales de paz y seguridad.

P) Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el


extranjero, con los siguientes requisitos:
a) Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en Espaa

Captulo II - Cuestiones generales 27


NDICE

o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando


la entidad destinataria de los trabajos est vinculada con la entidad empleadora de
la persona trabajadora o con aqulla en la que preste sus servicios. Se entender
que los trabajos se han realizado por la entidad no residente cuando, de acuerdo
con lo previsto en el apartado 1 del artculo 44 de la Norma Foral del Impuesto
sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo
a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una
ventaja o utilidad a la entidad destinataria.
b) Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de
naturaleza idntica o anloga a la de este Impuesto y no se trate de un pas o
territorio considerado como paraso fiscal.
Se considerar cumplido este requisito cuando el pas o territorio en el que se
realicen los trabajos tenga suscrito con Espaa un convenio para evitar la doble
imposicin internacional que contenga clusula de intercambio de informacin.
La exencin tendr un lmite mximo de 60.100 euros anuales.
Para el clculo de la retribucin correspondiente a los trabajos realizados en el
extranjero debern tomarse en consideracin los das que efectivamente la persona
trabajadora ha estado desplazada al extranjero as como las retribuciones especficas
correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.
Para el clculo del importe de los rendimientos devengados cada da por los
trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones especificas
correspondientes a los citados trabajos, se aplicar un criterio de reparto proporcional
teniendo en cuenta el nmero total de das del ao.
Los rendimientos que se acojan a esta exencin no podrn acogerse al rgimen
general de excesos excluidos de tributacin establecido para determinados colectivos
de personas empleadas que estudiaremos en el apartado de dietas y asignaciones
para gastos de locomocin y gastos de manutencin y estancia del captulo III
Rendimientos del trabajo, cualquiera que sea su importe. La persona contribuyente
podr optar por la aplicacin del rgimen de excesos en sustitucin de esta exencin.
La persona contribuyente deber manifestar la opcin por aplicacin de esta exencin
o del rgimen de excesos al presentar la autoliquidacin del ejercicio en que se desee
aplicar. La opcin ejercitada para un perodo impositivo podr ser modificada hasta
la fecha de finalizacin del perodo voluntario de la declaracin del Impuesto o hasta
la fecha en que se practique liquidacin provisional por parte de la Administracin
tributaria, si esta fuera anterior.

Q) Las rentas positivas que se pongan de manifiesto como consecuencia de:


a) La percepcin de ayudas de la poltica agraria comunitaria por abandono definitivo
de la produccin lechera o del cultivo del viedo, de peras, de melocotones o de
nectarinas, o por el arranque de plataneras o de plantaciones de manzanos, peras,
melocotoneros y nectarinas, as como por el abandono definitivo del cultivo de la
remolacha azucarera y de la caa de azcar.

28 Captulo II - Cuestiones generales


NDICE

b) La percepcin de ayudas de la poltica pesquera comunitaria por el abandono


definitivo de la actividad pesquera, paralizacin definitiva de la actividad pesquera
de un buque y transmisin para o como consecuencia de la constitucin de socie-
dades mixtas en terceros pases.
c) La enajenacin de un buque pesquero cuando, en el plazo de un ao desde la
fecha de enajenacin, quien lo adquiere proceda al desguace del mismo y perciba
la correspondiente ayuda comunitaria por la paralizacin de su actividad pesquera.
d) La percepcin de ayudas pblicas que tengan por objeto reparar la destruccin,
por incendio, inundacin o hundimiento, de elementos patrimoniales afectos al
ejercicio de actividades econmicas.
e) La percepcin de las ayudas al abandono de la actividad de transporte por carretera
satisfechas por la Administracin competente en la materia a transportistas que
cumplan los requisitos establecidos en la normativa reguladora de la concesin
de dichas ayudas.
f) La percepcin de indemnizaciones pblicas, a causa del sacrificio obligatorio de
la cabaa ganadera, en el marco de actuaciones destinadas a la erradicacin de
epidemias o enfermedades. Lo destinado en este apartado slo afectar a los
animales destinados a la reproduccin.
g) La percepcin de ayudas procedentes del Fondo Europeo Agrcola de Garanta
(FEAGA), as como las ayudas comunitarias procedentes del Fondo Europeo
Agrcola de Desarrollo Rural (FEADER).
Para calcular la renta que no se integrar en la base imponible se tendr en cuenta
tanto el importe de las ayudas percibidas como las prdidas patrimoniales que, en
su caso, se produzcan en los elementos patrimoniales. En el supuesto de la letra c)
anterior se computarn, asimismo, las ganancias patrimoniales. Cuando el importe
de estas ayudas sea inferior al de las prdidas producidas en los citados elementos
podr integrarse en la base imponible general la diferencia negativa. Cuando no
existan prdidas, slo se excluir de gravamen el importe de las ayudas.
1. En el supuesto de que exista algn tipo de prdida patrimonial:
a) Importe ayuda percibida Importe prdida 0 El resultado obtenido no
se integra en la base imponible.
b) Importe ayuda percibida Importe prdida 0 El resultado se integrar en
la base imponible general.
2. Si no existe ningn tipo de prdida patrimonial:
Importe ayuda percibida 0 No se integra en la base imponible.
Las ayudas pblicas, distintas de las previstas en esta letra Q), percibidas para la
reparacin de los daos sufridos en elementos patrimoniales por incendio, inundacin,
hundimiento, u otras causas naturales, se integrarn en la base imponible en la parte
en que excedan del coste de reparacin de los mismos. En ningn caso, los costes
de reparacin, hasta el importe de la citada ayuda, sern fiscalmente deducibles ni
se computarn como mejora.

Captulo II - Cuestiones generales 29


NDICE

Estn exentas las ayudas pblicas percibidas para compensar el desalojo temporal o
definitivo por idnticas causas de la vivienda habitual de la persona contribuyente o
del local en el que el titular de la actividad econmica ejerciera la misma.
R) Las subvenciones de capital concedidas a quienes exploten fincas forestales
gestionadas de acuerdo con planes tcnicos de gestin forestal, ordenacin de
montes, planes dasocrticos o planes de repoblacin forestal aprobados por la
Administracin competente, siempre que el perodo de produccin medio sea igual
o superior a treinta aos.

S) Las cantidades percibidas por las y los candidatos a jurado y por los y las jurados
titulares y suplentes como consecuencia del cumplimiento de sus funciones.
T) Las indemnizaciones satisfechas por las Administraciones Pblicas por daos fsicos,
psquicos o morales a personas como consecuencia del funcionamiento de los
servicios pblicos cuando vengan establecidas de acuerdo con los procedimientos
previstos en el Real Decreto 429/1993.

U) Las prestaciones percibidas por entierro o sepelio, con el lmite del importe total de
los gastos incurridos.

V) Las rentas que se pongan de manifiesto en el momento de la constitucin de rentas


vitalicias aseguradas resultantes de los planes individuales de ahorro sistemtico a
que se refiere la disposicin adicional tercera de la Ley del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Fsicas y de modificacin parcial de las Leyes de los Impuestos sobre
Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, teniendo en
cuenta las especialidades contenidas en la disposicin adicional cuarta de la Norma
Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.

W) Los dividendos y participaciones en beneficios a que se refieren las letras a) y b) del


artculo 34 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas,
con el lmite de 1.500 euros anuales.
Esta exencin no se aplicar a los dividendos y beneficios distribuidos por las
instituciones de inversin colectiva, ni a los procedentes de valores o participaciones
adquiridas dentro de los dos meses anteriores a la fecha en que aquellos se hubieran
satisfecho cuando, con posterioridad a esta fecha, dentro del mismo plazo, se produzca
una transmisin de valores homogneos. En el caso de valores o participaciones no
admitidos a negociacin en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores
definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21
de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros, el plazo ser
de un ao.
Asimismo, esta exencin no se aplicar al inters de las aportaciones satisfecho a
sus socios y socias por las cooperativas.
La disposicin adicional 13. de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades
establece que, esta exencin no ser de aplicacin a los dividendos distribuidos con
cargo a beneficios o reservas respecto de los que se haya aplicado el rgimen fiscal

30 Captulo II - Cuestiones generales


NDICE

especial establecido en la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las


Sociedades Annimas Cotizadas de Inversin en el Mercado Inmobiliario, cuando la
persona perceptora sea una persona contribuyente del Impuesto sobre la Renta de
las Personas Fsicas.

X) Los rendimientos del trabajo derivados de las prestaciones obtenidas en forma


de renta por las personas con discapacidad correspondientes a las aportaciones a
Sistemas de Previsin Social constituidos a favor de personas con discapacidad a
que se refiere el artculo 72 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas, con el lmite de tres veces el salario mnimo interprofesional.

Y) Las prestaciones econmicas pblicas vinculadas al servicio, para cuidados en el


entorno familiar y de asistencia personalizada que se deriven de la Ley 39/2006, de
14 de diciembre, de promocin de la autonoma personal y atencin a las personas
en situacin de dependencia.

Z) Las ayudas prestadas por las Administraciones Pblicas territoriales al amparo de las
normativas y de los programas o planes de ayudas que se relacionan a continuacin
o de aquellos que los sustituyan:
- Ley 18/2008, de 23 de diciembre, para la Garanta de Ingresos y para la Inclusin
Social.
- Ley 3/2002, de 27 de marzo, relativa al reconocimiento y compensacin a quienes
impartieron docencia en ikastolas con anterioridad a su normalizacin jurdica.
- Decreto 124/2005, de 31 de mayo, por el que se regulan las ayudas a los/
las cooperantes vascos/as con cargo al Fondo para la Cooperacin y Ayuda al
Desarrollo.
- Decreto 255/2006, de 19 de diciembre, por el que se regulan las ayudas econ-
micas a las familias con hijos e hijas.
- Decreto 177/2010, de 29 de junio, por el que se regulan las ayudas para la
conciliacin de la vida familiar y laboral.
- Decreto Foral de la Diputacin Foral de Bizkaia 262/2003, de 16 de diciembre, que
regula las condiciones de acceso y concesin de ayudas econmicas individuales
para ingreso en centros de integracin social.
- Orden de 25 de febrero de 2009, del Consejero de Vivienda y Asuntos Sociales,
por la que se regula y convoca la concesin de ayudas para el apoyo a las familias
con nios y nias menores de 3 aos escolarizados en escuelas infantiles de la
Comunidad Autnoma de Euskadi.
- Orden de 6 de octubre de 2010, del Consejero de Vivienda, Obras Pblicas y
Transportes, sobre medidas financieras para compra de vivienda.
- Orden de 29 de diciembre de 2006 del Consejero de Vivienda y Asuntos Sociales,
sobre medidas financieras para rehabilitacin de vivienda.
- Decreto Foral 60/2011, de 22 de marzo, de la Diputacin Foral de Bizkaia, por el
que se regula la ayuda especial para la inclusin social.

Captulo II - Cuestiones generales 31


NDICE

- Decreto Foral 145/2001, de 22 de agosto, Regulador del Sistema de Acceso


a Centros de Da para Personas Mayores Dependientes de Titularidad de la
Diputacin Foral de Bizkaia; a plazas convenidas o concertadas en Centros de Da
para Personas Mayores Dependientes; y de la Concesin de Ayudas Econmicas
Individuales para el Ingreso en Plazas no Convenidas o Concertadas en Centros
de Da para Personas Mayores Dependientes.
- Decreto Foral 90/2010, de 29 de junio, por el que se regula la prestacin econmica
vinculada al servicio foral residencial para personas dependientes.
- Decreto Foral 196/2005, de 7 de diciembre, de la Diputacin Foral de Bizkaia,
regulador de las Condiciones de acceso y la Concesin de Ayudas Econmicas
Individuales para Ingreso en Centros de Acogimiento de la Mujer.
- Decreto Foral 77/2009, de 12 de mayo, por el que se regula la concesin de
ayudas a favor de deportistas promesas durante el ejercicio 2009.
- Plan 2000 E y MOTO E de apoyo a la renovacin del parque de vehculos, Plan 2000
Euskadi, y los que con idntico fin se establezcan por el resto de Comunidades
Autnomas o les sustituyan con el mismo objeto.
- Plan+Euskadi 09 respecto de Planes Renove incluidos en el mismo y los que les
sustituyan con el mismo objeto.
- Otras ayudas pblicas prestadas por las Administraciones Pblicas Territoriales
cuyo objeto sea la ayuda a la renovacin de bienes o instalaciones y responder a
idntica finalidad que las sealadas en los dos apartados anteriores.
- Decreto Foral de la Diputacin Foral de Bizkaia 199/2013, de 17 de diciembre, por
el que se actualizan las cuantas del peaje sobre determinadas partes de la red de
infraestructura viaria.
- Decreto Foral de la Diputacin Foral de Bizkaia 191/2013, de 10 de diciembre,
por el que se aprueba las bases reguladoras y la convocatoria para la concesin
de subvenciones por el Departamento Foral de Obras Pblicas y Transportes, en
rgimen de libre concurrencia y que tengan por finalidad la ayuda a las personas
fsicas residentes en el Territorio Histrico de Bizkaia y usuarias de la AP-8 en su
tramo vizcano entre Usansolo p.k 106+040 y el lmite con Gipuzkoa, p.k 74+880.
- Programa Bizkaiko kultur txartela 2013.
- Decreto 107/2012, de 12 de junio, de declaracin y reparacin de las vctimas
de sufrimientos injustos como consecuencia de la vulneracin de sus derechos
humanos, producida entre los aos 1960 y 1978 en el contexto de la violencia de
motivacin poltica vivida en la Comunidad Autnoma del Pas Vasco
Asimismo, quedarn exentas las ayudas anlogas declaradas exentas por los otros
Territorios Histricos.

A) Los rendimientos percibidos por el desempeo de funciones de monitor o monitora,


rbitro, juez, delegado o delegada, responsable deportivo, directora o director
tcnico federativo y entrenador o entrenadora en la ejecucin del Programa de
Deporte Escolar o de actividades para deportistas en edad escolar autorizadas por la

32 Captulo II - Cuestiones generales


NDICE

Diputacin Foral de Bizkaia o en la ejecucin de las actividades de las federaciones


deportivas territoriales, con el lmite del salario mnimo interprofesional (9.080,4
euros).
B) Las indemnizaciones previstas en la legislacin del Estado o de las Comunidades
Autnomas para compensar la privacin de libertad en establecimientos penitenciarios
como consecuencia de los supuestos contemplados en la Ley 46/1977, de 15 de
octubre, de Amnista, as como las previstas en la Ley 52/2007, de 26 de diciembre,
por la que se reconocen y amplan derechos y se establecen medidas a favor de
quienes padecieron persecucin o violencia durante la guerra civil y la dictadura.

C') Las indemnizaciones por muerte y por lesiones incapacitantes acaecidas en defensa
y reivindicacin de las libertades y derechos democrticos, previstos en la Ley
52/2007, de 26 de diciembre, por la que se reconocen y amplan derechos y se
establecen medidas a favor de quienes padecieron persecucin o violencia durante
la guerra civil y la dictadura.

D) Las ayudas derivadas tanto de la Ley Orgnica 1/2004, de 28 de diciembre, de


Medidas de Proteccin Integral contra la Violencia de Gnero, como de la Orden de
29 de noviembre de 2007, del Consejero de Justicia, Empleo y Seguridad Social, por
la que se establece el procedimiento de concesin y pago de la ayuda econmica
a las mujeres vctimas de violencia de gnero prevista en el artculo 27 de la Ley
Orgnica 1/2004, de 28 de diciembre. Igualmente estarn exentas las ayudas de
las Administraciones pblicas territoriales que tengan el mismo objeto que la Ley
Orgnica 1/2004, de 28 de diciembre.

E) El 50 por 100 de los rendimientos del trabajo personal obtenidos por los y las tripulan-
tes, devengados con ocasin de la navegacin realizada en buques inscritos en el re-
gistro especial de buques y empresas navieras a que se refiere el artculo 75 de la Ley
19/1994, de 6 de julio, de modificacin del rgimen econmico y fiscal de Canarias.

2.3.3. OTROS SUPUESTOS DE NO INTEGRACIN


Tampoco existe obligacin de declarar las siguientes rentas:
a) Las dietas y asignaciones para gastos de viaje como consecuencia de desplazamientos
para realizar trabajos a lugar distinto al del trabajo habitual, en las cantidades reglamen-
tariamente establecidas (ver apartado correspondiente en el Captulo lIl Rendimientos
del trabajo).
b) Las ganancias y prdidas de patrimonio que se ponen de manifiesto con ocasin
de transmisiones lucrativas por causa de muerte del o de la contribuyente. Se hace
referencia a la denominada plusvala del muerto.
c) Las ganancias o prdidas patrimoniales derivadas de las transmisiones lucrativas
de empresas o participaciones a que se refiere el artculo 6 de la Norma Foral del
Impuesto sobre el Patrimonio a favor del o de la cnyuge o de la pareja de hecho,
ascendientes o descendientes o a favor de una o varias personas trabajadoras de la
empresa.

Captulo II - Cuestiones generales 33


NDICE

d) Las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasin de la


transmisin onerosa de su vivienda habitual por personas mayores de 65 aos, a los
primeros 400.000 euros de ganancia y para una nica transmisin.
e) Las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasin de la
transmisin onerosa de su vivienda habitual por personas en situacin de dependencia
severa o gran dependencia de conformidad con la Ley de Promocin de la Autonoma
Personal y Atencin a las Personas en situacin de Dependencia.
f) Las ganancias y prdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasin de las
donaciones con derecho a deduccin en la cuota, efectuadas a determinadas entidades.
g) Las ganancias y prdidas de patrimonio que se pongan de manifiesto con ocasin
del pago del lmpuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas mediante la entrega de
bienes que formen parte del Patrimonio Histrico.
h) Las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasin de:
La dacin en pago de la vivienda habitual de la persona deudora o garante de
la persona deudora, para la cancelacin de deudas garantizadas con hipoteca
que recaiga sobre la misma, contradas con entidades de crdito o con cualquier
otra entidad que, de manera profesional, realice la actividad de concesin de
prstamos o crditos hipotecarios.
La transmisin de la vivienda en que concurran los requisitos del guion anterior,
realizada en ejecuciones hipotecarias, judiciales o notariales.
En todo caso ser necesario, que la persona propietaria de la vivienda habitual no
disponga de otros bienes o derechos en cuanta suficiente para satisfacer la totalidad
de la deuda y evitar la enajenacin de la vivienda.
i) Las cantidades percibidas como consecuencia de las disposiciones que se hagan
de la vivienda habitual por parte de las personas mayores de 65 aos, as como
de las personas que se encuentren en situacin de dependencia severa o de gran
dependencia a que se refiere el artculo 26 de la Ley de promocin de la autonoma
personal y de atencin a las personas en situacin de dependencia, siempre que se
lleven a cabo de conformidad con lo previsto en la Disposicin adicional primera de la
Ley 41/2007, de 7 de diciembre, por el que se modifica la Ley 2/1981, de 25 de marzo,
de Regulacin del Mercado Hipotecario y otras normas del sistema hipotecario y
financiero, de regulacin de las hipotecas inversas y el seguro de dependencia y por
la que se establece determinada norma tributaria.

3. TRIBUTACIN: OPCIONES
Con carcter general, las personas contribuyentes del lmpuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas tributarn individualmente. No obstante, las personas contribuyentes
integradas en una unidad familiar podrn optar por tributar de forma conjunta. Para
ello ser necesario que todos sus miembros sean contribuyentes por este impuesto y
decidan tributar mediante dicha opcin.

34 Captulo II - Cuestiones generales


NDICE

A los efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, la unidad familiar est
constituida por:
a) Los y las cnyuges, as como los miembros de las parejas de hecho, no separados
legalmente, y, si los hubiere:
- Los hijos y las hijas menores, con excepcin de los o las que, con el consentimiento
de los padres y madres, vivan independientemente de stos y stas y,
- Los hijos y las hijas mayores de edad incapacitados e incapacitadas judicialmente
sujetos a patria potestad prorrogada o rehabilitada.
b) En los casos de separacin legal o cuando no existiera vnculo matrimonial o pareja
de hecho, as como en los casos de existencia de resolucin judicial al efecto, ser
unidad familiar, la formada por una persona progenitora y todos los hijos e hijas
menores excepto los o las que con el consentimiento de la madre o padre vivan
independientes y los hijos e hijas mayores de edad incapacitados judicialmente
sujetos a patria potestad prorrogada, con independencia de con quien convivan
teniendo en cuenta que en el supuesto de existir otra persona progenitora sta no
formar parte de dicha unidad familiar.
En los casos de mantenimiento de la convivencia, una vez producida la separacin
legal o declarada la inexistencia de vnculo por resolucin judicial, las personas
progenitoras no podrn optar en ningn caso por la tributacin conjunta.
A los efectos de constituir unidad familiar, la totalidad de los hijos y las hijas se
atribuir a uno slo de los padres o madres, segn acuerdo de ambos.
Excepcin
Si no constare dicho acuerdo, constituir unidad familiar la persona progenitora con la
totalidad de los hijos e hijas cuyo cuidado tenga atribuido de forma exclusiva en virtud
de resolucin judicial. En este supuesto podrn existir dos unidades familiares y cada
unidad familiar estar constituida por el o la progenitora y los y las hijas cuyo cuidado
tenga atribuido judicialmente de forma exclusiva. En este caso para constituir unidad
familiar se precisar tener atribuido judicialmente el cuidado de algn hijo o hija.
c) En los casos de padre o madre viudos o viudas:
Constituir unidad familiar el padre o madre y si los hubiere:
- Los y las hijas menores, con excepcin de las que, con el consentimiento de
aqullos y aqullas vivan independientemente de ellos y ellas.
- Los y las hijas mayores de edad incapacitadas judicialmente sujetas a patria potestad
prorrogada o rehabilitada.
Cualquier otra agrupacin de carcter familiar, distinta de las especificadas en este
apartado, no tendr la consideracin de unidad familiar, a los efectos del lmpuesto sobre
la Renta de las Personas Fsicas, con independencia de los vnculos de parentesco que
existan y de la convivencia en un mismo domicilio.
La opcin por tributacin conjunta en un ejercicio no vincula a la unidad familiar a tener
que declarar conjuntamente en perodos sucesivos.

Captulo II - Cuestiones generales 35


NDICE

La opcin por tributacin conjunta deber abarcar a la totalidad de los miembros de la


unidad familiar. Si uno de los miembros de la unidad familiar presentase autoliquidacin
individual, el resto de los miembros de dicha unidad familiar debern optar por el mismo
rgimen de tributacin.
La opcin ejercitada para un perodo impositivo podr ser modificada con posterioridad,
hasta la fecha de finalizacin de presentacin de la autoliquidacin del Impuesto sobre
la Renta de las Personas Fsicas en perodo voluntario (30 de junio de 2016) o hasta la
fecha en que se practique liquidacin por parte de la Administracin tributaria, si esta
fuera anterior.
En caso de que no se haya presentado autoliquidacin, la Administracin al practicar las
liquidaciones oportunas, aplicar las reglas de tributacin individual.
Nadie podr formar parte de dos unidades familiares simultneamente.
La determinacin de los miembros de la unidad familiar se realizar atendiendo a la
situacin existente a 31 de diciembre de cada ao.

4. PERODO IMPOSITIVO Y DEVENGO


Con carcter general, el perodo impositivo es el ao natural, y el impuesto se devenga
el da 31 de diciembre de cada ao. En consecuencia, la autoliquidacin del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas correspondiente al ao 2015 deber incluir la
totalidad de las rentas obtenidas, atribuidas e imputadas durante el ao 2015. Asimismo,
se debern de tener en cuenta todos los hechos de trascendencia fiscal en dicho
impuesto, acaecidos durante este perodo de tiempo.
Excepcionalmente, el perodo impositivo es inferior al ao natural en un nico supuesto;
cuando la persona contribuyente tribute individualmente por fallecimiento del mismo o de
la misma en un da distinto del 31 de diciembre. En este caso, el perodo impositivo ser
el comprendido entre el 1 de enero y el da en que hubiera tenido lugar el fallecimiento.
No obstante, en el caso de fallecimiento de alguno de los miembros de la unidad familiar, el
restante o restantes miembros de la unidad familiar podr optar por la tributacin conjunta,
incluyendo en dicha autoliquidacin las rentas del miembro fallecido y en su caso, las
deducciones personales y familiares a que d derecho la persona fallecida que haya formado
parte de la unidad familiar, sin que se reduzcan proporcionalmente hasta dicha fecha.
Se podr presentar autoliquidacin conjunta del o de la cnyuge viuda o pareja de hecho,
con la persona contribuyente fallecida, en el perodo impositivo del fallecimiento, con
independencia de que haya otros miembros de la unidad familiar adems de los y las
cnyuges o parejas de hecho.
En el resto de los casos, es decir, cuando se contraiga matrimonio, se constituya la
pareja de hecho, se disuelva el matrimonio por nulidad o separacin judicial o divorcio,
o se disuelva la pareja de hecho la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas no contempla la interrupcin del perodo impositivo. Las personas
contribuyentes podrn optar por la tributacin individual o conjunta teniendo en cuenta
cul es su situacin a 31 de diciembre de 2015.

36 Captulo II - Cuestiones generales


NDICE

Contribuyentes que contraigan matrimonio o constituyan pareja de hecho durante


2015
Opciones de tributacin:
a) Autoliquidacin individual de cada cnyuge o miembro de la pareja de hecho por todo
el perodo impositivo.
b) Tributacin conjunta de esta nueva unidad familiar por todo el perodo impositivo.

Supuestos de disolucin del matrimonio por nulidad, separacin judicial o


divorcio o disolucin de la pareja de hecho
Opciones de tributacin:
a) Autoliquidacin individual de todos los miembros y ex miembros de la unidad familiar
por todo el perodo impositivo
b) Autoliquidacin conjunta de la o del cnyuge separado o divorciado o miembro de la
pareja de hecho y los y las hijas menores cuyo cuidado tenga atribuido por todo el
perodo impositivo y autoliquidacin individual del otro u otra cnyuge o miembro de
la pareja de hecho por todo el perodo impositivo.

Captulo II - Cuestiones generales 37


NDICE
NDICE

CAPTULO lII
RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

1. CONCEPTO
Se consideran rendimientos del trabajo la totalidad de las contraprestaciones o
utilidades, cualquiera que sea su denominacin o naturaleza, dinerarias o en especie
que deriven, directa o indirectamente del trabajo personal o de la relacin laboral o
estatutaria de la persona contribuyente y no tengan el carcter de rendimientos de
actividades econmicas.
En virtud de la definicin dada para este tipo de rendimientos en el artculo 15 de la
Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, del lmpuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas, se pueden extraer las siguientes consideraciones:
a) Los rendimientos del trabajo engloban la totalidad de las contraprestaciones o
utilidades percibidas por la persona contribuyente, cualquiera que sea su denominacin
o naturaleza. Por consiguiente, se incluyen tanto las percepciones dinerarias como las
retribuciones en especie.
b) Tienen que derivarse directa o indirectamente del trabajo personal de la persona
contribuyente o ser consecuencia de la relacin laboral. En consecuencia, las
pensiones y haberes pasivos se encuentran incluidas entre los rendimientos
derivados de la relacin laboral.
c) No deben tener el carcter de rendimientos de actividades econmicas. Se
excluyen, por lo tanto, todos aquellos rendimientos que supongan por parte de la
persona contribuyente la ordenacin por cuenta propia de medios de produccin y de
recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en los procesos
de produccin o distribucin de bienes o servicios.
Retribuciones en especie: Constituyen retribuciones en especie la utilizacin, consumo
u obtencin, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita
o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para
quien los conceda.
Cuando quien pague las rentas entregue a la persona trabajadora importes en metlico para
que adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendr la consideracin de dineraria.

2. RETRIBUCIONES DINERARIAS
En particular, se considerarn rendimientos del trabajo de naturaleza dineraria:
A) Sueldos y salarios.

Captulo III - Rendimientos del trabajo 39


NDICE

B) Prestaciones por desempleo. Pueden percibirse:


a) En forma de renta mensual. En todo caso tendr la consideracin de rendimiento
del trabajo a integrar en la base imponible general.
b) En forma de pago nico. Modalidad que constituye una medida de fomento del
empleo que pretende facilitar la puesta en marcha de iniciativas de autoempleo
consistente en iniciar una actividad laboral como persona trabajadora por
cuenta propia, o en incorporarse como socia o socio trabajador o de trabajo en
cooperativas o sociedades laborales en funcionamiento o de nueva creacin.
Viene regulada en el Real Decreto 1.044/1985, de 19 de junio, establecindose
su concesin a los titulares del derecho de prestacin por desempleo del nivel
contributivo, viniendo su cuanta determinada por el valor actual del importe de la
que pudiera corresponderles en funcin de las cotizaciones efectuadas, siempre
que acrediten ante el INEM que van a realizar una actividad profesional como:
- Personas trabajadoras autnomas.
- Socios y socias trabajadoras de una cooperativa de trabajo asociado.
- Socios y socias de una sociedad que tenga el carcter de laboral.
La renta as percibida estar exenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas si la accin o participacin se mantiene durante el plazo de cinco aos en
el caso de que la persona contribuyente se hubiera integrado en una sociedad
laboral o cooperativa de trabajo asociado, o el mantenimiento, durante idntico
plazo, de la actividad, en el caso de personas trabajadoras autnomas.
C) Prestaciones por cese de actividad de las personas trabajadoras autnomas.
La proteccin por cese de actividad alcanza a las personas trabajadoras autnomas
comprendidas en el Rgimen especial de las personas trabajadoras por cuenta propia
o autnomas que tengan cubierta la proteccin dispensada a las contingencias
derivadas de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales, incluyendo a
las personas trabajadoras por cuenta propia, incluidas en el Rgimen Especial de
Trabajadores por cuenta propia Agrarios, as como a las personas trabajadoras por
cuenta propia incluidas en el Rgimen especial de Trabajadores del Mar.
El objeto de la prestacin es la proteccin de aquellas personas trabajadoras,
mencionadas en el prrafo anterior, que pudiendo y queriendo ejercer una actividad
econmica a ttulo lucrativo, hubieran cesado en esa actividad.
El cese de actividad, habr de ser total en la actividad econmica que de forma
habitual, personal y directa se viniera desempeando.
D) Las remuneraciones en concepto de gastos de representacin.
E) Dietas y asignaciones para gastos de viaje, excepto los gastos de locomocin y
los normales de manutencin y estancia en establecimientos de hostelera con los
lmites y condiciones que se relacionan a continuacin:
a) Gastos de locomocin. Se exceptan de gravamen las cantidades destinadas por
la empresa o persona empleadora para compensar los gastos de locomocin de la
persona empleada o trabajadora que se desplace fuera de la fbrica, taller, oficina,

40 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

o centro de trabajo, para realizar su trabajo en lugar distinto, en las condiciones


reflejadas en el cuadro siguiente:

Gastos de locomocin exceptuados de gravamen

El incumplimiento de
Desplazamiento a lugar distinto
esta condicin implica
Condicin general al del trabajo habitual del
su consideracin como
perceptor/a.
rendimiento del trabajo.

Medio de desplazamiento Cuanta Condiciones particulares

Justificacin mediante
Utilizando medios de
Importe del gasto. factura o documento
transporte pblico
equivalente.

0,29 e por Km. recorrido +


Justificacin de la realidad
Resto casos Gastos justificados de peaje y
del desplazamiento.
aparcamiento.

El incumplimiento de estas
Los excesos tendrn la
condiciones implicar
consideracin de rendimiento
su consideracin como
del trabajo.
rendimiento del trabajo.

b) Asignaciones para gastos de manutencin y estancia. Se exceptan de gravamen


las cantidades destinadas por la empresa o persona empleadora para compensar
los gastos normales de manutencin y estancia en restaurantes, hoteles y dems
establecimientos de hostelera, devengados en municipio distinto del lugar de tra-
bajo habitual de la persona perceptora y del que constituya su residencia habitual.

Asignaciones para gastos normales de manutencin y estancia

-- Devengadas en municipio distinto del


lugar de trabajo habitual del perceptor/a
(los trabajadores/as con centros de
trabajo mviles o itinerantes no precisan
El incumplimiento de cualquiera
cumplir este requisito).
Condiciones de estas condiciones implica su
generales -- D
evengadas en municipio distinto de consideracin como rendimiento
residencia habitual del perceptor/a. del trabajo.
-- N
o se trate de desplazamiento y
permanencia por un perodo continuado
superior a nueve meses.

Captulo III - Rendimientos del trabajo 41


NDICE

Gastos de estancia
Lugar Cuanta Condiciones particulares

-- En general: importes justificados. El pagador/a deber acreditar:


-- Personas conductoras de vehculos -- Da y lugar del
En territorio dedicados al transporte de mercancas desplazamiento.
espaol por carretera: no precisan justificacin
los gastos que no excedan de 15 e -- Razn o motivo del
diarios. desplazamiento.

-- En general: importes justificados. El pagador/a deber acreditar:


Fuera de -- Personas conductoras de vehculos -- Da y lugar del
territorio dedicados al transporte de mercancas desplazamiento.
espaol por carretera: no precisan justificacin
los gastos que no excedan de 25 e -- Razn o motivo del
diarios. desplazamiento.

Los excesos tendrn la consideracin de rendimientos del trabajo.

Gastos de manutencin
Cuanta
Lugar Condiciones particulares
Pernocta No pernocta

-- En general: 26,67 e diarios. El pagador/a deber acreditar:


En territorio 53,34 e -- Personal de vuelo de las -- Da y lugar del desplazamiento.
espaol diarios. compaas areas: 36,06 e -- Razn o motivo del
diarios. desplazamiento.

-- En general: 48,08 e diarios. El pagador/a deber acreditar:


Fuera de
91,35 e -- Personal de vuelo de las -- Da y lugar del desplazamiento.
territorio
diarios. compaas areas: 66,11 e -- Razn o motivo del
espaol
diarios. desplazamiento.

Los excesos tendrn la consideracin de rendimientos del trabajo.


Para el caso del personal de vuelo de las compaas areas, se aplicarn las
cuantas que correspondan al mayor nmero de vuelos diarios.

42 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

Percepciones que tienen la consideracin de dieta exceptuada de gravamen


1. El exceso que perciba el personal funcionario pblico espaol con destino
en el extranjero sobre las retribuciones totales que obtendra en el supuesto
de hallarse destinado en Espaa, como consecuencia de la aplicacin de
la legislacin vigente y la indemnizacin prevista en los apartados 1 y 2 del
artculo 25 del Real Decreto 462/2002, de 24 de mayo, sobre indemnizaciones
por razn de servicio.
2. El exceso que perciba el personal al servicio de la Administracin Pblica
con destino en el extranjero sobre las retribuciones totales que obtendra
por sueldos, trienios, complementos o incentivos, en el supuesto de hallarse
destinado en Espaa.
3. El exceso percibido por los funcionarios y funcionarias y el personal al servicio
de otras Administraciones Pblicas, en la medida en que tengan la misma
finalidad que los contemplados en los artculos 4, 5 y 6 del Real Decreto 6/1995,
de 13 de enero, por el que se regula el rgimen de retribuciones de los y las
funcionarias destinados en el extranjero o no exceda de las equiparaciones
retributivas respectivamente. Este mismo tratamiento ser de aplicacin al
exceso percibido por los y las funcionarias o el personal laboral al servicio de
la Administracin Pblica Vasca destinados en las delegaciones del Pas Vasco
en el extranjero.
4. El exceso que perciban las personas empleadas de empresas con destino
en el extranjero, sobre las retribuciones totales que obtendran por sueldos,
jornales, antigedad, pagas extraordinarias, incluso la de beneficios, ayuda
familiar o cualquier otro concepto por razn de cargo, empleo, categora o
profesin en el supuesto de hallarse destinados en Espaa. Este tratamiento
fiscal ser incompatible con la exencin por los rendimientos del trabajo
percibidos por trabajos realizados en el extranjero.
5. Las cantidades que se abonen a la persona contribuyente con motivo del
traslado de puesto de trabajo a municipio distinto, siempre que dicho traslado
exija el cambio de residencia y correspondan, exclusivamente, a gastos de
locomocin y manutencin de la persona contribuyente y de sus familiares
durante el traslado y a gastos de traslado de su mobiliario y enseres.
6. Las cantidades percibidas por las y los miembros de las mesas electorales de
acuerdo con lo dispuesto en la legislacin aplicable.

Relaciones laborales de carcter especial


Cuando la persona contribuyente obtenga rendimientos que se deriven de
relaciones laborales especiales de carcter dependiente y los gastos de
locomocin y manutencin no le sean resarcidos especficamente por las
empresas a quienes presten sus servicios, aquella podr minorar sus ingresos,
para la determinacin de sus rendimientos netos, siempre que justifique la realidad
de sus desplazamientos en las cantidades concretadas en el cuadro adjunto.

Captulo III - Rendimientos del trabajo 43


NDICE

Relaciones laborales de carcter especial

Gastos de locomocin no resarcidos por la empresa


Medio de Cuanta Condiciones particulares
desplazamiento
-- Justificacin de la realidad del
Utilizando medios de desplazamiento.
Importe del gasto
transporte pblico -- Importe mediante factura o
documento equivalente.
0,29 e/km recorrido +
Justificacin de la realidad del
Resto casos Gastos justificados de
desplazamiento.
peaje y aparcamiento.
El incumplimiento de estas
El exceso sobre estos
condiciones implicara que las
importes no reducira el
cuantas especificadas no reduciran
rendimiento ntegro.
el rendimiento ntegro.

Gastos de manutencin no resarcidos por la empresa


Lugar Cuanta Condiciones particulares
Justificacin de la realidad de los
En territorio espaol 26,67 e diarios
desplazamientos.
Fuera del territorio Justificacin de la realidad de los
48,08 e diarios
espaol desplazamientos.
El incumplimiento de estas
El exceso sobre estos
condiciones implicara que las
importes no reducira el
cuantas especificadas no reduciran
rendimiento ntegro.
el rendimiento ntegro.
Los gastos de estancia debern estar en todo caso resarcidos por la empresa y se regirn por
el rgimen general establecido en el artculo 13 del Reglamento del Impuesto.

Gastos de locomocin resarcidos por la empresa

Seguirn el rgimen general establecido en el artculo 13 del Reglamento del Impuesto.

Gastos de manutencin resarcidos por la empresa

Seguirn el rgimen general establecido en el artculo 13 del Reglamento del Impuesto.

EJEMPLO:
Da. Mara Luisa, trabajadora de la empresa XXY S.A, domiciliada en Bilbao,
se ha desplazado, por motivos relacionados con el trabajo, durante 2015 a
distintos lugares, habiendo devengado las siguientes dietas:
- Desplazamiento a Pontevedra, desde el da 22 de abril al 25 del mismo
mes, ambos inclusive (4 das). Se justifican los gastos de estancia con
270 euros de la factura del hotel, y 224 euros de facturas de restaurantes.

44 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

- Desplazamiento a Len, desde el 7 de julio al 22 del mismo mes (16 das):


2.600 euros (dieta de 162,5 euros diarios). Se justifican con la factura del
hotel los gastos de estancia por 1.450 euros y 1.184 euros de facturas de
restaurantes.

SOLUCIN:
- Desplazamiento a Pontevedra: sometidas a gravamen 10,64 e
Gastos de estancia (el importe justificado): 270 e
Gastos de manutencin: 2,66 x 4 =10,64 e;
56 - 53,34 = 2,66e de diferencia entre la dieta percibida y la exenta.
- Desplazamiento a Len: sometido a gravamen: 330,56 e
Gastos de estancia (el importe justificado): 1.450 e
Gastos de manutencin: 20,66 x 16 = 330,56 e;
74 53,34 = 20,66 e de diferencia entre la dieta percibida y la exenta.

F) Pensiones y haberes pasivos percibidos de los regmenes pblicos de la Seguridad


Social y Clases Pasivas y dems prestaciones pblicas por situaciones de incapacidad,
jubilacin, accidente, enfermedad, viudedad y similares, sin perjuicio de lo dispuesto
en el artculo 9 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas
referente a la incapacidad permanente total percibida por mayores de 55 aos,
absoluta o gran invalidez. No obstante, aquellas personas que ejerzan actividades
econmicas y perciban prestaciones en concepto de incapacidad temporal debern
computarlas dentro de los rendimientos derivados del ejercicio de las mismas.
G) Prestaciones percibidas por los beneficiarios y beneficiarias de mutualidades generales
obligatorias de funcionarios, colegios de hurfanos y otras entidades similares.
H) Cantidades percibidas por los socios y socias de nmero y los beneficiarios y
beneficiarias de las entidades de previsin social voluntaria, incluyendo las que se
perciban como consecuencia de baja voluntaria o forzosa o de disolucin o liquidacin
de la entidad o en los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duracin.
No obstante, no se incluirn en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas las cantidades percibidas como consecuencia de la baja voluntaria o
forzosa o de la disolucin y liquidacin de la entidad, cuando las cantidades percibidas
se aporten ntegramente a otra entidad de previsin social voluntarias en un plazo no
superior a dos meses.
I) Prestaciones percibidas por los beneficiarios y beneficiarias de los planes de
pensiones, incluyendo las cantidades dispuestas anticipadamente en los supuestos
de enfermedad grave o desempleo de larga duracin.
J) Cantidades percibidas de los planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/
CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las
actividades y la supervisin de fondos de pensiones de empleo.

Captulo III - Rendimientos del trabajo 45


NDICE

K) Prestaciones percibidas por los beneficiarios y beneficiarias de contratos de seguro


concertados con mutualidades de previsin social cuyas aportaciones hayan podido
ser, al menos en parte, gasto deducible para la determinacin del rendimiento neto de
actividades econmicas u objeto de reduccin en la base imponible del Impuesto sobre
la Renta de las Personas Fsicas. Las prestaciones por jubilacin o invalidez derivadas
de dichos contratos se integrarn en la base imponible en la medida en que la cuanta
percibida exceda de las aportaciones que no hayan podido ser objeto de reduccin o
minoracin en la base imponible del impuesto por incumplir los requisitos subjetivos
recogidos en la letra a) del nmero 4 del apartado 1 del artculo 70, o en la disposicin
adicional octava o disposicin adicional novena de la Norma Foral del Impuesto sobre
la Renta de las Personas Fsicas.
Asimismo, la disposicin transitoria sptima de la Norma Foral 13/2013 establece
que las prestaciones por jubilacin e invalidez derivadas de contratos de seguro
concertados con mutualidades de previsin social cuyas aportaciones, realizadas con
anterioridad al 1 de enero de 1999, hayan sido objeto de minoracin al menos en parte
en la base imponible, tendrn la consideracin de rendimiento del trabajo, realizndose
su integracin en la medida en que la cuanta percibida exceda de las aportaciones
realizadas a la mutualidad que no hayan podido ser objeto de minoracin o reduccin
en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas de acuerdo
con la normativa vigente en cada momento y, por tanto hayan tributado previamente.
En caso de no poder acreditar la cuanta de las aportaciones que no hayan sido objeto
de reduccin o minoracin, se integrar el 75 por 100 de las prestaciones por jubilacin
o invalidez percibidas.

Prestaciones percibidas por los beneficiarios y beneficiarias de contratos de seguro


concertados con mutualidades de previsin social cuyas aportaciones hayan podido
ser, al menos en parte, gasto deducible para la determinacin del rendimiento neto
de actividades econmicas u objeto de reduccin en la base imponible

1. Prestaciones derivadas de aportaciones efectuadas con anterioridad al 01/01/1999


Contingencias Naturaleza del rendimiento

Prestaciones Parte de aportaciones que no hayan


podido ser objeto de minoracin o reduccin > 0.
Rendimiento del trabajo.
Jubilacin e invalidez En caso de no poder demostrar la parte de las
aportaciones que no han sido objeto de reduccin o
minoracin: Prestacin x 0,75.
Rendimiento del trabajo.

Resto contingencias artculo


8.6 del Texto Refundido de
Rendimiento del trabajo.
Regulacin de Planes y Fondos
de Pensiones

46 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

2. Prestaciones derivadas de aportaciones efectuadas a partir del 01/01/1999


Contingencias Naturaleza del rendimiento

Del artculo 8.6 del Texto


Refundido de Regulacin de Rendimiento del trabajo.
Planes y Fondos de Pensiones

Prestaciones percibidas por los beneficiarios y beneficiarias de contratos de seguro


concertados con mutualidades de previsin social cuyas aportaciones no hayan
podido ser, al menos en parte, gasto deducible para la determinacin del rendimiento
neto de actividades econmicas u objeto de reduccin en la base imponible

Contingencias Naturaleza del rendimiento

Jubilacin e invalidez Prestaciones - Aportaciones 0. Rendimiento del trabajo.

Fallecimiento Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Prestaciones - Aportaciones.
Otras contingencias
Rendimiento del capital mobiliario.
L) Prestaciones percibidas por los beneficiarios y beneficiarias de los planes de previsin
social empresarial.
Los planes de previsin social empresarial son contratos de seguro colectivo de la
empresa para sus trabajadores y trabajadoras, cuyo rgimen jurdico y fiscal es similar
a los planes de pensiones de empleo. Por lo tanto, toda prestacin percibida de un plan
de previsin social empresarial tendr la consideracin de rendimiento del trabajo para
el perceptor o perceptora.
M) Prestaciones por jubilacin o invalidez percibidas por los beneficiarios y beneficiarias
de los contratos de seguros colectivo, distintos de los planes de previsin social
empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las
empresas, en la medida en que su cuanta exceda de las contribuciones imputadas
fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por la persona trabajadora.

Contribuciones empresariales imputadas fiscalmente a las personas


a quienes se vinculen las prestaciones
Contingencias Naturaleza del rendimiento

Prestaciones Contribuciones empresariales imputadas fiscalmente


Jubilacin e invalidez Aportaciones directamente realizadas por el trabajador 0.
Rendimiento del trabajo.

Fallecimiento Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Prestaciones Contribuciones empresariales imputadas fiscalmente


Dependencia Aportaciones directamente realizadas por el trabajador 0.
Rendimiento del capital mobiliario.

Captulo III - Rendimientos del trabajo 47


NDICE

Contribuciones empresariales no imputadas fiscalmente a las personas


a quienes se vinculen las prestaciones
Contingencias Naturaleza del rendimiento

Prestaciones Aportaciones directamente realizadas por el trabajador


Jubilacin e invalidez 0.
Rendimiento del trabajo.

Fallecimiento Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Prestaciones Aportaciones directamente realizadas por el trabajador


Dependencia 0.
Rendimiento del capital mobiliario.

La Norma Foral 13/2013 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas establece
en su disposicin adicional decimosegunda que la renta que se ponga de manifiesto
como consecuencia del derecho de rescate de los contratos de seguro colectivo
que instrumenten compromisos por pensiones, no estar sujeta al Impuesto sobre
la Renta de las Personas Fsicas de la persona titular de los recursos econmicos en
los supuestos que se relacionan a continuacin:
a) Para la integracin total o parcial de los compromisos instrumentados en la pliza en
otro contrato de seguro que cumpla los requisitos de la disposicin adicional primera
del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones.
b) Para la integracin en otro contrato de seguro colectivo, de los derechos que
correspondan a la persona trabajadora segn el contrato de seguro original en el
caso de cese de la relacin laboral.
Los supuestos relacionados anteriormente no alterarn la naturaleza de las primas
respecto de su imputacin fiscal por parte de la empresa, ni el cmputo de la anti-
gedad de las primas satisfechas en el contrato de seguro original. No obstante en el
segundo supuesto relacionado, si las primas no fueron imputadas, la empresa podr
deducir las mismas con motivo de esta movilizacin.
Tampoco estar sujeta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas la renta
que se ponga de manifiesto como consecuencia de la participacin en beneficios de
los contratos de seguro que instrumenten compromisos por pensiones, de acuerdo
con lo dispuesto en la disposicin adicional primera del Texto Refundido de la Ley
de Regulacin de Planes y Fondos de Pensiones, cuando dicha participacin en
beneficios se destine al aumento de las prestaciones aseguradas en dichos contratos.
N) Prestaciones percibidas por los beneficiarios y beneficiarias de los planes de
previsin asegurados, incluyendo las cantidades dispuestas anticipadamente en
los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duracin. Los planes de
previsin asegurados son seguros individuales que tienen que cumplir una serie de
requisitos, recogidos en el apartado 5 del artculo 70 de la Norma Foral del Impuesto

48 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

sobre la Renta de las Personas Fsicas, que obligatoriamente tienen que ofrecer una
garanta de inters y utilizar tcnicas actuariales y cuyo rgimen fiscal ser similar al
de las Entidades de Previsin Social Voluntaria y Planes de Pensiones.
O) Prestaciones percibidas por los beneficiarios y beneficiarias de los seguros de depen-
dencia conforme a lo dispuesto en la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de promocin
de la autonoma personal y de atencin a las personas en situacin de dependencia.
P) Las cantidades que se abonen por razn de su cargo a los y las Diputadas en el
Parlamento Europeo, a las y los Diputados y Senadores de las Cortes Generales,
a las y los miembros del Parlamento Vasco o de otras Asambleas Legislativas
Autonmicas, Procuradores de Juntas Generales, Concejales y Concejalas de
Ayuntamiento y miembros de las Diputaciones Forales u otras Entidades Locales,
excluyndose en todo caso, la parte de las mismas que dichas instituciones asignen
para gastos de viaje y desplazamiento.
Q) Las remuneraciones de las funcionarias y de los funcionarios espaoles en los or-
ganismos internacionales, sin perjuicio de lo dispuesto en los convenios o tratados
internacionales.
R) Las cantidades que se obtengan por el desempeo de las funciones de ministro o
sacerdote de las confesiones religiosas legalmente reconocidas.
S) Las retribuciones de las y los administradores y miembros de los Consejos de
Administracin, de las Juntas que hagan sus veces y dems miembros de otros
rganos representativos.
T) Los derechos especiales de contenido econmico que se reserven las y los funda-
dores o promotores de una sociedad como remuneracin de servicios personales.
Estos derechos econmicos tienen su origen en el artculo 27 del Real Decreto Le-
gislativo 1/2010, de 2 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de
Sociedades de Capital, en la cual se establece que: 1. En los estatutos de las socie-
dades annimas los fundadores y los promotores de la sociedad podrn reservarse
derechos especiales de contenido econmico, cuyo valor en conjunto, cualquiera
que sea su naturaleza, no podr exceder del diez por ciento de los beneficios netos
obtenidos segn balance, una vez deducida la cuota destinada a la reserva legal y por
un perodo mximo de diez aos. Los estatutos habrn de prever un sistema de liqui-
dacin para los supuestos de extincin anticipada de estos derechos especiales. 2.
Estos derechos podrn incorporarse a ttulos nominativos distintos de las acciones,
cuya transmisibilidad podr restringirse en los estatutos sociales.
El artculo 56 del reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas
determina que estos ttulos, cuando consistan en un porcentaje sobre los beneficios
de la entidad, se valorarn como mnimo, en el 35 por 100 del valor equivalente del
capital social que permita la misma participacin en beneficios que la reconocida a
los citados derechos.

Captulo III - Rendimientos del trabajo 49


NDICE

EJEMPLO:
La Sociedad XX tiene un capital social representado por 18.000 acciones de
15 euros de valor nominal. Asimismo, existen 10 bonos de fundador que
dan derecho a una participacin, en conjunto, del 10% de los beneficios.
Calcular el rendimiento del trabajo correspondiente a cada uno de estos
bonos de fundador.

SOLUCIN:
Si los bonos de fundador otorgan el derecho a percibir el 10% de los
beneficios implica que las 18.000 acciones otorgan el derecho a la
percepcin del 90% de los beneficios. En consecuencia, el equivalente en
acciones de estos bonos de fundador ser:
18.000 acciones 90% beneficios
X 10% beneficios

18.000 x 0,1
X= = 2.000 acciones
0,9

Valor equivalente del capital social de los 10 bonos de fundador =
2.000 x 15= 30.000 e

Valor equivalente del capital social de cada bono de fundador =


30.000
= 3.000 e
10

Rendimiento ntegro del trabajo correspondiente a cada bono de fundador=


0,35 x 3.000 = 1.050 e

U) Las becas, cuando deriven de una relacin de las descritas en el artculo 15 de la


Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y sin perjuicio de lo
dispuesto en el artculo 9 de esa Norma Foral.
V) Las retribuciones percibidas por quienes colaboren en actividades humanitarias o de
asistencia social, sin perjuicio de lo dispuesto en el artculo 9 de la Norma Foral del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
W) Las pensiones compensatorias recibidas del cnyuge o pareja de hecho, y las
anualidades por alimentos, sin perjuicio de lo dispuesto en el artculo 9 de la Norma
Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
No tendrn la consideracin de rendimiento del trabajo en el supuesto en el que
la persona pagadora de las pensiones compensatorias o anualidades por alimentos

50 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

conviva con la persona perceptora de las mismas. En estos casos, no ser aplicable
la reduccin por pensiones compensatorias y anualidades de alimentos.
X) Las retribuciones derivadas de relaciones laborales de carcter especial.
Se consideran relaciones laborales especiales las que afectan a los colectivos que a
continuacin se enumeran:
1. Personal de alta direccin.
2. Servicio del hogar familiar.
3. Penados en instituciones penitenciarias.
4. Deportistas profesionales.
5. Artistas en espectculos pblicos.
6. Personas que intervengan en operaciones mercantiles por cuenta de uno o ms
empresarios sin asumir el riesgo y ventura de aqullas.
7. Estibadores portuarios que presten servicios a travs de sociedades estatales
o de las y los sujetos que desempeen las mismas funciones que stas en los
puertos gestionados por las Comunidades Autnomas.
8. Personas trabajadoras minusvlidas que presten sus servicios en los centros
especiales de empleo.
9. Cualquier otra u otro declarado como tal por una Ley, entre otros:
- Los socios y socias de trabajo de las cooperativas y las personas trabajadoras
de las Cooperativas de Trabajo Asociado.
- Los abogados y abogadas que presten servicios retribuidos en despachos de
abogados, individuales o colectivos.
Y) Los premios e indemnizaciones no comprendidas entre las rentas exentas del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas.

EJEMPLO:
D. Francisco fue despedido el 17 de marzo de 2015. La empresa le
indemniz por importe de 96.000 euros. La indemnizacin por despido
improcedente que le corresponde, en virtud de lo establecido en el Estatuto
de los Trabajadores, es de 68.250 euros.
Determinar qu parte de la indemnizacin estar exenta y qu parte
sometida a gravamen.

SOLUCIN:
Indemnizacin exenta: 68.250 e
Indemnizacin sometida a gravamen como rendimiento irregular de trabajo
personal: 96.000 68.250 = 27.750 e

Captulo III - Rendimientos del trabajo 51


NDICE

3. RETRIBUCIONES EN ESPECIE

Concepto y valoracin
Constituyen retribuciones en especie la utilizacin, consumo u obtencin, para fines
particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al
normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda.
La persona perceptora de retribuciones en especie, deber incluir en la autoliquidacin
del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas entre sus ingresos ntegros del
trabajo, el importe resultante de efectuar la suma de la valoracin de aqullas, segn los
casos, con el ingreso a cuenta correspondiente:

lngresos ntegros = Valoracin retribucin en especie + Ingreso a cuenta

No obstante, en aquellos casos en que el ingreso a cuenta haya sido soportado por el
trabajador o trabajadora slo deber incluir entre sus ingresos ntegros del trabajo la
cantidad correspondiente a la valoracin de las retribuciones en especie.
Entre otras, se considerarn retribuciones en especie las siguientes:
A) Las contribuciones o aportaciones satisfechas por las y los socios protectores de
las Entidades de Previsin Social Voluntaria, por las y los promotores de Planes de
Pensiones o por las empresas promotoras previstas en la Directiva 2003/41/CE del
Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y
la supervisin de fondos de pensiones de empleo.
Valoracin: el importe satisfecho.
B) Las contribuciones o aportaciones satisfechas por empresarios y empresarias para
hacer frente a los compromisos por pensiones, en los trminos previstos en la
disposicin adicional primera del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de Planes
y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, cuando las mismas sean
imputadas a aquellas personas a quienes se vinculen las prestaciones.
Esta imputacin fiscal tendr carcter voluntario en los contratos de seguro colectivo
distintos de los planes de previsin social empresarial, debiendo mantenerse la
decisin que se adopte respecto del resto de primas que se satisfagan hasta la
extincin del contrato de seguro. No obstante, la imputacin fiscal tendr carcter
obligatorio en los contratos de seguro de riesgo, sin perjuicio de lo dispuesto para los
contratos de seguro temporal de riesgo puro. En ningn caso la imputacin fiscal
tendr carcter obligatorio en los contratos de seguros en los que se cubran
conjuntamente las contingencias de jubilacin y de fallecimiento o incapacidad.

En general, voluntaria.
La decisin que se adopte deber mantenerse respecto del
Imputacin fiscal
resto de las primas que se satisfagan hasta la extincin del
contrato.

52 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

-- Planes de previsin social empresarial.


Imputacin -- Contratos de seguro de riesgo. Excepto en aquellos que
obligatoria cubran conjuntamente las contingencias de jubilacin,
fallecimiento o incapacidad.

La disposicin adicional primera establece que: Los compromisos por pensiones


establecidos por las empresas, incluyendo las prestaciones causadas, debern
instrumentarse, desde el momento en que se inicie el devengo de su coste,
mediante contratos de seguros, incluidos los planes de previsin social empresariales
y seguros colectivos de dependencia, a travs de la formalizacin de un plan de
pensiones o varios de estos instrumentos. Una vez instrumentados, la obligacin
y responsabilidad de las empresas por los referidos compromisos por pensiones
se circunscriben exclusivamente a los asumidos en dichos contratos de seguros y
planes de pensiones. Asimismo se concreta que los contratos de seguro para que
puedan servir a la finalidad referida debern adoptar la forma de seguro colectivo o
plan de previsin social empresarial o seguro colectivo de dependencia.
Valoracin: el importe satisfecho.
C) Las cantidades satisfechas por los empresarios y empresarias a los seguros de
dependencia.
Valoracin: el importe satisfecho.
D) La utilizacin de vivienda por razn de cargo o por la condicin de empleada y
empleado pblico y privado.
Valoracin:
a) Si la vivienda es propiedad de la o del pagador: el 16 por 100 del valor por el
que deba computarse segn lo dispuesto en la normativa del Impuesto sobre el
Patrimonio.
b) Si la vivienda no es propiedad de la o del pagador: el coste que suponga para
ste o sta, tributos y gastos incluidos, sin que la valoracin resultante pueda ser
inferior al 16 por 100 del valor por el que deba computarse segn lo dispuesto en
la normativa del Impuesto sobre el Patrimonio.
c) En aquellos supuestos en los que la o el pagador satisfaga los gastos derivados
del uso de la vivienda (consumos de agua, gas, electricidad): el coste que
supongan para el pagador o pagadora.
E) La utilizacin o entrega de vehculos automviles de turismo y sus remolques, de
ciclomotores y motocicletas, de embarcaciones o buques de recreo o de deportes
nuticos y de aeronaves.
Valoracin:
a) Si el medio de transporte es propiedad de la o del pagador:
- En el supuesto de entrega: el coste de adquisicin para el pagador o pagadora,
incluidos los tributos que graven la operacin.

Captulo III - Rendimientos del trabajo 53


NDICE

- En el supuesto de uso: el 20 por 100 del coste de adquisicin para el pagador


o la pagadora, incluidos los tributos que graven la operacin.
- En el supuesto de uso y posterior entrega, el uso se calcular segn lo
concretado anteriormente y la entrega se valorar teniendo en cuenta la
valoracin resultante del uso anterior.

Coste de adquisicin para el pagador o pagadora + Tributos que graven la


operacin N. aos de uso x 20% (Coste de adquisicin para el pagador
o pagadora + Tributos que graven la operacin)

b) Si el medio de transporte no es propiedad de la o del pagador: coste que supongan


para el pagador o pagadora, tributos y gastos incluidos.
Cuando el pagador o la pagadora satisfaga los gastos inherentes a la utilizacin
del vehculo, tales como, reparaciones, combustible, servicio de aparcamiento y
utilizacin de autopistas de peaje, el coste que supongan para ste.
Cuando la utilizacin del vehculo se estime para fines particulares y laborales la
retribucin en especie se estimar en un 50 por 100 de la suma de la valoracin
resultante de la aplicacin de las reglas mencionadas anteriormente.
El pagador o pagadora podr optar por no tener en consideracin para la determinacin
de la retribucin en especie a las y los empleados el importe de los gastos inherentes
a la utilizacin de los elementos de transporte que se utilicen para fines particulares
y laborales, en la medida que se correspondan con la cuanta de los mismos que
el pagador o pagadora pueda probar de forma fehaciente que se corresponden
exclusivamente con el tiempo destinado a la actividad laboral.
Cuando se utilice la opcin establecida en el prrafo anterior, el resto de gastos
inherentes a la utilizacin de los elementos de transporte que satisfaga el pagador
o pagadora ser objeto de imputacin como rendimiento del trabajo en especie en
su integridad, al corresponderse con la utilizacin para necesidades privadas del
elemento de transporte.
No obstante, los gastos inherentes a la utilizacin del elemento de transporte que,
por su naturaleza, no puedan ser individualizados en funcin del uso para necesidades
privadas o laborales, sern imputados de acuerdo con las reglas generales anteriores.

EJEMPLO:
Un contribuyente recibi de su empresa el 1 de enero de 2012 la cesin de
un vehculo para su uso particular. El precio de adquisicin de dicho vehculo
para la empresa fue de 28.000 euros. El 1 de enero de 2015 la empresa le
entrega gratuitamente dicho vehculo. El ingreso a cuenta correspondiente
se ha repercutido al contribuyente.

54 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

SOLUCIN:
Valoracin de la retribucin en especie ejercicio 2012, 2013 y 2014
Valoracin del uso:
Cada ao: 20% 28.000 = 5.600 e
Valoracin de la retribucin en especie ejercicio 2015
Valoracin de la entrega:
Precio de adquisicin Valoracin del uso anterior (aos 2012, 2013 y 2014)
28.000 3 (20%28.000) = 28.000 16.800 = 11.200 e

F) Los prstamos con tipos de inters inferiores al legal del dinero, excepto aquellos
que hayan sido concertados con anterioridad al 1 de enero de 1992 y cuyo principal
se hubiese puesto a disposicin del o de la prestataria tambin con anterioridad a
dicha fecha.
Valoracin: la diferencia existente entre el inters pagado y el inters legal del dinero
vigente en el perodo (ao 2015 = 3,5 por 100).
G) Las prestaciones en concepto de manutencin, hospedaje, viajes y similares.
Valoracin: el coste para el pagador o pagadora, incluidos los tributos que graven la
operacin.
H) Las primas o cuotas satisfechas por la empresa en virtud de contrato de seguro u
otro similar.
Valoracin: el coste para el pagador o pagadora, incluidos los tributos que graven la
operacin.
I) Las cantidades destinadas a satisfacer los gastos de estudios y manutencin de la
persona contribuyente, su cnyuge o pareja de hecho o de otras personas ligadas
a la misma por vnculo de parentesco, incluidos los afines o los que resulten de la
constitucin de la pareja de hecho.
Valoracin: el coste para el empleador o empleadora, incluidos los tributos que
graven la operacin.
A pesar de las valoraciones establecidas en los apartados anteriores, cuando el
rendimiento de trabajo en especie sea satisfecho por empresas que tengan como
actividad habitual la realizacin de las actividades que dan lugar al mismo, la valoracin
no podr ser inferior al precio ofertado al pblico del bien, derecho o servicio de que se
trate.
Se considera como precio ofertado al pblico, el previsto en el artculo 15 de la Ley
6/2003, de 22 de diciembre, de Estatuto de las Personas Consumidoras y Usuarias,
es decir, precio completo o presupuesto, en su caso, y las condiciones jurdicas o
econmicas de adquisicin y utilizacin, indicando con claridad y de manera diferenciada
el precio del producto o servicio y el importe de los incrementos o descuentos en su

Captulo III - Rendimientos del trabajo 55


NDICE

caso, y de los costes adicionales por servicios, accesorios, financiacin, aplazamiento o


similares, deduciendo los descuentos ordinarios o comunes.
Se consideran ordinarios o comunes:
a) Los descuentos ofertados a otros colectivos de similares caractersticas a los
trabajadores y trabajadoras de la empresa.
b) Los descuentos promocionales que tengan carcter general y se encuentren en
vigor en el momento de satisfacer la retribucin en especie o que, en otro caso, no
excedan del 15 por 100, ni de 1.000 euros anuales.

Supuestos que no constituyen retribucin en especie


No tendrn la consideracin de retribuciones en especie:
A) Las entregas a empleados de productos a precios rebajados que se realicen en
cantinas o comedores de empresa o economatos de carcter social. Teniendo esta
consideracin, las frmulas directas e indirectas de prestacin del servicio, admitidos
por la legislacin laboral. Requisitos:
Formulas directas
a) Que la prestacin del servicio tenga lugar durante das hbiles para la persona
empleada o trabajadora.
b) Que la prestacin del servicio no tenga lugar durante los das que la persona
empleada o trabajadora devengue dietas por manutencin excluidas de gravamen.
Formulas indirectas
a) Que la prestacin del servicio tenga lugar durante das hbiles para la persona
empleada o trabajadora.
b) Que la prestacin de servicios no tenga lugar durante los das que la persona
empleada o trabajadora devengue dietas por manutencin excluidas de gravamen.
c) La cuanta no podr superar la cantidad de 9 euros diarios. Si la cuanta diaria
fuese superior, existir retribucin en especie por el exceso.
d) Si para la prestacin de servicio se entregaran a la persona trabajadora vales
comida o documentos similares, tarjetas o cualquier otro medio electrnico de
pago se observar lo siguiente:
- Debern estar numerados, expedidos de forma nominativa y en ellos deber
figurar la empresa emisora y, cuando se entreguen en soporte papel, adems,
su importe nominal.
- Sern intransmisibles, y la cuanta no consumida en un da no podr acumularse
a otro da.
- No podr obtenerse, ni de la empresa ni de terceros, el reembolso de su importe.
- Slo podrn utilizarse en establecimientos de hostelera.
- La empresa que los entregue deber llevar y conservar relacin de los
entregados a cada uno de sus trabajadores y trabajadoras, con expresin de:

56 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

. En caso de vales comida o documentos similares, nmero de documento,


da de entrega e importe nominal.
. En caso de tarjetas o cualquier otro medio electrnico de pago, nmero
de documento y cuanta entregada cada uno de los das con indicacin de
estos ltimos
B) La utilizacin de los bienes destinados a los servicios sociales y culturales del
personal empleado. Tendrn esta consideracin, entre otros, los espacios y locales,
debidamente homologados por la Administracin pblica competente, destinados
por las empresas o personas empleadoras a prestar el servicio de primer ciclo de
educacin infantil a los hijos e hijas de su personal empleado as como la contratacin
de este servicio con terceros debidamente autorizados o las frmulas indirectas de
prestacin del mismo cuya cuanta no supere el importe de 1.000 euros/ao.
C) Las cantidades destinadas a la actualizacin, capacitacin o reciclaje de su personal,
cuando vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las caractersticas de
los puestos de trabajo, incluso cuando su prestacin efectiva se efecte por otras
personas o entidades especializadas. En estos casos, las asignaciones para gastos
de locomocin, manutencin y estancia, se regirn por el rgimen general de dietas
y gastos de locomocin excluidos de gravamen.
D) Las cantidades destinadas para habituar al personal empleado en la utilizacin
de nuevas tecnologas. Se incluyen entre dichas cantidades las destinadas a
proporcionar, facilitar o financiar su conexin a Internet, as como los derivados de
la entrega gratuita, o a precios rebajados, o la concesin de prstamos y ayudas
econmicas para la adquisicin de los equipos y terminales necesarios para acceder
a aquella, con su software y perifricos asociados, incluso cuando el uso de los
mismos por los empleados se pueda efectuar fuera del lugar y horario de trabajo.
E) Las primas o cuotas satisfechas por la empresa en virtud de contrato de seguro de
accidente laboral o de responsabilidad civil del trabajador o trabajadora.
F) Las primas correspondientes a los contratos de seguro colectivo temporal de riesgo
puro para el caso de muerte o invalidez que se contraten en virtud de lo establecido,
en convenio, acuerdo colectivo o disposicin equivalente.

A partir del 1 de enero de 2014 la entrega a los y las trabajadoras en activo de una socie-
dad, de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, de acciones o partici-
paciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades, cualquiera
que su cuanta, tendrn la consideracin de retribucin en especie.
No obstante, para el supuesto de los planes de entrega de acciones o participaciones que
hubieran sido implementados con anterioridad al 1 de enero de 2014 y que se hubiera
formulado la oferta a los y las trabajadoras con anterioridad al 1 de enero de 2014, no
tendr la consideracin de retribucin en especie la entrega a los y las trabajadoras en
activo de una sociedad, de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado,
de acciones o participaciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo
de sociedades, en la parte que no exceda, para el conjunto de las entregadas a cada
persona trabajadora, de 6.000 euros anuales. Esta entrega podr efectuarse tanto por la

Captulo III - Rendimientos del trabajo 57


NDICE

propia sociedad, como por otra sociedad perteneciente al grupo o por el ente pblico,
sociedad estatal o administracin pblica titular de las acciones.
La aplicacin de lo previsto en el prrafo anterior exigir el cumplimiento de los siguientes
requisitos:
a) Que la oferta se realice dentro de la poltica retributiva general de la empresa o, en
su caso, del grupo de sociedades y que contribuya a la participacin de las personas
trabajadoras en la empresa.
b) Que cada una de las personas trabajadoras conjuntamente con su cnyuge o pareja
de hecho o familiares hasta el cuarto grado, no tengan una participacin directa o
indirecta, en la sociedad en la que prestan sus servicios o en cualquier otra del grupo
superior al 5 por 100.
c) Que los ttulos se mantengan, al menos, durante cinco aos.
El incumplimiento de este plazo motivar la obligacin de presentar una autoliquidacin
complementaria, con los correspondientes intereses de demora, en el plazo que
media entre el incumplimiento del requisito y la finalizacin del plazo reglamentario
de autoliquidacin correspondiente al perodo impositivo en que se produzca dicho
incumplimiento.

4. RENDIMIENTO NTEGRO
Para la determinacin del rendimiento ntegro se pueden diferenciar, a efectos de clculo
y en funcin de determinadas circunstancias, tres grupos:
a) Con carcter general: el rendimiento ntegro estar constituido por la totalidad del
rendimiento percibido o que corresponda a la o al trabajador.
Rendimiento ntegro = Totalidad de los rendimientos

b) Rendimientos con perodo de generacin superior a dos o cinco aos o calificados


reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo:
los porcentajes de integracin sern, segn los casos, del 60 por 100 o 50 por 100.
c) Rendimientos derivados de contratos de seguro y dems sistemas de previsin social.

4.1. Rendimientos con perodo de generacin superior a dos


o cinco aos o calificados reglamentariamente como
obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo
El rendimiento ntegro del trabajo se obtendr por la aplicacin a los importes totales
percibidos, por este concepto, los porcentajes de integracin que se relacionan a
continuacin:
1. 60 por 100, a los rendimientos cuyo perodo de generacin siendo superior a dos
aos no exceda de cinco y no se perciban de forma peridica o recurrente.
2. 50 por 100, a los siguientes conceptos:
a) Rendimientos que tengan un perodo de generacin superior a cinco aos.

58 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

b) Rendimientos calificados por el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las


Personas Fsicas como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo;
exclusivamente los que se detallan a continuacin siempre que se imputen a un
nico perodo impositivo:
- Las cantidades satisfechas por la empresa a las personas empleadas con mo-
tivo del traslado a otro centro de trabajo que excedan de los importes exentos
mencionados en el apartado de dietas y asignaciones para gastos de locomo-
cin y gastos de manutencin y estancia.
- Las indemnizaciones derivadas de los regmenes pblicos de la Seguridad
Social y Clases Pasivas, as como las prestaciones satisfechas por Colegios de
Hurfanos o instituciones similares, para los casos de lesiones no invalidantes.
- Las prestaciones satisfechas por lesiones no invalidantes o incapacidad per-
manente, en cualquiera de sus grados, por empresas y por entes pblicos.
- Las prestaciones por fallecimiento y gastos de entierro o sepelio que excedan
del lmite exento de acuerdo con lo dispuesto en el nmero 22 del artculo 9
de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, de las
personas trabajadoras o funcionarias, tanto las de carcter pblico como las
satisfechas por Colegios de Hurfanos e instituciones similares, empresas y
por entes pblicos.
- Las cantidades satisfechas en compensacin o reparacin de complementos
salariales, pensiones o anualidades de duracin indefinida o por la modifica-
cin de las condiciones de trabajo.
- Las cantidades satisfechas por la empresa a las personas trabajadoras por
la resolucin de mutuo acuerdo de la relacin laboral. Se asimilan a relacin
laboral las resoluciones estatutarias y las que se vinculan a los socios y socias
trabajadoras y socios y socias de trabajo con sus cooperativistas.
- Los premios literarios, artsticos o cientficos que no gocen de la exencin. No
se consideran premios, a estos efectos, las contraprestaciones econmicas
derivadas de la cesin de derechos de propiedad intelectual o industrial o que
sustituyan a stas.
Asimismo se aplicar este porcentaje cuando los rendimientos de trabajo se ob-
tengan como consecuencia del desarrollo de actividades que, por sus circunstan-
cias objetivas, requieran dicha integracin en los trminos y condiciones que se
determinen.
La cuanta de los rendimientos sobre los que se aplicar el conjunto de porcentajes de
integracin inferiores al 100 por 100 a los que hacen referencia los puntos 1 y 2, no
podr superar la cuanta de 300.000 euros anuales. El exceso sobre dicho importe se
integrar al 100 por 100.
Cuando se hayan percibido rendimientos a los que sean de aplicacin distintos
porcentajes de integracin inferiores al 100 por 100, a los efectos de computar el
lmite de 300.000 euros anuales, se considerarn en primer lugar aqullos a los que
correspondan los porcentajes de integracin ms reducidos.

Captulo III - Rendimientos del trabajo 59


NDICE

No obstante, a los rendimientos calificados como obtenidos de forma notoriamente


irregular en el tiempo que deriven de contratos o acuerdos suscritos con anterioridad al
1 de enero de 2014, no les ser de aplicacin el lmite de 300.000 euros.

Rendimientos del trabajo


Integracin en la base imponible del
Perodo de generacin (t)
rendimientos ntegro
t 2 aos Rendimiento ntegro = Totalidad importe percibido

2 aos t 5 aos Rendimiento ntegro = 0,6 x Importe percibido

t 5 aos Rendimiento ntegro = 0,5 x Importe percibido

Rendimientos calificados Rendimiento ntegro = 0,5 x Importe percibido


reglamentariamente como obtenidos de (siempre que se imputen en un nico perodo
forma notoriamente irregular en el tiempo impositivo)

Lmite anual en la aplicacin de los porcentajes de integracin reducidos

300.000 euros anuales

EJEMPLO:
El Seor HH ha percibido en el mes de junio de 2015 un premio en metlico
cuya cuanta asciende a 40.000 euros, por haber desempeado su trabajo
durante 25 aos en la empresa.

SOLUCIN:
Ingresos ordinarios obtenidos = 40.000 e
Rendimiento ntegro = 0,5 x 40.000= 20.000 e
Otra forma de resolucin:
Ingresos ordinarios obtenidos = 40.000 e
Cantidad no integrada= 0,5 x 40.000 = 20.000 e
Rendimiento ntegro = 20.000 e

Opciones sobre acciones


En los supuestos de rendimientos del trabajo que se pongan de manifiesto como
consecuencia del ejercicio de opciones sobre acciones de la entidad en la que se prestan

60 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

servicios, de cualquiera del grupo de sociedades o de cualquiera otra entidad con la que
exista vinculacin, la cuanta del rendimiento sobre el que se aplican los porcentajes
de integracin del 60 por 100 o del 50 por 100, en funcin de que el nmero de aos
de generacin exceda de dos o cinco aos, respectivamente, no podr exceder del
resultado de multiplicar el nmero de aos de generacin del rendimiento por 20.000
euros. Dicho lmite se duplicar cuando se cumplan los requisitos siguientes:
a) Las acciones o participaciones adquiridas debern mantenerse, al menos, durante
tres aos, a contar desde el ejercicio de la opcin de compra.
b) La oferta de opciones de compra deber realizarse en las mismas condiciones a
todos los trabajadores y trabajadoras de la empresa, grupo o subgrupos de empresa.
En caso de que la renta resultante del ejercicio de la opcin de compra exceda de los
lmites anteriores, dicho exceso se integrar en su totalidad.
A los efectos de este tipo de rendimientos del trabajo, se considera que tienen un perodo
de generacin superior a dos o cinco aos y que no se obtienen de forma peridica o
recurrente, cuando el ejercicio del derecho de compra se realiza transcurridos ms de
dos o cinco aos, respectivamente, contados desde la fecha de concesin, si, adems,
no se conceden anualmente.
El rendimiento derivado del ejercicio de las opciones de compra sobre acciones formar
parte del grupo de rendimientos con perodo de generacin superior a dos o cinco aos.

Opciones de compra sobre acciones

Opciones sobre acciones de la entidad en la que se prestan


Requisitos servicios, de cualquiera del grupo de sociedades o de
cualquier otra entidad con la que exista vinculacin.

Rendimiento total = Valor de mercado de las acciones en el momento del ejercicio de la opcin
de compra Importe satisfecho en el ejercicio de la opcin de compra 0

Rgimen general

Perodo de generacin (t)


Caractersticas Rendimiento ntegro
Perodo de generacin (t) 2aos

Rendimiento total 0 Rendimiento ntegro = Rendimiento total

2 aos Perodo de generacin (t) 5 aos

Rendimiento total t x 20.000 Rendimiento ntegro = 0,6 x Rendimiento total

Rendimiento ntegro = 0,6 x Rendimiento total +


Rendimiento total t x 20.000
(Rendimiento total t x 20.000)

Captulo III - Rendimientos del trabajo 61


NDICE

Perodo de generacin (t) 5 aos

Rendimiento total t x 20.000 Rendimiento ntegro = 0,5 x Rendimiento total

Rendimiento ntegro = 0,5 x Rendimiento total +


Rendimiento total t x 20.000
(Rendimiento total t x 20.000)

Rgimen especial

-- Las acciones o participaciones adquiridas debern


mantenerse, al menos, durante 3 aos desde el ejercicio
de la opcin de compra.
Requisitos adicionales
-- La oferta de opciones de compra deber realizarse en las
mismas condiciones a todas las personas trabajadoras
de la empresa, grupo o subgrupos de empresa.

Perodo de generacin (t)


Caractersticas Rendimiento ntegro

Perodo de generacin (t) 2aos

Rendimiento total 0 Rendimiento ntegro = Rendimiento total

2 aos Perodo de generacin (t) 5 aos

Rendimiento total t x 40.000 Rendimiento ntegro = 0,6 x Rendimiento total

Rendimiento ntegro = 0,6 x Rendimiento total +


Rendimiento total t x 40.000
(Rendimiento total t x 40.000)

Perodo de generacin (t) 5 aos

Rendimiento total t x 40.000 Rendimiento ntegro = 0,5 x Rendimiento total

Rendimiento ntegro = 0,5 x Rendimiento total+


Rendimiento total t x 40.000
(Rendimiento total t x 40.000)

Rendimientos con perodo de generacin superior a dos o cinco aos, sobre los que
se aplica los porcentajes de integracin reducidos + Rendimientos calificados como
obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo 300.000 e

62 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

EJEMPLO 1:
A la Seora RR, la empresa XXSA para la cual trabaja, el 1de julio de 2012 le
otorga el derecho a comprar un paquete de 1.500 acciones de la misma a un
precio de 15 euros la accin, a ejercitar en un plazo mximo de cuatro aos.
La oferta no forma parte de la poltica general retributiva de la empresa,
siendo realizada, en este momento, exclusivamente a la Seora RR
El 1 de octubre de 2015 decide ejercitar su derecho, siendo en este
momento el valor de cotizacin de las acciones de 70 euros.

SOLUCIN:
En el ejercicio 2012, momento de concesin de las opciones de compra, la
Seora RR no obtiene ningn tipo de renta.
Va a ser en el ao 2015, cuando ejerce su opcin de compra, el instante en
el cual va a obtener un rendimiento del trabajo.
Rendimiento total = (Valor de mercado en el momento del ejercicio de
la opcin de compra Importe satisfecho por el ejercicio de la opcin de
compra) x N. total de ttulos = (70 15) x 1.500 = 82.500 e
Perodo de generacin del rendimiento = 3,25 (equivale a 3 aos y 3 meses,
tiempo transcurrido desde el 01/07/2012 hasta el 01/10/2015).
Importe sobre el que se aplica el porcentaje de integracin del 60 % = 20.000
x 3,25 = 65.000 e
Exceso = 82.500 65.000 = 17.500 e
Rendimiento ntegro = 17.500 + 0,6 x 65.000 = 56.500 e

EJEMPLO 2:
A la Seora ZZ, la empresa AASA para la cual trabaja, el 1 de octubre de
2011 le otorga el derecho a comprar un paquete de 2.000 acciones de la
misma a un precio de 15 euros la accin, a ejercitar en un plazo mximo
de cuatro aos.
La oferta no forma parte de la poltica general retributiva de la empresa,
siendo realizada, en este momento, exclusivamente a la Seora RR.
El 1 de abril de 2015 decide ejercitar su derecho, siendo en este momento
el valor de cotizacin de las acciones de 75 euros.
Asimismo, durante el ao 2015 se le ha concedido un premio de 260.000
euros por sus 35 aos de servicio en la empresa AASA.

Captulo III - Rendimientos del trabajo 63


NDICE

SOLUCIN:
Premio por 35 aos de servicio rendimiento del trabajo con perodo de
generacin superior a 5 aos.
Porcentaje de integracin = 50 %
Rendimiento ntegro correspondiente al premio = 260.000 x 0,5 = 130.000 e
En el ejercicio 2011, momento de concesin de las opciones de compra, la
Seora RR no obtiene ningn tipo de renta.
Va a ser en el ao 2015, cuando ejerce su opcin de compra, el instante en
el cual va a obtener un rendimiento del trabajo.
Rendimiento total = (Valor de mercado en el momento del ejercicio de la
opcin de compra Importe satisfecho por el ejercicio de la opcin de compra)
x N. total de ttulos = (75 15) x 2.000 = 120.000 e
Perodo de generacin del rendimiento = 3,5 (equivale a 3 aos y 6 meses,
tiempo transcurrido desde el 01/10/2011 hasta el 01/04/2015).
Importe sobre el que se aplica el porcentaje de integracin del 60% = 20.000
x 3,5= 70.000 e
Exceso = 120.000 70.000 = 50.000 e
Importes sobre los que se aplican los porcentajes reducidos de integracin=
260.000 + 70.000 = 330.000 e
Cuando confluyen dos porcentajes de integracin diferentes, se aplica
en primer lugar sobre el rendimiento al que le corresponde el menor
coeficiente, en este caso, sobre el premio por 35 aos de servicios.
Por lo tanto, sobre la parte del rendimiento que se aplica el porcentaje del
60 %, slo debemos tener en cuenta la cuanta restante hasta los 300.000
e, es decir 40.000 e (300.000 -260.000).
En consecuencia, al rendimiento de 120.000 e obtenido del ejercicio de la
opcin de compra, 40.000 e se integrarn al 60% y los 80.000 restantes
al 100 %.
Rendimiento ntegro del ejercicio de la opcin de compra = 80.000 + 0,6 x
40.000 = 80.000 + 24.000 = 104.000 e
Rendimiento ntegro del trabajo = 130.000 + 104.000 = 234.000 e
Importe sobre el que se han aplicado los porcentajes de integracin
reducidos = 260.000 + 40.000 = 300.000 e

64 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

Prestaciones percibidas de expedientes de regulacin de empleo


En la disposicin transitoria sexta de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas se establece que a las cantidades
percibidas a partir del 1 de enero de 2001 por los beneficiarios y beneficiarias
de contratos de seguro concertados para dar cumplimiento a lo establecido en
la disposicin transitoria cuarta del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los
Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de
noviembre, que instrumenten las prestaciones derivadas de expedientes de regulacin
de empleo, que con anterioridad a la celebracin del contrato se hicieran efectivas con
cargo a fondos internos, y a las cuales les resultaran de aplicacin los porcentajes de
integracin establecidos en la Norma Foral 10/1998, de 21 de diciembre, del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas, se les aplicarn los porcentajes de integracin
establecidos en el apartado 2 del artculo 19 de la presente Norma Foral, sin que a estos
efectos la celebracin de tales contratos altere el clculo del perodo de generacin de
tales prestaciones.

Percepcin fraccionada
Cuando los rendimientos de trabajo que tengan un perodo de generacin superior a
dos aos e inferior a cinco se perciban de forma fraccionada, slo sern aplicables los
porcentajes de integracin del 60 por 100 o del 50 por 100 en los siguientes casos:
a) Si el cociente resultante de dividir el nmero de aos de generacin, computados
estos de fecha a fecha, entre el nmero de perodos impositivos de fraccionamiento
es superior a dos aos y menor que cinco se aplicar el porcentaje de integracin del
60 por 100.

N. aos generacin
2 aos 5 aos 60%
N. perodos impositivos fraccionamiento

b) Si el cociente resultante de dividir el nmero de aos de generacin, computados


estos de fecha a fecha, entre el nmero de perodos impositivos de fraccionamiento
es superior a cinco aos se aplicar el porcentaje de integracin del 50 por 100.

N. aos generacin
5 aos 50 %
N. perodos impositivos fraccionamiento

Cuando conste que el perodo de generacin sea superior a dos aos pero no sea posible
determinar exactamente el referido perodo, se tomarn tres aos.
Si procede aplicar el lmite de 300.000 euros, este lmite se distribuir de forma
proporcional a las cantidades que se perciban en cada ejercicio de fraccionamiento.

Captulo III - Rendimientos del trabajo 65


NDICE

No obstante, a los rendimientos obtenidos con anterioridad al 1 de enero de 2014 a los


que se hayan aplicado los porcentajes de integracin y se cobren de forma fraccionada,
no les ser de aplicacin el lmite de 300.000 euros.

EJEMPLO 1:
El Seor RR percibe en el ejercicio 2015 un premio de permanencia en la
empresa, por sus 25 aos de servicio en la misma, cuya cuanta asciende
a 150.000 euros. Su percepcin se va a distribuir por importes de 30.000
euros durante 5 aos.

SOLUCIN:
N. aos de generacin / N. perodos de fraccionamiento = 25/5 = 5
Porcentaje de integracin: 60 %.
Rendimiento ntegro ejercicio 2015 = 30.000 x 0,6 = 18.000 e
Rendimiento ntegro ejercicio 2016 = 30.000 x 0,6 = 18.000 e
Rendimiento ntegro ejercicio 2017 = 30.000 x 0,6 = 18.000 e
Rendimiento ntegro ejercicio 2018 = 30.000 x 0,6 = 18.000 e
Rendimiento ntegro ejercicio 2019 = 30.000 x 0,6 = 18.000 e

EJEMPLO 2:
Supongamos, en este caso, que la percepcin se va a efectuar en los
ejercicios 2015 y 2016, por un importe de 75.000 euros en cada uno de ellos.

SOLUCIN:
N. aos de generacin/N. de perodos de fraccionamiento= 25/2= 12,5
Porcentaje de integracin: 50 %.
Rendimiento ntegro ejercicio 2015 = 75.000 x 0,5 = 37.500 e
Rendimiento ntegro ejercicio 2016 = 75.000 x 0,5 = 37.500 e

EJEMPLO 3:
La Seora AA percibe en el ejercicio 2015 un premio de permanencia en la
empresa, por sus 30 aos de servicio en la misma, de 400.000 euros. Su
percepcin se va a distribuir de la forma siguiente:
Ejercicio 2015, 100.000 e
Ejercicio 2016, 125.000 e
Ejercicio 2017, 175.000 e

66 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

SOLUCIN:
En el segundo prrafo del punto 2 del artculo 14 Reglamento del IRPF
se concreta: En estos supuestos de percepcin de forma fraccionada si
procediera la aplicacin del lmite de 300.000 euros a que se refieren los
prrafos tercero y cuarto de la letra a) del artculo 19 de la Norma Foral del
Impuesto, dicho lmite se distribuir de forma proporcional a las cantidades
que se perciban en cada ejercicio de fraccionamiento.
Distribucin proporcional del lmite de 300.000 euros, en funcin de las
percepciones de cada ejercicio:
Lmite ejercicio 2015: (100.000/400.000) x 300.000 = 75.000 e
Lmite ejercicio 2016: (125.000/400.000) x 300.000 = 93.750 e
Lmite ejercicio 2016: (175.000/400.000) x 300.000 = 131.250 e
N. aos de generacin/N. de perodos de fraccionamiento = 30/3 = 10
Porcentaje de integracin: 50 %
Rendimiento ntegro ejercicio 2015: 75.000 x 0,5 + 25.000 = 62.500 e
Rendimiento ntegro ejercicio 2016: 93.750 x 0,5 + 31.250 = 78.125 e
Rendimiento ntegro ejercicio 2016: 131.250 x 0,5 + 43.750 = 109.375 e

4.2. RENDIMIENTOS NTEGROS DERIVADOS DE CONTRATOS DE SEGUROS


DE VIDA Y DEMS SISTEMAS DE PREVISIN SOCIAL

A) Prestaciones percibidas de los distintos sistemas de Previsin Social (artculo


18 a) 1, 2,3, 4, 5, 7 y 8 NF 13/2013), excepto seguros colectivos:
1. Pensiones y haberes pasivos percibidos de los regmenes pblicos de la
Seguridad Social y Clases Pasivas y dems prestaciones pblicas por situaciones
de incapacidad, jubilacin, accidente, viudedad o similares.
2. Prestaciones percibidas por las y los beneficiarios de mutualidades generales
obligatorias de funcionarios, colegios de hurfanos y otras entidades similares.
3. Cantidades percibidas por las y los socios de nmero y las y los beneficiarios de
las entidades de previsin social voluntaria.
4. Prestaciones percibidas por las y los beneficiarios de los planes de pensiones.
5. Prestaciones percibidas de los planes de pensiones regulados en la Directiva
2003/31/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa
a las actividades y la supervisin de fondos de pensiones.
6. Prestaciones percibidas por las y los beneficiarios de contratos de seguros
concertados con mutualidades de previsin social cuyas aportaciones hayan podido
ser, al menos en parte, gasto deducible para la determinacin del rendimiento de
actividades econmicas u objeto de reduccin en la base imponible del impuesto.

Captulo III - Rendimientos del trabajo 67


NDICE

7. Prestaciones percibidas por las y los beneficiarios de los planes de previsin


social empresarial.
8. Prestaciones percibidas por las y los beneficiarios de los planes de previsin
asegurados.
9. Prestaciones percibidas por las y los beneficiarios de los seguros de dependencia
conforme a lo dispuesto en la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de promocin de
la autonoma personal y atencin a las personas en situacin de dependencia.
Las contingencias cubiertas deben ser:
a) Jubilacin, para la determinacin de esta contingencia se estar a lo previsto en
el rgimen de la Seguridad Social correspondiente.
b) Incapacidad laboral total y permanente para la profesin habitual o absoluta y
permanente para todo tipo de trabajo, y la gran invalidez, determinada conforme
al rgimen correspondiente de la Seguridad Social.
c) Muerte de la persona partcipe o beneficiaria, que puede generar derecho a
prestaciones por viudedad, orfandad o a favor de otros herederos, herederas o
personas designadas.
d) Dependencia severa o gran dependencia.
Tambin se pueden percibir cuantas anticipadas en concepto de enfermedad grave
o desempleo de larga duracin.

Percepciones en forma de renta


Se entiende por prestacin en forma de renta la que consista en la percepcin de
dos o ms pagos con periodicidad regular, incluyendo al menos un pago en cada
anualidad.
El rendimiento ntegro est constituido por el 100 por 100 de las cuantas percibidas
anualmente.

Percepciones en forma de capital


a) Con carcter general, el rendimiento ntegro se corresponder con el 100 por 100
de las cantidades recibidas.
b) Primera prestacin percibida por cada una de las diferentes contingencias, siempre
que hayan transcurrido ms de dos aos desde la primera aportacin (este plazo no
ser necesario para las prestaciones por invalidez o dependencia), as como en los
supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duracin: se integrar en la
base imponible el 60 por 100 de la prestacin percibida en forma de capital.
Se entiende por primera prestacin percibida el conjunto de las cantidades
percibidas, a partir del 1 de enero de 2014, en forma de capital en un mismo
perodo impositivo por el acaecimiento de cada contingencia.
En aquellos casos de percepcin en ms de un ao, el porcentaje reducido de
integracin del 60 por 100, se aplicar, exclusivamente, a la primera prestacin

68 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

percibida, en forma de capital, por cada una de las diferentes contingencias. No


obstante, no ser obligatoria la aplicacin del porcentaje de integracin del 60 por
100 al primer ejercicio de percepcin, pudiendo optar por aplicarse en segundos
y sucesivos ejercicios, siempre que no se haya aplicado anteriormente.
En este sentido, resulta altamente aclaratorio el punto 3.4.8 de la Instruccin
1/2015, de 1 de abril, de la Direccin General de Hacienda, que hace referencia al
concepto de primera prestacin percibida en forma de capital de EPSV, extensible
asimismo, al resto de los sistemas de previsin social: A todos estos efectos,
se entiende por primera prestacin el conjunto de las cantidades percibidas en
forma de capital en un mismo perodo impositivo por el acaecimiento de cada
una de las contingencias a que se refiere el artculo 15.2 del Reglamento del
Impuesto, aun cuando provengan de distintos pagadores. Sin embargo, tanto en
los casos de percepcin escalonada en forma de capital en varios ejercicios de
varias EPSV, como prestaciones en forma de capital fraccionado, el contribuyente
no se encuentra obligado a integrar necesariamente al 60 por 100 las cantidades
que perciba en forma de capital en el primer ejercicio de cobro, sino que puede
optar por aplicar este porcentaje sobre los importes que obtenga, igualmente en
forma de capital, en el segundo o sucesivos ejercicios, siempre y cuando no lo
haya hecho con anterioridad. Iguales criterios son aplicables en los supuestos de
percepcin de prestaciones de planes de pensiones o de los dems sistemas
de previsin social previstos en el artculo 18 a) 4, 5, 7 y 8 de la Norma Foral
13/2013.
c) Primera cantidad percibida por motivos distintos del acaecimiento de las diferentes
contingencias cubiertas o de las situaciones previstas en el apartado 8 del artculo 8
del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones:
se integrar en la base imponible el 60 por 100 de la cantidad percibida.
Tiene la consideracin de primera cantidad percibida por motivos distintos del
acaecimiento de las diferentes contingencias cubiertas o de las situaciones
previstas en el apartado 8 del artculo 8 del Texto Refundido de la Ley de Regulacin
de los Planes y Fondos de Pensiones, el conjunto de las cuantas percibidas, a
partir del 1 de enero de 2014, en forma de capital en el mimo perodo impositivo
por dicha circunstancia.
La Instruccin 1/2015, de 1 de abril, de la Direccin General de Hacienda, en su
punto 3.4.12, referente a la Disposicin adicional nica del Decreto Foral 175/2013,
de 10 de diciembre, aclara el concepto de primera prestacin en los trminos
siguientes:
La disposicin adicional nica del Decreto Foral 175/2013, de 10 de diciembre,
por el que se modifican los porcentajes de retencin aplicables a los rendimientos
de trabajo declara que:
A los efectos de lo dispuesto en la letra b) del apartado 2 del artculo 19 de la Norma
foral 13/2013, de 5 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas, se entender por primera cantidad percibida aquella que se obtenga
a partir del 1 de enero de 2014, con independencia de que se hayan recibido
prestaciones o percepciones con anterioridad a dicha fecha y del tratamiento

Captulo III - Rendimientos del trabajo 69


NDICE

tributario que se haya aplicado a las mismas, al amparo de la Norma foral 6/2006,
de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
De modo que se entiende por primera prestacin, la primera cantidad que se cobre
a partir del 1 de enero de 2014 por cada contingencia, al margen de los importes
que, en su caso, se hayan obtenido en ejercicios anteriores, del porcentaje de
integracin que se haya aplicado sobre ellos, y de si han transcurrido, o no, 5
aos desde la ltima percepcin anterior a esa fecha (1 de enero de 2014) por el
mismo motivo.

Percepciones mixtas
Dentro de este concepto, se hace referencia a aquellos supuestos en los que
las primeras cantidades que se perciben por el acaecimiento de cada una de las
diferentes contingencias, combinan la obtencin de un capital nico y, una renta
peridica. La integracin de dichas cantidades se realizar de la forma siguiente:
a) La percepcin en forma de renta, se integra en la base imponible el 100 por 100
de lo percibido en cada ejercicio.
b) El cobro en forma de capital, se integra en la base imponible el 60 por 100 del
importe percibido, siempre que hayan transcurrido ms de dos aos desde la
primera aportacin. En el caso de prestaciones por invalidez o dependencia el
plazo de dos aos no resultar de aplicacin

A efectos de aplicacin de los porcentajes de integracin en la base imponible tiene


la consideracin de contingencia diferente, cada una de las siguientes:
a) La jubilacin, en cualquiera de los supuestos en los que se contempla en la
normativa laboral.
b) La incapacidad permanente o invalidez.
c) El fallecimiento de cada causante.
d) La dependencia.
e) El desempleo de larga duracin.
f) La enfermedad grave.
g) Las cantidades percibidas por motivos distintos del acaecimiento de las diferentes
contingencias cubiertas o de las situaciones previstas en el apartado 8 del artculo
8 del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de Planes y Fondos de Pensiones.
As se pronuncia la Instruccin 1/2015, de 1 de abril, de la Direccin General de Hacienda,
ampliando en algn concepto, en su punto 3.4.9 que se refiere a las contingencias
diferentes a los efectos del apartado 1 del artculo 15 del Reglamento del Impuesto:
De acuerdo con lo previsto en el artculo 15.2 del Reglamento del Impuesto, de cara
a la aplicacin del porcentaje de integracin del 60 por 100 regulado en el artculo
19.2 b) de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, tienen la consideracin de
contingencias diferentes: a) la jubilacin, en cualquiera de los supuestos en los que
se contempla en la normativa laboral; b) la incapacidad permanente o invalidez; c) el
fallecimiento de cada causante; d) la dependencia; e) el desempleo de larga duracin;

70 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

f) la enfermedad grave y g) los motivos distintos del acaecimiento de la distintas


contingencias cubiertas, o de las situaciones previstas en el apartado 8 del artculo 8
del Texto Refundido de la Ley de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el
Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, por los que se puedan obtener
percepciones de los sistemas de previsin social a que se refiere dicho precepto.
Asimismo, segn lo indicado en la disposicin adicional vigesimoquinta de la Norma
Foral 13/2013, de 5 de diciembre, tambin tiene la consideracin de contingencia
diferente el supuesto recogido en la disposicin adicional sptima del Texto Refundido
de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real
Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, en virtud del cual, los partcipes de
los planes de pensiones pueden disponer de sus derechos consolidados en los casos
de procedimientos de ejecucin sobre su vivienda habitual. De modo que, en estos
supuestos, los contribuyentes tambin pueden aplicar el porcentaje de integracin
del 60 por 100 sobre el primer reembolso que obtengan por este motivo.
Efectivamente, tal como queda recogido en la Instruccin, la disposicin transitoria
vigesimoquinta de la Norma Foral 13/2013, referente al reembolso de derechos
consolidados de planes de pensiones en caso de procedimiento de ejecucin sobre
la vivienda habitual, establece que el reembolso de los derechos consolidados de
planes de pensiones por parte de las y los partcipes previsto en la disposicin
adicional sptima del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos
de Pensiones, estar sujeto al rgimen fiscal establecido en la Norma Foral del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, incluyendo la integracin del 60 por
100 del primer reembolso de derechos por este motivo. Siendo extensible este
rgimen a los reembolsos por el mismo motivo que procedan de los planes de
previsin asegurados, planes de previsin social empresarial y mutualidades de
previsin social voluntaria.

Reembolso de derechos consolidados de planes de pensiones en caso de


procedimiento de ejecucin sobre la vivienda habitual

a) Que el o la partcipe se halle incurso en un procedimiento de ejecucin


forzosa judicial, administrativa o venta extrajudicial para el cumplimiento
de obligaciones, en el que se haya acordado proceder a la enajenacin de
su vivienda habitual.
Requisitos b) Que el o la partcipe no disponga de otros bienes, derechos o rentas en
cuanta suficiente para satisfacer la totalidad de la deuda objeto de la
ejecucin y evitar la enajenacin de la vivienda.
c) Que el importe neto de sus derechos consolidados en el plan o planes de
pensiones sea suficiente para evitar la enajenacin de la vivienda.

El reembolso se har efectivo a solicitud del o de la partcipe, en un pago nico en la cuanta


necesaria para evitar la enajenacin de la vivienda. El reembolso deber efectuarse dentro
de los siete das hbiles desde que el o la partcipe presente la documentacin acreditativa
correspondiente.

Captulo III - Rendimientos del trabajo 71


NDICE

a) Si no han transcurrido ms de dos aos desde el pago de la primera


prima, se integrar la totalidad del importe percibido.
Integracin Rendimiento ntegro = Importe percibido
en la base
imponible b) Si han transcurrido ms de dos aos desde el pago de la primera prima,
se integrar el 60 por 100 del importe percibido.
Rendimiento ntegro = 0,6 x Importe percibido

Este rgimen ser aplicable, por el mismo motivo, a los reembolsos de los planes de
previsin asegurados, planes de previsin social empresarial y mutualidades de previsin
social cuyas aportaciones sean reducibles en la base imponible.

B) Prestaciones percibidas de los contratos de seguros colectivos


La Norma Foral del Impuesto de la Renta de las Personas Fsicas en el nmero 6.
de la letra a) del artculo 18 establece, con carcter general, que las prestaciones por
jubilacin e invalidez percibidas por los beneficiarios y beneficiarias de los contratos
de seguro colectivo, distintos de los planes de previsin social empresarial, que
instrumenten compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los
trminos previstos en la disposicin adicional primera del texto refundido de la Ley
de Regulacin de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto
Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y en su normativa de desarrollo, en la
medida en que su cuanta exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de
las aportaciones directamente realizadas por el trabajador o trabajadora, tendrn la
consideracin de rendimientos del trabajo.
A partir de este precepto de carcter general ser preciso, para la determinacin del
rendimiento ntegro, diferenciar entre las distintas formas en que se perciban los
rendimientos, en forma de renta o de capital.

Prestaciones en forma de renta

Contribuciones empresariales imputadas fiscalmente a las personas


a quienes se vinculen las prestaciones
Contingencias Rendimiento ntegro y su naturaleza
Importe de las prestaciones en la medida que excedan de las
Jubilacin e
contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente
invalidez
realizadas por el trabajador/a.

Fallecimiento Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Prestaciones Contribuciones empresariales imputadas fiscalmente


Dependencia Aportaciones directamente realizadas por el trabajador 0.
Rendimiento del capital mobiliario.

72 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

Contribuciones empresariales no imputadas fiscalmente a las personas


a quienes se vinculen las prestaciones
Contingencias Rendimiento ntegro y su naturaleza

Jubilacin e Importe de las prestaciones en la medida que excedan de las aportaciones


invalidez directamente realizadas por el trabajador o trabajadora.

Fallecimiento Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Prestaciones Aportaciones directamente realizadas por el trabajador 0.


Dependencia
Rendimiento del capital mobiliario.

Prestaciones en forma de capital


1. Cuando las aportaciones efectuadas por los empresarios y empresarias hayan
sido imputadas como rendimientos de trabajo en especie a las personas a quienes
se vinculen las prestaciones:
a) Prestaciones por jubilacin:
- El 60 por 100, cuando correspondan a primas satisfechas con ms dos
aos de antelacin a la fecha en que se perciban.
- El 25 por 100, cuando correspondan a primas satisfechas con ms de cinco
aos de antelacin a la fecha en que se perciban. Este mismo porcentaje
resultar de aplicacin al rendimiento total derivado de prestaciones de
estos contratos cuando hayan transcurrido ms de ocho aos desde el
pago de la primera prima, siempre que las primas satisfechas a lo largo de
la duracin del contrato guarden una periodicidad y regularidad suficientes.
Para la determinacin de la parte del rendimiento total que le corresponde a
cada prima, cuando stas puedan ser peridicas o extraordinarias, se multipli-
car dicho rendimiento total por el coeficiente de ponderacin que resulte del
cociente siguiente:
- En el numerador, el resultado de multiplicar la prima correspondiente por el
nmero de aos transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de
la percepcin.
- En el denominador, la suma de los productos resultantes de multiplicar
cada prima por el nmero de aos transcurridos desde que fue satisfecha
hasta el cobro de la percepcin.
Los reembolsos efectuados de seguros colectivos por parte de las personas
aseguradas como consecuencia de un procedimiento de ejecucin sobre la vi-
vienda habitual estarn sujetos al rgimen fiscal establecido para las presta-
ciones de seguros colectivos. En particular, estos reembolsos se asimilarn a
prestaciones por jubilacin.

Captulo III - Rendimientos del trabajo 73


NDICE

b) Prestaciones por invalidez:


- El 25 por 100, cuando se trate de indemnizaciones como consecuencia de
incapacidad permanente absoluta o gran invalidez
- El 25 por 100 cuando las prestaciones deriven de contratos de seguros
concertados con ms de ocho aos de antigedad, siempre que las primas
satisfechas a lo largo de la duracin del contrato guarden una periodicidad
y regularidad suficientes.
- El 60 por 100, cuando no se cumplan los requisitos anteriores.
A los efectos de este apartado, se entiende que las primas guardan una
periodicidad y regularidad suficientes cuando:
Habiendo transcurrido ms de ocho aos desde el pago de la primera prima, el
perodo medio de permanencia de las primas haya sido superior a cuatro aos.
(Primas X n. aos de permanencia)
Perodo medio de permanencia =
Primas satisfechas
Este tratamiento ser aplicable a las prestaciones de invalidez percibidas en
forma de capital derivadas de los Contratos de Seguro Colectivo Temporal de
riesgo puro.
2. Cuando las aportaciones efectuadas por los empresarios y empresarias no hayan
sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, el 60 por 100:
a) Cuando se trate de prestaciones por invalidez.
b) Cuando correspondan a primas satisfechas con ms de dos aos de antelacin
a la fecha en que se perciban.
La aplicacin del porcentaje del 25 por 100 nicamente es de aplicacin a los
Contratos de seguros concertados desde el 31 de diciembre de 1994.
La cuanta de los rendimientos a los que hacen referencia las letras A) y B) de este
apartado 4.2 sobre los que se aplican los porcentajes de integracin inferiores al 100
por 100 no podr superar el importe de 300.000 euros anuales. El exceso sobre el
citado importe se integrar al 100 por 100.
No obstante, en los supuestos de contratos de seguros concertados con anterioridad
a 1 de enero de 2003 en los que todas las primas hubieran sido satisfechas con
anterioridad al 11 de abril de 2003 sin ser objeto de imputacin fiscal como rendimiento
de trabajo en especie a las personas empleadas, la persona contribuyente podr optar
por aplicar lo dispuesto en la redaccin vigente hasta el 31 de diciembre de 2002 en
la letra c) del apartado 2 del artculo 16 de la Norma Foral 10/98 del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Fsicas (35 por 100 y 25 por 100).

4.3. LMITE DE LOS RENDIMIENTOS IRREGULARES


La cuanta mxima de 300.000 euros anuales sobre la que se aplicarn los porcentajes
de integracin inferiores al 100 por 100 se computar de manera independiente a cada
uno de los siguientes tipos de rendimientos:

74 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

a) Al conjunto de los rendimientos con perodo de generacin superior a dos o cinco


aos o a los calificados como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo,
siempre que no se obtengan de forma peridica o recurrente.
b) Al conjunto de las prestaciones percibidas en forma de capital, que hayan sido
satisfechas por los distintos sistemas de previsin social
No obstante, este lmite no ser de aplicacin a los rendimientos calificados como
obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo que deriven de contratos o
acuerdos suscritos con anterioridad a 1 de enero de 2014.
As lo confirma la Instruccin 1/2015, de 1 de abril, de la Direccin General de Hacienda,
en su punto 3.4.13: El lmite mximo de 300.000 euros sobre los que pueden aplicarse
los porcentajes de integracin inferiores al 100 por 100 afecta: a) por un lado, al conjunto
de los rendimientos previstos en la letra a) del artculo 29.2 de la Norma Foral 23/2013,
de 5 de diciembre (rendimientos con un perodo de generacin superior a dos o cinco
aos, y rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular); y b) por otro lado, al
conjunto de los rendimientos a que se refieren las letras b) y c) del mismo apartado 2
del artculo 19 de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre (es decir, al conjunto de
las rentas derivadas de los sistemas de previsin social de los que pueda ser socio,
mutualista, partcipe o beneficiario el contribuyente, y de los seguros colectivos que
instrumenten compromisos por pensiones de los empleadores, de los que pueda resultar
beneficiario). Cuando se perciban rendimientos a los que sean de aplicacin distintos
porcentajes de integracin inferiores al 100 por 100, de cara al cmputo de este lmite
de 300.000 euros, se tienen en consideracin en primer lugar los rendimientos que
tengan un porcentajes de integracin inferior.

5. RENDIMIENTO NETO
El rendimiento neto del trabajo coincidir con la cantidad resultante de minorar los
rendimientos ntegros en el importe de los gastos deducibles y de las bonificaciones.

Rendimiento neto = Rendimientos ntegros regulares + Rendimientos ntegros


irregulares Gastos fiscalmente deducibles Bonificacin

6. GASTOS DEDUCIBLES
Tienen la consideracin de gastos deducibles exclusivamente los siguientes:
a) Las cotizaciones a la Seguridad Social o a Mutualidades Generales obligatorias del
funcionariado.
b) Las detracciones por derechos pasivos.
c) Las cotizaciones a Colegios de Hurfanos o instituciones similares.
d) Las cantidades que se satisfagan a las entidades o instituciones que de conformidad
con la normativa vigente, hayan asumido la prestacin de determinadas contingencias
correspondientes a la Seguridad Social.

Captulo III - Rendimientos del trabajo 75


NDICE

e) Las cantidades que aporten con carcter obligatorio a su organizacin poltica los
cargos polticos de eleccin popular y los cargos polticos de libre designacin.
Lmite: el 25 por 100 de los rendimientos ntegros obtenidos en el desempeo del
citado puesto de trabajo, cuando stos representen la principal fuente de renta de la
persona contribuyente.

7. BONIFICACIONES

Supuesto general
La diferencia positiva entre el total de los rendimientos ntegros y los gastos deducibles
se bonificar en las siguientes cuantas:
a) Cuando la diferencia sea igual o inferior a 7.500 euros, la bonificacin ser de 4.650
euros.
b) Cuando la diferencia est comprendida entre 7.501 y 15.000, la bonificacin ser el
resultado de aplicar la siguiente frmula:
B = 4.650 0,22 x (Rendimientos ntegros Gastos deducibles 7.500)
c) La bonificacin ser de 3.000 euros en los siguientes casos:
- Cuando la diferencia entre los rendimientos brutos y los gastos deducibles sea
superior a 15.000 euros.
- Cuando las rentas no procedentes de trabajo computadas en la base imponible
excedan de 7.500 euros.

Supuestos especiales de discapacidad


Las bonificaciones contempladas en los apartados anteriores se incrementarn:
a) En un 100 por 100 para aquellas personas trabajadoras activas discapacitadas con un
grado de discapacidad igual o superior al 33 por 100 e inferior al 65 por 100.
b) En un 250 por 100 para aquellas personas trabajadoras activas discapacitadas con
un grado de discapacidad igual o superior al 33 por 100 e inferior al 65 por 100 que
se encuentren en estado carencial de movilidad reducida, entendindose por tal que
se encuentren incluidos en alguna de las situaciones descritas en las letras A, B
o C del baremo que figura como Anexo II del Real Decreto 1.971/1999, de 23 de
diciembre, de procedimiento para el reconocimiento, declaracin y calificacin del
grado de discapacidad o que obtengan 7 o ms puntos en las letras D, E, F, G o H del
citado baremo, as como para aquellas personas trabajadoras activas discapacitadas
con un grado de discapacidad igual o superior al 65 por 100.

Consideraciones
a) La aplicacin de la bonificacin no podr dar lugar nunca a un rendimiento negativo
del trabajo.

76 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

b) Cuando la opcin de tributacin sea la conjunta y haya ms de un perceptor o


perceptora de rendimientos del trabajo, esta bonificacin ser nica y se aplicar
sobre la totalidad de los rendimientos de trabajo (Total rendimiento neto previo),
independientemente de cual sea el nmero de perceptores o perceptoras.

Bonificaciones

Diferencia (D)= Rendimiento ntegro (RI) Gastos deducibles (GD) 0


Bonificacin (B) / Rendimiento neto
Diferencia (D) Requisitos (RN)

B = 4.650 e
General
RN = RI GD 4.650 0

Trabajadores activos: B = 4.650 x 2 = 9.300 e


33% Discapacidad 65 % RN = RI GD 9.300 = 0

D 7.500 e
Trabajadores activos:
33% Discapacidad 65 % y
movilidad reducida
B = 4.650 x 3,5 = 16.275
RN = RI GD 16.275 = 0
Trabajadores activos:
Discapacidad 65 %

B = 4.650 0,22 x (D 7.500)


General RN= RI GD [ 4.650 0,22 x (D
7.500)] 0

B = [4.650 0,22 x (D 7.500)] x 2 =


Trabajadores activos: 9.300 0,44 x (D 7.500)
33% Discapacidad 65 % RN = RI GD [9.300 0,44 x (D
7.500)] 0
7.500 e D
15.000 e
Trabajadores activos:
33% Discapacidad 65 % y
movilidad reducida B = [4.650 0,22 x (D 7.500)] x 3,5 =
16.275 0,77 x (D 7.500)
RN = RI GD [16.275 0,77 x (D
7.500)] 0
Trabajadores activos:
Discapacidad 65 %

Captulo III - Rendimientos del trabajo 77


NDICE

B = 3.000 e
General
RN = RI GD 3.000 0

Trabajadores activos: B = 3.000 x 2 = 6.000 e


33% Discapacidad 65 % RN = RI GD 6.000 0

D 15.000 e
Trabajadores activos:
33% Discapacidad 65 % y
movilidad reducida
B = 3.000 x 3,5 = 10.500 e
RN = RI GD 10.500 0
Trabajadores activos:
Discapacidad 65 %

B = 3.000 e
General
RN = RI GD 3.000 0

Trabajadores activos: B = 3.000 x 2 = 6.000 e


Rentas no 33% Discapacidad 65 % RN = RI GD 6.000 0
procedentes
del trabajo
7.500 e Trabajadores activos:
33% Discapacidad 65 % y
movilidad reducida
B = 3.000 x 3,5 = 10.500 e
RN = RI GD 10.500 0
Trabajadores activos:
Discapacidad 65 %

8. INDIVIDUALIZACIN DE RENTAS
En el caso de contribuyentes integrados o integradas en una unidad familiar que opten por
presentar la autoliquidacin correspondiente al Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas de forma individual, los rendimientos del trabajo correspondern exclusivamente
a quienes hayan generado el derecho a su percepcin.
No obstante, las pensiones y haberes pasivos correspondern a las personas en cuyo
favor estn reconocidos.

78 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

9. IMPUTACION TEMPORAL
Con carcter general, los rendimientos de trabajo se imputarn al perodo impositivo en
que sean exigibles por su perceptor o perceptora.
Reglas especiales:
a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta de trabajo, por
encontrarse pendiente de resolucin judicial la determinacin del derecho a
su percepcin o su cuanta, los importes no satisfechos se imputarn al perodo
impositivo en que aquella adquiera firmeza.
b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables a la persona contribuyente, los
rendimientos del trabajo se perciban en perodos impositivos distintos a aquellos en
que fueron exigibles, se imputarn a stos practicndose, en su caso, una
autoliquidacin complementaria, sin sancin ni intereses de demora ni recargo
alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en la letra a) anterior, los
rendimientos se considerarn exigibles en el perodo impositivo en que la resolucin
judicial adquiera firmeza. La autoliquidacin se presentar en el plazo que media
entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato plazo siguiente de
autoliquidacin del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.

CASO PRCTICO:
Ana, casada con Jaime, ha obtenido durante el ao 2015 de la empresa
donde trabaja los siguientes rendimientos:
Ingresos dinerarios = 36.000 euros.
La empresa ha efectuado en su favor una aportacin de 1.600 euros, como
socio protector de una EPSV.
Reside en una vivienda propiedad de la empresa cuyo valor a efectos del
Impuesto sobre el Patrimonio es de 35.000 euros.
La retencin practicada y los ingresos a cuenta efectuados sobre las
retribuciones en especie han sido del 20%.
En concepto de Seguridad Social ha satisfecho 1.860 euros.
Jaime ha obtenido de la empresa donde trabaja unos ingresos dinerarios
de 30.000 euros.
La retencin practicada ha sido del 20%.
En concepto de Seguridad Social ha satisfecho 1.860 euros.
Jaime padece una discapacidad en grado del 42% como consecuencia de
un accidente de trfico.
La suma de rentas no procedentes de trabajo asciende a 2.100 euros para
cada uno de los cnyuges.

Captulo III - Rendimientos del trabajo 79


NDICE

SOLUCIN:
a) Si las opciones de tributacin son individuales
Ana
- Retribuciones dinerarias:
Ingresos dinerarios obtenidos: 36.000 e
- Retribuciones en especie:
Aportacin efectuada por la empresa a la EPSV: 1.600 e
No existe obligacin de efectuar ingreso a cuenta sobre esta
retribucin.
Utilizacin de vivienda propiedad de la empresa:
16% x 35.000 = 5.600 e
Ingreso a cuenta sobre retribuciones en especie:
20% x 5.600 = 1.120 e
- Total retribuciones en especie: 1.600 + 5.600 + 1.120 = 8.320 e
Total rendimientos ntegros: 36.000 +8.320= 44.320 e
- Gastos deducibles:
Seguridad Social: 1.860 e
Rendimiento neto previo: 44.320 1.860 = 42.460 e
Bonificacin: 3.000 e
Rendimiento neto: 39.460 e
Jaime
- Ingresos dinerarios obtenidos: 30.000 e
- Gastos deducibles:
Seguridad Social: 1.860 e
Rendimiento neto previo: 30.000 1.860 = 28.140 e
Bonificacin: 6.000 e
Rendimiento neto: 28.140 6.000 = 22.140 e

b) Si la opcin de tributacin es conjunta


Ana
Rendimiento neto previo: 42.460 e
Jaime
Rendimiento neto previo: 28.140 e
Total Rendimiento neto previo: 70.600 e
Bonificacin conjunta y nica: (3.000 + 100%3.000) = 6.000 e
Rendimiento neto: 70.600 6.000 = 64.600 e

80 Captulo III - Rendimientos del trabajo


NDICE

CAPTULO IV
RENDIMIENTOS DEL CAPITAL
INMOBILIARIO

1. CONCEPTO PREVIO: RENDIMIENTO DEL CAPITAL


Tienen la consideracin de rendimientos ntegros del capital la totalidad de las contra-
prestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominacin o naturaleza, dinerarias o
en especie, que provengan, directa o indirectamente, de elementos patrimoniales, bie-
nes o derechos, cuya titularidad corresponda a la persona contribuyente y no se hallen
afectos a actividades econmicas realizadas por la misma.
En todo caso se incluirn como rendimientos del capital:
a) Los provenientes de los bienes inmuebles, tanto rsticos como urbanos, que no se
hallen afectos a actividades econmicas realizadas por la persona contribuyente.
b) Los que procedan del capital mobiliario y, en general, de los restantes bienes o
derechos de que sea titular la persona contribuyente, que no se encuentren afectos
a actividades econmicas realizadas por la misma.

2. CONCEPTO
Tienen la consideracin de rendimientos ntegros del capital inmobiliario los procedentes
de la cesin de bienes inmuebles rsticos y urbanos o de derechos reales que recaigan
sobre los mismos, y comprendern todos los que se deriven del arrendamiento,
subarrendamiento o de la constitucin o cesin de derechos o facultades de uso sobre
los mismos cualquiera que sea su denominacin o naturaleza.
Del contenido de ambos conceptos se extraen las caractersticas siguientes:
a) La procedencia de los rendimientos debe tener su origen, necesariamente, en bienes
inmuebles, tanto rsticos como urbanos.
b) Los rendimientos tienen que percibirse por la persona titular del inmueble
(propietario/a) o por la persona titular del derecho real que recaiga sobre el mismo.
c) El inmueble no puede estar afecto a una actividad econmica desarrollada por la
persona titular del inmueble o del derecho real que recaiga sobre ste.
d) Los rendimientos slo pueden proceder de:

Captulo IV - Rendimientos del capital inmobiliario 81


NDICE

- Del arrendamiento de bienes inmuebles.


- De la constitucin o cesin de derechos o facultades de uso o disfrute que
recaigan sobre bienes inmuebles.
Se excluyen del concepto de rendimiento del capital inmobiliario:
a) El arrendamiento de inmuebles cuando para la ordenacin de la actividad se utilice, al
menos, una persona empleada con contrato laboral a jornada completa y con dedicacin
exclusiva a esta actividad. No se computar como persona empleada el cnyuge, pareja
de hecho (cuando se trate de parejas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto
en la Ley 2/2003, de 7 de mayo), ascendiente, descendiente o colateral de segundo
grado, ya tenga su origen en el parentesco, en la consanguinidad, en la afinidad, en la
relacin que resulte de la constitucin de la pareja de hecho o en la adopcin, del o de
la contribuyente, ni las personas que tengan la consideracin de personas vinculadas.
En este caso, las cantidades percibidas tendrn la consideracin de rendimiento
ntegro de actividades econmicas.
A partir del 1 de enero de 2014 se elimina el requisito adicional de que se ejerza la
actividad en un local destinado exclusivamente a llevar la gestin de la misma.
b) El arrendamiento de negocios o minas que no constituyan rendimientos de actividades
econmicas, tendrn la consideracin de rendimientos del capital mobiliario.
c) En el supuesto de subarrendamiento de bienes inmuebles, el importe percibido por
el subarrendador/a del subarrendatario/a, que tendr la consideracin de rendimiento
del capital mobiliario.
En este caso se dar el siguiente desglose:
- Arrendador/a: todas las cantidades percibidas, tanto del arrendatario o de
la arrendataria como del subarrendatario o de la subarrendataria, tendrn la
consideracin de rendimiento del capital inmobiliario.
- Arrendatario/a y subarrendador/a: las cantidades percibidas del subarrendatario o de
la subarrendataria tendrn la consideracin de rendimientos del capital mobiliario.

3. RENDIMIENTO NTEGRO Y NETO


Se computar como rendimiento ntegro el importe que por todos los conceptos se perciba
de la persona arrendataria, subarrendataria, cesionaria o beneficiaria de la constitucin
del derecho o facultad de uso o disfrute, incluido, en su caso, el correspondiente a todos
aquellos bienes cedidos con el inmueble y excluido el Impuesto sobre el Valor Aadido.
En el apartado anterior, ha quedado establecido que los rendimientos ntegros slo pue-
den proceder de la cesin de bienes inmuebles y de la constitucin o cesin de derechos
reales de uso o disfrute que recaigan sobre los mismos.
Sin embargo, para su cmputo e integracin en la base imponible resulta conveniente
realizar una clasificacin diferente: los rendimientos procedentes del arrendamiento de
viviendas y el resto de rendimientos.

82 Captulo IV - Rendimientos del capital inmobiliario


NDICE

3.1. ARRENDAMIENTO DE VIVIENDAS


A los efectos del Impuesto de la Renta sobre las Personas Fsicas tendrn la consideracin de
rendimientos procedentes del arrendamiento de vivienda:
a) Los rendimientos derivados del arrendamiento que recae sobre una edificacin ha-
bitable cuyo destino primordial sea satisfacer la necesidad permanente de vivienda
del o de la arrendataria. Asimismo, se incluirn en este concepto el mobiliario, los
trasteros, las plazas de garaje y cualesquiera otras dependencias, espacios arren-
dados o servicios cedidos como accesorios de la finca por el mismo arrendador o
arrendadora.
b) Los rendimientos obtenidos por los titulares de las viviendas o de los derechos
reales de usufructo que recaigan sobre las mismas, que se acojan a lo dispuesto en
los Decretos del Gobierno Vasco, por los que promueve e impulsa la puesta en el
mercado de viviendas vacas, que las cedan o alquilen a sociedades que se beneficien
del rgimen especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas regulado
en la normativa del Impuesto sobre Sociedades.
En ningn caso, se considerarn arrendamiento de vivienda los arrendamientos de fin-
cas urbanas celebrados por temporada, sea sta de verano o cualquier otra, y los cele-
brados para ejercerse en la finca una actividad industrial, artesanal, profesional, recreati-
va, asistencial, cultural o docente, cualesquiera que sean las personas que los celebren.

Rendimiento ntegro
Se computar como rendimiento ntegro, en todo caso, el importe que por todos los
conceptos se reciba del arrendatario o arrendataria incluido, en su caso, el correspondiente
a todos aquellos bienes cedidos con la vivienda.

Rendimiento ntegro = Totalidad del importe percibido por arrendador/a del arrendatario/a

Rendimiento neto
Para su cmputo se restar del rendimiento ntegro:
a) El importe de los intereses de capitales ajenos invertidos en la adquisicin,
rehabilitacin o mejora de los bienes, derechos o facultades de uso o disfrute de los
que procedan los rendimientos y los dems gastos de financiacin.
b) En concepto de bonificacin, el 20 por 100 de los rendimientos ntegros obtenidos
por cada inmueble. Este porcentaje ser del 50 por 100, en el caso de rendimientos
ntegros derivados de contratos de arrendamiento celebrados con anterioridad al 9
de mayo de 1985, que no disfruten del derecho a la revisin de la renta del contrato
en virtud de la aplicacin de la regla 7. del apartado 11 de la Disposicin Transitoria
Segunda de la Ley 29/1994, de 24 de noviembre, de Arrendamientos Urbanos.
El rendimiento neto as obtenido no podr dar resultado negativo para cada vivienda arrendada.

Rendimiento neto de cada vivienda arrendada = Rendimiento ntegro Gastos deducibles


Bonificacin 0

Captulo IV - Rendimientos del capital inmobiliario 83


NDICE

Rendimiento neto total = Rendimiento neto de cada vivienda arrendada 0

Integracin en la base imponible


El rendimiento neto total derivado del arrendamiento de viviendas se integrar en la
base imponible del ahorro de la persona contribuyente.

EJEMPLO:
La Seora JJ es propietaria de dos viviendas, que tiene arrendadas y que a efec-
tos de este impuesto responden a la calificacin de arrendamiento de viviendas.
Por la vivienda A percibe del arrendatario 9.600 euros anuales. Para su
adquisicin tuvo que solicitar un prstamo a una entidad financiera que
durante el ejercicio 2015 ha devengado unos intereses de 3.000 euros.
La vivienda B est arrendada desde el 1 de enero de 1985 y no tiene posibilidad
de acogerse a la actualizacin de rentas recogida en la Ley 29/1994. Por esta
vivienda percibe del arrendatario 800 euros anuales. En el ao 2010 tuvo que
efectuar una rehabilitacin de esta vivienda, para cuya realizacin solicit un
prstamo que ha devengado unos intereses durante el ao 2015 de 600 euros.

SOLUCIN:
Rendimiento neto vivienda A:
Rendimiento ntegro Gastos deducibles 0,2 x Rendimiento ntegro =
9.600 3.000 0,2 x 9.600 = 4.680 e
Rendimiento neto vivienda B:
Rendimiento ntegro Gastos deducibles 0,5 x Rendimiento ntegro =
800 600 0,5 x 800 = 200 e. Al resultar negativo computaremos 0 .
Rendimiento neto total = Rendimiento neto vivienda A + Rendimientos
neto vivienda B = 4.680 e
Estos 4.680 euros se integrarn en la base imponible del ahorro de la Seora JJ.

3.2. Resto
Cualquier otro rendimiento del capital inmobiliario no incluido en el apartado 3.1 anterior,
tendr la consideracin de resto de rendimientos.

Rendimiento ntegro
Se computar como rendimiento ntegro el importe que por todos los conceptos se reciba
de la persona arrendataria, subarrendataria, cesionaria o beneficiaria de la constitucin
del derecho o facultad de uso o disfrute, incluido en su caso, el correspondiente a todos
aquellos bienes cedidos con el inmueble y excluido el Impuesto sobre el Valor Aadido.

84 Captulo IV - Rendimientos del capital inmobiliario


NDICE

No obstante, el rendimiento ntegro se calcular por aplicacin de los porcentajes que


se relacionan a continuacin, en los siguientes casos:
a) El 60 por 100 del importe percibido por la persona contribuyente: cuando los
rendimientos obtenidos tengan un perodo de generacin superior a dos aos y no
se obtengan de forma peridica o recurrente.
En caso de percepcin fraccionada del rendimiento se aplicar este porcentaje si se
cumple la condicin:

Nmero aos de generacin computados de fecha a fecha


2 5
Nmero de perodos impositivos de fraccionamiento

b) El 50 por 100 del importe percibido por la persona contribuyente:


- Cuando los rendimientos obtenidos tengan un perodo de generacin superior a
cinco aos y no se obtengan de forma peridica o recurrente.
En caso de percepcin fraccionada del rendimiento se aplicar este porcentaje si
se cumple la condicin:

Nmero aos de generacin computados de fecha a fecha


5
Nmero de perodos impositivos de fraccionamiento

Cuando el perodo de generacin sea superior a dos aos pero no sea posible
determinar exactamente el mismo se considerar que ste ha sido de tres aos.
- Importes obtenidos por el traspaso o la cesin del contrato de arrendamiento de
locales de negocio, siempre que se imputen en un nico perodo impositivo.
- Indemnizaciones percibidas de la persona arrendataria, subarrendataria o cesionaria
por daos o desperfectos en el inmueble, cuando se imputen a un nico perodo
impositivo.
La cuanta de los rendimientos, sobre los que se aplicarn los porcentajes de integracin,
no podr superar el importe de 300.000 euros anuales. El exceso sobre el citado importe
se integrar al 100 por 100.
Cuando se hayan percibido rendimientos a los que sean de aplicacin distintos
porcentajes de integracin inferiores al 100 por 100, a los efectos de computar el lmite
de 300.000 euros, se considerarn en primer lugar aquellos a los que correspondan los
porcentajes de integracin ms reducidos.
No obstante, a los rendimientos calificados como obtenidos de forma notoriamente
irregular en el tiempo que deriven de contratos o acuerdos suscritos con anterioridad al
1 de enero de 2014, no les ser de aplicacin el lmite de 300.000 euros.
En los supuestos de percepcin fraccionada, si procediera la aplicacin del lmite de
300.000 euros, dicho lmite se distribuir de forma proporcional a las cantidades que se
perciban en cada ejercicio de fraccionamiento.
No obstante, en el caso de rendimientos obtenidos con anterioridad al 1 de enero de

Captulo IV - Rendimientos del capital inmobiliario 85


NDICE

2014, a los que se hayan aplicado los porcentajes de integracin y se cobren de forma
fraccionada, no les ser de aplicacin el lmite de 300.000 euros.
Los rendimientos derivados de la constitucin de derechos reales de uso o disfrute
sobre bienes inmuebles se computarn, en todo caso, en el 100 por 100 de su importe.

Rendimientos con perodo de generacin superior a dos aos

2 aos Perodo generacin 5 aos RI = 0,6 x Importe percibido

Perodo generacin 5 aos RI = 0,5 x Importe percibido

Rendimientos calificados reglamentariamente como obtenidos


de forma notoriamente irregular en el tiempo

Cuanta obtenida por el traspaso o


cesin del contrato de arrendamiento.
Indemnizacin percibida del
arrendatario/a, subarrendatario/a o
RI = 0,5 x Importe percibido
cesionario/a por daos o desperfectos
en el inmueble.
Condicin: Imputacin a un nico perodo
impositivo.

Rendimiento neto
Para su cmputo, se restar del rendimiento ntegro el importe de todos los gastos
necesarios para la obtencin de los rendimientos y el importe del deterioro sufrido por el
uso o transcurso del tiempo en los bienes o derechos de los que procedan los mismos.
En particular:
a) Los intereses de capitales ajenos invertidos en la adquisicin, rehabilitacin o mejora
de los bienes, derechos o facultades de uso o disfrute de los que procedan los
rendimientos, y dems gastos de financiacin.
b) Los tributos y recargos no estatales, as como las tasas y recargos estatales, cualquiera
que sea su denominacin, siempre que incidan sobre los rendimientos computados
o sobre los bienes o derechos productores de los mismos y no tengan carcter
sancionador o deriven del retraso en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.
c) Las cantidades devengadas por terceros en contraprestacin directa o indirecta
o como consecuencia de servicios personales, tales como los de administracin,
vigilancia, portera o similares.
d) Los ocasionados por la formalizacin del arrendamiento, subarrendamiento, cesin o
constitucin de derechos y los de defensa de carcter jurdico relativos a los bienes,
derechos o rendimientos.

86 Captulo IV - Rendimientos del capital inmobiliario


NDICE

e) Los gastos de conservacin y reparacin. A los efectos de este impuesto, tienen


esta consideracin:
- Los efectuados regularmente con la finalidad de mantener el uso normal de los
bienes materiales, como el pintado, revoco o arreglo de instalaciones.
- Los de sustitucin de elementos, como instalaciones de calefaccin, ascensor,
puertas de seguridad u otros.
Nunca tendrn el carcter de gasto deducible por este concepto, las cantidades
destinadas a la ampliacin o mejora de los bienes.
f) El importe de las primas de contratos de seguro, bien sean de responsabilidad civil,
incendio, robo, rotura de cristales u otros de naturaleza anloga, sobre los bienes o
derechos productores de los rendimientos.
g) Las cantidades destinadas a servicios o suministros.
h) Las cantidades destinadas a la amortizacin del inmueble y de los dems bienes
cedidos con el mismo, siempre que respondan a su depreciacin efectiva. Se
entender cumplido el requisito de la efectividad en los siguientes casos:
- Inmuebles: cuando en cada ao no excedan del resultado de aplicar el 3 por 100
del coste de adquisicin satisfecho, sin incluir el valor del suelo.
. Si se conoce el valor del suelo:

Amortizacin = 0,03 x Valor de adquisicin de la construccin

. Si no se conoce el valor del suelo: se prorratear el valor total de adquisicin sa-


tisfecho entre los valores catastrales del suelo y de la construccin de cada ao.

Valor catastral total = Valor catastral suelo +Valor catastral construccin

Valor catastral construccin


Amortizacin = 0,03 x x Valor de adquisicin
Valor catastral total

- Bienes de naturaleza mobiliaria, susceptibles de ser utilizados por un perodo


superior al ao y cedidos conjuntamente con el inmueble: cuando en cada ao,
no excedan del resultado de aplicar a los costes de adquisicin satisfechos los
coeficientes mnimos que resulten de los perodos mximos de amortizacin a
que se refiere la normativa del Impuesto sobre Sociedades.
La amortizacin seguir las siguientes reglas cuando los rendimientos procedan de
la titularidad de derechos reales o facultades de uso o disfrute:
- Cuando el derecho o facultad de uso tenga un plazo de duracin determinado: el
resultado de dividir el coste de adquisicin del derecho o facultad de uso por el
nmero de aos de duracin del mismo:
Coste de adquisicin del derecho o facultad de uso
Amortizacin =
Nmero aos duracin derecho o facultad de uso

Captulo IV - Rendimientos del capital inmobiliario 87


NDICE

- Cuando el derecho o facultad de uso tenga carcter vitalicio: el 3 por 100 del coste
de adquisicin satisfecho:

Amortizacin = 0,03 x Coste de adquisicin

En ningn caso la suma de las amortizaciones efectuadas podr exceder del valor de
adquisicin satisfecho por el bien o derecho de que se trate.
La suma de los gastos deducibles no podr dar lugar, para cada inmueble, a un rendimiento
neto negativo.

Rendimiento neto de cada inmueble = Rendimiento ntegro Gastos deducibles 0

Rendimiento neto total = Rendimiento neto de cada inmueble 0

Contratos de arrendamiento celebrados con anterioridad al 9 de mayo de 1985

Excepcionalmente la Disposicin Transitoria 2. de la Norma Foral del Impuesto establece


que en la determinacin de los rendimientos del capital inmobiliario derivados de
contratos de arrendamiento celebrados con anterioridad al 9 de mayo de 1985 que no
disfruten del derecho a revisin de la renta del contrato en virtud de la aplicacin de la
regla 7. del apartado 11 de la Disposicin Transitoria Segunda de la Ley 29/1994, de 24
de noviembre, de Arrendamientos Urbanos, se aplicar una bonificacin del 40 por 100
de los rendimientos ntegros obtenidos por cada inmueble. En la prctica slo resultar
aplicable a contratos de arrendamiento efectuados con anterioridad al 9 de mayo de
1985 que a su vez derive en un contrato de subarrendamiento de vivienda celebrado con
anterioridad al 9 de mayo de 1985, y solamente a la parte percibida por el arrendador o
arrendadora del subarrendatario o subarrendataria.

Arrendamiento derecho arrendaticio

ARRENDADOR/A ARRENDATARIO/A
SUBARRENDADOR/A
Pago: Rendimiento del capital inmobiliario
Pa

da

rio
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ilia
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SUBARRENDATARIO/A
Pa
rio

88 Captulo IV - Rendimientos del capital inmobiliario


NDICE

Cantidades percibidas por la persona arrendadora:


a) Importe percibido del arrendatario/a, tendr el carcter de rendimiento del capital
inmobiliario, siendo su rendimiento neto:

Rendimiento neto = Ingresos Gastos deducibles Amortizacin

b) Importe percibido del subarrendatario/a, tendr el carcter de rendimiento del capital


inmobiliario, siendo su rendimiento neto:

Rendimiento neto = Ingresos Gastos deducibles Amortizacin 0,4 x Ingresos

Ambos rendimientos netos se integrarn en la base imponible general de la persona


arrendadora.

Cantidades percibidas por la persona arrendataria/subarrendadora:


Tendrn el carcter de rendimiento del capital mobiliario, siendo su rendimiento neto:

Rendimiento neto = Ingresos Gastos deducibles Amortizacin

El rendimiento neto se integrar en la base imponible general de la o del arrendatario o


subarrendador.

Integracin en la base imponible


El rendimiento neto total derivado de este tipo de rendimientos se integrar en la base
imponible general de la persona contribuyente.

4. INDIVIDUALIZACIN DE RENTAS
En el caso de contribuyentes integrados en una unidad familiar que presenten su
autoliquidacin de forma individual, los rendimientos del capital inmobiliario se
considerarn obtenidos por las personas contribuyentes titulares de los elementos
patrimoniales, bienes o derechos de que provengan teniendo en cuenta:
a) Las normas sobre titularidad jurdica en cada caso.
b) Las pruebas aportadas por las personas contribuyentes.
c) Las pruebas descubiertas por la Administracin.
d) Las disposiciones reguladoras del rgimen econmico del matrimonio o pareja de hecho.
e) Los preceptos de la legislacin civil aplicables a las relaciones patrimoniales entre los
miembros de la unidad familiar.
La titularidad de los bienes o derechos que, conforme a las disposiciones del correspondiente
rgimen del matrimonio o de la pareja de hecho, sean comunes a ambos cnyuges o
miembros de la pareja de hecho, se atribuirn por mitad a cada uno los mismos.

Captulo IV - Rendimientos del capital inmobiliario 89


NDICE

Cuando no resulte debidamente acreditada la titularidad de los bienes o derechos, la


Administracin tributaria tendr derecho a considerar como titular quien figure como tal
en un registro pblico.
En el caso de derechos reales de disfrute el rendimiento ntegro deber imputarse a
la persona titular del derecho. Es decir, en el caso de usufructo, el rendimiento ntegro
deber incluirlo en su autoliquidacin del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas la persona usufructuaria y no la persona nudo propietaria.

5. IMPUTACIN TEMPORAL
Los rendimientos de capital inmobiliario se imputarn al perodo impositivo en que se
produzca el correspondiente cobro.

6. RENTAS ESTIMADAS
Cuando de los datos obrantes en la Administracin tributaria se desprenda que los
bienes inmuebles se encuentran arrendados, subarrendados o se hayan cedido derechos
o facultades de uso y disfrute sobre los mismos y no se computen rendimientos en su
autoliquidacin, se estimar un rendimiento neto de capital inmobiliario del 10 por 100 (5 por
100 a partir del siguiente ejercicio) del valor de dicho inmueble a efectos del Impuesto sobre
el Patrimonio. No se estimar rendimiento si la persona adquirente, cesionaria, arrendataria
o subarrendataria del bien inmueble o del derecho real que recaiga sobre el mismo es el
cnyuge, la pareja de hecho (cuando se trate de parejas de hecho constituidas conforme
a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo) o un pariente, incluidos los afines hasta el
tercer grado inclusive.
Esta presuncin de onerosidad no ser de aplicacin en la determinacin de los
rendimientos de capital inmobiliario derivados de contratos de arrendamiento celebrados
con anterioridad al 9 de mayo de 1985.

90 Captulo IV - Rendimientos del capital inmobiliario


NDICE

CASO PRCTICO:
La seora AA, propietaria de 4 inmuebles urbanos, presenta, para el ejercicio
2015, los datos que se relacionan a continuacin:
1. Piso en Bilbao, en el cual tiene fijada su residencia desde el momento
de su adquisicin, producida en el ao 1994. Tiene un valor catastral de
35.000 euros. Ha satisfecho en concepto de IBI 385 euros.
2. Piso en Bilbao, adquirido en el ao 2004 por 230.000 euros. Para su
adquisicin solicit un prstamo hipotecario, de 100.000 euros, a una
entidad financiera, que ha devengado durante el presente ejercicio unos
intereses de 2.450 euros . Tiene una valoracin catastral de 25.000 euros
(al suelo le corresponde un 20% del valor catastral) y ha pagado un IBI de
275 euros.
Este piso se encuentra alquilado desde el ao 2004, percibiendo una
renta de 1.000 euros mensuales. El arrendatario reside en el mismo
desde dicho ao. Asimismo, ha pagado los siguientes gastos:
- Comunidad: 600 euros.
- Seguro de hogar: 300 euros.
3. En el ao 2007, hered de su padre, una lonja en Barakaldo. Se valor
en el Impuesto de Sucesiones y Donaciones en 90.000 euros. En este
momento se encuentra alquilada, percibiendo un arrendamiento de 600
euros mensuales. Ha pagado los gastos siguientes:
- IBI = 200 euros. El valor catastral es de 18.000 euros, de los cuales
4.000 euros corresponden al suelo.
- Seguro = 225 euros.
- Comunidad: 360 euros.
4. En el ao 2010, adquiere una lonja en Bilbao, por un importe de 120.000
euros, de los cuales 24.000 euros corresponden al suelo. Para su
adquisicin solicit un prstamo hipotecario a una entidad financiera de
60.000 euros, en el presente ejercicio ha devengado unos intereses de
2.000 euros.
La lonja se encuentra arrendada desde el ao 2011, percibiendo unos
ingresos mensuales de 900 euros. Ha satisfecho los siguientes importes:
- IBI: 240 euros. El valor catastral es de 21.000 euros, de los cuales
4.500 euros corresponden al valor del suelo.
- Seguro: 250 euros.
- Comunidad: 500 euros.
Determinar el rendimiento del capital inmobiliario correspondiente al
ejercicio 2015.

Captulo IV - Rendimientos del capital inmobiliario 91


NDICE

SOLUCIN:
1. Piso en Bilbao, residencia habitual de la contribuyente, no devenga
ingresos ni gastos.

2. Piso en Bilbao, arrendado, tiene carcter de arrendamiento de vivienda


en los trminos establecidos en la Ley 29/1994, de arrendamientos
urbanos, para el arrendatario.
Ingresos = 1.000 x 12 = 12.000 e
Gastos deducibles = Intereses de capitales ajenos invertidos en la
adquisicin de la vivienda = 2.450 e
Bonificacin = 0,2 x 12.000 = 2.400 e
Rendimiento neto = Ingresos Gastos Bonificacin = 12.000 2.450
2.400 = 7.150 e

3. Local alquilado en Barakaldo.


Rendimiento neto= Ingresos Gastos Amortizacin
Ingresos = 600 x 12 = 7.200 e
Gastos deducibles = 200 + 225 + 360 = 785 e
14.000
Amortizacin = 0,03 x x 90.000 = 2.100 e
18.000
Rendimiento neto = 7.200 785 2.100 = 4.315 e

4. Local alquilado en Bilbao.


Rendimiento neto = Ingresos Gastos Amortizacin
Ingresos = 900 x 12 = 10.800 e
Gastos deducibles = 2.000 + 240 + 250 + 500 = 2.990 e
Amortizacin = 0,03 x (120.000 24.000) = 2.880 e
Rendimiento neto = 10.800 2.990 2.880 = 4.930 e

Rendimientos que se integran en la base imponible general = 4.315 + 4.930


= 9.245 e
Rendimientos que se integran en la base imponible del ahorro = 7.150 e

92 Captulo IV - Rendimientos del capital inmobiliario


NDICE

CAPTULO V
RENDIMIENTOS DEL CAPITAL
MOBILIARIO

1. CONCEPTO
Tienen la consideracin de rendimientos del capital mobiliario la totalidad de las contra-
prestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominacin o naturaleza, dinerarias o
en especie, que provengan directa o indirectamente de elementos patrimoniales, bienes
o derechos de esta naturaleza, cuya titularidad corresponda a la persona contribuyente y
no se hallen afectos a actividades econmicas ejercidas por la misma.
En particular, se incluyen en este concepto los relacionados a continuacin:
a) Rendimientos obtenidos por la participacin en los fondos propios de cualquier tipo
de entidad.
b) Rendimientos obtenidos por la cesin a terceros de capitales propios.
c) Rendimientos procedentes de las operaciones de capitalizacin, de contratos de
seguros de vida o invalidez y de rentas derivadas de la imposicin de capitales.
d) Otros rendimientos del capital mobiliario.
No estarn incluidos dentro del concepto de rendimiento del capital mobiliario la contra-
prestacin obtenida por la persona contribuyente por el aplazamiento o fraccionamiento
del precio de las operaciones realizadas en desarrollo de su actividad econmica habi-
tual, sin perjuicio de su tributacin por el concepto que corresponda.

2. RENDIMIENTOS

2.1. PROCEDENTES DE LA PARTICIPACIN EN LOS FONDOS PROPIOS DE


CUALQUIER ENTIDAD
Tendrn la consideracin de rendimientos procedentes de la participacin en los fondos
propios de cualquier entidad, los rendimientos, dinerarios o en especie, que se relacionan
a continuacin:
a) Los dividendos, primas de asistencia a juntas y participaciones en beneficios de
cualquier tipo de entidad.

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 93


NDICE

b) Los rendimientos procedentes de cualquier clase de activos que, estatutariamente


o por decisin de los rganos sociales, faculten para participar en los beneficios,
ventas, operaciones, ingresos o conceptos anlogos de una entidad por causa
distinta de la remuneracin del trabajo personal.
c) Los rendimientos que se deriven de la constitucin o cesin de derechos o facultades
de uso o disfrute, cualquiera que sea su denominacin o naturaleza, sobre los valores
o participaciones que representen la participacin en los fondos propios de la entidad.
d) Cualquier otra utilidad, distinta de las anteriores, procedente de una entidad por la
condicin de socio, socia, accionista, asociado, asociada o partcipe.
e) La distribucin de la prima de emisin de acciones o participaciones.
f) Posibles excesos derivados de las reducciones de capital que tengan por finalidad la
devolucin de aportaciones.

2.1.1. DIVIDENDOS, PRIMAS DE ASISTENCIA A JUNTAS Y PARTICIPACIONES EN


BENEFICIOS
El importe total percibido por dividendos, primas de asistencia a juntas y participaciones
en beneficios de cualquier tipo de entidad, se imputar como rendimiento ntegro en la
base imponible del ahorro.
Asimismo, gozarn de la exencin de 1.500 euros anuales. No obstante, la misma, no
ser aplicable a:
a) Dividendos y beneficios distribuidos por las Instituciones de Inversin Colectiva.
b) Dividendos y beneficios distribuidos procedentes de valores o participaciones,
admitidos a negociacin en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores
definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de abril
de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros, adquiridos dentro
de los dos meses anteriores en que aqullos se hubieran satisfecho, cuando con
posterioridad a esta fecha, dentro del mismo plazo se produzca una transmisin de
valores homogneos.
c) Dividendos y beneficios distribuidos procedentes de valores o participaciones, no
admitidos a negociacin en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores
definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de abril
de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros, adquiridos dentro de un
ao anterior en que aqullos se hubieran satisfecho, cuando con posterioridad a esta
fecha, dentro del mismo plazo se produzca una transmisin de valores homogneos.
Casos especiales:
- Retornos cooperativos. La Norma Foral 9/1997, de cooperativos, los define como
la parte del excedente disponible del ejercicio econmico que se acredite a las y
los socios. Tienen la consideracin de rendimiento del capital mobiliario y como
tales se asimilan a dividendos. Se integran en la base imponible del ahorro y al
igual que los dividendos y participaciones en beneficios tienen la consideracin
de exentos, con el lmite de 1.500 euros anuales. No obstante, no tendrn el
tratamiento de rendimiento del capital mobiliario en los siguientes casos:

94 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

Cuando se incorporen al capital social, incrementando las aportaciones de la o


del socio al mismo.
Cuando se apliquen a compensar las prdidas sociales de ejercicios anteriores.
Cuando se incorporen a un Fondo Especial, regulado por la Asamblea General,
hasta tanto no transcurra el plazo de devolucin a la o al socio, se produzca la
baja de ste o los destine a satisfacer prdidas o a realizar aportaciones al capital
social.
- Distribucin de beneficios obtenidos por Sociedades patrimoniales. Cuando los
beneficios distribuidos procedan de perodos impositivos en los que hayan tributado
en concepto de sociedad patrimonial, no se integrarn en la base imponible del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas de la persona perceptora de los
mismos. Este tratamiento se aplicar cualquiera que sea la entidad que reparta los
beneficios obtenidos por las sociedades patrimoniales, el momento en el que el
reparto se realice y el rgimen especial aplicable a las entidades en ese momento.
d) Beneficios distribuidos por Entidades de tenencia de determinados valores. La dispo-
sicin adicional decimocuarta de la Norma Foral 11/2013, del Impuesto sobre Socieda-
des, define este tipo de entidades como aquellas cuyo objeto social primordial lo cons-
tituye la actividad de gestin y administracin de valores representativos de los fondos
propios de entidades no residentes en territorio espaol, mediante la correspondiente
organizacin de medios materiales y personales, excepto que tributen por alguno de
los regmenes especiales de las agrupaciones de inters econmico, espaolas y eu-
ropeas y uniones temporales de empresas o tengan la consideracin de sociedades
patrimoniales. La distribucin de beneficios, procedentes de este tipo de entidades, se
integrar en la base imponible de la persona perceptora de la forma siguiente:
- Cuando los beneficios distribuidos sean con cargo a dividendos y participaciones
en beneficios de entidades no residentes en territorio espaol, los mismos
formarn parte de la renta general y, en consecuencia, se integrarn en la base
imponible general de la persona contribuyente. Asimismo podr aplicarse, sobre
los mismos, la deduccin por doble imposicin internacional respecto de los
impuestos pagados en el extranjero por la entidad de tenencia de valores.
- Cuando los beneficios distribuidos sean con cargo a rentas distintas de las recogidas
en el guion anterior, los mismos tendrn la consideracin de dividendo o participacin
en beneficios, integrndose en la base imponible del ahorro, pudiendo aplicar la
exencin correspondiente en los trminos establecidos por la norma del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas.
e) Rendimientos derivados de cuotas participativas de las Cajas de Ahorro. Las cuotas
participativas de las Cajas de Ahorro son valores negociables que representan
aportaciones dinerarias de duracin indefinida, que pueden ser aplicadas en igual
proporcin y a los mismos destinos que los fondos fundacionales y las reservas de
la entidad; siendo sus caractersticas las siguientes:
- Confieren el derecho a la participacin en el reparto del excedente de libre
disposicin de las cajas de ahorro, mediante la percepcin de una retribucin
variable.

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 95


NDICE

- En el caso de liquidacin, generan el derecho a la percepcin de su valor liquidativo.


- Otorgan el derecho de suscripcin preferente de cuotas participativas en nuevas
emisiones.
- En el caso de amortizacin, permiten la obtencin del valor de mercado de las
cuotas participativas.
- Carecen de derechos de contenido poltico.
- No pueden emitirse por un valor inferior a su nominal. Podrn emitirse con prima
cuando sea necesario para evitar la dilucin de los derechos preexistentes sobre
el patrimonio y los excedentes futuros.
- Tienen carcter nominativo y deben desembolsarse ntegramente en el momento
de la emisin.
- Cotizan en mercados secundarios.

2.1.2. RENDIMIENTOS DE ACTIVOS QUE FACULTEN PARA PARTICIPAR EN


LOS BENEFICIOS, VENTAS, OPERACIONES, INGRESOS O CONCEPTOS
ANLOGOS
Se consideran rendimientos del capital mobiliario y se integran en la base imponible
del ahorro de la persona contribuyente, los procedentes de cualquier clase de activos,
excepto la entrega de acciones liberadas que, estatutariamente o por decisin de
los rganos sociales, faculten para participar en los beneficios, ventas, operaciones,
ingresos o conceptos anlogos de una entidad por causa distinta de la remuneracin del
trabajo personal.
Asimismo, ser de aplicacin, junto con los rendimientos recogidos en el punto 2.1.1
anterior, una exencin de hasta 1.500 euros anuales.
En particular, el tipo de ttulos a que se hace referencia en este apartado, especialmente,
son aquellos que no derivando de la condicin de socio o socia faculten a participar
en beneficios, operaciones, ventas o ingresos, tales como las denominadas partes
de fundador o bonos de disfrute. Se definen como derechos especiales de contenido
econmico que podrn reservarse los fundadores y promotores de una sociedad, cuyo
valor en conjunto, cualquiera que sea su naturaleza, no podr superar el 10 por 100 de
los beneficios netos obtenidos segn balance, una vez deducida la cuota reservada a la
reserva legal y por un perodo mximo de diez aos.
A efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas debemos distinguir dos
momentos, con tratamientos diferentes en cuanto a su integracin en la base imponible:
a) Momento de la entrega. Tendr la consideracin de rendimiento del trabajo para
los fundadores y promotores, siempre que consistan en un porcentaje sobre los
beneficios, valorndose como mnimo en el 35 por 100 del valor equivalente del
capital social que permita una misma participacin en los beneficios que la reconocida
a estos derechos (tal como ha quedado recogido en el captulo III Rendimientos
del trabajo). El importe as obtenido se integrar en la base imponible general de la
persona contribuyente.

96 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

b) Momento de la obtencin del rendimiento derivado de la participacin en los beneficios


de la sociedad. Tendr la consideracin de rendimiento del capital mobiliario, con
derecho a una exencin de hasta 1.500 euros anuales, debiendo integrarse la
diferencia positiva en la base imponible del ahorro.

EJEMPLO:
La Sociedad RRSA tiene un capital social de 250.200 euros, representado por
25.020 acciones, cuyo valor nominal es de 10 euros cada una. En el ejercicio
2013, ao de la fundacin de la sociedad, se entreg a la Seora AA, como
remuneracin por los servicios prestados como promotora de la sociedad, un
ttulo de fundadora que da derecho a una participacin del 10% en los beneficios
de la sociedad.
En el ejercicio 2015 la Sociedad RRSA distribuye un beneficio de 8.000 euros.

SOLUCIN:
1. Ejercicio 2013. Momento de la fundacin y entrega del ttulo a la Seora AA
Rendimiento del trabajo personal.
250.200 e (100% del capital social) 0,9 (porcentaje sobre beneficio)
X capital 0,1 (porcentaje sobre beneficio)
250.200 x 0,1
X = = 27.800 e
0,9
Rendimiento ntegro del trabajo = 0,35 x 27.800 = 9.730 e. A integrar en la base
imponible general.

2. Ejercicio 2015. Momento de la percepcin de los beneficios por la Seora AA


Rendimiento del capital mobiliario.
Rendimientos ntegro = 8.000 x 0,1= 800 e
En el supuesto de que no tuviera ms rendimientos de los comprendidos en
los apartados 2.1.1 y 2.1.2, no se integrara ningn rendimiento, por estos
conceptos, en la base imponible del ahorro al estar exentos en su totalidad.

Exencin por dividendos y participaciones en beneficios


La exencin del apartado 24 del artculo 9 de la Norma Foral 13/2013, del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas, se aplicar de forma conjunta, la cuanta de
1.500 euros anuales, sobre la totalidad de los rendimientos ntegros de los conceptos
comprendidos en los puntos 2.1.1 y 2.1.2 de este captulo.

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 97


NDICE

Exencin anual mxima de 1.500 e. Aplicacin conjunta

Rentas -- Dividendos, primas de asistencia a juntas y participaciones en los beneficios


exentas de cualquier tipo de entidad.
-- Rendimientos procedentes de cualquier clase de activos que,
estatutariamente o por decisin de los rganos sociales, faculten para
participar en los beneficios, ventas, operaciones, ingresos o conceptos
anlogos de una entidad por causa distinta de la remuneracin del trabajo
personal.

Rentas no -- Dividendos y beneficios distribuidos por las Instituciones de Inversin


exentas Colectiva.
-- Dividendos y beneficios distribuidos procedentes de valores o
participaciones, admitidos a negociacin en alguno de los mercados
secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del
Parlamento Europeo y del Consejo de abril de 2004 relativa a los mercados
de instrumentos financieros, adquiridos dentro de los dos meses anteriores
en que aqullos se hubieran satisfecho, cuando con posterioridad a esta
fecha, dentro del mismo plazo se produzca una transmisin de valores
homogneos.
-- Dividendos y beneficios distribuidos procedentes de valores o
participaciones, no admitidos a negociacin en alguno de los mercados
secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del
Parlamento Europeo y del Consejo de abril de 2004 relativa a los mercados
de instrumentos financieros, adquiridos dentro de un ao anterior en
que aqullos se hubieran satisfecho, cuando con posterioridad a esta
fecha, dentro del mismo plazo se produzca una transmisin de valores
homogneos.

EJEMPLO 1:
La Seora DD adquiere, al 112%, el 7 de mayo de 2015, 5.000 acciones de
la empresa JJSA, cotizada en la bolsa espaola, cuyo valor nominal es 10
euros. El 20 de junio dicha empresa distribuye un dividendo de 0,65 euros
por accin.

SOLUCIN:
Valor adquisicin = 5.000 x 10 x 1,12 = 56.000 e
Dividendo percibido = 5.000 x 0,65 = 3.250 e
Rendimiento ntegro = 3.250 e
Rendimiento ntegro a integrar en la base imponible del ahorro =
3.250 1.500= 1.750 e

98 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

EJEMPLO 2:
Supongamos, en este caso, que la Seora DD vende las acciones de la
empresa JJSA, el 15 de julio de 2015 al 100%.

SOLUCIN:
Valor de adquisicin = 5.000 x 10 x 1,12 = 56.000 e
Dividendo percibido = 5.000 x 0,65 = 3.250 e
Rendimiento ntegro = 3.250 e
Rendimiento a integrar en la base imponible del ahorro = 3.250 e
Como consecuencia de la transmisin que se realiza el 15 de julio de 2015
se obtendr una prdida de patrimonio (objeto de estudio en el captulo
correspondiente).

2.1.3. RENDIMIENTOS QUE SE DERIVEN DE LA CONSTITUCIN O CESIN DE


DERECHOS O FACULTADES DE USO O DISFRUTE
Tendrn la consideracin de rendimientos del capital mobiliario, debiendo integrarse en la
base imponible del ahorro, los procedentes de la constitucin o cesin de derechos o fa-
cultades de uso o disfrute, cualquiera que sea su denominacin o naturaleza, sobre los va-
lores o participaciones que representen la participacin en los fondos propios de la entidad.
En este caso, la persona propietaria de unas acciones o participaciones de una entidad
constituye o cede unos derechos reales de uso o disfrute sobre dichos activos, a favor
de un tercero, por acto inter vivos, y mediante precio o contraprestacin o de forma
gratuita.
Esta operacin, en consecuencia, presenta dos aspectos diferenciados:
a) Persona nudo propietaria. Tendr la consideracin de rendimiento del capital mobilia-
rio:
- Si la constitucin o cesin se efecta mediante precio o contraprestacin. El
importe total percibido por la persona propietaria, se incluye en su base imponible
del ahorro, sin tener derecho a la exencin recogida en el apartado 24 del artculo
9 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas (1.500
euros anuales).
- Si la constitucin o cesin se realiza de forma gratuita, no se incluir importe
alguno en la base imponible del ahorro de la persona contribuyente.
b) Persona usufructuaria o cesionaria. Se ha generado un derecho de uso o disfrute sobre
acciones o participaciones en los fondos propios de una entidad, a su favor, siendo,

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 99


NDICE

por tanto, la persona titular de los dividendos y dems percepciones derivadas de la


distribucin de beneficios asociados a dichos ttulos. Se obtiene, en consecuencia,
un rendimiento del capital mobiliario por el importe percibido por dichos conceptos,
debiendo integrarse en la base imponible del ahorro.
La Instruccin 1/2015, de 1 de abril, de la Direccin General de Hacienda, en su
apartado 5.1, si bien habla en trminos generales de los derechos reales de uso o
disfrute, resulta muy esclarecedora al respecto:
a) Los rendimientos percibidos como consecuencia de la constitucin y cesin de
derechos reales de uso o disfrute constituyen rendimientos del capital. Se entender
por cesin del derecho real la realizada por el propietario del bien a favor de un
tercero, ya sea por tiempo limitado o con carcter vitalicio.
Sin embargo, la transmisin de un derecho real de uso o disfrute genera una ganancia
o prdida patrimonial. A estos efectos, hay que entender el trmino transmisin
como sinnimo de enajenacin efectuada, no ya por el propietario del bien, sino por
el titular del derecho real.
b) Rendimiento que ha de imputarse quien constituya un derecho real de uso o
disfrute a ttulo lucrativo.
Los artculos 30 y 34 c) de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, establecen
que tendr la consideracin de rendimiento ntegro del capital inmobiliario o mobi-
liario todo aqul que derive de la constitucin o cesin de derechos o facultades de
uso o disfrute sobre bienes inmuebles o participaciones en los fondos propios de una
entidad, respectivamente. Teniendo en cuenta que, en este supuesto, el cedente no
percibe importe alguno, segn lo dispuesto en los artculos mencionados no deber
consignar ningn rendimiento en su base imponible por este concepto (a salvo de lo
previsto en el artculo 7 de la Norma Foral del Impuesto, relativos a la presuncin de
onerosidad).

2.1.4. Cualquier otra utilidad


Este apartado recoge cualquier otra utilidad procedente de una entidad, no incluida en
los apartados anteriores, que puede ser en metlico o en especie, como consecuencia
de la condicin de socio, socia, accionista, asociado, asociada o partcipe.

2.1.5. Distribucin de la prima de emisin


El importe obtenido por la distribucin de la prima de emisin de acciones o participaciones
minorar, hasta su anulacin, el valor de adquisicin de las acciones o participaciones
afectadas y el exceso que pudiera resultar tributar como rendimiento del capital
mobiliario, debiendo integrarse en la base imponible del ahorro de la persona perceptora,
sin generar derecho a la exencin recogida en el apartado 24 del artculo 9 de la Norma
Foral del Impuesto.

100 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

Distribucin de la prima de emisin

Importe obtenido reduce el valor de la adquisicin.


Nuevo valor adquisicin ttulos = Valor adquisicin
Importe obtenido Valor adquisicin Importe obtenido La tributacin se difiere al
momento de una futura transmisin de los ttulos
afectados.

El importe obtenido reduce el valor de adquisicin


de los ttulos afectados y el exceso constituir
rendimiento del capital mobiliario.
Nuevo valor adquisicin = 0 La tributacin se
difiere al momento de una futura transmisin de los
ttulos afectados.
Importe obtenido Valor adquisicin Importe obtenido Valor adquisicin = Rendimiento
del capital mobiliario
No genera derecho a la exencin del artculo 9.24
de la NF del Impuesto.
No sujeto a retencin segn artculo 82.i) del
Reglamento del Impuesto

EJEMPLO:
El Seor RR adquiri, en el ejercicio 2007, 2000 acciones de la Sociedad PASA
por 10 euros cada una.
En el ao 2013 la Sociedad PASA decide distribuir entre sus accionistas parte
de la reserva por prima de emisin, repartiendo 6 euros por accin.
En el ao 2015 la Sociedad PASA reparte el resto de la prima de emisin,
entregando 5 por accin.

SOLUCIN:
1. Ao 2007. Adquisicin acciones PASA
Valor de adquisicin = 2.000 x 10 = 20.000 e

2. Ao 2013. Distribucin de parte de la reserva por prima de emisin


2.000 x 6 = 12.000 e
No se genera ningn rendimiento del capital mobiliario, pero el valor de
adquisicin de las acciones se ve reducido en 12.000 euros. Es decir, el
efecto de la distribucin de la prima de emisin se difiere al momento de
una futura transmisin de los ttulos.
Valor de adquisicin = 20.000 12.000 = 8.000 e

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 101


NDICE

3. Ao 2015. Distribucin del resto de la reserva por prima de emisin


2.000 x 5 = 10.000 e
Rendimiento del capital mobiliario a integrar en la base imponible del
ahorro = 10.000 8.000 = 2.000 e
El Seor RR habr obtenido un rendimiento del capital mobiliario por
importe de 2.000 euros. La renta no estar sujeta a retencin tal y como
est recogido en el artculo 82.i) del Decreto Foral 4/2014, de 8 de abril,
por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas, tampoco generar derecho a la exencin recogida en el
artculo 9.24 de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas.
El valor de adquisicin de las acciones de la Sociedad PASA a efectos de
transmisiones futuras ser igual a cero.

2.1.6. POSIBLES EXCESOS DERIVADOS DE LAS REDUCCIONES DE CAPITAL QUE


TENGAN POR FINALIDAD LA DEVOLUCIN DE APORTACIONES
Los posibles excesos derivados de las reducciones de capital que tengan por finalidad la
devolucin de aportaciones son rendimientos que estn recogidos en el Captulo V del
Ttulo IV de la Norma Foral del Impuesto, que hace referencia a las ganancias y prdidas
de patrimonio. En particular en la letra a) del apartado 2 del artculo 41 establece que:
Se estimar que no existe ganancia o prdida patrimonial en los siguientes supuestos:
a) En reducciones de capital. Cuando la reduccin de capital, cualquiera que sea su finali-
dad, d lugar a la amortizacin de valores o participaciones, se considerarn amortizadas
las adquiridas en primer lugar, y su valor de adquisicin se distribuir proporcionalmente
entre los restantes valores homogneos que permanezcan en el patrimonio del contribu-
yente. Cuando la reduccin del capital no afecte por igual a todos los valores o participa-
ciones propiedad del contribuyente, se entender referida a las adquiridas en primer lugar.
Cuando la reduccin de capital tenga por finalidad la devolucin de aportaciones, el importe
de sta o el valor normal de mercado de los bienes o derechos percibidos minorar el
valor de adquisicin de los valores o participaciones afectadas, de acuerdo con las reglas
del prrafo anterior hasta su anulacin. El exceso que pudiera resultar se integrar como
rendimiento del capital mobiliario procedente de la participacin en los fondos propios de
cualquier tipo de entidad, en la forma prevista para la distribucin de la prima de emisin,
salvo que dicha reduccin de capital proceda de beneficios no distribuidos, en cuyo caso
la totalidad de las cantidades percibidas por este concepto tributarn de acuerdo con lo
previsto en la letra a) del artculo 34 de esta Norma Foral. A estos efectos, se considerar
que las reducciones de capital, cualquiera que sea su finalidad, afectan en primer lugar a la
parte del capital social que no provenga de beneficios no distribuidos, hasta su anulacin.

102 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

Reducciones de capital con devolucin de aportaciones

1. No procede de beneficios no distribuidos

El importe percibido reduce el valor de adquisicin de las acciones

Valor adquisicin a efecto de futuras transmisiones = Valor


Valor adquisicin Importe adquisicin original Importe percibido
percibido 0
No se genera ningn rendimiento del capital mobiliario .

Valor adquisicin a efectos de futuras transmisiones= 0

Rendimiento del capital mobiliario= Importe percibido Valor


adquisicin original
Valor adquisicin Importe
percibido 0 No genera derecho a la exencin del artculo 9.24 de la NF del
Impuesto.
Se integra en la base imponible del ahorro.
No est sujeto a retencin segn el artculo 82.i) del
Reglamento del Impuesto.

2. Procede de beneficios no distribuidos

La totalidad del importe - Genera derecho a exencin.


constituye rendimiento del - Se integra en la base imponible del ahorro.
capital mobiliario. - Est sujeto a retencin.

EJEMPLO 1:
El Seor XX adquiri 3.000 acciones de la Sociedad RASA, el da 1 de abril
del ao 2005, por su valor nominal, 20 euros. En marzo de 2015, la Sociedad
RASA decide reducir en un 25% su capital social, devolviendo aportaciones
en la misma proporcin, no procediendo dicha devolucin de beneficios no
distribuidos.

SOLUCIN:
Valor nominal= 3.000 x 20 = 60.000 e
Valor adquisicin = 3.000 x 20 = 60.000 e
Devolucin aportaciones = 0,25 x 60.000 = 15.000 e
Nuevo valor de adquisicin a efectos de futuras transmisiones
= 60.000 15.000 = 45.000 e
No ha generado ningn rendimiento del capital mobiliario.

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 103


NDICE

EJEMPLO 2:
La Seora AA adquiri 4.000 acciones de la Sociedad ASA, el da 30 de
septiembre del ao 2008, al 40% de su valor nominal que asciende a 10
euros cada una. En marzo de 2015, la Sociedad ASA decide reducir en un
50% su capital social, devolviendo aportaciones en la misma proporcin,
no procediendo dicha devolucin de beneficios no distribuidos.

SOLUCIN:
Valor nominal = 4.000 x 10 = 40.000 e
Valor adquisicin = 40.000 x 0,4 = 16.000 e
Devolucin aportaciones = 40.000 x 0,5 = 20.000 e
Valor adquisicin a efecto de futuras transmisiones= 0
Rendimiento del capital mobiliario = 20.000 16.000 = 4.000 e
Se integran los 4.000 euros en la base imponible del ahorro.

EJEMPLO 3:
La Seora CC adquiri 1.000 acciones de la Sociedad SASA, el da 15 de
octubre de 2009, por su valor nominal que asciende a 25 euros cada una.
En marzo de 2015, la Sociedad SASA decide reducir en un 10% su capital
social, devolviendo aportaciones en la misma proporcin, procediendo de
beneficios no distribuidos.

SOLUCIN:
Valor nominal = 1.000 x 25 = 25.000 e
Valor adquisicin = 1.000 x 25 = 25.000 e
Devolucin aportaciones = 0,1 x 25.000= 2.500 e
Valor adquisicin a efectos de futuras transmisiones = 25.000 e
Rendimiento del capital mobiliario = 2.500 e
Exencin = 1.500 e
Rendimiento a integrar en la base imponible del ahorro = 1.000 e

104 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

2.2. PROCEDENTES DE LA CESIN A TERCEROS DE CAPITALES PROPIOS


Tienen la consideracin de rendimientos procedentes de la cesin a terceros de capitales
propios, las contraprestaciones de todo tipo, cualquiera que sea su denominacin
o naturaleza, dinerarias o en especie, como intereses y cualquier otra forma de
retribucin pactada como remuneracin por tal cesin, as como las derivadas de la
transmisin, reembolso, amortizacin, canje o conversin de cualquier clase de activos
representativos de la captacin y utilizacin de capitales ajenos.
En particular, se encuadran en este grupo:
a) Los rendimientos procedentes de cualquier instrumento de giro, incluso los originados
por operaciones comerciales, a partir del momento en que se endose o transmita, salvo
que el endoso o cesin se haga como consecuencia de un crdito de proveedores.
b) La contraprestacin cualquiera que sea su denominacin o naturaleza, derivada
de cuentas en toda clase de instituciones financieras, incluyendo las basadas en
operaciones sobre activos financieros.
c) Las rentas derivadas de operaciones de cesin temporal de activos financieros con
pacto de recompra.
d) Las rentas satisfechas por una entidad financiera, como consecuencia de la
transmisin, reembolso, amortizacin, canje o conversin de los mismos y su valor
de adquisicin o suscripcin.
Por lo tanto, estamos hablando de rendimientos derivados de activos financieros, conside-
rndose, a estos efectos como tales, los valores negociables representativos de la capta-
cin y utilizacin de capitales ajenos, con independencia de la forma en que se documenten.
Se pueden distinguir tres tipos de activos financieros representativos de la captacin y
utilizacin de capitales ajenos:
a) Activos financieros con rendimiento implcito.
b) Activos financieros con rendimiento explcito.
c) Activos financieros con rendimiento mixto.

A) Activos financieros con rendimiento implcito

Concepto
Responden a la condicin de activos financieros con rendimiento implcito, aquellos
activos en los que el rendimiento se genere mediante la diferencia entre el importe
satisfecho en la emisin, primera colocacin o endoso y el comprometido a reembolsar
al vencimiento de aquellas operaciones cuyo rendimiento se fije, total o parcialmente de
forma implcita, a travs de cualesquiera valores mobiliarios utilizados para la captacin
de recursos ajenos. En los casos de canje o conversin se tomar el que corresponda a
los valores que se reciben.
Se incluyen como rendimiento implcito las primas de emisin, amortizacin o reembolso.

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 105


NDICE

Se excluyen como rendimiento implcito las bonificaciones o primas de colocacin, girados


sobre el precio de emisin, siempre que se encuadren dentro de las prcticas de mercado
y que constituyan ingreso en su totalidad para la persona mediadora, intermediaria o
colocadora financiera que acte en la emisin y puesta en circulacin de este tipo activos
financieros.
Se pueden destacar entre otros los tipos de rendimientos siguientes:
a) Rentas derivadas de operaciones de cesin temporal de activos financieros con
pacto de recompra. Operaciones de compra o venta de un activo financiero, con el
acuerdo de venderlo o comprarlo en un futuro, ms o menos prximo, antes de su
vencimiento y a un precio prefijado previamente.
b) Rentas procedentes de la transmisin de ttulos de Deuda Pblica:
- Letras del Tesoro.
- Obligaciones y bonos del Estado.
c) Rendimientos derivados de la transmisin de letras financieras.
d) Rentas derivadas de la transmisin de obligaciones o bonos con devengo peridico
de cupones o con primas de emisin, amortizacin o reembolso.
e) Rendimientos derivados de cualquier instrumento de giro, incluidos los originados
en operaciones comerciales, a partir del momento en que se endose o transmita,
excepto que el endoso o cesin se haga como pago de un crdito de proveedores o
suministradores, en cuyo caso continuar desempeando la funcin comercial y no
tendra la consideracin de activo financiero generador de rendimientos del capital
mobiliario.
f) En general, las rentas generadas de cualquier activo de naturaleza definida en este
apartado emitido al descuento.

Se estima que no existe rendimiento del capital mobiliario en las transmisiones lucrativas,
por causa de muerte de la persona contribuyente, de los activos representativos de la
captacin y utilizacin de capitales ajenos. Tendr esta consideracin incluso cuando
la transmisin lucrativa se efecte en uso del poder testatorio por el comisario, o por
cualquier ttulo sucesorio con eficacia de presente (en los trminos establecidos en el
artculo 5 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones).
En la transmisiones lucrativas por ttulo sucesorio con eficacia de presente, se tomar
como valor de adquisicin, para la persona adquirente de los activos representativos
de la captacin y utilizacin de capitales ajenos, a efectos de futuras transmisiones el
que tuvieran en el momento de la entrega de los mismos por parte de la o del donante
a la o al donatario, excepto que la o el donatario transmita los mismos activos antes
de que se produzca el fallecimiento de la o del donante, en cuyo caso la o el donatario
se subrogar, respecto de los valores y fechas de adquisicin, en la posicin de la o
del donante, conservando los que tuviera ste con anterioridad al pacto sucesorio con
eficacia de presente.

106 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

Integracin del rendimiento


Se computar como rendimiento la diferencia entre el valor de transmisin, reembolso,
amortizacin, canje o conversin de los mismos y su valor de adquisicin o suscripcin.
Para la cuantificacin del rendimiento, debern computarse los gastos accesorios de
adquisicin o enajenacin, en tanto se justifiquen adecuadamente.
El rendimiento obtenido se integrar en la base imponible del ahorro, excepto los
derivados de activos financieros de entidades vinculadas con la persona contribuyente,
que formarn parte de la base imponible general.

Rendimiento implcito

Rendimiento ntegro = (Valor de transmisin, amortizacin, canje o conversin Gastos


accesorios a la enajenacin) (Valor de adquisicin o suscripcin Gastos accesorios a la
adquisicin)

(Valor transmisin Gastos


transmisin) (Valor adquisicin El resultado se integra en la base imponible del ahorro.
Gastos adquisicin) 0

a) Con carcter general: el resultado obtenido se integra


en la base imponible del ahorro.
(Valor transmisin Gastos b) Cuando se hayan adquirido activos financieros
transmisin) (Valor adquisicin homogneos en los dos meses anteriores o posteriores
Gastos adquisicin) 0 a las transmisiones: el importe obtenido se integrar
a medida que se transmitan los activos financieros
que permanezcan en el patrimonio de la persona
contribuyente.

B) Activos financieros con rendimiento explcito

Concepto
Comprende aquellos activos financieros que generan intereses y cualquier otra forma
de retribucin pactada como contraprestacin a la cesin a terceros de capitales propios
y que no est comprendida en el concepto de rendimientos implcitos.
Destacan, entre otros:
a) Intereses derivados de cuentas de toda clase de instituciones financieras, incluyendo
los basados en operaciones sobre activos financieros. A modo de ejemplo, se pueden
citar entre otras:
- Cuentas corrientes.
- Cuentas corrientes especiales.

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 107


NDICE

- Libretas o cuentas de ahorro.


- Cuentas de alta remuneracin.
- Cuentas financieras. En este tipo de cuentas sus saldos estn casi siempre
invertidos en Deuda Pblica.
- Imposiciones a plazo.
b) Retribuciones en especie derivadas de toda clase de instituciones financieras. Se
computarn por su valor de mercado incrementado en el ingreso a cuenta correspon-
diente. El valor normal de mercado, en ningn caso puede ser inferior al coste que
suponga para el pagador o pagadora, tributos y gastos incluidos.
c) Intereses de cupones y cualquier otro tipo de rendimiento peridico derivados de
ttulos de renta fija.
d) Intereses de activos financieros con retencin efectiva del 1,2 por 100 en virtud de
la disposicin transitoria sptima de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades.
Son obligaciones, generalmente emitidas por empresas elctricas y autopistas, que
gozan de un rgimen fiscal especial, dado que se aplica una retencin efectiva del 1,2
por 100 sobre los rendimientos ntegros generados, gozando, asimismo del derecho
a deducirse en la cuota ntegra en concepto de retenciones atribuibles el 22,8 por
100 sobre los mismos rendimientos.
e) Intereses de prstamos concedidos a terceros.
f) Rentas satisfechas por una entidad financiera, como consecuencia de la transmisin,
cesin o transferencia, total o parcial, de un crdito titularidad de aqulla. Es una
operacin mediante la cual una entidad financiera (cedente) cede a un tercero
(cesionario) la totalidad o parte de un crdito concedido a una persona o entidad
(deudor cedido), pasando mediante esta operacin a ser acreedor del deudor.
g) Rendimientos procedentes de participaciones preferentes. Se consideran hbridos
entre la renta fija y la renta variable que tienen la consideracin de deuda perpetua
de las entidades que las emiten. Su emisin puede efectuarse por:
- Entidades de crdito.
- Entidades residentes en Espaa, cuyos derechos de voto correspondan en su
totalidad a una entidad de crdito dominante, de un grupo o subgrupo consolidado
de entidades de crdito y cuya actividad u objeto exclusivo sea la emisin de
participaciones preferentes.
- Entidades residentes en Espaa, cuyos derechos de voto correspondan en su
totalidad, directa o indirectamente, a entidades cotizadas que no sean de crdito.
- Entidades residentes en un territorio de la UE, que no tengan la consideracin de
paraso fiscal, y cuyos derechos de voto correspondan, en su totalidad, directa
o indirectamente, a una entidad de crdito dominante, de un grupo o subgrupo
consolidado de entidades de crdito y cuya actividad u objeto exclusivo sea la
emisin de participaciones preferentes.
- Entidades residentes en un territorio de la UE, que no tengan la consideracin de

108 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

paraso fiscal, y cuyos derechos de voto correspondan en su totalidad, directa o


indirectamente, a entidades cotizadas que no sean de crdito.
Entre sus caractersticas se pueden resaltar:
- Otorgan el derecho a percibir una remuneracin predeterminada de carcter no
acumulativo. El devengo de esta retribucin estar condicionado a la existencia
de beneficios distribuibles.
- No otorgan a sus titulares derechos polticos, salvo en los supuestos excepcionales
que se establezcan en las respectivas condiciones de emisin.
- No otorgan derechos de suscripcin preferente, respecto de futuras nuevas
emisiones.
- Tienen carcter perpetuo, aunque se pueda acordar amortizacin anticipada a partir
del quinto ao desde su fecha de desembolso, previa autorizacin del Banco de
Espaa.
- Tienen que cotizar en mercados secundarios.
- En los supuestos de liquidacin o disolucin u otros casos similares, la entidad
de crdito dominante del grupo o subgrupo consolidable de las entidades de
crdito, las participaciones preferentes darn derecho a obtener exclusivamente
el reembolso de su valor nominal, junto con la remuneracin devengada y no
satisfecha, situndose en orden de prelacin de crditos, inmediatamente detrs
de todos los acreedores, subordinados o no, de la entidad de crdito emisora o de
la dominante del grupo o subgrupo consolidable de entidades de crdito y delante
de los accionistas ordinarios y, en su caso, de los cuota partcipes.
- En el momento de realizar la emisin, el importe nominal en circulacin no
podr ser superior al 30 por 100 de los recursos propios bsicos del grupo o
subgrupo consolidable, incluido el importe de la propia emisin, sin perjuicio de
las limitaciones adicionales que puedan establecerse a efectos de la solvencia.
Si dicho porcentaje se sobrepasara una vez realizada la emisin, la entidad de
crdito deber presentar ante el Banco de Espaa su autorizacin para retornar
al cumplimiento de dicho porcentaje. El Banco de Espaa podr modificar dicho
porcentaje.

Integracin del rendimiento


Las retribuciones dinerarias, con carcter general, se integrarn en la base imponible del
ahorro, el importe total de los rendimientos devengados. Se exceptan de esta norma,
los rendimientos derivados de entidades vinculadas con la persona contribuyente, que
formarn parte de la base imponible del general.
En el caso de las retribuciones en especie, la persona contribuyente incluir en su base
imponible del ahorro la valoracin correspondiente a dicha retribucin, segn las normas
recogidas en la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, ms el
ingreso a cuenta correspondiente en el supuesto de que no haya sido repercutido aqul.

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 109


NDICE

Rgimen fiscal aplicable a los rendimientos obtenidos derivados de aportaciones


financieras subordinadas
La Norma Foral 13/2013 en sus disposicin adicional 27. establece el rgimen fiscal
aplicable a los rendimientos obtenidos por personas fsicas derivados de las aportaciones
financieras subordinadas.
Adems, en su disposicin adicional 28., se establece el rgimen de integracin
y compensacin de las rentas negativas derivadas de las aportaciones financieras
subordinadas, de las participaciones preferentes as como de la deuda subordinada.
La tributacin de estos productos financieros se analizar de forma ms detallada en la
documentacin anexa Aportaciones financieras subordinadas, Participaciones preferentes
y Deuda subordinada de este manual.

C) Activos financieros con rendimiento mixto


Son aquellos activos financieros que gozan de las caractersticas recogidas en los
apartados A) y B) anteriores, que se considerarn de rendimiento explcito o implcito, a
los exclusivos efectos de retencin, en funcin de que el efectivo anual que produzcan
sea al menos o est por debajo, respectivamente del tipo de referencia vigente en el
momento de la emisin.
Por lo tanto, seguirn el rgimen de activos financieros con rendimiento explcito, a
efectos de retencin, cuando el efectivo anual que produzcan de esta naturaleza sea
igual o superior al tipo de referencia vigente en el momento de la emisin, aunque
en las condiciones de emisin, amortizacin o reembolso se hubiese fijado, de forma
implcita otro rendimiento adicional. Este tipo de referencia ser el 80 por 100 del tipo
efectivo correspondiente al precio medio ponderado redondeado que hubiera resultado
en la ltima subasta del trimestre precedente correspondiente a bonos del Estado a tres
aos, si se tratara de activos financieros con plazo igual o inferior a cuatro aos; a bonos
del Estado a cinco aos, si se tratara de activos financieros con plazo superior a cuatro
aos pero igual o inferior a siete; a obligaciones del Estado a diez, quince o treinta aos,
si se tratara de activos con plazo superior. En el caso de que no pueda determinarse
ningn tipo de referencia para algn plazo, ser de aplicacin el del plazo ms prximo
al de la emisin planeada. El tipo de referencia ser del 40 por 100, si se trata de deuda
pblica con rendimiento mixto, cuyos cupones e importe amortizado se calculan con
referencia a un ndice de precios.
En el caso de activos financieros con rendimiento variable o flotante se tomar como
inters efectivo de la operacin su tasa de rendimiento interno, considerando nicamente
los rendimientos de naturaleza explcita y calculada, en su caso, con referencia a la
valoracin inicial del parmetro respecto del cual se fije peridicamente el importe
definitivo de los rendimientos devengados.

Prstamos de valores
Los prstamos de valores son una actividad financiera con incidencia tanto entre los
rendimientos derivados de la participacin en los fondos propios de cualquier tipo de en-

110 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

tidad como entre los rendimientos procedentes de la cesin a terceros de capitales pro-
pios, incluso entre las ganancias y prdidas de patrimonio de la persona contribuyente.
En general, puede entenderse como prstamos de valores la prctica financiera
mediante la cual un o una prestamista, cede de forma temporal uno o ms ttulos contra
una garanta, a cambio de una comisin, a una o un prestatario o tomador, la o el cual
contrae la obligacin de devolver los ttulos, en el momento que sean solicitados o
al finalizar un plazo de tiempo previamente determinado. Asimismo, se establece un
sistema de pagos de la o del prestatario a la o al prestamista en compensacin de los
beneficios econmicos disfrutados por aqul durante la vigencia del prstamo.
Este tipo de operaciones debern reunir las caractersticas que se relacionan a conti-
nuacin:
a) Prstamos de valores negociados en un mercado secundario cuya finalidad sea la
disposicin de los mismos para su enajenacin posterior, para ser objeto de prstamo
o para servir como garanta en una operacin financiera, quedando sometido a las
prescripciones siguientes:

- Slo sern aptos para ser objeto del prstamo los valores que por su frecuencia
de negociacin o liquidez o por su aptitud para servir de garanta en operaciones
de poltica monetaria, sern designados por el organismo rector del mercado en
cuestin. Asimismo, podrn ser prestados los valores idnticos a los de la o del
emisor que sean objeto de oferta pblica de venta o suscripcin de valores y
quede constancia de la operacin en el folleto informativo.
- Los valores entregados en prstamo debern pertenecer a la o al prestamista,
y hallarse en poder de ste en virtud de operaciones ya liquidadas en la fecha
de perfeccin del contrato. A tales efectos, bien el o la prestamista, bien la o
el prestatario, deber ser una entidad participante o miembro del sistema
correspondiente de compensacin y liquidacin del mercado en donde se negocia
el valor.
- Los valores prestados y los que se entreguen al vencimiento de la operacin
debern estar libres de toda carga o gravamen, careciendo de dicha condicin los
valores cuyos derechos polticos o econmicos estn sometidos a alguna clase
de limitacin, restriccin o suspensin.
- La operacin de prstamo ser registrada o anotada en la correspondiente cuenta
de valores de la entidad encargada de la administracin o depsito de valores y
comunicada tanto al rgano rector del mercado como al sistema de compensacin
y liquidacin.
- El o la prestamista, salvo prueba en contrario, percibir los frutos derivados de los
derechos econmicos inherentes a dichos calores, incluidas las primas de asis-
tencia a Juntas Generales de Accionistas que se devenguen durante el prstamo.
De igual modo, le correspondern los derechos de asignacin gratuita y de sus-
cripcin preferente de nuevas acciones que nazcan durante la vida del prstamo.
- El plazo de vencimiento del prstamo no podr ser superior a un ao.

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 111


NDICE

- El o la prestataria deber asegurar la devolucin del prstamo mediante la consti-


tucin de garantas que determine, en su caso, la Comisin Nacional del Mercado
de Valores.
b) Prstamos de valores no comprendidos en la letra a) anterior que tengan por objeto
valores admitidos a negociacin en las bolsas de valores, mercados y sistemas
organizados de negociacin radicados en Estados miembros de la OCDE, que renan
las condiciones que se relacionan a continuacin:
- Que la cancelacin del prstamo se efecte mediante la devolucin de otros
tantos valores homogneos a los prestados.
- Que se establezca una remuneracin dineraria a favor de la o del prestamista
y, en todo caso, se convenga la entrega a la o al prestamista de los importes
dinerarios correspondientes a los derechos econmicos o que por cualquier otro
concepto se deriven de los valores prestados durante la vigencia del prstamo.
- Que el plazo de vencimiento no sea superior a un ao.
- Que el prstamo se realice o instrumente con la participacin o mediacin de una
entidad financiera establecida en Espaa y los pagos de la o del prestamista se
efecten a travs de dicha entidad.

Tributacin de la o del prestamista:


a) Entrega de valores. Se entiende que en el momento de la cesin de los valores
no se produce alteracin alguna en la composicin del patrimonio de la persona
contribuyente. Lo que implica, que en ese momento no se generar ni una ganancia
ni una prdida de patrimonio.
b) Devolucin de los valores. Se estima que en ese momento, al igual que ocurre
con la entrega, no se produce alteracin en la composicin del patrimonio de la
persona contribuyente. Como consecuencia, no se generar ni ganancia ni prdida
de patrimonio.
c) Remuneracin del prstamo. Tendr la consideracin de rendimiento del capital mo-
biliario derivado de la cesin a terceros de capitales propios.
d) Compensaciones percibidas por los derechos econmicos que se deriven de los
valores prestados durante la vigencia del prstamo. Tendrn la consideracin de
rendimientos del capital mobiliario obtenidos por la cesin a terceros de capitales
propios, excepto las compensaciones correspondientes por los conceptos que se
relacionan a continuacin, que se imputarn al momento en que se produzcan los
mismos:
- Distribucin de la prima de emisin de acciones o participaciones.
- Reducciones de capital con devolucin de aportaciones.
- Derechos de suscripcin preferente o de asignacin gratuita.

Tributacin del o de la prestataria


a) Percepciones que pueden generar los valores tomados en prstamo:

112 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

- Dividendos y participaciones en beneficios derivados de los valores tomados en


prstamo. Tendrn la consideracin de rendimientos del capital mobiliario proce-
dentes de la participacin en los fondos propios de cualquier tipo de entidad. Se
integrarn en la base imponible del ahorro del o de la prestataria. Asimismo, ten-
dr derecho a la exencin por dividendos y participaciones en beneficios, si en el
momento de la realizacin del prstamo el o la prestamista cumple los requisitos
para su aplicacin.
- Intereses de capitales ajenos derivados de la cesin a terceros de capitales
propios. Tendrn la consideracin de rendimientos del capital mobiliario por dicho
concepto.
- Distribucin de la prima de emisin. El importe total percibido tributar dentro del
concepto de rendimiento del capital mobiliario derivados de la participacin en los
fondos propios de cualquier tipo de entidad. No genera derecho a la exencin por
dividendos.
- Reduccin de capital con devolucin de aportaciones que afecte a los valores
prestados. El importe percibido o, en su caso, el valor de mercado, tributar dentro
del concepto de rendimientos del capital mobiliario derivado de la participacin
en los fondos propios de cualquier tipo de entidad.
- Derechos de suscripcin preferente o de asignacin gratuita. Tendrn la
consideracin de rendimientos del capital mobiliario derivados de la participacin
en los fondos propios de cualquier tipo de entidad. Se integrar en la base
imponible el valor de mercado de los derechos de suscripcin o de asignacin
gratuita adjudicados con ocasin de la ampliacin de capital.

b) Pago de compensaciones por parte del o de la prestataria a la o al prestamista.


Cuando la o el prestatario deba compensar al prestamista por los derechos
econmicos derivados de los valores prestados, durante la vigencia del prstamo,
los importes efectivamente satisfechos tendrn la consideracin de gasto financiero.
En consecuencia, la persona prestataria contribuyente del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Fsicas no podr aplicarse en concepto de gasto ningn importe
satisfecho.

c) Renta derivada de la transmisin de los valores tomados en prstamo. Se imputar


al perodo impositivo en el que tenga lugar la posterior adquisicin de otros valores
homogneos, y se calcular por la diferencia entre el valor de transmisin y el valor
de adquisicin que corresponda a los valores homogneos adquiridos durante la du-
racin del prstamo y con posterioridad a la transmisin. En caso de que para hacer
frente a la devolucin de los valores, la o el prestatario tome a prstamo nuevos va-
lores homogneos o entregue valores homogneos preexistentes en su patrimonio,
se tomar como valor de adquisicin el de cotizacin en la fecha del nuevo prsta-
mo o cancelacin. Asimismo, el citado valor de cotizacin se tomar como valor de
transmisin para calcular la renta derivada de la devolucin efectuada con valores
homogneos.

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 113


NDICE

2.3. PROCEDENTES DE OPERACIONES DE CAPITALIZACIN DE


CONTRATOS DE SEGURO DE VIDA O INVALIDEZ
El punto 1 del artculo 36 de la Norma Foral 13/2013 determina que tienen la conside-
racin de rendimientos del capital mobiliario las percepciones dinerarias o en especie
procedentes de operaciones de capitalizacin o de contratos de seguro de vida o inva-
lidez, excepto cuando con arreglo a lo previsto en el artculo 18 de la Norma Foral del
Impuesto, deban tributar como rendimientos del trabajo.
En una primera aproximacin y, con carcter general, en este apartado nos estamos
refiriendo a seguros de personas, los cuales segn los casos, tributan en los trminos
siguientes:
a) En caso de seguros colectivos, diferenciamos dos supuestos:
- Cuando la indemnizacin o prestacin es percibida por persona distinta de la
persona asegurada, existir sujecin al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
- Cuando la indemnizacin o prestacin es percibida por la persona asegurada, se
tributar por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas en concepto de
rendimiento del trabajo.
b) En caso de seguros individuales, igualmente diferenciamos dos supuestos:
- Cuando la prestacin del seguro se percibe por personas distinta del o de la
tomadora del mismo, existe sujecin al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
- Cuando la prestacin del seguro se percibe por la o el tomador del mismo, se
tributar por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas en concepto de
rendimiento del capital mobiliario.
En consecuencia, en todo este apartado estaremos refirindonos a seguros individuales
de personas, cuando las prestaciones sean percibidas por la o el tomador del seguro.

Seguro individual Seguro colectivo

Prestacin percibida por persona distinta de Prestacin percibida por persona distinta de
la o del tomador del seguro la persona asegurada

Contribuyente del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Prestacin percibida por la o el tomadora del Prestacin percibida por la persona


seguro asegurada

Contribuyente sujeto al Impuesto sobre la Contribuyente sujeto al Impuesto sobre la


Renta de las Personas Fsicas. Renta de las Personas Fsicas.
Rendimientos del capital mobiliario. Rendimientos del trabajo.

Las distintas prestaciones pueden ser percibidas en forma de renta o de capital. En


general, afirmaremos que una persona recibe un capital o una renta diferida si al cabo
de un tiempo de haber satisfecho una o sucesivas primas, percibe una nica prestacin

114 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

(forma de capital) o sucesivas prestaciones a lo largo del tiempo (forma de renta),


pudiendo tener, estas ltimas, carcter temporal o vitalicio. Afirmaremos que se percibe
una renta inmediata, cuando a partir del momento en que se satisface una prima nica
comienza la percepcin de sucesivas prestaciones que, al igual que en las rentas
diferidas, podrn tener carcter vitalicio o temporal.

2.3.1. Seguros de capital diferido


Si como consecuencia de la operacin de seguro o capitalizacin se percibe un capital
diferido, el rendimiento del capital mobiliario vendr determinado por la diferencia entre
el capital percibido y la cuanta de las primas satisfechas. Dicho resultado se integrar
en su totalidad en la base imponible del ahorro.

Rendimiento = Capital percibido - Primas satisfechas


Integracin del rendimiento en la base imponible del ahorro.

EJEMPLO:
El da 1 de septiembre de 2012, la seora HH contrata un seguro de vida
con capital diferido a tres aos, en virtud de la cual si la tomadora del seguro
sobrevive el 1 de septiembre de 2015 percibir un capital de 80.000 euros.
Para ello paga 36 primas mensuales de 2.000 euros cada una.

SOLUCIN:
Primas satisfechas= 2.000 x 36= 72.000 e
Rendimiento = Capital percibido Primas satisfechas = 80.000 72.000
= 8.000 e
Los 8.000 euros se integrarn en la base imponible del ahorro de la Seora
HH.

Rgimen transitorio para los contratos de seguro de vida generadores de incre-


mentos o disminuciones de patrimonio con anterioridad al 1 de enero de1999
La Disposicin Transitoria Octava de la Norma Foral 13/2013, establece un rgimen
transitorio para los contratos de seguro de vida generadores de incrementos o
disminuciones de patrimonio con anterioridad al 1 de enero de1999. En la misma se
concreta que, cuando se perciba un capital diferido, derivado de un seguro contratado con
anterioridad al 1 de enero de 1999 (a efectos prcticos debe ser un contrato de seguro
celebrado con anterioridad al 31 de diciembre de 1994), a la parte del rendimiento neto,
cuantificado por la diferencia entre dicho capital y el importe de las primas satisfechas,
correspondiente a primas satisfechas con anterioridad al 31 de diciembre de 1994, que
se hubiera generado con anterioridad al 1 de enero de 2007, se reducir en un 14,28 por
100 por cada ao redondeado por exceso, que medie entre el abono de la prima y el 31
de diciembre de 1994.

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 115


NDICE

Para el clculo correspondiente se proceder de la forma siguiente:


1. Se determinar el rendimiento neto total mediante la diferencia entre el capital dife-
rido y el importe de las primas satisfechas.

Rendimiento neto total (RNT) = Capital percibido Primas satisfechas

2. Se calcular la parte del rendimiento neto total que corresponda a cada una de las primas
satisfechas con anterioridad al 31 de diciembre de 1994. Para ello se multiplicar el ren-
dimiento neto total por el coeficiente de ponderacin resultante del cociente siguiente:
- En el numerador, el resultado de multiplicar la prima correspondiente por el nmero
de aos transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepcin.
Importe Prima x N. aos transcurridos desde el pago de la prima hasta el cobro
de la percepcin = Pi x ti
- En el denominador, la suma de los productos resultantes de multiplicar cada prima
por el nmero de aos transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la
percepcin.
Suma resultante de multiplicar el importe de cada prima por el nmero de aos
transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepcin = Pi x ti
Rendimiento neto total correspondiente a cada una de las primas satisfechas con
anterioridad al 31 de diciembre:
Pi x ti
RNTi94 = RNT x
Pi x ti

3. Para cada una de las partes del rendimiento neto total que corresponde a cada una de las
primas satisfechas con anterioridad al 31 de diciembre de 1994, ser preciso determinar
el importe de aqullas que se ha generado con anterioridad al 1 de enero de 2007. Para
ello ser preciso aplicar, a la cuanta resultante de la operacin determinada en el punto
2. anterior, el coeficiente de ponderacin que se deduzca del cociente siguiente:
- En el numerador el tiempo transcurrido entre el pago de la prima correspondiente
y el 1 de enero de 2007.
- En el denominador, el tiempo transcurrido entre el pago de la prima y la fecha de
cobro de la prestacin.
4. Se determinar el importe a reducir del rendimiento neto total. Para lo cual, a cada
una de las partes del rendimiento neto total calculadas por aplicacin de los puntos
anteriores se reducirn en un 14,28 por 100 por cada ao transcurrido, redondeado
por exceso, entre el pago de la prima correspondiente y el 31 de diciembre de 1994.
Cuando hubiesen transcurrido ms de seis aos entre dichas fechas, el porcentaje a
aplicar ser del 100 por 100.
Nmero de aos transcurridos, redondeado por exceso, entre el pago de la prima
correspondiente y el 31 de diciembre de 1994: n

Importe a reducir = RNT94/06 x 0,1428 x n

116 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

EJEMPLO:
El da 1 de enero de 1990, la seora ZZ contrata un seguro de vida de capital
diferido a veinticuatro aos y medio, en virtud del cual si la tomadora del
seguro sobrevive el 1 de julio de 2015 percibir un capital de 136.700 euros.
Para ello paga 26 primas anuales, la ltima ser semestral, de tal forma que la
primera es de 2.000 euros, aumentando su importe 200 euros anualmente.

Primas Fecha Importe (e) N. aos Importe x N. das


percep. N. aos percep.
1 01/01/1990 2.000 25,5 51.000 9.306
2 01/01/1991 2.200 24,5 53.900 8.941
3 01/01/1992 2.400 23,5 56.400 8.576
4 01/01/1993 2.600 22,5 58.500 8.211
5 01/01/1994 2.800 21,5 60.200 7.846
6 01/01/1995 3.000 20,5 61.500 7.481
7 01/01/1996 3.200 19,5 62.400 7.116
8 01/01/1997 3.400 18,5 62.900 6.751
9 01/01/1998 3.600 17,5 63.000 6.386
10 01/01/1999 3.800 16,5 62.700 6.021
11 01/01/2000 4.000 15,5 62.000 5.656
12 01/01/2001 4.200 14,5 60.900 5.291
13 01/01/2002 4.400 13,5 59.400 4.926
14 01/01/2003 4.600 12,5 57.500 4.561
15 01/01/2004 4.800 11,5 55.200 4.196
16 01/01/2005 5.000 10,5 52.500 3.831
17 01/01/2006 5.200 9,5 49.400 3.466
18 01/01/2007 5.400 8,5 45.900 3.101
19 01/01/2008 5.600 7,5 42.000 2.736
20 01/01/2009 5.800 6,5 37.700 2.371
21 01/01/2010 6.000 5,5 33.000 2.006
22 01/01/2011 6.200 4,5 27.900 1.641
23 01/01/2012 6.400 3,5 22.400 1.276
24 01/01/2013 6.600 2,5 16.500 911
25 01/01/2014 6.800 1,5 10.200 546
26 01/01/2015 7.000 0,5 3.350 181

Sumas 116.700 1.228.350

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 117


NDICE

1. Determinacin del rendimiento neto total.


RNT = 136.700 110.000 = 20.000 e
2. Clculo de la parte de rendimiento neto total que corresponde a cada
una de las primas satisfechas con anterioridad al 31 de diciembre de
1994.
Determinamos el coeficiente de ponderacin correspondiente a dichas
primas.
Rendimiento neto
Importe Coeficiente (Co) correspondiente a cada
Ao
e (Pi x ti / Pi x ti) prima (RNT x Co)
e
20.000 x 0,041519111 =
01/01/1990 2.000 51.000 / 1.228.350 = 0,041519111
830,38

20.000 x 0,043880002 =
01/01/1991 2.200 53.900 / 1.228.350 = 0,043880002
877,6

20.000 x 0,045915252 =
01/01/1992 2.400 56.400 / 1.228.350 = 0,045915252
918,31

20.000 x 0,047624863 =
01/01/1993 2.600 58.500 / 1.228.350 = 0,047624863
952,5

20.000 x 0,049008833 =
01/01/1994 2.800 60.200 / 1.228.350 = 0,049008833
980,18

Totales 4.558,96

3. Clculo del importe del rendimiento neto generado con anterioridad


al 1 de enero de 2007 para cada una de las partes del rendimiento
neto total que corresponda a cada una de las primas satisfechas con
anterioridad a 31 de diciembre de1994.
Generado Generado
Rendimiento Das hasta hasta
Total das Coeficiente (Co) a partir
neto (RN) 01/01/2007 01/01/2007
(n) (n / n06) (RN06 = RN x 01/01/2007 (RN
(e) (n06)
Co) (e) RN06) (e)

830,38 6.205 9.306 0,66677412 553,68 276,7

877,6 5.840 8.941 0,65317079 573,22 304,38

918,31 5.475 8.576 0,63840951 586,25 332,05

952,5 5.110 8.211 0,62233589 592,77 359,72

980,18 4.745 7.846 0,60476676 592,78 387,4

Totales 2.898,7 1.660,25

118 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

4. Aplicacin de la reduccin del 14,28%

Rendimiento neto
Rendimiento neto reducido a integrar
generado hasta N. aos
en base imponible (e)
01/01/2007 (e)

553,68 5 553,68 5 x 0,1428 x 553,68 = 158,35

573,22 4 573,22 4 x 0,1428 x 573,22 = 245,8

586,25 3 586,25 3 x 0,1428 x 586,25 = 335,1

592,77 2 592,77 2 x 0,1428 x 592,77 = 423,48

592,78 1 592,78 0,1428 x 592,78 = 508,13

Total rendimiento neto a integrar 1.670,86

5. Rendimiento neto a integrar en la base imponible del ahorro.


Rendimiento neto total = 20.000 e
Rendimiento neto correspondiente a primas satisfechas con
anterioridad al 31/12/1994 = 4.558,96 e
Rendimiento neto correspondiente a primas satisfechas con
anterioridad al 31/12/1994, generado con anterioridad al 01/01/2007
= 2.898,7 e
Rendimiento neto reducido correspondiente a primas satisfechas con
anterioridad a 31/12/1994, generado con anterioridad al 01/01/2007
= 1.670,86 e
Rendimiento neto correspondiente a primas satisfechas con
anterioridad al 31/12/1994, generado a partir del 01/01/2007
= 1.660,25 e
Rendimiento neto correspondiente a primas satisfechas a partir del
01/01/1995 = 20.000 4.558,96 = 15.441,04 e
Rendimiento neto a integrar en la base imponible del ahorro
= 1.670,86 + 1.660,25 + 15.441,04 = 18.772,15 e

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 119


NDICE

2.3.2. seguro de rentas inmediatas


En este caso, nos estamos refiriendo a aquellas rentas que prcticamente pueden comen-
zar a percibirse desde el mismo momento de la contratacin del seguro, generalmente,
se satisface una prima nica y a partir de ese momento puede iniciarse su percepcin.
Formarn parte de los rendimientos del capital mobiliario de la persona contribuyente
y se integrarn en su base imponible del ahorro, siempre que no hayan sido adquiridas
mediante herencia, legado y cualquier otro ttulo sucesorio.
La Norma Foral del Impuesto diferencia su tratamiento en funcin de que la percepcin
de las mismas tenga carcter temporal o vitalicio.

Seguros de rentas vitalicias inmediatas


Las rentas percibidas van a tributar en el impuesto segn porcentajes distintos, que
varan en funcin de la edad del rentista en el momento de la constitucin de aqullas,
permaneciendo constantes durante toda su vigencia.
Rentas vitalicias inmediatas
Edad del perceptor o perceptora en Porcentaje aplicable a cada
Rendimiento del capital mobiliario
el momento de su constitucin anualidad

Menos de 40 aos 40 % 0,40 x Anualidad


Entre 40 y 49 aos 35 % 0,35 x Anualidad
Entre 50 y 59 aos 28 % 0,28 x Anualidad
Entre 60 y 65 aos 24 % 0,24 x Anualidad
Entre 66 y 69 aos 20 % 0,20 x Anualidad
70 o ms aos 8% 0,08 x Anualidad

Estos porcentajes se aplicarn en las mismas condiciones, a todas las rentas vitalicias
inmediatas percibidas durante el ejercicio con independencia del ao de constitucin.

EJEMPLO:
La Seora AA de 65 aos de edad contrata con una compaa de seguros,
mediante el pago de una prima nica de 60.000 euros, el derecho a percibir
una renta vitalicia inmediata de 600 euros mensuales. La formalizacin del
contrato se realiza el 2 de enero de 2015.

SOLUCIN:
Anualidad = 600 x 12 = 7.200 e
La edad de la perceptora en el momento de la constitucin de la renta es
de 65 aos. En consecuencia, el porcentaje aplicable es del 24%.
Rendimiento = 7.200 x 0,24 = 1.728 e
Los 1.728 euros se integrarn en la base imponible del ahorro.

120 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

Tendrn esta misma consideracin las rentas vitalicias percibidas de los planes
individuales de ahorro sistemtico. Configurndose stos como contratos celebrados
con entidades aseguradoras para constituir, con los recursos aportados, una renta
vitalicia asegurada, siempre que se cumplan los requisitos siguientes:
a) Los recursos aportados se instrumentarn a travs de seguros individuales de vida en
las que la persona contratante, asegurada y beneficiaria sea la propia contribuyente.
b) La renta vitalicia se constituir con los derechos econmicos procedentes de dichos
seguros de vida. En los contratos de renta vitalicia podrn establecerse mecanismos
de reversin o perodos ciertos de presentacin o frmulas de contraseguro en caso
de fallecimiento una vez constituida la renta vitalicia.
c) El lmite mximo anual satisfecho en concepto de primas de este tipo de contratos
ser de 8.000 euros, y ser independiente de los lmites de aportaciones de sistemas
de previsin social. Asimismo, el importe total de las primas acumuladas en estos
contratos no podr superar la cuanta total de 240.000 euros por contribuyente.
d) En el supuesto de disposicin total o parcial, por la persona contribuyente, antes de la
constitucin de la renta vitalicia, de los derechos econmicos acumulados, se tributar
por la diferencia entre el capital percibido y el importe de las primas satisfechas, en
proporcin a la disposicin total realizada. A estos efectos, se considerar que la
cantidad recuperada corresponde a las primas satisfechas en primer lugar, incluida
su correspondiente rentabilidad.
En el caso de anticipacin, total o parcial de los derechos econmicos derivados de
la renta vitalicia constituida, la persona contribuyente deber integrar en el perodo
impositivo en el que se produzca la anticipacin, la renta que estuvo exenta por
aplicacin del punto 23 del artculo 9 de la Norma Foral del Impuesto.
e) Los seguros de vida aptos para esta frmula contractual no sern los seguros
colectivos que instrumenten compromisos por pensiones conforme a la disposicin
adicional del texto refundido de la Ley de Planes y Fondos de Pensiones, ni los
instrumentos de previsin social que reducen la base imponible del Impuesto.
f) En el condicionado del contrato se har constar de forma expresa y destacada que
se trata de un plan individual de ahorro sistemtico.
g) La primera prima satisfecha deber tener una antigedad superior a diez aos en el
momento de la constitucin de la renta.

Seguros de rentas temporales inmediatas


Este tipo de rentas tributarn en el impuesto segn distintos porcentajes, que varan en
funcin de la duracin de la renta, permaneciendo constante durante todo el tiempo de
percepcin.

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 121


NDICE

Rentas temporales inmediatas


Porcentaje aplicable a cada Rendimiento del capital
Duracin de la renta (t)
anualidad mobiliario

t 5 aos 12 % 0,12 x Anualidad

5 aos t 10 aos 16 % 0,16 x Anualidad

10 aos t 15 aos 20 % 0,20 x Anualidad

t 15 aos 25 % 0,25 x Anualidad

Estos porcentajes, se aplicarn en las mismas condiciones, a todas las rentas temporales
inmediatas percibidas durante el ejercicio con independencia del ao de su constitucin.

EJEMPLO:
La Seora JJ, contrata el da 2 de enero de 2010, un seguro mediante el
pago de una prima de 90.000 euros, que le garantiza una renta mensual de
900 euros durante 12 aos.

SOLUCIN:
Anualidad del ao 2015 = 900 x 12 = 10.800 e
Dado que la duracin de la renta es de 12 aos el porcentaje a aplicar ser
el 20%.
Rendimiento del capital mobiliario = 10.800 x 0,2 = 2.160 e
Rendimiento que se integrar en la base imponible del ahorro.

Anteriormente se ha comentado que quedan excluidas del Impuesto sobre las Rentas
de las Personas Fsicas las rentas inmediatas, tanto vitalicias como temporales, que
hayan sido adquiridas en virtud de herencia, legado y cualquier otro ttulo sucesorio,
es decir, aquellas que hayan sido adquiridas a ttulo gratuito por actos mortis causa,
estando, exclusivamente sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Sin em-
bargo, esta excepcionalidad no se produce cuando la adquisicin de la renta sea a ttulo
gratuito por actos inter vivos, es decir, mediante donacin, que s estar sujeta al
Impuesto sobre las Rentas de las Personas Fsicas.

2.3.3. SEGUROS DE RENTAS DIFERIDAS


Con carcter general, la tributacin de las rentas diferidas se va a diferenciar de las
inmediatas, en la consideracin de la rentabilidad obtenida durante el tiempo transcurrido
desde el pago de la nica y sucesivas primas hasta el inicio de la percepcin de la renta.

122 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

El rendimiento correspondiente se integrar en la base imponible del ahorro.


Al igual que ocurre con las rentas inmediatas, quedan excluidas del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Fsicas aquellas rentas que hayan sido adquiridas por herencia,
legado o cualquier otro ttulo sucesorio.
Como en el apartado anterior tambin se va a efectuar la diferenciacin entre rentas
vitalicias y temporales.

Seguros de rentas vitalicias diferidas


Para la determinacin del rendimiento correspondiente a este tipo de rentas, podemos
diferenciar tres bloques:
a) Rentas vitalicias diferidas constituidas con anterioridad al 1 de enero de 1999. Tribu-
tarn por aplicacin, sobre la anualidad percibida, de porcentajes similares a los refle-
jados para las rentas vitalicias inmediatas, establecidos en funcin de la edad del o
de la rentista en el momento de la constitucin de la renta, permaneciendo constan-
tes durante toda su vigencia.

Rentas vitalicias diferidas constituidas con anterioridad al 01/01/1999

Edad del perceptor o perceptora en el Porcentaje aplicable a Rendimiento del


momento de su constitucin cada anualidad capital mobiliario
Menos de 40 aos 40 % 0,40 x Anualidad
Entre 40 y 49 aos 35 % 0,35 x Anualidad
Entre 50 y 59 aos 28 % 0,28 x Anualidad
Entre 60 y 65 aos 24 % 0,24 x Anualidad
Entre 66 y 69 aos 20 % 0,20 x Anualidad
70 o ms aos 8% 0,08 x Anualidad

b) Rentas vitalicias diferidas constituidas a partir del 1 de enero de 1999 . Su tributacin


vendr determinada por adicin de la rentabilidad obtenida, hasta la constitucin de
la renta, al importe calculado de forma similar al de la letra a) anterior.
A estos efectos, la rentabilidad vendr determinada por la diferencia entre el valor
actual financiero-actuarial de la renta que se constituye y el importe de las primas
satisfechas. La rentabilidad as calculada se repartir linealmente durante los diez
primeros aos de cobro la renta vitalicia.
Rentabilidad
Valor actual financiero-actuarial renta que se constituye Importe primas satisfechas

Imputacin durante los 10 primeros aos de cobro de la renta vitalicia diferida

Valor actual financiero-actuarial renta que se constituye Importe primas satisfechas


_______________________________________________________________________________
10

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 123


NDICE

Rentas vitalicias diferidas constituidas a partir del 01/01/1999

Edad del perceptor


Porcentaje
o perceptora en el
aplicable a Rendimiento del capital mobiliario
momento de su
cada anualidad
constitucin

Durante los 10 primeros aos de su cobro:


0,40 x Anualidad + (Rentabilidad/10)
Menos de 40 aos 40 %
A partir de 10 aos de su cobro:
0,40 x Anualidad

Durante los 10 primeros aos de su cobro:


0,35 x Anualidad + (Rentabilidad/10)
Entre 40 y 49 aos 35 %
A partir de 10 aos de su cobro:
0,35 x Anualidad

Durante los 10 primeros aos de su cobro:


0,28 x Anualidad + (Rentabilidad/10)
Entre 50 y 59 aos 28 %
A partir de 10 aos de su cobro:
0,28 x Anualidad

Durante los 10 primeros aos de su cobro:


0,24 x Anualidad + (Rentabilidad/10)
Entre 60 y 65 aos 24 %
A partir de 10 aos de su cobro:
0,24 x Anualidad

Durante los 10 primeros aos de su cobro:


0,20 x Anualidad + (Rentabilidad/10)
Entre 66 y 69 aos 20 %
A partir de 10 aos de su cobro:
0,20 x Anualidad

Durante los 10 primeros aos de su cobro:


0,08 x Anualidad + (Rentabilidad/10)
70 o ms aos 8%
A partir de 10 aos de su cobro:
0,08 x Anualidad

c) Rentas vitalicias diferidas adquiridas por donacin o cualquier otro negocio jurdico
a ttulo gratuito e inter vivos, a excepcin de los ttulos sucesorios con eficacia de
presente. Tributarn de forma similar a la reflejada en la letra a) anterior.

124 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

Rentas vitalicias diferidas adquiridas por donacin o cualquier otro negocio


jurdico a ttulo gratuito e inter vivos, a excepcin de los ttulos sucesorios con
eficacia de presente

Edad del perceptor o perceptora en el Porcentaje aplicable a Rendimiento del capital


momento de su constitucin cada anualidad mobiliario

Menos de 40 aos 40 % 0,40 x Anualidad

Entre 40 y 49 aos 35 % 0,35 x Anualidad

Entre 50 y 59 aos 28 % 0,28 x Anualidad

Entre 60 y 65 aos 24 % 0,24 x Anualidad

Entre 66 y 69 aos 20 % 0,20 x Anualidad

70 o ms aos 8% 0,08 x Anualidad

EJEMPLO:
La Seora B de 54 aos de edad, formaliz un contrato de seguro el 2 de
enero de 2004, en el cual mediante el pago de una prima anual de 3.500
euros durante 8 aos, adquiere el derecho a percibir una renta vitalicia de
3.000 euros anuales. El valor actual financiero-actuarial de la renta en el
momento de su constitucin es de 35.000 euros. El 2 de enero de 2012,
momento de la constitucin de la renta comienza a percibir mensualidades.

SOLUCIN:
Los porcentajes a aplicar a las anualidades sern los correspondientes a la
edad del rentista en el momento de la constitucin de la renta. La misma
se constituye el 2 de enero de 2012, lo que hace que la Seora B tenga en
ese momento 62 aos y meses, en consecuencia el porcentaje a aplicar
ser del 24% durante toda la vigencia de la renta.
Rentabilidad = Valor actual financiero-actuarial de la renta Primas satisfechas
Primas satisfechas = 8 x 3.500 = 28.000 e
Rentabilidad = 35.000 28.000 = 7.000 e
7.000
Rentabilidad imputable al ejercicio 2015 = = 700 e
10
Rendimiento ejercicio 2015 = 0,24 x 3.000 + 700 = 1.420 e
Se integrar en la base imponible del ahorro de la contribuyente.

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 125


NDICE

Seguros de rentas temporales diferidas


Al igual que en el caso de las rentas vitalicias diferidas, tambin en este supuesto se
diferencian los tres mismos bloques, con la salvedad de que se aplicarn los porcentajes
correspondientes a las rentas temporales.
a) Rentas temporales diferidas constituidas con anterioridad al 1 de enero de 1999.
Tributarn por aplicacin, sobre la anualidad percibida, de porcentajes similares a
los reflejados para las rentas temporales inmediatas, establecidos en funcin de su
duracin.

Rentas temporales diferidas constituidas con anterioridad al 01/01/1999

Porcentaje aplicable a Rendimiento del capital


Duracin de la renta (t)
cada anualidad mobiliario

t 5 aos 12 % 0,12 x Anualidad

5 aos t 10 aos 16 % 0,16 x Anualidad

10 aos t 15 aos 20 % 0,20 x Anualidad

t 15 aos 25 % 0,25 x Anualidad

b) Rentas temporales diferidas constituidas a partir del 1 de enero de 1999. Su tributacin


vendr determinada por adicin de la rentabilidad obtenida, hasta la constitucin de
la renta, al importe calculado de forma similar al de la letra a) anterior.
A estos efectos, la rentabilidad vendr determinada por la diferencia entre el valor
actual financiero-actuarial de la renta que se constituye y el importe de las primas
satisfechas. La rentabilidad as calculada se repartir linealmente durante los aos de
duracin de la renta con el mximo de diez aos.

Rentabilidad

Valor actual financiero-actuarial renta que se constituye Importe primas satisfechas

Imputacin durante los 10 primeros aos de cobro de la renta vitalicia diferida

Valor actual financiero-actuarial renta que se constituye Importe primas satisfechas


_______________________________________________________________________________
t

Siendo t el nmero de aos de duracin de la renta.


A efectos de cmputo el nmero de aos de duracin de la renta no podr exceder de 10
t 10

126 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

Rentas temporales diferidas constituidas a partir del 01/01/1999

Porcentaje aplicable a
Duracin de la renta (t) Rendimiento del capital mobiliario
cada anualidad

t 5 aos 12 % 0,12 x Anualidad + (Rentabilidad/t)

5 aos t 10 aos 16 % 0,16 x Anualidad + (Rentabilidad/t)

Durante los 10 primeros aos de su


cobro:
0,20 x Anualidad + (Rentabilidad/10)
10 aos t 15 aos 20 %
A partir de 10 aos de su cobro:
0,20 x Anualidad

Durante los 10 primeros aos de su


cobro:
0,25 x Anualidad + (Rentabilidad/10)
t 15 aos 25 %
A partir de 10 aos de su cobro:
0,25 x Anualidad

c) Rentas temporales diferidas adquiridas por donacin o cualquier otro negocio jurdico
a ttulo gratuito e inter vivos, a excepcin de los ttulos sucesorios con eficacia de
presente. Tributarn de forma similar a la reflejada en la letra a) anterior.

Rentas temporales diferidas adquiridas por donacin o cualquier otro negocio


jurdico a ttulo gratuito e inter vivos, a excepcin de los ttulos sucesorios
con eficacia de presente
Porcentaje aplicable a
Duracin de la renta (t) Rendimiento del capital mobiliario
cada anualidad

t 5 aos 12 % 0,12 x Anualidad

5 aos t 10 aos 16 % 0,16 x Anualidad

10 aos t 15 aos 20 % 0,20 x Anualidad

t 15 aos 25 % 0,25 x Anualidad

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 127


NDICE

El rgimen de tributacin comentado en este apartado para las rentas diferidas ser,
asimismo, aplicable a aquellos seguros de vida o invalidez que prevean prestaciones en
forma de capital y dicho capital se destine a la constitucin de rentas vitalicias o tempo-
rales, siempre que esta posibilidad de conversin se recoja en el contrato de seguro. En
ningn caso, el mismo tendr efectos, cuando el capital se ponga a disposicin de la
persona contribuyente por cualquier medio.

2.3.4. RGIMEN DE LAS PRESTACIONES DE JUBILACIN E INVALIDEZ PERCIBIDAS


EN FORMA DE RENTA
Las prestaciones por jubilacin e invalidez percibidos en forma de renta por las personas
beneficiarias de contratos de seguro de vida o invalidez, distintos de los contemplados en
la letra a) del artculo 18 de la Norma Foral del Impuesto (en general pensiones y haberes
pasivos de la Seguridad Social y Clases Pasivas y dems prestaciones pblicas por situa-
ciones de incapacidad, jubilacin, accidente, enfermedad, viudedad o similares; incluidas
en el concepto de rendimientos del trabajo), y en los que no ha existido ningn tipo de
movilizacin de las provisiones del contrato de seguro durante su vigencia, se integrarn
en la base imponible del ahorro del impuesto, en concepto de rendimientos del capital
mobiliario, a partir del momento en que su cuanta exceda de las primas que hayan sido
satisfechas en virtud del contrato o, en el caso de que la renta haya sido adquirida por
donacin o cualquier otro negocio jurdico a ttulo gratuito e inter vivos, a excepcin de los
ttulo sucesorios con eficacia de presente, cuando excedan del valor actuarial de las rentas
en el momento de la constitucin de las mismas. En ningn caso, sern de aplicacin los
porcentajes recogidos en los apartados anteriores para las rentas vitalicias y temporales.
El presente rgimen resultar de aplicacin siempre que se cumplan las condiciones
siguientes:
a) Las contingencias por las que pueden percibirse las prestaciones sern las previstas
en el apartado 6 del artculo 8 del Texto refundido de la ley de regulacin de los
planes y fondos de pensiones:
- Jubilacin.
- Incapacidad laboral y permanente para la profesin habitual o absoluta y
permanente para todo trabajo.
- Muerte.
- Dependencia severa o gran dependencia.
b) Se entender que ha existido algn tipo de movilizacin de las provisiones del
contrato de seguro cuando se incumplan las limitaciones que en relacin con el
ejercicio de los derechos econmicos, establece la disposicin adicional primera
del Texto refundido de la Ley de regulacin de los planes y fondos de pensiones,
aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y su normativa
de desarrollo, respecto a los seguros colectivos que instrumenten compromisos por
pensiones de las empresas.
c) Para el caso de las prestaciones por jubilacin, ser necesario que el contrato de segu-
ro se haya concertado, al menos, con dos aos de antelacin a la fecha de la jubilacin.

128 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

2.3.5. Extincin de rentas


En los supuestos de extincin de rentas temporales o vitalicias, que no hayan sido
adquiridas por herencia, legado o cualquier otro ttulo sucesorio, cuando la extincin
tenga su origen en el ejercicio del derecho de rescate, el rendimiento del capital
mobiliario ser el resultado de sumar al importe del rescate las rentas satisfechas hasta
dicho momento y de restar las primas satisfechas y las cuantas que hayan tributado
como rendimientos del capital mobiliario.
En la prctica, este clculo se corresponde con la aplicacin del rgimen general de las
operaciones de capitalizacin de contratos de seguro, en el cual el rendimiento vendr
determinado por la diferencias entre el capital percibido y el importe de las primas
satisfechas.
Rendimiento = Capital percibido - Primas satisfechas

Si consideramos que el capital percibido equivale a la suma del importe del rescate ms
las rentas percibidas hasta el momento del rescate:
Capital percibido = Importe percibido del rescate + Rentas percibidas hasta el momento
del rescate

Pero hay que tener en cuenta que una parte de las rentas percibidas hasta el momento
del rescate ya tribut, en el momento de su percepcin, como rendimiento del capital
mobiliario. Por consiguiente, en el momento del rescate el capital percibido sujeto a
tributacin ser, el importe percibido del rescate ms la parte de las rentas percibidas
hasta ese momento que no han tributado:
Capital percibido sujeto a tributacin en el momento del rescate = Importe percibido del
rescate + (Rentas percibidas hasta el momento del rescate Importe de las cuantas
que ya han tributado como rendimiento del capital mobiliario)

Para el clculo del rendimiento del capital mobiliario, correspondiente al momento del
rescate, slo ser preciso restar el importe total de las primas satisfechas, a la cantidad
anterior:
Rendimiento = Importe percibido del rescate + (Rentas percibidas hasta el momento
del rescate Importe de las cuantas que ya han tributado como rendimiento del capital
mobiliario) Primas satisfechas

Rendimiento del capital mobiliario = Importe percibido del rescate + (Rentas percibidas hasta
el momento del rescate Importe de las cuantas que ya han tributado como rendimiento
del capital mobiliario) Primas satisfechas

Por tanto, con carcter general, el rendimiento del capital mobiliario derivado de la ex-
tincin de rentas temporales o vitalicias, vendr determinado por el resultado de sumar
al importe percibido del rescate la parte de las rentas recibidas hasta el momento del
rescate que no han tributado en el impuesto y restarle el importe total de las primas
satisfechas.

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 129


NDICE

Slo se establecen dos excepciones al rgimen general y, en ambos casos, al clculo


establecido ser preciso restarle la rentabilidad obtenido hasta el momento de la
constitucin de la renta:
a) Cuando se extingan rentas temporales o vitalicias adquiridas por donacin o cualquier
otro negocio jurdico a ttulo gratuito e inter vivos.

b) Cuando se acuda al rescate de rentas temporales o vitalicias cuya constitucin se


haya producido con anterioridad al 1 de enero de 1999.

Excepciones a) y b)

Rendimiento del capital mobiliario = Importe percibido del rescate + (Rentas percibidas hasta
el momento del rescate Importe de las cuantas que ya han tributado como rendimiento
del capital mobiliario) Primas satisfechas Rentabilidad obtenida hasta la constitucin
de la renta

El rendimiento obtenido, como consecuencia de la extincin de rentas, se integrar en


la base imponible del ahorro.

2.4. RENTAS VITALICIAS Y OTRAS TEMPORALES QUE TENGAN POR


CAUSA LA IMPOSICIN DE CAPITALES
En este apartado nos referimos a rentas vitalicias o temporales que se derivan de
una imposicin de capital, que puede ser de carcter mueble o inmueble, y no es
efectuada en el marco de una operacin de seguro o capitalizacin.
El origen de este tipo de contrato puede encontrarse en el Cdigo Civil, en concreto en
su artculo 1.802 que afirma: El contrato aleatorio de renta vitalicia obliga al deudor a
pagar una pensin o rdito anual durante la vida de una o ms personas determinadas
por un capital en bienes muebles o inmuebles, cuyo dominio se le transfiere desde
luego con la carga de la pensin. Aunque no se haga referencia al contrato de renta
temporal se entiende que sera perfectamente aplicable en las mismas condiciones.
La Norma Foral del Impuesto, establece que en el caso de rentas vitalicias u otras
temporales que tengan por causa la imposicin de capitales, salvo cuando hayan sido
adquiridos por herencia, legado o cualquier otro ttulo sucesorio, se considerar rendi-
miento del capital mobiliario, y se integrar en la base imponible del ahorro de la per-
sona contribuyente, el resultado de aplicar a cada anualidad los porcentajes previstos
para las rentas vitalicias o temporales, inmediatas derivadas de contratos de seguro
de vida.

130 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

Rentas vitalicias que tengan por causa la imposicin de capitales


Edad del perceptor
o perceptora en el Porcentaje aplicable a
Rendimiento del capital mobiliario
momento de su cada anualidad
constitucin

Menos de 40 aos 40 % 0,40 x Anualidad

Entre 40 y 49 aos 35 % 0,35 x Anualidad

Entre 50 y 59 aos 28 % 0,28 x Anualidad

Entre 60 y 65 aos 24 % 0,24 x Anualidad

Entre 66 y 69 aos 20 % 0,20 x Anualidad

70 o ms aos 8% 0,08 x Anualidad

Rentas temporales que tengan por causa la imposicin de capitales


Porcentaje aplicable a
Duracin de la renta (t) Rendimiento del capital mobiliario
cada anualidad

t 5 aos 12 % 0,12 x Anualidad

5 aos t 10 aos 16 % 0,16 x Anualidad

10 aos t 15 aos 20 % 0,20 x Anualidad

t 15 aos 25 % 0,25 x Anualidad

Aunque no sea objeto de estudio de este captulo, s creemos conveniente indicar que
este tipo de operaciones tienen los siguientes efectos adicionales:
a) Se generar una ganancia o prdida de patrimonio, para la persona que realiza la
transmisin, devengada en ese momento, de elementos patrimoniales a cambio
de una renta vitalicia o temporal, que vendr determinada por la diferencia entre el
valor actual financiero actuarial de la renta y el valor de adquisicin de los elementos
patrimoniales transmitidos.
b) En el momento de la extincin de la renta vitalicia o temporal, se computar una
ganancia o prdida patrimonial, para la persona obligada al pago de aqulla, por la
diferencia entre el valor de adquisicin del capital recibido y la suma de las rentas
efectivamente satisfechas.

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 131


NDICE

2.5. OTROS RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO


Se incluirn en este grupo, debiendo integrarse en la base imponible general, los rendi-
mientos, dinerarios o en especie, que se relacionan a continuacin:
a) Los procedentes de la propiedad intelectual cuando la persona contribuyente no sea
el autor o autora y los procedentes de la propiedad industrial que no se encuentre
afecta a actividades econmicas realizadas por la persona contribuyente.
b) Los procedentes de la prestacin de asistencia tcnica, salvo que dicha prestacin
tenga lugar en el mbito de una actividad econmica.
c) Los procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, as como
los procedentes del subarrendamiento percibidos por la o el subarrendador, que no
constituyan actividades econmicas.
d) Los procedentes de la cesin del derecho a la explotacin de la imagen o del
consentimiento o autorizacin para su utilizacin, salvo que se obtengan por quien genera
el derecho a la explotacin de la imagen o en el mbito de una actividad econmica.

3. RENDIMIENTO NTEGRO
En general, el rendimiento ntegro vendr determinado por la totalidad de los rendimientos
percibidos.

Rendimiento ntegro = 100% x Rendimiento obtenido

4. GASTOS DEDUCIBLES
Los gastos deducibles se aplicarn exclusivamente a los rendimientos derivados de la
prestacin de asistencia tcnica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios o
minas o de subarrendamientos. En general, sern deducibles los gastos necesarios para
la obtencin de los rendimientos y, en su caso, el importe del deterioro sufrido por los
bienes o derechos de los que los ingresos procedan:
a) Los intereses de capitales ajenos invertidos en la adquisicin, rehabilitacin o mejora
bienes, derechos o facultades de uso o disfrute de los que procedan los rendimientos,
y dems gastos de financiacin.
b) Los tributos y recargos no estatales, as como las tasas y recargos estatales,
cualquiera que sea su denominacin, siempre que incidan sobre los rendimientos
computados o sobre los bienes o derechos productores de los mismos y no tengan
carcter sancionador o deriven del retraso en el cumplimiento de las obligaciones
tributarias.
c) Las cantidades devengadas por terceros en contraprestacin directa o indirecta
o como consecuencia de servicios personales, tales como los de administracin,
vigilancia, portera o similares.

132 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

d) Los ocasionados por la formalizacin del arrendamiento, subarrendamiento, cesin o


constitucin de derechos y los de defensa de carcter jurdico relativos a los bienes,
derechos o rendimientos.
e) Los saldos de dudoso cobro siempre que esta circunstancia quede suficientemente
justificada. Se entender cumplido este requisito:
- Cuando la o el deudor se halle en situacin de concurso.
- Cuando entre el momento de la primera gestin de cobro realizada por la persona
contribuyente y el de finalizacin del perodo impositivo hubiesen transcurrido
ms de seis meses y no se hubiera producido una renovacin de crdito.
Cuando un saldo de dudoso cobro fuese cobrado posteriormente a su deduccin, se
computar como ingreso en el ejercicio en que se produzca dicho cobro.
f) Los gastos de conservacin y reparacin. A estos efectos tendrn esta consideracin:
- Los efectuados regularmente con la finalidad de mantener el uso normal de los
bienes materiales, como el pintado, revoco o arreglo de instalaciones.
- Los de sustitucin de elementos, como instalaciones de calefaccin, ascensor,
puertas de seguridad u otros.
No sern deducibles por este concepto las cantidades destinadas a ampliacin o
mejora de los bienes.
g) El importe de las primas de contratos de seguro, bien sean de responsabilidad
civil, incendio, rotura de cristales u otros de naturaleza anloga, sobre los bienes o
derechos productores de los rendimientos.
h) Las cantidades destinadas a servicios o suministros.
i) Las cantidades destinadas a la amortizacin, siempre que correspondan a su
depreciacin efectiva.
En ningn caso la suma de los gastos deducibles podr dar lugar a un rendimiento neto
negativo.
No obstante, en el caso de rendimientos procedentes del subarrendamiento sobre
las viviendas a que se refiere el artculo 2 de la Ley 29/1994, de 29 de noviembre,
de Arrendamientos Urbanos, para la obtencin del rendimiento neto nicamente se
aplicar un bonificacin del 20 por 100 sobre los rendimientos ntegros obtenidos por
cada inmueble subarrendado.

5. RENDIMIENTO NETO
El punto 1 del artculo 39 de la Norma Foral del Impuesto determina, con carcter general,
que el rendimiento neto del capital mobiliario coincidir con la suma de los rendimientos
ntegros, excepto aquellos que procedan de la prestacin de asistencia tcnica, del
arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas o de subarrendamientos.

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 133


NDICE

Rendimiento neto de capital mobiliario

Rendimiento ntegro Gastos necesarios para


Prestacin de asistencia tcnica obtencin del rendimiento ntegro Importe del
deterioro 0

Rendimiento ntegro Gastos necesarios para


Arrendamiento de bienes muebles,
obtencin del rendimiento ntegro Importe del
negocios o minas
deterioro 0

Rendimiento ntegro Gastos necesarios para


Subarrendamiento (excepto viviendas
obtencin del rendimiento ntegro Importe del
del artculo 2 de la Ley 29/1994)
deterioro 0

Subarrendamiento de viviendas del Rendimiento ntegro 0,2 x Rendimiento ntegro =


artculo 2 de la Ley 29/1994 0,8 x Rendimiento ntegro

Resto rendimientos Rendimiento ntegro

La Norma Foral del Impuesto establece, para los conceptos del capital mobiliario incluidos
en el apartado de otros rendimientos y bajo ciertas condiciones, que la integracin
de su rendimiento neto en la base imponible general se pueda efectuar a porcentajes
inferiores al 100 por 100. En particular:
a) Cuando su perodo de generacin sea superior a dos aos no excediendo de cinco
aos, y no se obtengan de forma peridica o recurrente, el porcentaje de integracin
del rendimiento neto ser del 60 por 100.
b) Cuando su perodo de generacin sea superior a cinco aos y no se obtenga de
forma peridica o recurrente, el porcentaje de integracin del rendimiento neto ser
del 50 por 100.
c) Tendrn asimismo, la condicin de obtenidos de forma notoriamente irregular en el
tiempo, cuando se imputen a un nico perodo, siendo su porcentaje de integracin
del 50 por 100, los siguientes:
- Importes obtenidos en el traspaso o la cesin del contrato de arrendamiento.
- Indemnizaciones percibidas del arrendatario o subarrendatario por daos o
desperfectos en los supuestos de arrendamiento.
La cuanta mxima sobre la que se aplicarn los porcentajes reducidos no podr exceder
de 300.000 euros anuales. En el supuesto de que en un mismo ejercicio concurran
rendimientos con distintos porcentajes de integracin, se aplicarn en primer lugar los
ms reducidos. Las cuantas que excedan de los 300.000 euros anuales, se integrarn
al 100 por 100.

134 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

Integracin Rendimiento Neto


Tipo de rendimiento Porcentaje de integracin
Obtenidos por la participacin en los fondos Integracin en la base imponible del ahorro = 100 % x
propios de cualquier tipo de entidad Rendimiento neto

Obtenidos por la cesin a terceros de capitales Integracin en la base imponible del ahorro = 100 % x
propios Rendimiento neto

Procedentes de operaciones de capitalizacin,


de contratos de seguros de vida o invalidez Integracin en la base imponible del ahorro = 100 % x
y de rentas derivadas de la imposicin de Rendimiento neto
capitales

-- Perodo de generacin superior a dos aos no


excediendo de cinco.
-- No se obtengan de forma peridica o recurrente.
Integracin en base imponible general = 60 % x
Rendimiento neto

-- Perodo de generacin superior a cinco aos.


-- No se obtengan de forma peridica o recurrente.
Integracin en base imponible general = 50 % x
Rendimiento neto

Otros rendimientos del capital mobiliario -- Importes obtenido por el traspaso o la cesin del
contrato de arrendamiento.
-- Su imputacin se efecta en un nico perodo.
Integracin en base imponible general = 50 % x
Rendimiento neto

-- Indemnizaciones percibidas del arrendatario o


subarrendatario por daos o desperfectos, en los
supuestos de arrendamiento.
-- Su imputacin se efecta en un nico perodo.
Integracin en base imponible general = 50 % x
Rendimiento neto

Lmite mximo anual del rendimiento neto al que se aplican los porcentajes de integracin reducidos =
300.000 e

RN porcentaje integracin reducido 300.000 e


Integracin BI:
1. 300.000 x Porcentaje integracin reducido
RN porcentaje integracin reducido 2. ( RN porcentaje integracin reducido 300.000)
300.000 e
Integracin BI = RN x Porcentaje Orden de aplicacin de los porcentajes de integracin,
integracin reducido en su caso:
1. 50 %.
2. 60 %.
3. 100 %.

Cuando conste que el perodo de generacin sea superior a dos aos pero no sea posible determinar
exactamente el referido perodo se considerar que el mismo es de tres aos.

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 135


NDICE

Cuando los rendimientos con perodo de generacin superior a dos aos, susceptibles
de aplicar los porcentajes de integracin reducidos, se perciban de forma fraccionada,
se aplicarn los porcentajes de integracin reducidos del 60 por 100 y del 50 por 100, en
caso de que el cociente resultante de dividir el nmero de aos correspondiente al perodo
de generacin, computados de fecha a fecha, entre el nmero de perodos impositivos
de fraccionamiento, sea superior a dos o a cinco, respectivamente. Asimismo, el lmite
de 300.000 euros se distribuir de forma proporcional a las cantidades que se perciban
en cada ejercicio de fraccionamiento.

6. INDIVIDUALIZACIN DE RENTAS
En el caso de contribuyentes integrados en una unidad familiar que presenten su
autoliquidacin del impuesto en rgimen de tributacin individual, los rendimientos del
capital mobiliario se considerarn obtenidos por las personas contribuyentes titulares de
los elementos patrimoniales, bienes o derechos de que provengan y teniendo en cuenta:
a) Las pruebas aportadas por las personas contribuyentes.
b) Las pruebas descubiertas por la Administracin.
c) Las disposiciones reguladoras del rgimen econmico matrimonial o pareja de hecho.
d) Los preceptos de la legislacin civil aplicables a las relaciones patrimoniales entre los
miembros de la unidad familiar.
La titularidad de los bienes o derechos que, conforme a las disposiciones del
correspondiente rgimen econmico del matrimonio o pareja de hecho, sean comunes
a ambos cnyuges o miembros de la pareja de hecho se atribuirn por mitad a cada uno.

7. IMPUTACIN TEMPORAL
Con carcter general, los ingresos y gastos que determinan la renta a incluir en la
base imponible del impuesto se imputarn al perodo impositivo en que se hubiesen
devengado los unos o producidos los otros, con independencia del momento en que se
realicen los correspondientes cobros y pagos.

136 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

Integracin de los rendimientos del capital mobiliario en la base imponible


Rendimientos obtenidos por la participacin en los fondos propios
de cualquier tipo de entidad
Base imponible general Base imponible del ahorro

-- Beneficios distribuidos de entidades de -- Dividendos, primas de asistencia a juntas y


tenencia de determinados valores, cuando dicha participaciones en beneficios de cualquier
distribucin se haga con cargo a dividendos entidad (ver beneficios distribuidos de entidades
o participaciones en beneficios de entidades de tenencia de determinados valores).
no residentes en territorio espaol o, rentas -- Rendimientos procedentes de cualquier clase
positivas derivadas de la transmisin de de activos que, estatutariamente o por decisin
participaciones en dicho tipo de entidades. de los rganos sociales, faculten para participar
-- Rendimientos atribuidos a los socios/as, en beneficios, ventas, operaciones o conceptos
herederos/as, comuneros/as o partcipes de anlogos.
entidades en rgimen de atribucin de rentas, -- Rendimientos derivados de la constitucin
cuando su participacin se limite a la mera o cesin de derechos o facultades de uso o
aportacin de un capital (rendimiento mximo disfrute.
imputable 15% del capital aportado).
-- Cualquier otra utilidad procedente de una
entidad por la condicin de socio/a, accionista,
asociado/a o partcipe.
-- Rendimientos derivados de la distribucin de la
prima de emisin de acciones o participaciones.
-- Posibles excesos derivados de las reducciones
de capital que tengan por finalidad la devolucin
de aportaciones.

Rendimientos obtenidos por la cesin a terceros de capitales propios

Base imponible general Base imponible del ahorro

-- Intereses y cualquier otro forma de retribucin -- Intereses y cualquier otra forma de retribucin
pactada como remuneracin por la cesin a pactada como remuneracin por la cesin
terceros de capitales propios que provengan a terceros de capitales propios (excepto los
de entidades vinculadas con la persona que provengan de entidades vinculadas con la
contribuyente. persona contribuyente).
-- Rendimientos derivados de la transmisin, -- Rendimientos derivados de la transmisin,
reembolso, amortizacin, canje o conversin de reembolso, amortizacin, canje o conversin
activos financieros de entidades vinculadas a la de activos financieros (excepto los que
persona contribuyente. provengan de entidades vinculadas a la persona
contribuyente).

Rendimientos derivados de operaciones de capitalizacin,


de contratos de seguros de vida o invalide
Base imponible general Base imponible del ahorro

-- Prestaciones en forma de capital diferido.


-- Rentas vitalicias, inmediatas y diferidas.
-- Rentas temporales, inmediatas y diferidas.
-- Extincin de rentas temporales y vitalicias,
inmediatas y diferidas.

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 137


Rentas que tengan por causa la imposicin de capitales

Base imponible general Base imponible del ahorro


NDICE

-- Rentas vitalicias.
-- Rentas temporales.

Rentas que tengan por causa la imposicin de capitales

Base imponible general Base imponible del ahorro

-- Rentas vitalicias.
-- Rentas temporales.

Otros rendimientos del capital mobiliario

Base imponible general Base imponible del ahorro

-- Rendimientos procedentes de la propiedad


intelectual cuando la persona contribuyente no
sea el autor o autora.
-- Rendimientos procedentes de la propiedad
industrial que no se encuentre afecta a
actividades econmicas realizadas por la
persona contribuyente.
-- Rendimientos procedentes de la prestacin de
asistencia tcnica, salvo que dicha prestacin
tenga lugar en el mbito de una actividad
econmica.
-- Rendimientos procedentes del arrendamiento
de bienes, negocios o minas, as como los
procedentes del subarrendamiento percibidos
por el subarrendador/a, que no constituyan
actividades econmicas.
-- Rendimientos procedentes de la cesin a
terceros del derecho a la explotacin de
la imagen de la persona contribuyente o
autorizacin para su utilizacin, salvo que se
obtengan por quien genera el derecho a la
explotacin de la imagen o en el mbito de una
actividad econmica.

138 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

CASO PRCTICO:
La Seora JJ posee una cartera de valores, de la cual se deducen los
siguientes datos y cantidades, segn resumen anual emitido por la entidad
depositaria:
- Dividendos de acciones de la sociedad SOSA, que tributa en el Impuesto
sobre Sociedades sin bonificacin ni reduccin alguna:
Importe dividendo = 800 euros; retencin = 156 euros; gastos de
administracin y depsito = 15 euros.
- Dividendos de acciones de la sociedad GASA, que tributa en el Impuesto
sobre Sociedades sin bonificacin ni reduccin alguna:
Importe dividendo = 500 euros; retencin = 97,5 euros; gastos de admi-
nistracin y depsito = 10 euros.
- Retornos cooperativa protegida ZI:
Importe retorno = 250 euros; retencin= 48,75 euros.
- Retornos cooperativa especialmente protegida CC:
Importe = Importe = 150 euros; retencin = 29,25 euros.
- Intereses bonos, bonificados:
Importe intereses = 1.000 euros; retencin = 12 euros; retencin atribuible
= 228 euros; gastos de administracin y depsito = 20 euros.
- Intereses de obligaciones:
Importe intereses = 700 euros; retencin = 136,5 euros; gastos adminis-
tracin y depsito = 12 euros.
- Intereses cuenta corriente:
Importe intereses = 125 euros; retencin = 24,38 euros.
- Imposicin a plazo fijo:
Importe intereses = 1.200 euros; retencin = 234 euros.
- El 15 de febrero de 2015 ha vendido unas Letras del Tesoro suscritas el
15 de diciembre de 2014: El precio de suscripcin fue de 20.000 euros,
en el momento del reembolso percibi 21.500 euros. Los gastos de la
operacin ascendieron a 100 euros.

SOLUCIN:
1. Rendimientos obtenidos por la participacin en los fondos propios de
cualquier entidad.
- Dividendos de la sociedad SOSA = 800 e; retencin = 156 e

Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario 139


NDICE

- Dividendos procedentes de la sociedad GASA = 500 e; retencin =


97,5 e
- Retornos cooperativa ZI = 250 e; retencin = 48,75 e
- Retornos cooperativa CC = 150 e; retencin = 29,25 e
Total importe ntegro = 800 + 500 + 250 + 150 = 1.700 e
Aplicacin exencin = 1.700 1.500 = 200 e. Importe que se integrar
en la base imponible del ahorro.
Total retenciones = 156 + 97,5 + 48,75 + 29,25 = 331,5 e

2. Rendimientos obtenidos de la cesin a terceros de capitales propios.


- Intereses bonificados = 1.000 e; retencin efectiva = 12 e; Retencin
atribuible = 228 e
- Intereses obligaciones = 700 e; retencin = 136,5 e
- Intereses cuenta corriente = 125 e; retencin = 24,38 e
- Imposicin plazo fijo = 1.200 e; retencin = 234 e
- Letras del Tesoro = (21.500 100) 20.000 = 1.400 e
Total importe ntegro = 1.000 + 700 + 125 + 1.200 + 1.400 = 4.425 e
Total retenciones = 12 + 136,5 + 24,38 + 234 = 406,88 e
Retencin atribuible a deducir en cuota = 228 e
Total rendimiento del capital mobiliario = 200 + 4.425 = 4.625 e. Importe
que se integrar en la base imponible del ahorro.
Precisin respecto de las retenciones:
Aunque el artculo 89 del Reglamento del Impuesto establece para
los rendimientos del capital mobiliario una retencin del 19 por 100, su
Disposicin transitoria cuarta concreta que para el ejercicio 2015 la misma
ser del 20 por 100 cuando la obligacin a retener hubiera nacido con
anterioridad al 12 de julio de 2015 y del 19,5 por 100 cuando se hubiera
producido a partir de dicha fecha: Los porcentajes de retencin e ingreso
a cuenta del 19 por 100 previstos en los artculos 89, 98 y en el apartado
2 del artculo 100 del presente Reglamento sern el 20 por 100 cuando la
obligacin de retener o ingresar a cuenta hubiera nacido con anterioridad
a 12 de julio de 2015. Cuando el nacimiento de la obligacin de retener o
ingresar a cuenta se hubiera producido a partir de dicha fecha, el porcentaje
de retencin o ingreso a cuenta ser el 19,5 por 100. Para resolver este
caso prctico se ha considerado que la obligacin a retener ha nacido con
posterioridad al 12 de julio de 2015. Por lo tanto, el porcentaje a aplicar ha
sido el 19,5 por 100.

140 Captulo V - Rendimientos del capital mobiliario


NDICE

CAPTULO VI
RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES
ECONMICAS

1. CONCEPTO
Se considerarn rendimientos ntegros de actividades econmicas aquellos que,
procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos
factores, supongan por parte del contribuyente la ordenacin por cuenta propia de
medios de produccin y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de
intervenir en la produccin o distribucin de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideracin los rendimientos de las actividades extractivas,
de fabricacin, comercio o prestacin de servicios, incluidas las de artesana, agrcolas,
forestales, ganaderas, pesqueras, de construccin, mineras y las profesionales.
Se entender que el arrendamiento o compraventa de inmuebles tiene la consideracin
de actividad econmica nicamente cuando para la ordenacin de la actividad se cuente,
al menos, con una persona empleada con contrato laboral, a jornada completa y con
dedicacin exclusiva a esa actividad.
No se computar como persona empleada el cnyuge, pareja de hecho, ascendiente,
descendiente o colateral de segundo grado, ya tenga su origen en el parentesco, en la
consanguinidad, en la afinidad, en la relacin que resulte de la constitucin de la pareja
de hecho o en la adopcin, del o de la contribuyente, ni las personas que tengan la
consideracin de personas vinculadas con la misma de acuerdo con la Norma Foral del
Impuesto sobre Sociedades.

1.1. Rendimientos de actividades empresariales


Para distinguir la naturaleza, mercantil o no, de las actividades empresariales, la normativa
correspondiente establece que no tienen la consideracin de actividades empresariales
mercantiles, las agrcolas, ganaderas y las actividades de artesana siempre que en este
ltimo caso las ventas de los objetos construidos o fabricados por los artesanos se
realicen por stos en sus talleres.

1.2. Rendimientos de actividades profesionales


Se considerarn actividades profesionales exclusivamente las clasificadas en las seccio-
nes segunda (actividades profesionales) y tercera (actividades artsticas) de las Tarifas
del Impuesto sobre Actividades Econmicas.

Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas 141


NDICE

Rendimientos de actividades profesionales


En particular tendrn la consideracin de profesionales los y las contribuyentes que
desarrollen el libre ejercicio de una profesin liberal y en concreto:
a) Los sujetos a la Seccin Segunda de las Tarifas del lmpuesto sobre Actividades Eco-
nmicas (abogados/as, arquitectos/as).
b) Comisionistas y agentes comerciales (sin contrato laboral).
c) Recaudadores/as municipales.
d) Titulares de la propiedad industrial o intelectual (cuando pertenezca al/a la autor/a).
e) El profesorado, cualquiera que sea la naturaleza de las enseanzas, que ejerza la
actividad en su domicilio, casas particulares o en academia o establecimiento abierto.
La enseanza en academias o establecimientos propios tendr la consideracin de
actividad empresarial.
f) Las remuneraciones por conferencias, ponencias en seminarios o cursillos u otras
actuaciones anlogas que no se presten como consecuencia de una relacin laboral.
No se considerarn rendimientos de actividades profesionales las cantidades que
perciban las personas, que a sueldo de una empresa por las funciones que realizan
en la misma, vengan obligadas a inscribirse en sus respectivos colegios profesionales
y, en general, las derivadas de una relacin de carcter laboral o dependiente. Dichas
cantidades se comprenden entre los rendimientos de trabajo.
Respecto a las entidades en rgimen de atribucin de rentas que ejerzan una actividad
profesional, a efectos del IRPF, los socios/as, herederos/as, comuneros/as o partcipes
que la desarrollen mantendrn su naturaleza de profesional, aun cuando la entidad est
sujeta a la Seccin primera de las tarifas del IAE por el ejercicio de la misma.

Rendimientos de artistas o deportistas


Sern artistas o deportistas los y las contribuyentes que con carcter independiente
acten individualmente o formando parte de un grupo, en locales pblicos o privados,
formando parte de un espectculo o deporte.
En particular sern los sujetos a la Seccin Tercera de las Tarifas del lmpuesto sobre
Actividades Econmicas.

Cuando una entidad en rgimen de atribucin de rentas desarrolle una actividad


econmica (empresarial o profesional), los rendimientos correspondientes a dicha
actividad tendrn esta misma naturaleza para los miembros de la entidad que intervengan
de forma habitual, personal y directa en la ordenacin por cuenta propia de los medios
de produccin y recursos humanos afectos a la actividad.
No obstante, los rendimientos atribuidos tendrn la calificacin de rendimientos del
capital para los/as socios/as, herederos/as, comuneros/as o partcipes que no realicen la
mencionada intervencin y su participacin en la entidad se limite a la mera aportacin
de un capital. En este supuesto se considerar que el rendimiento imputable es, como
mximo, del 15 por 100 del capital aportado.

142 Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas


NDICE

Las entidades en rgimen de atribucin de rentas que desarrollen actividades econmicas


atribuirn las rentas obtenidas a los/as socios/as, herederos/as, comuneros/as o
partcipes segn las normas o pactos aplicables en cada caso y, si stos no constaran
de forma fehaciente a la Administracin, se atribuirn por partes iguales.

2. ELEMENTOS PATRIMONIALES AFECTOS A UNA ACTIVIDAD


ECONMICA
Conocer si un elemento patrimonial se encuentra afecto o no a una actividad econmica
es fundamental en el supuesto de que se transmita dicho elemento. En caso afirmativo,
la ganancia o prdida patrimonial que pueda generarse en la transmisin forma parte
del rendimiento de la actividad econmica y se calcula de acuerdo con la normativa del
Impuesto sobre Sociedades.
Si por el contrario, el elemento patrimonial no est afecto, la ganancia o prdida
patrimonial generada se calcula conforme a las reglas establecidas para el clculo de las
ganancias y prdidas en la normativa reguladora del IRPF.
Se considerarn elementos patrimoniales afectos a una actividad econmica desarrollada
por el o la contribuyente, con independencia de que la titularidad de stos resulte comn
a ambos cnyuges o miembros de la pareja de hecho:
a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolla la actividad del contribuyente.
b) Los bienes destinados a los servicios econmicos y socioculturales del personal al
servicio de la actividad, no considerndose afectos los bienes de esparcimiento y
recreo o, en general, de uso particular del titular de la actividad econmica.
c) Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtencin
de los respectivos rendimientos. En ningn caso tendrn esta consideracin los
activos representativos de la participacin en fondos propios de una entidad y de la
cesin de capitales a terceros.
Slo se considerarn elementos patrimoniales afectos a una actividad econmica aquellos
que el o la contribuyente utilice para los fines de la misma. No se entendern afectos:
1. Aquellos que se utilicen simultneamente para actividades econmicas y para
necesidades privadas, salvo que la utilizacin para estas ltimas sea accesoria y
notoriamente irrelevante de acuerdo con lo previsto en el nmero 4 siguiente.
2. Aquellos que, siendo de la titularidad del o de la contribuyente, no figuren en la
contabilidad o registros oficiales de la actividad econmica que est obligado a llevar
el o la contribuyente, salvo prueba en contrario.
3. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan slo parcialmente al objeto
de la actividad, la afectacin se entender limitada a aquella parte de los mismos
que realmente se utilice en la actividad de que se trate. En este sentido, slo se
considerarn afectas aquellas partes de los elementos patrimoniales que sean
susceptibles de un aprovechamiento separado e independiente del resto. En ningn
caso sern susceptibles de afectacin parcial elementos patrimoniales indivisibles.

Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas 143


NDICE

4. Se considerarn utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y


notoriamente irrelevante los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el
desarrollo de la actividad econmica que se destinen al uso personal del o de la
contribuyente en das u horas inhbiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio
de dicha actividad.
Lo dispuesto en los nmeros 1, 3 y 4 no ser de aplicacin a los automviles de turismo
y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, ni a las embarcaciones y buques de
recreo o de deportes nuticos o aeronaves.
a) Los automviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas:
Con carcter general, no se considerarn afectos al desarrollo de una actividad econmica.
En los supuestos en los que el o la contribuyente acredite que el vehculo por l/
ella utilizado, como consecuencia de la naturaleza de la actividad realizada, resulta
notoriamente relevante y habitual para la obtencin de los ingresos, se considerar
afecto en un 50 por 100. En el caso de afectacin exclusiva del vehculo al desarrollo
de su actividad econmica, el o la contribuyente deber probar de forma fehaciente
dicha circunstancia.
No obstante, los siguientes vehculos se presumirn exclusivamente afectos al
desarrollo de la actividad econmica:
- Los vehculos mixtos utilizados en el transporte de mercancas.
- Los utilizados en las prestaciones de servicios de transporte de viajeros mediante
contraprestacin.
- Los utilizados por sus fabricantes en la realizacin de pruebas, ensayos,
demostraciones o en la promocin de ventas.
- Los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o
agentes comerciales.
- Los utilizados en la prestacin de servicios de enseanza de conductores o pilotos
mediante contraprestacin.
- Los utilizados en servicios de vigilancia.
- Los vehculos que se utilicen de forma efectiva y exclusiva en la actividad de
alquiler mediante contraprestacin, por entidades dedicadas con habitualidad a
esta actividad.
b) Las embarcaciones y buques de recreo o de deportes nuticos y las aeronaves:
Con carcter general, no se considerarn afectos al desarrollo de una actividad
econmica, salvo prueba en contrario.

2.1. Afectacin
La afectacin consiste en incorporar elementos patrimoniales a la actividad econmica
desde el patrimonio personal del o de la contribuyente.
La afectacin de bienes no produce alteracin patrimonial (ni ganancia ni prdida),

144 Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas


NDICE

siempre que los bienes continen formando parte de su patrimonio.


Los bienes y derechos afectados a la actividad se incorporan a la misma por el valor por
el que los mismos fueron adquiridos.
Dicho valor est formado por la suma del importe real de adquisicin, el coste de las
inversiones y mejoras efectuadas en el elemento patrimonial y los gastos y tributos
inherentes a la adquisicin excluidos los intereses satisfechos.
Dicho valor se minorar, cuando proceda, en el importe de las amortizaciones fiscalmente
deducibles, computndose en todo caso, la amortizacin mnima, es decir, la resultante
de aplicar al elemento patrimonial de que se trate el coeficiente derivado de su perodo
mximo de amortizacin, conforme a la normativa del Impuesto sobre Sociedades.
Se entender que no ha existido afectacin si se llevase a cabo la enajenacin de los
bienes o derechos antes de transcurridos tres aos desde su afectacin sin reinvertir el
importe de la enajenacin en los trminos previstos en el artculo 36 de la Norma Foral
del Impuesto sobre Sociedades.

2.2. Desafectacin
La desafectacin consiste en traspasar activos no corrientes desde el patrimonio
empresarial al personal del o de la contribuyente.
La desafectacin de activos no corrientes por el o la contribuyente no constituye alteracin
patrimonial, siempre que los bienes continen formando parte de su patrimonio.
A efectos de futuras alteraciones patrimoniales el valor de adquisicin de los elementos
patrimoniales desafectados ser el siguiente:
a) Si el rendimiento neto se determina por la modalidad normal del mtodo de estimacin
directa, el valor neto contable que tuvieran en el momento de la desafectacin.
b) En los dems casos, la diferencia entre el precio de adquisicin y las amortizaciones
practicadas o que hubieran debido practicarse.
Cuando la modalidad de estimacin de rendimientos aplicada por el contribuyente
durante el tiempo de afectacin de los elementos a su actividad econmica no hubiera
permitido, durante todo o parte de dicho perodo de tiempo, la deduccin expresa
de la amortizacin de los citados elementos, se entender que, en dichos periodos
de tiempo, se ha deducido la amortizacin resultante de aplicar los coeficientes
mnimos derivados de los perodos mximos previstos en la normativa del Impuesto
sobre Sociedades.
Se entender que no ha existido desafectacin si se llevase a cabo la enajenacin de los
bienes o derechos antes de transcurridos tres aos desde la fecha de aqulla.
En el supuesto de cese en el ejercicio de la actividad se entender que se ha producido
una desafectacin previa de los elementos patrimoniales, salvo que el o la contribuyente
reanude el ejercicio de cualquier actividad econmica en el plazo de los tres aos
siguientes contados desde la fecha de cese de la actividad.

Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas 145


NDICE

2.3. Clculo de la ganancia o prdida patrimonial derivada


de la transmisin de bienes objeto de desafectacin
Cuando el bien o derecho transmitido no est afecto a la actividad econmica, la
ganancia o prdida patrimonial generada se calcula conforme al rgimen general de
ganancias y prdidas derivadas de la transmisin de elementos patrimoniales no afectos
a actividades econmicas previsto en la normativa del impuesto (vase captulo X de
este manual) y se integra y compensa en la Base Imponible del ahorro.
Si un elemento patrimonial se transmite despus de haber sido desafectado (cese), el
valor de adquisicin del bien se actualizar aplicando el coeficiente de actualizacin que
corresponda a la fecha de desafectacin.
Adems, si el bien patrimonial transmitido con posterioridad a su desafectacin se hubiera
adquirido con anterioridad a 31 de diciembre de 1994, las ganancias patrimoniales se
reducirn de acuerdo con lo establecido en la regla 1. del apartado uno de la Disposicin
Transitoria Primera de la Norma Foral del IRPF teniendo en cuenta la fecha de adquisicin
del citado elemento.
La caracterstica fundamental del rgimen transitorio regulado en esta disposicin
es que se deben separar las ganancias patrimoniales producidas con anterioridad y
posterioridad a 1 de enero de 2007 y a las ganancias generadas con anterioridad a dicha
fecha se les aplican los denominados coeficientes de abatimiento. Por aplicacin de
estos coeficientes reductores las ganancias patrimoniales generadas con anterioridad
a 1 de enero de 2007 derivadas de elementos patrimoniales adquiridos antes de
determinadas fechas quedan no sujetas a tributacin.
Lo dispuesto en esta Disposicin Transitoria no ser de aplicacin a las transmisiones de
elementos patrimoniales que hayan estado afectos a una actividad econmica del o de
la contribuyente cuando la misma actividad se contine ejerciendo bajo otra titularidad.
Es decir, no se aplica el rgimen transitorio de las ganancias patrimoniales derivadas
de transmisiones de elementos adquiridos con anterioridad a 31 de diciembre de 1994
cuando concurran las siguientes circunstancias:
1. Se transmitan elementos patrimoniales que en algn momento hayan estado afectos
al ejercicio de una actividad econmica del contribuyente.
2. La misma actividad econmica se contine ejerciendo bajo otra titularidad

2.4. Clculo de la ganancia o prdida patrimonial derivada de


bienes afectos
La transmisin de elementos patrimoniales afectos a una actividad econmica puede
originar ganancias o prdidas que, junto con los rendimientos computables y los gastos
deducibles, forman parte del rendimiento de la actividad.
El importe de las ganancias y prdidas patrimoniales derivadas de elementos afectos
se cuantifica conforme a lo previsto en la normativa reguladora del Impuesto sobre
Sociedades y segn las reglas previstas en el apartado Ganancias y prdidas derivadas
de bienes afectos del captulo VII de este manual.

146 Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas


NDICE

3. RENDIMIENTOS CON PERODO DE GENERACIN SUPERIOR A 2


5 AOS Y/O CALIFICADOS COMO IRREGULARES
En general, debern declararse los rendimientos netos de la actividad econmica
calculados segn las reglas establecidas para cada una de las modalidades de estimacin
que proceda.
No obstante, en los supuestos que a continuacin se exponen, para calcular el
rendimiento neto de la actividad habr que aplicar unos determinados porcentajes
al importe total de estos rendimientos, de forma que el resto de rendimientos no se
integra en la base imponible.

3.1. Porcentajes de integracin


1. Se computarn en un 60 por 100 del rendimiento neto obtenido los rendimientos ne-
tos de actividades econmicas que tengan un perodo de generacin superior a dos
aos e igual o inferior a cinco aos y no se obtengan de forma peridica o recurrente.
2. Se computarn en un 50 por 100 del rendimiento neto obtenido los siguientes tipos
de rendimientos de actividades econmicas:
a) Los rendimientos netos de actividades econmicas que tengan un perodo de
generacin superior a cinco aos.
b) Los rendimientos de actividades econmicas que a continuacin se detallan
cuando se obtengan de forma notoriamente irregular en el tiempo y siempre que
se imputen en un nico perodo impositivo:
- Las subvenciones de capital para la adquisicin de elementos del inmovilizado
no amortizables.
- Indemnizaciones y ayudas por cese de actividades econmicas.
- Premios literarios, artsticos o cientficos que no gocen de exencin en este
Impuesto. No se consideran premios, a estos efectos, las contraprestaciones
econmicas derivadas de la cesin de derechos de propiedad intelectual o
industrial o que sustituyan a stas.
- Las indemnizaciones percibidas en sustitucin de derechos econmicos de
duracin indefinida.
Cuando no pueda determinarse el perodo de generacin pero conste que efectivamente
es superior a dos aos, se considerar que el mismo es de tres aos.

3.2. Percepcin Fraccionada


En el supuesto de que los rendimientos de actividades econmicas con un perodo
de generacin superior a dos aos se perciban de forma fraccionada en el tiempo los
porcentajes del 60 50 por ciento se aplicarn de la siguiente manera:
a) Se aplicar el porcentaje del 60 por ciento cuando:

Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas 147


NDICE

Nmero aos de generacin (de fecha a fecha)


2 aos 5 aos
Nmero de perodos impositivos de fraccionamiento

b) Se aplicar el porcentaje del 50 por ciento cuando:

Nmero aos de generacin (de fecha a fecha)


5 aos
Nmero de perodos impositivos de fraccionamiento

EJEMPLO:
Una contribuyente ha obtenido un rendimiento neto calificado como irregular,
generado en 6 aos, por importe de 35.000 euros. Este rendimiento se va
a percibir en 2 aos, cobrando cada ao el mismo importe.

SOLUCIN:
N. aos generacin 6
- = = 3
N. aos percepcin 2

Rendimiento neto a integrar en la Base Imponible general =


60 % 35.000 = 21.000 e
En cada uno de los aos de percepcin = 10.500 e

3.3. Lmite
La cuanta del rendimiento neto sobre la que se aplicarn los porcentajes de integracin
no podr superar el importe de 300.000 euros anuales. El exceso sobre el citado importe
se integrar al 100 por 100.
Cuando se hayan percibido rendimientos a los que sean de aplicacin distintos porcen-
tajes de integracin inferiores al 100 por 100, a los efectos de computar este lmite de
300.000 euros, se considerarn en primer lugar aqullos a los que correspondan los
porcentajes de integracin ms reducidos.
En los supuestos de percepcin de forma fraccionada si procediera la aplicacin del
lmite de 300.000 euros, dicho lmite se distribuir de forma proporcional a las cantidades
que se perciban en cada ejercicio de fraccionamiento.

4. MODALIDADES DE DETERMINACIN DEL RENDIMIENTO NETO


El clculo del rendimiento neto se efectuar mediante el mtodo de estimacin directa,
el cual tiene las siguientes modalidades:

148 Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas


NDICE

1. Normal
a) Ser la modalidad general de determinacin del rendimiento neto de las actividades
econmicas, ya que para la aplicacin de la modalidad simplificada es necesaria la
opcin expresa del o de la contribuyente. Cuando el o la contribuyente no comunique
a la Administracin la opcin por la aplicacin de la modalidad simplificada, el
rendimiento neto se determinar por esta modalidad normal.
b) Se aplicar esta modalidad cuando el o la contribuyente supere los lmites establecidos
para poder acogerse a la modalidad simplificada.

2. Simplificada
Podrn aplicar esta modalidad los y las contribuyentes que ejerzan actividades econmi-
cas (empresariales y/o profesionales o artsticas) y que cumplan los siguientes requisitos:
a) El o la contribuyente tiene que optar expresamente por la aplicacin de esta modalidad
para determinar el rendimiento neto de todas sus actividades.
b) El volumen de operaciones para el conjunto de las actividades econmicas desarro-
lladas por el o la contribuyente no supere 600.000 euros en el ao inmediato anterior.
Se considerar como volumen de operaciones el importe total de las contraprestaciones,
excluido el Impuesto sobre el Valor Aadido y el Recargo de Equivalencia, en su caso,
obtenido en las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en la actividad.
Este importe de volumen de operaciones ser el del ao inmediato anterior a aqul en
que deba aplicarse esta modalidad.
En el supuesto de inicio en el ejercicio de la actividad, para el cmputo del volumen de
operaciones se atender al volumen de las operaciones realizadas en dicho ejercicio.
Cuando en el ao inmediato anterior no se hubiera ejercido actividad alguna, se
determinar el rendimiento por esta modalidad siempre que el o la contribuyente opte
expresamente por la aplicacin de la misma.
Cuando en al ao inmediato anterior se hubiera iniciado una actividad, el importe del
volumen de operaciones se elevar al ao.
Cuando en un ao natural se supere esta magnitud de volumen de operaciones, el o la
contribuyente quedar excluido de la modalidad simplificada a partir del ao inmediato
siguiente y determinar su rendimiento en la modalidad normal.
El o la contribuyente deber comunicar la exclusin con anterioridad al 25 de abril del
ao natural en que deba surtir efecto, a travs del modelo 036 o 037, segn proceda,
de declaracin censal.
Para la determinacin del rendimiento neto mediante cada uno de estos procedimientos
se operar de acuerdo con lo establecido en los captulos VII y VIII.
Los y las contribuyentes que deseen determinar el rendimiento neto por la modalidad
simplificada del mtodo de estimacin directa y que renan los requisitos para tal
aplicacin, debern formular la opcin a dicha modalidad antes del 25 de abril del ao
natural en que deba surtir efecto. En el caso de inicio de actividad dicha opcin se
manifestar en la declaracin censal por inicio de actividad.

Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas 149


NDICE

La opcin tendr vigencia para los aos siguientes en que pueda resultar aplicable la
modalidad, salvo que el o la contribuyente la revoque de modo expreso en el mismo
plazo que el establecido para ejercitar la opcin.
La opcin y la revocacin de la opcin debern efectuarse mediante el modelo 036 o
037, segn proceda, de declaracin censal.

Los y las contribuyentes que determinen el rendimiento neto de alguna de sus


actividades por la modalidad normal del mtodo de estimacin directa, determinarn
el rendimiento neto de todas sus actividades por la modalidad normal. Esta regla no se
aplicar para las actividades que se inicien durante el ejercicio.
Los y las contribuyentes que deseen determinar el rendimiento neto de sus actividades
por la modalidad simplificada, debern optar por la aplicacin de esta modalidad por
todas y cada una de las actividades. En caso contrario, todas las actividades ejercidas
por el o la contribuyente se determinarn por la modalidad normal de estimacin directa.

La modalidad simplificada del mtodo de estimacin directa ser aplicable para la


determinacin del rendimiento neto de las actividades econmicas desarrolladas por las
entidades en rgimen de atribucin de rentas, siempre que:
a) Todos sus socios/as, herederos/as, comuneros/as o partcipes sean personas fsicas
contribuyentes por este Impuesto.
b) El volumen de operaciones de todas las actividades econmicas ejercidas por la
entidad no supere los 600.000 euros anuales.
La opcin por la aplicacin de la modalidad simplificada y la revocacin de la opcin a la
aplicacin de la citada modalidad debern efectuarse por todos los socios/as, herederos/
as, comuneros/as o partcipes.
La aplicacin de la modalidad simplificada se efectuar con independencia de las circuns-
tancias que concurran individualmente en los socios/as, herederos/as, comuneros/as o
partcipes.
El rendimiento neto se atribuir a los socios/as, herederos/as, comuneros/as o partcipes,
segn las normas o pactos aplicables en cada caso y, si stos no constaran a la
Administracin de forma fehaciente, se atribuir por partes iguales.

EJEMPLO 1:
Un Contribuyente en 2013 inici la actividad de Peluquera. Present
declaracin censal (modelo 036) de alta y no efectu opcin alguna en
cuanto a las modalidades de determinacin del rendimiento neto en el IRPF.

SOLUCIN:
En IRPF determinar el rendimiento neto en la modalidad normal del
mtodo de estimacin directa.

150 Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas


NDICE

EJEMPLO 2:
Una contribuyente inicia el 01/09/2014 una actividad econmica con un
volumen de operaciones de 260.000 euros.
Puede acogerse a la modalidad simplificada del mtodo de estimacin
directa en los ejercicios 2014 y 2015?

SOLUCIN:
En el ejercicio 2014 para acogerse a la modalidad simplificada bastar con
que en la declaracin censal de alta opte por la aplicacin de la modalidad
simplificada.
En el ejercicio 2015, dado que el ao anterior (2014) es el ao de inicio de la
actividad, para el cmputo del volumen de operaciones es necesario elevar
al ao el referido volumen.
Volumen de operaciones elevado al ao: 780.000 e
Como dicho volumen es superior a los 600.000 e, en 2015 no podr
acogerse a la modalidad simplificada y determinar el rendimiento neto en
la modalidad normal.

EJEMPLO 3:
Contribuyente que desarrolla desde 2010 una actividad y el volumen de
operaciones en 2013 fue de 300.000 euros. En 2010 present declaracin
censal de alta y opt por la aplicacin de la modalidad simplificada para
dicha actividad.
En abril de 2014 inici una nueva actividad. Presenta declaracin de alta en
el censo y no efecta opcin alguna por las modalidades de determinacin
del rendimiento en IRPF.

SOLUCIN:
Ejercicio 2014
La primera actividad podr determinar el rendimiento neto en estimacin
directa simplificada y la nueva en estimacin directa normal al no haber
efectuado la opcin por aplicacin de la modalidad simplificada.
Ejercicio 2015 y sucesivos
Deber determinar obligatoriamente el rendimiento neto de las dos activi-
dades en estimacin directa normal debido a la incompatibilidad existente
entre la estimacin directa normal y la estimacin directa simplificada.

Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas 151


NDICE

5. VALORACIN DE LAS RENTAS ESTIMADAS


Cuando el o la contribuyente ceda o preste a terceros de forma gratuita o destine al uso
o consumo propio bienes, derechos o servicios objeto de su actividad econmica, para
la determinacin del rendimiento neto de dicha actividad se atender al valor normal en
el mercado de los citados bienes, derechos o servicios.
Asimismo, cuando medie contraprestacin y sta sea notoriamente inferior al valor
normal en el mercado de los bienes, derechos y servicios, se atender a este ltimo.
La valoracin de las operaciones entre personas o entidades vinculadas se realizar por
su valor normal de mercado en los trminos previstos en el artculo 42 de la Norma Foral
del Impuesto sobre Sociedades.
La utilizacin de elementos patrimoniales comunes a ambos cnyuges por parte del
cnyuge que desarrolle una actividad econmica no tiene la consideracin fiscal de
cesin ni genera retribucin alguna entre ellos.

6. IMPUTACIN TEMPORAL
a) Los rendimientos de actividades econmicas se imputarn conforme a los criterios
de imputacin temporal establecidos en el Impuesto sobre Sociedades.
De acuerdo con lo establecido en el artculo 54 de la NF del Impuesto sobre
Sociedades, los ingresos y los gastos se imputarn en el perodo impositivo en que
se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos
representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente
monetaria o financiera, respetando la debida correlacin entre unos y otros.
No obstante, tratndose de gastos imputados contablemente en la cuenta de
prdidas o ganancias o en una cuenta de reservas en un perodo impositivo posterior
a aqul en el que proceda su imputacin temporal o de ingresos imputados en las
mencionadas cuentas en un perodo impositivo anterior, la imputacin temporal de
unos y otros se efectuar en el perodo impositivo en el que se haya realizado la
imputacin contable, siempre que de ello no se derive una tributacin inferior a la
que hubiere correspondido por aplicacin del principio de devengo.
En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, las rentas se entendern
obtenidas proporcionalmente a medida que se efecten los correspondientes cobros,
excepto que el o la contribuyente decida aplicar el criterio del devengo.
Se considerarn operaciones a plazos o con precio aplazado las ventas y ejecuciones
de obra cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos o
mediante un solo pago, siempre que el perodo transcurrido entre la entrega y el
vencimiento del ltimo o nico plazo sea superior al ao.
En caso de producirse el endoso, descuento o cobro anticipado de los importes
aplazados, se entender obtenida en dicho momento la renta pendiente de
imputacin.

152 Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas


NDICE

Lo previsto anteriormente respecto a las operaciones a plazos o con precio aplazado


se aplicar cualquiera que hubiere sido la forma en que se hubieren contabilizado los
ingresos y gastos correspondientes a las rentas afectadas.
b) Los y las contribuyentes que desarrollen actividades econmicas y apliquen para
la determinacin del rendimiento neto la modalidad simplificada del mtodo de
estimacin directa podrn optar, para dichas actividades, por el criterio de cobros y
pagos para efectuar la imputacin temporal de sus ingresos y gastos siempre que se
cumplan los siguientes requisitos:
- Que no originen alteracin alguna en la calificacin fiscal de los ingresos o los
gastos.
- Que, en ningn caso, los cambios de criterio de imputacin temporal comporten
que algn gasto o ingreso quede sin computar, debiendo practicar la oportuna
regularizacin con carcter previo al cambio de criterio de imputacin.
- El criterio de imputacin debe ser el mismo para todos los ingresos y gastos de
la actividad econmica a la que se aplique este criterio.
El criterio de cobros y pagos se entender aprobado por la Administracin
Tributaria por el slo hecho de as manifestarlo en la presentacin de la declaracin
informativa con el contenido del libro registro de operaciones econmicas (modelo
140) y debe mantenerse durante un plazo mnimo de tres aos. No obstante,
los contribuyentes que no estn obligados a la presentacin de esta declaracin
informativa podrn optar por el criterio de cobros y pagos en la correspondiente
autoliquidacin del impuesto.
Esta opcin perder su eficacia si, con posterioridad a la opcin, el o la contribu-
yente debiera determinar el rendimiento neto con arreglo a la modalidad normal
del mtodo de estimacin directa.
c) En relacin con las rentas pendientes de imputar ser de aplicacin lo siguiente:
- En el caso de que el o la contribuyente pierda su condicin por cambio de residencia
al extranjero, todas las rentas pendientes de imputacin debern integrarse en la
base imponible correspondiente al ltimo perodo impositivo que deba declararse
por el IRPF en el lugar anterior al de cambio de residencia, practicndose, en su
caso, una autoliquidacin complementaria, sin sancin ni intereses de demora ni
recargo alguno, en el plazo de tres meses desde que el contribuyente pierda su
condicin por cambio de residencia.
- En el caso de fallecimiento del contribuyente todas las rentas pendientes de
imputacin debern integrarse en la base imponible del ltimo perodo impositivo
que deba declararse.
En ningn caso, los cambios de criterio de imputacin temporal o de mtodo de
determinacin del rendimiento neto comportarn que algn gasto o ingreso quede
sin computar o que se impute nuevamente en otro ejercicio, debiendo practicarse la
oportuna regularizacin con carcter previo al cambio de criterio de imputacin.

Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas 153


NDICE

7. INDIVIDUALIZACIN
Los rendimientos de las actividades econmicas se considerarn obtenidos por quienes
realicen de forma habitual, personal y directa la ordenacin por cuenta propia de los
medios de produccin o de los recursos humanos afectos a las actividades.
Se presumir, salvo prueba en contrario, que dichos requisitos concurren en quienes
figuren como titulares de las actividades econmicas.
El rgimen de atribucin de rentas no ser aplicable a los rendimientos de actividades
econmicas correspondientes a las herencias que se hallen pendientes del ejercicio de
un poder testatorio, que tributarn de la siguiente manera:
a) Cuando se haya establecido un derecho de usufructo respecto de los bienes y derechos
de los que procedan en favor de una o varias personas concretas y determinadas:
los rendimientos de actividades econmicas se imputarn al usufructuario de los
mismos en concepto de tales, con independencia de que el mismo participe de
manera personal, habitual y directa en la ordenacin por cuenta propia de los medios
de produccin y los recursos humanos afectos a la actividad.
b) Cuando no se haya establecido un derecho de usufructo: se atribuirn a la propia
herencia y tributarn segn lo establecido en la Norma Foral y Decreto Foral de
Adaptacin del Sistema Tributario del Territorio Histrico de Bizkaia a las peculiaridades
del Derecho Civil Foral del Pas Vasco.
En concreto, los rendimientos de las actividades econmicas se considerarn
obtenidos en todo caso por la herencia que se halle pendiente del ejercicio de un
poder testatorio, con independencia de que la herencia que se halle pendiente
del ejercicio de un poder testatorio no cumpla el requisito de participar de manera
personal, habitual y directa en la ordenacin por cuenta propia de los medios de
produccin y los recursos humanos afectos a las actividades econmicas de que se
trate.
Los rendimientos de actividades econmicas correspondientes a la comunidad
postconyugal, consecuencia de la consolidacin del rgimen econmico matrimonial de
la comunicacin foral de bienes producida por el fallecimiento del causante, pendiente
el ejercicio del poder testatorio, se atribuirn por mitades al miembro de la pareja de
hecho o cnyuge viudo y a la herencia que se halle pendiente del ejercicio de un poder
testatorio, segn las reglas establecidas en las letras a) y b) anteriores.

8. OBLIGACIONES FORMALES

8.1. Libro registro de operaciones econmicas


Estarn obligadas a la llevanza de un libro registro de operaciones econmicas, con
independencia de la modalidad de determinacin de su rendimiento:
a) Las personas fsicas que desarrollen actividades econmicas.

154 Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas


NDICE

b) Las entidades en rgimen de atribucin de rentas que desarrollen actividades


econmicas, sin perjuicio de la atribucin de rendimientos que corresponda efectuar
a sus miembros.
c) Las herencias que se hallen pendientes del ejercicio de un poder testatorio que
desarrollen actividades econmicas, sin perjuicio de la atribucin de rendimientos
que corresponda efectuar a sus miembros.
Las y los obligados tributarios que desarrollen varias actividades econmicas llevarn un
nico libro en el que se identificarn debidamente las operaciones de cada una de ellas.
El libro registro de operaciones econmicas se deber llevar segn los trminos
dispuestos en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones tributarias formales
del Territorio Histrico de Bizkaia, registrndose todas las operaciones econmicas que
se clasificarn en los siguientes captulos:
- Captulo de ingresos y facturas emitidas.
- Captulo de gastos y facturas recibidas.
- Captulo de bienes afectos o de inversin.
- Captulo de determinadas operaciones intracomunitarias.
- Captulo de provisiones y suplidos.

8.2 Obligaciones de los contribuyentes que desarrollen


actividades econmicas
Los y las contribuyentes estarn obligados a llevar:
1. En estimacin directa modalidad normal:
a) Actividades de carcter mercantil:
- Libro registro de operaciones econmicas.
- Contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Cdigo de Comercio.
b) Actividades de carcter no mercantil:
- Libro registro de operaciones econmicas.
2. En estimacin directa modalidad simplificada:
- Libro registro de operaciones econmicas.
En el caso de determinados colectivos de empresarios o profesionales en estima-
cin directa simplificada, podrn establecerse reglamentariamente modalidades sim-
plificadas de libro registro de operaciones econmicas as como exoneraciones de
su cumplimiento, atendiendo a las caractersticas especficas del sector de actividad
al que pertenezcan.
Tanto las entidades en rgimen de atribucin de rentas como las herencias que se hallen
pendientes del ejercicio de un poder testatorio, que desarrollen actividades econmicas,
llevarn unos nicos libros obligatorios correspondientes a la actividad realizada, sin
perjuicio de la atribucin de sus rendimientos que corresponda efectuar.

Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas 155


NDICE

No estarn obligados a llevar el libro de operaciones econmicas hasta el 1 de enero de


2016:
a) Los obligados tributarios que en el ejercicio 2012 hayan ejercido actividades
empresariales determinando su rendimiento neto mediante la modalidad normal
o simplificada del mtodo de estimacin directa y el total de ingresos de dichas
actividades en dicho periodo impositivo no supere la cuanta de 30.000 euros.
En el supuesto de inicio de actividad en el ejercicio 2012 y que dicho ejercicio de
inicio fuera inferior a un ao, para el cmputo de la cuanta anterior los ingresos
obtenidos se elevarn al ao.
b) Los obligados tributarios que en el ejercicio 2012 hayan ejercido actividades
profesionales determinando su rendimiento neto mediante la modalidad normal o
simplificada del mtodo de estimacin directa o mediante la modalidad de convenios
del mtodo de estimacin objetiva y el total de ingresos de dichas actividades en
dicho periodo impositivo no supere la cuanta de 6.000 euros.
En el supuesto de inicio de actividad en el ejercicio 2012 y que dicho ejercicio de
inicio fuera inferior a un ao, para el cmputo de la cuanta anterior los ingresos
obtenidos se elevarn al ao.
c) Los obligados tributarios que en el ejercicio 2012 hayan ejercido actividades
empresariales determinando su rendimiento neto mediante la modalidad de signos,
ndices o mdulos del mtodo de estimacin objetiva.
d) Los obligados tributarios que inicien el ejercicio de actividades econmicas a partir
de 1 de enero de 2013 y se encuentren en una de las tres situaciones anteriores.
Estos obligados tributarios debern cumplir las obligaciones contables y registrales que
les impona la Norma Foral 6/2006, de 29 diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas y sus disposiciones de desarrollo en la redaccin vigente a 31 de diciem-
bre de 2013, teniendo en cuenta la modalidad utilizada para la determinacin del rendi-
miento neto de sus actividades econmicas a partir de 1 de enero de 2014. En particular:
1. En el Mtodo de Estimacin Directa Normal:
a) Actividades de carcter mercantil.
Los y las contribuyentes tendrn la obligacin de llevar su contabilidad ajustada a lo
dispuesto en el Cdigo de Comercio, as como los registros auxiliares establecidos o
que se establezcan a efectos del Impuesto sobre Sociedades.
b) Actividades no mercantiles.
Para este tipo de actividades las obligaciones se ajustarn exclusivamente, a la
llevanza de los siguientes libros registros:
- Libro registro de ventas e ingresos.
- Libro registro de compras y gastos.
- Libro registro de bienes de inversin.
- Libro registro de provisiones de fondos y suplidos, nicamente si se trata de acti-
vidades profesionales.

156 Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas


NDICE

2. En el Mtodo de Estimacin Directa Simplificada:


a) Actividades empresariales.
Las persona fsicas y entidades en rgimen de atribucin de rentas que desarrollen
actividades empresariales, estarn obligadas a llevar los siguientes libros registro:
- Libro registro de ventas e ingresos.
- Libro registro de compras y gastos.
- Libro registro de bienes de inversin.
b) Actividades profesionales.
Libros obligatorios que deben llevar quienes ejerzan este tipo de actividades:
- Libro registro de ingresos
- Libro registro de gastos.
- Libro registro de bienes de inversin
- Libro registro de provisiones de fondos y suplidos.
Los y las contribuyentes que lleven contabilidad de acuerdo a lo previsto en el Cdigo de
Comercio, no estarn obligados a llevar los libros registros establecidos en los apartados
anteriores.
La obligacin de llevar el Libro de caja nicamente afectar a aquellos contribuyentes
incluidos en los sectores de actividad que se determinen por el diputado Foral de
Hacienda y Finanzas.

9. PAGOS FRACCIONADOS
Existir la obligacin de autoliquidar e ingresar en la Hacienda Foral, en concepto de
pago a cuenta, por quienes desarrollen actividades econmicas, la cuanta resultante de
aplicar las reglas que se relacionan a continuacin.
No estarn obligados/as a efectuar pago fraccionado:
a) Los y las contribuyentes que desarrollen actividades agrcolas, ganaderas o forestales
cuando, en el penltimo ao anterior al que correspondan los pagos fraccionados, al
menos el 70 por 100 de los ingresos procedentes de la explotacin, con excepcin
de las subvenciones corrientes o de capital y las indemnizaciones, fueron objeto de
retencin o ingreso a cuenta.
b) Los y las contribuyentes que desarrollen actividades profesionales cuando, en el
penltimo ao anterior al que correspondan los pagos fraccionados, al menos el 70
por 100 de los ingresos de la actividad fueron objeto de retencin o ingreso a cuenta.
A efectos de lo dispuesto en las letras a) y b) anteriores, en el ejercicio de inicio de la
actividad y en el siguiente, se tendr en cuenta el porcentaje de ingresos que hayan
sido objeto de retencin o ingreso a cuenta durante el perodo a que se refiere el pago
fraccionado.

Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas 157


NDICE

9.1. Clculo del pago fraccionado

Rgimen general
Importe Pago Fraccionado: el 5 por 100 de los rendimientos netos de la actividad
econmica obtenidos en el penltimo ao anterior al que corresponden los pagos
fraccionados, cualquiera que fuera el mtodo de determinacin del rendimiento neto.
Cuando el penltimo ao anterior sea el de inicio de la actividad, se elevar al ao el
rendimiento neto de dicho ao.

Rgimen excepcional
a) Ejercicio de inicio de la actividad y siguiente:
Importe Pago Fraccionado: el 20 por 100 de la diferencia entre los ingresos
computables y los gastos deducibles devengados en cada trimestre natural.
b) Rendimiento neto negativo:
Este rgimen se aplicar en aquellos casos en los que, en el penltimo ejercicio
anterior al que corresponda el pago fraccionado, el rendimiento neto de la actividad
no hubiera sido positivo.
- General
Importe Pago Fraccionado: el 0,5 por 100 del volumen de ventas o ingresos del
penltimo ao anterior al que corresponden los pagos fraccionados.
- Comerciantes Mayoristas
Importe Pago Fraccionado: el 0,25 por 100 del volumen de ventas o ingresos del
penltimo ao anterior al que corresponden los pagos fraccionados.
Cuando se trate de actividades agrcolas, ganaderas, forestales o pesqueras, cualquiera
que fuese el mtodo de determinacin del rendimiento neto: Importe Pago Fraccionado:
el 2 por 100 del volumen de ventas o ingresos del trimestre, excluidas las subvenciones
de capital y las indemnizaciones.
En el supuesto de que para el clculo del pago fraccionado se hayan tenido en cuenta
los rendimientos netos del penltimo ao, de la cantidad resultante por aplicacin de
lo establecido en los prrafos anteriores se deducirn el 25 por 100 del total de las
retenciones practicadas y los ingresos a cuenta efectuados en dicho ao.
Si lo que se han tenido en cuenta son los ingresos y gastos del trimestre, de la cantidad
resultante por aplicacin de lo establecido en los prrafos anteriores se deducirn las
retenciones practicadas y los ingresos a cuenta efectuados en dicho trimestre.
En las entidades en rgimen de atribucin de rentas, el pago fraccionado correspondiente
a los rendimientos de actividades econmicas obtenidos por las mismas se efectuar por
cada uno/a de los/as socios/as, herederos/as, comuneros/as o partcipes en proporcin
a su grado de participacin en la entidad, siempre que los/as mencionados/as socios/
as, herederos/as, comuneros/as o partcipes se atribuyan tales rendimientos como
procedentes de actividades econmicas.

158 Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas


NDICE

9.2. Autoliquidacin e ingreso


Las y los contribuyentes estarn obligados a autoliquidar e ingresar trimestralmente
en la Hacienda Foral el importe del pago fraccionado correspondiente en los plazos
comprendidos entre los das 1 y 25 de los meses de abril, julio, octubre y enero.
Cuando de la aplicacin de lo establecido en los prrafos anteriores no resultasen
cantidades a ingresar, las y los contribuyentes debern presentar una declaracin
negativa.

Captulo VI - Rendimientos de actividades econmicas 159


NDICE
NDICE

CAPTULO VII
RGIMEN DE ESTIMACIN DIRECTA.
MODALIDAD NORMAL

1. CONSIDERACIONES GENERALES. RENDIMIENTO NETO


La modalidad normal del rgimen de estimacin directa se aplicar como modalidad
general de determinacin del rendimiento neto.
Para la determinacin de este rendimiento sern de aplicacin las normas del Impuesto
sobre Sociedades y las reglas generales previstas en el artculo 25 de la Norma Foral
del IRPF, tenindose en cuenta, adems, una serie de reglas especiales previstas en el
artculo 27 de la Norma Foral del IRPF.
La Norma Foral 11/2013, del Impuesto sobre Sociedades en su artculo 15 establece
que la base imponible se determina en estimacin directa corrigiendo, mediante los
preceptos establecidos en la Norma, el resultado contable determinado de acuerdo con
las normas previstas en el Cdigo de Comercio, en las dems leyes relativas a dicha
determinacin y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.
Estableciendo cierta simplificacin, el rendimiento neto se determinar por la diferencia
entre el total de ingresos, incluidos el autoconsumo, las subvenciones y dems transfe-
rencias recibidas y los gastos necesarios para su obtencin ms el importe del deterioro
sufrido por los bienes de los que provienen dichos ingresos.
A dicha diferencia hay que aadir el saldo neto de las ganancias y prdidas patrimoniales
derivadas de cualquier elemento patrimonial afecto a la actividad, y restarle, en su caso,
la reduccin por inicio de actividad.
Rendimiento Neto = Ingresos Gastos fiscalmente deducibles + Saldo neto de ganancias y
prdidas patrimoniales de elementos afectos Reduccin por inicio de actividad

2. INGRESOS
Deber consignarse como ingreso el total de las percepciones, cualquiera que sea
su denominacin o naturaleza, que se deriven del ejercicio de la actividad, tanto si se
perciben en metlico como en especie.
En particular, tendrn la consideracin de:
A) Ventas e ingresos: el importe de las contraprestaciones consecuencia de las entregas
de bienes o prestaciones de servicios de la actividad. Se incluirn las cantidades
abonadas por las Compaas de Seguros en virtud de siniestros ocasionados en los
productos de la explotacin.

Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal 161


NDICE

B) Autoconsumos: se comprenden las entregas de bienes y prestaciones de servicios


cuyo destino sea el patrimonio privado del titular de la actividad o de su unidad
familiar y adems las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas a
otras personas de forma gratuita o por un precio notoriamente inferior al normal de
mercado. La valoracin fiscal de los ingresos debe realizarse necesariamente por el
valor normal de mercado de los bienes o servicios cedidos.
C) Subvenciones: el importe de las subvenciones y dems transferencias corrientes de
bienes o derechos susceptibles de valoracin econmica que sean destinados a la
actividad.
D) Variacin de existencias: partida destinada a registrar, al cierre del ejercicio, las varia-
ciones entre las existencias iniciales y las finales.
Si Existencias iniciales Existencias finales Ingreso (Saldo acreedor)
E) Percepciones por Incapacidad Temporal: recibidas como consecuencia de bajas por
enfermedad, maternidad, etc.
No debe computarse dentro de los ingresos derivados de la actividad econmica el IVA
devengado cuyas cuotas deban incluirse en las autoliquidaciones correspondientes a
este impuesto.

Excepciones en el caso del IVA


El IVA devengado y, en su caso, las compensaciones reintegradas, debern incluirse
entre los ingresos ntegros, siempre que la actividad desarrollada se encuentre en
alguno de los siguientes regmenes especiales del IVA:
a) Rgimen especial de la Agricultura, Ganadera y Pesca: en l se compensa a la
persona que ejerce la actividad por el IVA soportado con un porcentaje sobre las
ventas de sus productos.
b) Rgimen especial del Recargo de Equivalencia: en este caso el volumen de operacio-
nes incluye IVA por haberse incorporado en el precio.

3. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES


En general sern deducibles todos los gastos necesarios para la obtencin de los
ingresos. Para su calificacin se seguirn los criterios del Plan General de Contabilidad al
que los/as empresarios/as sometidos/as a este rgimen deben ajustar su contabilidad.
Con carcter general, para que los gastos tengan la consideracin fiscal de deducibles
deben cumplir los siguientes requisitos:
a) Que se hallen registrados en la contabilidad o en los libros registro que con carcter
obligatorio deben llevar los contribuyentes que ejerzan actividades econmicas.
b) Que estn vinculados al desarrollo de la actividad.
c) Que se encuentren debidamente justificados.
Agruparemos los gastos de acuerdo con las rbricas que aparecen en el impreso

162 Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal


NDICE

oficial (modelo 100). Los gastos deducibles que no aparezcan en dichas rbricas se
consignarn dentro de la partida otros gastos de gestin.
En particular:
A) Compras: se incluyen en este apartado las adquisiciones de bienes que constituyan
el activo corriente de la empresa y que no formen parte del mismo en el ltimo da
del perodo impositivo. Se debe tener en cuenta que en este apartado nunca debe
incluirse la adquisicin de bienes de inversin.
Se encuentran entre otros, las mercaderas, las materias primas y auxiliares, envases
y embalajes, material de oficina... consumidos en el ejercicio. nicamente deben
computarse como gasto los bienes aplicados a la actividad durante el ejercicio.
Dicha magnitud vendr determinada por el resultado de sumar a las existencias
iniciales de tales bienes las adquisiciones realizadas durante el ejercicio y de minorar
dicha suma en el valor de las existencias finales del perodo.
Si Existencias iniciales Existencias finales Gasto (Saldo Deudor)
B) Gastos de personal: se incluyen las cantidades devengadas por terceros en virtud de
una relacin laboral: sueldos y salarios, pagas extraordinarias, dietas y asignaciones
para gastos de viajes, retribuciones en especie, premios, indemnizaciones, etc...
Se considerarn incluidas en esta rbrica las retribuciones estipuladas con el/
la cnyuge o pareja de hecho, o los/as hijos/as menores que convivan con el o la
contribuyente cuando se den las circunstancias siguientes:
a) Que trabajen habitualmente y con continuidad en la actividad.
b) Que exista un contrato laboral y afiliacin al rgimen correspondiente de la
Seguridad Social.
c) Que las retribuciones estipuladas no superen a las de mercado correspondientes a la
cualificacin profesional y trabajo desempeado. Si son superiores, el exceso sobre
el valor de mercado no ser gasto deducible para el pagador. Las retribuciones esti-
puladas tienen la consideracin de rendimientos de trabajo para sus perceptores.
C) Seguridad social y Aportaciones al rgimen de autnomos: se incluyen la Seguridad
Social a cargo de la empresa as como las cotizaciones satisfechas por el titular de la
actividad (cuota de autnomos).
D) Otros gastos de personal: en este apartado pueden incluirse:
a) Gastos de formacin de personal.
b) Cualquier otro relacionado con el personal al servicio de la actividad que no pueda
ser considerado como una liberalidad.
Los gastos que con arreglo a los usos y costumbres se efecten con respecto al
personal de la empresa (obsequios, cestas de navidad...) no se consideran puras
liberalidades.
Contribuciones a Planes de Pensiones, EPSV, Planes Previsin Social Empresarial.
De acuerdo con lo establecido en el artculo 27 de la Norma Foral del Impuesto sobre
Sociedades, sern deducibles las contribuciones de los promotores de planes de

Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal 163


NDICE

pensiones regulados en el Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y


Fondos de Pensiones y las aportaciones realizadas por los socios protectores a los
planes de previsin social de las Entidades de Previsin Social Voluntaria, as como
las realizadas a planes de previsin social empresarial.
Dichas contribuciones o aportaciones se imputarn a cada partcipe, asegurado o
socio de nmero u ordinario en la parte correspondiente, salvo las realizadas a planes
de pensiones de manera extraordinaria por aplicacin del artculo 5.3.c) del citado
Texto Refundido.
Sern igualmente deducibles las contribuciones para la cobertura de contingencias anlo-
gas a las de los planes de pensiones, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que sean imputadas fiscalmente a las personas a quienes se vinculen las prestaciones.
b) Que se transmita de forma irrevocable el derecho a la percepcin de las
prestaciones futuras.
c) Que se transmita la titularidad y la gestin de los recursos en que consistan dichas
contribuciones.
Asimismo, sern deducibles las contribuciones efectuadas por las empresas promotoras
previstas en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio
de 2003, relativa a las actividades y la supervisin de fondos de pensiones de empleo,
siempre que se cumplan los requisitos regulados en las letras a), b) y c) anteriores, y las
contingencias cubiertas sean las previstas en el artculo 8.6 del Texto Refundido de la Ley
de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones (jubilacin, invalidez y fallecimiento).
No tendrn la consideracin de gasto deducible las dotaciones a provisiones y fondos
internos para la cobertura de contingencias idnticas o anlogas a las que son objeto
del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones y
de las Normas Forales que regulan el rgimen fiscal de las EPSV.
E) Arrendamientos y cnones: gastos originados en concepto de alquileres, cnones,
asistencia tcnica, etc... por la cesin al/a la contribuyente de bienes o derechos que
se hallen afectos a la actividad cuando no se adquiera la titularidad.
Contratos de Arrendamiento financiero (leasing):
- La carga financiera de cada cuota satisfecha a la entidad arrendadora o cedente
constituye gasto financiero.
- La parte de cuota correspondiente a la recuperacin del coste del bien tendr la
consideracin de gasto deducible (amortizacin) siempre que se trate de bienes
amortizables.
Renting:
Se considera gasto la cuota anual que se ha comprometido a satisfacer por el uso
del bien.
Cuando el/la cnyuge o pareja de hecho o los hijos e hijas menores del contribuyente
que conviven con l/ella realicen cesiones de bienes o derechos que sirvan al objeto
de la actividad econmica, el titular de la actividad podr deducir el importe de la
contraprestacin satisfecha siempre que:

164 Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal


NDICE

a) La retribucin pactada no supere el valor de mercado (a falta de pacto se deducir


este ltimo).
b) Los bienes o derechos no sean comunes a ambos cnyuges o integrantes de la
pareja de hecho.
Para el/la cnyuge o pareja de hecho o los hijos e hijas menores, la contraprestacin
o el valor de mercado se considerar rendimiento del capital.
F) Reparaciones y conservacin: se incluyen aqu los gastos efectuados regularmente
con la finalidad de mantener el uso normal de los bienes, los de sustitucin de
elementos no susceptibles de amortizacin, los de adaptacin de materiales, las
revisiones y en general los gastos de mantenimiento de los bienes de inmovilizado
durante su funcionamiento en la empresa.
No se consideran gastos de conservacin y reparacin las ampliaciones o mejoras
del activo material y que sean por tanto amortizables.
G) Primas de seguros: cantidades satisfechas por el aseguramiento de los bienes y
derechos afectos a la actividad y de sus productos de explotacin, as como los de
responsabilidad civil del o de la titular frente a terceros.
H) Servicios profesionales independientes: se incluyen el coste de los honorarios por
los servicios prestados a la empresa por profesionales (economistas, abogados/as,
etc.), siempre que no se encuentren en la nmina de la unidad econmica.
I) Otros servicios exteriores: se incluyen aquellos servicios de naturaleza diversa
adquiridos para la actividad econmica que no formen parte del precio de adquisicin
del inmovilizado. Pueden sealarse entre otros:
a) Gastos de investigacin y desarrollo.
b) Transportes.
c) Servicios bancarios.
d) Publicidad, propaganda y relaciones pblicas.
Sern deducibles los siguientes gastos en cuanto estn relacionados con la acti-
vidad econmica:
- El 50 por 100 de los gastos de cada actividad desarrollada por el o la contribuyente
por relaciones pblicas relativos a servicios de restauracin, hostelera, viajes
y desplazamientos, con el lmite mximo para el conjunto de esos conceptos
del 5 por 100 del volumen de ingresos del o de la contribuyente en el perodo
impositivo, determinado por cada una de las actividades.
- Los regalos y dems obsequios siempre que el importe unitario por destinatario
y perodo impositivo no exceda de 300 euros y quede constancia documental
de la identidad del receptor. En el supuesto de que los citados gastos excedan
del importe sealado sern deducibles hasta esa cuanta.
e) Otros servicios tales como gastos de oficina no incluidos en otras rbricas.
Incluiramos dentro de este concepto el importe de los gastos correspondientes
a electricidad y cualquier otro abastecimiento que no tuviere la cualidad de
almacenable (agua, gasleo...).

Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal 165


NDICE

J) Tributos no estatales: se incluyen los tributos y recargos no estatales, las exacciones


parafiscales, tasas, recargos y contribuciones especiales estatales no repercutibles
legalmente, que incidan o recaigan sobre los rendimientos de la actividad y no ten-
gan carcter sancionador (por ejemplo, el IAE, el IBI... correspondientes a la actividad
econmica desarrollada).
En ningn caso sern gastos deducibles en el IRPF las sanciones, el recargo de apremio
y el recargo por presentacin fuera de plazo de deudas liquidaciones tributarias.
K) Gastos financieros: se incluyen en este apartado todos los gastos derivados de la
utilizacin de recursos financieros ajenos, para la financiacin de las actividades de la
empresa o de sus elementos de activo.
No tienen la consideracin de gastos financieros deducibles:
a) Los que supongan un mayor coste de adquisicin de los elementos patrimoniales.
b) Los que se deriven de la utilizacin de capitales propios.
L) Dotaciones a la amortizacin: se incluye el importe del deterioro de los bienes y de-
rechos del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias afectas
a la actividad siempre que el mismo responda a la depreciacin efectiva que sufran
los distintos elementos por su funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia.
Segn los artculos 16 y 17 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades, se
considera que la depreciacin del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias
es efectiva cuando:
a) Sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortizacin que se reflejan en la
siguiente tabla:
Coeficiente
Elementos patrimoniales anual mximo
Edificios para casa-habitacin y oficina, uso comercial y/o servicios 3
Edificios y pabellones para uso industrial 5
Instalaciones 20
Maquinaria para usos industriales 20
Maquinaria para otros usos 15
Buques y aeronaves 10
Autobuses, camiones, furgonetas y similares 20
Vehculos de turismo 20
Moldes, modelos, troqueles y matrices 33,33
tiles y herramientas 33,33
Mobiliario 15
Equipos informticos 33,33
Pelculas de video para alquiler 50
Otros elementos no especificados 10

166 Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal


NDICE

Hay que tener en cuenta que el perodo mximo de amortizacin de los elementos
patrimoniales ser de 15 aos, excepto en el caso de los inmuebles, en que ser
de 50 aos, y en el de buques y aeronaves, en que ser de 25 aos.
b) Se hayan utilizado mtodos de amortizacin que, de acuerdo a un criterio tcnico-
econmico, den lugar a cuotas decrecientes a lo largo de la vida til del bien,
siempre que no se superen las siguientes cantidades:
- En el primer ejercicio: 2 x coeficiente mximo contenido en la tabla de la letra
a) anterior.
- En el segundo ejercicio: 1,5 x coeficiente mximo contenido en la tabla del
apartado a) anterior.
- En el tercer ejercicio y siguientes: coeficiente mximo contenido en la tabla de
la letra a) anterior.
El perodo de amortizacin podr ser cualquiera de los comprendidos entre el pe-
rodo mximo de amortizacin indicado en la letra a) anterior y el que se deduce
del coeficiente de amortizacin mximo segn la tabla de dicha letra a).
Esta letra b) no es aplicable en el caso de edificios, mobiliario, enseres y elementos
que se adquieran usados.
c) Se ajuste a un plan formulado por el o la contribuyente y aceptado por la Adminis-
tracin tributaria.
d) El o la contribuyente justifique su importe.
Reglas especiales
a) Bienes usados: cuando se trate de elementos del inmovilizado material e
inversiones inmobiliarias, excluidos los edificios, que se adquieran usados, el clculo
de la amortizacin fiscalmente deducible se efectuar aplicando los coeficientes
mximos hasta el lmite del doble de los coeficientes que se sealan en la tabla de
amortizacin a que se refiere la letra a) anterior y reduciendo a la mitad su perodo
mximo de amortizacin.
b) Cuando un elemento del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias sea utili-
zado diariamente en ms de un turno normal de trabajo, los coeficientes mximos
de amortizacin se podrn incrementar en el resultado de multiplicar la diferencia
entre el coeficiente mximo obtenido de la tabla de amortizacin a que se refiere
la letra a) anterior y el coeficiente mnimo de amortizacin que resulte de dividir
100 por el perodo mximo de amortizacin (50 aos en el caso de inmuebles, 25
aos para el caso de buques y aeronaves y 15 aos para el resto de elementos
patrimoniales) por el cociente resultante de dividir las horas diarias habitualmente
trabajadas entre ocho horas. El resultado as obtenido ser el coeficiente mximo
de amortizacin admisible en este caso.
Esta regla especial no ser aplicable a edificios, elementos de transporte,
mobiliario e instalaciones de carcter comercial y a equipos informticos.
La depreciacin del inmovilizado intangible con vida til definida tiene la consideracin
de efectiva conforme a lo previsto en el artculo 20 de la Norma Foral del Impuesto
sobre Sociedades, el cual establece que:

Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal 167


NDICE

a) Sern deducibles, con el lmite anual mximo de la quinta parte de su importe, las
dotaciones para la amortizacin del inmovilizado intangible con vida til definida,
siempre que se haya puesto de manifiesto en virtud de una adquisicin a ttulo
oneroso. Si la vida til del elemento es inferior a cinco aos, ser deducible la
dotacin a la amortizacin que se corresponda con dicha vida til.
b) Sern deducibles las dotaciones que se realicen linealmente en un plazo
comprendido entre dos y cinco aos para la amortizacin de las aplicaciones
informticas.
La base de amortizacin ser el precio de adquisicin, incluidos los gastos adicionales
que se produzcan hasta su puesta en condiciones de funcionamiento, o coste de
produccin, excluido, en su caso, el valor residual. Cuando se trate de edificaciones,
no ser amortizable la parte del precio de adquisicin correspondiente al valor del
suelo, excluidos, en su caso, los costes de rehabilitacin.
La amortizacin se practicar elemento por elemento. No obstante, se podr amortizar
de forma independiente cada parte de un elemento patrimonial que tenga un coste
significativo en relacin con el coste total del elemento y una vida til distinta del
resto del elemento.
Cuando se trate de elementos de naturaleza anloga, o sometidos a un grado similar
de utilizacin, la amortizacin podr practicarse sobre el conjunto de ellos, siempre
que en todo momento pueda conocerse la parte de la amortizacin acumulada
correspondiente a cada elemento patrimonial.
Las instalaciones tcnicas podrn constituir un nico elemento susceptible de
amortizacin.
Para un mismo elemento patrimonial no podrn aplicarse, ni simultneamente ni
sucesivamente, distintos mtodos de amortizacin.
Los elementos patrimoniales debern amortizarse dentro del perodo de su vida til,
entendindose por tal el perodo en que, segn el mtodo de amortizacin adoptado,
debe quedar totalmente cubierto su valor, excluido el valor residual. Los costes
relacionados con grandes reparaciones se amortizarn durante el perodo que medie
hasta la gran reparacin.

M) Prdidas por deterioro del valor de los elementos patrimoniales: de acuerdo con
lo establecido en el artculo 22 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades,
constituyen gasto deducible en el mtodo de estimacin directa normal las prdidas
por deterioro de los crditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores,
cuando en el momento del devengo del impuesto concurra alguna de las siguientes
circunstancias:
a) Que haya transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligacin.
b) Que el deudor est declarado en situacin de concurso.
c) Que el deudor o, si ste fuese una entidad, alguno de sus administradores o
representantes, est procesado por el delito de alzamiento de bienes.

168 Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal


NDICE

d) Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un


litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solucin dependa su cobro.
No sern deducibles las prdidas por deterioro de los crditos derivadas de las
posibles insolvencias de los deudores en los siguientes supuestos:
a) Las prdidas por deterioro respecto de los crditos que seguidamente se citan,
excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre
su existencia o cuanta:
- Los adeudados o afianzados por entidades de Derecho pblico.
- Los afianzados por entidades de crdito o sociedades de garanta recproca.
- Los garantizados mediante derechos reales, pacto de reserva de dominio y
derecho de retencin, excepto en los casos de prdida o envilecimiento de la
garanta.
- Los garantizados mediante un contrato de seguro de crdito o caucin.
- Los que hayan sido objeto de renovacin o prrroga expresa.
b) Las prdidas por deterioro de los crditos derivadas de las posibles insolvencias de
personas o entidades vinculadas con el acreedor, salvo en el caso de insolvencia
judicialmente declarada.
c) Las prdidas basadas en estimaciones globales del riesgo de insolvencias de
clientes y deudores, con excepcin de lo establecido en el apartado correspon-
diente a las microempresas y las pequeas y medianas empresas.
De conformidad con lo establecido en el artculo 23 de la Norma Foral del Impuesto
sobre Sociedades, la deduccin en concepto de prdidas por deterioro de los
valores representativos de la participacin en el capital de entidades que no coticen
en un mercado regulado o bien que, cotizando, sean representativas del capital
de entidades del grupo, multigrupo o asociadas no podr exceder de la diferencia
entre el valor de los fondos propios al inicio y al cierre del ejercicio, en proporcin
a su participacin, debiendo tenerse en cuenta las aportaciones o devoluciones de
aportaciones realizadas en el mismo.
Sin embargo, tratndose de participaciones de, al menos, el 5 por 100 en el capital de
las mencionadas entidades, o el 3 por 100 si las acciones de la sociedad participada
cotizan en un mercado secundario organizado, dicha deduccin no podr exceder de la
diferencia entre el precio de adquisicin de dichas participaciones y el patrimonio neto
de la entidad participada, en proporcin a su participacin, corregido por las plusvalas
tcitas existentes en la fecha de la valoracin. Segn el artculo 24 de la Norma
Foral del Impuesto sobre Sociedades, cuando se adquieran este tipo de acciones o
participaciones, dicha diferencia se imputar a los bienes y derechos de la entidad
participada, y la parte de la diferencia no imputada ser deducible de la base imponible
con el lmite anual mximo del 12,50 por 100. Esta deduccin ser compatible, en su
caso, con las prdidas por deterioro establecidas anteriormente.
Sern deducibles las prdidas por deterioro de valores representativos de deuda admi-
tidos a cotizacin en mercados regulados, con el lmite de la prdida global, computa-
das las variaciones de valor positivas y negativas, sufrida en el perodo impositivo por

Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal 169


NDICE

el conjunto de esos valores posedos por la o el contribuyente admitidos a cotizacin


en dichos mercados.
Sin embargo, no sern deducibles las prdidas por deterioro de valores que tengan
un valor cierto de reembolso que no estn admitidos a cotizacin en mercados
regulados o que s lo estn pero dichos mercados estn situados en pases o territorios
considerados como parasos fiscales.
De acuerdo con lo establecido en el artculo 25 de la Norma Foral del Impuesto
sobre Sociedades, ser deducible el precio de adquisicin originario del inmovilizado
intangible correspondiente a fondos de comercio, con el lmite anual mximo del 12,50
por 100 de su importe, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que se haya puesto de manifiesto en virtud de una adquisicin a ttulo oneroso.
b) Que la entidad adquirente y transmitente no formen parte de un grupo de sociedades
segn los criterios establecidos en el artculo 42 del Cdigo de Comercio, con
independencia de la residencia y de la obligacin de formular cuentas anuales
consolidadas.
c) Que se haya dotado una reserva indisponible en los trminos establecidos en la
legislacin mercantil. Caso de no poderse dotar dicha reserva, la deduccin est
condicionada a que se dote la misma con cargo a los primeros beneficios de
ejercicios siguientes.
Cuando no se cumplan los requisitos establecidos en las letras a) y b) anteriores,
nicamente resultarn deducibles las prdidas por deterioro del valor del fondo de
comercio que puedan acreditarse.
Adems, tambin ser deducible, con el lmite anual mximo del 12,50 por 100 de
su importe, el inmovilizado intangible con vida til indefinida, cuando se cumplan los
requisitos previstos en las letras a) y b) anteriores. En caso contrario, nicamente
resultarn deducibles las prdidas por deterioro del valor del inmovilizado intangible
con vida til indefinida que puedan acreditarse.
N) Dotaciones a provisiones: se entiende por provisiones las obligaciones expresas o
tcitas a largo plazo, claramente especificadas en cuanto a su naturaleza, pero que,
en la fecha de cierre del ejercicio, son indeterminadas en cuanto a su importe exacto
o a la fecha en que se producirn.
De acuerdo con lo establecido en el artculo 26 de la Norma Foral del Impuesto sobre
Sociedades:
a) Los gastos correspondientes a actuaciones medioambientales sern deducibles
cuando se correspondan a un plan formulado por el o la contribuyente y aceptado
por la Administracin tributaria.
b) Los gastos inherentes a los riesgos derivados de garantas de reparacin y revisin,
sern deducibles hasta el importe necesario para determinar un saldo de la provisin
no superior al resultado de aplicar a las ventas con garantas vivas a la conclusin del
perodo impositivo el porcentaje determinado por la proporcin en que se hubieran
hallado los gastos realizados para hacer frente a las garantas habidas en el perodo
impositivo y en los dos anteriores en relacin a las ventas con garantas realizadas
en dichos perodos impositivos.

170 Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal


NDICE

Lo dispuesto en el prrafo anterior tambin se aplicar a las dotaciones para la


cobertura de gastos accesorios por devoluciones de ventas.
No sern deducibles por el concepto de provisiones los siguientes gastos:
a) Los derivados de obligaciones implcitas o tcitas.
b) Los relativos a retribuciones a largo plazo al personal.
c) Los concernientes a los costes de cumplimiento de contratos que excedan a los
beneficios econmicos que se esperan recibir de los mismos.
d) Los derivados de reestructuraciones, excepto si se refieren a obligaciones legales
o contractuales y no meramente tcitas.
e) Los relativos al riesgo de devoluciones de ventas.
f) Los de personal que se correspondan con pagos basados en instrumentos de
patrimonio, utilizados como frmula de retribucin al personal empleado, tanto si
se satisface en efectivo o mediante la entrega de dichos instrumentos.
g) Las dotaciones a provisiones relativas a gastos o prdidas que no tengan la
consideracin de deducibles para la determinacin de la base imponible.
Los gastos no deducibles fiscalmente anteriormente mencionados se integrarn en la
base imponible del periodo impositivo en el que se aplique la provisin a su finalidad.
Tampoco sern deducibles los gastos financieros derivados de los ajustes que surjan
por las actualizaciones de los valores de las provisiones no deducibles.
) Aportaciones a fundaciones: se estar a lo establecido en el apartado de Incentivos
fiscales al mecenazgo de este captulo.

El IVA soportado
No se encuentra incluido entre los gastos de la actividad el IVA soportado cuyas cuotas
resulten deducibles en las autoliquidaciones correspondientes de este impuesto.
Por el contrario, deber incluirse como gasto el IVA incluido, en su caso, el recargo
de equivalencia soportado en las operaciones cuyas cuotas no resulten deducibles en
las autoliquidaciones de este impuesto. Entre otros supuestos dicha circunstancia se
producir cuando la actividad econmica desarrollada se encuentre en alguno de los
siguientes regmenes especiales del IVA:
a) Rgimen especial de la Agricultura, Ganadera y Pesca.
b) Rgimen especial del Recargo de Equivalencia.

4. GASTOS NO DEDUCIBLES
No tendrn la consideracin de gasto deducible:
A) Los conceptos a que se refiere el apartado 4 del artculo 31 de la Norma Foral
11/2013 del Impuesto sobre Sociedades, es decir, las cantidades satisfechas y el
valor contable de los bienes entregados en concepto de donacin en cuanto sean

Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal 171


NDICE

aplicables a la consecucin de los fines propios de las federaciones deportivas


y los clubes deportivos, en relacin a las cantidades recibidas de las sociedades
annimas deportivas para la promocin y desarrollo de actividades deportivas no
profesionales, siempre que entre las referidas entidades se haya establecido un
vnculo contractual oneroso necesario para la realizacin del objeto y finalidad de las
referidas federaciones y clubes deportivos.
B) Las aportaciones a mutualidades de previsin social del/de la propio/a empresario/a
o profesional.
No obstante, tendrn la consideracin de gasto deducible las cantidades abonadas
en virtud de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsin social
por profesionales no integrados en el rgimen especial de la Seguridad Social de
los/as trabajadores/as por cuenta propia o autnomos/as, cuando acten como
alternativas al rgimen especial de la Seguridad Social mencionado, en la parte que
tenga por objeto la cobertura de contingencias cubiertas por la Seguridad Social con
el lmite de la cuota mxima por contingencias comunes que est establecida, en
cada ejercicio econmico, en el citado rgimen especial.
Cuando las aportaciones excedan de este lmite, el exceso podr ser objeto de reduc-
cin en la base imponible del impuesto, en la parte que tenga por objeto la cobertura
de las mismas contingencias que las EPSV y Planes de Pensiones y con los lmites
y requisitos que se sealan en el captulo en el que se desarrollan las Reducciones.
C) Los gastos que estn relacionados con la adquisicin, importacin, arrendamiento,
reparacin, mantenimiento, depreciacin y cualquier otro vinculado a la utilizacin de
vehculos automviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas.
No obstante, en los supuestos en los que el o la contribuyente acredite que el
vehculo por l o ella utilizado, como consecuencia de la naturaleza de la actividad
realizada, resulta notoriamente relevante y habitual para la obtencin de los ingresos,
ser deducible el 50 por 100 de los citados gastos respecto a un nico vehculo y con
los lmites siguientes:
a) La cantidad menor entre 2.500 euros o el 50 por 100 del importe resultante de
multiplicar el porcentaje de amortizacin utilizado por el o la contribuyente por
25.000 euros, en concepto de arrendamiento, cesin o depreciacin.
b) La parte proporcional que represente la cantidad de 25.000 euros respecto al
precio de adquisicin del vehculo, cuando el precio de adquisicin sea superior a
25.000 euros, en relacin con los gastos financieros derivados de la adquisicin de
vehculos. Es decir, ser deducible respecto a un nico vehculo, el 50 por 100 de los
gastos financieros derivados de su adquisicin, cuando el precio de adquisicin del
mismo sea igual o inferior a 25.000 euros. Cuando dicho precio de adquisicin sea
superior a 25.000 euros, ser deducible el 50 por 100 de los gastos financieros que
correspondan a la proporcin existente entre 25.000 euros y su precio de adquisicin.
c) 3.000 euros por los dems conceptos relacionados con su utilizacin, por vehculo
y ao.
Cuando el o la contribuyente pruebe de forma fehaciente la afectacin exclusiva del

172 Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal


NDICE

vehculo al desarrollo de su actividad econmica, sern deducibles dichos gastos con


los siguientes lmites:
a) La cantidad menor entre 5.000 euros o el importe resultante de multiplicar el
porcentaje de amortizacin utilizado por el contribuyente por 25.000 euros, en
concepto de arrendamiento, cesin o depreciacin.
b) La parte proporcional que represente la cantidad de 25.000 euros respecto al
precio de adquisicin del vehculo, cuando el precio de adquisicin sea superior a
25.000 euros, en relacin con los gastos financieros derivados de la adquisicin
de vehculos. Es decir, se deducirn en su totalidad si su precio de adquisicin es
igual o inferior a 25.000 euros, o en la proporcin que represente 25.000 euros y
su precio de adquisicin, en otro caso.
c) 6.000 euros por los dems conceptos relacionados con su utilizacin.
Si el vehculo no hubiera sido utilizado por el o la contribuyente durante una parte
del ao, los lmites sealados en la presente regla se calcularn proporcionalmente
al tiempo de utilizacin.
No se aplicarn los lmites recogidos en esta letra C) cuando los gastos a los que
la misma se refiere estn vinculados a la utilizacin de los siguientes vehculos, los
cuales se presumirn exclusivamente afectos al desarrollo de la actividad econmica:
1. Los vehculos mixtos utilizados en el transporte de mercancas.
2. Los utilizados en las prestaciones de servicios de transporte de viajeros mediante
contraprestacin.
3. Los utilizados por sus fabricantes en la realizacin de pruebas, ensayos, demos-
traciones o en la promocin de ventas.
4. Los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agen-
tes comerciales con la limitacin establecida en las letras a) y b) anteriores, para el
supuesto de prueba fehaciente de afectacin exclusiva del vehculo al desarrollo
de la actividad econmica (la cantidad menor entre 5.000 euros o el importe re-
sultante de multiplicar el porcentaje de amortizacin utilizado por el contribuyente
por 25.000 euros, en concepto de arrendamiento, cesin o depreciacin, y la parte
proporcional que represente la cantidad de 25.000 euros respecto al precio de ad-
quisicin del vehculo, cuando el precio de adquisicin sea superior a 25.000 euros,
en relacin con los gastos financieros derivados de la adquisicin de vehculos).
5. Los utilizados en la prestacin de servicios de enseanza de conductores o pilotos
mediante contraprestacin.
6. Los utilizados en servicios de vigilancia.
7. Los vehculos que se utilicen de forma efectiva y exclusiva en la actividad de
alquiler mediante contraprestacin, por entidades dedicadas con habitualidad a
esta actividad.
D) Los gastos que estn relacionados con la adquisicin, arrendamiento, reparacin,
mantenimiento, depreciacin y cualquier otro vinculado a la utilizacin de embarca-
ciones o buques de recreo o de deportes nuticos o de aeronaves.

Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal 173


NDICE

Si los citados medios de transporte se afectan exclusivamente al desarrollo de una


actividad econmica, sern deducibles los gastos sealados hasta el lmite mximo
del importe correspondiente a los ingresos obtenidos en cada perodo impositivo.
No obstante, no ser aplicable el lmite sealado cuando el o la contribuyente
acredite disponer de los medios materiales y humanos necesarios para el ejercicio
de la actividad econmica consistente en la explotacin de los citados medios de
transporte de forma continuada en el tiempo.
E) Los gastos derivados de operaciones en las que se incumpla lo dispuesto en el artculo
7 de la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificacin de la normativa tributaria y
presupuestaria y de adecuacin de la normativa financiera para la intensificacin de
las actuaciones en la prevencin y lucha contra el fraude, sobre limitaciones a los
pagos en efectivo.
En los supuestos en los que los gastos se hayan satisfecho en efectivo slo en
parte, el importe no deducible ser el que se corresponda con la parte satisfecha en
efectivo.
F) Los sobornos.

5. MICROEMPRESAS Y PEQUEAS Y MEDIANAS EMPRESAS.


CONCEPTO E INCENTIVOS FISCALES

5.1. Concepto

Microempresa
Se entender como microempresa aqulla que cumpla los siguientes requisitos:
a) Que lleve a cabo una explotacin econmica.
b) Que su activo o su volumen de operaciones no superen los 2 millones de euros.
c) Que el promedio de su plantilla no alcance las 10 personas empleadas.
d) Que no se halle participada directa o indirectamente en un 25 por 100 o ms por
empresas que no renan alguno de los requisitos anteriormente expuestos, excepto
que se trate de sociedades o fondos de capital-riesgo a los que resulte de aplicacin
el rgimen especial establecido en la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades,
cuando la participacin sea consecuencia del cumplimiento del objeto social de estas
ltimas.

Pequea empresa
Se entender como pequea empresa aqulla que cumpla los siguientes requisitos:
a) Que lleve a cabo una explotacin econmica.
b) Que su activo o su volumen de operaciones no superen los 10 millones de euros.

174 Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal


NDICE

c) Que el promedio de su plantilla no alcance las 50 personas empleadas.


d) Que no se hallen participadas directa o indirectamente en un 25 por 100 o ms por
empresas que no renan alguno de los requisitos anteriormente expuestos, excepto
que se trate de sociedades o fondos de capital-riesgo a los que resulte de aplicacin
el rgimen especial establecido en la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades,
cuando la participacin sea consecuencia del cumplimiento del objeto social de estas
ltimas.

Mediana empresa
Se entender como mediana empresa aqulla que cumpla los siguientes requisitos:
a) Que lleve a cabo una explotacin econmica.
b) Que su activo no exceda de 43 millones de euros o bien que su volumen de
operaciones no supere los 50 millones de euros.
c) Que el promedio de su plantilla no alcance las 250 personas empleadas.
d) Que no se hallen participadas directa o indirectamente en un 25 por 100 o ms por em-
presas que no renan alguno de los requisitos anteriormente expuestos, excepto que
se trate de sociedades o fondos de capital-riesgo a los que resulte de aplicacin el rgi-
men especial establecido en la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades, cuando la
participacin sea consecuencia del cumplimiento del objeto social de estas ltimas.

5.2. Reglas comunes a las microempresas, pequeas y


medianas empresas
1. Se entender que una entidad realiza una explotacin econmica cuando, al menos,
el 85 por 100 de los ingresos del ejercicio correspondan a rentas procedentes
del desarrollo de actividades empresariales o profesionales, entre las que no
se computarn, en ningn caso, las rentas positivas obtenidas por entidades
no residentes reguladas en el artculo 48 de la Norma Foral del Impuesto sobre
Sociedades.
No obstante, s tendrn la consideracin de rentas procedentes de actividades
empresariales las excluidas en funcin de lo dispuesto en el apartado 2 del
mencionado artculo 48 por generarse en operaciones realizadas con personas o
entidades vinculadas o entre entidades que formen parte de un grupo mercantil.
A efectos de computar los ingresos, se incluirn tambin los dividendos o
participaciones en beneficios de otras entidades respecto de las cuales el o la
contribuyente tenga una participacin directa o indirecta que cumpla los requisitos
de porcentaje y antigedad previstos en la letra a) del apartado 1 del artculo 33 de
la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades, cuando los referidos beneficios y
entidades cumplan, a su vez, lo dispuesto en este apartado, y tambin se incluirn
las rentas derivadas de la transmisin de la participacin en dichas entidades cuando
se cumplan los requisitos establecidos en el artculo 34 de la citada Norma Foral.
En ningn caso tendrn la consideracin de renta procedente de la realizacin de

Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal 175


NDICE

actividades empresariales las procedentes de los bienes inmuebles que hayan


sido objeto de cesin o de constitucin de derechos reales que recaigan sobre los
mismos, comprendiendo su arrendamiento, subarrendamiento o la constitucin o
cesin de derechos o facultades de uso o disfrute sobre los mismos, cualquiera
que sea su denominacin o naturaleza, ni de los que tengan la consideracin de
activos corrientes, salvo que se encuentren afectos a una actividad econmica de
arrendamiento, compraventa o promocin de inmuebles para la que la entidad tenga,
al menos, una plantilla media anual de cinco trabajadores empleados por cuenta ajena
a jornada completa y con dedicacin exclusiva a esa actividad. A estos efectos, no se
computarn los empleados que tengan la consideracin de personas vinculadas con
el o la contribuyente.
A efectos del cmputo de la plantilla media deber tenerse en cuenta el personal
que cumpla los requisitos establecidos en el prrafo anterior y que se encuentre
empleado en el conjunto de entidades vinculadas con el o la contribuyente en
los trminos establecidos en el artculo 42 de la Norma Foral del Impuesto sobre
Sociedades y que no tengan la consideracin de sociedades patrimoniales.
2. Los requisitos expuestos en las letras a), b), c) y d) del apartado anterior, tanto para
microempresas como para pequeas y medianas empresas, debern cumplirse en
el perodo impositivo inmediato anterior al del devengo del impuesto.
En el caso de que dicho perodo impositivo hubiera sido inferior al ao natural, se
elevar al ao la magnitud correspondiente al volumen de operaciones.
Del mismo modo se proceder cuando se trate de una entidad de nueva creacin,
aunque en este caso o en el de entidades inactivas que comiencen a llevar a cabo
una explotacin econmica, dichos requisitos debern cumplirse en el ejercicio de
devengo del impuesto.
En el caso de que el perodo impositivo anterior o el de devengo hubiese sido inferior
al ao, nicamente se elevar al ao la magnitud correspondiente al volumen de
operaciones. Esta misma regla se aplicar en los supuestos de inicio de actividad
por parte de entidades inactivas, cuando dicho inicio se produzca con posterioridad
al comienzo del perodo impositivo.
3. A los efectos de la aplicacin de lo dispuesto en las letras d), tanto para microempresas
como para pequeas y medianas empresas, los requisitos que deben reunir las
empresas que ostentan la participacin se limitarn a los de carcter cuantitativo
contenidos en las letras b) y c) del apartado anterior.
4. A los efectos de lo dispuesto en las letras c) del apartado anterior, tanto para
microempresas como para pequeas y medianas empresas, para el clculo del
promedio de plantilla se considerarn los trabajadores por ao a jornada completa.
En el caso de trabajadores con jornada parcial su cmputo ser proporcional a las
horas trabajadas.
En orden a la aplicacin de los lmites y requisitos establecidos se tendr en cuenta el
conjunto de actividades econmicas ejercidas por el o la contribuyente. Si se trata de
una entidad en rgimen de atribucin de rentas, se tendr en cuenta el conjunto de
actividades econmicas ejercidas por la entidad.

176 Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal


NDICE

5.3. INCENTIVOS FISCALES


A los y las contribuyentes que cumplan los requisitos previstos en el artculo 13 de la
Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades para ser consideradas microempresas,
pequeas y medianas empresas les ser de aplicacin lo dispuesto para cada una de
ellas en la letra b) del apartado 1 y en los apartados 2 y 3 del artculo 21, as como en el
apartado 3 del artculo 22 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades.

5.3.1. Amortizacin del inmovilizado material

Libertad de amortizacin y amortizacin acelerada


Los elementos del inmovilizado material nuevos, excluidos los edificios y los medios
de transporte a los que se apliquen las reglas sealadas en la letra a) (vehculos
automviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas) y en el primer y
segundo prrafo de la letra d) (embarcaciones, buques de recreo o de deportes nuticos
y aeronaves) del apartado 3 del artculo 31 de la Norma Foral 11/2013, del Impuesto
sobre Sociedades, adquiridos por las microempresas y las pequeas empresas gozarn
de libertad de amortizacin a partir de su entrada en funcionamiento.
Los elementos del inmovilizado material nuevos, excluidos los edificios y los medios de
transporte a los que se apliquen las reglas sealadas en la letra a) (vehculos automviles
de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas) y en el primer y segundo prrafo
de la letra d) (embarcaciones, buques de recreo o de deportes nuticos y aeronaves) del
apartado 3 del artculo 31 de la Norma Foral 11/2013, del Impuesto sobre Sociedades,
adquiridos por las medianas empresas podrn amortizarse, a partir de su entrada en
funcionamiento, en funcin del coeficiente que resulte de multiplicar por 1,5 el coeficiente
de amortizacin mximo previsto en la tabla de amortizacin recogida en el apartado de
amortizaciones.
El rgimen previsto en los dos prrafos anteriores tambin ser de aplicacin a:
a) Los elementos encargados en virtud de un contrato de ejecucin de obra suscrito en
el perodo impositivo siempre que su puesta a disposicin se produzca dentro de los
doce meses siguientes a la conclusin del mismo.
b) Los elementos del inmovilizado material construidos por la propia empresa.
La cuanta que podr beneficiarse de la libertad de amortizacin y amortizacin acelerada
respecto de los elementos del inmovilizado material adquiridos con posterioridad al
1 de enero de 2014 ser la diferencia entre el precio de adquisicin y las cuotas de
amortizacin mnimas o, en su caso, las efectivamente practicadas.
En los supuestos en que en alguno o en varios ejercicios el rendimiento neto se
determine por mtodos o modalidades que no admitan expresamente la deducibilidad
de las cuotas de amortizacin, se entender por cuotas efectivamente practicadas las
amortizaciones mnimas relativas a dichos perodos. La amortizacin mnima ser la
resultante de aplicar al elemento patrimonial de que se trate el coeficiente derivado
de su perodo mximo de amortizacin, conforme a la normativa del Impuesto sobre
Sociedades.

Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal 177


NDICE

Amortizacin conjunta
Las microempresas podrn optar por considerar deducible en concepto de amortizacin
conjunta del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias,
excluidos los medios de transporte a los que se apliquen las reglas sealadas en la letra
a) (vehculos automviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas)
y en el primer y segundo prrafo de la letra d) (embarcaciones, buques de recreo o
de deportes nuticos y aeronaves) del apartado 3 del artculo 31 de la Norma Foral
11/2013, del Impuesto sobre Sociedades, en cada perodo impositivo el 25 por 100 del
valor neto fiscal de los elementos patrimoniales de esa naturaleza, con exclusin del
valor de los elementos no amortizables.
El ejercicio de esta opcin impedir considerar deducibles las cantidades contabilizadas
en concepto de amortizacin o prdida por deterioro de valor de los elementos
patrimoniales objeto de amortizacin conjunta y deber mantenerse mientras el o la
contribuyente tenga la consideracin de microempresa.
En el perodo impositivo en el que el importe de la amortizacin conjunta a deducir no
supere el 10 por 100 del precio de adquisicin o coste de produccin del conjunto de
elementos patrimoniales sometidos a este mtodo de amortizacin, cualquiera que sea
la fecha en la que se hayan incorporado a su activo, podr deducirse en ese perodo
impositivo la totalidad del valor neto fiscal pendiente de amortizacin.
Las microempresas que se acojan a la amortizacin conjunta no podrn acogerse a
la libertad de amortizacin. La amortizacin conjunta no afectar a los elementos
patrimoniales respecto de los que, con anterioridad a la opcin por la misma, el o la
contribuyente hubiera aplicado los supuestos de libertad de amortizacin, amortizacin
acelerada o deduccin de cuotas de los contratos de arrendamiento financiero a que se
refiere la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades.
El valor neto fiscal de los elementos patrimoniales objeto de amortizacin conjunta a
tener en cuenta el primer ejercicio en que se aplique est mtodo ser la diferencia
entre el precio de adquisicin y las cuotas de amortizacin mnimas o, en su caso, las
efectivamente practicadas, calculadas segn lo dispuesto para el caso de la libertad de
amortizacin y la amortizacin acelerada.

Las cantidades aplicadas a la libertad de amortizacin, a la amortizacin acelerada o a la


amortizacin conjunta incrementarn la base imponible con ocasin de la amortizacin,
transmisin o, en su caso, desafectacin, de los elementos que disfrutaron de las mismas.
En los supuestos en los que la transmisin de los citados elementos generen rentas que
se acojan a la reinversin de beneficios extraordinarios, nicamente podr acogerse a
este beneficio fiscal la renta obtenida por la diferencia entre el valor de transmisin y su
valor contable, una vez corregida en el importe de la depreciacin monetaria.

5.3.2. Prdidas por deterioro de los crditos por posibles insolvencias


de deudores
Las microempresas y las pequeas y medianas empresas podrn considerar deducible
una prdida por deterioro de los crditos derivada de las posibles insolvencias, hasta el

178 Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal


NDICE

lmite del 1 por 100 sobre el importe de las cuentas de deudores existente a la conclusin
del perodo impositivo, excluyendo a los deudores sobre los que se hubiere reconocido
la prdida por deterioro de los crditos por insolvencias y aquellos otros cuyas prdidas
por deterioro no tengan el carcter de deducibles segn lo dispuesto en apartado de
Prdidas por deterioro del valor de los elementos patrimoniales.

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES DERIVADAS DE


BIENES AFECTOS

6.1. Clculo de la ganancia o prdida patrimonial


Para el clculo de la ganancia o prdida patrimonial no se seguirn las normas generales
establecidas para las ganancias y prdidas patrimoniales de elementos no afectos.
Las alteraciones patrimoniales derivadas de la transmisin de elementos afectos se aadirn
con su signo (positivo o negativo, segn sea ganancia o prdida patrimonial) al rendimiento
ordinario de la actividad econmica para la determinacin del rendimiento neto.
Para su cuantificacin se aplicarn las reglas previstas en la normativa reguladora del
lmpuesto sobre Sociedades. Asimismo, ser de aplicacin lo dispuesto en el artculo 36
de la NF 11/2013 del Impuesto sobre Sociedades, para los supuestos de reinversin de
beneficios extraordinarios.
Con carcter general la ganancia o prdida patrimonial viene determinada por la
diferencia positiva o negativa entre el valor de transmisin y el valor contable del
elemento patrimonial. Este ltimo ser igual al precio por el que se adquiri en su da
o al coste de produccin o valor de afectacin en su caso minorado en la suma de las
amortizaciones.
Valor de transmisin: importe real por el que dicha transmisin se realice, deduciendo
los gastos inherentes a la transmisin satisfechos por el o la transmitente.
Valor contable: ser uno de los siguientes:
a) Coste de adquisicin, formado por la suma de:
- Importe real de adquisicin del elemento que se transmite.
- Gastos adicionales que se produzcan hasta la puesta en funcionamiento.
b) Coste de produccin, cuando el elemento patrimonial haya sido producido por la
empresa.
c) Valor de afectacin. Si la afectacin del elemento patrimonial a la actividad econ-
mica se ha efectuado con posterioridad a la adquisicin, se tomar como valor de
adquisicin el valor de compra.
En el caso de que se hubieran efectuado inversiones y mejoras en los elementos patri-
moniales objeto de transmisin se adicionarn al coste de adquisicin o de produccin.
El coste de adquisicin o coste de produccin o valor de afectacin se reducir en el
importe de las amortizaciones correspondientes.

Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal 179


NDICE

Correccin monetaria
a) Cuando el resultado de la operacin anterior sea positivo, es decir, se trate de una
ganancia de patrimonio derivada de la transmisin de elementos patrimoniales del
inmovilizado material, intangible y de inversiones inmobiliarias, o de estos elementos
que hayan sido clasificados como activos no corrientes mantenidos para la venta,
debe procederse a deducir la depreciacin monetaria correspondiente al tiempo
transcurrido, con objeto de no someter a gravamen la renta puramente monetaria
debida a los efectos de la inflacin contenida en dicho resultado.
Coeficientes de correccin monetaria para el ao 2015
Ejercicios Coeficientes Ejercicios Coeficientes
Con anterioridad a 1 de
enero de 1984
2,404 2000 1,220

1984 2,184 2001 1,203


1985 2,016 2002 1,182
1986 1,898 2003 1,165
1987 1,808 2004 1,151
1988 1,727 2005 1,130
1989 1,644 2006 1,109
1990 1,580 2007 1,070
1991 1,528 2008 1,044
1992 1,482 2009 1,033
1993 1,469 2010 1,031
1994 1,440 2011 1,018
1995 1,374 2012 1,010
1996 1,325 2013 1,004
1997 1,303 2014 1,005
1998 1,357 2015 1,000
1999 1,308

Los coeficientes se aplicarn de la siguiente forma:


- Sobre el precio de adquisicin o coste de produccin, atendiendo al ao de
adquisicin o produccin del elemento patrimonial. El coeficiente aplicable a las
mejoras ser el correspondiente al ao en que se hubiesen realizado.
- Sobre las amortizaciones contabilizadas atendiendo al ao en que se realizaron.
La diferencia entre las cantidades determinadas por la aplicacin de los coeficientes
anteriores se minorar en el valor contable del elemento patrimonial transmitido,
y de esta forma se obtendr el importe de la depreciacin monetaria, teniendo en

180 Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal


NDICE

cuenta que la correccin podr aplicarse como mximo, hasta anular la plusvala del
correspondiente elemento.
Por lo tanto, la ganancia de patrimonio resultante tras la deduccin de la correccin
monetaria deber ser siempre una cantidad positiva o cero. En caso de obtenerse
una cantidad negativa el importe de la ganancia se estimar igual a cero.
Cuando proceda la aplicacin de los coeficientes de correccin monetaria, a las
ganancias patrimoniales derivadas de la transmisin de elementos patrimoniales
afectos a las actividades econmicas se les aplicarn las siguientes reglas:
- En el caso de afectacin de elementos patrimoniales al ejercicio de actividades
econmicas en un momento posterior al de su adquisicin, se tomar como
momento de adquisicin el que corresponda a la afectacin.
- En aquellos perodos impositivos en los que los y las contribuyentes hubieran
determinado su rendimiento neto mediante una modalidad que no admita la
deduccin especfica de las amortizaciones, se tomar como amortizacin la
resultante de aplicar al elemento patrimonial de que se trate el coeficiente mnimo
de amortizacin que resulte del perodo mximo establecido en la normativa
reguladora del Impuesto sobre Sociedades.
La determinacin del importe de las ganancias patrimoniales derivadas de elementos
patrimoniales adquiridos con anterioridad a 31 de diciembre de 1994 y que se
desarrolla en la Disposicin Transitoria Primera de la Norma Foral 13/2013 del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas, no ser de aplicacin a las transmisiones de
elementos patrimoniales que hayan estado afectos a una actividad econmica del
o de la contribuyente cuando la misma actividad se contine ejerciendo bajo otra
titularidad.
b) Cuando el resultado de la variacin patrimonial sea negativo y se trate, por tanto, de
una prdida de patrimonio, el resultado ser la diferencia entre el valor de transmisin
y el valor contable del elemento patrimonial, al no ser aplicable a las prdidas de
patrimonio la correccin monetaria.

6.2. Exencin por reinversin (Artculo 36 de la Norma Foral


del Impuesto sobre Sociedades)
Podrn no integrarse en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas, en su
caso, en el importe de la depreciacin monetaria, en la transmisin onerosa de elementos
patrimoniales del inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliarias, afectos a
explotaciones econmicas, o de estos elementos cuando hayan sido clasificados como
activos no corrientes mantenidos para la venta con carcter previo a su transmisin.
Para la no integracin ser necesario que el importe obtenido en las citadas transmisiones
se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro
del plazo comprendido entre el ao anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposicin
del elemento patrimonial y los tres aos posteriores.
La reinversin se entender materializada en la fecha en que se produzca la puesta a
disposicin de los elementos patrimoniales en que se materialice.

Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal 181


NDICE

No formarn parte de las rentas objeto de no integracin en la base imponible el importe


de las prdidas por deterioro de valor relativas a elementos patrimoniales en cuanto
hubieran sido fiscalmente deducibles, ni las cantidades deducidas conforme a lo dispuesto
en el artculo 25 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades (tratamiento fiscal
de fondos de comercio y otros inmovilizados intangibles con vida til indefinida) o las
aplicadas a la libertad de amortizacin, amortizacin acelerada o amortizacin conjunta
que deban integrarse en la mencionada base imponible con ocasin de la transmisin
de los elementos patrimoniales que disfrutaron de las mismas.
Los elementos patrimoniales objeto de reinversin debern permanecer en el patrimonio
del o de la contribuyente, salvo prdidas justificadas, durante cinco aos, o tres si se
trata de bienes muebles desde que se materialice la reinversin, excepto que su vida
til sea inferior.
La transmisin de dichos elementos antes de la finalizacin del mencionado plazo
determinar la integracin en la base imponible de la parte de la renta no integrada,
excepto que el importe obtenido sea objeto de reinversin en los trminos establecidos
anteriormente dentro de los tres meses siguientes a la transmisin.
Si durante el plazo de reinversin el o la contribuyente decidiese no reinvertir una cantidad
igual al importe de la transmisin, deber imputar la parte de renta no integrada al perodo
impositivo de su obtencin, adicionando a la misma un 15 por 100 de su importe. La parte
de cuota ntegra correspondiente a la renta que debe integrarse en la base imponible se
ingresar junto con dicho 15 por 100 que, en su caso, corresponda, conjuntamente con
la cuota correspondiente al perodo impositivo en que se adopte la decisin.
En caso de no realizar la reinversin en el plazo sealado, el o la contribuyente deber
imputar la parte de renta no integrada al perodo impositivo de su obtencin. La parte de
cuota ntegra correspondiente a la renta que debe integrarse en la base imponible, se
ingresar, junto con el 15 por 100 que, en su caso, corresponda, conjuntamente con la
cuota correspondiente al perodo impositivo en que venza el plazo de reinversin.
La opcin por la reinversin se har constar al presentar la autoliquidacin del ejercicio en
que se aplique. La opcin ejercitada para un perodo impositivo podr ser modificada con
posterioridad una vez finalizado el plazo voluntario de autoliquidacin del Impuesto y
siempre que no se haya producido un requerimiento previo de la Administracin tributaria.

EJEMPLO 1:
Un contribuyente adquiri un inmueble el 01/05/2003 por importe de
82.500 euros. Se considera que el valor del suelo corresponde al 20 % del
valor de compra (20% 82.500).
Ha estado afecto ininterrumpidamente a la actividad profesional ejercida
por el contribuyente. El 01/06/2015 lo transmite por importe de 230.000
euros. Ha satisfecho en concepto del Impuesto sobre el incremento del
valor de los terrenos de naturaleza urbana 4.000 euros.

182 Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal


NDICE

Determinar la ganancia o prdida patrimonial obtenida teniendo en cuenta


que el titular de la actividad ha determinado el rendimiento neto de la
actividad en la modalidad normal del mtodo de estimacin directa y ha
amortizado el inmueble aplicando el coeficiente lineal mximo establecido
en las tablas de amortizacin del IS.

SOLUCIN:
Valor de transmisin: 230.000 4.000 = 226.000 e
Valor de adquisicin: 82.500 e
Valor de adquisicin actualizado: Valor de adquisicin x coeficiente actuali-
zacin (ao 2003): 82.500 x 1,165 = 96.112,50 e
Amortizaciones
Valor del inmueble descontado el valor del suelo: 82.500 16.500 = 66.000 e
Ao 2003: 8/12 3% 66.000 = 1.320 e
Ao 2004 a 2014: 3% 66.000 = 1.980 e
Ao 2015: 5/12 3% 66.000 = 825 e
Amortizaciones actualizadas
Ao 2003: 1.320 x 1,165 = 1.537,80 e
Ao 2004: 1.980 x 1,151 = 2.278,98 e
Ao 2005: 1.980 x 1,130 = 2.237,40 e
Ao 2006: 1.980 x 1,109 = 2.195,82 e
Ao 2007: 1.980 x 1,070 = 2.118,60 e
Ao 2008: 1.980 x 1,044 = 2.067,12 e
Ao 2009: 1.980 x 1,033 = 2.045,34 e
Ao 2010: 1.980 x 1,031 = 2.041,38 e
Ao 2011: 1.980 x 1,018 = 2.015,64 e
Ao 2012: 1.980 x 1,010 = 1.999,80 e
Ao 2013: 1.980 x 1,004 = 1.987,92 e
Ao 2014: 1.980 x 1,005 = 1.989,90 e
Ao 2015: 825 e
Total amortizaciones actualizadas = 25.340,70 e
Valor neto contable actualizado = 96.112,50 25.340,70 = 70.771,80 e
Ganancia patrimonio bien afecto = 226.000 70.771,80 = 155.228,20 e
Esta ganancia se adicionar al rendimiento de la actividad.

Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal 183


NDICE

EJEMPLO 2:
El mismo ejemplo anterior pero teniendo en cuenta que el inmueble estuvo
desocupado hasta el 31/12/2006 y que el 01/01/2007 se afect a la actividad
profesional ejercida por el contribuyente.

SOLUCIN:
Valor de adquisicin: 82.500 e
Valor de adquisicin actualizado: Valor de adquisicin x coeficiente
actualizacin (ao 2007): 82.500 x 1,070 = 88.275 e
Amortizaciones
Ao 2007 a 2014: 3% 66.000 = 1.980 e
Ao 2015: 5/12 3% 66.000 = 825 e
Amortizaciones actualizadas
Ao 2007: 1.980 x 1,070 = 2.118,60 e
Ao 2008: 1.980 x 1,044 = 2.067,12 e
Ao 2009: 1.980 x 1,033 = 2.045,34 e
Ao 2010: 1.980 x 1,031 = 2.041,38 e
Ao 2011: 1.980 x 1,018 = 2.015,64 e
Ao 2012: 1.980 x 1,010 = 1.999,80 e
Ao 2013: 1.980 x 1,004 = 1.987,92 e
Ao 2014: 1.980 x 1,005 = 1.989,90 e
Ao 2015: 825 e
Total amortizaciones actualizadas = 17.090,70 e
Valor neto contable actualizado = 88.275 17.090,70 = 71.184,30 e
Ganancia patrimonio bien afecto = 226.000 71.184,30 = 154.815,70 e
Esta ganancia se adicionar al rendimiento de la actividad.

7. REDUCCIN POR INICIO DE ACTIVIDAD


Los contribuyentes que inicien el ejercicio de una actividad econmica podrn reducir
en un 10 por 100 el rendimiento neto positivo de la misma, una vez aplicados, en su
caso, los porcentajes de integracin previstos en la normativa para los rendimientos con
perodo de generacin superior a dos o cinco aos y/o calificados como irregulares, en el
primer perodo impositivo en el que dicho rendimiento neto sea positivo y en el perodo
impositivo siguiente.
Para poder aplicar esta reduccin, el primer periodo impositivo en que se obtenga dicho

184 Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal


NDICE

rendimiento neto positivo deber tener lugar en los cinco primeros perodos impositivos
desde el inicio de su actividad.
A estos efectos no se entender que se inicia el ejercicio de una actividad econmica
cuando la misma se haya desarrollado con anterioridad directa o indirectamente por el
o la contribuyente. Se entender que el o la contribuyente desarrolla la misma actividad
cuando sta est clasificada en el mismo grupo dentro de las Tarifas del Impuesto sobre
Actividades Econmicas.
No resultar de aplicacin esta reduccin en el perodo impositivo en el que ms del
50 por 100 de los ingresos derivados de la actividad econmica iniciada procedan de
una persona o entidad de la que el o la contribuyente hubiera obtenido rendimientos de
trabajo en el ao anterior a la fecha de inicio de la actividad.

8. INCENTIVOS FISCALES AL MECENAZGO


La Norma Foral 1/2004, de 24 de febrero, de rgimen fiscal de las entidades sin fines
lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo establece determinados incentivos
fiscales a la participacin privada en actividades de inters general desarrolladas por las
fundaciones y las asociaciones declaradas de utilidad pblica as como las federaciones
y asociaciones de las mismas que, poseyendo fines de inters general, se encuentren
inscritas en el registro correspondiente y cumplan los requisitos establecidos en la
precitada Norma Foral.
Beneficios Fiscales:
1. Convenios de colaboracin empresarial en actividades de inters general (artculo 26
Norma Foral 1/2004).
2. Gastos en actividades de inters general (artculo 27 Norma Foral 1/2004).
3. Adquisicin de obras de arte para oferta de donacin (artculo 28 Norma Foral 1/2004).
4. Actividades prioritarias de mecenazgo (artculo 29 Norma Foral 1/2004).
5. Programas de apoyo a acontecimientos de excepcional inters pblico (artculo 30
Norma Foral 1/2004).

8.1. Convenios de colaboracin empresarial en actividades de


inters general
Tendrn la consideracin de partida deducible para determinar el rendimiento neto las
cantidades satisfechas o los gastos realizados por el/la contribuyente como consecuencia
de convenios de colaboracin empresarial en actividades de inters general celebrados
con las entidades relacionadas ms adelante. Este incentivo ser incompatible con los
dems incentivos previstos en la Norma Foral 1/2004.
Se entiende por convenio de colaboracin empresarial en actividades de inters general
aqul por el cual las entidades relacionadas ms adelante, a cambio de una ayuda eco-
nmica para la realizacin de las actividades que efecten en cumplimiento de su objeto

Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal 185


NDICE

o finalidad especfica, se comprometen por escrito a difundir, por cualquier medio, la


participacin del colaborador en dichas actividades.

8.2. Gastos en Actividades de inters general


Para la determinacin del rendimiento neto de la actividad tendrn la consideracin de
deducibles los gastos realizados para fines de inters general.
Este incentivo ser incompatible con los dems incentivos previstos en la Norma Foral
1/2004.

8.3. Adquisicin de obras de arte para oferta de donacin


A condicin de que la donacin sea aceptada por la entidad a la que se hace la oferta, los/
as empresarios/as y profesionales podrn considerar partida deducible para determinar
el rendimiento neto de aquellas actividades en las cuales la determinacin del mismo se
realice mediante el rgimen de estimacin directa, el valor de adquisicin de las obras de
arte adquiridas para ser donadas a las entidades que se relacionan ms adelante. A tales
efectos, tendrn la consideracin de obras de arte los objetos de arte, antigedades
y objetos de coleccin definidos en la normativa reguladora del lVA, que tengan valor
histrico o artstico.
Para poder disfrutar de esta deduccin, la oferta de donacin deber efectuarse de
acuerdo con los siguientes requisitos y condiciones:
a) Compromiso de transmitir el bien a las entidades donatarias en un perodo mximo de
cinco aos a partir de la aceptacin definitiva de la oferta, para la cual ser preceptiva
la emisin de informe por el Departamento de Cultura de la Diputacin Foral de
Bizkaia, a efectos de determinar tanto la calificacin del bien como obra de arte como
su valoracin. Cuando las obras de arte donadas formen parte del Patrimonio Cultural
Vasco, el citado informe deber solicitarse al Departamento de Cultura del Gobierno
Vasco. En el caso de que se trate de obras de arte pertenecientes al Patrimonio
Histrico al que hace referencia la Ley 16/1985, de 25 de junio, o del Patrimonio
Histrico de cualquier Comunidad Autnoma, el informe deber solicitarse a los
rganos competentes segn las respectivas normas reguladoras. Una vez aceptada
la oferta de donacin por la entidad donataria, sta se hace irrevocable y el bien no
puede ser cedido a terceros.
b) La oferta de donacin se deber efectuar durante el mes siguiente a la compra del bien.
c) Durante el tiempo que transcurra hasta que el bien sea definitivamente transmitido a
la entidad donataria, ste deber permanecer disponible para su exhibicin pblica e
investigacin, en las condiciones que determine el convenio entre el/la donante y la
entidad donataria.
d) Las personas o entidades que se acojan a esta deduccin no podrn practicar
dotaciones por depreciacin correspondientes a los bienes incluidos en la oferta.
e) En caso de liquidacin de la entidad, la propiedad de la obra de arte ser adjudicada
a la entidad donataria.

186 Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal


NDICE

f) Cuando la entidad donataria sea una fundacin o una asociacin declarada de utilidad
pblica, no podrn acogerse a este incentivo las ofertas de donacin efectuadas por
sus asociados/as, fundadores/as, patronos/as, gerentes y los/las cnyuges y parejas
de hecho, o parientes hasta el cuarto grado inclusive de cualquiera de ellos/as.
Las cantidades totales deducibles sern iguales al coste de adquisicin del bien o al
valor de tasacin fijado por la Administracin, cuando ste sea inferior.
La deduccin se efectuar por partes iguales durante el perodo comprometido hasta un
lmite mximo por ejercicio que ser igual al porcentaje resultante de dividir diez por el
nmero de aos del perodo. El cmputo de dicho lmite se efectuar sobre la porcin de
base imponible correspondiente al rendimiento neto derivado de la actividad.
Esta deduccin ser incompatible, para los mismos bienes, con la deduccin en cuota
por donativos.
Las deducciones a practicar por Convenios de colaboracin empresarial en actividades
de inters general (artculo 26 Norma Foral 1/2004) y Adquisicin de obras de arte
para oferta de donacin (artculo 28 Norma Foral 1/2004) sern aplicables siempre que
correspondan a donativos efectuados y a convenios de colaboracin celebrados con las
siguientes entidades:
a) Entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicacin el rgimen fiscal establecido
en el Ttulo II de la Norma Foral 1/2004.
b) La Diputacin Foral de Bizkaia, las otras Diputaciones Forales, el Estado, las
Comunidades Autnomas, las Entidades Locales, as como los Organismos
autnomos y las entidades autnomas de carcter anlogo de las Administraciones
citadas anteriormente.
c) Las universidades y centros adscritos a las mismas.
d) El Instituto Cervantes, el Institut Ramon Llull y las dems instituciones con fines
anlogos de las Comunidades Autnomas con lengua oficial propia.
e) Euskaltzaindia, as como el Instituto de Espaa y las Reales Academias integradas
en el mismo, as como las instituciones de las Comunidades Autnomas con lengua
oficial propia que tengan fines anlogos a los de Euskaltzaindia.
f) Eusko Ikaskuntza-Sociedad de Estudios Vascos, Euskal Herriaren Adiskideen
Elkartea-Real Sociedad Bascongada de Amigos del Pas y el Instituto Labayru.
g) El Comit Olmpico Espaol y el Comit Paralmpico Espaol.
h) La Cruz Roja Espaola y la Organizacin Nacional de Ciegos Espaoles.
i) Fundaciones propias de la Iglesia Catlica y de las iglesias, confesiones y comunidades
religiosas que hayan suscrito acuerdos o convenios de cooperacin con el Estado
espaol.
j) Asociaciones y Entidades de la Iglesia Catlica contempladas en los artculos IV y V
del Acuerdo sobre Asuntos Econmicos entre el Estado espaol y Santa Sede, y las
igualmente existentes en los acuerdos de cooperacin del Estado espaol con otras
iglesias, confesiones y comunidades religiosas.

Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal 187


NDICE

8.4. Actividades prioritarias de mecenazgo


Las cantidades destinadas a actividades declaradas prioritarias incluyndose, cuando
se trate de contribuyentes que desarrollen actividades econmicas, las cantidades
satisfechas en virtud de contratos de patrocinio publicitario, gozarn de los siguientes
beneficios fiscales:
a) Tendrn la consideracin de gasto deducible para determinar el rendimiento de la
actividad econmica en el mtodo de estimacin directa.
b) Podrn deducir de la cuota ntegra el 18 por 100 de dichas cantidades.
El Decreto Foral 166/2014, de 16 de diciembre, por el que se declaran prioritarias
determinadas actividades para el ejercicio 2015 tiene por objeto desarrollar el artculo
29 de la Norma Foral 1/2004, de 24 de febrero y considera como actividades prioritarias
las siguientes:
a) En el mbito deportivo, las relativas a:
- Las actividades organizadas o patrocinadas por las administraciones pblicas del
Territorio Histrico de Bizkaia en el mbito del deporte escolar.
- Las actividades de los clubes deportivos y acontecimientos o manifestaciones
deportivas que redunden en la difusin del nombre del Territorio Histrico de
Bizkaia y de sus municipios.
- La ejecucin de nuevas instalaciones deportivas y la ejecucin de obras de
conservacin, reforma o adecuacin en instalaciones deportivas, siempre y
cuando se trate de instalaciones de titularidad municipal o foral.
- Las asociaciones o uniones de clubes deportivos siempre y cuando dichas
asociaciones o uniones supongan la desaparicin de los clubes asociados.
- Las actividades y programas desarrollados por:
Fundacin Bizkaia-Bizkaialde.
Fundacin Athletic Club Athletic Club Fundazioa.
Asociacin de Federaciones Deportivas de Bizkaia.
Fundacin Ciclista de Euskadi Euskadiko Txirrindularitza Iraskundea.
El equipo femenino lite de la Sociedad Ciclista Duranguesa.
La Fundacin Baque Baque Iraskundea.
Euskal Kirol Federazioen Batasuna - Unin de Federaciones Deportivas Vascas.
Fundacin Bilbao Basket Fundazioa.
Fundacin Consejo Mundial de Pelota Vasca.
Fundacin Euskadi Kirola Fundazioa.
Fundacin Lagun Aro.
Fundacin Bizkaia Basket / Bizkaia Basket Fundazioa.
Ocean World S.L.
Bilbao Challenge 2015 Cities for the planet.

188 Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal


NDICE

- Aquellas actividades que sean declaradas prioritarias por los rganos competentes
del Estado y de los Territorios de lava y Gipuzkoa, siempre que, en la normativa
aprobada por los mismos, se reconozcan de forma recproca las actividades
declaradas prioritarias por aplicacin del Decreto Foral 166/2014.
b) En el mbito juvenil, las relativas a:
- Las actividades realizadas por las Escuelas de Formacin de Educadores en el
Tiempo Libre Infantil y Juvenil, reconocidas oficialmente en virtud del Decreto
419/1994, de 2 de noviembre, del Departamento de Cultura del Gobierno Vasco.
- Las actividades, ordinarias y de campamentos, realizadas por las asociaciones
juveniles, legalmente reconocidas.
- La actividad Euskal Encounter organizada por la Fundacin Euskaltel Fundazioa.
- Aquellas actividades que sean declaradas prioritarias por los rganos competentes
del Estado y de los Territorios de lava y Gipuzkoa, siempre que, en la normativa
aprobada por los mismos, se reconozcan de forma recproca las actividades
declaradas prioritarias por aplicacin del Decreto Foral 166/2014.
c) En el mbito patrimonial cultural, la ejecucin de obras de conservacin, restauracin
y mejora sobre Bienes Culturales Calificados, de carcter inmueble, en virtud de lo
establecido en el Captulo I del Ttulo II de la Ley 7/1990, de 3 de julio, de Patrimonio
Cultural Vasco, ubicados en Bizkaia.
Y especficamente las siguientes actividades:
- El Museo de la Minera del Pas Vasco.
- Bilbao Bizkaia Museoak, S.L.
- Museo Diocesano de Arte Sacro. Bilbao.
- Fundacin del Guggenheim Bilbao Museoa.
- Fundacin del Museo Martimo Ra de Bilbao.
- Fundacin del Museo de Bellas Artes de Bilbao.
- Fundacin Museo de La Paz de Gernika.
- Museo de Arte e Historia de Durango.
- Museo del nacionalismo vasco (GOAZ Museoa).
- Museo de Pasos de Semana Santa. Bilbao.
- Museo Simn Bolivar.
- Museo vasco de Historia de la Medicina y de la Ciencia.
- Intervenciones de rehabilitacin y/o restauracin-conservacin sobre el Patrimonio
Cultural sito en Bizkaia, tanto de carcter civil como religioso.
- Los proyectos de difusin del patrimonio cultural desarrollados a travs de la
entidad pblica empresarial foral BizkaiKOA.
- Intervenciones realizadas por Transbordador de Vizcaya S.L..
- Tenedora Museo de Arte Moderno y Contemporneo de Bilbao, S.L
- Urdaibai Bird Center.

Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal 189


NDICE

d) En el mbito de la promocin del euskara:


- La edicin correspondiente al ao 2015 del Ibilaldia, organizada por la Asociacin
Cultural Ibilaldia.
- Las relacionadas con el Atlas Etnogrfico de Vasconia.
- Las relacionadas con el Atlas de las variantes dialectales del euskara.
- 2015eko Durangoko Azoka.
- Las organizadas por Azkue Fundazioa en este mbito.
e) En el mbito de la difusin cultural:
- Temporada de pera de Bilbao organizada por la A.B.A.O.
- Temporada de conciertos de la Bilbao Orkestra Sinfonikoa (BOS).
- Temporada escnica del C.A.C. Teatro Arriaga S.A. de Bilbao.
- Temporada escnica del Barakaldo Antzokia - Teatro Barakaldo.
- Temporada escnica del Serantes Kultur Aretoa.
- Temporada escnica del Social Antzokia de Basauri.
- Festival Internacional de Teatro de Santurtzi, organizado por Serantes Kultur Aretoa.
- Festival Internacional de Folklore de Portugalete, organizado por Elai Alai Kultur
Elkartea.
- Folklore Azoka de Portugalete de Elai Alai Fundazioa.
- Festival Internacional de Folk de Getxo, organizado por el Aula de Cultura de Getxo.
- Festival Internacional de Jazz de Getxo, organizado por el Aula de Cultura de
Getxo.
- Festival de msica clsica Musika-Msica. Fundacin Bilbao 700 III Milenium
Fundazioa.
- Festival Internacional de danza Dantzaldia. La Fundicin.
- Producciones de Artes Visuales. Consonni.
- Umore Azoka - Feria de Artistas Callejeros de Humor de Leioa. Leioako Udala.
- Programa de Conciertos 2015 organizados por la Sociedad Coral de Bilbao.
- Programa expositivo de Bilbao Arte.
- Getxophoto 2015, organizado por Begihandi Kultur Taldea.
- V semana internacional de Literatura y Arte con Humor. Asociacin literaria la Risa
de Bilbao - Bilboko barrea.
- Festival ACT, Festival internacional de nuevos Creadores escnicos. Asociacin
Teatrako Teatro de Barakaldo.
- Programa de actividades organizado por la Asociacin para la Promocin y Difusin
del Concierto Econmico Ad Concordiam.
- Fundacin Deusto-Deusto Fundazioa.

190 Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal


NDICE

- Fundacin Basques 2.0 Fundazioa: a Laboratory for thought and Inquiry.


- Proyecto Deusto Campus Mundus 2015.
- Proyecto Euskampus.
- Becas de artes visuales Pablo y Juan de Otaola organizadas por la Casa Municipal
de Cultura de Basauri.
- Programa anual de Actividades Culturales de la Fundacin Vicrila Fundazioa.
- ICOT-International Conference on Thinking Bilbao 2015.
- EFW- Europe Fashion Week Bilbao 2015.
- Fundacin Agirre Lehendakaria Fundazioa.
- Muskiz F.P. Cursos de verano 2015.
f) En el mbito de la cooperacin:
- Fundacin Bilbao Bizkaia Kutxa.
- Fundacin Alboan.
- Las actividades encuadradas en el rea de la cooperacin social al desarrollo
realizadas por la Fundacin ITAKA-Escolapios/ ITAKA-Escolapios Fundazioa.
- Fundacin Betean/Betean Fundazioa.
- Fundacin Bakuva Integracin Social.
Para gozar de esta deduccin, ser necesario que el o la contribuyente aporte, junto con
la declaracin del impuesto correspondiente, una certificacin expedida por el Departa-
mento competente de la Diputacin Foral de Bizkaia por razn de la materia, en la que
se acredite que las actividades a que se han destinado las cantidades objeto de deduc-
cin se encuentran entre las declaradas prioritarias para dicho ejercicio.

8.5. Programas de apoyo a acontecimientos de excepcional


inters pblico
Se trata de incentivos aplicables a las actuaciones que se realicen para asegurar el ade-
cuado desarrollo de los acontecimientos que en su caso se determinen por Ley o Norma.
Los/las contribuyentes que realicen actividades econmicas en rgimen de estimacin
directa podrn deducir de la cuota lquida el 15 por 100 de los gastos e inversiones que,
en cumplimiento de los planes y programas de actividades establecidos por el rgano
administrativo correspondiente, realicen en los siguientes conceptos:
a) Adquisicin de elementos del inmovilizado material nuevos, sin que, en ningn caso,
se consideren como tales los terrenos.
b) Rehabilitacin de edificios y otras construcciones que contribuyan a realzar el espacio
fsico afectado, en su caso, por el respectivo programa.
c) Realizacin de gastos de propaganda y publicidad de proyeccin plurianual que
sirvan directamente para la promocin del respectivo acontecimiento. Cuando el
contenido del soporte publicitario se refiera de modo esencial a la divulgacin del

Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal 191


NDICE

acontecimiento, la base de la deduccin ser el importe total de la inversin realizada;


en caso contrario, la base de la deduccin ser el 25 por 100 de dicha inversin.
Reciprocidad
Los beneficios fiscales reconocidos en los apartados anteriores para las actividades
prioritarias y programas de apoyo a acontecimientos de excepcional inters pblico
sern de aplicacin a aquellas actividades y programas que as sean declarados por los
rganos competentes del Estado y de los Territorios Forales, siempre que, en la
normativa aprobada por las mismos, se reconozcan de forma recproca, las actividades
y programas aprobados por la Diputacin Foral de Bizkaia.

CASO PRCTICO:
Una persona ejerce una actividad empresarial en un local de su propiedad.
Segn los datos que constan en los libros registros, los ingresos y gastos
correspondientes al ejercicio 2015 son los siguientes:
- Ingresos ntegros 74.000 e
- Gastos
. Compras ............................................................................... 22.000 e
. Sueldos y salarios.................................................................. 29.000 e
. Aportacin al rgimen de autnomos de la Seguridad Social.... 1.450 e
. Telfono................................................................................... 3.400 e
. Electricidad................................................................................. 720 e
. Tributos no estatales................................................................... 390 e
. Amortizaciones bienes afectos................................................ 1.480 e
. Primas de seguro........................................................................ 160 e
. Liberalidades............................................................................ 7.100 e
. Otros gastos sin justificacin................................................... 3.250 e
Otros datos
. El 01/09/2015 ha obtenido una ganancia patrimonial neta procedente
de la transmisin de una mquina afecta a la actividad por importe de
13.000 euros.
. Las existencias iniciales de productos ascendan a 12.500 euros y las
finales a 15.000 euros.
. En la partida correspondiente a Sueldos y salarios se han incluido
2.350 euros satisfechos a su cnyuge por los servicios prestados en la
empresa durante los perodos de vacaciones de la persona contratada
en la actividad econmica desde 2006.
Determinar el rendimiento neto de la actividad econmica a travs de la
modalidad normal del mtodo de estimacin directa.

192 Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal


NDICE

SOLUCIN:
Ingresos
Ingresos ntegros = 74.000 e
Variacin de existencias = 15.000 12.500 = 2.500 e
Total ingresos = 76.500 e
Gastos deducibles
Compras 22.000 + Sueldos y salarios 26.650 + Aportaciones al rgimen
de autnomos 1.450 + Telfono 3.400 + Electricidad 720 + Tributos no
estatales 390 + Amortizaciones bienes afectos 1.480 + Primas de seguros
160
Precisiones
En la partida Sueldos y salarios se han descontado 2.350 euros corres-
pondientes a las retribuciones satisfechas al cnyuge ya que no se cum-
plen los requisitos que la normativa exige para ser consideradas como
gasto deducible: oportuno contrato laboral, afiliacin al rgimen correspon-
diente de la Seguridad Social y que trabaje habitualmente y con continuidad
en la actividad econmica.
No son tampoco deducibles los gastos que supongan liberalidades y los
no justificados.
Total gastos deducibles = 56.250 e

Diferencia (Ingresos Gastos) = 20.250 e


Ganancia patrimonial de bienes afectos = 13.000 e
Rendimiento neto = 33.250 e

Captulo VII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad normal 193


NDICE
NDICE

CAPTULO VIII
RGIMEN DE ESTIMACIN DIRECTA.
MODALIDAD SIMPLIFICADA

1. RGIMEN DE OPCIN
Podrn aplicar la modalidad simplificada los y las contribuyentes que ejerzan actividades eco-
nmicas (empresariales y/o profesionales o artsticas) y que cumplan los siguientes requisitos:
a) El o la contribuyente tiene que optar expresamente por la aplicacin de esta modalidad
para determinar el rendimiento neto de todas sus actividades.
b) El volumen de operaciones para el conjunto de las actividades econmicas desarro-
lladas por el o la contribuyente no supere 600.000 euros en el ao inmediato anterior.
Se considerar como volumen de operaciones el importe total de las contraprestaciones,
excluido el Impuesto sobre el Valor Aadido y el Recargo de Equivalencia, en su caso,
obtenido en las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en la actividad.
Este importe de volumen de operaciones ser el del ao inmediato anterior a aqul
en que deba aplicarse esta modalidad.
En el supuesto de inicio en el ejercicio de la actividad, para el cmputo del volumen de
operaciones se atender al volumen de las operaciones realizadas en dicho ejercicio.
Cuando en el ao inmediato anterior no se hubiera ejercido actividad alguna, se
determinar el rendimiento por esta modalidad siempre que el o la contribuyente
opte expresamente por la aplicacin de la misma.
Cuando en al ao inmediato anterior se hubiera iniciado una actividad, el importe del
volumen de operaciones se elevar al ao.
Cuando en un ao natural se supere esta magnitud de volumen de operaciones,
el o la contribuyente quedar excluido de la modalidad simplificada a partir del ao
inmediato siguiente y determinar su rendimiento en la modalidad normal.
El o la contribuyente deber comunicar la exclusin con anterioridad al 25 de abril del
ao natural en que deba surtir efecto, a travs del modelo 036 o 037, segn proceda,
de declaracin censal.

Los y las contribuyentes que deseen determinar el rendimiento neto por la modalidad
simplificada del mtodo de estimacin directa y que renan los requisitos para tal
aplicacin, debern formular la opcin a dicha modalidad antes del 25 de abril del ao

Captulo VIII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad simplificada 195


NDICE

natural en que deba surtir efecto. En el caso de inicio de actividad dicha opcin se
manifestar en la declaracin censal por inicio de actividad.
La opcin tendr vigencia para los aos siguientes en que pueda resultar aplicable la
modalidad, salvo que el o la contribuyente la revoque de modo expreso en el mismo
plazo que el establecido para ejercitar la opcin.
La opcin y la revocacin de la opcin debern efectuarse mediante el modelo 036 o
037, segn proceda, de declaracin censal.
Los y las contribuyentes que deseen determinar el rendimiento neto de sus actividades
por la modalidad simplificada, debern optar por la aplicacin de esta modalidad por
todas y cada una de las actividades. En caso contrario, todas las actividades ejercidas
por el o la contribuyente se determinarn por la modalidad normal de estimacin directa.

2. REGLAS GENERALES
La determinacin del rendimiento neto por medio de esta modalidad se efectuar de la
siguiente forma:
a) Se calificarn y cuantificarn los ingresos y gastos, a excepcin de las prdidas por
deterioro, las amortizaciones, los gastos en concepto de arrendamiento, cesin o
depreciacin de vehculos a los que se refiere la letra a) de los apartados Dos y
Tres de la regla 5. del artculo 27 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Fsicas y las ganancias y prdidas derivadas de los elementos
patrimoniales afectos a la actividad, de conformidad con lo dispuesto en la Norma
Foral del Impuesto sobre Sociedades y en las reglas del mencionado artculo 27 de
la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
b) Se calcular la diferencia entre los ingresos y los gastos mencionados en la letra
anterior y la cantidad resultante se minorar en un 10 por 100, en concepto de
amortizaciones, prdidas por deterioro y gastos de difcil justificacin.
c) A la cantidad resultante de lo dispuesto en la letra b) anterior, se sumarn o restarn
las ganancias y prdidas derivadas de los elementos patrimoniales afectos a la
actividad, de conformidad con lo dispuesto en el apartado 3 del artculo 25 de la
Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
( + ) Ingresos
( ) Gastos
Excluidas las prdidas por deterioro, las amortizaciones, los gastos en concepto de arrendamiento,
cesin o depreciacin de vehculos a los que se refiere la letra a) de los apartados dos y tres de
la regla 5. del artculo 27, y las ganancias y prdidas de elementos patrimoniales afectos.
( = ) Diferencia
( ) Coeficiente de gastos (10 por 100 de la diferencia positiva anterior)
= Rendimiento previo
( ) Saldo neto de las ganancias y prdidas derivadas de los elementos patrimoniales afectos
( ) Reduccin por inicio de actividad
= Rendimiento neto final

196 Captulo VIII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad simplificada


NDICE

2.1. INGRESOS
A efectos de la consideracin de los ingresos en esta modalidad ver los correspondientes
a la modalidad normal del mtodo de estimacin directa que se encuentran relacionados
en el captulo anterior, ya que son idnticos.

2.2. GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES


Para la determinacin de los gastos deducibles se tendr en cuenta todo lo establecido
para la modalidad normal en el captulo anterior, con las siguientes excepciones:
a) Las prdidas por deterioro y las amortizaciones no sern nunca deducibles.
b) Los gastos en concepto de arrendamiento, cesin o depreciacin de vehculos a
los que se refiere la letra a) de los apartados Dos y Tres de la regla 5. del artculo
27, tampoco sern deducibles (ver apartado de Gastos no deducibles del captulo
anterior).
c) Las ganancias y prdidas patrimoniales de elementos afectos no se incluirn entre
los ingresos y/o gastos y se sumarn o restarn a la diferencia entre los ingresos y
los gastos fiscalmente deducibles y el porcentaje de gastos aplicable a esta ltima
diferencia. Para cuantificar las ganancias y prdidas patrimoniales derivadas de bienes
afectos, ver lo establecido en el apartado correspondiente del captulo anterior.

2.3. RENDIMIENTO NETO


Rendimiento neto de las actividades econmicas (empresariales, profesionales y artsticas):

Rendimiento neto = (Ventas e ingresos + subvenciones y autoconsumos + percepciones


por lT) (Gastos fiscalmente deducibles) 10%[(Ventas e ingresos + subvenciones y
autoconsumos + percepciones por lT) (Gastos fiscalmente deducibles)] + Ganancias
patrimoniales de bienes afectos Prdidas patrimoniales de bienes afectos Reduccin
por inicio de actividad.

Para el clculo de la reduccin por inicio de actividad, si procede, habr que estar a lo es-
tablecido en el apartado correspondiente del captulo anterior.
Respecto a las aportaciones a fundaciones, se estar igualmente a lo establecido en el
apartado correspondiente del captulo anterior.

3. REGLAS ESPECIALES

3.1 Actividades agrcolas y ganaderas


Para la determinacin del rendimiento neto mediante la modalidad simplificada del m-
todo de estimacin directa de las actividades agrcolas y ganaderas, el porcentaje en
concepto de amortizaciones, prdidas por deterioro y gastos de difcil justificacin ser
del 35 por 100 en lugar del 10 por 100.

Captulo VIII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad simplificada 197


NDICE

( + ) Ingresos
( ) Gastos
Excluidas las prdidas por deteriororo, las amortizaciones, los gastos en concepto de
arrendamiento, cesin o depreciacin de vehculos a los que se refiere la letra a) de los
apartados dos y tres de la regla 5. del artculo 27, y las ganancias y prdidas de elementos
patrimoniales afectos.
( = ) Diferencia
( ) Coeficiente de gastos (35 por 100 de la diferencia positiva anterior)
= Rendimiento previo
( ) Saldo neto de las ganancias y prdidas derivadas de los elementos patrimoniales afectos
( ) Reduccin por inicio de actividad
= Rendimiento neto final

Se entendern por actividades agrcolas y ganaderas las que se relacionan a continuacin:


ganadera independiente, servicios de cra, guarda y engorde de ganado, otros trabajos
y servicios accesorios prestados por agricultores o ganaderos que estn excluidos
del rgimen especial de la agricultura, ganadera y pesca del IVA y actividad agrcola o
ganadera susceptible de estar incluida en el rgimen especial de la agricultura, ganadera
y pesca del IVA.

3.2. Actividades de transporte de mercancas por carretera


(Epgrafe 722 de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades
Econmicas)
Para la determinacin del rendimiento neto mediante la modalidad simplificada del
mtodo de estimacin directa de las actividades de transporte de mercancas por
carretera, el porcentaje en concepto de amortizaciones, prdidas por deterioro y gastos
de difcil justificacin para el ao 2015 ser del 55 por 100 en lugar del 10 por 100.

( + ) Ingresos
( ) Gastos

Excluidas las prdidas por deterioro, las amortizaciones, los gastos en concepto de
arrendamiento, cesin o depreciacin de vehculos a los que se refiere la letra a) de los
apartados dos y tres de la regla 5. del artculo 27, y las ganancias y prdidas de elementos
patrimoniales afectos.

( = ) Diferencia
( ) Coeficiente de gastos (55 por 100 de la diferencia positiva anterior)
= Rendimiento previo
( ) Saldo neto de las ganancias y prdidas derivadas de los elementos patrimoniales afectos
( ) Reduccin por inicio de actividad
= Rendimiento neto final

198 Captulo VIII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad simplificada


NDICE

3.3. Actividad forestal


La determinacin del rendimiento neto mediante la modalidad simplificada del mtodo
de estimacin directa para la actividad forestal se llevar a cabo con arreglo a las
siguientes reglas especiales:
a) Se calificarn y cuantificarn los ingresos, a excepcin de las ganancias y prdidas
derivadas de los elementos patrimoniales afectos a la actividad, aplicando las reglas
establecidas con carcter general en la Norma Foral del IRPF.
b) Los gastos deducibles, en atencin a su difcil justificacin y valoracin, se
computarn mediante la aplicacin exclusiva del porcentaje del 65 por 100 respecto
de los ingresos mencionados en la letra a) anterior.
Cuando el o la contribuyente proceda a la repoblacin de las superficies explotadas,
el porcentaje de gastos deducibles ser del 80 por 100 respecto de los ingresos
mencionados en la letra a) anterior. No proceder la aplicacin del porcentaje del 80
por 100 cuando se trate de trabajos relacionados con explotaciones forestales de
superficies con frondosas de crecimiento rpido.
La repoblacin de las superficies explotadas se deber efectuar en el plazo de tres
aos desde la concesin del permiso de corta y con las condiciones previstas en el
reglamento del IRPF.
c) Se calcular la diferencia entre los ingresos y los gastos mencionados en las letras
anteriores. Dicha diferencia recibir, cuando proceda, el tratamiento previsto para
los rendimientos netos de la actividad econmica cuyo perodo de generacin sea
superior a dos o a cinco aos y no se obtengan de forma peridica o recurrente.
d) A la cantidad resultante, se sumarn o restarn, segn proceda, las ganancias y prdidas
derivadas de los elementos patrimoniales afectos a la actividad, de conformidad con lo
dispuesto en el apartado de Ganancias y Prdidas Patrimoniales del captulo anterior y
se le restar cuando proceda la reduccin por inicio de actividad, segn lo establecido
en el apartado correspondiente del captulo anterior.

( + ) Ingresos
( ) 65 por 100 u 80 por 100 de los ingresos
( = ) Rendimiento previo
( ) Cantidad no integrada
= Rendimiento neto previo
( ) Saldo neto de las ganancias y prdidas derivadas de los elementos patrimoniales afectos
( ) Reduccin por inicio de actividad
= Rendimiento neto final

Captulo VIII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad simplificada 199


NDICE

3.4. Actividad de pesca de bajura


La determinacin del rendimiento neto mediante la modalidad simplificada del mtodo
de estimacin directa para la actividad de pesca de bajura se llevar a cabo con arreglo
a las reglas especiales que se relacionan a continuacin:
a) Se calificarn y cuantificarn los ingresos, a excepcin de las ganancias y prdidas
derivadas de los elementos patrimoniales afectos a la actividad, aplicando las reglas
establecidas con carcter general en la Norma Foral del IRPF.
b) Los gastos deducibles, en atencin a su difcil justificacin y valoracin, se
computarn mediante la aplicacin exclusiva del porcentaje del 90 por 100 respecto
de los ingresos mencionados en la letra a) anterior.
c) Se calcular la diferencia entre los ingresos y los gastos mencionados en las letras
anteriores. Dicha diferencia recibir, cuando proceda, el tratamiento previsto para
los rendimientos netos de la actividad econmica cuyo perodo de generacin sea
superior a dos o a cinco aos y no se obtengan de forma peridica o recurrente.
d) A la cantidad resultante, se sumarn o restarn, segn proceda, las ganancias y
prdidas derivadas de los elementos patrimoniales afectos a la actividad, de
conformidad con lo dispuesto en el apartado de Ganancias y Prdidas Patrimoniales
del captulo anterior y se le restar cuando proceda la reduccin por inicio de actividad,
segn lo establecido en el apartado correspondiente del captulo anterior.
.

( + ) Ingresos

( ) 90 por 100 de los ingresos

( = ) Rendimiento previo

( ) Cantidad no integrada

= Rendimiento neto previo

( ) Saldo neto de las ganancias y prdidas derivadas de los elementos patrimoniales afectos

( ) Reduccin por inicio de actividad

= Rendimiento neto final

200 Captulo VIII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad simplificada


NDICE

CASO PRCTICO:
Una persona ejerce una actividad empresarial en un local de su
propiedad. Segn los datos que constan en los libros registros, los
ingresos y gastos correspondientes al ejercicio 2015 son los siguientes:
- Ingresos ntegros 74.000 e
- Gastos
. Compras ........................................................................... 22.000 e
. Sueldos y salarios.............................................................. 29.000 e
. Aportacin al rgimen de autnomos de la Seguridad Social.... 1.450 e
. Telfono.............................................................................. 3.400 e
. Electricidad............................................................................. 720 e
. Tributos no estatales.............................................................. 390 e
. Amortizaciones bienes afectos........................................... 1.480 e
. Primas de seguro....................................................................160 e
. Liberalidades....................................................................... 7.100 e
. Otros gastos sin justificacin.............................................. 3.250 e
- Otros datos
. El 01/09/2015 ha obtenido una ganancia patrimonial neta
procedente de la transmisin de una mquina afecta a la
actividad por importe de 13.000 euros.
. Las existencias iniciales de productos ascendan a 12.500 euros
y las finales a 15.000 euros.
. En la partida correspondiente a "Sueldos y Salarios" se han in-
cluido 2.350 euros satisfechos a su cnyuge por los servicios
prestados en la empresa durante los perodos de vacaciones de
la persona contratada en la actividad econmica desde 2006.
Determinar el rendimiento neto de la actividad econmica a travs de
la modalidad simplificada del mtodo de estimacin directa.

SOLUCIN:
En esta modalidad no cabe deducir las amortizaciones de elementos
patrimoniales afectos y como compensacin se permite aplicar una
deduccin del 10% de la diferencia entre ingresos y gastos deducibles
en esta modalidad, es decir los gastos a excepcin de las amortizacio-
nes, prdidas por deterioro, los gastos en concepto de arrendamiento,
cesin o depreciacin de vehculos a los que se refiere la letra a) de los
apartados Dos y Tres de la regla 5. del artculo 27 de la Norma Foral
del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, y gastos de difcil
justificacin.

Captulo VIII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad simplificada 201


NDICE

Ingresos
Ingresos ntegros = 74.000 e
Variacin de existencias = 15.000 12.500 = 2.500 e
Total ingresos = 76.500 e
Gastos deducibles
Compras 22.000 + Sueldos y salarios 26.650 + Aportaciones al rgimen
de autnomos 1.450 + Telfono 3.400 + Electricidad 720 + Tributos no
estatales 390 + Primas de seguros 160
Precisiones
En la partida Sueldos y salarios se han descontado 2.350 euros corres-
pondientes a las retribuciones satisfechas al cnyuge ya que no se cumplen
los requisitos que la normativa exige para ser consideradas como gasto
deducible: oportuno contrato laboral, afiliacin al rgimen correspondiente
de la Seguridad Social y que trabaje habitualmente y con continuidad en la
actividad econmica.
No son tampoco deducibles los gastos que supongan liberalidades y los no
justificados.
Total gastos deducibles = 54.770 e
Diferencia (Ingresos Gastos) = 21.730 e
Coeficiente gastos (10%) = 2.173 e
Rendimiento previo = 19.557 e
Ganancia patrimonial de bienes afectos = 13.000 e
Rendimiento neto = 32.557 e

202 Captulo VIII - Rgimen de estimacin directa. Modalidad simplificada


NDICE

CAPTULO IX
IMPUTACIN Y ATRIBUCIN DE RENTAS

1. IMPUTACIN DE RENTAS

1.1. TRANSPARENCIA FISCAL INTERNACIONAL


Requisitos generales
Por medio del rgimen de transparencia fiscal internacional, recogido en el artculo 51
de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas, se imputar y, por lo tanto, se incluir en la base imponible general
de la persona contribuyente, la renta positiva obtenida por entidades no residentes en
territorio espaol, en la medida que dicha renta derive de alguna de las definidas a
continuacin y se cumplan los requisitos de grado de participacin y nivel de tributacin
de la entidad no residente, concretadas en este apartado.
No obstante, el presente rgimen contempla las siguientes limitaciones formales:
a) Su aplicacin se efectuar sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios
internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno.
b) Se podr evitar la aplicacin de este rgimen cuando la entidad participada sea resi-
dente de otro Estado miembro de la Unin Europea que no tenga la consideracin de
paraso fiscal, si la persona contribuyente prueba que dicha entidad est realmente im-
plantada en el Estado de su residencia y la estructura no tiene un carcter puramente
artificial que tenga como finalidad la reduccin de la tributacin por el Impuesto sobre
Sociedades, para lo que deber probar que las transacciones realizadas que tuvieran
como efecto una disminucin de la carga tributaria de la persona contribuyente corres-
ponden a prestaciones efectivamente realizadas en el Estado de residencia y que no
carecen de inters econmico con respecto a su actividad.
En particular, para demostrar que no existe una construccin puramente artificial la
persona contribuyente debe aportar elementos de prueba objetivos sobre el nivel de
presencia fsica de la sociedad participada en el Estado de residencia, sustantividad
real de la actividad prestada por la sociedad participada y el valor econmico de la
actividad de la sociedad participada en relacin con la de la persona contribuyente y el
conjunto del grupo.
Requisito de grado de participacin
La persona contribuyente individualmente considerado o conjuntamente con entidades
vinculadas segn lo previsto en el apartado 3 del artculo 42 de la Norma Foral del
Impuesto sobre Sociedades, o con otras personas contribuyentes unidas por vnculos

Captulo IX - Imputacin y atribucin de rentas 203


NDICE

de parentesco, incluido el cnyuge o pareja de hecho, en lnea directa o colateral,


consangunea o por afinidad o por la que resulte de la constitucin de la pareja de hecho,
hasta el segundo grado inclusive, tenga una participacin igual o superior al 50 por 100
en el capital, los fondos propios, los resultados o los derechos de voto de la entidad no
residente en territorio espaol, en la fecha de cierre de su ejercicio social.
La participacin que tengan las entidades vinculadas no residentes se computar por
el importe de la participacin indirecta que determine en las personas o entidades
vinculadas residentes en territorio espaol.
Requisito de nivel de tributacin
El importe satisfecho por la entidad no residente en territorio espaol, imputable a
alguna de las clases de renta recogidas en este rgimen, por razn de gravamen de
naturaleza idntica o anloga al Impuesto sobre Sociedades, sea inferior al 75 por 100
del que hubiera correspondido de acuerdo con las normas de dicho Impuesto.

Contenido de la imputacin
Exclusivamente se imputar en la base imponible general de la persona contribuyente,
la renta positiva obtenida por la entidad no residente, en la medida que proceda de las
siguientes clases:
a) Titularidad de bienes inmuebles rsticos y urbanos o de derechos reales que recaigan
sobre los mismos, salvo que estn afectos a una actividad econmica conforme a
lo dispuesto en el artculo 26 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas, o cedidos en uso a entidades no residentes, pertenecientes al mismo
grupo de sociedades de la titular, en el sentido del artculo 42 del Cdigo de Comercio.
b) Participacin en fondos propios de cualquier tipo de entidad y cesin a terceros de
capitales propios, excepto que procedan de los siguientes activos financieros:
- Los tenidos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias
originadas por el ejercicio de actividades econmicas.
- Los que incorporen derechos de crdito nacidos de relaciones contractuales
establecidas como consecuencia del desarrollo de una actividad econmicas.
- Los tenidos como consecuencia del ejercicio de actividades de intermediacin en
mercados oficiales de valores.
- Los tenidos por entidades de crdito y aseguradoras como consecuencia del
ejercicio de sus actividades empresariales, sin perjuicio de lo recogido en la letra
c) siguiente. La renta positiva derivada de la cesin a terceros de capitales propios
se entender que procede de la realizacin de actividades crediticias y financieras,
cuando el cedente y el cesionario pertenezcan a un grupo de sociedades en el
sentido del artculo 42 del Cdigo de Comercio y los ingresos del cesionario
procedan, al menos en el 85 por 100, del ejercicio de actividades econmicas.
c) Actividades crediticias, financieras, aseguradoras y de prestacin de servicios,
excepto los directamente relacionados con actividades de exportacin, realizadas,
directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en territorio espaol

204 Captulo IX - Imputacin y atribucin de rentas


NDICE

y, vinculadas en el sentido del apartado 3 del artculo 42 de la Norma Foral del


Impuesto sobre Sociedades, en cuanto determinen gastos fiscalmente deducibles
en dichas personas residentes.
d) Transmisiones de los bienes y derechos a los que hacen referencia las letras a) y b)
anteriores, susceptibles de generar ganancias y prdidas patrimoniales.
Con independencia de su naturaleza, debe tenerse en cuenta que una misma renta
positiva slo podr ser objeto de imputacin una vez, cualquiera que sea la forma y la
entidad en que se manifieste.

Rentas no imputables
No sern susceptibles de imputacin las rentas positivas siguientes:
a) Las que se deriven de actividades crediticias, financieras, aseguradoras y de
prestacin de servicios, excepto las directamente relacionadas con actividades de
exportacin, cuando ms del 50 por 100 de los ingresos que procedan de dichas
actividades, realizadas por la entidad no residente y se correspondan con operaciones
efectuadas con personas o entidades no vinculadas en el sentido del apartado 3 del
artculo 42 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades.
b) Las rentas positivas recogidas en las letras a), b) y d) del apartado anterior, obtenidas
por la entidad no residente en la medida que procedan de entidades en las que
participe directa o indirectamente, en ms del 5 por 100, o del 3 por 100 si las
acciones de la sociedad participada cotizan en un mercado secundario organizado,
cuando se cumplan los requisitos siguientes:
- Que la entidad no residente dirija y gestione las participaciones mediante la
correspondiente organizacin de medios materiales y personales.
- Que los ingresos de las entidades de las que se obtengan las rentas procedan, al
menos, en el 85 por 100, del ejercicio de actividades empresariales.
c) Las rentas positivas recogidas en las letras a), b) y d) del apartado anterior, cuando la
suma de sus importes sea inferior al 15 por 100 de la renta total o al 4 por 100 de los
ingresos totales de la entidad no residente. Estos lmites pueden referirse, asimismo,
a la renta o a los ingresos obtenidos por el conjunto de entidades no residentes en
territorio espaol pertenecientes a un grupo de sociedades en el sentido del artculo
42 del Cdigo de Comercio.
d) Los dividendos, participaciones en beneficios y dividendos a cuenta, en la parte que
corresponda a la renta positiva que haya sido imputada. En caso de distribucin de
reservas se atender a la designacin contenida en el acuerdo social, entendindose
aplicadas las ltimas cantidades abonadas a dichas reservas.

Importe de la renta positiva imputable


El importe de la renta positiva a imputar en la base imponible se calcular de acuerdo
con los principios y criterios establecidos para la determinacin de la base imponible del
Impuesto sobre Sociedades. A estos efectos, se utilizar el tipo de cambio vigente al
cierre del ejercicio social de la entidad no residente en territorio espaol.

Captulo IX - Imputacin y atribucin de rentas 205


NDICE

La cuanta de la renta positiva a incluir en la base imponible general de la persona


contribuyente se determinar en proporcin a la participacin, directa o indirecta, en
los resultados o en su defecto, a la participacin en el capital, los fondos propios o los
derechos de voto de la entidad.
No se imputar en la base imponible de la persona contribuyente el impuesto o impuestos
de naturaleza idntica o similar al Impuesto sobre Sociedades efectivamente satisfecho
por la sociedad no residente por la parte de renta a incluir.
El importe de la renta a incluir en la base imponible general de la persona contribuyente
no podr exceder, en ningn caso, de la renta total de la entidad no residente en territorio
espaol. A estos efectos, se considera renta total la cuanta de la base imponible que
resulta de aplicar los criterios y principios recogidos en el Impuesto sobre Sociedades.

Momento de la imputacin
La imputacin se realizar en el perodo impositivo que comprenda el da en que la en-
tidad no residente en territorio espaol haya concluido su ejercicio social que no podr
tener, a estos efectos, una duracin superior a doce meses.
La persona contribuyente podr optar por realizar la inclusin de la renta positiva
en el perodo impositivo que comprenda el da en que se aprueben las cuentas
correspondientes al ejercicio mencionado anteriormente, siempre que no hubieran
transcurrido ms de seis meses contados a partir de la conclusin del mismo. La opcin
deber manifestarse en la primera autoliquidacin del Impuesto en que haya de surtir
efecto y deber mantenerse durante tres aos.

Deduccin aplicable en la cuota ntegra del IRPF


Se deducir de la cuota ntegra el impuesto o gravamen efectivamente satisfecho en el
extranjero por razn de la distribucin de dividendos o participaciones en beneficios, sea
conforme a un convenio para evitar la doble imposicin o de acuerdo con la legislacin
interna del pas o territorio de que se trate, en la parte que corresponda a la renta
positiva incluida en la base imponible.
El importe de la deduccin no podr exceder de la cuota ntegra que en Espaa corres-
pondera pagar por la renta impositiva imputada en la base imponible.
Su aplicacin deber realizarse aun cuando los impuestos correspondan a perodos
impositivos distintos a aquel en el que se efecta la inclusin.
En ningn caso se deducirn los impuestos satisfechos en pases o territorios conside-
rados como parasos fiscales.

Participacin en entidades residentes en parasos fiscales


Cuando la entidad participada sea residente en pases o territorios considerados como
parasos fiscales se presumir, salvo prueba en contrario, que:
a) El importe satisfecho por la entidad no residente en territorio espaol, imputable a
alguna de las clases de renta susceptibles de imputacin, por razn de gravamen de

206 Captulo IX - Imputacin y atribucin de rentas


NDICE

naturaleza idntica o anloga al Impuesto sobre Sociedades, es inferior al 75 por 100


del que corresponde por aplicacin de las normas de dicho Impuesto.
b) La renta obtenida por la entidad participada procede de las fuentes de renta definidas
como susceptibles de imputacin.
c) La renta obtenida por la entidad participada es el 15 por 100 del valor de adquisicin
de la participacin.
Estas presunciones no resultarn de aplicacin cuando la entidad participada consolide
sus cuentas, de acuerdo con lo previsto en el artculo 42 del Cdigo de Comercio, con
alguna o algunas de las entidades obligadas a la inclusin.

Obligaciones de informacin
Las personas contribuyentes a quienes sea aplicable el rgimen de transparencia
internacional debern presentar conjuntamente con la autoliquidacin del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas los datos referentes a la entidad no residente en
territorio espaol que se relacionan a continuacin:
a) Nombre o razn social y lugar del domicilio social.
b) Relacin de administradores.
c) Balance y cuenta de prdidas y ganancias.
d) Importe de las rentas positivas que deban ser imputadas.
e) Justificacin de los impuestos satisfechos respecto de la renta positiva que deba ser
imputada.

CASO PRCTICO:
La Seora XX tiene una participacin en el capital de la Sociedad BSA del
70% (le otorga el derecho a percibir el mismo porcentaje de los resultados
obtenidos). Dicha sociedad cumple los requisitos para que resulte de
aplicacin el rgimen de transparencia fiscal internacional, presentando los
datos siguientes:
Renta total de la sociedad = Base imponible = 40.000 euros.
Impuesto de naturaleza similar al Impuesto sobre Sociedades efectivamente
satisfecho = 9.600 euros (40.000 x 0,24).
Rentas que integran la base imponible de la sociedad participada suscepti-
bles de imputacin = 30.000 euros.
Dividendo distribuido por la sociedad participada = 10.000 euros. Sobre el
mismo y por aplicacin del convenio internacional correspondiente se ha
practicado un gravamen del 15%.

Captulo IX - Imputacin y atribucin de rentas 207


NDICE

SOLUCIN:
Clculo del importe a integrar en la base imponible general de la Seora XX.
1. Aplicacin del porcentaje de participacin en la Sociedad B sobre las
rentas susceptibles de imputacin.
30.000 x 0,7 = 21.000 e
2. La aplicacin del rgimen de transparencia fiscal internacional establece
que no se imputar en la base imponible de la persona contribuyente el
impuesto o impuestos de naturaleza idntica o similar al Impuesto sobre
Sociedades efectivamente satisfecho por la sociedad no residente por
la parte de renta a incluir. Dicho importe ser:
0,7 x 9.600 x (30.000/40.000) = 5.040 e
3. Importe a imputar en la base imponible general de la Seora XX.
21.000 5.040 = 15.960 e
Clculo de la deduccin aplicable en la cuota ntegra de la Seora XX.
La normativa aplicable a este rgimen establece que ser deducible de la
cuota ntegra del IRPF el impuesto o gravamen efectivamente satisfecho en
el extranjero por razn de la distribucin de los dividendos o participaciones
en beneficios, sea conforme a un convenio para evitar la doble imposicin o
de acuerdo con la legislacin interna del pas o territorio de que se trate, en
la parte que corresponda a la renta positiva incluida en la base imponible.
Impuesto pagado en el extranjero por el dividendo distribuido =
10.000 x 0,15 = 1.500 e
Impuesto pagado en el extranjero por el dividendo distribuido correspondiente
a la Seora XX = 0,7 x 1.500 = 1.050 e
Deduccin a practicar en la cuota ntegra de la autoliquidacin de IRPF de la
Seora XX que se corresponde con la renta positiva imputada =
1.050 x (30.000/40.000) = 787,5 e

1.2. INSTITUCIONES DE INVERSIN COLECTIVA CONSTITUIDAS EN


PARAISOS FISCALES
Las personas contribuyentes que participen en instituciones de inversin colectiva
constituidas en pases o territorios calificados como parasos fiscales imputarn en la
base imponible general, la diferencia positiva entre el valor liquidativo de la participacin
al da de cierre del perodo impositivo y su valor de adquisicin.

208 Captulo IX - Imputacin y atribucin de rentas


NDICE

Imputacin en la base imponible general

Valor liquidativo participacin da cierre perodo impositivo Valor adquisicin 0

Salvo prueba en contrario:


Valor liquidativo participacin da cierre perodo impositivo Valor adquisicin =
15% x Valor adquisicin accin o participacin

Las cantidades imputadas tendrn la consideracin de mayor valor de adquisicin.


Los beneficios distribuidos por las instituciones de inversin colectiva definidas en este
apartado no se imputarn, minorarn el valor de adquisicin de la participacin.
Rgimen transitorio de las acciones o participaciones de instituciones de inversin
colectiva constituidas en pases o territorios calificados como parasos fiscales, adquiridas
con anterioridad al 1 de enero de 1999 (Disposicin Transitoria Quinta de la Norma Foral
13/2013).

Imputacin en la base imponible general

Valor liquidativo participacin da cierre perodo impositivo Valor liquidativo 01/01/1999 0

A los efectos de calcular el exceso del valor liquidativo, se tomar como valor de
adquisicin el valor liquidativo al 1 de enero de 1999, respecto de las participaciones y
acciones que en el mismo se posean por la persona contribuyente. La diferencia entre
dicho valor y el valor efectivo de adquisicin no se tomar como valor de adquisicin a
los efectos de la determinacin de las rentas derivadas de la transmisin o reembolso
de las acciones o participaciones.
Los dividendos y participaciones en beneficios distribuidos por las instituciones de
inversin colectiva que procedan de beneficios obtenidos con anterioridad al 1 de enero
de 1999, se integrarn en la base imponible de los y las socias o partcipes. A estos
efectos, se entender que las primeras reservas distribuidas han sido dotadas con los
primeros beneficios ganados.

2. ATRIBUCIN DE RENTAS. ENTIDADES EN RGIMEN DE


ATRIBUCIN DE RENTAS
Tendrn la consideracin de entidades en rgimen de atribucin de rentas las sociedades
civiles, tengan o no personalidad jurdica, herencias yacentes, comunidades de bienes y
dems entidades a que se refiere el apartado 3 del artculo 34 de la Norma Foral General
Tributaria y en particular, las entidades constituidas en el extranjero, cuya naturaleza
jurdica sea idntica o anloga a la de las entidades en atribucin de rentas constituidas
de acuerdo con las leyes espaolas.
El rgimen de atribucin de rentas no ser aplicable a las Sociedades Agrarias de
Transformacin que tributarn por el Impuesto sobre Sociedades.

Captulo IX - Imputacin y atribucin de rentas 209


NDICE

Las entidades en rgimen de atribucin de rentas no estarn sujetas al Impuesto sobre


Sociedades.
El rgimen de atribucin de rentas no ser aplicable a las herencias que se hallen
pendientes del ejercicio de un poder testatorio que tributarn:
a) Cuando se establezca derecho de usufructo sobre el caudal hereditario, las rentas
correspondientes a la herencia se atribuirn al usufructuario o usufructuaria, en fun-
cin del origen o fuente de las mismas. Los rendimientos de actividades econmicas
tambin se imputarn al usufructuario o usufructuaria de los mismos en concepto de
tales.
b) Si no se establece derecho de usufructo respecto a los bienes o derechos que
componen la herencia, las rentas se atribuirn a la propia herencia y tributarn segn
lo establecido en el Ttulo II de la Norma Foral 7/2002, de 15 de octubre, de Adaptacin
del Sistema Tributario del Territorio Histrico de Bizkaia a las peculiaridades del
Derecho Civil Foral del Pas Vasco.
Las rentas correspondientes a la comunidad postconyugal prevista en el artculo 140 de
la Ley 5/2015, de 25 de junio, de Derecho Civil Vasco, pendiente el ejercicio del poder
testatorio, se atribuirn por mitades al o a la cnyuge viuda y a la herencia que se halle
pendiente del ejercicio de un poder testatorio, segn las reglas establecidas en las dos
letras anteriores.
Lo previsto en el prrafo anterior resultar aplicable a las parejas de hecho constituidas
conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, cuando al rgimen econmico
patrimonial establecido por las mismas le resulte de aplicacin dicho precepto de la Ley
de Derecho Civil Vasco.

Calificacin de la renta atribuida


Las rentas de las entidades en rgimen de atribucin de rentas atribuidas a las y los
socios, herederos, comuneros o partcipes tendrn la naturaleza derivada de la actividad
o fuente de donde procedan para cada uno/a de ellos.
Cuando una entidad en rgimen de atribucin de rentas desarrolle una actividad
econmica, los rendimientos correspondientes a dicha actividad tendrn esta misma
naturaleza para las y los socios, herederos, comuneros o partcipes de la entidad que
intervengan de forma habitual, personal y directa en la ordenacin por cuenta propia de
los medios de produccin y recursos humanos afectos a la actividad.
No obstante, los rendimientos atribuidos tendrn la calificacin de rendimientos del
capital para las y los socios, herederos, comuneros o partcipes que no realicen la
mencionada intervencin y su participacin en la entidad se limite a la mera aportacin
de un capital. En este supuesto se considerar que el rendimiento imputable es, como
mximo, del 15 por 100 del capital aportado.

Clculo de la renta atribuible y pagos a cuenta


Para el clculo de las rentas a atribuir a cada una o cada uno de los socios, herederos,
comuneros o partcipes, se aplicarn las siguientes reglas:

210 Captulo IX - Imputacin y atribucin de rentas


NDICE

1. Las rentas de la entidad se determinarn con arreglo a las normas del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas, y no sern aplicables los porcentajes de
integracin previstos para los rendimientos con perodo de generacin superior a
dos o cinco aos o calificados como notoriamente irregulares, con las siguientes
especialidades:
a) La renta atribuible se determinar de acuerdo con lo previsto en la normativa
del Impuesto sobre Sociedades cuando todos los miembros de la entidad
en rgimen de atribucin de rentas sean contribuyentes por dicho Impuesto
o contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes con
establecimiento permanente, siempre que en el primer caso no tengan la
consideracin de sociedades patrimoniales.

b) La determinacin de la renta atribuible a las personas contribuyentes del


Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente
se efectuar de acuerdo con lo previsto en el Captulo IV de la Norma Foral del
Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

c) Para el clculo de la renta atribuible a los miembros de la entidad en rgimen


de atribucin de rentas, que sean contribuyentes por el Impuesto sobre Socie-
dades o contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes con
establecimiento permanente o sin establecimiento permanente que no sean
personas fsicas, procedente de ganancias patrimoniales derivadas de la trans-
misin de elementos no afectos al desarrollo de actividades econmicas, no
resultarn de aplicacin (si procediese) los coeficientes de abatimiento esta-
blecidos en la disposicin transitoria primera de la Norma Foral del impuesto.
2. La parte de renta atribuible a las y los socios, herederos, comuneros o partcipes,
contribuyentes por este Impuesto o por el Impuesto sobre Sociedades, que
formen parte de una entidad en rgimen de atribucin de rentas constituida en el
extranjero, se determinar de acuerdo con lo sealado en la regla 1. anterior.
3. Cuando la entidad en rgimen de atribucin de rentas obtenga rentas de fuente
extranjera que procedan de un pas con el que Espaa no tenga suscrito un convenio
para evitar la doble imposicin con clusula de intercambio de informacin, no se
computarn las rentas negativas que excedan de las positivas obtenidas en el
mismo pas y procedan de la misma fuente.
El exceso se computar en los cuatro aos siguientes de acuerdo con lo sealado
en esta regla 3..
Estarn sujetas a retencin o ingreso a cuenta, con arreglo a las normas del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas, las rentas que se satisfagan o abonen a las
entidades en rgimen de atribucin de rentas, con independencia de que todos o alguno
de sus miembros sea contribuyente por este Impuesto, contribuyentes por el Impuesto
sobre Sociedades o contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
Dicha retencin o ingreso a cuenta se deducir en la imposicin personal de la o del
socio, heredero, comunero o partcipe, en la misma proporcin en que se atribuyan las
rentas.

Captulo IX - Imputacin y atribucin de rentas 211


NDICE

Las rentas se atribuirn a las y los socios, herederos, comuneros o partcipes segn las
normas o pactos aplicables en cada caso y, si stos no constaran a la Administracin
Tributaria en forma fehaciente, se atribuirn por partes iguales.
Los miembros de la entidad en rgimen de atribucin de rentas que sean contribuyentes
por este impuesto podrn practicar, en su autoliquidacin los porcentajes de integracin
previstos para los rendimientos con perodo de generacin superior a dos o cinco aos
o calificados como notoriamente irregulares.
Las personas contribuyentes por el Impuesto sobre Sociedades y por el Impuesto sobre
la Renta de no Residentes con establecimiento permanente, que sean miembros de
una entidad en rgimen de atribucin de rentas que adquiera acciones o participaciones
en instituciones de inversin colectiva, integrarn en su base imponible el importe
de las rentas contabilizadas o que deban contabilizarse procedentes de las citadas
acciones o participaciones. Asimismo, integrarn en su base imponible el importe de los
rendimientos del capital mobiliario derivados de la cesin a terceros de capitales propios
que se hubieran devengado a favor de la entidad en rgimen de atribucin de rentas.

Obligaciones de informacin de las entidades en rgimen de atribucin de rentas


Las entidades en rgimen de atribucin de rentas que ejerzan actividades econmicas
o cuyas rentas excedan de 3.000 euros anuales debern presentar una declaracin
informativa (Modelo 184), en la que, adems de sus datos identificativos y, en su caso,
los de su representante, deber constar la siguiente informacin:
a) Identificacin, domicilio fiscal y nmero de identificacin fiscal de sus socios, socias,
herederos, herederas, comuneros, comuneras o partcipes, residentes o no en
territorio espaol, incluyndose las variaciones en la composicin de la entidad a lo
largo de cada perodo impositivo.
En el caso de que alguno de los miembros de la entidad no sea residente en territorio
espaol, identificacin de quien ostente la representacin fiscal del mismo de
acuerdo con lo establecido en el artculo 10 de la Norma Foral del Impuesto sobre la
Renta de no Residentes.
Tratndose de entidades en rgimen de atribucin de rentas constituidas en el
extranjero, se deber identificar, a los miembros de la entidad contribuyentes por
este Impuesto o por el Impuesto sobre Sociedades, as como a los miembros de la
entidad contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes respecto de
las rentas obtenidas por la entidad sujetas a dicho Impuesto.
b) Importe total de las rentas obtenidas por la entidad y de la renta atribuible a cada uno
de sus miembros, especificndose, en su caso:
- Ingresos ntegros y gastos deducibles por cada fuente de renta.
- Importe de las rentas de fuente extranjera, sealando el pas de procedencia, con
indicacin de los rendimientos ntegros y gastos.
- En el supuesto de entidades en rgimen de atribucin de rentas cuyos miembros
sean contribuyentes por el Impuesto sobre Sociedades y por el Impuesto sobre
la Renta de no Residentes con establecimiento permanente, que adquieran

212 Captulo IX - Imputacin y atribucin de rentas


NDICE

acciones o participaciones en instituciones de inversin colectiva, debern


identificar las instituciones de inversin colectiva cuyas acciones o participaciones
se han adquirido o suscrito, fecha de adquisicin o suscripcin y valor de adquisicin
de las acciones o participaciones, as como identificacin de la persona o entidad,
residente o no residente, cesionaria de los capitales propios.
c) Bases de las deducciones.
d) Importe de las retenciones e ingresos a cuenta soportados por la entidad y los
atribuibles a cada uno de sus miembros.
e) Importe neto de la cifra de negocios o importe del volumen de operaciones.
La obligacin de informacin deber ser cumplida por quien tenga la consideracin de
representante de la entidad, de acuerdo con lo previsto en el apartado 3 del artculo
44 de la Norma Foral General Tributaria del Territorio Histrico de Bizkaia, o por sus
miembros contribuyentes por este Impuesto o por el Impuesto sobre Sociedades en el
caso de las entidades constituidas en el extranjero.
Las entidades en rgimen de atribucin de rentas debern notificar a sus socios, socias,
herederos, herederas, comuneros, comuneras o partcipes, la renta total de la entidad y
la renta atribuible a cada uno o una de ellos o ellas.

EJEMPLO:
La sociedad civil RR est formada por dos socios, cada uno de los cuales
tiene un porcentaje de participacin del 50 por 100. El socio X es
contribuyente por el IRPF y el socio N es contribuyente por el Impuesto
sobre Sociedades. La sociedad civil ha obtenido en el ejercicio 2015 las
siguientes rentas:
1. 30.000 euros procedentes del arrendamiento de un local de negocio. El
inmueble fue adquirido en 2005 y su coste de adquisicin ascendi a
230.000 euros, considerndose el valor del suelo el 20 por 100 del mismo.
Los gastos satisfechos por la entidad durante el ejercicio 2015 como
consecuencia del arrendamiento han sido:
- IBI: 290 e
- Seguro: 480 e
- Intereses capitales ajenos: 2.300 e
2. 10.000 euros procedentes del arrendamiento de una vivienda. El inmue-
ble fue adquirido en 1996. El valor catastral del ejercicio 2015 fue de
18.000 de los que el 20% corresponde al valor del suelo.
Los gastos satisfechos durante el ejercicio 2015 en relacin con la
vivienda han sido:
- Comunidad: 432 e
- IBI: 112 e
- Seguro: 230 e

Captulo IX - Imputacin y atribucin de rentas 213


NDICE

3. El 7 de abril de 2015 la entidad transmiti un inmueble no afecto a


la actividad econmica por importe de 180.000 euros. Los gastos
inherentes a la venta fueron de 7.000. El inmueble fue adquirido en
2009 por un valor de adquisicin de 120.000 euros gastos incluidos. El
inmueble ha estado desocupado desde la adquisicin.
4. Asimismo la Sociedad Civil ejerce una actividad profesional cuyo rendi-
miento neto se determina mediante el mtodo de estimacin directa,
modalidad simplificada. Los ingresos del ejercicio han sido de 60.000
euros y los gastos deducibles han ascendido a 24.000 euros.

SOLUCIN:
1. Determinacin por la entidad de la renta atribuible a cada socio segn
las normas del IRPF:
Rendimientos del capital inmobiliario:
A) Rendimientos netos base general (arrendamiento local)
- Ingresos ntegros........................................................................................ 30.000 e
- Gastos deducibles:
- IBI................................................................................................................................ 290 e
- Seguro...................................................................................................................... 480 e
- Intereses capitales ajenos....................................................................... 2.300 e
- Amortizacin inmueble 3% s/ (80% x 230.000)........................ 5.520 e
Total gastos deducibles................................................................................ 8.590 e
- Rendimiento neto Base General....................................................... 21.410 e
- Rendimiento atribuible a cada socio (50%)................................ 10.705 e
B) Rendimientos netos base del ahorro (arrendamiento vivienda)
- Ingresos ntegros........................................................................................ 10.000 e
- Bonificacin (20% 10.000)...................................................................... 2.000 e
- Gastos deducibles.................................................................................................. 0 e
Bonificacin + Total gastos deducibles.............................................. 2.000 e
Rendimiento neto Base del Ahorro....................................................... 8.000 e
- Rendimiento atribuible a cada socio (50%).................................. 4.000 e
C) Ganancias y prdidas derivadas de la transmisin de elementos
patrimoniales (venta inmueble):
- Valor de transmisin (180.000 - 7.000)...................................... 173.000 e
- Valor adquisicin actualizado (120.000 x 1,103).................... 132.360 e
- Ganancia patrimonial................................................................................ 40.640 e
- Renta atribuible al socio X (50% s/40.640)........................... 20.320 e
- Renta atribuible al socio N (50% s/40.640).......................... 20.320 e

214 Captulo IX - Imputacin y atribucin de rentas


NDICE

D) Rendimientos de actividad econmica:


- Ingresos ntegros........................................................................................ 60.000 e
- Gastos deducibles (amortizaciones no incluidas)................... 24.000 e
- Rendimiento neto atribuible (36.000 10%36.000)............ 32.400 e
- Rendimiento neto atribuible a cada socio (50%)..................... 16.200 e
2. Autoliquidacin de la renta atribuida por el socio X contribuyente del
IRPF:
A) Rendimiento del capital inmobiliario Base general:
- Rendimiento neto atribuido.................................................................. 10.705 e
B) Rendimiento del capital inmobiliario Base del ahorro:
- Rendimiento neto atribuido.................................................................... 4.000 e
C) Rendimiento actividades econmicas:
- Rendimiento neto atribuido.................................................................. 16.200 e
D) Ganancia patrimonial Base del Ahorro:
- Ganancia patrimonial.................................................................................. 20.320 e

Captulo IX - Imputacin y atribucin de rentas 215


NDICE
NDICE

CAPTULO X
GANANCIAS Y PRDIDAS
PATRIMONIALES

1. CONCEPTO
Se consideran ganancias y prdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimo-
nio de la persona contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasin de cualquier
alteracin en la composicin de aqul, excepto que la Norma Foral del Impuesto los
califique como rendimientos.
Segn las disposiciones de la normativa del Impuesto, las ganancias y prdidas patrimo-
niales pueden calificarse de la forma siguiente:
a) Ganancias y prdidas patrimoniales derivadas de transmisiones onerosas. Son aquellas
que se realizan a cambio de un precio o contraprestacin. En este caso, ser la persona
transmitente quien obtenga la ganancia o prdida de patrimonio.
b) Ganancias patrimoniales derivadas de transmisiones lucrativas por actos inter vivos.
Para la persona que efecte la donacin.
c) Entrada de elementos en el patrimonio de la persona contribuyente sin que exista
contrapartida, y sin que la misma se produzca por herencia, legado o donacin.
d) Salida de elementos patrimoniales, sin que exista contrapartida, ni se derive de he-
rencia, legado, donacin, prdidas en el juego o sea considerado como consumo.

2. DELIMITACIN NEGATIVA

2.1. Supuestos que no tienen la consideracin de alteracin


en la composicin del patrimonio
Se estimar que no existe alteracin en la composicin del patrimonio:
a) En los supuestos de divisin de la cosa comn.
b) En la disolucin de la sociedad de gananciales, en la disolucin de la comunicacin foral
de bienes o en la extincin del rgimen econmico matrimonial de participacin, as
como en la extincin del rgimen econmico patrimonial de las parejas de hecho, cuando
hayan pactado como rgimen econmico patrimonial cualquiera de los anteriores.
c) En la disolucin de comunidades de bienes o en los casos de separacin de comuneros
o comuneras.

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 217


NDICE

d) En los prstamos de valores, en la entrega de los valores en prstamo, por parte del o de
la prestamista, ni en la devolucin de otros tantos valores homogneos a su vencimiento.
Los supuestos recogidos en estas letras no podrn dar lugar a la actualizacin de los
valores de los bienes o derechos recibidos.

2.2 SupuestoS en los QUE no existe ganancia o prdida


patrimonial
Se estimar que no existe ganancia o prdida patrimonial en los siguientes supuestos:
a) Reducciones de capital. Cuando la reduccin de capital no afecte por igual a todos
los valores o participaciones propiedad de la persona contribuyente, se entender
referida a las adquiridas en primer lugar.
El artculo 317 del Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, concreta las
diferentes finalidades que pueden tener las reducciones de capital:
- Devolucin de aportaciones a las y los socios.
- Condonacin de dividendos pasivos.
- Constitucin o incremento de reserva legal o voluntaria.
- Restablecimiento del equilibrio entre capital y patrimonio neto, disminuido como
consecuencia de prdidas.
Excepto las devoluciones de aportaciones a las y los socios (ver captulo V Rendi-
mientos del capital mobiliario), los dems supuestos no tienen trascendencia fiscal
en el momento de la reduccin de capital.
Para las devoluciones de aportaciones a las y los socios la Norma Foral del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas establece dos posibilidades:
- Si la devolucin procede de las aportaciones de las y los socios, dicha devolucin
reducir el valor de adquisicin de los valores o participaciones afectados (teniendo
en cuenta que se aplicar sobre los adquiridos en primer lugar); el exceso que
pudiera resultar se integrar como rendimiento del capital mobiliario procedente
de la participacin en los fondos propios de cualquier tipo de entidad, en la forma
prevista para la distribucin de la prima de emisin.
- Si la devolucin procede de beneficios no distribuidos, su importe ntegro tributar
como rendimiento ntegro del capital mobiliario como participacin en los fondos
propios de cualquier tipo de entidad, en la forma prevista para los dividendos.
El mismo artculo 317 del Real Decreto Legislativo 1/2010 en su apartado 2, determina
las distintas formas de realizacin de las reducciones de capital:
- Reduccin del valor nominal de las acciones.
- Amortizacin de acciones.
- Agrupacin de acciones para canjearlas.
La Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas slo hace refe-
rencia a la amortizacin de acciones, estableciendo que cuando la reduccin, cual-
quiera que sea su finalidad, d lugar a la amortizacin de valores o participaciones se

218 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

considerarn amortizadas las adquiridas en primer lugar, y su valor de adquisicin se


distribuir proporcionalmente entre los restantes valores homogneos que perma-
nezcan en el patrimonio de la persona contribuyente.
Lo que la normativa no recoge es qu ocurre con las fechas de adquisicin: parece
lgico que si se prorratea el valor de adquisicin de los ttulos amortizados ocurra
lo mismo con sus fechas. Es decir, que la parte del valor de adquisicin repartido
proporcionalmente sobre los ttulos homogneos que permanezcan en el patrimonio
de la persona contribuyente conservar su antigedad.

EJEMPLO 1:
La Seora XX presenta los movimientos, de acciones de la sociedad ASA,
que se relaciona a continuacin:
El 1 de febrero de 2004, suscribe 2.000 acciones, con numeracin com-
prendida entre 2.001 y 4.000, su valor nominal es de 10 euros; su valor
total de adquisicin asciende a 20.000 euros.
El 2 de abril de 2009, adquiere 2.500 acciones, con numeracin comprendida
entre 7.501 y 10.000, de valor nominal 10 euros; su valor de adquisicin es de
14 euros por accin, ascendiendo su valor total 35.000 euros.
El 20 de septiembre de 2015, la sociedad ASA decide reducir su capital con
el objetivo de compensar prdidas, para ello decide amortizar totalmente
7.500 acciones, en concreto las que van de la numeracin 8.501 a 16.000,
no devuelve ninguna aportacin a las y los socios.

SOLUCIN:
Valor Valor V. total adquisicin
F. adquisicin Numeracin nominal adquisicin
(e) (e) (e)

01/02/2004 2.001 4.000 10 10 2.000 x 10 = 20.000

02/04/2009 7.501 10.000 10 14 2.500 x 14 = 35.000

Total 55.000

La cartera de la seora XX se va a ver afectada por la amortizacin de 1.500


acciones, en particular las que corresponden a las numeraciones compren-
didas entre 8.501 y 10.000. Desde un punto de vista mercantil la cartera
quedar de la forma siguiente:
Valor Valor V. total adquisicin
F. adquisicin Numeracin nominal adquisicin
(e) (e) ( e)

01/02/2004 2.001 - 4.000 10 10 2.000 x 10 = 20.000

02/04/2009 7.501 - 8.500 10 14 1.000 x 14 = 14.000

Total 34.000

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 219


NDICE

Sin embargo, la Norma Foral del Impuesto establece que cuando la reduc-
cin de capital no afecte por igual a todos los valores o participaciones
propiedad de la persona contribuyente, se entender referida a las adquiri-
das en primer lugar. Es decir, que desde el punto de vista fiscal la reduccin
afectar a los valores adquiridos el 1 de febrero de 2004 , en concreto a los
1.500 primeros ttulos (los comprendidos entre 2.001 y 3.500, ambos inclu-
sive). La cartera quedara de la forma que se relaciona a continuacin:
Valor Valor V. total adquisicin
F. adquisicin Numeracin nominal adquisicin (e)
(e) (e)
01/02/2004 3.501 - 4.000 10 10 500 x 10 = 5.000

02/04/2009 7.501 - 10.000 10 14 2.500 x 14 = 35.000

Total 40.000

Asimismo, se establece que el valor de adquisicin de los ttulos amortizados


se distribuir proporcionalmente entre los restantes homogneos que
permanezcan en el patrimonio de la seora XX:
N. ttulos amortizados = 1.500
Valor de adquisicin = 10 e/accin
Valor adquisicin total = 1.500 x 10= 15.000 e
Reparto proporcional
(5.000/40.000) x 15.000 = 1.875 e Valor de adquisicin de los ttulos
adquiridos el 01/02/2004 = 5.000 + 1.875 = 6.875 e
(35.000/40.000) x 15.000 = 13.125 e Valor de adquisicin de los ttulos
adquiridos el 02/04/2009 = 35.000 + 13.125 = 48.125 e
La cartera de valores de la seora XX para futuras transmisiones quedar
de la forma siguiente:
Valor Valor V. total adquisicin
F. adquisicin Numeracin nominal adquisicin ( e)
(e) (e)
01/02/2004 3.501 - 4.000 10 13,75 500 x 13,75 = 6.875

02/04/2009 7.501 - 10.000 10 19,25 2.500 x 19,25 = 48.125

Total 55.000

220 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

EJEMPLO 2:
Mismos datos que el ejemplo 1 pero en este ejemplo se considera que,
adems, la sociedad XX ha devuelto 6 euros por accin amortizada, devo-
lucin que no procede de beneficios no distribuidos, sino de aportaciones
efectuadas por las y los socios.

SOLUCIN:
La cartera inicial es la misma que en el caso anterior:
Valor Valor V. total adquisicin
F. adquisicin Numeracin nominal adquisicin ( e)
(e) (e)
01/02/2004 2.001 - 4.000 10 10 2.000 x 10 = 20.000

02/04/2009 7.501 - 10.000 10 14 2.500 x 14 = 35.000


Total 55.000

La devolucin de aportaciones al no proceder de beneficios no distribuidos


reducir el valor de adquisicin de las acciones, que en este caso ser
nuevamente el de las adquiridas en primer lugar. Por tanto, con anterioridad
a la aplicacin de la amortizacin la cartera de valores desde un punto de
vista fiscal ser:
Valor Valor V. total adquisicin
F. adquisicin Numeracin nominal adquisicin (e)
(e) (e)
01/02/2004 2.001 - 3.500 10 10 6 = 4 1.500 x 4 = 6.000

01/02/2004 3.501 - 4.000 10 10 500 x 10 = 5.000

02/04/2009 7.501 - 10.000 10 14 2.500 x 14 = 35.000


Total 46.000

El reparto proporcional del valor de adquisicin, 6.000 e, correspondiente


a las 1.500 acciones amortizadas se realizar de la forma que se relaciona
a continuacin:
(5.000/40.000) x 6.000 = 750 e Valor de adquisicin de los ttulos
adquiridos el 01/02/2004 = 5.000 + 750= 5.750 e
(35.000/40.000) x 6.000 = 5.250 e Valor de adquisicin de los ttulos
adquiridos el 02/04/2009 = 35.000 + 5.250 = 40.250 e
En consecuencia la cartera de valores quedar de la forma siguiente:
Valor Valor V. total adquisicin
F. adquisicin Numeracin nominal adquisicin (e)
(e) (e)
01/02/2004 3.501 - 4.000 10 11,5 500 x 11,5 = 5.750

02/04/2009 7.501 - 10.000 10 16,1 2.500 x 16,1 = 40.250


Total 46.000

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 221


NDICE

Rgimen especial de reducciones de capital que tengan por finalidad la devolucin


de aportaciones y de distribucin de prima de emisin de acciones realizadas por las
sociedades de inversin de capital variable
La Disposicin Adicional decimosptima de la Norma Foral del Impuesto establece
un rgimen especial para los supuestos de reducciones de capital que tengan por
finalidad la devolucin de aportaciones y de distribucin de la prima de emisin de
acciones, realizadas por la sociedades de inversin de capital variable reguladas en
la Ley35/2003, de 4 de noviembre, de instituciones de inversin colectiva, que no
estn sometidas al tipo general en el Impuesto sobre Sociedades.
La renta a integrar por sus socios, socias o partcipes se determinar de acuerdo con
las normas siguientes:
- En los supuestos de reduccin de capital que tengan por finalidad la devolucin
de aportaciones, la renta a integrar ser el importe de sta o el valor normal de
mercado de los bienes o derechos percibidos, que se calificar como rendimiento
del capital mobiliario de acuerdo con la forma prevista para los dividendos, primas
de asistencia a juntas y beneficios de cualquier tipo de entidad, con el lmite de la
mayor de las siguientes cuantas:
. El aumento del valor liquidativo de las acciones desde su adquisicin o
suscripcin hasta el momento de la reduccin de capital social.
. Cuando la reduccin de capital proceda de beneficios no distribuidos, el
importe de dichos beneficios. A estos efectos, cualquiera que sea la finalidad,
afectan en primer lugar a la parte del capital social que provenga de beneficios
no distribuidos, hasta su anulacin.
El exceso sobre este lmite minorar el valor de adquisicin hasta su anulacin. A
su vez, el exceso que pudiera resultar se integrar como rendimientos del capital
mobiliario procedente de la participacin en los fondos propios de cualquier tipo
de entidad, en la forma prevista para la distribucin de la prima de emisin.
En ningn caso, resultar de aplicacin la exencin prevista en el punto 24 del
artculo 9 de la Norma Foral del Impuesto, que afecta a los dividendos, primas de
asistencia a juntas, participaciones en los beneficios de cualquier tipo de entidad,
rendimientos procedentes de cualquier clase de activos que, estatutariamente o
por decisin de los rganos sociales, faculten para participar en los beneficios,
ventas, operaciones, ingresos o conceptos anlogos de una entidad por causa
distinta de la remuneracin del trabajo personal.
- En los supuestos de distribucin de la prima de emisin de acciones de sociedades
de capital variable, se integrar la totalidad del importe obtenido, sin que resulte
de aplicacin la minoracin del valor de adquisicin de las acciones previsto en la
letra e) del artculo 34 de la Norma Foral del Impuesto.
Estas normas sern, asimismo, aplicables a los organismos de inversin colectiva
equivalentes a las sociedades de inversin de capital variable que estn registrados
en otro Estado, con independencia de cualquier limitacin que tuviera respecto de
grupos restringidos de inversores, en la adquisicin, cesin o rescate de sus acciones;

222 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

en todo caso resultar de aplicacin a las sociedades amparadas por la Directiva


2009/65/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 13 de julio de 2009, por la
que se coordinan las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas sobre
determinados organismos de inversin colectiva en valores mobiliarios.

SICAV. Reducciones de capital que tengan por finalidad devolucin de aportaciones

Renta a integrar como rendimiento del capital mobiliario:


El importe percibido o el valor de mercado de los bienes o derechos recibidos (RDA), con
el lmite del mayor valor (MV):
- - El aumento del valor liquidativo de las acciones desde su adquisicin o suscripcin
hasta el momento de la reduccin de capital.
- - El importe de los beneficios cuando la reduccin de capital proceda de beneficios no
distribuidos.

La totalidad de la percepcin tendr la consideracin de rendimiento del


capital mobiliario procedente de la participacin en los fondos propios, en
RDA MV
la forma prevista para los dividendos. No genera derecho a la deduccin
por dividendos.

1. El mayor valor tomado como lmite (MV) tendr la consideracin de


rendimiento del capital mobiliario procedente de la participacin en los
fondos propios, en la forma prevista para los dividendos. No genera
derecho a la exencin por dividendos del punto 24 del artculo 9 de la
Norma Foral del Impuesto.
2. El exceso (RDA MV) reducir el valor de adquisicin de las acciones
afectadas (VA) hasta su anulacin.

(RDA MV) VA (RDA MV) VA


(RDA MV), reducir el 1. (RDA MV), reducir el valor de
RDA > MV valor de adquisicin de las adquisicin de las acciones, hasta su
acciones, a efectos de futuras anulacin, a efectos de futuras trans-
transmisiones misiones
2. (RDA MV) VA, tributar como
rendimiento del capital mobiliario deri-
vado de la participacin en los fondos
propios en la forma prevista para la
distribucin de la prima de emisin. No
genera derecho a la exencin por divi-
dendos del punto 24 del artculo 9 de la
Norma Foral del Impuesto.

SICAV. Distribucin de la prima de emisin

La totalidad del importe percibido tributar como rendimiento del capital mobiliario derivado
de la participacin en los fondos propios de la entidad. No genera derecho a la exencin por
dividendos.

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 223


NDICE

b) Transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente, incluso cuando la


transmisin lucrativa se efecte en uso del poder testatorio por el comisario, o por
cualquier otro ttulo sucesorio con eficacia de presente.
El artculo 5 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sucesiones determina como ttu-
los sucesorios:
- La herencia.
- El legado.
- La donacin mortis causa.
- Los contratos o pactos sucesorios, independientemente del momento en que
opere su eficacia.
- Los actos que resulten de la utilizacin del poder testatorio por la o el comisario,
cualquiera que sea la forma que adopten.
- La designacin de sucesor en capitulaciones matrimoniales.
- Los que atribuyan el derecho a la percepcin de las cantidades que, cualquiera
que sea su modalidad o denominacin, las empresas y entidades en general
entreguen a las y los familiares de miembros o empleados fallecidos, siempre que
no est previsto expresamente que estas percepciones deban tributar de acuerdo
con lo dispuesto en la letra c) del artculo 4 de la Norma Foral del Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones o en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
c) Transmisiones lucrativas inter vivos (donacin) a favor del o de la cnyuge, pareja de
hecho, ascendientes o descendientes de:
- Empresas para el ejercicio de una actividad econmica, siempre que sta se ejerza
de forma habitual, personal y directa por la persona contribuyente y constituya su
principal fuente de renta. A estos efectos, la Norma Foral del Impuesto sobre el
Patrimonio determina que las actividades econmicas tienen la consideracin de
principal fuente de renta, cuando ms del 50 por 100 de la base imponible del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas proviene de rendimientos netos
derivados de las mismas; para dicho cmputo no se tendrn en consideracin,
las remuneraciones de las funciones de direccin que se ejerzan en aquellas
entidades cuyas participaciones en el capital o patrimonio resulten exentas en
el Impuesto sobre Patrimonio por aplicacin del apartado 2 del artculo 6 de la
Norma Foral que regula dicho impuesto, ni cualesquiera otras remuneraciones
que procedan de la participacin en dichas entidades.
Aquellos elementos patrimoniales que hayan sido afectados por la persona
contribuyente a la actividad econmica con posterioridad a su adquisicin o inicio
debern haber estado afectos ininterrumpidamente durante, al menos, los cinco
aos anteriores a la transmisin.
- Participaciones en entidades, con o sin cotizacin en mercados organizados, siem-
pre que concurran las condiciones siguientes:
. Que la entidad no tenga por actividad principal la gestin de un patrimonio
mobiliario o inmobiliario.

224 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

. Que cuando la entidad revista forma societaria no rena los requisitos para
tener la consideracin de Sociedad Patrimonial.
. Que la participacin de la persona contribuyente en el capital de la entidad
sea al menos del 5 por 100, computado de forma individual, o del 20 por 100
conjuntamente con su cnyuge, pareja de hecho, ascendientes, descendientes
o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen en el parentesco, en la
consanguinidad, en la afinidad, en la relacin que resulte de la pareja de hecho
o en la adopcin.
. Que la persona contribuyente ejerza efectivamente funciones de direccin en
la entidad, percibiendo por ello una remuneracin que represente ms del
50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales
y del trabajo. Cuando la participacin en la entidad sea conjunta, con alguna
o algunas de las personas a las que hace referencia el punto anterior, las
funciones de direccin y las remuneraciones derivadas de la misma debern
cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco.
Tanto la transmisin de empresas como de participaciones deben reunir los requisitos
que se relacionan a continuacin:
- Que la persona transmitente tuviese sesenta y cinco o ms aos o se encontrase
en situacin de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.
- Que si la persona transmitente viniera ejerciendo funciones de direccin, dejara
de ejercer dichas funciones y de percibir remuneraciones por el ejercicio de las
mismas desde el momento de la transmisin. A estos efectos, no se entender
comprendida entre las funciones de direccin la mera pertenencia al consejo de
administracin de la sociedad.
- La persona adquirente deber mantener la empresa o participaciones recibidas
durante los cinco aos siguientes a la fecha de escritura pblica de donacin salvo
que falleciera dentro de este plazo. Asimismo, la persona adquirente no podr realizar
actos de disposicin ni operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan
dar lugar a una minoracin sustancial del valor de adquisicin. En el supuesto de
incumplimiento del indicado plazo de mantenimiento, se proceder por la persona
transmitente a la regularizacin de la situacin tributaria en la autoliquidacin
correspondiente al ejercicio en que tal incumplimiento se produzca, considerndose
que en dicho ejercicio se ha producido la ganancia o prdida patrimonial.
d) Transmisiones de empresas o participaciones en el capital de las mismas, que tienen
la consideracin de exentas a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio, a favor de
una o varias de las personas trabajadoras de la empresa, con las mismas condiciones
y requisitos que la letra c) anterior con las especialidades siguientes:
- El perodo de mantenimiento de los cinco aos de la empresa o las participaciones,
se contar a partir de la fecha de la transmisin de stas, debiendo documentarse
la operacin en escritura pblica o en documento privado y presentarse ante la
Administracin tributaria.
- Previamente a la transmisin de la empresa o de las participaciones de la misma,
deber efectuarse una oferta a todas las personas trabajadoras de la empresa o

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 225


NDICE

entidad, en igualdad de condiciones para todas ellas, sin que suponga discriminacin
para alguno.
e) Extincin del rgimen econmico matrimonial de separacin de bienes o del rgimen
econmico patrimonial acordado por la pareja de hecho, cuando por imposicin legal
o resolucin judicial se produzcan adjudicaciones por causa de distinta de la pensin
compensatoria entre cnyuges o parejas de hecho. En ningn caso podr dar lugar a
las actualizaciones de los bienes o derechos adjudicados.
f) Aportaciones a los patrimonios protegidos a favor de personas con discapacidad.

2.3. Ganancias patrimoniales exentas


Estarn exentas las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto:
a) Con ocasin de donaciones a favor de las entidades, relacionadas a continuacin,
que dan derecho a la deduccin por actividades de mecenazgo recogida en el artculo
91 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas:
- Entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicacin el rgimen fiscal estable-
cido en el Ttulo II de la Norma Foral 1/2004.
- La Diputacin Foral de Bizkaia, las otras Diputaciones forales, el Estado, las
Comunidades Autnomas, las Entidades Locales, as como los Organismos
autnomos y las entidades autnomas de carcter anlogo de las Administraciones
citadas anteriormente.
- Las universidades y centros adscritos a las mismas.
- El Instituto Cervantes, el Institut Ramon Llul y las dems instituciones con fines
anlogos de las Comunidades Autnomas con lengua oficial propia.
- Euskaltzaindia, as como el Instituto de Espaa y las Reales Academias integradas
en el mismo, as como las instituciones de las Comunidades Autnomas con
lengua oficial propia que tengan fines anlogos a los de Euskaltzaindia.
- Eusko Ikaskuntza-Sociedad de Estudios Vascos, Euskal Herriaren Adiskideen
Elkartea- Real Sociedad Bascongada de Amigos del Pas y el Instituto Labayru.
- El Comit Olmpico Espaol y el Comit Paralmpico Espaol.
- La Cruz Roja Espaola y la Organizacin Nacional de Ciegos Espaoles.
- Fundaciones propias de la Iglesia Catlica y de las iglesias, confesiones y
comunidades religiosas que hayan suscrito acuerdos o convenios de cooperacin
con el Estado espaol.
- Asociaciones y Entidades de la Iglesia Catlica contempladas en los artculos IV
y V del Acuerdo sobre Asuntos Econmicos entre el Estado espaol y la Santa
Sede y las igualmente existentes en los acuerdos de cooperacin del Estado
espaol con otras iglesias, confesiones y comunidades religiosas.
b) Con ocasin de la transmisin onerosa de su vivienda habitual por personas en
situacin de dependencia severa o gran dependencia de conformidad con la Ley
39/2006, de 14 de diciembre, de Promocin de la Autonoma Personal y Atencin a
las Personas en situacin de Dependencia.

226 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

c) Con ocasin de la transmisin onerosa de su vivienda habitual por personas mayores


de 65 aos. La exencin resultar de aplicacin a los primeros 400.000 euros de ga-
nancia patrimonial derivada de la transmisin de la vivienda habitual y para una nica
transmisin.
A modo de recordatorio, para estas letras b) y c), sin profundizar en el tema (ver apartado
correspondiente a deduccin por inversin en vivienda habitual del captulo XII Cuota
lquida y deducciones), destacar que tiene la consideracin de vivienda habitual aquella
edificacin en la que la persona contribuyente resida durante un plazo continuado de, al
menos, tres aos.
Asimismo, y a efectos de estas dos exenciones, el apartado 4 del artculo 67 del
reglamento del impuesto establece que se entiende que la persona contribuyente est
transmitiendo su vivienda habitual cuando dicha edificacin constituya su vivienda habitual
en ese momento o hubiese tenido tal consideracin hasta cualquier da de los dos aos
anteriores a la fecha de la transmisin.
d) Con ocasin del pago de la deuda tributaria del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas mediante la entrega de cualquiera de los bienes siguientes:
- Los integrantes del Patrimonio Cultural Vasco que estn inscritos en el Registro de
Bienes Culturales Calificados o incluidos en el Inventario General a que se refiere la
Ley 7/1990, de 3 de julio, de Patrimonio Cultural Vasco.
- Los integrantes del Patrimonio Histrico Espaol que estn inscritos en el Inventario
General de Bienes Muebles, o en el Registro General de Bienes de Inters Cultural,
de acuerdo con lo dispuesto en el artculo 73 de la Ley 16/1985, de 25 de junio, del
Patrimonio Histrico Espaol.
e) Con ocasin de la dacin en pago de la vivienda habitual de la persona deudora o
garante de la persona deudora, para la cancelacin de deudas garantizadas con hipoteca
que recaiga sobre la misma, contradas con entidades de crdito o con cualquier otra
entidad que, de manera profesional, realice la actividad de concesin de prstamos o
crditos hipotecarios.
f) Con ocasin de la transmisin de la vivienda en que concurran los requisitos de la
letra e) anterior, realizada en ejecuciones hipotecarias, judiciales o notariales.
En todo caso ser necesario que la persona propietaria de la vivienda habitual no dis-
ponga de otros bienes o derechos en cuanta suficiente para satisfacer la totalidad de
la deuda y evitar la enajenacin de la vivienda.

2.4. Prdidas patrimoniales no computables


No se computarn como prdidas patrimoniales las siguientes:
a) Las no justificadas.
b) Las debidas al consumo.
c) Las debidas a transmisiones lucrativas por actos inter vivos o a liberalidades.
d) Las debidas a transmisiones onerosas de bienes inmuebles que procedan de una
adquisicin, previa, a ttulo lucrativo que hubiera estado exenta o que no hubiera
sido objeto de tributacin efectiva. No obstante, no se tendr en consideracin lo

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 227


NDICE

recogido en esta letra, cuando la persona contribuyente pruebe que la disminucin


del valor del bien inmueble se produce por circunstancias excepcionales o cuando
la prdida proceda, exclusivamente, de los gastos inherentes a la enajenacin o a la
adquisicin.
e) Las debidas a prdidas en el juego obtenidas en el perodo impositivo, que excedan
de las ganancias obtenidas en el juego en el mismo perodo.
No se computarn, en ningn caso, las prdidas derivadas de la participacin en
los juegos sujetos al gravamen especial sobre los premio de determinadas loteras
y apuestas. Por lo que, en ningn caso, se computarn las prdidas derivadas de la
participacin en los siguientes juegos:
- Loteras y apuestas organizadas por la Sociedad Estatal de Loteras y Apuestas
del Estado y por los rganos o entidades de las Comunidades Autnomas.
- Sorteos organizados por la Cruz Roja Espaola.
- Modalidades de juegos autorizadas a la Organizacin Nacional de Ciegos Espaoles.
- Loteras, apuestas y sorteos organizados por organismos pblicos o entidades
que ejerzan actividades de carcter social o asistencial sin nimo de lucro estable-
cidos en otros Estados miembros de la Unin Europea o del Espacio Econmico
Europeo y que persigan objetivos idnticos a los de los organismos sealados en
los guiones anteriores.
f) Las derivadas de las transmisiones de elementos patrimoniales, cuando la persona
transmitente vuelva a adquirirlos dentro del ao siguiente a la fecha de la transmisin.
Esta prdida patrimonial se integrar cuando se produzca la posterior transmisin
del elemento patrimonial. En consecuencia, se produce un diferimiento de la pr-
dida patrimonial obtenida al momento de la transmisin definitiva del elemento en
cuestin. La integracin, se efectuar siguiendo las reglas generales de integracin y
compensacin de rentas en la base imponible del ahorro recogida en el artculo 66 de
la Norma Foral del Impuesto.
g) Las derivadas de las transmisiones de valores o participaciones admitidos a negociacin
en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva
2004/ 39/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a
los mercados de instrumentos financieros, cuando la persona contribuyente hubiera
adquirido valores homogneos en los dos meses anteriores o posteriores a dichas
transmisiones.
h) Las derivadas de las transmisiones de valores o participaciones no admitidos a ne-
gociacin en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la
Directiva 2004/ 39/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004
relativa a los mercados de instrumentos financieros, cuando la persona contribuyente
hubiera adquirido valores homogneos en el ao anterior o posterior a dichas transmi-
siones.
La Norma Foral del Impuesto establece para los supuestos recogidos en las letras g)
y h), que la prdidas patrimoniales correspondientes se integrarn a medida que se
transmitan los valores o participaciones que permanezcan en el patrimonio de la persona
contribuyente.

228 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

3. NORMAS GENERALES PARA EL CLCULO DE LAS GANANCIAS


Y PRDIDAS PATRIMONIALES
3.1. RGIMEN GENERAL
El artculo 44 de la Norma Foral del Impuesto determina en un sentido amplio la forma
de calcular el importe de las ganancias y prdidas patrimoniales:
a) Con carcter general, en los supuestos de transmisin onerosa o lucrativa por la
diferencia entre el valor de transmisin y el de adquisicin actualizado de los elementos
patrimoniales.
b) En los dems supuestos, el valor de mercado de los elementos patrimoniales o
partes proporcionales, en su caso.
En aquellos casos en que se hubieran efectuado mejoras en los elementos patrimoniales
transmitidos, se distinguir la parte del valor de transmisin que corresponda a cada
componente del mismo.
Importe Ganancias / Prdidas Patrimoniales
Con carcter general Valor transmisin Valor adquisicin actualizado

Resto casos Valor mercado elementos patrimoniales afectados

Las dos letras anteriores pueden ser desglosadas en cuatro posibles supuestos:
a) Transmisiones a ttulo oneroso.
b) Transmisiones a ttulo lucrativo.
c) Entrada de elementos en el patrimonio de la persona contribuyente, no sujeta al
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
d) Salida de elementos del patrimonio de la persona contribuyente sin ningn tipo de
compensacin, por prdidas justificadas o siniestros.

Transmisiones a ttulo oneroso


De la lectura de la letra a) anterior, se deduce que el importe de la ganancia o prdida pa-
trimonial, vendr determinado por la diferencia entre el valor de transmisin y el valor de
adquisicin actualizado del elemento patrimonial transmitido por la persona contribuyente.

Ganancia / Prdida patrimonial = Valor transmisin Valor adquisicin actualizado

En consecuencia, es preciso determinar qu se entiende, a estos efectos, por valor de


transmisin y valor de adquisicin actualizado.
Valor de transmisin:
Se determina por la diferencia entre las partidas siguientes:
a) Importe real por el que la enajenacin se hubiese efectuado.
b) Gastos y tributos inherentes a la transmisin, excluidos los intereses satisfechos por
la persona transmitente.

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 229


NDICE

A los efectos de este clculo, se entiende por importe real del valor de enajenacin
el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en
cuyo caso prevalecera este ltimo.
Valor de adquisicin actualizado:
Se determina por el producto entre el valor de adquisicin del elemento patrimonial
transmitido y el coeficiente de actualizacin, segn la tabla de coeficientes aprobados
reglamentariamente, atendiendo principalmente a la evolucin del ndice de precios al
consumo producida desde la fecha de la adquisicin de los elementos patrimoniales y
de la estimada para el ejercicio de la transmisin.

Valor adquisicin actualizado = Valor adquisicin x Coeficiente actualizacin

El valor de adquisicin est formado por la suma de:


a) El importe real por el que dicha adquisicin se hubiere efectuado. En los casos en que
el elemento patrimonial, ahora transmitido, hubiese sido adquirido a ttulo lucrativo la
Norma Foral del Impuesto establece que el importe real, al que hacemos referencia,
se corresponde con el valor que resulte de la aplicacin de las normas del Impuesto
sobre Sucesiones y Donaciones.
b) El importe de las inversiones y las mejoras efectuadas en los bienes adquiridos.
c) Los gastos y tributos inherentes a la adquisicin, excluidos los intereses que hubieran
sido satisfechos por la persona adquirente. Entre otros, podemos destacar:
- Gastos de fedatario pblico.
- Gastos de registro.
- Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.
- Impuesto sobre el Valor Aadido, siempre que no sea deducible como IVA soportado.
- En cuanto al Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza
Urbana, la Instruccin 1/2015, de 1 de abril, de la Direccin General de Hacienda
concreta: El importe correspondiente al Impuesto sobre el Incremento del Valor
de los Terrenos de Naturaleza Urbana, abonado por el adquirente del bien inmueble
no tendr la consideracin de mayor valor de adquisicin, salvo que expresamente
se haga constar dentro de las clusulas de la escritura destinada a determinar el
precio que se satisface como uno de los conceptos que integran el mismo.
Al valor obtenido en esta operacin se restar, cuando proceda, el importe de las amorti-
zaciones reglamentariamente practicadas, computndose en todo caso, la amortizacin
mnima. Teniendo en cuenta, que, las amortizaciones slo son practicadas por las per-
sonas contribuyentes que obtengan rendimientos del capital inmobiliario derivados del
arrendamiento y en los casos de bienes afectos al ejercicio de actividades econmicas.
Asimismo, tendr la consideracin de amortizacin mnima la cantidad resultante de
aplicar al elemento patrimonial de que se trate el porcentaje resultante del perodo
mximo a que se refiere la normativa del Impuesto sobre Sociedades, o el porcentaje
fijo que corresponda segn cada caso.

230 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

El artculo 38 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, establece
como deducibles las cantidades destinadas a la amortizacin del inmueble y de los dems
bienes cedidos con el mismo, siempre que correspondan a su depreciacin efectiva. En
particular, cumplen este requisito:
a) Para los inmuebles cuando, en cada ao, no excedan del resultado de aplicar el 3 por
100 sobre el coste de adquisicin satisfecho, sin incluir en el cmputo el valor del suelo.
Cuando no se conozca este ltimo, se calcular prorrateando el coste de adquisicin
satisfecho entre los valores catastrales del suelo y de la construccin de cada ao.
b) En el caso de bienes de naturaleza mobiliaria, susceptibles de ser utilizados por un
perodo superior al ao y cedidos conjuntamente con el inmueble cuando, en cada
ao, no excedan del resultado de aplicar a los costes de adquisicin satisfechos los
coeficientes mnimos que resulten de los perodos mximos de amortizacin a que
se refiere la normativa del Impuesto sobre Sociedades.
c) Para el supuesto de la titularidad de los derechos reales o facultades de uso o disfrute
la amortizacin se corresponder con:
- Cuando el derecho o facultad tuviese plazo de duracin determinado, el que
resulte de dividir el coste de adquisicin del derecho o facultad por el nmero de
aos de duracin del mismo.
- Cuando el derecho o facultad fuese vitalicio, el resultado de aplicar al coste de
adquisicin satisfecho el porcentaje del 3 por 100.
El valor de adquisicin as obtenido se actualizar, para las transmisiones efectuadas
durante el ejercicio 2015, multiplicando sus componentes por los coeficientes que se
relacionan a continuacin:
Coeficientes de actualizacin aplicables a transmisiones realizadas
en el ejercicio 2015
Ejercicio de Ejercicio de
Coeficientes Coeficientes
adquisicin adquisicin
1994 (hasta 30/12/1994) y
1,571 2005 1,225
anteriores
31/12/1994 y 1995 1,668 2006 1,185

1996 1,606 2007 1,152

1997 1,571 2008 1,106

1998 1,536 2009 1,103

1999 1,494 2010 1,085

2000 1,443 2011 1,052

2001 1,390 2012 1,029

2002 1,340 2013 1,013

2003 1,304 2014 1,010

2004 1,265 2015 1,000

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 231


NDICE

Estos coeficientes se aplicarn:


a) Sobre los componentes positivos, atendiendo al ao en que se hayan satisfecho.
b) Sobre las amortizaciones, atendiendo ao que correspondan.

Valor Adquisicin

Adquisiciones a ttulo oneroso

Importe real de la adquisicin + Importe inversiones + Importe mejoras + Gastos inherentes


a la adquisicin + Tributos inherentes a la adquisicin Amortizaciones reglamentariamente
practicadas

Adquisiciones a ttulo lucrativo

Valor resultante por aplicacin de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones
+ Importe inversiones + Importe mejoras + Gastos inherentes a la adquisicin + Tributos
inherentes a la adquisicin Amortizaciones reglamentariamente practicadas

Valor de Adquisicin Actualizado

Adquisiciones a ttulo oneroso

(Importe real de la adquisicin)t x CAt + (Importe inversiones)t x CAt + (Importe mejoras)t x


CAt + (Gastos inherentes a la adquisicin)t x CAt + (Tributos inherentes a la adquisicin)t x CAt
[(Amortizaciones reglamentariamente practicadas)t x CAt]

Adquisiciones a ttulo lucrativo

(Valor resultante por aplicacin de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones)
t x CAt + (Importe inversiones)t x CAt + (Importe mejoras)t x CAt + (Gastos inherentes a
la adquisicin)t x CAt + (Tributos inherentes a la adquisicin)t x CAt [(Amortizaciones
reglamentariamente practicadas)t x CAt]

Ganancia Patrimonial

Valor de transmisin Valor de adquisicin actualizado 0

Prdida Patrimonial

Valor de transmisin Valor de adquisicin actualizado 0

Transmisiones a ttulo lucrativo


En este apartado vamos a hacer referencia, exclusivamente, a las transmisiones
lucrativas por actos inter vivos, dado que, como ya hemos comentado anteriormente,
en caso de transmisin lucrativa por causa de muerte de la persona contribuyente no
existe ni ganancia ni prdida patrimonial.
Asimismo, es importante recordar que las prdidas patrimoniales derivadas de transmi-
siones lucrativas por actos inter vivos no se computan a efectos del clculo del Impuesto.
En los referente al clculo de la variacin patrimonial, sealar que todo lo que se ha
establecido para las transmisiones a ttulo oneroso resulta aplicable en este caso, con la

232 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

nica diferencia de en el valor de transmisin el importe real de la misma viene determinado


por el valor resultante de la aplicacin de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y
Donaciones.

Ganancia / Prdida Patrimonial

Valor de transmisin Valor de adquisicin actualizado

Valor de transmisin

Valor resultante por aplicacin de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones
Gastos inherentes a la transmisin satisfechos por el transmitente- Tributos inherentes a la
transmisin satisfechos por el transmitente

Valor de Adquisicin
Adquisiciones a ttulo oneroso

Importe real de la adquisicin + Importe inversiones + Importe mejoras + Gastos inherentes


a la adquisicin + Tributos inherentes a la adquisicin Amortizaciones reglamentariamente
practicadas

Adquisiciones a ttulo lucrativo

Valor resultante por aplicacin de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones
+ Importe inversiones + Importe mejoras + Gastos inherentes a la adquisicin + Tributos
inherentes a la adquisicin Amortizaciones reglamentariamente practicadas

Valor de Adquisicin Actualizado


Adquisiciones a ttulo oneroso

(Importe real de la adquisicin)t x CAt + (Importe inversiones)t x CAt + (Importe mejoras)t x


CAt + (Gastos inherentes a la adquisicin)t x CAt + (Tributos inherentes a la adquisicin)t x CAt
[(Amortizaciones reglamentariamente practicadas)t x CAt]

Adquisiciones a ttulo lucrativo


(Valor resultante por aplicacin de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones)
t x CAt + (Importe inversiones)t x CAt + (Importe mejoras)t x CAt + (Gastos inherentes a
la adquisicin)t x CAt + (Tributos inherentes a la adquisicin)t x CAt [(Amortizaciones
reglamentariamente practicadas)t x CAt]

Ganancia patrimonial

Valor de transmisin Valor de adquisicin actualizado 0

Prdida patrimonial

Valor de transmisin Valor de adquisicin actualizado 0


No se computa para el clculo del impuesto.

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 233


NDICE

Entrada de elementos en el patrimonio de la persona contribuyente, no sujeta


al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones
Se hace referencia a aquellas entradas en el patrimonio sin ningn tipo de contraprestacin
por parte de la persona contribuyente que no estn sujetas al Impuesto sobre Sucesiones
y Donaciones, tales como cualquier hallazgo que se produzca, los premios no exentos
o las ganancias en el juego.
Estas entradas se valorarn por su valor de mercado, excepto las que correspondan a
dinero en metlico que se integrarn en la base imponible de la persona contribuyente
por su importe.

Salida de elementos del patrimonio de la persona contribuyente sin ningn tipo


de compensacin, por prdidas justificadas o siniestros
Se recogen aquellas salidas por motivos distintos de una transmisin lucrativa, en las que
no existe ningn tipo de contraprestacin ni indemnizacin. Su valoracin corresponder
al valor de mercado o partes proporcionales.

3.2. RGIMEN TRANSITORIO


La disposicin transitoria primera de la Norma foral del Impuesto desarrolla un rgimen
transitorio aplicable a las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisin de
elementos patrimoniales, no afectos al ejercicio de actividades econmicas, adquiridos
con anterioridad al 31 de diciembre de 1994.

Regla general
La ganancia o prdida patrimonial se calcular de acuerdo con las siguientes reglas:
1. Se realiza la diferencia entre el valor de transmisin y el valor de adquisicin actualizado:
a) Si el resultado es negativo, el importe tendr la consideracin de prdida patrimonial.
Valor de transmisin (VT) Valor de adquisicin actualizado (VAA) 0. Prdida
patrimonial. No se aplica rgimen transitorio.
b) Si el resultado es positivo, se habr obtenido una ganancia patrimonial. Del
importe resultante se diferenciar la parte de la ganancia patrimonial obtenida
con anterioridad al 1 de enero de 2007 y la parte obtenida a partir del 1 de enero
de 2007.
Valor de transmisin (VT) Valor de adquisicin actualizado (VAA) 0. Ganancia
patrimonial (GP) Aplicacin rgimen transitorio.
2. Se calcula cada una de las partes de la ganancia patrimonial obtenida:
a) Ganancia patrimonial generada con anterioridad al 1 de enero de 2007. Vendr
determinada por la parte de la ganancia patrimonial que proporcionalmente
corresponda al nmero de das transcurridos entre la fecha de la adquisicin y el
31 de diciembre de 2006, ambos inclusive, respecto del total de das que hubiera
permanecido en el patrimonio de la persona contribuyente.

234 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

Parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 01/01/2007 (GP06):

N. das desde la adquisicin hasta el 31/12/2006


Ganancia patrimonial (GP) x
N. total das desde la adquisicin hasta la transmisin

b) Ganancia patrimonial generada a partir del 1 de enero de 2007. Vendr


determinada por la parte de la ganancia patrimonial que proporcionalmente
corresponda al nmero de das transcurridos entre el 1 de enero de 2007 y la
fecha de transmisin, ambos inclusive, respecto del total de das que hubiera
permanecido en el patrimonio de la persona contribuyente.
Parte de la ganancia patrimonial generada a partir del 01/01/2007 (GP07/15):

N. das desde el 01/01/2007 hasta la transmisin


Ganancia patrimonial (GP) x
N. total das desde la adquisicin hasta la transmisin

A la parte de la ganancia patrimonial obtenida con anterioridad al 1 de enero de


2007 se aplicar la reduccin, segn los casos, que se relacionan en el punto
siguiente (los denominados coeficientes de abatimiento).
3. Se aplica la reduccin sobre la parte de la ganancia patrimonial obtenida con
anterioridad al 1 de enero de 2007.
Perodo de permanencia (t). A los efectos de la reduccin a aplicar, se tomar como
perodo de permanencia en el patrimonio de la persona contribuyente, el nmero de
aos que medie entre la fecha de adquisicin del elemento y el 31 de diciembre de
1996, redondeado por exceso.
En el caso de los derechos de suscripcin se tomar como perodo de permanencia
el que corresponda a los valores de los cuales procedan.
Cuando se hubieran efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos,
se tomar como perodo de permanencia de stas en el patrimonio de la persona
contribuyente, el nmero de aos que medie entre la fecha en que se hubiesen
realizado y el 31 de diciembre de 1996, redondeado por exceso.
a) Si los elementos patrimoniales transmitidos fuesen bienes inmuebles, derechos
sobre los mismos o valores de las entidades comprendidas en el artculo 314 del
Real Decreto Legislativo 4/2015, de 23 de octubre, por el que se aprueba el Texto
refundido de la Ley del Mercado de valores, con excepcin de las acciones o
participaciones representativas del capital social o patrimonio de las Sociedades
o Fondos de Inversin Inmobiliaria, se reducir un 11,11 por 100 por cada ao de
permanencia que exceda de dos.
Ganancia patrimonial reducida (GPR06) = GP06 (t-2) x 0,1111 x GP06
Si el perodo de permanencia, tal y como se ha definido a efectos de la aplicacin
de la reduccin, es superior a 10 aos, la parte de la ganancia patrimonial generada
con anterioridad al 1 de enero de 2007 no estar sujeta al impuesto.
b) Si los elementos patrimoniales transmitidos fuesen acciones admitidas a

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 235


NDICE

negociacin en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos


en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo del 21 de abril de
2004 relativas a los mercados de instrumentos financieros, representativos de la
participacin en fondos propios de sociedades o entidades, con excepcin de las
acciones representativas del capital social de Sociedades de Inversin Mobiliaria
e Inmobiliaria, se reducir en un 25 por 100 por cada ao de permanencia que
exceda de dos.
Ganancia patrimonial reducida (GPR06) = GP06 (t-2) x 0,25 x GP06
Si el perodo de permanencia tal y como se ha definido a efectos de la aplicacin
de la reduccin, es superior a 5 aos, la parte de la ganancia patrimonial generada
con anterioridad al 1 de enero de 2007 no estar sujeta al impuesto.
c) Los restantes elementos patrimoniales, se reducirn en un 14,28 por 100 por
cada ao de permanencia que exceda de dos.
Ganancia patrimonial reducida (GPR06) = GP06 (t-2) x 0,1428 x GP06
Si el perodo de permanencia tal y como ha sido definido a efectos de la aplicacin
de la reduccin, es superior a 8 aos, la parte de la ganancia patrimonial generada
con anterioridad al 1 de enero de 2007 no estar sujeta al impuesto.

Ganancia patrimonial a integrar en la base imponible del ahorro


Ganancia patrimonial reducida + Parte ganancia patrimonial generada a partir del 01/01/2007
(GP06) + (GP07/15)

Rgimen general

Prdida patrimonial: VT VAA 0


No se aplica rgimen transitorio.
VT VAA
Ganancia patrimonial: VT VAA 0
Se aplica rgimen transitorio.

Clculo partes de la ganancia patrimonial

Parte de la ganancia patrimonial generada a partir del 01/01/2007 (GP07/15)

N. das desde 01/01/2007 hasta la transmisin


Ganancia patrimonial (GP) x
N. total das desde la adquisicin hasta la transmisin

Parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 01/01/2007

N. das desde la adquisicin hasta el 31/12/2006


Ganancia patrimonial (GP) x
N. total das desde la adquisicin hasta la transmisin

236 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

Elementos patrimoniales transmitidos son bienes inmuebles,


derechos sobre los mismos o valores de entidades comprendidas
en el artculo 314 del RDL 4/2015, con excepcin de acciones o
participaciones de Sociedades y Fondos de Inversin Inmobiliaria.
GP06 (t 2) x 0,1111 x GP06
No sujeta por el transcurso del tiempo si el perodo de permanencia
es superior a 10 aos.
Elementos patrimoniales transmitidos son acciones admitidas a
Ganancia patrimonial negociacin, con excepcin de acciones de Sociedades de Inversin
reducida (GPR06) Mobiliaria e Inmobiliaria.
GP06 (t 2) x 0,25 x GP06
No sujeta por el transcurso del tiempo si el perodo de permanencia
es superior a 5 aos.
Resto elementos patrimoniales.
GP06 (t 2) x 0,1428 x GP06
No sujeta por el transcurso del tiempo si el perodo de permanencia
es superior a 8 aos.

Ganancia patrimonial total a integrar en la base imponible del ahorro

GPR06 + GP07/15

Si se hubiesen efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos, a efectos


de aplicacin de este rgimen transitorio, se distinguir la parte del valor de enajenacin
que corresponda a cada componente del mismo.
Asimismo, no ser aplicable este rgimen a los elementos patrimoniales que hayan
estado afectos a una actividad econmica de la persona contribuyente cuando la misma
se contine ejerciendo bajo otra titularidad.

Regla especial
La presente regla se aplicar exclusivamente a:
a) Ttulos representativos de la participacin en los fondos propios de sociedades o
entidades, admitidos a negociacin en alguno de los mercado regulados de valores
definidos en la Directiva 2004/39/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo de 21
de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros, que estaban
admitidos a negociacin a 31 de diciembre de 2006.
b) Acciones o participaciones representativas del capital o patrimonio en instituciones
de inversin colectiva.
La ganancia o prdida patrimonial se calcular de acuerdo con las siguientes reglas:
1. Se realiza la diferencia entre el valor de transmisin y el valor de adquisicin actualizado:
a) Si el resultado es negativo, el importe tendr la consideracin de prdida de patrimo-
nio.
Valor de transmisin (VT) Valor de adquisicin actualizado (VAA) 0. Prdida
patrimonial. No se aplica rgimen transitorio.

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 237


NDICE

b) Si el resultado es positivo, se habr obtenido una ganancia patrimonial. Del importe


as obtenido se diferenciar la parte de la ganancia patrimonial obtenida con
anterioridad al 1 de enero de 2007 y la parte obtenida a partir del 1 de enero de 2007.
Valor de transmisin (VT) Valor de adquisicin actualizado (VAA) 0. Ganancia
patrimonial (GP) Aplicacin rgimen transitorio.
2. Se calcula cada una de las partes de la ganancia patrimonial obtenida.
a) Si el valor de transmisin es igual o superior al que corresponda a los valores
o participaciones a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del ao 2006, la
ganancia patrimonial generada con anterioridad a 1 de enero de 2007 ser la parte
resultante de tomar como valor de transmisin el que corresponda a los valores,
acciones o participaciones a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del ao
2006. En consecuencia pueden producirse dos situaciones:
- El Valor patrimonial del ao 2006 (VP06) es superior al Valor de adquisicin
actualizado:
. La diferencia entre el valor patrimonial del ao 2006 y el valor de adquisicin
actualizado, determinar la parte de la ganancia patrimonial generada con
anterioridad al 1 de enero de 2007, siendo por tanto objeto de reduccin
por aplicacin de los coeficientes de abatimiento.
Valor patrimonial ao 2006 Valor de adquisicin actualizado Ganancia
patrimonial generada con anterioridad al 01/01/2007 (GP06).
. La diferencia entre el valor de transmisin y el valor patrimonial del ao
2006 determinar la parte de la ganancia patrimonial generada a partir del 1
de enero de 2007.
Valor de transmisin Valor patrimonial ao 2006 Ganancia patrimonial
generada a partir del 01/01/2007 (GP07/15).
- El valor patrimonial del ao 2006 es igual o inferior al valor de adquisicin
actualizado. En este caso, se considerara que la totalidad de la ganancia
patrimonial ha sido generada a partir del 1 de enero de 2007, y en consecuencia,
ningn importe sera objeto de reduccin.
b) El valor de transmisin es inferior al que corresponda a los valores, acciones
o participaciones a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del ao 2006. Se
entender que toda la ganancia patrimonial se ha generado con anterioridad al 1
de enero de 2007, siendo objeto de la reduccin correspondiente.
3. Se aplica la reduccin sobre la parte de la ganancia patrimonial obtenida con
anterioridad al 1 de enero de 2007.
Los coeficientes reductores para este caso son:
a) Para las acciones o participaciones representativas de la participacin en los
fondos propios de sociedades o entidades, admitidas a negociacin en alguno de
los mercados secundarios oficiales del valores definidos en la Directiva 2004/39/
CE, del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004, el 25 por 100
por cada ao de permanencia que exceda de dos.

238 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

b) Para las acciones o participaciones de Instituciones de Inversin Colectiva, el


14,28 por 100 por cada ao de permanencia que exceda de dos.
Exclusivamente van a resultar de aplicacin en dos casos:
a) Cuando el valor de transmisin de los valores sea superior al valor patrimonial del
ao 2006 y adems este ltimo es superior al valor de adquisicin actualizado.
GP06 = Valor patrimonial ao 2006 Valor de adquisicin actualizado
Ganancia patrimonial reducida (GPR06):
- Acciones o participaciones representativas de la participacin en los fondos
propios de sociedades o entidades:
GPR06 = GP06 (t -2) x 0,25 x GP06
Si el periodo de permanencia, tal y como ha sido definido a efectos de la
aplicacin de la reduccin, es superior a 5 aos, la parte de la ganancia
patrimonial generada con anterioridad al 1 de enero de 2007 no estar sujeta
al impuesto.
- Acciones o participaciones de instituciones de inversin colectiva:
GPR06 = GP06 (t -2) x 0,1428 x GP06
Si el periodo de permanencia, tal y como se ha definido a efectos de la aplica-
cin de la reduccin, es superior a 8 aos, la parte de la ganancia patrimonial
generada con anterioridad al 1 de enero de 2007 no estar sujeta al impuesto.

Ganancia patrimonial a integrar en la base imponible del ahorro

Ganancia patrimonial reducida Parte de la ganancia patrimonial generada a partir 01/01/2007

b) Cuando el valor de transmisin es inferior al valor patrimonial del ao 2006. En


este supuesto se produce:
Ganancia patrimonial = Ganancia patrimonial generada con anterioridad al
01/01/2007.
Ganancia patrimonial reducida (GPR06):
- Acciones o participaciones representativas de la participacin en los fondos
propios de sociedades o entidades:
GPR06 = GP (t 2) x 0,25 x GP
Si el periodo de permanencia, tal como ha sido definido a efectos de
la aplicacin de la reduccin, es superior a 5 aos, la parte de la ganancia
patrimonial generada con anterioridad al 1 de enero de 2007 no estar sujeta
al impuesto, en este caso la totalidad de la misma.
- Acciones o participaciones de instituciones de inversin colectiva:
GPR06 = GP (t 2) x 0,1428 x GP

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 239


NDICE

Si el periodo de permanencia, tal y como se ha definido a efectos de la aplica-


cin de la reduccin, es superior a 8 aos, la parte de la ganancia patrimonial
generada con anterioridad al 1 de enero de 2007 no estar sujeta al impuesto,
en este caso la totalidad de la misma.

Ganancia patrimonial a integrar en la base imponible del ahorro

Ganancia patrimonial reducida

El valor correspondiente al ao 2006 a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio ser


el siguiente:
a) Para las acciones y participaciones en el capital social de los fondos propios de las
sociedades o entidades, negociadas en mercados secundarios, la cotizacin media
del cuarto trimestre del ao 2006.
b) Para las acciones o participaciones en el capital social o en el fondo patrimonial de las
instituciones de inversin colectiva, el valor liquidativo a 31 de diciembre de 2006.

Regla especial

Prdida patrimonial: VT VAA 0 No se aplica rgimen transitorio.


VT VAA
Ganancia patrimonial: VT VAA 0 Se aplica rgimen transitorio.

Clculo partes de la ganancia patrimonial

Parte ganancia patrimonial generada antes 01/01/2007

GP06 = VP06 - VAA

Acciones o participaciones admitidas a negociacin:


GP06 (t 2) x 0,25 x GP06
No sujeta por el transcurso del tiempo si el perodo de
permanencia es superior a 5 aos.

GPR06
Acciones o participaciones en Instituciones de Inversin
Colectiva:
VT VP06 VP06 VAA
GP06 (t 2) x 0,1428 x GP06
No sujeta por el transcurso del tiempo si el perodo de
permanencia es superior a 8 aos.

Parte ganancia patrimonial generada a partir 01/01/2007

GP07/15 = VT VP06

Ganancia patrimonial a integrar en la BI del ahorro

GPR06 + GP07/15

240 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

Parte ganancia patrimonial generada antes 01/01/2007

GP06 = VP06 VAA 0


Se entiende que no se ha obtenido ninguna ganancia patrimonial
con anterioridad al 01/01/2007. No existe aplicacin de reduccin.

Parte ganancia patrimonial generada a partir 01/01/2007

VT VP06 VP06 VAA


Se entiende que la totalidad de la ganancia patrimonial ha sido
generada a partir del 01/01/2007.
GP07/15 = GP= VT VAA

Ganancia patrimonial a integrar en BI del ahorro

GP07/15 = GP= VT VAA

Se entiende que la totalidad de la ganancia patrimonial ha sido


obtenida con anterioridad al 01/01/2007.

Acciones o participaciones admitidas a negociacin.


GP (t 2) x 0,25 x GP=GPR
No sujeta por el transcurso del tiempo si el perodo de permanencia
es superior a 5 aos.
GPR06
VT VP06 Acciones o participaciones en Instituciones de Inversin Colectiva
GP (t 2) x 0,1428 x GP=GPR
No sujeta por el transcurso del tiempo si el perodo de permanencia
es superior a 8 aos.

Ganancia patrimonial a integrar en BI del ahorro

GPR06 = GPR

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 241


NDICE

EJEMPLO 1:
El Seor XX adquiri el 1 de julio de 1989 un inmueble cuyo valor total de
adquisicin ascendi a 50.000 euros. El 1 de octubre de 2015 procede a su
venta por un valor total de transmisin de 275.000 euros.

SOLUCIN:
A efectos de clculo se considera que todos los aos tienen 365 das.
- Nmero de das transcurridos desde 01/07/1989 hasta 30/09/2015
inclusive: 9.582
- Nmero de das transcurridos desde 01/07/1989 hasta 31/12/2006
inclusive: 6.389
- Nmero de das transcurridos desde 01/01/2007 hasta 30/09/2015
inclusive: 3.193
- Clculo de la ganancia patrimonial:
GP = Valor de transmisin Valor de adquisicin actualizado = 275.000
50.000 x 1,571 = 275.000 78.550 = 196.450 e
- Clculo de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 01/01/2007:
GP06 = (6.389/9.582) x 196.450= 130.987,17 e
- A esta parte de la ganancia patrimonial se aplicar la reduccin que
determina el rgimen transitorio:
GPR06 = GP06 (t -2 ) x 0,1111 x GP06 = 130.987,17 (8 2) x 0,1111 x
130.987,17 = 43.671,12 e
- Clculo de la parte de la ganancia patrimonial generada a partir del
01/01/2007:
GP07/15 = (3.193/9.582) x 196.450 = 65.462,83 e
- Ganancia patrimonial total a integrar en la base imponible del ahorro:
43.671,12 + 65.462,83 = 109.133,95 e

242 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

EJEMPLO 2:
La Seora AA adquiri el 1 de julio de 1992, 2.000 acciones de la Sociedad
BBSA, con cotizacin en bolsa, al 110%, su valor nominal es de 20 euros.
El 1 de octubre de 2015 vende la totalidad de los valores al 190%. La
cotizacin media del ltimo trimestre fue del 180%.

SOLUCIN:
- Valor nominal = 20 e
- Valor de adquisicin = 20 x 1,1 x 2.000 = 44.000 e
- Valor de transmisin = 20 x 1,90 x 2.000 = 76.000 e
- Valor patrimonial del 2006 = 20 x 1,8 x 2.000 = 72.000 e
- Clculo de la ganancia patrimonial:
GP = Valor de transmisin Valor de adquisicin actualizado = 76.000
44.000 x 1,571 = 76.000 69.124 = 6.876 e
- Clculo de la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad
al 01/01/2007:
GP06 = VP06 VAA = 72.000 69.124 = 2.876 e
A esta parte de la ganancia patrimonial se aplicar la reduccin que
determina el rgimen transitorio:
GPR06 = GP06 (t 2) x 0,25 x GP06 = 2.876 3 x 0,25 x 2.876 = 719 e
- Clculo de la parte de la ganancia patrimonial generada a partir del
01/01/2007:
GP07/15 = VT VP06= 76.000 72.000 = 4.000 e
- Ganancia patrimonial total a integrar en la base imponible del ahorro:
719 + 4.000 = 4.719 e

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 243


NDICE

EJEMPLO 3:
Mismos datos que en el ejemplo 2 pero en este caso, la cotizacin media
del ltimo trimestre del ao 2006 es del 160%.

SOLUCIN:
- Valor nominal = 20 e
- Valor de adquisicin = 20 x 1,1 x 2.000 = 44.000 e
- Valor de transmisin = 20 x 1,90 x 2.000 = 76.000 e
- Valor patrimonial del 2006 = 20 x 1,6 x 2.000 = 64.000 e
- Clculo de la ganancia patrimonial:
GP= Valor de transmisin Valor de adquisicin actualizado = 76.000
44.000 x 1,571 = 76.000 69.124 = 6.876 e
- Clculo de la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad
al 01/01/2007:
VP06 = 64.000 e
VAA = 69.168 e
VP06 < VAA No se ha generado ninguna parte de la ganancia patrimonial
con anterioridad al 01/01/2007.
- Clculo de la parte de la ganancia patrimonial generada a partir del
01/01/2007, se entiende que la totalidad de la ganancia patrimonial se
ha generado a partir del 01/01/2007: 6.876 e
- Ganancia patrimonial total a integrar en la base imponible del ahorro:
6.876 e
Nota 1
- Resolucin puramente aritmtica:
GP06 = 64.000 69.124 = 5.124 e
- En consecuencia no se aplican coeficientes reductores:
GP07/15 = 76.000 64.000 = 12.000 e
- Ganancia patrimonial a integrar en la base imponible del ahorro:
12.000 5.124 = 6.876 e

244 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

4. RGIMEN OPCIONAL DE TRIBUTACIN PARA LAS


TRANSMISIONES ONEROSAS DE VALORES ADMITIDOS A
NEGOCIACIN (Disposicin adicional vigesimocuarta NF
13/2013)
Las personas contribuyentes que transmitan a ttulo oneroso valores admitidos a
negociacin en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la directiva
2004/39/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 abril de 2004, relativa a los
mercados de instrumentos financieros y representativos de la participacin en fondos
propios de entidades, podrn optar entre aplicar el rgimen general, sobre dichas
transmisiones, o aplicar un gravamen especial del 3 por 100 sobre el valor de trasmisin
de aqullos, siempre que dicho valor sea inferior a 10.000 euros en cada ejercicio para
el conjunto de los valores enajenados.
A estos efectos, para la determinacin del valor de transmisin se aplicarn los criterios
generales recogidos en los apartados anteriores.
Este rgimen no se aplicar a la transmisin de derechos de suscripcin procedentes
de estos valores, y su valor de transmisin tampoco computar a efectos de determinar
el valor de transmisin del conjunto de valores transmitido citado en el prrafo anterior.
La ganancia patrimonial derivada de la transmisin de estos derechos de suscripcin
tendr la consideracin de ganancia patrimonial para la persona transmitente en el
perodo impositivo en que se produzca la citada transmisin.
Cuando la persona contribuyente se acoja a la aplicacin de este rgimen y existan
valores homogneos, se considerar que los transmitidos por la persona contribuyente
son los que adquiri en primer lugar.
Esta opcin de tributacin se har constar expresamente al presentar la autoliquidacin
del perodo impositivo correspondiente. Una vez ejercitada para un perodo impositivo
podr ser modificada con posterioridad, hasta la fecha de finalizacin del perodo
voluntario de declaracin del impuesto o hasta la fecha en que se practique liquidacin
provisional por parte de la Administracin tributaria, si sta fuera anterior.
El importe resultante de la aplicacin del gravamen especial no se integrar en la base
imponible del ahorro, se adicionar, directamente, a la cuota ntegra correspondiente al
impuesto, a un tipo del 3 por 100.
Este rgimen opcional, podr ser de aplicacin por parte de la Administracin tributaria
para realizar una liquidacin provisional en los supuestos siguientes:
a) Cuando la persona contribuyente no haya presentado autoliquidacin o no haya
computado ganancia o prdida patrimonial derivada de dichas transmisiones en la
autoliquidacin.
b) Cuando ante requerimiento de la Administracin tributaria la persona contribuyente
no justifique suficientemente la ganancia o prdida computada.
La Administracin tributaria podr enviar propuestas de liquidacin provisional aplicando
el rgimen opcional comentado en este apartado.

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 245


NDICE

5. RGIMEN ESPECIAL NORMA FORAL 2/2014 (POR LA QUE SE


ESTABLECE UN TRATAMIENTO TRIBUTARIO ALTERNATIVO
PARA DETERMINADAS SITUACIONES POST LABORALES)
El artculo 1 establece que, la Norma Foral 2/2014, ser aplicable a las personas
contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas que cumplan los
requisitos que se relacionan a continuacin:
a) Que hayan prestado sus servicios en una entidad de la que tengan la condicin de
socio o socia durante, al menos, cinco aos con anterioridad al cese de la actividad
laboral.
b) Que no hayan percibido la totalidad o parte de la cantidad a que tuvieran derecho
como consecuencia de su condicin de socio o socia en el momento del cese de su
actividad laboral por alguna de las circunstancias siguientes:
- Por haberse establecido o acordado un aplazamiento en el pago de las cantidades
correspondientes.
- Por haber concedido un prstamo a la entidad para la que prestaba sus servicios.
- Por haberse aportado temporalmente al capital en la condicin de socia o socio
inactivo.
c) Que no hayan ejercido funciones de direccin o administracin de la entidad en los
ltimos cinco aos anteriores al cese de su actividad laboral.
d) Que el porcentaje de participacin, directo o indirecto, en el capital de la entidad no
haya sido superior al 20 por 100 en ningn momento de los cinco aos anteriores al
cese de la actividad laboral, incluyendo las participaciones que detenten la o el cnyuge
o pareja de hecho, cuando se trate de parejas de hecho constituidas conforme a lo
dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, ascendientes, descendientes o colaterales
de segundo grado, ya tengan su origen en el parentesco, en la consanguinidad, en
la afinidad, en la relacin que resulte de la constitucin de la pareja de hecho o en la
adopcin.
e) Que la entidad haya sido declarada en concurso de acreedores en el plazo de los
cinco aos siguientes al cese de la actividad laboral.
f) Que como consecuencia de lo anterior, se prevea que la persona contribuyente no
pueda recuperar la totalidad de las cantidades a que hace referencia la letra b).
Una vez determinado el mbito de aplicacin de la Norma Foral 2/2014, la misma establece
que, en el ejercicio en que la entidad haya sido declarada en concurso de acreedores (en el
plazo de los cinco aos siguientes al cese de la actividad) y que, como consecuencia de la
misma, la persona contribuyente prevea que no va a recuperar las cantidades pendientes,
correspondientes al capital o prstamo efectuado, podr optar por imputar las ganancias
patrimoniales derivadas de dichas cantidades no recuperadas en el momento del cese
de su actividad laboral; pudiendo compensarse la prdida patrimonial devengada con las
ganancias de patrimonio imputadas.

246 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

El exceso de la prdida patrimonial no compensado, no podr ser objeto de compensacin


posterior, ni con elementos de la base imponible general ni de la base imponible del ahorro.
Asimismo, la persona contribuyente que se haya acogido a la opcin por la imputacin,
tendr derecho a la devolucin de la parte proporcional del Impuesto sobre la Renta de
las Personas Fsicas que hubiera satisfecho en relacin con las ganancias patrimoniales,
cuyo valor de reembolso no haya recuperado.
No obstante, las personas contribuyentes podrn optar por aplicar el rgimen general
de integracin y compensacin de prdidas patrimoniales previsto en el artculo 65 de la
Norma Foral 13/2013, en sustitucin del tratamiento alternativo aqu comentado.

Rgimen transitorio
Las personas contribuyentes que cumplan los requisitos establecidos en el artculo 1 de
la Norma Foral 2/2014, recogidos en este apartado, podrn optar por acogerse al trata-
miento tributario alternativo, previsto en la misma, en el plazo de los seis meses desde
su entrada en vigor 17 de junio de 2014, siempre que el cese de la actividad laboral se
haya producido con posterioridad al 1 de enero de 2008 y el concurso de acreedores de
la entidad en la que prestaban sus servicios se haya declarado con posterioridad al 1 de
enero de 2014.

6. NORMAS ESPECFICAS DE VALORACIN

6.1. TRANSMISIN A TTULO ONEROSO DE ACCIONES O


PARTICIPACIONES SOCIALES ADMITIDAS A NEGOCIACIN
La ganancia o prdida patrimonial derivada de la transmisin onerosa de valores
representativos de la participacin en fondos propios de sociedades o entidades,
admitidos a negociacin en alguno de los mercados regulados de valores definidos en
la Directiva 2004/39/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004
relativa a los mercados de instrumentos financieros, se computar por la diferencia
entre el valor de transmisin y su valor de adquisicin actualizado.

Ganancia/Prdida patrimonial = Valor de transmisin Valor de adquisicin actualizado

Valor de transmisin:
Viene determinado por el mayor valor de los siguientes:
a) El de cotizacin en el mercado en la fecha en que se produzca la transmisin.
b) El precio pactado entre transmitente y adquirente.

Valor de adquisicin actualizado:


Para la determinacin, tanto del valor de adquisicin como del valor de adquisicin
actualizado, resultarn de aplicacin las normas generales.

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 247


NDICE

Normas particulares para la determinacin del valor de adquisicin:


a) Acciones totalmente liberadas. El valor de adquisicin tanto de stas como de las que
procedan, ser el resultante de repartir el coste total entre el nmero ttulos, tanto
los antiguos como los liberados que correspondan. Su antigedad ser la misma que
la de las acciones de las que procedan.
Valor de adquisicin de las acciones de las que proceden las acciones totalmente
liberadas y de las acciones totalmente liberadas:
Coste adquisicin acciones originales + Coste acciones liberadas (algn gasto inherente)

N. acciones originales + N. acciones totalmente liberadas

b) Acciones parcialmente liberadas. Su valor de adquisicin ser el importe realmente


satisfecho por la persona contribuyente.
c) Transmisin de derechos de suscripcin. El importe obtenido tendr la consideracin
de ganancia patrimonial para el transmitente en el perodo impositivo en que se
efecte la transmisin (ver apartado 6.3 de este captulo).
Cuando existan valores homogneos se entender que los transmitidos corresponden
a los adquiridos en primer lugar.
A estos efectos, se considerarn valores o participaciones homogneos procedentes de
un mismo emisor aquellos que formen parte de una misma operacin financiera o
respondan a una unidad de propsito, incluida la obtencin sistemtica de financiacin,
sean de igual naturaleza y rgimen de transmisin, y atribuyan a sus titulares un contenido
sustancialmente similar de derechos y obligaciones. No obstante, la homogeneidad de un
conjunto de valores no se ver afectada por la eventual existencia de diferencias entre
ellos en lo relativo a su importe unitario, fechas de puesta en circulacin, de entrega
material o de fijacin de precios, procedimientos de colocacin, incluida la existencia de
tramos o bloques destinados a categoras especficas de inversores, o cualesquiera otros
aspectos de naturaleza accesoria. En particular, la homogeneidad no resultar alterada por
el fraccionamiento de la emisin en tramos sucesivos o por la previsin de ampliaciones.

EJEMPLO 1:
La Seora XX ha adquirido acciones de la Sociedad BBSA, admitidas a
negociacin, en las fechas que se relacionan a continuacin:
- 01/04/2004. Suscribe 3.000 acciones de valor nominal 20 euros. La
operacin gener unos gastos de 450 euros.
- 08/07/2007. Adquiere 1.000 acciones de valor nominal 20 euros al 125%.
La operacin gener unos gastos de 200 euros.
- 06/06/2009. Adquiere 2.800 acciones de valor nominal 20 euros al 140%.
La operacin gener unos gastos de 400 euros.
- 11/06/2015. Ha vendido 5.000 acciones al 155%. La operacin ha
generado unos gastos, satisfechos por la Seora XX de 700 euros.

248 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

SOLUCIN:
Se han transmitido 5.000 acciones, lo que implica, desde el punto de vista
fiscal, que se han vendido las 3.000 acciones adquiridas el 1 de abril de
2004, las 1.000 adquiridas el 8 de julio de 2007 y 1.000 acciones de las
adquiridas el 6 de junio de 2009.
Ganancia/Prdida patrimonial = Valor transmisin Valor adquisicin
actualizado.
Ser preciso calcular la ganancia o prdida patrimonial por cada uno de
los bloques de acciones mencionados en funcin de su antigedad en el
patrimonio de la Seora XX.
Clculo del valor de transmisin:
- Importe venta = 5.000 x 20 x 1,55 = 155.000 e
- Gastos inherentes a la transmisin satisfechos por la Seora XX = 700 e
- Valor de transmisin = 155.000 700= 154.300 e
- Valor transmisin/accin = 154.300/5.000= 30,86 e
Clculo valor de adquisicin actualizado, ganancia patrimonial y prdida
patrimonial.
- 3.000 acciones adquiridas el 01/04/2004
Importe satisfecho por la compra = 3.000 x 20 = 60.000 e
Gastos inherentes a la adquisicin satisfechos por la Seora XX = 450 e
Valor de adquisicin = 60.000 + 450 = 60.450 e
Valor de adquisicin actualizado = 60.450 x 1,265 = 76.469,25 e
Valor de transmisin correspondientes a 3.000 acciones = 30,86 x 3.000
= 92.580 e
Ganancia patrimonial = 92.580 76.469,25 = 16.110,75 e
- 1.000 acciones adquiridas el 08/07/2007
Importe satisfecho por la compra = 1.000 x 20 x 1,25 = 25.000 e
Gastos inherentes a la adquisicin satisfechos por la Seora XX = 200 e
Valor de adquisicin = 25.000 + 200 = 25.200 e
Valor de adquisicin actualizado = 25.200 x 1,152 = 29.030,4 e
Valor de transmisin correspondiente a 1.000 acciones = 1.000 x 30,86=
30.860 e
Ganancia patrimonial = 30.860 29.030,4 = 1.829,6 e
- 1.000 acciones adquiridas el 06/06/2009
Importe satisfecho por la compra total = 2.800 x 20 x 1,4 = 78.400 e
Gastos inherentes a la adquisicin satisfechos por la Seora XX = 700 e
Valor de adquisicin = 78.400 + 700 = 79.100 e
Valor adquisicin/accin = 79.100/2.800 = 28,25 e

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 249


NDICE

Valor adquisicin 1.000 acciones = 1.000 x 28,25 = 28.250 e


Valor de adquisicin actualizado = 28.250 x 1,103 = 31.159,75 e
Valor de transmisin correspondiente a 1.000 acciones = 1.000 x 30,86
= 30.860 e
Prdida patrimonial = 30.860 31.159,75 = - 299,75 e
Ganancia patrimonial obtenida por la venta de las 5.000 acciones =
16.110,75 + 1.829,6 299,75 = 17.640,6 e

EJEMPLO 2:
La Seora HH ha adquirido acciones de la Sociedad PASA, admitidas a
negociacin, en las fechas y condiciones que se relaciona a continuacin:
- 04/06/2003. Suscribe 7.000 acciones de valor nominal 20 euros.La
operacin genera unos gastos de 1.000 euros.
- 01/09/2008. Adquiere 1.500 acciones totalmente liberadas, procedentes
de las 8.000 acciones suscritas el 04/06/2003. La operacin gener
unos gastos de 525 euros.
- 04/10/2010. Adquiere 1.000 acciones liberadas en un 50%. La operacin
gener unos gastos de 150 euros.
- 20/06/2015. Transmite 9.000 acciones al 145%. La operacin ha gene-
rado unos gastos satisfechos por la Seora HH de 2.250 euros.

Solucin:
Ganancia/Prdida patrimonial = Valor de transmisin Valor de adquisicin
actualizado.
Clculo valor de transmisin:
- Importe venta = 9.000 x 20 x 1,45 = 261.000 e
- Gastos inherentes a la transmisin satisfechos por la Seora HH = 2.250 e
- Valor de transmisin = 261.000 2.250 = 258.750 e
- Valor transmisin/accin = 258.750/9.000 = 28,75 e
Clculo valor adquisicin actualizado/Ganancia patrimonial:
- 7.000 acciones adquiridas el 04/06/2003
Importe satisfecho por la adquisicin = 7.000 x 20 = 140.000 e
Gastos inherentes a la adquisicin satisfechos por la Seora HH = 1.000 e
Valor de adquisicin = 140.000 + 1.000 = 141.000 e

250 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

- 1.500 acciones totalmente liberadas adquiridas el 11/09/2008


A estos efectos, como ya ha quedado indicado, la normativa del impuesto
establece que: Cuando se trate de acciones totalmente liberadas, el
valor de adquisicin tanto de stas como de las que procedan resultar
de repartir el coste total entre el nmero de ttulos, tanto los antiguos
como los liberados que correspondan. Aadiendo el prrafo segundo del
punto 2 del artculo 47 de la Norma Foral del Impuesto: Cuando se trate
de acciones totalmente liberadas, se consignar como antigedad de las
mismas la que corresponda a las acciones de las cuales procedan.
En consecuencia, ser preciso calcular un coste medio total de adquisicin
para las 7.000 acciones adquiridas el 4 de junio de 2003 y las 1.500
acciones totalmente liberadas:
Coste adquisicin acciones originales + Coste acciones liberadas (algn gasto inherente)
=
N. acciones originales + N. acciones totalmente liberadas

141.000 + 525
= 16,65 e
7.000 + 1.500

Adems, las 8.500 acciones van a tener la misma antigedad, es decir,


como si hubieran sido adquiridas todas ellas el 4 de junio de 2003:
Valor de adquisicin acciones originales = 7.000 x 16,65 = 116.550 e
Valor de adquisicin acciones totalmente liberadas = 1.500 x 16,65 =
24.975 e
Valor adquisicin total = 116.550 + 24.975 = 141.525 e
Valor de adquisicin actualizado = 141.525 x 1,304 = 184.548,6 e
Valor de transmisin correspondiente a 8.500 acciones = 8.500 x 28,75
= 244.375 e
Ganancia patrimonial = 244.375 184.548,6 = 59.826,4 e
- 500 acciones adquiridas el 04/10/2010
Importe satisfecho por la compra = 1.000 x 20 x 0,5 = 10.000 e
Gastos inherentes a la adquisicin satisfechos por la Seora HH = 150 e
Valor de adquisicin = 10.000 + 150 = 10.150 e
Valor de adquisicin/accin = 10.150/1.000= 10,15 e
Valor de adquisicin de las 500 acciones transmitidas = 500 x 10,15 =
5.075 e
Valor de adquisicin actualizado = 5.075 x 1,085 = 5.506,37 e
Valor de transmisin correspondiente a 500 acciones= 500 x 28,75 =
14.375 e
Ganancia patrimonial = 14.375 5.506,37 = 8.868,62 e
Ganancia patrimonial total obtenida por la transmisin de las 9.000
acciones = 59.826,4 + 8.868,62 = 68.695,02 e

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 251


NDICE

6.2. TRANSMISIONES A TTULO ONEROSO DE ACCIONES O


PARTICIPACIONES SOCIALES NO ADMITIDAS A NEGOCIACIN
La ganancia o prdida patrimonial derivada de la transmisin onerosa de valores
representativos de la participacin en fondos propios de sociedades o entidades, no
admitidos a negociacin en alguno de los mercados regulados de valores definidos en
la directiva 2004/39/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo del 21 de abril de 2004
relativa a los mercados de instrumentos financieros, se computar por la diferencia
entre el valor de transmisin y su valor de adquisicin actualizado.

Ganancia/Prdida patrimonial = Valor de transmisin Valor de adquisicin actualizado

Valor de transmisin:
Salvo prueba de que el importe efectivamente satisfecho se corresponde con el que
habran convenido partes independientes en condiciones normales de mercado, el valor
de transmisin no podr ser inferior al mayor de los relacionados a continuacin:
a) El terico resultante del balance correspondiente al ltimo ejercicio cerrado con
anterioridad a la fecha de devengo del impuesto.
b) El resultado de capitalizar al tipo del 20 por 100 el promedio de los resultados de los
tres ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto.
A este ltimo efecto, se computarn como beneficios los dividendos distribuidos y las
asignaciones a reservas, excluidas las de regularizacin o de actualizacin de balances.
El valor de transmisin calculado por este procedimiento se tendr en cuenta para la
determinacin del valor de adquisicin de los valores o participaciones que corresponda
al adquirente.
Cuando se trate de transmisin de acciones o participaciones de clase laboral de
Sociedades laborales, el valor de transmisin ser el que aparezca en los contratos de
sociedad, contratos sociales o con la sociedad, siempre que la transmisin se realice
efectivamente a los precios en ellos estipulados.
Valor de adquisicin actualizado:
Para la determinacin, tanto del valor de adquisicin como del valor de adquisicin
actualizado, se aplicarn las normas generales.
Normas particulares para la determinacin del valor de adquisicin:
a) Acciones totalmente liberadas. El valor de adquisicin tanto de stas como de las que
procedan, ser el resultante de repartir el coste total entre el nmero ttulos, tanto
los antiguos como los liberados que correspondan. Su antigedad ser la misma que
la de las acciones de las que procedan.
Valor de adquisicin de las acciones de las que proceden las acciones totalmente
liberadas y de las acciones totalmente liberadas:

Coste adquisicin acciones originales + Coste acciones liberadas (algn gasto inherente)

N. acciones originales + N. acciones totalmente liberadas

252 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

b) Acciones parcialmente liberadas. Su valor de adquisicin ser el importe realmente


satisfecho por la persona contribuyente.
c) Transmisin de derechos de suscripcin. El importe obtenido tendr la consideracin
de ganancia patrimonial para el transmitente en el perodo impositivo en que se
efecte la transmisin (ver apartado 6.3 de este captulo).
Cuando existan valores homogneos, se entender que los transmitidos corresponden
a los adquiridos en primer lugar.

EJEMPLO:
La Seora RR ha adquirido acciones de la Sociedad ROSA, no admitidas a
negociacin, en las fechas que se relacionan a continuacin:
- 04/04/2005. Adquiere 1.500 acciones por 22.500 euros. La operacin
gener unos gastos 300 euros.
- 15/10/2008. Adquiriere 1.750 acciones por 28.875 euros. La operacin
gener unos gastos de 400 euros.
- 22/05/2014. Adquiere 1.900 acciones por 38.000 euros. La operacin
gener unos gastos de 570 euros.
- 10/09/2015. Ha vendido 4.500 acciones por un importe unitario de 23
euros la accin. La operacin gener unos gastos de 1.125 euros.
- El valor terico del balance correspondiente al ejercicio 2014 cerrado en
julio de 2015 es de 21,5 euros/accin
- El capital social est constituido por 30.000 acciones de valor nominal
15 euros.Los resultados obtenidos por la entidad en los tres ejercicios
sociales cerrados con anterioridad al 31/12/2015 son: 131.374,15 euros,
161.322,88 euros y 166.302,97 euros.
- El transmitente no puede justificar suficientemente que el importe percibido
se corresponde con el que hubieran convenido partes independientes en
condiciones normales de mercado.

SOLUCIN:
Ganancia/Prdida patrimonial = Valor de transmisin Valor de adquisicin
actualizado
Clculo del valor de transmisin:
Valor de venta = 23 e/accin
Valor terico = 21,5 e/accin
Capitalizacin al 20% del promedio de los resultados de los tres ltimos
ejercicios = 25,5 e
Promedio de los resultados de los tres ltimos ejercicios :
(131.374,15 + 161.322,88 + 166.302,97)/3 = 153.000 e

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 253


NDICE

Capitalizacin al 20% = 153.000/0,2 = 765.000 e


Capitalizacin al 20%/accin = 765.000/30.000 = 25,5 e
En consecuencia, se tomar como valor de transmisin 25,5 e/accin.
Importe que tendr la consideracin de valor de adquisicin para el
adquirente. A este valor de transmisin habr que restarle el importe
de los gastos inherentes a la transmisin que hayan corrido a cargo de
la Seora RR.
- Importe de la transmisin = 4.500 x 25,5 = 114.750 e
- Gastos inherentes a la transmisin satisfechos por la Seora RR = 1.125 e
- Valor de transmisin = 114.750 1.125 = 113.625 e
- Valor transmisin/accin = 113.625/4.500 = 25,25 e

Clculo del valor de adquisicin actualizado/Ganancia patrimonial:


- 1.500 acciones adquiridas el 04/04/2005:
Importe satisfecho por la compra = 22.500 e
Gastos inherentes a la adquisicin satisfechos por la Seora RR = 300 e
Valor de adquisicin = 22.500 + 300 = 22.800 e
Valor de adquisicin actualizado = 22.800 x 1,225 = 27.930 e
Valor de transmisin = 1.500 x 25,25 = 37.875 e
Ganancia patrimonial= 37.875 27.930 = 9.945 e
- 1.750 acciones adquiridas el 15/10/2008:
Importe satisfecho por la compra = 28.875 e
Gastos inherentes a la adquisicin satisfechos por la Seora RR = 400 e
Valor de adquisicin = 28.875 + 400 = 29.275 e
Valor de adquisicin actualizado= 29.275 x 1,106 = 32.378,15 e
Valor de transmisin = 1.750 x 25,25 = 44.187,5 e
Ganancia patrimonia l= 44.187,5 32.378,15 = 11.809,35 e
- 1.250 acciones adquiridas el 22/05/2014:
Importe satisfecho por la compra de 1.900 acciones = 38.000 e
Gastos inherentes a la adquisicin satisfechos por la Seora RR = 570 e
Valor de adquisicin = 38.000 + 570 = 38.570 e
Valor adquisicin/accin = 38.570/1.900 = 20,3 e
Valor adquisicin 1.250 acciones = 1.250 x 20,3 = 25.375 e
Valor de adquisicin actualizado = 25.375 x 1,010 = 25.628,75 e
Valor de transmisin = 1.250 x 25,25 = 31.562,5 e
Ganancia patrimonial = 31.562,5 25.628,75 = 5.933,75 e
Ganancia patrimonial total obtenida por la transmisin de 4.500 acciones
= 9.945 + 11.809,35 + 5.933,75 = 27.688,1 e

254 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

6.3. Transmisin de derechos de suscripcin


Hasta el 31 de diciembre de 2011, la transmisin de los derechos de suscripcin
preferente tena un tratamiento diferenciado en el impuesto, en funcin de que las
acciones de las cuales proceden estuvieran admitidas a negociacin o no en mercados
secundarios. En este sentido, en el supuesto de que las acciones cotizaran en mercados
secundarios, el importe obtenido en la transmisin de los derechos de suscripcin
reducira el valor de adquisicin de las acciones de las que proceden; por el contrario en
el caso, de que no cotizaran dicha cuanta constituira ganancia patrimonial. A partir del
1 de enero de 2012 dicho tratamiento se unifica, constituyendo ganancia patrimonial en
el ejercicio de la transmisin de los mismos.
A estos efectos, la Norma Foral 13/2013, establece dos regmenes para recoger la
tributacin de la transmisin de los derechos de suscripcin preferente. Uno de carcter
general y otro de carcter transitorio, englobando este ltimo, todas aquellas transmisiones
que no han tributado porque en el momento en que se realizaron las mismas reducan el
valor de adquisicin de las acciones de las que procedan.
Por lo tanto, y de acuerdo con lo comentado, vamos a dividir en dos grupos, diferenciados
por la fecha de la transmisin, el tratamiento fiscal de la transmisin de los derechos de
suscripcin.

Transmisiones de derechos de suscripcin efectuadas con anterioridad al 1 de


enero de 2012
La disposicin transitoria decimocuarta de la Norma Foral 13/2013 establece: Para la
determinacin del valor de adquisicin, a que hace referencia la letra a) del apartado 1 del
artculo 47 de esta Norma Foral, se deducir el importe obtenido por las transmisiones
de los derechos de suscripcin anteriores al 1 de enero de 2012, salvo que el importe
obtenido en dichas transmisiones hubiese tenido la consideracin de ganancia patrimonial
para el transmitente en el perodo impositivo en que se produjo la transmisin.
En definitiva, lo que viene a manifestarnos esta disposicin transitoria, es que para las
transmisiones efectuadas hasta el 31 de diciembre de 2011, resulta de aplicacin el
rgimen establecido hasta dicha fecha. En el cual se estableca, que el importe obtenido
en la transmisin de los derechos de suscripcin, reducira el valor de adquisicin de los
ttulos de los que proceden, aadiendo que si dicho importe llegara a ser superior al
valor de adquisicin de los valores de los que proceden los mencionados derechos, la
diferencia tendr la consideracin del ganancia patrimonial para la persona transmitente,
en el perodo impositivo en el que se produzca la transmisin.
Por lo tanto, en este caso debemos efectuar la siguiente diferenciacin:
a) Transmisin de derechos de suscripcin procedentes de acciones o participaciones
admitidas a negociacin en alguno de los mercados regulados definidos en la Directiva
2004/39/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los
mercados de instrumentos financieros. Distinguimos dos posibilidades:
- Importe obtenido en la transmisin de los derechos de suscripcin (IDS) Valor
de adquisicin de los ttulos de los que proceden los derechos (VA). Dicho importe

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 255


NDICE

reducir el valor de adquisicin de los ttulos, se tendr en cuenta a efectos de


futuras transmisiones de estos ltimos.
- Importe obtenido en la transmisin de los derechos de suscripcin (IDS) Valor
de adquisicin de los ttulos de los que proceden los derechos (VA). El importe
obtenido tributara en dos partes:
. IDS VA Ganancia patrimonial del ejercicio en el que se efectu la
transmisin de los derechos de suscripcin (GP).
. VA (IDS GP) Reduce el valor de adquisicin a efecto de futuras
transmisiones de los valores.
En el momento de la transmisin de los valores se plantea el problema del
coeficiente de actualizacin que debemos aplicar sobre cada uno de los
componentes del valor de adquisicin (el propio valor de adquisicin y el importe
de los derechos de suscripcin), en este sentido, el apartado 3 del artculo 47 del
Reglamento del Impuesto, concreta: 3. Cuando se determine el importe de las
ganancias o prdidas patrimoniales por aplicacin de las normas especficas de
valoracin establecidas en el artculo 47 de la Norma Foral de Impuesto, resultarn
de aplicacin los coeficientes de actualizacin en los trminos del artculo 45 de la
citada Norma Foral correspondiente a los aos en que se produzcan los importes
positivos y negativos a tener en cuenta para el clculo del valor de adquisicin.
Si tenemos en cuenta que la disposicin transitoria decimocuarta habla de que:
Para la determinacin del valor de adquisicin a que hace referencia la letra a)
del apartado 1 del artculo 47 de la Norma, se deducir el importe obtenido por
las transmisiones de los derechos de suscripcin anteriores al 1 de enero de
2012 Se deduce que resulta de aplicacin, para este supuesto, el apartado 3
del artculo 47 del Reglamento del Impuesto, en consecuencia la actualizacin de
los distintos valores se realizar de la siguiente forma:
. Sobre el valor de adquisicin se aplicar el coeficiente de actualizacin corres-
pondiente al ejercicio en el que se efectu aqulla.
. Sobre el importe obtenido en la transmisin de los derechos de suscripcin, en
la parte en reduzcan el valor de adquisicin de los valores de los que proceden,
se aplicar el coeficiente de actualizacin correspondiente al ejercicio en el
que se efectu la transmisin de los citados derechos.
b) Transmisin de derechos de suscripcin procedentes de acciones o participaciones
no admitidas a negociacin en alguno de los mercados regulados definidos en la
Directiva 2004/39/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004
relativa a los mercados de instrumentos financieros. El importe obtenido tendr la
consideracin de ganancia patrimonial para la persona transmitente en el perodo
impositivo en que se produzca la transmisin.

Transmisiones de derechos de suscripcin realizadas a partir del 1 de enero de 2012


El importe obtenido tendr la consideracin de ganancia patrimonial para la persona
transmitente en el perodo impositivo en que se produzca la transmisin.

256 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

Cuando no se transmita la totalidad de los derechos de suscripcin, se entender, a


estos efectos, que los transmitidos corresponden a los valores adquiridos en primer
lugar.

Transmisin de derechos de suscripcin efectuada con anterioridad al 01/01/2012

IDS VA El importe obtenido reducir el valor


de adquisicin de los valores a efectos de futuras
transmisiones
Momento de la transmisin de los valores:
VAA = VA X CAVA IDS x CAIDS
Siendo:
CAVA, el coeficiente de actualizacin correspondiente
al ejercicio de la adquisicin de los valores.
CAIDS, el coeficiente de actualizacin correspondiente
Valores admitidos a negociacin al ejercicio de la transmisin de los derechos de
en mercados secundarios suscripcin

IDS > VA Tributacin en dos partes:


IDS VA Ganancia patrimonial correspondiente
al ejercicio en el que se realiza la transmisin de los
derechos de suscripcin (GP)
VA (IDS GP) Reduce el valor de adquisicin a
efectos de futuras transmisiones de los valores
Momento de la transmisin de los valores:
VAA = VA X CAVA IDS x CAIDS

Importe obtenido en la transmisin de los derechos de


Valores no admitidos a
suscripcin Ganancia patrimonial del ejercicio en
negociacin en mercados
el que se efecta la transmisin de los derechos de
secundarios
suscripcin

Transmisin de derechos de suscripcin efectuada a partir del 01/01/2012

Importe obtenido en la transmisin de los derechos de


Valores admitidos a negociacin suscripcin Ganancia patrimonial del ejercicio en
en mercados secundarios el que se efecta la transmisin de los derechos de
suscripcin

Importe obtenido en la transmisin de los derechos de


Valores no admitidos a
suscripcin Ganancia patrimonial del ejercicio en
negociacin en mercados
el que se efecta la transmisin de los derechos de
secundarios
suscripcin

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 257


NDICE

EJEMPLO 1:
La Seora AA adquiri, el da 15 de julio de 2007, 2.000 acciones de la Sociedad
RRSA, cuyos ttulos estn admitidos a negociacin, por 30.000 euros. En el
ejercicio 2010 la sociedad RRSA ampla capital, correspondindole a la Seora
AA una accin nueva por cada dos antiguas. Decide no acudir a la ampliacin
y vende sus derechos de suscripcin por 10.000 euros.
En abril de 2015 la Sociedad RRSA ampla capital nuevamente, correspon-
dindole a la Seora AA una accin por cada cuatro antiguas. En este caso,
tampoco acude a dicha ampliacin y decide vender sus derechos de suscrip-
cin, obteniendo por ellos 4.500 euros.
El da 12 de noviembre de 2015 la Seora AA vende los ttulos de la Sociedad
RRSA a 14 euros la accin. La operacin ha generado unos gastos de 500 euros.

Solucin:
Ejercicio 2007
Adquisicin de 2.000 acciones.
Valor de adquisicin = 30.000 e
Ejercicio 2010
No acude a la ampliacin de capital y decide vender sus derechos de
suscripcin. Obtiene en dicha operacin 10.000 euros. Cuanta que no va
a ser objeto de integracin en la base imponible del impuesto, va a reducir
el valor de adquisicin de los ttulos de la Sociedad RRSA a efectos de
futuras transmisiones de los mismos. Por lo tanto, en este caso se difiere
la tributacin correspondiente a la venta de los derechos de suscripcin al
momento de la transmisin de los ttulos de la Sociedad RRSA por la va
de reducir el valor de adquisicin y, en consecuencia, aumentar la variacin
patrimonial que se pudiera obtener.
Ejercicio 2015
La Sociedad RRSA aumenta nuevamente capital y la Seora AA decide
no acudir a la misma procediendo a la transmisin de los derechos de
suscripcin que le corresponden, percibiendo 4.500 euros. Esta cuanta
tendr la consideracin de ganancia patrimonial en el ejercicio 2015, debiendo
integrarse en la base imponible del ahorro.
El 12 de noviembre de 2015, la Seora transmite los 2.000 ttulos de la
Sociedad RRSA a 12 euros la accin. Asimismo, la operacin ha generado
unos gastos de 500 euros.
Variacin patrimonial = Valor de transmisin (VT) Valor de adquisicin
actualizado (VAA)
VT = 2.000 x 14 500 = 27.500 e
VAA = (VA x Coeficiente actualizacin 2007 Importe derechos de suscripcin
x Coeficiente actualizacin 2010) = 30.000 x 1,152 10.000 x 1,085 = 34.560
10.850 = 23.710 e

258 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

GP = VT VAA = 27.500 23.710 = 3.790 e


Por lo tanto, la Seora AA deber integrar en la base imponible del ahorro
del ejercicio 2015 dos ganancias patrimoniales:
- Ganancia patrimonial derivada de la transmisin de los derechos de
suscripcin realizada en el ejercicio 2015, que ser igual al importe
obtenido en la misma, es decir 4.500 e.
- Ganancia patrimonial derivada de la transmisin de los ttulos de la
Sociedad RRSA, que es de 3.790 euros. En el clculo de esta ganancia
patrimonial y para la determinacin del valor de adquisicin es donde
se ha tenido en cuenta el importe de la venta de los derechos de
suscripcin efectuada en el ejercicio 2010.
Integracin en la base imponible del ahorro = Ganancia patrimonial obtenida
por la venta de los derechos de suscripcin del ejercicio 2015 + Ganancia
patrimonial derivada de la transmisin de las acciones= 4.500 + 3.790 =
8.290 e

EJEMPLO 2:
El Seor ZZ adquiri el 15 de julio de 2009 3.000 acciones de la Sociedad
AASA, cuyos ttulos no estn admitidos a negociacin, por un importe de
36.000 euros. En el ejercicio 2012 la Sociedad AASA ampla capital, corres-
pondindole al Seor ZZ una accin nueva por cada dos antiguas. Decide
no acudir a la ampliacin y transmite sus derechos de suscripcin por 6.000
euros. El 4 de octubre de 2015 vende 2.000 acciones a 16 euros cada ac-
cin. La operacin ha originado unos gastos de 500 euros.

SOLUCIN:
Ejercicio 2009
Adquisicin de las acciones, valor de adquisicin (VA)= 36.000 e
Ejercicio 2012
Venta de los derechos de suscripcin por 6.000 e
En este ejercicio se habr obtenido una ganancia patrimonial de 6.000 e.
Ejercicio 2015
Venta de 1.500 acciones a 16 e/accin
VT = 1.500 x 16 500 = 23.500 e
VA unitario = 36.000/3.000 = 12 e/accin
VA 1.500 acciones= 1.500 x 12 = 18.000 e
VAA = 18.000 x 1,103 = 19.854 e
GP = VT VAA = 23.500 19.854 = 3.646 e A integrar en la base
imponible del ahorro correspondiente al ejercicio 2015.

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 259


NDICE

6.4. Transmisin de valores o participaciones en el capital de


las sociedades patrimoniales
La ganancia o prdida patrimonial vendr determinada, en la medida en que la sociedad
patrimonial tenga reservas procedentes de beneficios generados en perodos impositivos
en que hubieran tenido el carcter de sociedad patrimonial, por la diferencia entre el
valor de adquisicin y de titularidad y el valor de transmisin de las participaciones.
Valor de adquisicin y de titularidad:
El valor de adquisicin y de titularidad se estimar integrado:
a) Por el precio de o cantidad desembolsada para su adquisicin o, en caso de que sta
se hubiera efectuado a ttulo lucrativo, el valor que resulte de la aplicacin de las
norma del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
b) Por el importe de los beneficios sociales que, sin efectiva distribucin, hubiesen sido
obtenidos por la sociedad durante los perodos impositivos en los que hubiera tenido
la consideracin de sociedad patrimonial, en el perodo de tiempo comprendido entre
su adquisicin y enajenacin.
c) Tratndose de socios o socias que adquieran los valores con posterioridad a la obtencin
de los beneficios sociales, se disminuir el valor de adquisicin en el importe de los
dividendos o participaciones en beneficios que procedan de perodos impositivos
durante los cuales la entidad tuviera la consideracin de sociedad patrimonial.
Valor de transmisin:
El valor de transmisin a computar ser, como mnimo, el terico resultante del ltimo
balance cerrado, sustituido el valor neto contable de los activos por el valor que tendran
a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio, o por su valor de mercado si fuese inferior.
Asimismo, ser de aplicacin todo lo explicado en el apartado 6.3 anterior en lo referente
a la transmisin de los derechos de suscripcin.
Cuando existan valores homogneos se entender que los transmitidos corresponden
a los adquiridos en primer lugar.

6.5. Transmisin o reembolso a ttulo oneroso de acciones o


participaciones representativas del capital o patrimonio
de las instituciones de inversin colectiva
Rgimen general
El importe de la ganancia o prdida patrimonial derivada de la transmisin o reembolso
a ttulo oneroso de acciones o participaciones representativas del capital o patrimonio
de las instituciones de inversin colectiva, vendr determinado por la diferencia entre el
valor de transmisin y el valor de adquisicin actualizado.
Valor de transmisin:
El valor de transmisin se corresponde con el valor liquidativo aplicable en la fecha en
que se produzca la transmisin o reembolso o, en su defecto el ltimo valor liquidativo
publicado.

260 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

En los casos en que no exista valor liquidativo se tomar el terico resultante del balance
correspondiente al ltimo ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de devengo del
impuesto.
En los casos distintos del reembolso de participaciones, el valor de transmisin calculado
no podr ser inferior al mayor de los dos siguientes:
a) El precio efectivamente pactado en la transmisin.
b) El valor de cotizacin en mercados secundarios oficiales de valores definidos en la
directiva 2004/29/CE del Parlamento Europeo y del Consejo se 21 de abril de 2004
relativo a los mercados de instrumentos financieros y, en particular, en sistemas
organizados de negociacin de valores autorizados conforme a lo previsto en el
apartado 4 del artculo 43 del Real Decreto Legislativo 4/2015, de 23 de octubre, por
la que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Mercado de Valores, en la fecha
de la transmisin.
No obstante, en el caso de transmisiones de participaciones en los fondos de inversin
cotizados, realizadas en bolsa de valores vendr determinado por el mayor valor de los
siguientes:
a) El de cotizacin en el mercado en la fecha en que se produzca la transmisin.
b) El precio pactado entre transmitente y adquirente.
Valor de adquisicin:
En la determinacin del valor de adquisicin se aplicarn las normas recogidas en el
apartado 6.1 anterior, referente a las transmisiones valores admitidos a negociacin en
alguno de los mercados regulados, teniendo en cuenta las particularidades referentes
a la transmisin de derechos de suscripcin y de acciones liberadas y parcialmente
liberadas.

Rgimen especial de diferimiento


Cuando el importe obtenido como consecuencia de la transmisin o reembolso de parti-
cipaciones o acciones en instituciones de inversin colectiva se destine a la adquisicin
o suscripcin de otras acciones o participaciones en instituciones de inversin colectiva,
no proceder computar la ganancia o prdida patrimonial. Las nuevas acciones o partici-
paciones conservarn el valor y la fecha de adquisicin de las acciones o participaciones
transmitidas o reembolsadas.
La aplicacin del presente rgimen se efectuar en los casos y condiciones que se
relacionan a continuacin:
a) En los reembolsos de participaciones en instituciones de inversin colectiva que
tengan la consideracin de fondos de inversin.
b) En las transmisiones de acciones en instituciones de inversin colectiva con forma
societaria que cumplan los requisitos siguientes:
- Que el nmero de socios de la institucin de inversin colectiva cuyas acciones
se transmitan sea superior a 500. A estos efectos, se tendr en cuenta el nmero
de accionistas que figura en el ltimo informe trimestral, anterior a la fecha de

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 261


NDICE

transmisin o reembolso que la institucin haya remitido a la Comisin Nacional del


Mercado de Valores, de acuerdo con lo dispuesto en el artculo 27 del Reglamento
de la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversin Colectiva.
- Que la persona contribuyente no haya participado en algn momento, dentro de
los doce meses anteriores a la fecha de la transmisin en ms del 5 por 100 del
capital de la institucin de inversin colectiva.
c) A los socios, socias o partcipes de instituciones de inversin colectiva, reguladas
por la Directiva 2009/65/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 13 de julio de
2009, distintas de las constituidas en pases o territorios considerados como parasos
fiscales, constituidas y domiciliadas en algn Estado miembro de la Unin Europea
e inscritas en el registro especial de la Comisin Nacional del Mercado de Valores, a
efectos de su comercializacin por entidades residentes en Espaa, siempre que se
cumplan los siguientes requisitos:
- La adquisicin, suscripcin, transmisin y reembolso de acciones y participaciones
de instituciones de inversin colectiva debe realizarse a travs de entidades
comercializadoras inscritas en la Comisin Nacional del Mercado de Valores.
- En el caso de que la institucin de inversin colectiva se estructure en compar-
timentos o subfondos, el nmero de socios y el porcentaje mximo previsto en
la letra b) anterior, se entender referido a cada compartimento o subfondo. Para
el cmputo del nmero de accionistas se tendr en cuenta, en este caso, el que
conste en la ltima comunicacin anual a la Comisin Nacional del Mercado de
Valores, anterior a la fecha de transmisin o reembolso, que se efecta por una
nica entidad comercializadora con establecimiento en Espaa designada a tal
efecto por la institucin de inversin colectiva o su gestora, referida a cada com-
partimento o subfondo registrado. Esta comunicacin deber expresar el nmero
total de accionistas de cada compartimento o subfondo, el patrimonio total de
la institucin, compartimento o subfondo, la fecha a la que se refieren los datos
anteriores y tendr un perodo mximo de validez de un ao contado desde dicha
fecha de referencia.
La persona contribuyente que quiera acogerse al presente rgimen para las operaciones
en las que intervenga alguna institucin de inversin colectiva en forma societaria, deber
comunicar documentalmente, en el momento de ordenar la operacin de transmisin
o reembolso y de adquisicin o suscripcin, a las entidades a travs de las cuales se
realicen las mismas, que no ha participado en algn momento dentro de los doce meses
anteriores a la fecha de la operacin en ms de un 5 por 100 del capital de la institucin
de inversin colectiva correspondiente. Las referidas entidades debern conservar a
disposicin de la Administracin tributaria durante el perodo de prescripcin o, en su
caso, de caducidad de las obligaciones tributarias la documentacin comunicada por las
personas contribuyentes.
El rgimen de diferimiento no ser de aplicacin en los casos siguientes:
a) Cuando por cualquier medio, se ponga a disposicin de la persona contribuyente
el importe del reembolso o transmisin de las acciones o participaciones de
instituciones de inversin colectiva.

262 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

b) Cuando la transmisin o reembolso o, en su caso, la suscripcin o adquisicin


tenga por objeto participaciones representativas del patrimonio de instituciones
de inversin colectiva que tengan la condicin de fondos de inversin cotizados o
acciones de las sociedades del mismo tipo conforme a lo previsto en el artculo 79
del Reglamento de la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversin
Colectiva, aprobado por el Real Decreto 1082/2012, de 13 de julio.

6.6. Aportaciones no dinerarias a sociedades

Rgimen general
En las aportaciones no dinerarias a sociedades, la ganancia o prdida patrimonial vendr
determinada por la diferencia entre el valor de transmisin y el valor de adquisicin
actualizado.
Valor de transmisin:
A estos efectos, se corresponder con el mayor de los tres siguientes:
a) El valor nominal de las acciones o participaciones sociales recibidas por la aportacin
o, en su caso, la parte correspondiente del mismo. A este valor se aade el importe
de las primas de emisin.
b) El valor de cotizacin de los ttulos recibidos, en el da en que se formalice la
aportacin o el inmediato anterior.
c) El valor de mercado del bien o derecho aportado.
El valor de transmisin resultante se tendr en cuenta para determinar el valor de
adquisicin de los ttulos recibidos como consecuencia de la aportacin.
Valor de adquisicin actualizado:
Ser el valor de adquisicin de los bienes o derechos aportados. La antigedad se
corresponder con el ao de adquisicin de la aportacin no dineraria.

Rgimen especial de diferimiento


El punto 3 del artculo 47 de la Norma foral 13/2013, en referencia al procedimiento aqu
comentado para las aportaciones no dinerarias, concreta que la aplicacin del mismo se
entender sin perjuicio de lo establecido en el Captulo VII del Ttulo VI de la Norma Foral
del Impuesto sobre Sociedades. En concreto en su artculo 111 establece que no ser
preciso integrar en la base imponible del ahorro, a opcin de la persona contribuyente,
las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto como consecuencia de
aquellas aportaciones no dinerarias en las que concurran las circunstancias siguientes:
a) Que la entidad que recibe la aportacin sea residente en territorio espaol o realiza
actividades en el mismo por medio de un establecimiento permanente al que se
afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportacin, la persona contribuyente participe en los fondos
propios de la entidad que la recibe en, al menos, el 5 por 100, o el 3 por 100 si las
acciones de la sociedad participada cotizan en un mercado secundario organizado.

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 263


NDICE

c) En el caso de aportacin de acciones o participaciones sociales, adems de los dos


requisitos anteriores, debern cumplir adicionalmente:
- Que la entidad de cuyo capital social sean representativos, sea residente en
territorio espaol y que a dicha entidad no le sean de aplicacin el rgimen especial
de agrupaciones de inters econmico, espaolas o europeas, y de uniones
temporales de empresas, ni tenga la consideracin de sociedad patrimonial.
- Que representen una participacin de al menos un 5 por 100 de los fondos propios
de la entidad, o del 3 por 100 si las acciones de la sociedad participada cotizan en
un mercado secundario organizado.
- Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el ao anterior
a la fecha del documento pblico en que se formalice la aportacin.
d) Que en el caso de aportacin de elementos patrimoniales distintos de los recogidos
en la letra c), estn afectos a actividades econmicas cuya contabilidad se lleve con
arreglo a lo dispuesto en el Cdigo de Comercio.
Asimismo, el presente rgimen ser aplicable a las aportaciones de ramas de actividad
siempre que lleven la contabilidad de acuerdo con el Cdigo de Comercio.
Los ttulos recibidos a cambio se valorarn por el valor contable de los elementos
transmitidos, excepto cuando se aporten acciones o participaciones, que se corresponder
con el valor de los entregados. En todos los casos adquirirn la antigedad de los elementos
aportados que, en ningn caso, podrn ser valorados, a efectos fiscales, por encima de
su valor de mercado.

6.7. Separacin de socios/as y disolucin de sociedades


En los casos de separacin de socios o socias y disolucin de sociedades, la ganancia o
prdida patrimonial vendr determinada por la diferencia entre el valor de transmisin y
el valor de adquisicin actualizado.
Valor de transmisin:
Se corresponder con el valor de la cuota de liquidacin social o el valor de mercado de
los bienes recibidos.
Valor adquisicin actualizado:
Vendr establecido por el valor de adquisicin del ttulo o participacin del capital,
teniendo la antigedad que le corresponda en funcin del ejercicio de adquisicin.

EJEMPLO:
La Seora JJ posee 15.000 acciones de la Sociedad SOSA, que no est
admitida a negociacin. Su adquisicin se efectu en la forma y fechas que
se relacionan a continuacin:
- 12/06/1991. Adquiere 8.000 acciones por 50.000 euros, teniendo en
cuenta los gastos en que se incurri en la operacin.

264 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

- 04/04/2001. Adquiere 7.000 acciones por 66.500 euros, gastos de la


operacin de adquisicin incluidos.
El 15 de junio de 2015 la Sociedad SOSA acuerda la sustitucin de su objeto
social. La Seora JJ vota en contra del cambio y decide separarse de la
sociedad. Se establece el acuerdo de valoracin de las 15.000 acciones en
187.500 euros. Percibe dicho importe a cambio de los ttulos.

Solucin:
- 8.000 acciones adquiridas el da 12/06/1991
VT/accin = 187.500/15.000 = 12,5 e
VT= 8.000 x 12,5 = 100.000 e
VAA = 50.000 x 1,571 = 78.550 e
GP= VT VAA = 100.000 78.550 = 21.450 e
Al ser las acciones adquiridas con anterioridad al 31 de diciembre de
1994, resulta aplicable el rgimen transitorio (todos los aos se han
computado como de 365 das).
N. total de das transcurridos desde la fecha de adquisicin hasta el
momento de la separacin de la sociedad = 8.763
N. de das transcurridos desde la fecha de adquisicin hasta el
31/12/2006 = 5.677
N. de das transcurridos desde el 01/01/2007 hasta el momento de la
separacin de la sociedad = 3.086
Parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 01/01/2007:
(5.677/8.763) x 21.450 = 13.896,11 e
Sobre esta parte de la ganancia patrimonial se aplicarn los coeficientes
de abatimiento:
GP reducida = GP 0,1428 x (t 2) x GP. Siendo t el nmero de
aos, redondeado por exceso, transcurrido desde el momento de la
adquisicin de las acciones y el 31/12/1996.
GP reducida = 13.896,11 0,1428 x (6 -2) x 13.896,11 = 5.958,65 e
Parte de la ganancia patrimonial generada a partir del 01/01/2007:
(3.086/8.763) x 21.450 = 7.554,69
Ganancia patrimonial = 5.958,65 + 7.554,69 = 13.513,34 e
- 7.000 acciones adquiridas el 04/04/2001
VT = 7.000 x 12,5 = 87.500 e
VAA = 66.500 x 1,390 = 92.435 e
GP/PP = VT VAA = 87.500 92.435 = 4.935 e
Ganancia patrimonial neta = 13.513,34 4.935 = 8.578,34 e

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 265


NDICE

6.8. Escisin, fusin o absorcin de sociedades

Rgimen general
En los supuestos de fusin, absorcin o escisin de sociedades se produce la entrega
por parte de los socios de acciones de las sociedades absorbidas o fusionadas recibiendo
a cambio ttulos representativos del capital de la sociedad adquirente. Todo ello genera
una modificacin en la composicin del patrimonio de aqullos que puede ser susceptible
de producir ganancia o prdida de patrimonio.

ENTREGA ACCIONES
Socios o Sociedades
Sociedad Adquirente
Absorbidas o Fusionadas

RECIBE ACCIONES

GP/PP = Valor transmisin Valor adquisicin actualizado

Valor transmisin:
Valor de mercado de los ttulos, numerario o derechos recibidos o el valor de mercado
de los entregados.
Valor adquisicin actualizado:
Valor de adquisicin de los ttulos entregados. La antigedad se corresponder con la fecha
de sta.

Rgimen especial de diferimiento


No se integrar en la base imponible de la persona contribuyente, la ganancia patrimonial
que se ponga de manifiesto con ocasin de la atribucin de valores de la entidad adquirente
a las y los socios de la entidad transmitente siempre que los mismos sean residentes
en territorio espaol o en el de algn Estado miembro de la Unin Europea o en el de
cualquier otro Estado siempre que, en este ltimo caso, los valores sean representativos
del capital social de un entidad residente en territorio espaol.
Cuando la o el socio tenga la consideracin de entidad en rgimen de atribucin de
rentas, no se integrar en la base imponible de los socios, socias, herederos, herederas,
comuneros, comuneras o partcipes, la ganancia patrimonial generada como consecuencia
de la atribucin de los ttulos, si a la operacin le resulta aplicable el rgimen fiscal
establecido en Captulo VII del Ttulo VI de la Norma del Impuesto sobre Sociedades y
los valores recibidos por la o el socio conserven la misma valoracin fiscal que tenan los
canjeados
Los valores recibidos, a efectos de aplicacin del presente rgimen se valorarn por el
valor de los ttulos entregados. Asimismo, conservarn la fecha de adquisicin de stos
ltimos.

266 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

6.9. Traspasos
La ganancia patrimonial vendr determinada, para el cedente por el importe que le
corresponda en el traspaso.
Cuando el derecho de traspaso haya sido adquirido mediante precio, ste tendr la
consideracin de valor de adquisicin.
Desde la perspectiva de que es un derecho susceptible de estar o haber estado
afecto al ejercicio de una actividad econmica, se plantea la duda de la posibilidad de
aplicacin del rgimen transitorio para el clculo de la ganancia patrimonial derivada
de la transmisin. En este sentido, la disposicin transitoria primera del Decreto Foral
47/2014 aclara que para aquellos elementos patrimoniales que hayan sido objeto de
desafectacin previa a su transmisin en los trminos establecidos en la Norma Foral
del Impuesto, que hayan sido adquiridos con anterioridad al 31 de diciembre de 1994,
las ganancias patrimoniales se reducirn de acuerdo con lo establecido en la regla 1. del
apartado Uno de la disposicin transitoria primera de la Norma Foral 13/2013, teniendo
en cuenta la fecha de adquisicin de los citados elementos.
Asimismo, es importante destacar que la disposicin transitoria primera de la Norma
Foral del Impuesto, en su punto dos, concreta que dicho rgimen transitorio no ser de
aplicacin a las transmisiones de elementos patrimoniales que hayan estado afectos
a una actividad econmica de la persona contribuyente cuando la misma actividad se
contine ejerciendo bajo otra titularidad.

6.10. Indemnizaciones o capitales asegurados por prdidas o


siniestros en elementos patrimoniales
En las indemnizaciones o capitales asegurados por prdidas o siniestros en elementos
patrimoniales se computar como ganancia o prdida patrimonial:
a) Si la indemnizacin se percibe en metlico: la diferencia entre la cantidad percibida y
la parte proporcional del valor de adquisicin que corresponda al dao.
b) Si la indemnizacin no se percibe en metlico: la diferencia entre el valor de mercado
de los bienes, derechos o servicios recibidos y la parte proporcional del valor de
adquisicin que corresponda al dao.
Slo se computar ganancia patrimonial cuando se derive un aumento en el valor
del patrimonio de la persona contribuyente. Es decir, en aquellos supuestos en que
la indemnizacin se limite a cubrir la reparacin del dao, no se computar ganancia
patrimonial alguna.

6.11. Permutas
En las permutas de bienes o derechos, incluido el canje de valores, la ganancia o prdida
patrimonial vendr determinada por la diferencia entre el valor de adquisicin del bien o
derecho que se cede y el mayor de los dos siguiente:
a) El valor de mercado del bien o derecho entregado.
b) El valor de mercado del bien o derecho que se recibe a cambio.

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 267


NDICE

En las operaciones de canje de valores que sean consecuencia de escisin, fusin o


absorcin de sociedades, se podr aplicar el rgimen de diferimiento comentado en el
apartado 6.8 anterior.

6.12. E xtincin de rentas vitalicias y temporales


En la extincin de rentas vitalicias y temporales, la ganancia o prdida patrimonial se
computar, para la persona obligada al pago de las rentas, por la diferencia entre el valor
de adquisicin del capital recibido y la suma de las rentas efectivamente satisfechas.

6.13. Transmisin de elementos patrimoniales a cambio de una


renta temporal o vitalicia
En las transmisiones de elementos patrimoniales a cambio de una renta temporal o
vitalicia, la ganancia o prdida patrimonial, para la persona transmitente se determinar en
el momento de la constitucin de la renta, por la diferencia entre el valor actual financiero
actuarial de la renta y el valor de adquisicin de los elementos patrimoniales transmitidos.
En este sentido, es procedente recordar que estarn exentas las ganancias patrimoniales:
a) Que se deriven de la transmisin onerosa de su vivienda habitual efectuada por per-
sonas en situacin de dependencia severa o gran dependencia de conformidad con la
Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de Promocin de la Autonoma Personal y Atencin
a las Personas en situacin de Dependencia.
b) Si el elemento patrimonial que se transmite es la vivienda habitual y el transmitente
es una persona mayor de 65 aos. La exencin se aplicar a los primeros 400.000
euros de ganancia y para una nica transmisin.

6.14. Transmisin o extincin de derechos reales de goce o


disfrute sobre inmuebles
Con carcter general, la ganancia o prdida patrimonial se determinar por la diferencia
entre el valor de transmisin y el valor de adquisicin actualizado.
Sin embargo, para el caso de transmisin de derechos reales de goce o disfrute sobre
inmuebles, la Norma Foral del Impuesto concreta que el importe real por el que se
hubiese efectuado la adquisicin se reducir de forma proporcional al tiempo durante el
cual la persona contribuyente haya sido titular de los mismos.

6.15. Incorporacin de bienes y derechos que no deriven de una


transmisin
En las incorporaciones de bienes y derechos que se deriven de una transmisin, la
ganancia patrimonial vendr determinada por el valor de mercado de los bienes o
derechos incorporados al patrimonio de la persona contribuyente.

6.16. Operaciones realizadas en los mercados de futuros y


opciones
En el Real Decreto 1.282/2010, de 15 de octubre, se define:

268 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

a) Futuro financiero: contratos a plazo que tengan por objeto valores, prstamos o
depsitos, ndices u otros instrumentos de naturaleza financiera; que tengan nor-
malizado su importe nominal, objeto y fecha de vencimiento, y que se negocien o
transmitan en un mercado organizado cuya sociedad rectora los registre, compense
y liquide actuando como compradora ante el miembro vendedor y como vendedora
ante el miembro comprador.
b) Opciones financieras: contratos a plazo que tengan por objeto valores, prstamos
o depsitos, ndices o futuros u otros instrumentos financieros; que tengan nor-
malizado su importe nominal, objeto precio de ejercicio, as como su fecha, nica o
lmite, de ejecucin, en los que la decisin de ejecutarlos o no sea derecho de una
de las partes adquirido mediante el pago a la otra de una prima acordada, y que se
negocien y transmitan en un mercado organizado cuya sociedad rectora los registre,
compense o liquide actuando como compradora ante el miembro vendedor y como
vendedora ante el miembro comprador.
Las operaciones realizadas en los mercados de futuros y opciones regulados por dicho
Real Decreto, tributarn de la forma siguiente:
a) Con carcter general se considerar ganancia o prdida patrimonial el rendimiento
obtenido, en cualquiera de dichas operaciones.
b) Cuando la operacin suponga la cobertura de una operacin principal concertada en
el desarrollo de las actividades econmicas realizadas por la persona contribuyente,
tributar como ganancia o prdida de patrimonio dentro de los rendimientos de la
actividad econmica.

6.17. Enajenacin de bienes provenientes o pertenecientes al


matrimonio sometido a comunicacin foral de bienes
Si se transmite constante el matrimonio, un bien procedente de un o una cnyuge bajo
el rgimen de comunicacin foral, la ganancia o prdida se computar por la diferencia
entre su valor de adquisicin y el valor de transmisin en la renta del o de la cnyuge
titular del bien.
Si un bien procedente de la o del cnyuge premuerto, en virtud de la comunicacin foral,
se adjudica a la o al otro cnyuge a la disolucin del matrimonio, cuando este ltimo lo
transmita, el valor de adquisicin para calcular la ganancia o prdida patrimonial ser el
del momento de su adquisicin por la o el cnyuge premuerto o el de celebracin del
matrimonio, si ste fuese posterior.
Igual tratamiento se aplicar a las parejas de hecho en los casos en que su rgimen
econmico sea el de comunicacin foral.

6.18. Enajenacin de bienes que han pertenecido a la herencia


que se halle pendiente del ejercicio del poder testatorio
En el caso de la enajenacin de bienes que han pertenecido a la herencia que se halle
pendiente del ejercicio del poder testatorio, se tomar como valor de adquisicin
para calcular la ganancia o prdida patrimonial el valor del elemento patrimonial en el
momento en que se ejercite el poder testatorio respecto del bien de que se trate.

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 269


NDICE

7. EXENCIN POR REINVERSIN EN VIVIENDA HABITUAL


Podrn excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisin
de la vivienda habitual de la persona contribuyente cuando el importe total obtenido en
la transmisin se reinvierta en la adquisicin de una nueva vivienda habitual.
En consecuencia, para la aplicacin de la exencin ser preciso que se cumplan dos
condiciones:
1. Transmisin de vivienda habitual.
2. Adquisicin de vivienda habitual. A los efectos de la exencin, se asimila a este con-
cepto el de rehabilitacin de vivienda habitual; teniendo esta consideracin aquellas
obras realizadas por la persona propietaria en su vivienda habitual cuando haya sido
dictada resolucin calificando o declarando las mismas como actuacin protegida en
virtud de lo dispuesto en el Decreto del Gobierno Vasco 317/2002, de 30 de diciembre,
sobre actuaciones protegidas de rehabilitacin del patrimonio urbano y edificado, o en
su caso, ser calificada como actuacin protegida de conformidad con el Real Decreto
2.066/2008, de 12 de diciembre, o normas anlogas que lo sustituyan.
En el momento en que no se cumpla una de ellas no ser posible gozar de la exencin.
No obstante, se podrn excluir de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por
la transmisin de la vivienda familiar que hubiera tenido para la persona contribuyente la
consideracin de vivienda habitual en un momento anterior a dicha transmisin, cuando
dicha persona contribuyente hubiera dejado de residir en la misma por decisin judicial
en un procedimiento de separacin matrimonial o extincin de la pareja de hecho.
Para poder excluir de gravamen las ganancias patrimoniales a las que nos referimos en
el prrafo anterior, la vivienda familiar objeto de transmisin deber constituir la vivienda
habitual del o de la que fuera cnyuge o pareja de hecho de la persona contribuyente
y, en su caso, de los descendientes comunes siempre que stos den derecho a la
deduccin por descendientes
Concepto de vivienda habitual
Con carcter general se define como vivienda habitual toda edificacin en la que la per-
sona contribuyente resida durante un plazo continuado de, al menos, tres aos (para el
anlisis ampliado de este concepto, ver el apartado referente a la deduccin por inver-
sin en vivienda habitual del captulo XII Cuota lquida y deducciones de este manual).
Importe objeto de reinversin
Para poder disfrutar de la exencin ser preciso reinvertir el importe total obtenido en la
transmisin en la adquisicin de una nueva vivienda habitual.
No obstante, cuando para adquirir la vivienda transmitida la persona contribuyente hubiera
utilizado financiacin ajena, se considerar, exclusivamente a efectos de la exencin, como
importe total obtenido, el resultante de minorar el valor de transmisin en el principal del
prstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisin.
Cuando el importe de la reinversin sea inferior al total obtenido en la enajenacin, solamente
se excluir de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a
la cantidad efectivamente reinvertida.

270 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

Con carcter general. Importe obtenido en la transmisin

Cuando para la adquisicin de la vivienda transmitida se hubiera


Importe objeto recurrido a financiacin ajena:
de reinversin Importe obtenido en la transmisin Importe pendiente de amortizar

Reinversin parcial. Se excluir de gravamen la parte proporcional


de la ganancia patrimonial que se corresponda con la cantidad
reinvertida.

Plazo de reinversin
La reinversin del importe obtenido en la enajenacin deber efectuarse, de una sola vez
o sucesivamente, en un perodo no superior a dos aos desde la fecha de transmisin.
Se entender que la reinversin se realiza dentro de plazo, cuando la venta se hubiese
efectuado a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe de los plazos se
destine a la adquisicin de una nueva vivienda habitual, dentro del perodo impositivo en
que se vayan percibiendo.
En aquellos casos en el que la reinversin no se realice en el mismo ao de la enajenacin,
la persona contribuyente estar obligada a hacer constar en la autoliquidacin del
Impuesto del ejercicio en que se obtenga la ganancia patrimonial su intencin de
reinvertir en las condiciones y plazos comentados.
Igualmente, darn derecho a la exencin por reinversin, las cantidades obtenidas en la
enajenacin, que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hu-
biera adquirido en el plazo de los dos aos anteriores a la transmisin de la vivienda habitual.
No obstante, de acuerdo con lo dispuesto en la Disposicin Adicional Tercera de la
Norma Foral 7/2008, de 10 de diciembre y en la Disposicin Adicional Segunda de la
Norma Foral 3/2009, de 23 de diciembre, se ampla el plazo para la reinversin a cuatro
aos en los supuestos siguientes:
a) En las transmisiones de vivienda habitual realizadas entre el 1 de enero de 2007 y el
31 de diciembre de 2010.
b) En la adquisicin de vivienda habitual realizada entre el 1 de enero de 2007 y el 31 de
diciembre de 2010.

Plazo de Reinversin

Efectuadas entre 01/01/2007 y 31/12/2010. Cuatro aos.


Transmisin vivienda habitual
Efectuadas a partir del 01/01/2011. Dos aos.

Efectuadas entre 01/01/2007 y 31/12/2010. Cuatro aos.


Adquisicin de nueva vivienda
habitual
Efectuadas a partir del 01/1/2011. Dos aos.

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 271


NDICE

Incompatibilidad con la deduccin por inversin en vivienda habitual


Cuando se opte por la aplicacin de la exencin por reinversin en vivienda habitual, el
importe de 36.000 euros en concepto de crdito vivienda, se ver minorado en el 18
por 100 de la ganancia patrimonial exenta (ver apartado correspondiente a la deduccin
por inversin en vivienda habitual del captulo XII Cuota lquida y deducciones de este
manual).

Incumplimiento de las condiciones


El incumplimiento de cualquiera de las condiciones exigidas para la aplicacin de la exen-
cin, implicar el sometimiento a gravamen de la ganancia patrimonial correspondiente.
En el supuesto de producirse dicha situacin, la persona contribuyente deber imputar
la parte de la ganancia patrimonial no exenta al ao de su obtencin, practicando auto-
liquidacin complementaria, con inclusin de los correspondientes intereses de demo-
ra. Esta autoliquidacin complementaria se presentar en el plazo que medie entre la
fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalizacin del plazo reglamentario de
autoliquidacin correspondiente al perodo impositivo en que se produzca dicho incum-
plimiento.

8. GANANCIAS PATRIMONIALES NO JUSTIFICADAS


Se consideran ganancias patrimoniales no justificadas los bienes o derechos cuya
tenencia o adquisicin no se corresponda con la renta o patrimonio declarados por
la persona contribuyente, as como la inclusin de deudas inexistentes en cualquier
declaracin por este Impuesto o por el Impuesto sobre el Patrimonio, o su anotacin en
libros o registros oficiales.
Las ganancias patrimoniales no justificadas se integrarn en la base liquidable general del
perodo impositivo respecto del que se descubran, salvo que la persona contribuyente
pruebe suficientemente que ha sido titular de los bienes o derechos correspondientes
desde una fecha incluida en un perodo impositivo prescrito o, respecto del cual se
hubiera producido la caducidad del ejercicio de la potestad de la Administracin tributaria
para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidacin.
En todo caso, tendrn la consideracin de ganancias de patrimonio no justificadas y se
integrarn en la base liquidable general del perodo impositivo ms antiguo entre los no
prescritos susceptible de regularizacin, la tenencia, declaracin o adquisicin de bienes
o derechos respecto de los que no se hubiera cumplido, en el plazo establecido al efecto,
o con anterioridad a la notificacin del inicio de un procedimiento de comprobacin
por parte de la Administracin tributaria, la obligacin de informacin sobre bienes y
derechos situados en el extranjero. La aplicacin de lo aqu establecido determinar la
comisin de infraccin tributaria y se sancionar con una multa pecuniaria proporcional
del 150 por 100 del importe de la base de la sancin. La base de la sancin ser la
cuanta de la cuota ntegra resultante de la aplicacin del mencionado precepto. A los
solos efectos de la determinacin de la base de la sancin, no se tendrn en cuenta para
su clculo las cantidades pendientes de compensar, deduccin o aplicacin procedentes

272 Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales


NDICE

de ejercicios anteriores correspondientes al ejercicio objeto de comprobacin que, en


su caso, pudieran minorar la base imponible, la base liquidable o la cuota ntegra.
No obstante, no resultar de aplicacin lo previsto en el prrafo anterior cuando la persona
contribuyente acredite que la titularidad de los bienes o derechos se corresponde con
rentas declaradas, o bien con rentas obtenidas en perodos impositivos respecto de los
cuales no tuviese la condicin de contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas.

9. IMPUTACIN TEMPORAL
Las ganancias y prdidas patrimoniales se imputarn al perodo impositivo en que tenga
lugar la alteracin patrimonial.

La integracin y compensacin de las ganancias y prdidas patrimoniales se explicar


en el captulo siguiente de este manual

Captulo X - Ganancias y prdidas patrimoniales 273


NDICE
NDICE

CAPTULO XI
INTEGRACIN Y COMPENSACIN DE
RENTAS. BASE LIQUIDABLE: GENERAL Y DEL
AHORRO. CUOTA NTEGRA

1. INTEGRACIN Y COMPENSACIN DE RENTAS

1.1. Introduccin
A efectos del clculo del impuesto las rentas de la persona contribuyente se clasifican,
segn proceda, en renta general y renta del ahorro.
Asimismo, atendiendo a esta clasificacin de la renta, la base imponible se divide en dos
partes: base imponible general y base imponible del ahorro.

Componentes de la renta general


Rendimientos

Rendimientos del trabajo.


+ Rendimientos del capital inmobiliario:
Derivados del arrendamiento de inmuebles rsticos o urbanos distintos de las viviendas.
Procedentes del subarrendamiento de inmuebles rsticos o urbanos.
Derivados de la constitucin o cesin de derechos o facultades de uso o disfrute sobre
bienes inmuebles, rsticos o urbanos, o de los derechos reales que recaigan sobre los
mismos.
Rendimientos del capital mobiliario:
Derivados de la cesin a terceros de capitales propios procedentes de operaciones
con entidades vinculadas a la persona contribuyente. Se exceptan de este apartado,
cuando se trate de rendimientos percibidos de entidades financieras y no difieran de
los que hubieran sido ofertados a otros colectivos de similares caractersticas a las de
las personas que se consideran vinculadas a la entidad pagadora.
Derivados de la aportacin de los y las socias, comuneros y comuneras, herederos y
herederas o partcipes de sociedades civiles, herencias yacentes, comunidades de
bienes y dems entidades que, carentes de personalidad jurdica constituyan una unidad
econmica o patrimonio separado susceptible de imposicin, cuando la participacin de
aqullos o aqullas se limite a la mera aportacin de un capital, siempre que la comunidad
resultante ejerza una actividad econmica.

Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra 275


NDICE


Procedentes de la propiedad intelectual cuando la persona contribuyente no sea el
autor o autora.
Procedentes de la propiedad industrial que no se encuentre afecta actividades
econmicas realizadas por la persona contribuyente.
Derivados de la prestacin de asistencia tcnica, salvo que dicha prestacin tenga lugar
en al mbito de una actividad econmica.
Derivados del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, que no constituyan
actividades econmicas.
Derivados de subarrendamientos percibidos por el arrendador o arrendadora.

Derivados de la cesin del derecho a la explotacin de la imagen o del consentimiento


o autorizacin para su utilizacin, salvo que se obtengan por quien genera el derecho a
la explotacin de la imagen o en el mbito de una actividad econmica.
+ Rendimientos de actividades econmicas.

Imputaciones de renta
+ En el rgimen de transparencia fiscal internacional.
+ De las instituciones de inversin colectiva constituidas en pases o territorios
considerados como parasos fiscales.
De agrupaciones de inters econmico espaolas y europeas.
De uniones temporales de empresas.

Ganancias y prdidas patrimoniales

+ Las que no procedan de la transmisin de elementos patrimoniales.

Componentes de la renta del ahorro


Rendimientos

+ Rendimientos del capital inmobiliario procedente de viviendas.


+ Rendimientos del capital mobiliario:
Derivados de la participacin en los fondos propios de cualquier tipo de entidad.
Derivados de la cesin a terceros de capitales propios, excluidos los procedentes de
entidades vinculadas con la persona contribuyente.
Derivados de la cesin a terceros de capitales propios, procedentes de entidades
financieras vinculadas a la persona contribuyente, cuando stos no difieran de los
que hubieran sido ofertados a otros colectivos de similares caractersticas a las de las
personas que se consideren vinculadas a la entidad pagadora.
Procedentes de operaciones de capitalizacin, de contratos de seguros de vida o
invalidez y de rentas derivadas de la imposicin de capitales.

Ganancias y prdidas patrimoniales

+ Las que procedan de la transmisin de elementos patrimoniales.

La aplicacin de las diferentes normas de integracin y compensacin de rentas va a


determinar el importe de la base imponible general y la base imponible del ahorro.

276 Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra


NDICE

1.2. INTEGRACIN Y COMPENSACIN DE RENTAS EN LA BASE


IMPONIBLE GENERAL
La base imponible general est constituida por cuatro componentes:
a) Rendimientos e imputaciones de renta que forman parte de la renta general.
b) Saldos negativos derivados de rendimientos de actividades econmicas procedentes
de ejercicios anteriores (concretamente de los ejercicios 2013 y 2014).
c) Ganancias y prdidas patrimoniales que no deriven de la transmisin de elementos
patrimoniales.
d) Prdidas patrimoniales que no deriven de la transmisin de elementos patrimoniales
procedentes de ejercicios anteriores (en concreto de los ejercicios 2011, 2012, 2013 y
2014).
La integracin y compensacin de los distintos elementos de la base imponible general
se efectuar de la manera siguiente:
a) Se integran y se compensan entre s, sin limitacin alguna, los rendimientos netos,
excepto los derivados de actividades econmicas, y las imputaciones de renta que
forman parte de la renta general. En todo caso, el saldo resultante, tanto si es positivo
como si es negativo, se integra en la base imponible general.
b) Se integran y compensan entre s, sin limitacin alguna los rendimientos netos deri-
vados de actividades econmicas:
- Si el resultado arrojase saldo positivo, se integrar con el resto de los componentes
de la base imponible general.
- Si el resultado arrojase saldo negativo, su importe se compensar con el saldo
positivo de los rendimientos derivados de actividades econmicas obtenidos en
los 15 aos siguientes. A estos efectos, la persona contribuyente deber mani-
festar la opcin, por la compensacin de dichos saldos negativos, al presentar la
autoliquidacin del ejercicio en que se desee aplicar la misma; la opcin ejercitada
para un perodo impositivo podr ser modificado con posterioridad una vez fina-
lizado el plazo voluntario de autoliquidacin del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas y siempre que no se haya producido un requerimiento previo de
la Administracin tributaria.
En consecuencia, en el supuesto de que la persona contribuyente desarrolle distin-
tas actividades econmicas, los rendimientos derivados de su ejercicio se integran
y compensan entre s. Actuando de forma similar en el supuesto de que se haya
optado por el rgimen de tributacin conjunta, si bien aplicando, en primer lugar, la
integracin y compensacin correspondiente a las distintas actividades econmicas
realizadas por un mismo contribuyente. En este sentido, se manifiesta la Instruccin
1/2015, de 1 de abril, de la Direccin General de Hacienda, en cuyo punto 11.1 se
concreta: ...Por tanto, los rendimientos derivados de distintas actividades econmi-
cas desarrolladas por el contribuyente son compensables entre s. Si se opta por la
tributacin conjunta, en primer lugar se integran y compensan entre s los rendimien-
tos derivados de las actividades de cada miembro de la unidad familiar y, posterior-

Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra 277


NDICE

mente, el saldo resultante se integra y compensa con los rendimientos obtenidos


por los dems miembros de la unidad familiar. Todo ello, sin perjuicio de que si todos
los dems miembros de la unidad obtienen resultados negativos de actividades eco-
nmicas, no existir compensacin alguna. Con lo que, si se opta por la tributacin
conjunta, los rendimientos de actividades econmicas obtenidos por los distintos
miembros de la unidad familiar se integran y compensan entre s, con las precisiones
apuntadas en el prrafo anterior, tanto los relativos al propio ao como los proceden-
tes de ejercicios anteriores. Cuando se tribute en rgimen individual, los rendimien-
tos negativos de actividades econmicas obtenidos en ejercicios anteriores en los
que se haya optado por la tributacin conjunta, slo podrn ser compensados por el
miembro de la unidad familiar que los haya generado.
c) Se integran y compensan, exclusivamente entre s, las ganancias y prdidas patrimoniales
que no deriven de la transmisin de elementos patrimoniales. La integracin en la base
imponible general se realizar de forma diferente en funcin de la naturaleza del
signo del saldo resultante:
- Si el saldo resultase positivo, su importe se integrar en la base imponible general,
en caso de que no existan compensaciones de prdidas patrimoniales de ejercicios
anteriores, que no deriven de la transmisin de elementos patrimoniales. En caso
de que se efecte dicha compensacin, se integrar en la base imponible general
el importe resultante de realizar la compensacin correspondiente, sin que la
diferencia pueda resultar negativa.
- Si el saldo resultase negativo, su importe se compensar con el saldo positivo
resultante de la suma de los rendimientos netos e imputaciones de renta previstos
en las letras a) y b) anteriores que forman parte de la renta general, con el lmite
del 10 por 100 de dicho saldo positivo. Si tras la operacin, siguiera existiendo
saldo negativo, ste se compensar, en los cuatro aos siguientes y sucesivos,
en el orden que se relaciona a continuacin:
. En primer lugar, con el saldo positivo de las ganancias y prdidas patrimoniales
de esta naturaleza.
. En segundo lugar, con el saldo positivo de los rendimientos netos e
imputaciones de rentas que forman parte de la renta general, con el lmite del
10 por 100 de dicho saldo positivo.
d) Compensaciones de prdidas netas, de ejercicios anteriores (en concreto de los
ejercicios 2011, 2012, 2013 y 2014). Se efectuarn de la forma siguiente:
- En primer lugar, con el saldo positivo de las ganancias y prdidas patrimoniales no
derivadas de la transmisin de elementos patrimoniales del ejercicio, con el lmite
de dicho saldo positivo.
- En segundo lugar, en caso de que continuasen existiendo partidas pendientes
de compensar, con el saldo positivo resultante de la integracin y compensacin
de los rendimientos netos e imputaciones de renta que forman parte de la renta
general del ejercicio, con el lmite del 10 por 100 de dicho saldo positivo.
En caso de que concurran saldos negativos del propio ejercicio con saldos negativos de

278 Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra


NDICE

ejercicios anteriores, el orden ms razonable en la aplicacin de la compensacin ser


el que va de mayor a menor antigedad, es decir, empezando por el ejercicio 2011 y
acabando con el propio ejercicio, teniendo en cuenta el lmite del 10 por 100 del saldo
positivo de los rendimientos netos e imputaciones de renta que forman parte de la renta
general, para el conjunto de las compensaciones que se realicen.
La compensacin deber efectuarse en la cuanta mxima que permita cada uno de
los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo de cuatro aos,
mediante la acumulacin a prdidas patrimoniales de ejercicios posteriores.
La persona contribuyente deber acreditar, en su caso, mediante la oportuna justificacin
documental, la procedencia y cuanta de los saldos negativos, cuya compensacin
pretenda, cualquiera que sea el ejercicio en que se originen.

1.3. INTEGRACIN Y COMPENSACIN DE LAS RENTAS EN LA BASE


IMPONIBLE DEL AHORRO
La base imponible del ahorro est constituida por cuatro componentes, dos
correspondientes al propio ejercicio y dos, en caso de que existan, que pueden proceder
de cualquiera de los cuatro aos inmediatos anteriores:
a) Rendimientos definidos como pertenecientes a la renta del ahorro.
b) Ganancias y prdidas patrimoniales derivadas de la transmisin de elementos
patrimoniales.
c) Saldos negativos resultantes de la integracin y compensacin de rendimientos que
formen parte de la renta del ahorro, procedentes de ejercicios anteriores (para este
ejercicio 2011, 2012, 2013 y 2014).
d) Prdidas netas patrimoniales derivadas de la transmisin de elementos patrimoniales,
procedentes de ejercicios anteriores (para este ejercicio 2011, 2012, 2013 y 2014).
La integracin y compensacin de los distintos elementos se efecta de la siguiente
forma:
a) Se integran y compensan, exclusivamente entre s, los rendimientos netos que
forman parte de la renta del ahorro:
- Si el saldo resultase positivo, su importe se integra en la base imponible del
ahorro del ejercicio. Contra este saldo se podrn compensar, en su caso, los
saldos negativos correspondientes a los rendimientos que forman parte de la
renta del ahorro, procedentes de los cuatro aos inmediatos anteriores, sin que
el resultado de esta operacin pueda ser negativo.
- Si el saldo resultase negativo, su importe se podr compensar con los saldos
positivos resultantes de la integracin y compensacin de los rendimientos que
forman parte de la renta del ahorro de los cuatro aos inmediatos posteriores. La
compensacin deber efectuarse en dicho plazo en la cuanta mxima que permita
cada uno de los ejercicios y sin que pueda practicarse fuera del lmite temporal de
los cuatro aos, mediante acumulacin a saldos negativos de ejercicios anteriores.

Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra 279


NDICE

b) Se integrarn y compensarn, exclusivamente entre s, las ganancias y prdidas


patrimoniales derivadas de la transmisin de elementos patrimoniales:
- Si el resultado de la operacin arrojase saldo positivo, su importe se integrar
en la base imponible del ahorro. Contra este saldo se podrn compensar, en su
caso, las prdidas netas derivadas de la transmisin de elementos patrimoniales,
procedentes de los cuatro aos inmediatos anteriores, sin que el resultado de
esta operacin pueda ser negativo.
- Si el saldo resultase negativo, su importe se podr compensar con las ganancias
netas patrimoniales derivadas de la transmisin de elementos patrimoniales de
los cuatro aos inmediatos y sucesivos. La compensacin deber efectuarse
en dicho plazo en la cuanta mxima que permita cada uno de los ejercicios y
sin que pueda practicarse fuera de lmite temporal de los cuatro aos, mediante
acumulacin a saldos negativos de ejercicios anteriores.
c) Compensacin de saldos negativos derivados de la integracin y compensacin de
rendimientos que forman parte de la renta del ahorro, procedentes de ejercicios
anteriores (ejercicios 2011, 2012, 2013 y 2014). Se podr efectuar, exclusivamente,
contra el saldo positivo resultante de la integracin y compensacin de los
rendimientos que forman parte de la renta del ahorro del ejercicio, sin que la operacin
pueda arrojar saldo negativo.
d) Compensacin de prdidas netas patrimoniales derivadas de la transmisin de
elementos patrimoniales de ejercicios anteriores (ejercicios 2011, 2012, 2013
y 2014). Se podr efectuar, exclusivamente, contra el saldo positivo resultante
de la integracin y compensacin de las ganancias patrimoniales, derivadas de la
transmisin de elementos patrimoniales del ejercicio, sin que el resultado de la
operacin pueda ser negativo.
La persona contribuyente deber acreditar, en su caso, mediante la oportuna justificacin
documental la procedencia y cuanta de los saldos negativos, cuya compensacin
pretenda, cualquiera que sea el ejercicio en que se originen.

EJEMPLO:
La Seora RR presenta los siguientes datos fiscales en el ejercicio 2015:
- Rendimiento neto del trabajo = 32.000 euros.
- Por el arrendamiento de dos lonjas, obtiene un rendimiento neto del
capital inmobiliario de 15.000 euros.
- Dividendos despus de exencin = 3.000 euros.
- Intereses de bonos = 2.000 euros.
- Por la transmisin de unas acciones obtiene una ganancia patrimonial =
3.500 euros.

280 Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra


NDICE

- Por la transmisin de un inmueble obtiene una ganancia patrimonial =


21.000 euros.
- Prdida patrimonial pendiente de compensacin del ejercicio 2011,
procedente de la transmisin de acciones = 4.000 euros.
- Prdida patrimonial pendiente de compensacin del ejercicio 2014,
procedente de la transmisin de acciones = 5.200 euros.

SOLUCIN:
Base imponible general
Rendimiento neto del trabajo: 32.000 e
Rendimiento neto del capital inmobiliario: 15.000 e
Base imponible general = 32.000 + 15.000 = 47.000 e
Base imponible del ahorro
Rendimiento neto del capital mobiliario: 3.000 + 2.000 = 5.000 e
Ganancia patrimonial ejercicio 2015: 3.500 + 21.000 = 24.500 e
Compensacin prdidas patrimoniales de ejercicios anteriores: 24.500
4.000 5.200 = 15.300 e
Base imponible del ahorro = 5.000 + 15.300 = 20.300 e

Rgimen de integracin y compensacin de rentas negativas derivadas de


aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda
subordinada
En el caso de aportaciones financieras subordinadas, de participaciones preferentes y
de valores de deuda subordinada, la parte de los saldos negativos derivados tanto de
prdidas patrimoniales como de rendimientos de capital mobiliario negativos, incluso
los derivados de la transmisin de valores recibidos por operaciones de recompra y
suscripcin o canje, con independencia de la fecha en que se produzcan o se hayan
producido, se podr compensar con el saldo positivo de ganancias patrimoniales o
rendimientos de capital mobiliario indistintamente.
Este rgimen de integracin y compensacin se aplicar:
a) Para las aportaciones financieras subordinadas desde el 1 de enero de 2015.
b) Para los valores de deuda subordinada y participaciones preferentes desde el 1 de
enero de 2014.
Este rgimen de integracin y compensacin se analizar de forma ms detallada
en la documentacin anexa Aportaciones financieras subordinadas, Participaciones
preferentes y Deuda subordinada de este manual.

Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra 281


NDICE

2. BASE LIQUIDABLE
La base liquidable estar formada por la suma de la base liquidable general y la base
liquidable del ahorro.

Base liquidable= Base liquidable general + Base liquidable del ahorro

3. BASE LIQUIDABLE GENERAL


La base liquidable general vendr determinada por el resultado de aplicar sobre la
base imponible general, exclusivamente y en el mismo orden, las reducciones que se
relacionan a continuacin:
1. Por abono de pensiones compensatorias y anualidades por alimentos.
2. Por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsin social.
3. Por tributacin conjunta.

Base liquidable general = Base imponible general Reduccin pensiones


compensatorias y anualidades por alimentos Reduccin por aportaciones y
contribuciones a sistemas de previsin social Reduccin por tributacin conjunta 0

La aplicacin de estas reducciones no podr dar lugar a una base liquidable general
negativa. Asimismo, no sern de aplicacin cuando la base imponible general haya
resultado negativa.
Si la base liquidable general resultase negativa, su importe podr compensarse con las
bases liquidables generales positivas que se obtengan en los cuatro aos siguientes.
La compensacin deber efectuarse en la cuanta mxima que permita cada uno de los
ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo establecido mediante la
acumulacin a bases liquidables negativas de aos posteriores.
La persona contribuyente deber acreditar, en su caso, mediante la oportuna justifica-
cin documental, la procedencia y cuanta de las bases generales negativas cuya com-
pensacin pretenda, cualquiera que sea el ejercicio en que se originen.

Base imponible general 0


Base liquidable general = Base imponible general Reducciones
Si existen bases liquidables negativas de los ejercicios 2011, 2012, 2013
y 2014:
Base liquidable general despus de compensacin: Base liquidable
Base liquidable general Compensacin de bases liquidables negativas de aos
general anteriores 0

Base imponible general 0


Base liquidable general = Base imponible general 0
Su importe se compensar con las bases liquidables generales positivas
que se obtengan en los cuatro aos siguientes.

282 Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra


NDICE

4. REDUCCIONES

4.1. POR PENSIONES COMPENSATORIAS Y ANUALIDADES POR


ALIMENTOS
La base imponible general y, en su caso, la base imponible del ahorro, ser objeto
de reduccin en el importe de las cantidades satisfechas en concepto de pensiones
compensatorias y anualidades por alimentos, con excepcin de las fijadas a favor de los
hijos e hijas de la persona contribuyente, satisfechas ambas por decisin judicial.
Esta reduccin no ser objeto de aplicacin en el supuesto de que la persona pagadora
de las pensiones compensatorias o anualidades por alimentos conviva con la persona
perceptora de las mismas.

4.2. POR APORTACIONES Y CONTRIBUCIONES A SISTEMAS DE PREVISIN


SOCIAL
4.2.1. APORTACIONES Y CONTRIBUCIONES SUSCEPTIBLES DE REDUCCIN
Podrn reducir la base imponible general las aportaciones y contribuciones a los sistemas
de previsin social que se relacionan a continuacin:
1. Las aportaciones realizadas por los y las socias de las entidades de previsin social
voluntaria que tengan por objeto la cobertura de las contingencias a que hace
referencia el artculo 3 de la Norma Foral 6/1988, de 30 de junio, sobre rgimen
fiscal de las entidades de previsin social voluntaria, y el desempleo para las y los
socios trabajadores, incluyendo las contribuciones de la o del socio protector que le
hubiesen sido imputadas en concepto de rendimiento del trabajo.
2. Las aportaciones realizadas por los y las partcipes de los planes de pensiones,
incluyendo las contribuciones de la o del promotor que les hubiesen sido imputadas
en concepto de rendimientos del trabajo.
3. Las aportaciones realizadas por los y las partcipes a los planes de pensiones
regulados por la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3
de junio, de 2003, relativa a las actividades y la supervisin de fondos de pensiones
de empleo, incluidas las contribuciones efectuadas por las empresas promotoras,
siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que las contribuciones se imputen fiscalmente al o a la partcipe a quien se vin-
cula la prestacin.
b) Que se transmita al o a la partcipe de forma irrevocable el derecho a la percepcin
de la prestacin futura.
c) Que se transmita al o a la partcipe la titularidad de los recursos en que consista
dicha contribucin.
d) Las contingencias cubiertas debern ser las previstas en al apartado 6 del artculo 8
del Texto Refundido de la Ley de regulacin de los Planes y Fondos de pensiones,
aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre.

Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra 283


NDICE

4. Las aportaciones y contribuciones a mutualidades de previsin social que cumplan


los siguientes requisitos:
a) Requisitos subjetivos:
1. Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro colectivo con
mutualidades de previsin social por profesionales no integrados en alguno
de los regmenes de la Seguridad Social, por sus cnyuges o parejas de
hecho y familiares consanguneos en primer grado, as como por las personas
trabajadoras de las citadas mutualidades, en la parte que tenga por objeto la
cobertura de las contingencias previstas en el apartado 6 del artculo 8 del
Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones,
aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, siempre
que no hayan tenido la consideracin de gasto deducible para hallar los
rendimientos netos de actividades econmicas.
2. Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con
mutualidades de previsin social por profesionales o empresarios individuales
integrados en cualquiera de los regmenes de la Seguridad social, por sus
cnyuges o parejas de hecho y familiares consanguneos en primer grado, as
como por las personas trabajadoras de las citadas mutualidades, en la parte que
tenga por objeto la cobertura de las contingencias previstas en el apartado 6 del
artculo 8 del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos
de Pensiones.
3. Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con
mutualidades de previsin social por las personas trabajadoras por cuenta ajena
o socias y socios trabajadores, incluidas las contribuciones de la o del promotor
que les hubiesen sido imputadas en concepto de rendimientos del trabajo,
cuando se efecten de acuerdo con lo previsto en la disposicin adicional
primera del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de
Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre,
con inclusin del desempleo para los citados socios y socias trabajadores.
b) Los derechos consolidados de las y los mutualistas slo podrn hacerse efectivos
en los supuestos previstos para los planes de pensiones, en el apartado 8 del
artculo 8 del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de
Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre.
5. Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro, concertados con las mu-
tualidades de previsin social que tengan establecidas los correspondientes Cole-
gios Profesionales, por los mutualistas colegiados, que sean personas trabajadoras
por cuenta ajena, por sus cnyuges o parejas de hecho y familiares consanguneos
en primer grado, as como por las personas trabajadoras de las citadas mutualidades,
siempre y cuando exista un acuerdo de los rganos correspondientes de la mutua-
lidad que slo permita cobrar las prestaciones cuando concurran las contingencias
previstas en el apartado 6 del artculo 8 del Texto Refundido de la Ley de Regula-
cin de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo
1/2002, de 29 de noviembre.

284 Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra


NDICE

6. Las primas satisfechas a los planes de previsin asegurados, definidos como contratos
de seguro que deben cumplir los requisitos que se relacionan a continuacin:
a) La persona contribuyente deber ser la persona tomadora, asegurada y beneficiaria.
No obstante, en el caso de fallecimiento, podr generar el derecho a prestaciones en
los trminos previstos en el Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes
y los Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29
de noviembre.
b) Las contingencias cubiertas debern ser, nicamente, las previstas en el apartado 6
del artculo 8 del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de
Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre,
y debern tener como cobertura principal la de jubilacin. A estos efectos, se
considerar que se cumple dicho requisito cuando se verifique la condicin de que
el valor de las provisiones matemticas para la jubilacin y dependencia alcanzadas
al final de cada anualidad representen al menos el triple de la suma de las primas
pagadas desde el inicio del plan para el capital de fallecimiento e incapacidad.
Slo se permitir la disposicin anticipada, total o parcial, en estos contratos en
los supuestos previstos en el apartado 8 del artculo 8 del citado texto refundido.
En dichos contratos no ser de aplicacin lo dispuesto en los artculos 97 y 99 de
la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contratos de Seguro.
c) Este tipo de seguros tendr obligatoriamente que ofrecer una garanta de inters
y utilizar tcnicas actuariales.
d) En el condicionado de la pliza se har constar de forma expresa y destacada que
se trata de un plan de previsin asegurado.
e) La persona tomadora del seguro podr movilizar la totalidad o parte de la provisin
matemtica a otro u otros planes de previsin asegurados de los que sea persona
tomadora, o a uno o varios planes de pensiones del sistema individual o asociado
de los que sea partcipe. Una vez alcanzada la contingencia, la movilizacin slo
ser posible si las condiciones del plan lo permiten.
En aquellos aspectos no especficamente regulados en la Norma Foral del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas y en sus normas de desarrollo, el rgimen
de aportaciones, contingencias y prestaciones de estos contratos se regir por la
normativa reguladora de los planes y fondos de pensiones, salvo los aspectos fi-
nanciero-actuariales de las provisiones tcnicas correspondientes. En particular, los
derechos en un plan de previsin asegurado no podrn ser objeto de embargo, traba
judicial o administrativa hasta el momento en que se causa el derecho a la prestacin
o en que se hagan efectivos en los supuestos de enfermedad grave o desempleo
de larga duracin.
7. Las aportaciones realizadas por las personas trabajadoras a los planes de previsin
social empresarial regulados en la disposicin adicional primera del Texto Refundido
de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real
Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, incluyendo las contribuciones de la
o del tomador. En todo caso, estos planes debern cumplir los siguientes requisitos:
a) Sern de aplicacin a este tipo de contratos los principios de no discriminacin,

Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra 285


NDICE

capitalizacin, irrevocabilidad de aportaciones y atribucin de derechos establecidos


en el nmero 1 del artculo 5 del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los
Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de
29 de noviembre.
b) La pliza dispondr las primas que, en cumplimiento del plan de previsin social,
deber satisfacer la o el tomador, las cuales sern objeto de imputacin a las y los
asegurados.
c) En el condicionado de la pliza se har constar de forma expresa y destacada que
se trata de un plan de previsin social empresarial.
d) Las contingencias cubiertas debern ser, nicamente, las previstas en el apartado
6 del artculo 8 del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y
Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de
29 de noviembre, y debern tener como cobertura principal la de jubilacin. A
estos efectos, se considerar que se cumple dicho requisito cuando se verifique
la condicin de que el valor de las provisiones matemticas para la jubilacin
y dependencia alcanzadas al final de cada anualidad representen al menos el
triple de la suma de las primas pagadas desde el inicio del plan para el capital de
fallecimiento e incapacidad.
Slo se permitir la disposicin anticipada, total o parcial, en estos contratos en
los supuestos previstos en el apartado 8 del artculo 8 del citado texto refundido.
En dichos contratos no ser de aplicacin lo dispuesto en los artculos 97 y 99 de
la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contratos de Seguro.
e) Este tipo de planes tendr obligatoriamente que ofrecer una garanta de inters y
utilizar tcnicas actuariales.
En aquellos aspectos no especficamente regulados en la Norma Foral del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y en sus normas de desarrollo,
el rgimen de aportaciones, contingencias y prestaciones de estos contratos se
regir por la normativa reguladora de los planes y fondos de pensiones, salvo
los aspectos financiero-actuariales de las provisiones tcnicas correspondientes.
En particular, los derechos en un plan de previsin asegurado no podrn ser
objeto de embargo, traba judicial o administrativa hasta el momento en que se
causa el derecho a la prestacin o en que se hagan efectivos en los supuestos de
enfermedad grave o desempleo de larga duracin.
8. Las primas satisfechas a los seguros privados que cubran exclusivamente el riesgo
de dependencia severa o gran dependencia conforme a lo dispuesto en la Ley
39/2006, de 14 de diciembre, de promocin de la autonoma personal y atencin a
las personas en situacin de dependencia.
Igualmente, las personas que tengan con la persona contribuyente una relacin de
parentesco en lnea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive, o por su cnyuge
o pareja de hecho o por aquellas personas que tuviesen a la persona contribuyente
en rgimen de tutela o acogimiento, podrn reducir en su base imponible general las
primas satisfechas a estos seguros privados.
Estos contratos de seguros debern cumplir los requisitos siguientes:

286 Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra


NDICE

a) La persona contribuyente deber ser la persona tomadora, asegurada y beneficiaria.


No obstante, en el caso de fallecimiento podr generar el derecho a prestaciones
en los trminos previstos en el Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los
Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002,
de 29 de noviembre.
b) Este tipo de seguros tendr obligatoriamente que ofrecer una garanta de inters
y utilizar tcnicas actuariales.
En aquellos aspectos no especficamente regulados en la Norma Foral del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas y en sus normas de desarrollo, el rgimen
de aportaciones, contingencias y prestaciones de estos contratos se regirn por la
normativa reguladora de los planes y fondos de pensiones, salvo los aspectos financiero-
actuariales de las provisiones tcnicas correspondientes. En particular, los derechos
en un seguro privado que cubra exclusivamente el riesgo de dependencia severa o
gran dependencia no podr ser objeto de embargo, traba judicial o administrativa hasta
el momento en que se causa el derecho a la prestacin o en que se hagan efectivos
en los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duracin.
Tratndose de seguros colectivos de dependencia efectuados de acuerdo con
lo previsto en la disposicin adicional primera del Texto Refundido de la Ley de
Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones, como tomador del seguro figurar
exclusivamente la empresa y la condicin de asegurada y beneficiaria corresponder
a la persona trabajadora.
Las primas satisfechas no estarn sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
9. Aportaciones a cualquiera de los sistemas de previsin anteriores, realizadas a favor
del o de la cnyuge o pareja de hecho, cuando ste o sta no obtenga rentas a integrar
en la base imponible general, o las obtenga en cuanta inferior a 8.000 euros anuales.
Al igual que en el punto anterior, estas aportaciones no estarn sujetas al Impuesto
sobre Sucesiones y Donaciones.

Sistemas de Contingencias generadoras del derecho de reduccin


previsin social en la base imponible general

-- Jubilacin.
-- Fallecimiento.
Entidades de Previsin -- Incapacidad permanente.
Social Voluntaria -- Desempleo de larga duracin.
-- Enfermedad grave.
-- Dependencia.

-- Jubilacin.
-- Incapacidad laboral total y permanente para la profesin habitual.
-- Incapacidad laboral absoluta y permanente para todo trabajo.
Planes de Pensiones
-- Gran invalidez.
-- Muerte de la o del partcipe o beneficiario.
-- Dependencia severa o gran dependencia de la o del partcipe.

Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra 287


NDICE

Planes de pensiones -- Jubilacin.


regulados en la -- Incapacidad laboral total y permanente para la profesin habitual.
Directiva 2003/41 del -- Incapacidad laboral absoluta y permanente para todo trabajo.
Parlamento Europeo y
del Consejo (Planes de -- Gran invalidez.
Pensiones modalidad -- Muerte de la o del partcipe o beneficiario.
empleo de la UE) -- Dependencia severa o gran dependencia de la o del partcipe.

-- Jubilacin.
-- Incapacidad laboral total y permanente para la profesin habitual.
Mutualidades de -- Incapacidad laboral absoluta y permanente para todo trabajo.
Previsin Social -- Gran invalidez.
-- Muerte de la o del partcipe o beneficiario.
-- Dependencia severa o gran dependencia de la o del partcipe.

-- Jubilacin.
-- Incapacidad laboral total y permanente para la profesin habitual.
Planes de Previsin -- Incapacidad laboral absoluta y permanente para todo trabajo.
asegurados -- Gran invalidez.
-- Muerte de la o del partcipe o beneficiario.
-- Dependencia severa o gran dependencia de la o del partcipe.

Planes de previsin -- Jubilacin.


social empresarial -- Incapacidad laboral total y permanente para la profesin habitual.
(aportaciones -- Incapacidad laboral absoluta y permanente para todo trabajo.
realizadas por -- Gran invalidez.
las personas -- Muerte de la o del partcipe o beneficiario.
trabajadores) -- Dependencia severa o gran dependencia de la o del partcipe.

Primas satisfechas a -- Cubrir exclusivamente el riesgo de dependencia severa o gran


seguros privados dependencia.

Aportaciones a favor
-- En funcin del sistema de previsin social al que se realice la
del cnyuge o pareja
aportacin.
de hecho

En todos los casos se podrn rescatar anticipadamente en los supuestos de desempleo de


larga duracin y enfermedad grave.

Las prestaciones percibidas de los sistemas de previsin social tributarn en su integridad


como rendimiento del trabajo.

No sern objeto de reduccin en la base imponible general las aportaciones y contribuciones


que se realicen a los distintos sistemas de previsin social, efectuadas a partir del inicio del
perodo impositivo siguiente a aquel en que los socios y socias, partcipes, mutualistas o
asegurados y aseguradas se encuentren en situacin de jubilacin.

288 Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra


NDICE

Cuando la persona contribuyente dispusiera de los derechos consolidados, as como,


de los derechos econmicos que se derivan de los diferentes sistemas de previsin
social, total o parcialmente, en supuestos distintos de los previstos en la normativa de
planes y fondos de pensiones o baja voluntaria o forzosa o disolucin y liquidacin de
la entidad, deber reponer las reducciones en la base imponible general indebidamente
practicadas, mediante las oportunas autoliquidaciones complementarias, con inclusin
de los intereses de demora. Las cantidades percibidas que excedan del importe de
las aportaciones realizadas, incluyendo, en su caso, las contribuciones imputadas por
la promotora o el promotor, tributarn como rendimiento del trabajo en el perodo
impositivo en que se perciban. A estos efectos, las autoliquidaciones complementarias
para reponer las reducciones en la base imponible indebidamente practicadas (debido a
la disposicin anticipada de los derechos consolidados en sistemas de previsin social)
se presentarn en el plazo que medie entre la fecha de dicha disposicin anticipada
y la finalizacin del plazo reglamentario de autoliquidacin correspondiente al perodo
impositivo en que se efecte la misma.

4.2.2. Lmites cuantitativos y temporales

Sin perjuicio de los lmites financieros establecidos en su normativa especfica, los


lmites cuantitativos de las reducciones por aportaciones y contribuciones a los distintos
sistemas de previsin social sern los siguientes:
a) 5.000 euros anuales para la suma de las aportaciones realizadas a los sistemas de
previsin social especificados en el apartado 4.2.1 anterior, efectuadas por los socios
y socias, partcipes, mutualistas o asegurados y aseguradas.
b) 8.000 euros anuales para la suma de las contribuciones empresariales realizadas
por las y los socios protectores de las entidades de previsin social voluntaria,
promotores de los planes de pensiones modalidad de empleo, mutualidades de
previsin social que acten como instrumento de previsin social empresarial,
tomadores en los planes de previsin social empresarial o seguros colectivos de
dependencia a favor de los socios y socias, partcipes, asegurados y aseguradas o
mutualistas e imputadas a los mismos.
Las aportaciones que el empresario o empresaria individual realice a entidades
o mutualidades de previsin social, planes de pensiones de empleo, o a planes de
previsin social empresarial o seguros colectivos de dependencia, de los que a su
vez sea persona promotora y partcipe o mutualista, tomadora o socia protectora y
beneficiaria se entendern incluidas dentro de estos lmites.
Las entidades de previsin social voluntaria incluidas en esta letra debern cumplir
los requisitos que se relacionan a continuacin:
- Que la persona contratante sea la persona promotora o socia protectora y las
personas empleadas sean las socias ordinarias, partcipes o mutualistas.
- Que la totalidad del personal empleado por la o el promotor o socio protector est
acogido o en condiciones de acogerse a un instrumento de previsin social empre-
sarial del que la persona contratante sea promotora, tomadora o socia protectora,
sin que pueda exigirse un antigedad superior a dos aos para acceder a aqul.

Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra 289


NDICE

c) No obstante los lmites comentados en las letras anteriores, cuando concurran


aportaciones individuales y contribuciones empresariales a sistemas de previsin social
el lmite conjunto de las reducciones no podr exceder de los 12.000 euros anuales.
Los lmites reflejados en las letras a), b) y c), se aplicarn de forma independiente e
individual a cada mutualista, partcipe, persona asegurada o socia integrada en una
unidad familiar.
Cuando en el perodo impositivo concurran aportaciones individuales y contribuciones
empresariales, se aplicar en primer lugar la reduccin correspondiente a las contri-
buciones y a continuacin la correspondiente a las aportaciones individuales, siendo
de aplicacin, en todo caso, los lmites establecidos en las letras a), b) y c) anteriores.
d) Aportaciones a los seguros privados que cubran exclusivamente el riesgo de depen-
dencia severa o gran dependencia. En este caso, en particular adems, se deber
tener en cuenta:
- El conjunto de las reducciones practicadas por todas las personas que satisfagan
primas a favor de una misma persona contribuyente, incluidas las de la propia
persona contribuyente, no podrn exceder de 5.000 euros anuales.
- Cuando concurran primas a favor de una misma persona contribuyente, habrn de
ser objeto en primer lugar, las primas satisfechas por la propia persona contribuyente,
y slo si las mismas no alcanzaran el lmite de los 5.000 euros sealado, podrn ser
objeto de reduccin las primas satisfechas por otras personas a su favor en la base
imponible general de stas, la cual se realizar, de forma proporcional.
e) Con independencia de las reducciones realizadas de acuerdo con los lmites recogidos
en las letras a) y b) anteriores, las personas contribuyentes cuyo cnyuge o pareja de
hecho, no obtenga rentas a integrar en la base imponible general, o las obtenga en
cuanta inferior a 8.000 euros anuales, podrn reducir en la base imponible general
las aportaciones realizadas a los sistemas de previsin social de los que sea socio,
socia, partcipe, mutualista o titular dicho cnyuge o pareja de hecho, con el lmite
mximo de 2.400 euros anuales.
En lo referente a la aplicacin previa de los lmites financieros establecidos para los
sistemas de previsin social la Instruccin 1/2015, de 1 de abril, de la de la Direccin
General de Hacienda, en su punto 13.3 aclara: nicamente pueden ser objeto de
reduccin las aportaciones o contribuciones que, adems de cumplir los dems requisitos
exigidos por la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, respeten los lmites mximos
previstos en la normativa financiera reguladora de cada uno de los distintos sistemas de
previsin social.
A estos efectos, debe tenerse en cuenta que no existe ningn lmite financiero sobre las
aportaciones o contribuciones a EPSV. Mientras que para los planes de pensiones, las
mutualidades de previsin social, los planes de previsin asegurados, los planes de pre-
visin social empresarial, los seguros de vida de dependencia severa o gran dependen-
cia y la parte general de la Mutualidad de Previsin Social de Deportistas Profesionales,
existe un lmite conjunto de 10.000 euros anuales, que afecta tanto a las aportaciones
individuales como a las contribuciones empresariales. En caso de contribuyentes mayo-
res de 50 aos, el lmite se eleva a 12.500 euros.

290 Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra


NDICE

No sern objeto de reduccin en la base imponible general las aportaciones y contribuciones


a los distintos sistemas de previsin social recogidos en este captulo, que se efecten a
partir del inicio del perodo impositivo siguiente a aquel en que los y las socias, partcipes,
mutualistas o asegurados se encuentren en situacin de jubilacin.
Asimismo, respecto de las aportaciones y contribuciones que se realicen a los sistemas
de previsin social, que se realicen en el mismo ejercicio en que se cobre una pres-
tacin en forma de capital por la contingencia de jubilacin o por motivos distintos al
acaecimiento de las diferentes contingencias cubiertas o de las situaciones previstas en
el apartado 8 del artculo 8 del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y
Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviem-
bre, la reduccin se ver limitada al importe de las aportaciones realizadas en el ejercicio
que se corresponda con las percepciones que se integren efectivamente en la base im-
ponible del mismo. Esta limitacin no ser aplicable a las aportaciones y contribuciones
realizadas a los siguientes sistemas de previsin social:
- Planes de pensiones de empleo.
- Planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo
y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y a la supervisin de
fondos de pensiones de empleo.
- Mutualidades de previsin social.
- Entidades de previsin social de empleo.
- A favor de la persona contribuyente o pareja de hecho.
- A favor de personas con discapacidad.

Lmites aplicables a la reduccin por aportaciones y contribuciones


a sistemas de previsin social

Lmites financieros aplicables a los sistemas de previsin social

Lmite de las aportaciones y contribuciones


empresariales aplicable conjuntamente a:
-- Planes de pensiones.
-- Planes de pensiones regulados en la
Directiva 2003/41/CE del Parlamento
Europeo y del Consejo. a) Lmite general 10.000 e anuales.
-- Mutualidades de previsin social. b) Lmite mayores de 50 aos: 12.500 e
-- Planes de previsin asegurados. anuales.
-- Planes de previsin social empresarial.
-- Seguros privados que cubran
exclusivamente el riesgo de dependencia
severa o gran dependencia.

Entidades de previsin social voluntaria No tienen lmite.

Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra 291


NDICE

Lmites cuantitativos fiscales aplicables conjuntamente a todos los sistemas


de previsin social

Aportaciones individuales a:
-- Entidades de previsin social voluntaria.
-- Planes de pensiones.
-- Planes de pensiones regulados en la
Directiva 2003/41/CE del Parlamento
Europeo y del Consejo.
Lmite conjunto: 5.000 e anuales.
-- Mutualidades de previsin social.
-- Planes de previsin asegurados.
-- Planes de previsin social empresarial.
-- Seguros privados que cubran
exclusivamente el riesgo de dependencia
severa o gran dependencia.

Contribuciones empresariales a:
-- Entidades de previsin social voluntaria.
-- Planes de pensiones.
-- Planes de pensiones regulados en la
Directiva 2003/41/CE del Parlamento Lmite conjunto: 8.000 e anuales.
Europeo y del Consejo.
-- Mutualidades de previsin social.
-- Planes de previsin social empresarial.
-- Seguros colectivos de dependencia.

Aportaciones individuales y contribuciones


Lmite conjunto: 12.000 e anuales.
empresariales conjuntamente

Adems, el conjunto de los reducciones


practicadas por todas las personas que
satisfagan primas a favor de una misma
Aportaciones a seguros privados que cubran persona contribuyente: 5.000 e anuales.
exclusivamente el riesgo de dependencia
severa o gran dependencia En primer lugar se aplican las aportaciones
propias. Posteriormente las aportaciones
a favor de la persona contribuyente,
proporcionalmente.

Aportaciones a los distintos sistemas de


previsin social a favor del cnyuge o pareja 2.400 e anuales.
de hecho

292 Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra


NDICE

Lmites temporales aplicables conjuntamente a todos los sistemas de previsin social

Aportaciones individuales y contribuciones


empresariales:
-- Entidades de previsin social voluntaria.
-- Planes de pensiones.
-- Planes de pensiones regulados en la No reducen la base imponible a partir del
Directiva 2003/41/CE del Parlamento perodo impositivo siguiente a aquel en
Europeo y del Consejo. que las y los socios, partcipes, mutualistas
-- Mutualidades de previsin social. o asegurados se encuentren situacin de
jubilacin.
-- Planes de previsin asegurados.
-- Planes de previsin social empresarial.
-- Seguros privados que cubran
exclusivamente el riesgo de dependencia
severa o gran dependencia.

La reduccin est limitada al importe de


las aportaciones efectuadas en el ejercicio
que se corresponda con las percepciones
que se integren efectivamente en la base
imponible correspondiente al mismo.
Aportaciones y contribuciones a sistemas Excepciones: Aportaciones y contribuciones
de previsin social efectuadas en el a:
mismo ejercicio en que se cobre una -- Planes de pensiones de empleo.
prestacin en forma de capital por la -- Planes de pensiones regulados en la
contingencia de jubilacin o por motivos Directiva 2003/41/CE del Parlamento
distintos del acaecimiento de las diferentes Europeo y del Consejo, de 3 de junio
contingencias cubiertas o de las situaciones de 2003, relativa a las actividades y a la
previstas en el apartado 8 del artculo 8 del supervisin de fondos de pensiones de
Texto Refundido de la Ley de Regulacin de empleo.
los Planes y Fondos de Pensiones
-- Mutualidades de previsin social.
-- Entidades de previsin social de empleo.
-- A favor de la persona contribuyente o
pareja de hecho.
-- A favor de personas con discapacidad.

Concepto de jubilacin a efectos de aplicacin de los lmites temporales aplicables


conjuntamente a todos los sistemas de previsin social

-- Con carcter general, se entiende producida la contingencia de jubilacin cuando la persona


socia, partcipe, mutualista o asegurada acceda efectivamente a la jubilacin en el rgimen
correspondiente de la Seguridad Social o en las entidades que lo sustituyan o acten
como alternativas a dicho rgimen. A estos efectos, la jubilacin anticipada, la flexible, la
parcial y las frmulas equivalentes que, en su caso, se reconozcan tendrn la consideracin
de jubilacin. En el supuesto de jubilacin parcial, podrn ser objeto de reduccin de la
base imponible general las aportaciones y contribuciones efectuadas para la situacin de
jubilacin total.

Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra 293


NDICE

-- Supuesto de no ser posible el acceso al concepto de jubilacin definido con carcter


general. Se entiende producida la contingencia de jubilacin a la edad fijada en los estatutos
del correspondiente plan de previsin social que no podr ser inferior a 60 aos. En el caso
de que no fijen una determinada edad, en el momento que se alcance la edad ordinaria de
jubilacin establecida en el rgimen general de la Seguridad Social.
-- Las personas contribuyentes en situacin de incapacidad tendrn la consideracin de
personas jubiladas, en todo caso, a partir de la edad ordinaria de jubilacin establecida en
el rgimen general de la Seguridad Social.

4.2.3. Rgimen de excesos

Rgimen general
Ser aplicable a las aportaciones individuales y contribuciones empresariales efectuadas
a partir del 1 de enero de 2014.
a) Las y los socios, partcipes, mutualistas o asegurados que hubieran efectuado
aportaciones a los sistemas de previsin social, excepto para el caso de las
efectuadas a favor del o de la cnyuge o pareja de hecho, as como en el supuesto de
las contribuciones empresariales, podrn reducir en los cinco ejercicios siguientes
las cantidades aportadas que no hubieran podido ser objeto de reduccin en la
base imponible general:
- Por exceder de los lmites mximos cuantitativos recogidos en el apartado
4.2.2. anterior, podrn aplicar las correspondientes reducciones en los cinco
ejercicios siguientes de aquel en el que se realizaron, respetando los citados
lmites cuantitativos y siempre que en el ejercicio en el que se apliquen dichas
reducciones no se encuentren en situacin de jubilacin.
- Por insuficiencia de base imponible general, podrn aplicar la reduccin en los
cinco ejercicios siguientes a aquel en que se realizaron, respetando los lmites
cuantitativos fiscales establecidos por la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Fsicas y sin exceder de las correspondientes bases imponibles
generales, siempre que en el ejercicio en que se apliquen no se encuentren en
situacin de jubilacin.
b) Aportaciones efectuadas a favor del o de la cnyuge o pareja de hecho que no
hubieran podido ser objeto de reduccin en la base imponible general del aportante:
- Por exceder del lmite cuantitativo fiscal establecido en la Norma Foral del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, podrn aplicar la reduccin en
los cinco ejercicios siguientes a aquel en que se realizaron, respetando dicho
lmite, siempre que el cnyuge o pareja de hecho que ostente la condicin de
socio o socia, participe, mutualista o titular no se encuentre en situacin de
jubilacin.

294 Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra


NDICE

- Por insuficiencia de base imponible general, podrn aplicar la reduccin en los


cinco ejercicios siguientes a aquel en que se efectuaron, respetando el lmite
cuantitativo fiscal establecidos por la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Fsicas y sin exceder de las correspondientes bases imponibles
generales, siempre que en el ejercicio en que se apliquen, el o la cnyuge o pareja
de hecho que ostente la condicin de socio o socia, participe, mutualista o titular,
no se encuentre en situacin de jubilacin.
c) En el caso de aportaciones individuales y contribuciones empresariales, que excedan
de los lmites financieros establecidos para los distintos sistemas de previsin social
no resultar aplicable ningn rgimen de excesos sobre los mismos, en ningn
ejercicio.
Los y las partcipes, mutualistas, asegurados o aseguradas y socios o socias podrn
solicitar que las cantidades aportadas o las contribuciones efectuadas que no hubiesen
sido objeto de reduccin en la base imponible general, lo sean en los cinco ejercicios
siguientes. La solicitud deber efectuarse en la autoliquidacin del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Fsicas correspondiente al ejercicio en que las aportaciones o las
contribuciones realizadas no hayan podido ser objeto de reduccin por exceder de los
lmites cuantitativos fiscales establecidos en la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Fsicas o por insuficiencia de base imponible general.
La imputacin de los excesos se efectuar en el primer ejercicio, dentro de los cinco
ejercicios siguientes, en el que el resultado de minorar la base imponible general en
el importe de las pensiones compensatorias y anualidades por alimentos sea positivo,
respetando en todo momento los lmites y condiciones generales establecidas.
Cuando en el perodo impositivo concurran excesos de ejercicios anteriores con
aportaciones de la persona contribuyente y contribuciones imputadas por las y los
promotores o socios protectores que excedan de los lmites fiscales cuantitativos, se
aplicarn las correspondientes reducciones en el orden de preferencia que se relaciona
a continuacin:
1. Aportaciones de ejercicios anteriores.
2. Contribuciones de ejercicios anteriores.
3. Contribuciones del ejercicio.
4. Aportaciones del ejercicio.

Rgimen transitorio
Ser aplicable a aportaciones individuales y a contribuciones imputadas a sistemas de
previsin social no reducidos en perodos impositivos anteriores al ejercicio 2014.
a) Los excesos de aportaciones individuales y de contribuciones empresariales a
sistemas de previsin social, procedentes de los ejercicios 2010, 2011, 2012, y 2013
y que se encuentren pendientes de reducir a 1 de enero de 2014, se podrn aplicar
reduciendo la base imponible general respetando los lmites cuantitativos fiscales
establecidos en la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, del Impuesto sobre

Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra 295


NDICE

la Renta de las Personas Fsicas, sin que sea de aplicacin el lmite relativo a la
situacin de jubilacin de la persona contribuyente.
b) Los excesos de aportaciones efectuadas por la persona contribuyente a sistemas de
previsin social de los que sea socio o socia, partcipe, mutualista o titular el cnyuge
o pareja de hecho, procedentes de los ejercicios 2010, 2011, 2012, y 2013 y que
se encuentren pendientes de aplicar a 1 de enero de 2014, se podrn reducir hasta
un mximo de 2.400 euros anuales, con independencia de la situacin de jubilacin
de la persona contribuyente y del o de la cnyuge o pareja de hecho que ostente la
condicin de socio o socia, partcipe, mutualista o titular.
El lmite temporal, para la aplicacin de los excesos recogidos en este rgimen transitorio,
ser de cinco aos a computar desde el ejercicio en que se realizaron las aportaciones
y contribuciones y no pudieron reducir la base imponible general.

Ejercicios susceptibles de aplicacin sobre la


Ejercicio de generacin del exceso
base imponible general

2010 2015

2011 2015, 2016

2012 2015, 2016, 2017

2013 2015, 2016, 2017, 2018

296 Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra


NDICE

Forma de aplicacin de las reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de


previsin social en la base imponible (lmites cuantitativos fiscales)

1. Contribuciones empresariales imputadas 8.000 e anuales


2. Aportaciones individuales 5.000 e anuales
Existen aportaciones
y contribuciones ( Contribuciones empresariales imputadas + Aportaciones
individuales) 12.000 e anuales
efectuadas durante el
ejercicio Con independencia de los lmites de los puntos 1. y 2.:
Aportaciones a favor del cnyuge o pareja de hecho, del
ejercicio 2.400 e anuales

1. Excesos de aportaciones individuales de ejercicios


anteriores 5.000 e anuales
2. Excesos de contribuciones empresariales imputadas de
ejercicios anteriores 8.000 e anuales
Existen excesos de ( Excesos de aportaciones individuales de ejercicios anteriores
ejercicios anteriores + Excesos de contribuciones empresariales imputadas de
ejercicios anteriores) 12.000 e anuales
Con independencia de los lmites de los puntos 1. y 2.:
Excesos aportaciones a favor del cnyuge o pareja de hecho,
de ejercicios anteriores 2.400 e anuales

1. Excesos de aportaciones individuales de ejercicios


anteriores
2. Excesos de contribuciones empresariales imputadas de
ejercicios anteriores
3. Contribuciones empresariales imputadas del ejercicio
4. Aportaciones individuales del ejercicio
( Excesos de aportaciones individuales de ejercicios anteriores
Existen aportaciones + Aportaciones individuales del ejercicio) 5.000 e anuales
y contribuciones ( Excesos de contribuciones empresariales imputadas
efectuadas durante el de ejercicios anteriores + Contribuciones empresariales
ejercicio y excesos de imputadas del ejercicio) 8.000 e anuales
ejercicios anteriores ( Excesos de aportaciones individuales de ejercicios anteriores
+ Aportaciones individuales del ejercicio) + ( Excesos de
contribuciones empresariales imputadas de ejercicios anteriores
+ Contribuciones empresariales imputadas del ejercicio)
12.000 e anuales
Con independencia de los lmites de los puntos 1., 2., 3. y 4.:
Excesos aportaciones a favor del cnyuge o pareja de hecho,
de ejercicios anteriores + Aportaciones a favor del cnyuge o
pareja de hecho, del ejercicio 2.400 e anuales

Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra 297


NDICE

Momento de aplicacin de los excesos

Primer ejercicio, dentro de los cinco siguientes, en el que el resultado de minorar la base
imponible general en el importe de las pensiones compensatorias y anualidades por alimentos
sea positivo.

EJEMPLO 1:
La Seora AA, de 45 aos de edad, es partcipe de un plan de pensiones
de empleo, al cual ha realizado en el ao 2015 una aportacin directa de
1.500 euros, asimismo, la empresa en la que trabaja ha efectuado una
contribucin a dicho plan de 5.000 euros.
Como socia ordinaria de una EPSV ha realizado una aportacin directa de
3.000 euros, en el ao 2015.
La base imponible general, correspondiente al ejercicio 2015, de la Seora
AA es de 35.000 euros. No tiene derecho a ninguna reduccin al margen de
las aportaciones y contribuciones a planes de pensiones y EPSV.

SOLUCIN:
La Seora AA va a aplicar reduccin en la base imponible general por
aportaciones individuales y contribuciones empresariales, lo cual implica
que tendr que establecer el orden de aplicacin. El mismo deber respetar
los lmites fiscales tanto individual como conjuntamente.
Si no concurren excesos de ejercicios anteriores deber aplicar en primer
lugar las contribuciones empresariales y posteriormente las aportaciones
individuales.
No existe exceso sobre los lmites financieros.
1. Contribuciones empresariales = 5.000 e. Aplicables por ser de cuanta
inferior al lmite fiscal correspondiente (8.000 e anuales).
2. Aportaciones individuales = 1.500 + 3.000 = 4.500 e. Aplicables por ser
de cuanta inferior al lmite fiscal (5.000 e anuales).
Contribuciones empresariales del ejercicio + Aportaciones individuales
del ejercicio = 5.000 + 4.500 = 9.500 e. Aplicables al no exceder del lmite
fiscal conjunto para el ejercicio (12.000 e anuales).
Base liquidable general = Base imponible general Contribuciones
empresariales Aportaciones individuales = 35.000 5.000 4.500 = 25.500 e

298 Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra


NDICE

EJEMPLO 2:
La Seora RR, de 49 aos de edad, es socia de una EPSV de empleo a la cual
ha realizado una aportacin directa, durante el ao 2015, de 5.500 euros.
Asimismo, la empresa en la que trabaja ha efectuado una contribucin a
dicha EPSV de 10.000 euros.
La base imponible general de la Seora RR es de 55.000 euros. No tiene
derecho a ninguna otra reduccin.

Solucin:
Ninguna de las aportaciones ni contribuciones excede de su lmite
financiero, en consecuencia, todas son potencialmente aplicables. Por lo
tanto, debe realizarse el anlisis de los lmites fiscales para aportaciones y
contribuciones.
1. Contribuciones empresariales del ejercicio = 10.000 e. La cuanta
mxima aplicable durante el ejercicio es de 8.000 e. En consecuencia,
es susceptible de aplicacin este ltimo importe, pendiente de anlisis
del lmite conjunto de contribuciones y aportaciones. En todo caso
quedan 2.000 e para compensar en los cinco ejercicios siguientes.
2. Aportaciones individuales del ejercicio = 5.500 e. La cuanta mxima
aplicable durante el ejercicio es de 5.000 e. En consecuencia, en una
primera aproximacin podr aplicar este ltimo importe, a falta del
anlisis del lmite conjunto para contribuciones y aportaciones.
Lmite conjunto de conjunto de contribuciones y aportaciones = 12.000 e
anuales
Contribuciones empresariales del ejercicio + Aportaciones individuales
del ejercicio = 8.000 + 5.000 = 13.000 e. Importe superior al lmite conjunto.
Por lo tanto, atendiendo al orden establecido los importes a aplicar sern:
1. Contribuciones empresariales del ejercicio = 8.000 e. Quedan 2.000
e para compensar en los cinco ejercicios siguientes.
2. Aportaciones individuales del ejercicio = 4.000 e. Quedan 1.500 e
para compensar los cinco ejercicios siguientes.
3. Total reducciones = 8.000 + 4.000 = 12.000 e
Base liquidable general = Base imponible general Contribuciones empresariales
del ejercicio Aportaciones individuales del ejercicio = 55.000 8.000 4.000
= 43.000 e
Excesos aplicables en los cinco ejercicios siguientes:
- Contribuciones empresariales ejercicio 2015 = 2.000 e
- Aportaciones individuales del ejercicio 2015 = 1.500 e

Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra 299


NDICE

EJEMPLO 3:
El Seor JJ, de 48 aos de edad, es socio de una EPSV de empleo. Ha
efectuado, en el ao 2015, aportaciones directas por un total de 2.500
euros. La empresa en la que trabaja ha realizado contribuciones por un
importe de 5.500 euros.
Tiene pendientes de aplicar de ejercicios anteriores las cantidades
siguientes:
- Ejercicio 2013: Aportaciones directas: 1.900 euros. Contribuciones
empresariales: 1.700 euros.
- Ejercicio 2014: Aportaciones directas: 2.400 euros. Contribuciones
empresariales: 2.100 euros.
La base imponible general en 2015 es de 35.000 euros. No tiene derecho
a ninguna otra reduccin sobre la misma.

Solucin:
Ninguna de las aportaciones excede de su lmite financiero, en consecuen-
cia, todas son potencialmente aplicables. Por lo tanto, se debe realizar el
anlisis de los lmites fiscales establecidos para aportaciones individuales y
contribuciones empresariales.
En funcin del orden establecido:
1. Aportaciones individuales de ejercicios anteriores
Aportacin pendiente del ejercicio 2013: 1.900 e
Aportacin pendiente del ejercicio 2014: 2.400 e
1.900 + 2.400 = 4.300 e. Est por debajo del lmite de 5.000 e anuales,
por lo tanto pendiente del anlisis conjunto de contribuciones y
aportaciones sera susceptible de aplicacin.
2. Contribuciones empresariales de ejercicios anteriores
Contribucin empresarial pendiente del ejercicio 2013: 1.700 e
Contribucin empresarial pendiente del ejercicio 2014: 2.100 e
1.700 + 2.100 = 3.800 e. Est por debajo del lmite individual para las
contribuciones empresariales de 8.000 e anuales.
Lmite conjunto de contribuciones y aportaciones = 12.000 e
Aportaciones individuales pendientes de ejercicio 2013 y 2014 +
Contribuciones empresariales pendientes de ejercicios 2013 y 2014 =
4.300 + 3.800 = 8.100 e. En consecuencia, son susceptibles de aplicacin
ambas cuantas.

300 Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra


NDICE

3. Contribuciones empresariales del ejercicio 2015: 5.500 e


Contribuciones empresariales ejercicios 2013 y 2014 + Contribuciones
empresariales ejercicio 2015 = 3.800 + 5.500= 9.300 e.
Como mximo, por aplicacin del lmite individual para las contribuciones
empresariales podra aplicar 4.200 e (8.000 3.800). Pero si aplica
4.200 e, el importe conjunto de las contribuciones y aportaciones sera
8.100 + 4.200=12.300 e. Aplicar de las contribuciones empresariales
del ejercicio 2015, 3.900 e (12.000 8.100).
Aplicar de las contribuciones empresariales del ejercicio 2015, 3.900
e (12.000 8.100).
4. Aportaciones individuales del ejercicio 2015: 2.500 e.
En el ejercicio 2015 no podr aplicar ningn importe.
Resumiendo, los importes aplicables quedarn de la siguiente manera:
1. Aportaciones individuales de los ejercicios 2013 y 2014: 4.300 e.
No queda ninguna cuanta pendiente de aplicar para ejercicios posteriores.
2. Contribuciones empresariales de los ejercicios 2013 y 2014: 3.800 e.
No queda ninguna cuanta pendiente de aplicar en ejercicios posteriores.
3. Contribuciones empresariales del ejercicio 2015: 3.900 e.
Pendiente de aplicar en los cinco ejercicios siguientes: 1.600 e.
4. Aportaciones individuales del ejercicio 2015: no aplica ninguna cuanta.
Pendiente de aplicar en los cinco ejercicios siguientes: 2.500 e
Importe total aplicable en el ejercicio 2015 = 4.300 + 3.800 + 3.900 =
12.000 e
Base liquidable general = Base imponible general Reducciones =
35.000 12.000 = 23.000 e

4.2.4. APORTACIONES A SISTEMAS DE PREVISIN SOCIAL CONSTITUIDOS A


FAVOR DE PERSONAS CON DISCAPACIDAD
El presente rgimen ser de aplicacin a las aportaciones efectuadas a los distintos
sistemas de previsin social, recogidos en este epgrafe, a favor de:
a) Personas con discapacidad fsica o sensorial igual o superior al 65 por 100.
b) Personas con discapacidad psquica igual o superior al 33 por 100.
c) Personas que tengan una incapacidad declarada judicialmente en virtud de las causas
establecidas en el Cdigo Civil.
Dichas aportaciones pueden ser realizadas por:
a) Quienes tengan con la persona con discapacidad una relacin de parentesco en lnea
directa o colateral hasta el tercer grado inclusive.

Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra 301


NDICE

b) El o la cnyuge o pareja de hecho de la persona con discapacidad.


c) Quienes tuviesen a su cargo en rgimen de tutela o acogimiento a la persona con
discapacidad.
En este rgimen, es condicin necesaria que las personas con discapacidad sean
designadas beneficiarias de manera nica e irrevocable para cualquier contingencia. No
obstante, la contingencia de muerte dar derecho a prestaciones de viudedad, orfandad
o a favor de quienes hayan realizado las aportaciones en proporcin a sus aportaciones.
Las aportaciones realizadas no estarn sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
En los casos de percepcin de las prestaciones o disposicin de los derechos consolidados
o econmicos que se derivan de los diferentes sistemas de previsin social constituidas
a favor de personas con discapacidad, total o parcial, en supuestos distintos de los
previstos en la normativa de planes y fondos de pensiones o baja voluntaria o forzosa
o disolucin y liquidacin de la entidad, deber reponer las reducciones en la base
imponible general indebidamente practicadas, mediante las oportunas autoliquidaciones
complementarias, con inclusin de los intereses de demora. Las cantidades percibidas
que excedan del importe de las aportaciones realizadas, incluyendo, en su caso, las
contribuciones imputadas por la o el promotor, tributarn como rendimiento del trabajo
en el perodo impositivo en que se perciban.

Lmites de reduccin
Estas aportaciones a sistemas de previsin social constituidas a favor de personas con
discapacidad pueden ser objeto de reduccin con los siguientes lmites mximos:
a) Las aportaciones realizadas, al conjunto de los sistemas de previsin social, por
cada persona a favor de personas con discapacidad con las que exista relacin de
parentesco o tutora, con el lmite de 8.000 euros. Ello sin perjuicio de las aportaciones
que puedan realizar a sus propios sistemas de previsin social, de acuerdo con los
lmites fiscales establecidos.
b) Las aportaciones anuales realizadas, al conjunto de los sistemas de previsin social,
por las propias personas con discapacidad, con el lmite de 24.250 euros.
El conjunto de las aportaciones practicadas por todas las personas que realicen
aportaciones a favor de una misma persona con discapacidad, incluidas las de la propia
persona con discapacidad, no podr exceder de 24.250 euros anuales. A estos efectos,
cuando concurran varias aportaciones a favor de la persona con discapacidad, habrn de
ser objeto de reduccin las aportaciones realizadas por la propia persona con discapacidad,
y slo si las mismas no alcanzan el lmite de 24.250 euros anuales, podrn ser objeto de
reduccin las aportaciones realizadas por otras personas a su favor en la base imponible
general de stas, de forma proporcional, sin que, en ningn caso, el conjunto de las
reducciones practicadas por todas las personas que realizan aportaciones a favor de un
misma persona con discapacidad pueda exceder de 24.250 euros.
Aquellas aportaciones que no hayan podido ser objeto de reduccin en la base imponible
general por insuficiencia de la misma o por exceder del lmite mximo fiscal establecido se
podrn aplicar en los cinco ejercicios siguientes. Esta regla no ser de aplicacin cuando
se hayan sobrepasado los lmites mximos previstos en la normativa financiera.

302 Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra


NDICE

4.2.5. aportaciones y prestaciones de la Mutualidad de previsin


social de deportistas profesionales
Este rgimen ser de aplicacin a los deportistas profesionales y de alto nivel, siempre
que se cumplan los requisitos que se relacionan a continuacin:
a) mbito subjetivo. Se considerarn deportistas profesionales, los incluidos en el
mbito de aplicacin del Real Decreto 1.006/1985, de 25 de junio, por el que se
regula la relacin laboral especial de los deportistas profesionales. Se considerarn
deportistas de alto nivel los incluidos en el mbito de aplicacin del Real Decreto
971/2007, de 13 de julio, sobre deportistas de alto nivel y alto rendimiento.
La condicin de mutualista y asegurado recaer, en todo caso, en el deportista
profesional o de alto nivel.
b) Aportaciones. No podrn rebasar las aportaciones anuales, la cantidad mxima que se
establezca para los sistemas de previsin social constituidos a favor de personas con
discapacidad, incluyendo las que hubiesen sido imputadas por las y los promotores
en concepto de rendimientos del trabajo, cuando se efecten, estas ltimas, de
acuerdo con lo previsto en la disposicin adicional primera del texto refundido de la
Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones.
No se admitirn aportaciones una vez que finalice la vida laboral como profesional o
se produzca la prdida de la condicin de deportistas de alto nivel.
c) Contingencias. Las contingencias que pueden ser objeto de cobertura, son las
previstas para los planes de pensiones en el apartado 6 del artculo 8 del texto
refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones.
d) Disposicin de derechos consolidados. Los derechos consolidados de las mutualidades,
slo podr hacerse efectivos en los supuestos previstos en el apartado 8 del artculo
8 del texto refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones y,
adicionalmente, una vez transcurrido un ao desde que finalice la vida laboral de los
deportistas profesionales o desde la prdida de la condicin de deportista de alto nivel.
El rgimen fiscal aplicable a las aportaciones es el siguiente:
a) Las aportaciones, directas o imputadas, podrn ser objeto de reduccin en la base
imponible general, con el lmite de la suma de los rendimientos del trabajo resultantes
de minorar el rendimiento ntegro en el importe de los gastos deducibles y de los
rendimientos netos de actividades econmicas percibidos individualmente en el
ejercicio y, hasta el importe mximo de 24.250 euros.

Aportacin reducible (Rendimiento del trabajo Gasto deducible) + Rendimientos


netos de actividades econmicas 24.250 e

b) Las aportaciones que no hubieran podido ser objeto de reduccin en la base imponible
general, por insuficiencia de la misma o por aplicacin del lmite establecido, podrn
reducirse en los cinco ejercicios siguientes. Esta regla no resultar de aplicacin a las
aportaciones que excedan del lmite mximo previsto en el requisito reflejado en la
letra b) anterior.

Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra 303


NDICE

c) La disposicin de los derechos consolidados en supuestos diferentes a los recogidos en


la letra d) de los requisitos aplicables, determinar la obligacin para la persona contribu-
yente de reponer en la base imponible general las reducciones indebidamente realiza-
das, con la prctica de las autoliquidaciones complementarias, que incluirn los intereses
de demora. Las cantidades percibidas que excedan del importe de las aportaciones rea-
lizadas, incluyendo, en su caso, las contribuciones imputadas por el promotor tributarn
como rendimientos del trabajo en el perodo impositivo en que se perciban.
d) La percepcin de prestaciones y de los derechos consolidados en los trminos recogidos
en la letra d) de los requisitos, tributarn en su integridad, como rendimientos del
trabajo.
Con independencia del rgimen aqu establecido, los deportistas profesionales y de alto
nivel, aunque hayan finalizado su vida laboral o hayan perdido esta condicin, podrn
realizar aportaciones a la mutualidad de previsin social de deportistas profesionales,
resultando de aplicacin el rgimen general explicado en este captulo para los distintos
sistemas de previsin social.

4.3. POR TRIBUTACIN CONJUNTA


Con carcter general, cuando se opte por el rgimen de tributacin conjunta, la base
imponible general se reducir en el importe de 4.218 euros anuales por autoliquidacin.
No obstante, en los casos de separacin legal o cuando no existiera vnculo matrimonial
o pareja de hecho o cuando exista resolucin judicial al efecto y se opte por el rgimen
de tributacin conjunta, la base imponible general se reducir en 3.665 euros anuales
por autoliquidacin.

5. BASE LIQUIDABLE DEL AHORRO


La base liquidable del ahorro, ser el resultado de disminuir la base imponible del ahorro
en el remanente, si lo hubiera, de la reduccin por pensiones compensatorias y anuali-
dades por alimentos, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de dicha re-
duccin.

Base liquidable del ahorro = Base imponible del ahorro Remanente de pensiones
compensatorias y anualidades por alimentos 0

6. RENTAS QUE SE TIENEN EN CUENTA, EXCLUSIVAMENTE, PARA


EL CLCULO DEL TIPO DE GRAVAMEN
En este apartado nos referimos a las denominadas rentas exentas con progresividad,
es decir, aquellas rentas que a pesar de estar exentas deben ser tenidas en cuenta para
el clculo del tipo medio de gravamen aplicable al resto de componentes de la base
liquidable general del impuesto.

304 Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra


NDICE

Suelen ser rentas obtenidas en el extranjero y que en virtud de Convenios para evitar
la doble imposicin son declaradas exentas en territorio espaol, resultando sta de
aplicacin en el Territorio Histrico de Bizkaia en virtud del artculo 5 de la Norma Foral
13/2013, de 5 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas: Lo
previsto en esta Norma Foral se entender sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados
y convenios internacionales que formen parte del ordenamiento interno espaol.. Si
bien, ser el propio convenio el que establezca su adicin para la determinacin del tipo
de gravamen, que ser de aplicacin sobre este tipo de rentas.

7. CUOTA NTEGRA
La cuota ntegra del impuesto, viene determinada por la suma de los importes resultantes
de la aplicacin de los diferentes tipos de gravamen que se relacionan a continuacin:
a) La escala aplicable a la base liquidable general.
b) La escala aplicable a la base liquidable del ahorro.
c) Cuando proceda, el gravamen especial para la tributacin de determinadas ganancias
patrimoniales derivadas de determinados valores admitidos a negociacin (disposicin
adicional vigsimo cuarta de la Norma Foral 13/2013, 5 de diciembre, del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas).

Cuota ntegra = Cuota ntegra general + Cuota ntegra del ahorro + Cuota ntegra del gravamen
especial

7.1. cuota ntegra general


La base liquidable general ser gravada a los tipos que se indican en la escala siguiente:

Tipo
Base liquidable general Resto base liquidable
Cuota ntegra (euros) aplicable
hasta (euros) general hasta (euros) (%)
0 0 15.550 23

15.550 3.576,5 15.550 28

31.100 7.930,5 15.550 35

46.650 13.373 19.990 40

66.640 21.369 25.670 45

92.310 32.920,5 30.760 46

123.070 47.070,1 56.390 47

179.460 73.573,4 En adelante 49

Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra 305


NDICE

Se entiende por tipo medio de gravamen general, el resultado de multiplicar por cien el
cociente obtenido de dividir la cuota resultante de la aplicacin de la escala recogida en
este apartado por la base liquidable general. El tipo de gravamen general se expresar
con dos decimales.

Tipo medio de Cuota resultante de la aplicacin de la escala general de gravamen


gravamen (tmg) =
Base liquidable general
x 100

Cuota ntegra general = Base liquidable general x Tipo medio de gravamen

Cuando el tipo medio de gravamen general, calculado de la forma expresada en los


prrafos anteriores resulte superior al tipo general del Impuesto sobre Sociedades, la
cuota ntegra se reducir en la cuanta resultante de aplicar la diferencia entre el tipo
medio y el mencionado tipo general al importe de las ganancias netas patrimoniales,
es decir, la diferencia positiva entre ganancias y prdidas patrimoniales derivadas de
elementos afectos, que formen parte del rendimiento neto positivos de las actividades
econmicas. Por lo tanto, para la aplicacin de esta regla ser preciso que concurran
dos circunstancias:
1. Que el rendimiento neto de la actividad presente resultado positivo.
2. Que el resultado de integrar y compensar las ganancias y prdidas patrimoniales, del
ejercicio, derivadas de la transmisin de elementos patrimoniales afectos arroje saldo
positivo.
El punto 14.1 de la Instruccin 1/2015, de 1 de abril, de la Direccin General de Hacienda,
aclara distintas cuestiones que se pueden plantear en la aplicacin prctica de esta
reduccin:
Como norma general, la base sobre la que se calcula esta reduccin vendr dada por
el importe de la ganancia patrimonial obtenida. Si el obligado tributario obtiene una
ganancia junto con una prdida patrimonial, en todo caso de elementos afectos a la
actividad, la base de la reduccin ser, como mximo, el saldo neto derivado de la
compensacin de ambas rentas.
No obstante todo lo anterior, cuando se obtenga una ganancia patrimonial neta en un ejercicio
en el que el rendimiento ordinario de la actividad econmica sea negativo, la base de la
reduccin no podr exceder del resultado de compensar la ganancia con dicho rendimiento
negativo, ya que la parte de la ganancia que forma parte del rendimiento neto positivo de
la actividad no puede superar el propio rendimiento neto positivo de la misma.
En el supuesto de que el contribuyente realice distintas actividades, la determinacin
del importe de la ganancia patrimonial sobre el que debe aplicarse el lmite establecido
en el mencionado artculo se har actividad por actividad, sin que puedan compensarse
las ganancias patrimoniales de unas con las prdidas de las otras..
Como aclaracin, es importante sealar que el tipo de gravamen general del Impuesto sobre
Sociedades es del 28 por 100 y, para las microempresas y pequeas empresas es del 24

306 Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra


NDICE

por 100. Por lo tanto, salvo excepciones muy improbables, se puede afirmar que dicho
tipo general aplicable en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas ser del 24
por 100.
Una vez efectuado el clculo aqu comentado, el importe resultante se minorar en
1.389 euros por cada autoliquidacin, sin que como consecuencia de dicha minoracin
podamos obtener un resultado negativo.

Clculo cuota ntegra general (CIG)

Aplicacin escala general:


Cuota ntegra general previa =Tipo medio de gravamen general x Base liquidable general

Si no existen ganancias patrimoniales Cuota ntegra general = Cuota ntegra general previa
netas de elementos afectos 1.389 0

Si tipo medio de gravamen 0,24:


Cuota ntegra general = Cuota ntegra general previa
1.389 0
Si existen ganancias patrimoniales
netas de elementos afectos Si tipo medio de gravamen 0,24:
Cuota ntegra general = Cuota ntegra general previa
(tipo medio gravamen general 0,24) x Ganancias
patrimoniales netas de elementos afectos 1.389 0

EJEMPLO:
La Seora ZZ tiene en el ejercicio 2015 una base liquidable general de
40.000 euros. Dentro de dicha base tiene un rendimiento neto de
actividades econmicas de 29.000 euros. Asimismo, durante el ejercicio
ha efectuado dos transmisiones de elementos patrimoniales afectos al
ejercicio de la actividad, por las que ha obtenido una ganancia patrimonial
de 10.000 euros y una prdida de 3.800 euros.

SOLUCIN:
Cuota ntegra general previa = 11.045,5 e
Tipo medio de gravamen general = (11.045,5/40.000) x 100 = 27,61%
Compensacin de ganancias y prdidas patrimoniales de elementos
afectos = 10.000 3.800 = 6.200 e
Cuota ntegra general = 11.045,5 (0,2761 0,24) x 6.200 1.389 =
11.045,5 223,82 1.389 = 9.432,68 e

Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra 307


NDICE

7.2. cuota ntegra del ahorro


La base liquidable del ahorro ser gravada a los tipos que se indican en la escala siguiente:

Parte de base liquidable del ahorro (euros) Tipo aplicable (%)

Hasta 2.500 20

Desde 2.500,01 hasta 10.000 21

Desde 10.000,01 hasta 15.000 22

Desde 15.000,01 hasta 30.000 23

Desde 30.000,01 en adelante 25

Tabla que puede ser transformada de la forma siguiente:

Resto base liquidable Tipo


Base liquidable del Cuota ntegra (euros) del ahorro hasta aplicable
ahorro hasta (euros) (euros) (%)

0 0 2.500 20

2.500 500 10.000 21

10.000 2.075 15.000 22

15.000 3.175 30.000 23

30.000 6.625 En adelante 25

Se entiende por tipo medio de gravamen del ahorro, el resultado de multiplicar por cien
el cociente obtenido de dividir la cuota resultante de la aplicacin de la escala de
gravamen recogida en este apartado entre la base liquidable del ahorro. El tipo medio de
gravamen del ahorro se expresar con dos decimales.

Tipo medio de Cuota resultante de la aplicacin de la escala del ahorro


gravamen del =
Base liquidable del ahorro
x 100
ahorro (tmg)

Cuota ntegra del ahorro = Base liquidable del ahorro x Tipo medio de gravamen del ahorro

308 Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra


NDICE

7.3. CUOTA NTEGRA DEL GRAVAMEN ESPECIAL


Se podr aplicar un gravamen especial, del 3 por 100, sobre el valor de transmisin que
se derive de la transmisin onerosa de valores admitidos a negociacin en alguno de
los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE, del Parlamento
Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos
financieros y representativos de la participacin en los fondos propios de sociedades o
entidades, siempre que dicho valor de transmisin sea inferior a 10.000 euros en cada
ejercicio, y el mismo haya sido considerado como la ganancia patrimonial obtenida como
consecuencia de dicha alteracin patrimonial. La persona contribuyente podr optar
entre aplicar este rgimen o las reglas para el clculo de las ganancias patrimoniales del
captulo X Ganancias y prdidas patrimoniales de este manual.
Este rgimen no se aplicar a la transmisin de derechos de suscripcin procedentes
de estos valores, y su valor de transmisin tampoco computar a efectos de determinar
el valor de transmisin del conjunto de valores transmitido citado en el prrafo anterior.
La ganancia patrimonial derivada de la transmisin de estos derechos de suscripcin
tendr la consideracin de ganancia patrimonial para la persona transmitente en el
perodo impositivo en que se produzca la citada transmisin.

Cuota ntegra del gravamen especial = 0,03 x Valor de transmisin 300 e

Captulo XI - Integracin y compensacin. Base liquidable. Cuota ntegra 309


NDICE
NDICE

CAPTULO XII
CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

1. CUOTA LQUIDA
Se entiende por cuota lquida la cantidad resultante de minorar la cuota ntegra en el importe
de las deducciones que procedan.
En ningn caso la cuota lquida podr ser negativa.

Cuota lquida = Cuota ntegra - Deducciones

2. DEDUCCIONES DE LA CUOTA
2.1. DEDUCCIONES FAMILIARES Y PERSONALES
Para la determinacin de las circunstancias personales y familiares de la persona con-
tribuyente se atender a la fecha de devengo del impuesto (31 de diciembre de 2015).
Para el clculo de dichas deducciones en ningn caso se efectuar el clculo proporcional
al nmero de das del ao natural en que se hayan dado las circunstancias exigidas para
la aplicacin de las mismas.
No obstante, cuando en el perodo impositivo haya fallecido la persona que genere el
derecho a la deduccin la determinacin de las circunstancias personales y familiares
que deban tenerse en cuenta a efectos de la aplicacin de las deducciones previstas en
este captulo, se realizar atendiendo a la situacin existente a la fecha de fallecimiento
de dicha persona, sin que se reduzca la deduccin proporcionalmente hasta dicha fecha.

2.1.1. DEDUCCIN POR DESCENDIENTES

Cuanta
a) Por cada descendiente que conviva con la persona contribuyente:
- 585 euros anuales por el/la primero/a.
- 724 euros anuales por el/la segundo/a.
- 1.223 euros anuales por el/la tercero/a
- 1.445 euros por el/la cuarto/a.
- 1.888 euros anuales para el/la quinto/a y por cada uno/a de los/las sucesivos/as.

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 311


NDICE

b) Por cada descendiente menor de seis aos que conviva con la persona contribuyente,
se practicar una deduccin complementaria a la de la letra a) de 335 euros anuales.
Se asimilarn a descendientes aquellas personas vinculadas a la persona contribuyente
por razn de tutela o acogimiento formalizado ante la Entidad Pblica con competencia
en materia de proteccin de menores.

Prorrateo de la deduccin
a) Cuando los o las descendientes convivan con varios o varias ascendientes del mismo
grado la deduccin se prorratear y se practicar por partes iguales en la autoliquida-
cin de cada uno de estos ascendientes.
b) Si los descendientes conviven con ascendientes de distinto grado de parentesco
(padres, madres y abuelos y abuelas), solamente tendrn derecho a esta deduccin
los y las ascendientes de grado ms prximo. En este caso la deduccin se prorratear
y dividir por partes iguales entre ellos.
c) Si ninguno de los y las ascendientes de grado ms prximo tiene rentas anuales, sin
incluir las exentas, superiores a 9.080,4 euros, la deduccin pasar a los ascendientes
de grado ms lejano.
d) En los supuestos en que por decisin judicial, se est obligado al mantenimiento eco-
nmico de los y las descendientes, la deduccin se practicar en la autoliquidacin del
progenitor o de la progenitora de quien dependa el mantenimiento econmico del o
de la descendiente si tal carga es asumida exclusivamente por l o por ella, o se pro-
rratear y practicar por mitades en la autoliquidacin de cada progenitor o progenitora
siempre que el mantenimiento econmico del o de la descendiente dependa de am-
bos. En estos supuestos, se estar a lo dispuesto por la autoridad judicial competente
y deber acreditarse la realidad y efectividad del referido mantenimiento econmico.

Requisitos
a) Que el o la descendiente no tenga ms de 30 aos antes de la fecha de devengo
del impuesto, excepto en aquellos casos en que sea deducible por ser persona con
dependencia o discapacidad.
b) Que el o la descendiente no haya obtenido rentas anuales, sin incluir las exentas,
superiores a 9.080,4 euros en el perodo impositivo de que se trate.
c) Que el o la descendiente no forme parte de otra unidad familiar en la que cualquiera de
sus miembros tenga rentas anuales, sin incluir las exentas, superiores a 9.080,4 euros.
d) Que el o la descendiente no presente, o est obligado a presentar, autoliquidacin
por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas correspondiente al perodo
impositivo de que se trate.

2.1.2. DEDUCCIN POR ASCENDIENTES

Cuanta
Por cada ascendiente que conviva de forma continua y permanente durante todo el ao
natural con la persona contribuyente se podr aplicar una deduccin de 279 euros.

312 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

A estos efectos, se asimilarn a la convivencia los supuestos en que la o el descendiente


satisfaga de su propio patrimonio cantidades a residencias donde la o el ascendiente
viva de forma continua y permanente durante todo el ao natural.

Requisitos
a) Que el o la ascendiente no tenga rentas anuales, sin incluir las exentas, superiores a
9.080,4 euros, en el perodo impositivo de que se trate.
b) Que el o la ascendiente no forme parte de una unidad familiar en la que cualquiera de
sus miembros tenga rentas anuales, sin incluir la exentas, superiores a 9.080,4 euros
en el perodo impositivo de que se trate.
c) Que el o la ascendiente no presente, o no est obligado a presentar, autoliquidacin
por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, en el perodo impositivo de
que se trate.

Prorrateo de la deduccin
a) Cuando los y las ascendientes convivan con varios o varias descendientes del mismo
grado (por ejemplo, hijos e hijas), esta deduccin se prorratear y practicar por
partes iguales en la autoliquidacin de cada uno de ellos o ellas.
b) Cuando los y las ascendientes convivan con descendientes con los que tengan
distinto grado de parentesco (hijos e hijas y nietos y nietas), slo tendrn derecho a
esta deduccin los y las descendientes de grado ms prximo (hijos e hijas), que la
prorratearn y practicarn por partes iguales entre ellos o ellas.
c) Si ninguno de los y las descendientes ms prximos obtiene rentas anuales, sin
incluir las exentas, superiores a 9.080,4 euros, la deduccin pasar a los o las des-
cendientes de grado ms lejano.
d) Tratndose de ascendientes que vivan en centros residenciales, la deduccin se
practicar por los y las descendientes de grado ms prximo que acrediten, con la
correspondiente factura, haber satisfecho cantidades para sufragar los gastos de
estancia del o de la ascendiente en dichos centros. En los supuestos de existir varios
o varias descendientes de igual grado que sufraguen dichos gastos, la deduccin se
prorratear y practicar entre todos ellos o ellas por partes iguales.

2.1.3. DEDUCCIN POR EDAD (MAYORES DE 65 AOS)


a) Por cada contribuyente cuya base imponible sea igual o inferior a 20.000 euros se
aplicar segn la edad que le corresponda la siguiente deduccin:

Edad superior a: Deduccin (euros)

65 aos 334

75 aos 612

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 313


NDICE

b) Las personas contribuyentes mayores de 65 aos con una base imponible superior a
20.000 euros e inferior a 30.000 euros aplicarn una deduccin de 334 euros menos
el resultado de multiplicar por 0,0334 la cuanta resultante de minorar la base
imponible en 20.000.
Importe deduccin = 334 0,0334 (Base imponible 20.000)

c) Los y las contribuyentes mayores de 75 aos con una base imponible superior a
20.000 euros e inferior a 30.000 euros aplicarn una deduccin de 612 euros menos
el resultado de multiplicar por 0,0612 la cuanta resultante de minorar la base
imponible en 20.000.
Importe deduccin = 612 0,0612 (Base imponible 20.000)

A estos efectos se considerar base imponible el importe resultante de sumar la base


imponible general y la base imponible del ahorro explicadas en el captulo XI de este
manual. Cuando la base imponible general arroje saldo negativo, se computar cero a
efectos del sumatorio citado anteriormente.
En los supuestos de tributacin conjunta esta deduccin se aplicar por cada
contribuyente que tenga edad superior a 65 o 75 aos y siempre que la base imponible
(conjunta) sea igual o inferior a 35.000 euros.

EJEMPLO 1:
Matrimonio formado por N y R:
- N ha cumplido 69 aos el 3 de mayo de 2015 y tiene una base imponible
en tributacin individual de 19.000 euros.
- R ha cumplido 76 aos el 4 de marzo de 2015 y tiene una base imponible
en tributacin individual de 9.900 euros.
La base imponible si su opcin de tributacin es conjunta asciende a 28.900
euros.

SOLUCIN:
Clculo de la deduccin por edad

Tributacin individual Tributacin conjunta

N: Importe de deduccin = 334 e


Importe de deduccin: 334 + 612 = 946 e
R: Importe de deduccin = 612 e

314 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

EJEMPLO 2:
El mismo supuesto anterior pero considerando que la base imponible
individual de N es de 19.000 euros, la base imponible individual de R es
de 18.100 euros y la base imponible en tributacin conjunta es de 37.100
euros.

SOLUCIN:
Clculo de la deduccin por edad

Tributacin individual Tributacin conjunta

N: Importe de deduccin = 334 e


No tienen derecho a deduccin ya que
la base imponible es superior a 35.000 e
(37.100 e)
R: Importe de deduccin = 612 e

2.1.4. DEDUCCIN POR ABONO DE ANUALIDADES POR ALIMENTOS


Las personas contribuyentes que, por decisin judicial, satisfagan anualidades por alimen-
tos a favor de sus hijos e hijas, tendrn derecho a la aplicacin de una deduccin del 15 por
100 de las cantidades abonadas por este concepto, con los siguientes lmites:
a) 175,5 euros anuales por la primera o primero de los hijos/as.
b) 217,2 euros anuales por la segunda o segundo de los hijos/as.
c) 366,9 euros anuales por la tercera o tercero de los hijos/as.
d) 433,5 euros anuales por la cuarta o cuarto de los hijos/as.
e) 566,4 euros anuales por la quinta o quinto y por cada una o uno de los sucesivos.

EJEMPLO:
Un contribuyente divorciado tiene un hijo de 12 aos que convive con su
ex cnyuge (madre).
Segn el convenio regulador aprobado judicialmente debe satisfacer anual-
mente 1.600 euros en concepto de anualidades por alimentos a favor de su
hijo.

SOLUCIN:
Deducciones a las que tiene derecho:
- Por descendientes: 585/2 = 292,5 e
- Por anualidades por alimentos: 15% 1.600 (Lmite de 175,5 e) = 175,5 e

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 315


NDICE

2.1.5. DEDUCCIn POR DISCAPACIDAD O DEPENDENCIA

Cuanta
1. a) Por cada contribuyente y, en su caso, por el cnyuge o pareja de hecho, que sean
personas con dependencia o discapacidad se aplicar, adems de las deducciones
que procedan de acuerdo con lo sealado en los apartados anteriores, la deduccin
que, en funcin del grado de dependencia o discapacidad y de la necesidad de
ayuda de tercera persona, se seala a continuacin:

Grado de dependencia, discapacidad y necesidad Deduccin


de ayuda de tercera persona (euros)

Igual o superior al 33% e inferior al 65% de discapacidad 779

Igual o superior al 65% de discapacidad.


1.113
Dependencia moderada (grado I)

Igual o superior al 75% de discapacidad y obtener entre 15 y 39 puntos de


ayuda de tercera persona. 1.334
Dependencia severa (grado II)
Igual o superior al 75% de discapacidad y obtener 40 o ms puntos de ayuda
de tercera persona. 1.666
Gran dependencia (grado III)

El grado de dependencia, discapacidad y los puntos a que se refiere el apartado


anterior se medirn conforme a lo establecido en el Anexo I del Real Decreto
1971/1999, de 23 de diciembre y en el Real Decreto 174/2011, de 11 de febrero,
por el que se aprueba el baremo de valoracin de la situacin de dependencia
establecido por la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de Promocin de la Autonoma
Personal y Atencin a las personas en situacin de dependencia.
b) Por cada descendiente, ascendiente, o por cada pariente colateral hasta el cuarto grado
inclusive, cualquiera que sea su edad, que, conviviendo con la persona contribuyente,
y no teniendo, aquellos familiares, rentas anuales, sin incluir las exentas, superiores
al doble del salario mnimo interprofesional en el perodo impositivo de que se trate,
que sean personas con dependencia o discapacidad se aplicar la misma deduccin
que, en funcin del grado de dependencia o discapacidad y de la necesidad de ayuda
de tercera persona, se ha sealado en la letra a) de este punto 1.
Proceder esta deduccin, asimismo, cuando la persona afectada por la
discapacidad o dependencia est vinculada a la persona contribuyente por razones
de tutela o acogimiento formalizado ante la Entidad Pblica con competencia en
materia de proteccin de menores, y se produzca la circunstancia de nivel de
renta sealado con anterioridad (no tener rentas anuales, sin incluir las exentas,
superiores al doble del salario mnimo interprofesional).
2. Por cada persona de edad igual o superior a 65 aos que, no estando incluida en
la relacin de familiares o asimilados contemplados en el apartado anterior, tenga

316 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

ingresos inferiores al doble del salario mnimo interprofesional, sin incluir las rentas
exentas, y conviva con la persona contribuyente, se aplicarn las deducciones
establecidas en el punto 1 anterior, atendiendo al grado de dependencia o discapacidad
y de la necesidad de ayuda de tercera persona.

Acreditacin de la condicin de persona discapacitada o dependiente


a) La condicin de persona discapacitada podr acreditarse por cualquiera de los medios
de prueba admitidos en derecho.
Se considerar acreditada dicha condicin cuando:
- Sea certificada por el rgano competente de la Diputacin Foral, por el Instituto de
Mayores y Servicios Sociales o por el rgano correspondiente de las Comunidades
Autnomas.
- Se perciba prestacin reconocida por la Seguridad Social o por el Rgimen Especial
de Clases Pasivas, como consecuencia de incapacidad permanente siempre
que para su reconocimiento se exija el grado de minusvala o de discapacidad
requerido en cada caso.
En particular, se considerar acreditado un grado de discapacidad igual o superior
al 33 por 100 en el caso de los pensionistas de la Seguridad Social que tengan
reconocida una pensin de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez y
en el caso de pensionistas de clases pasivas que tengan reconocida una pensin de
jubilacin o de retiro por incapacidad permanente para el servicio o inutilidad.
En todo caso, la declaracin judicial de incapacidad por las causas establecidas
en el Cdigo Civil determinar la aplicabilidad de las disposiciones especficas del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas previstas a favor de las personas
discapacitadas con grado de minusvala igual o superior al 65 por 100.
b) Tendr la condicin de persona en situacin de dependencia, aquella persona cuya si-
tuacin de dependencia haya sido reconocida en virtud de lo previsto en el Real Decreto
174/2011, de 11 de febrero, por el que se aprueba el baremo de valoracin de la situa-
cin de dependencia establecido por la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de promocin
de la autonoma personal y atencin a las personas en situacin de dependencia.
La condicin de persona en situacin de dependencia y su grado de dependencia
se debern justificar mediante certificacin del rgano competente de la Diputacin
Foral, del Instituto de Mayores y Servicios Sociales o del rgano correspondiente de
las Comunidades Autnomas.
Para aplicar la deduccin por discapacidad o dependencia deber acreditarse que las
circunstancias determinantes de la discapacidad o dependencia concurren en la fecha
de devengo del Impuesto.
No obstante, cuando se trate de discapacidades o situaciones de dependencia en las
que conste expresamente su carcter permanente, o en las que su calificacin tenga
un plazo de validez en el que est comprendida la fecha de devengo del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas, no se exigir que el documento acreditativo de
discapacidad o situacin de dependencia se refiera a la fecha de devengo.

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 317


NDICE

Opcin
Cuando la persona con discapacidad o dependencia presente autoliquidacin por el
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas podr optar entre aplicarse en su
totalidad la deduccin o que se la practique en su totalidad la persona contribuyente de
quien dependa.
En el caso de que se opte por esta segunda posibilidad y la persona con discapacidad o
dependencia dependa de varias personas contribuyentes, la deduccin se prorratear y
practicar por partes iguales por cada una de estas personas contribuyentes.
La mencionada opcin se realizar al presentar la autoliquidacin. La opcin ejercitada
para un perodo impositivo podr ser modificada con posterioridad, hasta la fecha de
finalizacin del perodo voluntario de declaracin del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas o hasta la fecha en que se practique liquidacin provisional por parte
de la Administracin tributaria, si esta fuera anterior.

CASO PRCTICO:
El matrimonio formado por D. Toms y Da. Miren convive con los siguien-
tes descendientes y ascendientes:
a) Hijo de 23 aos, en situacin de desempleo, ha percibido unos ingresos
en 2015 de 7.800 euros. Est casado y su cnyuge no percibe ingresos y
tienen una hija de 2 aos.
b) Hijo de 19 aos, es estudiante y no obtiene rentas anuales.
c) Hija de 16 aos que ha percibido unos ingresos brutos anuales en 2015 de
9.200 euros.
d) La madre de Da. Miren de 76 aos que percibe una pensin de viudedad
que en 2015 ha ascendido a 6.400 euros. En mayo de 2016 ha presentado
su autoliquidacin del IRPF correspondiente al ejercicio 2015.
e) Un to de D. Toms, discapacitado, percibe una prestacin del INSS en
concepto de incapacidad permanente absoluta por importe de 12.000
euros. No presenta autoliquidacin del IRPF.

SOLUCIN:
N. de descendientes deducibles: 3.
a) El hijo casado y la nieta dan derecho a deduccin. Son descendientes
deducibles ya que ningn miembro de la unidad familiar a la que pertenecen
ha obtenido rentas superiores a 9.080,4 euros (SMI para 2015).
Deduccin por primer descendiente: 585 e
Deduccin por tercera descendiente (nieta): 1.223 e

318 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

Deduccin por menores de 6 aos: 335 e


b) Da derecho a deduccin.
Deduccin por segundo descendiente: 724 e
c) No da derecho a deduccin, al haber superado sus rentas anuales la
cantidad de 9.080,4 euros.
d) La madre no da derecho a deduccin porque a pesar de que sus ingresos
no superan los 9.080,4 euros, ha presentado autoliquidacin de IRPF por
el ejercicio 2015.
e) El to de D. Toms da derecho a la deduccin por discapacidad.
Deduccin por discapacidad: 1.113 e

2.2. DEDUCCIN POR APORTACIONES REALIZADAS AL PATRIMONIO


PROTEGIDO DE LA PERSONA CON DISCAPACIDAD
Las personas contribuyentes podrn aplicar una deduccin del 30 por 100, con el lmite
anual mximo de 3.000 euros, por las aportaciones al patrimonio protegido de la persona
con discapacidad, regulado en la Ley 41/2003, de 18 de noviembre, de proteccin
patrimonial de las personas con discapacidad y de modificacin del Cdigo Civil, de la
Ley de Enjuiciamiento Civil y de la Normativa Tributaria con esta finalidad.
Esta ley tiene por objeto regular nuevos mecanismos de proteccin de las personas
con discapacidad, centrados en un aspecto esencial de esta proteccin, cual es el
patrimonial. El objeto inmediato es la regulacin de una masa patrimonial, el patrimonio
especialmente protegido de las personas con discapacidad, la cual queda inmediata y
directamente vinculada a la satisfaccin de las necesidades vitales de una persona con
discapacidad, favoreciendo la constitucin de este patrimonio y la aportacin a ttulo
gratuito de bienes y derechos a la misma.
Esta deduccin se podr aplicar por las personas contribuyentes que tengan con la
persona con discapacidad una relacin de parentesco en lnea directa o colateral, hasta el
tercer grado inclusive, as como por el o la cnyuge o pareja de hecho de la persona con
discapacidad o por aquellos o aquellas que lo tuvieran en rgimen de tutela o acogimiento.
En ningn caso darn derecho a la aplicacin de esta deduccin las aportaciones
efectuadas por la propia persona con discapacidad titular del patrimonio protegido.
Tratndose de aportaciones no dinerarias se tomar como importe de la aportacin el
que resulte de lo previsto en la Norma Foral 1/2004, de 24 de febrero, del rgimen fiscal
de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y que se
explicar en el apartado de Deduccin por donativos de este captulo.
Las adquisiciones de bienes y derechos que correspondan a las aportaciones al
patrimonio protegido de la persona con discapacidad, estarn exentas en el Impuesto
sobre Sucesiones y Donaciones.

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 319


NDICE

2.3. DEDUCCIONES POR VIVIENDA HABITUAL


2.3.1. DEDUCCIN POR ALQUILER DE VIVIENDA HABITUAL
Las personas contribuyentes que satisfagan durante el perodo impositivo cantidades por
el alquiler de su vivienda habitual podrn aplicar una de las dos siguientes deducciones:
a) El 20 por 100 de las cantidades satisfechas en el perodo impositivo con el lmite de
deduccin de 1.600 euros anuales.
b) El 25 por 100 de las cantidades satisfechas en el perodo impositivo con un lmite
de deduccin de 2.000 euros anuales cuando se trate de contribuyentes en los que
concurra cualquiera de las siguientes circunstancias:
- Que la persona contribuyente sea menor de 30 aos.
- Que la persona contribuyente sea titular de familia numerosa.
A los efectos de esta deduccin para la determinacin de la edad de la persona
contribuyente y de la titularidad de la familia numerosa se atender a la situacin
existente a la fecha de devengo del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas
(31 de diciembre).
A estos efectos, de las cantidades satisfechas se restar el importe de las subvenciones
que la persona contribuyente hubiese, en su caso, recibido para el alquiler de vivienda
que resulten exentas en aplicacin de la normativa reguladora del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Fsicas.
En el supuesto de que se opte por la tributacin conjunta y existan varias personas con
derecho a aplicar esta deduccin, unas con edad inferior y otras con edad superior a 30
aos, se aplicar el porcentaje y el lmite de deduccin establecidos en la letra b) anterior
(25 por 100 y 2.000 euros anuales).
En los supuestos en los que, por decisin judicial, se hubiera establecido la obligacin
de pagar el alquiler de la vivienda familiar a cargo exclusivo de la persona contribuyente,
ste tendr derecho a practicar en su autoliquidacin la deduccin por alquiler de vivienda.
Si tal obligacin correspondiera a ambas personas contribuyentes, la deduccin se
prorratear entre ellas y se practicar en la autoliquidacin de cada uno en la proporcin
que corresponda, con el porcentaje y el lmite de deduccin establecidos en la letra a)
anterior (20 por 100 y 1.600 euros anuales) salvo que cumplan los requisitos establecidos
en la letra b), en cuyo caso tendrn derecho a aplicar el porcentaje y el lmite de deduccin
establecidos en la letra b) de este apartado (25 por 100 y 2.000 euros anuales).

2.3.2 DEDUCCIN POR ADQUISICIN DE VIVIENDA HABITUAL

Concepto de vivienda habitual


Con carcter general, se entiende por vivienda habitual aquella edificacin en la que la
persona contribuyente resida durante un plazo continuado de, al menos, tres aos. Si la
vivienda deja de constituir la vivienda habitual antes de finalizar dicho plazo, se pierden
las deducciones practicadas por este motivo.

320 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

No obstante, se entender que la vivienda tuvo el carcter de habitual cuando, a pesar de


no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento de la persona contribuyente
o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales
como la inadecuacin de la vivienda al grado de discapacidad de la persona contribuyente
o de un o una ascendiente, descendiente, cnyuge o pareja de hecho, que conviva con la
persona contribuyente, o de alguna persona que genere el derecho a practicar la deduc-
cin de la cuota ntegra del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, celebracin
del matrimonio, separacin matrimonial, extincin de la pareja de hecho, traslado laboral,
obtencin del primer empleo o de otro empleo, circunstancias de carcter econmico que
impidan satisfacer el pago de la vivienda en el citado plazo, u otras circunstancias anlogas
justificadas.
No formarn parte del concepto de vivienda habitual los jardines, parques, piscinas e
instalaciones deportivas, los garajes y, en general, los anexos o cualquier otro elemento
que no constituya la vivienda propiamente dicha, excepto en los casos en que los
mismos formen con la vivienda una finca registral nica.
En los supuestos en los que los miembros de la unidad familiar sean titulares de ms
de un bien inmueble urbano se entender que slo uno de ellos tiene la consideracin
de vivienda habitual. A tal efecto, tendr esta consideracin aqulla en la que la unidad
familiar tenga su principal centro de intereses vitales, relaciones personales, sociales y
econmicas.

Plazo de ocupacin
Para que una vivienda constituya la residencia habitual de la persona contribuyente
debe ser habitada de manera efectiva y con carcter permanente por la propia persona
contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisicin
o terminacin de las obras.
No obstante, se entender que la vivienda no pierde el carcter de habitual cuando se
produzcan las siguientes circunstancias:
a) Cuando se produzca el fallecimiento de la persona contribuyente o concurran otras
circunstancias que necesariamente impidan la ocupacin de la vivienda, en los trmi-
nos previstos anteriormente.
b) Cuando la persona contribuyente disfrute de vivienda habitual por razn de cargo o
empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilizacin, en cuyo caso el plazo de
doce meses antes indicado comenzar a contarse a partir de la fecha del cese en el
cargo o empleo.
En el caso de habilitacin de locales como vivienda, el plazo de doce meses referido
en el primer prrafo de este apartado empezar a computar a partir de la fecha del
otorgamiento de la licencia de primera utilizacin u ocupacin.
Cuando sean de aplicacin las excepciones previstas en los prrafos anteriores, la deduc-
cin por adquisicin de vivienda habitual se practicar hasta el momento en que se den
las circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda o impidan la ocupa-
cin de la misma, salvo cuando la persona contribuyente disfrute de vivienda habitual por

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 321


NDICE

razn de cargo o empleo, en cuyo caso podr seguir practicando deducciones por este
concepto mientras se mantenga dicha situacin y la vivienda no sea objeto de utilizacin.
A estos efectos se asimilarn los supuestos en que la persona contribuyente perciba
cantidades para compensar la necesidad de vivienda y adems la vivienda adquirida no
se encuentre utilizada por personas ajenas a su unidad familiar.

Concepto de adquisicin de vivienda habitual.


Se asimilan a la adquisicin de vivienda habitual los siguientes supuestos:
a) Ampliacin de vivienda, cuando se produzca el aumento de su superficie habitable,
mediante cerramiento de parte descubierta o por cualquier otro medio, de forma
permanente y durante todas las pocas del ao.
b) Construccin, cuando la persona contribuyente satisfaga directamente los gastos
derivados de la ejecucin de las obras, o entregue cantidades a cuenta al/a la
promotor/a de aqullas, siempre que finalicen en un plazo no superior a cuatro aos
desde el inicio de la inversin.

Ampliacin del plazo para la construccin


Si como consecuencia de concurso judicialmente declarado, el o la promotora no
finalizase las obras de construccin antes de transcurrir el plazo de cuatro aos o no
pudiera efectuar la entrega de las viviendas en el mismo plazo, dicho plazo quedar
ampliado en otros cuatro aos.
En estos casos, el plazo de doce meses mencionado comenzar a contarse a partir
de la entrega.
Para que la ampliacin del plazo surta efecto, la persona contribuyente deber
acompaar a la autoliquidacin del perodo impositivo en que se hubiese incumplido
el plazo inicial, tanto los justificantes que acrediten sus inversiones en vivienda como
cualquier otro documento justificativo de haberse producido alguna de las referidas
situaciones.
En estos supuestos, la persona contribuyente no estar obligada a efectuar ingreso
alguno por razn del incumplimiento del plazo general de cuatro aos de finalizacin
de las obras de construccin.
Cuando por otras circunstancias excepcionales no imputables a la persona
contribuyente y que supongan paralizacin de las obras, no puedan stas finalizarse
antes de transcurrir el plazo de cuatro aos, la persona contribuyente podr solicitar,
dentro del mes siguiente a la fecha del incumplimiento del plazo de cuatro aos, a la
Administracin tributaria la ampliacin del plazo.
En la solicitud debern figurar tanto los motivos que han provocado el incumplimiento
del plazo como el perodo de tiempo que se considera necesario para finalizar las
obras de construccin, el cual no podr ser superior a cuatro aos.
A efectos de lo sealado en el prrafo anterior, la persona contribuyente deber
aportar la justificacin correspondiente.

322 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

A la vista de la documentacin aportada la Administracin tributaria decidir tanto sobre


la procedencia de la ampliacin solicitada, como con respecto al plazo de ampliacin, el
cual no tendr que ajustarse necesariamente al solicitado por la persona contribuyente.
Se entendern desestimadas las solicitudes de ampliacin que no fuesen resueltas
expresamente en el plazo de tres meses.
La ampliacin que se conceda comenzar a contarse a partir del da inmediato
siguiente a aqul en que se produzca el incumplimiento.
c) La adquisicin del derecho de superficie del inmueble que vaya a constituir su vivienda
habitual, cuando el mismo se haya constituido sobre un suelo de titularidad pblica.
d) Las obras e instalaciones de adecuacin que se efecten en la vivienda habitual, as
como las de modificacin de los elementos comunes del edificio que sirvan de paso
necesario entre la finca urbana y la va pblica, tales como escaleras, ascensores, pasillos,
portales o cualquier otro elemento arquitectnico, o las necesarias para la aplicacin de
dispositivos electrnicos que sirvan para superar barreras de comunicacin sensorial o
de promocin de seguridad de las personas discapacitadas o dependientes.
Asimismo, se incluyen dentro de este concepto las obras e instalaciones de
adecuacin que se efecten en viviendas ocupadas a ttulo de persona arrendataria,
subarrendataria o usufructuaria por alguna de las personas sealadas .
Las obras e instalaciones de adecuacin debern ser certificadas por el rgano
competente de la Diputacin Foral, por el Instituto de Mayores y Servicios Sociales
o por el rgano correspondiente de las Comunidades Autnomas como necesarias
para la accesibilidad y comunicacin sensorial que facilite el desenvolvimiento digno
y adecuado de las personas con discapacidad o en situacin de dependencia.
Las mencionadas obras debern efectuarse por la persona contribuyente
discapacitada o dependiente, por la persona contribuyente que conviva con un o
una ascendiente, descendiente, cnyuge o pareja de hecho, que tengan la condicin
de persona discapacitada o dependiente, por la persona contribuyente que conviva
con una persona discapacitada o dependiente que le origine el derecho a aplicar la
deduccin por discapacidad o dependencia, as como por las personas copropietarias
obligadas a abonar las obras de modificacin de los elementos comunes de su
vivienda habitual.
e) Rehabilitacin. Se considerar rehabilitacin aquellas obras realizadas por la persona
propietaria en su vivienda habitual, cuando haya sido dictada resolucin calificando
o declarando a las mismas como actuacin protegida en virtud de lo dispuesto en
el Decreto del Gobierno Vasco 317/2002, de 30 de diciembre, sobre actuaciones
protegidas de rehabilitacin del patrimonio urbanizado y edificado o, en su caso,
haya sido calificada como actuacin protegible de conformidad con el Real Decreto
2066/2008, de 12 de diciembre, o normas anlogas que lo sustituyan.
A los efectos de lo previsto en el prrafo anterior, tienen tambin la consideracin
de obras realizadas en su vivienda habitual por la persona propietaria, las ejecutadas
en un local de su propiedad con el fin de habilitarlo como vivienda, siempre que la
misma vaya a constituir su vivienda habitual.

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 323


NDICE

f) Cuenta vivienda. La denominada cuenta vivienda es una modalidad de inversin


en vivienda habitual que genera el derecho a deduccin antes de la compra de la
vivienda y a costa de la futura inversin en aquella.
Se considera que se han destinado a la adquisicin de la vivienda habitual, las
cantidades que se depositen en entidades de crdito, en cuentas separadas de
cualquier otro tipo de imposicin, y siempre que las cantidades que hayan generado
el derecho a deduccin se destinen, antes del transcurso de seis aos a partir de la
fecha de apertura de la cuenta, a la adquisicin (y conceptos asimilados) de la vivienda
habitual. No obstante, no se considera que se haya destinado a la adquisicin de
vivienda la mera imposicin en otra cuenta vivienda de las cantidades depositadas.
Las cantidades depositadas en la cuenta vivienda en los trminos establecidos en el
prrafo anterior darn derecho a la prctica de la deduccin prevista en este apartado.
La persona contribuyente solamente puede mantener una cuenta con esta finalidad,
que adems deber identificarse separadamente en la autoliquidacin del Impuesto,
consignando al menos los siguientes datos:
- Entidad en la que se ha abierto la cuenta.
- Nmero de cuenta.
- Fecha de apertura de la cuenta.
- Incremento del saldo de la cuenta correspondiente al ejercicio.
Las cantidades depositadas en las cuentas, que hayan generado el derecho a
deduccin, no podrn volver a ser objeto de deduccin cuando se destinen a la
adquisicin o rehabilitacin de la vivienda habitual.
Se pierde el derecho a la deduccin:
- Cuando se disponga de cantidades depositadas que hayan generado derecho
a deduccin para fines diferentes de la adquisicin de su vivienda habitual y no
se repongan o no se aporten ntegramente a otra cuenta de la misma o de otra
entidad de crdito con anterioridad al devengo del impuesto. En caso de disposicin
parcial se entiende que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas.
- Cuando transcurran seis aos desde la apertura de la cuenta, sin que las cantidades
que hayan generado el derecho a deduccin se hayan destinado a la adquisicin
de vivienda habitual.
No se entender incumplido el requisito de destino del importe de la cuenta
vivienda a la adquisicin o rehabilitacin de la vivienda habitual en el supuesto de
fallecimiento la persona contribuyente antes de la finalizacin del plazo de 6 aos.
- Cuando la posterior adquisicin de la vivienda no cumpla las condiciones que
determinen el derecho a la deduccin por este concepto.
En el caso que se perdiera el derecho a las deducciones practicadas, la persona
contribuyente deber sumar a la cuota del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas devengada en el ejercicio en el que se incumplen los requisitos establecidos,
las cantidades deducidas ms los correspondientes intereses de demora.

324 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

No constituyen adquisicin de vivienda a efectos de deduccin las cantidades destinadas a:


a) Conservacin y reparacin, entendiendo como tales las efectuadas regularmente con
el fin de mantener el uso normal de los bienes materiales (pintura, revoco o arreglo de
instalaciones), y los de sustitucin de elementos como instalaciones de calefaccin,
ascensor, puertas de seguridad u otros.
b) Las mejoras.
c) La adquisicin de garajes, jardines, parques, piscinas e instalaciones deportivas o
cualquier otro elemento que no constituya la vivienda propiamente dicha, excepto
en los casos en que se adquieran conjuntamente con la vivienda y formen una finca
registral nica.

Abono de cantidades destinadas a la vivienda familiar por decisin judicial


En los supuestos en que, por decisin judicial, se hubiera establecido la obligacin de
satisfacer, por la vivienda familiar, alguna de las cantidades sealadas como adquisicin
de vivienda habitual a cargo exclusivo de la persona contribuyente, sta tendr derecho
a practicar en su autoliquidacin la deduccin.
Si tal obligacin correspondiera a ambas personas contribuyentes, la deduccin se pro-
rratear entre ellas y se practicar en la autoliquidacin de cada una en la proporcin que
corresponda, con los porcentajes y el lmite que a continuacin se detallan.

Importe de la deduccin por adquisicin de vivienda habitual


a) Regla general
Las personas contribuyentes podrn aplicar una deduccin del 18 por 100 de las
cantidades invertidas en la adquisicin de vivienda habitual durante el perodo impo-
sitivo, incluidos los gastos originados por dicha adquisicin que hayan corrido a su
cargo.
Asimismo, podrn aplicar una deduccin del 18 por 100 de los intereses satisfechos
en el perodo impositivo por la utilizacin de capitales ajenos para la adquisicin de
dicha vivienda habitual, incluidos los gastos originados por la financiacin ajena que
hayan corrido a su cargo (comisiones, gastos de registro de hipoteca).
De las cantidades citadas en los prrafos anteriores se restar el importe de las sub-
venciones que la persona contribuyente hubiese, en su caso, recibido para la compra
o rehabilitacin de la vivienda que resulten exentas en aplicacin de la normativa
reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
b) Regla especial
Los porcentajes establecidos en la letra a) anterior sern del 23 por 100, salvo para
las cantidades depositadas en cuenta vivienda, en los siguientes supuestos:
- Contribuyentes que tengan una edad inferior a 30 aos.
- Contribuyentes que sean titulares de familia numerosa.
Para la determinacin de la edad de la persona contribuyente y de la titularidad de

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 325


NDICE

familia numerosa se atender a la situacin existente a la fecha de devengo del


impuesto.
Si se opta por la tributacin conjunta y existan varias personas con derecho a aplicar
esta deduccin, unas con edad inferior y otras con edad superior a 30 aos, se aplicar
para todas ellas el porcentaje del 23 por 100.

Lmite de deduccin
En la deduccin por adquisicin de vivienda habitual se establecen dos lmites: por un
lado, el lmite mximo anual de la deduccin y por otro lado, el lmite vinculado al crdito
fiscal de la persona contribuyente.
Lmite mximo anual
a) Regla general
La deduccin mxima anual ser de 1.530 euros.
b) Regla especial
La deduccin mxima anual ser de 1.955 euros, salvo para las cantidades depositadas
en cuenta vivienda, en los siguientes supuestos:
- Contribuyentes que tengan una edad inferior a 30 aos.
- Contribuyentes que sean titulares de familia numerosa.
En el supuesto de que se opte por la tributacin conjunta y existan varias personas
con derecho a aplicar la deduccin, unas con edad inferior y otras con edad superior
a 30 aos, se aplicar para ellas el lmite de 1.955 euros.
La deduccin mxima anual no podr superar las cantidades de 1.530 o 1.955 euros,
segn corresponda independientemente del nmero de miembros de la unidad
familiar, salvo en el caso de opcin por tributacin conjunta de las unidades familiares
a que se refiere el apartado 1 del artculo 98 de la Norma Foral del Impuesto sobre
la Renta de las Personas Fsicas, en que estos lmites se duplican. Por lo que, la
deduccin mxima anual se duplica en el caso de unidades familiares constituidas
por los o las cnyuges no separados o separadas legalmente, as como los miembros
de la pareja de hecho y, si los hubiere:
- Los y las hijas menores, con excepcin de los que, con el consentimiento de los
padres y de las madres, vivan independientes de stos o stas.
- Los y las hijas mayores de edad incapacitadas judicialmente sujetos a patria
potestad prorrogada o rehabilitada.

Lmite vinculado al crdito fiscal de la persona contribuyente


La suma de los importes deducidos por cada contribuyente por la adquisicin de vivienda
habitual y por los intereses satisfechos por la utilizacin de capitales ajenos para la
adquisicin de dicha vivienda habitual incluidos los gastos de financiacin ajena, a lo
largo de los sucesivos perodos impositivos, no podr superar la cifra de 36.000 euros
(Crdito fiscal).

326 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

La cifra de 36.000 euros se aplicar a todas las personas contribuyentes con


independencia del momento que hubieran adquirido la vivienda habitual. Se aplicar,
de igual modo, de forma individual a todas las personas contribuyentes que hubieran
adquirido en comn una vivienda habitual con anterioridad al 1 de enero de 2007.
El lmite de 36.000 euros se minorar:
a) En el resultado de aplicar el 15 por 100 al importe de las ganancias patrimoniales
exentas por reinversin obtenidas entre el 1 de enero de 1999 y 31 de diciembre de
2006.
b) En las cantidades que la persona contribuyente haya deducido en concepto de
inversin en vivienda habitual entre el 1 de enero de 1999 y 31 de diciembre de 2006
de acuerdo con lo establecido en la Norma Foral 10/98.
c) En el resultado de aplicar el 18 por 100 al importe de la ganancia patrimonial exenta
por reinversin obtenida a partir de 1 de enero de 2007.
d) En las cantidades que la persona contribuyente haya deducido en concepto de
adquisicin en vivienda habitual a partir de 1 de enero de 2007.
e) En el supuesto de que se transmita la vivienda habitual y se opte por la exencin por
reinversin de vivienda habitual, la persona contribuyente vendr obligada a imputar
en el ejercicio de la enajenacin de la misma, en primer lugar, el 18 por 100 de la
ganancia patrimonial exenta.

Crdito fiscal vivienda 36.000 e

() Crdito fiscal utilizado

-- 15% ganancia patrimonial exenta por


reinversin de 01/01/1999 a 31/12/2006

Crdito fiscal utilizado hasta 31/12/2006 -- Cantidades deducidas por inversin en


vivienda (no se incluye la financiacin) de
01/01/1999 a 31/12/2006 (incluida la cuenta
vivienda)

-- 18% ganancia patrimonial exenta por


reinversin obtenida a partir de 01/01/2007
Crdito fiscal utilizado desde 01/01/2007 -- Cantidades deducidas por adquisicin de
vivienda a partir de 01/01/2007 (incluida la
cuenta vivienda)

Crdito fiscal Pendiente = 36.000 e Crdito fiscal utilizado

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 327


NDICE

CASO PRCTICO I
Una contribuyente de 28 aos adquiere en 2015 su vivienda habitual en Ses-
tao. El valor que consta en escritura pblica es de 210.000 euros. Ha satis-
fecho en concepto del Impuesto sobre Transmisiones patrimoniales 12.600
euros. Los gastos notariales inherentes a la compra ascienden a 3.200 euros.
Para su financiacin ha solicitado un prstamo hipotecario cuyo nominal es de
140.000 euros. Los gastos financieros y notariales ascienden a 1.202 euros.
Durante el ejercicio ha satisfecho en concepto de amortizacin e intereses
del prstamo 2.500 y 3.000 euros, respectivamente.

SOLUCIN:
Valor adquisicin: 210.000 + 12.600 + 3.200 + 1.202 = 227.002 e
Prstamo solicitado: 140.000 e (Deducible 100%).
Inversin: Importe satisfecho en metlico + amortizacin del prstamo
Inversin: (227.002 140.000) + 2.500 = 89.502 e
Financiacin: Intereses prstamo deducible
Financiacin: 3.000 e
Deduccin: (Inversin + Financiacin) x 23%
Deduccin: (89.502 +3.000) x 23% = 21.275,46 e
Deduccin mxima anual: 1.955 e
Crdito fiscal pendiente (para sucesivos perodos impositivos): 36.000
1.955 = 34.045 e

CASO PRCTICO II
El matrimonio formado por el Sr. X de 42 aos y la Sra. Z de 34 aos
ha transmitido en mayo de 2015 su anterior vivienda habitual, titulares
al 50%, por un importe de 178.000 euros. La vivienda fue adquirida en
1997 y el precio de adquisicin ascendi a 57.000 euros. Se acogen a la
exencin por reinversin. El 1 de junio de 2014 adquieren para su sociedad
de gananciales otra vivienda habitual por importe de 288.900 euros (IVA
incluido). La minuta del Notario asciende a 5.100 euros. Para su financiacin
han solicitado un prstamo de 180.000 euros. La cantidad satisfecha en
concepto de amortizacin e intereses ha sido de 4.000 y 3.800 euros
respectivamente.
Las cantidades deducidas en ejercicios anteriores por el Sr. X y la Sra. Z
son:

328 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

Ejercicio Sr. X Sra. Z

1997 721 320

1998 270 270

1999 262 262

2000 245 245

2001 290 265

2002 260 260

2003 730 420

Total deducciones hasta 31/12/1998 991 590

Total deducciones a partir de 01/01/1999 1.787 1.452

SOLUCIN:
Ganancia patrimonial. Base del Ahorro
Valor transmisin: 178.000 e
Valor de adquisicin actualizado: 57.000 x 1,571 = 89.547 e
Ganancia patrimonial: 178.000 89.547 = 88.453 e (En tributacin individual
el 50% cada uno = 44.226,5 e).
Reinversin: 294.000 e (En tributacin individual el 50% cada uno =
147.000 e).
Ganancia patrimonial exenta: 88.453 e (En tributacin individual el 50%
cada uno = 44.226,5 e).
Valor adquisicin: 288.900 + 5.100 = 294.000 e
Prstamo solicitado: 180.000 e (Deducible 100%).
Inversin: Importe satisfecho en metlico + amortizacin del prstamo
Inversin: (294.000 180.000) + 4.000 = 118.000 e
Financiacin: Intereses prstamo deducible
Financiacin: 3.800 e
Tributacin individual Sr. X (42 aos)
Deduccin: (Inversin + Financiacin) x 18%
Deduccin: (118.000 + 3.800) x 50% x 18% = 10.962 e
Deduccin (mxima anual): 1.530 e

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 329


NDICE

Tributacin individual Sra. Z (34 aos)


Deduccin: (Inversin + Financiacin) x 18%
Deduccin: (118.000 + 3.800) x 50% x 18% = 10.962 e
Deduccin (mxima anual): 1.530 e

Tributacin conjunta
Deduccin: (Inversin + Financiacin) x 18%
Deduccin: (118.000 +3.800) x 18% = 21.924 e
Deduccin (mxima anual): 3.060 e (1.530 x 2) (Unidad familiar del artculo
98.1).

Crdito fiscal pendiente

Opcin de tributacin individual:

Sr. X Sra. Z

Crdito fiscal 36.000 e 36.000 e

() Crdito fiscal utilizado


hasta 31/12/2006
1.787 e 1.452 e
(Deducciones 1999 a
2003)

18% Ganancia exenta 18% Ganancia exenta


() Crdito fiscal utilizado 44.226,5 e = 7.960,77 e 44.226,5 e = 7.960,77 e
en 2015
Deduccin: 1.530 e Deduccin: 1.530 e

Crdito fiscal pendiente


24.722,23 e 25.057,23 e
(Diferencia)

Opcin de tributacin conjunta:


- Crdito fiscal pendiente Sr. X: 24.722,23 e =
(36.000 1.787 7.960,77 1.530)
- Crdito fiscal pendiente Sra. Z: 25.057,23 e =
(36.000 1.452 7.960,77 1.530)

330 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

2.4. DEDUCCIONES PARA EL FOMENTO DE LAS ACTIVIDADES


ECONMICAS

2.4.1. DEDUCCIN POR PARTICIPACIN DE LOS/AS TRABAJADORES/AS EN LA


EMPRESA
Los y las contribuyentes podrn aplicar una deduccin del 10 por 100 de las cantidades
satisfechas en metlico en el perodo impositivo, destinadas a la adquisicin o suscripcin
de acciones o participaciones en la entidad o en cualquiera del grupo de sociedades, en
la que prestan sus servicios como trabajadores/as.
Lmite mximo: 1.200 euros anuales.
Requisitos que deben cumplirse para la aplicacin de la deduccin:
a) Los valores no deben estar admitidos a negociacin en alguno de los mercados
regulados.
b) Las entidades deben tener la consideracin de microempresa, pequea o mediana
empresa, segn lo previsto en la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades.
c) En el caso de grupo de sociedades, previsto en el artculo 42 del Cdigo de Comercio,
tambin ser de aplicacin esta deduccin respecto de las acciones o participaciones
de cualquier sociedad que forme parte del grupo y que cumplan los requisitos
establecidos en las letras a) y b) anteriores.
d) La adquisicin o suscripcin debe derivarse de una oferta realizada a todas las
personas trabajadoras de las entidades, en igualdad de condiciones para todas ellas,
sin que suponga discriminacin para alguna o algunas de ellas.
e) Cada trabajador o trabajadora, conjuntamente con su cnyuge o pareja de hecho, y
familiares hasta el cuarto grado inclusive, no deben tener una participacin directa o
indirecta en la entidad o en cualquier otra del grupo, superior al 5 por 100.
f) Las acciones o participaciones que dan derecho a esta deduccin deben mantenerse
durante al menos cinco aos. El incumplimiento de este plazo motivar la obligacin
de ingresar las cantidades deducidas de forma indebida, con los correspondientes
intereses de demora. Este ingreso se realizar sumando la cantidad indebidamente
deducida a la cuota diferencial correspondiente al perodo impositivo en que se pro-
duzca el incumplimiento. No obstante, la persona contribuyente podr optar por rea-
lizar el ingreso de las cantidades indebidamente deducidas, con los correspondientes
intereses de demora, en un momento anterior.
Asimismo, los y las contribuyentes podrn aplicar una deduccin del 10 por 100 de las
cantidades satisfechas en metlico en el perodo impositivo, provenientes de prstamos
de Fondos constituidos por las Administraciones Pblicas Vascas, que se destinen a la
adquisicin o suscripcin de acciones o participaciones en la entidad o en cualquiera del
grupo de sociedades, en la que prestan sus servicios como trabajadores.
Lmite mximo: 6.000 euros anuales.
Requisitos que deben cumplirse para la aplicacin de la deduccin:

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 331


NDICE

a) Los valores objeto de adquisicin o suscripcin no deben estar admitidos a


negociacin en los mercados regulados.
b) Las entidades a las que pertenezcan los valores objeto de deduccin deben tener la
consideracin de microempresa, pequea o mediana empresa, segn lo previsto en
la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades.
A los efectos de lo previsto en el apartado 3 del artculo 117 de la Norma Foral General
Tributaria del Territorio Histrico de Bizkaia, para poder practicar las deducciones recogidas
en este apartado, es preciso que la persona contribuyente opte expresamente por su
aplicacin al presentar la autoliquidacin del ejercicio al que correspondan.

Deduccin por Participacin de los/as Trabajadores/as en la Empresa

Adquisicin o suscripcin de acciones o participaciones en la entidad o en cualquiera del


grupo de sociedades, en la que el o la contribuyente presta sus servicios como trabajador/a.

1. Cantidades satisfechas en metlico (CSM)

Deduccin = 0,1 x CSM Lmite anual mximo deduccin = 1.200 e


2. Cantidades satisfechas en metlico provenientes de Fondos constituidos por las
Administraciones Pblicas Vascas (FAPV)
Deduccin = 0,1 x FAPV Lmite anual mximo deduccin = 6.000 e

2.4.2. DEDUCCIN POR DEPSITOS EN ENTIDADES DE CRDITO PARA LA INVER-


SIN EN EL INICIO DE UNA ACTIVIDAD ECONMICA
La Disposicin Transitoria Vigesimoprimera de la Norma Foral 13/2013, del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas, establece un rgimen transitorio para la deduc-
cin por depsitos en entidades de crdito para la inversin en el inicio de una actividad
econmica, deduccin que se encontraba regulada en el artculo 92 de la anterior nor-
mativa reguladora del IRPF (Norma Foral 6/2006). De acuerdo con esta disposicin, los
y las contribuyentes que con anterioridad a 1 de enero de 2014 hubieran depositado
cantidades en cuentas de entidades de crdito destinadas a la realizacin de los gastos
e inversiones necesarios para el inicio de una actividad econmica, segn lo establecido
en el artculo 92 de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Fsicas, siempre que en dicha fecha no hubiera transcurrido el
plazo de tres aos desde la apertura de la cuenta, podrn seguir aplicando dicha deduc-
cin en los trminos previstos en el citado precepto.
De acuerdo con la anterior regulacin, ser aplicable una deduccin del 10 por 100, con
el lmite anual mximo de 2.000 euros, de las cantidades depositadas en cuentas de
entidades de crdito siempre que las cantidades que hayan generado el derecho a la
deduccin se destinen exclusivamente, antes del transcurso de tres aos, a partir de la
fecha de apertura de la cuenta, a la realizacin de los gastos e inversiones necesarios
para el inicio de una actividad econmica.

332 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

A efectos de esta deduccin tendrn la consideracin de gastos o inversiones necesarios


para el inicio de una actividad econmica los siguientes:
a) Los gastos e inversiones realizados por el/la contribuyente para el desempeo de una
actividad econmica ejercida de manera personal, habitual y directa, en los trminos
establecidos en el artculo 24 de la Norma Foral del impuesto.
b) La suscripcin de participaciones de entidades de nueva creacin sujetas al Impuesto
sobre Sociedades.
Para la aplicacin de la presente deduccin ser necesario el cumplimiento de los
requisitos que se relacionan a continuacin:
a) Que el/la contribuyente no haya ejercido, directa o indirectamente, con anterioridad
la actividad econmica de que se trate.
b) Que, en el supuesto de materializar los pagos dinerarios en suscripcin de participa-
ciones en entidades, concurran las siguientes condiciones:
- Que la entidad realice efectivamente una actividad econmica.
- Que el/la contribuyente participe directamente en el capital social de la entidad, al
menos, en el 20 por 100.
- Que el/la contribuyente ejerza efectivamente funciones de direccin en la
misma o tenga un contrato laboral a jornada completa, percibiendo por ello una
remuneracin que represente ms del 50 por 100 del importe de la base imponible
del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
- Que la entidad no tenga la consideracin de sociedad patrimonial, en virtud de lo
dispuesto en la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades.
c) Que en el plazo de tres aos se comience efectivamente la realizacin habitual de
entregas de bienes y prestaciones de servicios en que consista el desarrollo de la
actividad econmica de que se trate.
Sin embargo, cuando se trate de cuentas en las que el plazo mencionado finalice entre
el 1 de enero de 2010 y el 31 de diciembre de 2011, el plazo para proceder a materializar
las cantidades depositadas en cuentas de crdito para la inversin en el inicio de una
actividad econmica ser de cinco aos contados a partir de la fecha de su apertura.
Durante estos dos aos adicionales, la persona contribuyente podr continuar realizando
aportaciones a la cuenta y podr seguir practicando deduccin sobre las mismas.
El disfrute de la presente deduccin se efectuar una nica vez por cada contribuyente.

2.4.3. DEDUCCIN POR INVERSIN EN EMPRESAS DE NUEVA O RECIENTE CREA-


CIN
Los y las contribuyentes podrn aplicar una deduccin del 20 por 100 de las cantidades
satisfechas en el ejercicio por la suscripcin de acciones o participaciones en empresas
de nueva o reciente creacin, pudiendo, adems de la aportacin temporal al capital,
aportar sus conocimientos empresariales o profesionales adecuados para el desarrollo
de la entidad en la que invierten, en los trminos que establezca el acuerdo de inversin
entre la persona contribuyente y la entidad.

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 333


NDICE

La base mxima de deduccin ser de 50.000 euros anuales y estar formada por el
valor de adquisicin de las acciones o participaciones suscritas. Asimismo, la cantidad
mxima anual deducible no podr exceder del 10 por 100 de la base liquidable del
impuesto correspondiente al o a la contribuyente.
Las cantidades no deducidas por superarse los lmites concretados en el prrafo anterior,
podrn aplicarse, respetando los mismos, en las autoliquidaciones de los perodos
impositivos que concluyan en los cinco aos inmediatos y sucesivos.
Para la aplicacin de la deduccin deben cumplirse las condiciones que se relacionan a
continuacin:
a) Las acciones o participaciones de la entidad debern adquirirse por la persona
contribuyente bien en el momento de la constitucin de aqulla o mediante
ampliacin de capital efectuada en los tres aos siguientes a dicha constitucin y
permanecer en su patrimonio durante un plazo superior a tres aos e inferior a doce
aos.
b) La participacin directa o indirecta del o de la contribuyente, junto con la que posean
en la misma entidad su cnyuge o pareja de hecho o cualquier persona unida al o a la
contribuyente por vnculo de parentesco, en lnea recta o colateral, por consanguinidad
o afinidad, hasta el segundo grado incluido, no puede ser, durante ningn da de los
aos naturales de tenencia de la participacin, superior al 40 por 100 del capital social
de la entidad o de sus derechos de voto.
c) Que no se trate de acciones o participaciones en una entidad a travs de la cual
se ejerza la misma actividad que se vena ejerciendo anteriormente mediante otra
titularidad.
Asimismo, la entidad cuyas acciones o participaciones se adquieren deber cumplir los
requisitos siguientes:
a) Revestir la forma de Sociedad Annima, Sociedad de Responsabilidad Limitada, Coo-
perativa, Sociedad Annima Laboral o Sociedad de Responsabilidad Limitada Laboral,
en los trminos previstos en el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital,
aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio y en la Ley 4/1997, de 24
de marzo, de Sociedades Laborales y no estar admitida a negociacin en ningn mer-
cado organizado. Este requisito deber cumplirse durante todos los aos de tenencia
de la accin o participacin.
b) Ejercer una nueva actividad econmica que cuente con los medios personales y
materiales para el desarrollo de la misma. No se considerar cumplido este requisito
respecto de las sociedades patrimoniales, las creadas como consecuencia de una
operacin de fusin, escisin, aportacin de activos, cesin global del activo y pasivo,
aportaciones de ramas de actividad, agrupaciones de inters econmico, uniones
temporales de empresas y cualquier otra forma u operacin que no implique de
forma real y efectiva la aparicin de una nueva actividad econmica.
c) El importe de la cifra de los fondos propios de la entidad no podr ser superior a
400.000 euros en el inicio del perodo impositivo de la misma en que la persona
contribuyente adquiera las acciones o participaciones. Cuando la entidad forme parte

334 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

de un grupo de sociedades en el sentido del artculo 42 del Cdigo de Comercio,


con independencia de la residencia y de la obligacin de formular cuentas anuales
consolidadas, el importe de los fondos propios se referir al conjunto de las entidades
pertenecientes a dicho grupo.
El incumplimiento de las condiciones y requisitos comentados para la aplicacin de la
deduccin motivar la obligacin de ingresar las cantidades deducidas de forma indebida,
con los correspondientes intereses de demora. Este ingreso se realizar sumando la
cantidad procedente a la cuota diferencial correspondiente al perodo impositivo en que
se produzca el incumplimiento. No obstante, la persona contribuyente podr optar por
realizar el ingreso de las cantidades indebidamente deducidas, con los correspondientes
intereses de demora, en un momento anterior.
Para la prctica de la deduccin ser necesario obtener una certificacin expedida por la
entidad cuyas acciones o participaciones se hayan adquirido, indicando el cumplimiento
de estas condiciones en el perodo impositivo en el que se produjo la adquisicin de las
mismas.
A efectos de lo previsto en el apartado 3 del artculo 117 de la Norma Foral General
Tributaria del Territorio Histrico de Bizkaia, para poder practicar la deduccin recogida
en este apartado se precisar que la persona contribuyente opte expresamente por su
aplicacin al presentar la autoliquidacin del ejercicio al que corresponda.

Deduccin por inversin en empresas de nueva o reciente creacin

Suscripcin de acciones o participaciones de empresas de nueva o reciente creacin

Deduccin = 0,2 x Valor adquisicin acciones o participaciones suscritas

Base mxima deduccin = 50.000 e Deduccin mxima = 0,2 x 50.000


Lmites anuales = 10.000 e
de la deduccin
Deduccin mxima = 0,1 x BL del ejercicio

1. Es preciso el cumplimiento anual de ambos lmites.


2. Las cantidades no deducidas por superarse los lmites, podrn aplicarse, respetando los
mismos, en las autoliquidaciones de los perodos impositivos que concluyan en los cinco
aos inmediatos y sucesivos.

2.4.4. INVERSIN EN ACTIVIDADES Y/O INVERSIN DE ENTIDADES EN RGIMEN


DE IMPUTACIN DE RENTAS
Los/as contribuyentes por este Impuesto podrn aplicar las deducciones para incentivar las
inversiones en activos no corrientes nuevos y la realizacin de determinadas actividades
previstas en el Captulo III del Ttulo V y en la Disposicin Adicional Decimoquinta de la
Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades, con igualdad de porcentajes y lmites de
deduccin.
A efectos de lo previsto en el apartado 3 del artculo 117 de la Norma Foral General
Tributaria del Territorio Histrico de Bizkaia, para poder practicar dichas deducciones se

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 335


NDICE

precisar que el/la contribuyente opte expresamente por su aplicacin al presentar la


autoliquidacin del ejercicio al que correspondan.

2.4.4.1. Deducciones con lmite sobre la cuota ntegra


El conjunto de las deducciones que se relacionan a continuacin tendr un lmite del 45
por 100 sobre la cuota ntegra de este Impuesto que se corresponda con la parte de la
base imponible general integrada por los rendimientos de las actividades econmicas.

Rendimientos actividades econmicas


Lmite = 0,45 x Cuota ntegra BIG x
Base imponible general

A) Deduccin por inversiones en activos no corrientes nuevos

Conceptos aplicables
1. Darn derecho a practicar la presente deduccin las cantidades que se inviertan en
los siguientes activos no corrientes, sin que se consideren como tales los terrenos,
siempre que se encuentren afectos al desarrollo de la explotacin econmica:
a) La adquisicin de activos no corrientes nuevos, que formen parte del inmovilizado
material o de las inversiones inmobiliarias.
b) La adquisicin de pabellones industriales rehabilitados para su transmisin, la
adquisicin de pabellones industriales para su rehabilitacin o la rehabilitacin de
pabellones industriales ya integrados en el activo.
c) Las inversiones en activos intangibles nuevos correspondientes a aplicaciones
informticas.
d) Las inversiones en infraestructuras construidas o adquiridas por la empresa
concesionaria para prestar un servicio pblico vinculado al acuerdo de concesin.
2. Tambin darn derecho a practicar la presente deduccin las cantidades que se
inviertan en los activos no corrientes que cumplan los requisitos a que se refiere el
punto 1 anterior y se encuentren en los siguientes supuestos:
a) Las inversiones en elementos del activo no corriente que tengan el tratamiento
contable de mejoras.
b) Las inversiones que realice el arrendatario en el elemento arrendado o cedido en
uso en los supuestos de arrendamientos operativos.

Requisitos
a) Se entender que un activo no corriente no es nuevo si previamente ha sido utilizado
por otra persona o entidad, en el sentido de haber sido incorporado a su inmovilizado
o debiese haberlo sido de conformidad con el Plan General de Contabilidad, aunque
no hubiese entrado en funcionamiento.

336 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

b) Que se contabilicen dentro del activo no corriente las cantidades invertidas.


c) Que tengan un perodo mnimo de amortizacin de cinco aos, excepto los equipos
informticos.
d) Que se encuentren en alguna de las siguientes situaciones:
- Que no tributen por el Impuesto Especial sobre Determinados Medios de
Transporte, bien porque no estn sujetos o porque, estndolo, estn exentos.
- Que se trate de inversiones en vehculos automviles de turismo adquiridos por
entidades que, aun tributando por el citado Impuesto, se dediquen con habitualidad
al arrendamiento, sin posibilidad de opcin de compra (renting), de esos vehculos
automviles, por tiempo superior a tres meses a una misma persona o entidad,
durante un perodo de doce meses consecutivos, excepto que los mismos sean
objeto de cesin a personas o entidades vinculadas en los trminos previstos
en el apartado 5 del artculo 79 de la Norma Foral 7/1994, del IVA, y siempre
que estos vehculos automviles se afecten exclusivamente al desarrollo de las
actividades de alquiler referidas.
e) Que el importe del conjunto de activos objeto de la inversin supere en cada
ejercicio el 10 por 100 del importe de la suma de los valores netos contables
preexistentes del activo no corriente que forme parte del inmovilizado material e
inversiones inmobiliarias y del inmovilizado intangible correspondiente a aplicaciones
informticas, y a las inversiones a que se refiere la letra d) del punto 1 del apartado
de Conceptos aplicables, deduciendo las amortizaciones y prdidas por deterioro
de valor que se hubieran contabilizado. A los efectos del cumplimiento de este
requisito, se computarn exclusivamente las inversiones que resulten incentivables
de acuerdo con la regulacin de esta deduccin.
f) Debern permanecer en funcionamiento, afectos a los fines previstos, durante un
plazo mnimo de cinco aos o tres si se trata de bienes muebles (o durante su vida
til si fuese inferior), sin ser objeto de transmisin, arrendamiento o cesin a terceros
para su uso, salvo prdidas justificadas. No obstante, podrn permanecer durante un
plazo inferior al sealado siempre que se repongan o sean sustituidos por otros que
cumplan los requisitos y condiciones que acrediten el derecho a la deduccin, en el
plazo de tres meses.
g) En el caso de inversiones en infraestructuras han de estar contabilizadas como
inmovilizado intangible o como activo financiero desde la entrada en vigor de la
Orden EHA/3362/2010, de 23 de diciembre.

Nacimiento del derecho a la aplicacin de la deduccin


a) Con carcter general: en el momento de la puesta en funcionamiento de los bienes
objeto de inversin.
b) Con carcter excepcional (rgimen optativo): en proyectos de inversin de larga
duracin en los que transcurran ms de doce meses entre la fecha de encargo de
los bienes y la fecha de su puesta a disposicin: a medida que se efecten los pagos
correspondientes y por el importe de los mismos, aplicando el rgimen de deduccin
vigente en la fecha de formalizacin del contrato con el proveedor. Requisitos:

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 337


NDICE

- Comunicacin a la Administracin, en el plazo de un mes, contado desde la


fecha del contrato, sealando el importe de la inversin contratada y el calendario
previsto de entrega y pago de los bienes.
- Mantener la opcin durante toda la inversin.

Base de la deduccin
a) Adquisiciones de activos: la totalidad de la contraprestacin convenida, con exclusin
de los intereses, impuestos indirectos y sus recargos, margen de construccin,
gastos tcnicos de licitacin y los costes correspondientes a las obligaciones
asumidas derivadas del desmantelamiento o retiro, que no se computarn en aqulla,
con independencia de su consideracin a efectos de la valoracin de los activos.
Adems, en el caso de bienes inmuebles, de la totalidad de la contraprestacin
convenida habr que excluir el valor del suelo, en todo caso.
b) Rehabilitacin de pabellones industriales: las cantidades destinadas a su rehabilitacin.
c) Adquisicin de pabellones industriales para su rehabilitacin: el importe del precio de
adquisicin con exclusin de los conceptos sealados en los prrafos anteriores.
Si se han recibido subvenciones, tanto de capital como a la explotacin, la base de la
deduccin se reducir en el importe derivado de aplicar sobre dichas subvenciones el
porcentaje que resulte de la diferencia entre cien y el tipo de gravamen aplicable.
Lmite: el precio que hubiera sido acordado en condiciones normales de mercado entre
sujetos independientes.

Porcentaje deducible
a) En los supuestos del punto 1 del apartado de Conceptos aplicables: 10 por 100.
b) En los supuestos del punto 2 del apartado de Conceptos aplicables: 5 por 100. Sin
embargo, para el caso de las mejoras (letra a) del punto 2), el/la contribuyente puede
iniciar un procedimiento de vinculacin administrativa previa cuando dichas mejoras
tengan una relevancia cuantitativa o cualitativa tal que impliquen una alteracin
estructural y funcional del activo que lo haga idneo para ser destinado a finalidades
diferentes a las que se dedicaba con anterioridad, para que la Administracin tributaria,
previa ponderacin de las circunstancias concurrentes en cada caso, autorice la
aplicacin del 10 por 100 como porcentaje de deduccin (en lugar del 5 por 100).

Lmite de la deduccin
Lmite conjunto: 45 por 100 sobre la cuota ntegra del Impuesto que se corresponde
con la parte de la base imponible general integrada por los rendimientos de actividades
econmicas.
Rendimiento actividades econmicas
45% x Cuota ntegra BIG x
Base imponible general

338 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

Plazo de aplicacin de la deduccin


a) Si puede aplicarse la totalidad de la deduccin durante el ejercicio de generacin de
la misma: en el mismo ejercicio.
b) Si no puede aplicarse la totalidad de la deduccin durante el ejercicio de generacin
de la misma, por insuficiencia de cuota ntegra: durante el mismo ejercicio y en
las autoliquidaciones de los perodos impositivos que concluyan en los quince aos
inmediatos y sucesivos.

Incompatibilidades
Un mismo gasto o inversin no podr dar lugar a la aplicacin de la deduccin en ms de
una persona o entidad, ni podr dar lugar a la aplicacin de distintas deducciones para
la misma persona.
La deduccin ser incompatible con cualesquiera otros beneficios tributarios relacionados
con las mismas inversiones o gastos, excepto:
a) Libertad de amortizacin.
b) Amortizacin acelerada.
c) Amortizacin conjunta.

B) Incentivos para el fomento de la cultura

Conceptos aplicables
a) Inversiones en producciones espaolas de largometrajes cinematogrficos y de
series audiovisuales de ficcin, animacin o documental, que permitan la confeccin
de un soporte fsico previo a su produccin industrial seriada.
b) Inversiones en la edicin de libros que permitan la confeccin de un soporte fsico,
previo a su produccin industrial seriada.

Requisitos
a) Las inversiones debern permanecer en funcionamiento, afectas a los fines previstos,
durante un plazo mnimo de cinco aos, o tres si se trata de bienes muebles, excepto
que su vida til fuera inferior, sin ser objeto de transmisin, arrendamiento o cesin
a terceros para su uso, salvo prdidas justificadas. No obstante, podrn permanecer
durante un plazo inferior al sealado siempre que se repongan o sean sustituidos
por otros que cumplan los requisitos y condiciones que acrediten el derecho a la
deduccin, en el plazo de tres meses.
b) En el primer supuesto del apartado de Conceptos aplicables, ser necesario el
cumplimiento de los siguientes requisitos:
- Que la produccin obtenga el correspondiente certificado de nacionalidad y el
certificado que acredite el carcter cultural en relacin con su contenido, su vinculacin
con la realidad cultural o su contribucin al enriquecimiento de la diversidad cultural
de las obras cinematogrficas que se exhiben en territorio espaol, emitidos por el
Instituto de Cinematografa y de las Artes Audiovisuales.

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 339


NDICE

- Que se deposite una copia nueva y en perfecto estado de la produccin en la


Filmoteca Espaola o la filmoteca oficialmente reconocida por la respectiva
Comunidad Autnoma, en los trminos establecidos en la Orden CUL/2834/2009,
de 19 de octubre, por la que se dictan normas de aplicacin del Real Decreto
2062/2008, de 12 de diciembre, por el que se desarrolla la Ley 55/2007, de 28 de
diciembre, del Cine, en las materias de reconocimiento del coste de una pelcula
e inversin del productor, establecimiento de las bases reguladoras de las ayudas
estatales y estructura del Registro Administrativo de Empresas Cinematogrficas
y Audiovisuales.
c) Adems, en el primer supuesto del apartado de Conceptos aplicables, el importe
de la deduccin, conjuntamente con el resto de ayudas percibidas por la o el
contribuyente, no podr superar el 50 por 100 del coste de produccin, excepto
que se trate de una produccin transfronteriza financiada por ms de un Estado
miembro de la Unin Europea y en la que participen productores de ms de un
Estado miembro de la Unin Europea, en cuyo caso no podr superar el 60 por 100
del coste de produccin. Este lmite no ser de aplicacin a las obras audiovisuales
difciles, tal y como se definen reglamentariamente, ni a las coproducciones en las
que participen pases de la lista del Comit de Ayuda al Desarrollo de la Organizacin
para la Cooperacin y el Desarrollo.
A estos efectos, la o el contribuyente deber presentar, junto con la autoliquidacin
del impuesto en la que se acoja a la deduccin, una relacin de las dems ayudas o
subvenciones pblicas recibidas.
No obstante lo dispuesto en la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria
del Territorio Histrico de Bizkaia, las y los contribuyentes que acrediten su derecho a la
aplicacin de la deduccin recogida en la letra a) del apartado de Conceptos aplicables,
prestan su consentimiento para la difusin de los datos correspondientes a la deduccin
acreditada de conformidad con lo previsto en el nmero 7 del apartado 52 de la
Comunicacin de la Comisin sobre la ayuda estatal a las obras cinematogrficas y otras
producciones del sector audiovisual (2013/C 332/01), tal y como ha sido modificado por
medio de la Comunicacin de la Comisin por la que se modifican las Comunicaciones
de la Comisin sobre las Directrices de la Unin Europea para la aplicacin de las normas
sobre ayudas estatales al despliegue rpido de redes de banda ancha, las Directrices
sobre las ayudas estatales de finalidad regional para 2014-2020, la ayuda estatal a las
obras cinematogrficas y otras producciones del sector audiovisual, las Directrices
sobre las ayudas estatales para promover las inversiones de financiacin de riesgo, y las
Directrices sobre ayudas estatales a aeropuertos y compaas areas (2014/C 198/02).
A estos efectos, la Diputacin Foral de Bizkaia publicar la informacin establecida en la
mencionada Comunicacin en las condiciones requeridas por la misma.

Nacimiento del derecho a la aplicacin de la deduccin


a) Con carcter general: en el momento de la puesta en funcionamiento de los bienes
objeto de inversin. En concreto, en el primer supuesto del apartado de Conceptos
aplicables, a partir del perodo impositivo en el que finalice la produccin de la obra.

340 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

b) Con carcter excepcional, en el primer supuesto del apartado de Conceptos


aplicables (rgimen optativo): cuando la produccin tenga un plazo superior a los
doce meses y afecte a ms de un perodo impositivo: a medida que se efecten los
pagos correspondientes y por el importe de los mismos, aplicando el rgimen de
deduccin vigente en la fecha en que se inicie la misma. Requisitos:
- Comunicacin a la Administracin, en el plazo de un mes, contado desde la fecha
de inicio de la produccin, sealando el montante de la produccin y el calendario
previsto de realizacin de la misma.
- Mantener la opcin durante toda la produccin.

Base de la deduccin
a) Con carcter general: la totalidad de la contraprestacin convenida, con exclusin de
los intereses, impuestos indirectos y sus recargos, margen de construccin, gastos
tcnicos de licitacin y los costes correspondientes a las obligaciones asumidas
derivadas del desmantelamiento o retiro, que no se computarn en aqulla, con
independencia de su consideracin a efectos de la valoracin de los activos o, en su
caso, del importe de los gastos.
La base de la deduccin se minorar en el importe de las subvenciones recibidas
para financiar las inversiones que generan derecho a deduccin.
b) Para el primer supuesto del apartado de Conceptos aplicables: el coste de la produccin,
as como los gastos para la obtencin de copias y los gastos de publicidad y promocin a
cargo del productor hasta el lmite para ambos del 40 por 100 del coste de la produccin.

Porcentaje deducible
a) Inversiones en producciones espaolas de largometrajes cinematogrficos y de
series audiovisuales de ficcin, animacin o documental: 30 por 100.
b) Inversiones en la edicin de libros: 5 por 100.

Lmite de la deduccin
Lmite conjunto: 45 por 100 sobre la cuota ntegra del Impuesto que se corresponde
con la parte de la base imponible general integrada por los rendimientos de actividades
econmicas.
Rendimiento actividades econmicas
45% x Cuota ntegra BIG x
Base imponible general

Plazo de aplicacin de la deduccin


a) Si puede aplicarse la totalidad de la deduccin durante el perodo impositivo en el que
finaliza la produccin de la obra, o entra en funcionamiento la inversin o se efecta
el gasto: en el mismo ejercicio.
b) Si no puede aplicarse la totalidad de la deduccin durante el perodo impositivo en
que finaliza la produccin de la obra, o entra en funcionamiento la inversin o se

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 341


NDICE

efecta el gasto, por insuficiencia de cuota ntegra: durante el mismo ejercicio y en


las autoliquidaciones de los perodos impositivos que concluyan en los quince aos
inmediatos y sucesivos.

Incompatibilidades
Un mismo gasto o inversin no podr dar lugar a la aplicacin de la deduccin en ms de
una persona o entidad, ni podr dar lugar a la aplicacin de distintas deducciones para
la misma persona.
La deduccin ser incompatible con cualesquiera otros beneficios tributarios relacionados
con las mismas inversiones o gastos, excepto:
a) Libertad de amortizacin.
b) Amortizacin acelerada.
c) Amortizacin conjunta.
Adems, para el supuesto de inversiones en producciones espaolas de largometrajes
cinematogrficos y de series audiovisuales de ficcin, animacin o documental, la
aplicacin efectiva de la deduccin quedar condicionada a su compatibilidad con el
ordenamiento comunitario.

C) Deduccin por inversiones y gastos vinculados a proyectos que procuren


el desarrollo sostenible, la conservacin y mejora del medio ambiente y el
aprovechamiento ms eficiente de fuentes de energa

Conceptos aplicables
1. Inversiones realizadas en los equipos completos definidos en la Orden de la Consejera
de Medio Ambiente, Planificacin Territorial, Agricultura y Pesca del Gobierno Vasco,
por la que se aprueba el Listado Vasco de Tecnologas Limpias (Orden de 10 de
septiembre de 2012, BOPV n. 211, de 31 de octubre de 2012).
2. Inversiones realizadas en activos nuevos del inmovilizado material y los gastos
incurridos en la limpieza de suelos contaminados en el ejercicio para la realizacin de
aquellos proyectos que hayan sido aprobados por organismos oficiales del Pas Vasco.
3. Inversiones realizadas en activos nuevos del inmovilizado material necesarios en la
ejecucin aplicada de proyectos que tengan como objeto alguno o algunos de los
que se indican seguidamente, dentro del mbito del desarrollo sostenible y de la
proteccin y mejora medioambiental:
a) Minimizacin, reutilizacin y valorizacin de residuos.
b) Movilidad y Transporte sostenible.
c) Regeneracin medioambiental de espacios naturales consecuencia de la ejecu-
cin de medidas compensatorias o de otro tipo de actuaciones voluntarias.
d) Minimizacin del consumo de agua y su depuracin.
e) Empleo de energas renovables y eficiencia energtica.

342 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

Requisitos
a) Supuesto primero del apartado de Conceptos aplicables:
- A requerimiento de la Administracin tributaria, el/la contribuyente deber presentar
certificado del Departamento correspondiente del Gobierno Vasco, de que las
inversiones realizadas se corresponden con equipos completos a que se refiere la
Orden de la Consejera de Medio Ambiente, Planificacin Territorial, Agricultura y
Pesca del Gobierno Vasco, por la que se aprueba el Listado Vasco de Tecnologas
Limpias.
- Las inversiones debern permanecer en funcionamiento, afectas a los fines
previstos, durante un plazo mnimo de cinco aos, o tres si se trata de bienes
muebles, excepto que su vida til fuera inferior, sin ser objeto de transmisin,
arrendamiento o cesin a terceros para su uso, salvo prdidas justificadas. Se
entender que no existe desafectacin en el supuesto de que se proceda a la
cesin de los activos a favor de terceros por imperativo legal.
b) Supuesto segundo del apartado de Conceptos aplicables:
- A requerimiento de la Administracin tributaria, el/la contribuyente deber
presentar certificado del Departamento correspondiente del Gobierno Vasco,
acreditativo de que las inversiones realizadas cumplen los requisitos establecidos
para la aplicacin de esta deduccin.
- Las inversiones debern permanecer en funcionamiento, afectas a los fines
previstos, durante un plazo mnimo de cinco aos, o tres si se trata de bienes
muebles, excepto que su vida til fuera inferior, sin ser objeto de transmisin,
arrendamiento o cesin a terceros para su uso, salvo prdidas justificadas. Se
entender que no existe desafectacin en el supuesto de que se proceda a la
cesin de los activos a favor de terceros por imperativo legal.
c) Supuesto tercero del apartado de Conceptos aplicables:
- A requerimiento de la Administracin tributaria, el/la contribuyente deber
presentar certificado del Departamento competente en Medio Ambiente de la
Diputacin Foral de Bizkaia o del Gobierno Vasco, acreditativo de que las inversiones
realizadas cumplen los requisitos pertinentes. Para ello dispondr de un plazo de
seis meses. Asimismo, el/la contribuyente podr proceder voluntariamente a la
aportacin de dicho certificado junto con la autoliquidacin del Impuesto a los
efectos de justificar la aplicacin de la deduccin.
- La aplicacin de la deduccin deber ser comunicada, individualmente por cada
proyecto, por medio de escrito dirigido al Departamento de la Diputacin Foral de
Bizkaia competente por razn de la materia, con anterioridad a la finalizacin del
primer perodo impositivo en el que el/la contribuyente aplique esta deduccin.
La comunicacin deber contener, al menos, la informacin que se relaciona a
continuacin:
. Descripcin detallada del proyecto identificando el objeto del mismo y el
supuesto en el que encaja dentro de los mencionados en el apartado de
Conceptos aplicables.

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 343


NDICE

. Cuantificacin del plan de inversiones a efectuar y calendario de ejecucin de


las mismas.
. Tecnologa a utilizar, su procedencia y referencias existentes.
. Autorizacin, informe de conformidad y/o certificacin de la oportuna
Administracin sectorial o de las entidades homologadas. En el caso de que no
se disponga de las mismas en el momento de presentar la solicitud, debern
ser aportadas necesariamente una vez que hayan sido concedidas.
- Las inversiones debern permanecer en funcionamiento, afectas a los fines pre-
vistos, durante un plazo mnimo de cinco aos, o tres si se trata de bienes mue-
bles, excepto que su vida til fuera inferior, sin ser objeto de transmisin, arrenda-
miento o cesin a terceros para su uso, salvo prdidas justificadas. Se entender
que no existe desafectacin en el supuesto de que se proceda a la cesin de los
activos a favor de terceros por imperativo legal.

Nacimiento del derecho a la aplicacin de la deduccin


a) Con carcter general: en el momento de la puesta en funcionamiento de los bienes
objeto de inversin.
b) Con carcter excepcional (rgimen optativo). Proyectos de inversin de larga
duracin en los que transcurran ms de doce meses entre la fecha de encargo de
los bienes y la fecha de su puesta a disposicin: a medida que se efecten los pagos
correspondientes y por el importe de los mismos, aplicando el rgimen de deduccin
vigente en la fecha de formalizacin del contrato con el proveedor. Requisitos:
- Comunicacin a la Administracin, en el plazo de un mes, contado desde la fecha
del contrato, sealando el montante de la inversin contratada y el calendario
previsto de entrega y pago de los bienes.
- Mantener la opcin durante toda la inversin.

Base de la deduccin
La totalidad de la contraprestacin convenida, con exclusin de los intereses, impuestos
indirectos y sus recargos, margen de construccin, gastos tcnicos de licitacin y los
costes correspondientes a las obligaciones asumidas derivadas del desmantelamiento
o retiro, que no se computarn en aqulla, con independencia de su consideracin a
efectos de la valoracin de los activos o, en su caso, del importe de los gastos. Adems,
en el caso de bienes inmuebles, de la totalidad de la contraprestacin convenida habr
que excluir el valor del suelo, en todo caso.
En los supuestos de arrendamientos operativos, los activos que se pongan de manifiesto
con ocasin de una inversin realizada por el/la arrendatario/a en el elemento arrendado
o cedido en uso, no darn derecho a la aplicacin de la deduccin.
En caso de haber percibido subvenciones, tanto de capital como de explotacin, para la
inversin o el fomento de las actividades aqu relacionadas, la base de la deduccin se
reducir en el importe derivado de aplicar sobre dichas subvenciones el porcentaje que
resulte de la diferencia entre cien y el tipo de gravamen aplicable.

344 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

Porcentaje deducible
a) Inversiones realizadas en los equipos completos definidos en la Orden de la Consejera
de Medio Ambiente, Planificacin Territorial, Agricultura y Pesca del Gobierno Vasco,
por la que se aprueba el Listado Vasco de Tecnologas Limpias (Orden de 10 de
septiembre de 2012, BOPV n. 211, de 31 de octubre de 2012): 30 por 100.
b) Inversiones realizadas en activos nuevos del inmovilizado material y los gastos in-
curridos en la limpieza de suelos contaminados en el ejercicio para la realizacin
de aquellos proyectos que hayan sido aprobados por organismos oficiales del Pas
Vasco: 15 por 100.
c) Inversiones realizadas en activos nuevos del inmovilizado material necesarios en la eje-
cucin aplicada de proyectos que tengan como objeto alguno o algunos de los que se
indican en el supuesto tercero del apartado de Conceptos aplicables, dentro del mbito
del desarrollo sostenible y de la proteccin y mejora medioambiental: 15 por 100.

Lmite de la deduccin
Lmite conjunto: 45 por 100 sobre la cuota ntegra del Impuesto que se corresponde
con la parte de la base imponible general integrada por los rendimientos de actividades
econmicas.
Rendimiento actividades econmicas
45% x Cuota ntegra BIG x
Base imponible general

Plazo de aplicacin de la deduccin


a) Si puede aplicarse la totalidad de la deduccin durante el ejercicio de generacin de
la misma: en el mismo ejercicio.
b) Si no puede aplicarse la totalidad de la deduccin durante el ejercicio de generacin
de la misma, por insuficiencia de cuota ntegra: durante el mismo ejercicio y en
las autoliquidaciones de los perodos impositivos que concluyan en los quince aos
inmediatos y sucesivos.

Incompatibilidades
Para las mismas inversiones y gastos, son incompatibles los tres conceptos de deduc-
cin entre s.
Adems, un mismo gasto o inversin no podr dar lugar a la aplicacin de la deduccin en
ms de una persona o entidad, ni podr dar lugar a la aplicacin de distintas deducciones
para la misma persona.
La deduccin ser incompatible con cualesquiera otros beneficios tributarios relacionados
con las mismas inversiones o gastos, excepto:
a) Libertad de amortizacin.
b) Amortizacin acelerada.
c) Amortizacin conjunta.

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 345


NDICE

D) Deduccin por creacin de empleo

Conceptos aplicables
a) Personas contratadas, durante el perodo impositivo, con contrato laboral de carcter
indefinido, siempre que se encuentren incluidas en alguno de los colectivos de
especial dificultad de insercin en el mercado de trabajo.
b) Resto de personas contratadas, durante el perodo impositivo, con contrato laboral
de carcter indefinido.

Requisitos
a) Es necesario que no se reduzca el nmero de trabajadores con contrato laboral
indefinido existente a la finalizacin del perodo impositivo en que se realiza la
contratacin durante los perodos impositivos concluidos en los dos aos inmediatos
siguientes, y que ese nmero de trabajadores sea superior al existente al principio
del perodo impositivo en que se genera la deduccin, al menos, en las mismas
unidades que el nmero de contratos que dan derecho a la misma.
b) Adems el nmero de trabajadores con contrato laboral indefinido del ltimo ejerci-
cio a que se refiere la letra a) anterior deber ser superior al existente en el perodo
impositivo anterior a aqul en que se realizaron dichas contrataciones, al menos en
el mismo nmero de contratos que generaron la deduccin. A estos efectos, se
tomarn en consideracin el nmero de trabajadores existentes durante todos y
cada uno de los das del perodo impositivo anterior a aqul en el que se realizaron
las contrataciones.
Lo dispuesto en todo este apartado de Requisitos deber cumplirse tanto en relacin
a todos los trabajadores con contrato laboral indefinido, como a los dos grupos de
trabajadores mencionados en el apartado de Conceptos aplicables.
A los efectos del clculo del nmero de trabajadores, los trabajadores con contrato
laboral indefinido a tiempo parcial se computarn en la proporcin que resulte de la
jornada desempeada por el trabajador respecto de la jornada completa.
En los supuestos de suspensin de la relacin laboral o de reduccin de la jornada de
trabajo a que se refiere el artculo 47 del Estatuto de los Trabajadores, se diferir el
cumplimiento de los requisitos hasta el momento en que la suspensin de la relacin
laboral o la reduccin de la jornada de trabajo dejen de surtir efectos.
Tampoco se computar la reduccin del nmero de trabajadores con contrato laboral
indefinido cuando la empresa vuelva a contratar a un nmero igual de trabajadores en el
plazo de tres meses desde la extincin de cada relacin laboral.

Nacimiento del derecho a la aplicacin de la deduccin


En el ejercicio en que se produzca la contratacin.

Base de la deduccin
a) Nmero de personas contratadas, con contrato laboral indefinido, que se encuentren

346 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

incluidas en alguno de los colectivos de especial dificultad de insercin en el mercado


de trabajo.
b) Resto de personas contratadas (nmero), con contrato laboral indefinido.
En el caso de trabajadores con contrato a tiempo parcial, habr que tener en cuenta el
porcentaje de la jornada desempeada por el trabajador respecto de la jornada completa.

Importe de la deduccin
a) 9.800 euros x Nmero personas contratadas durante el ejercicio, con contrato laboral
indefinido, que se encuentren incluidas en alguno de los colectivos de especial
dificultad de insercin en el mercado de trabajo.
b) 4.900 euros x Resto personas contratadas (nmero) durante el ejercicio, con contrato
laboral de carcter indefinido.

Lmite de la deduccin
Lmite conjunto: 45 por 100 sobre la cuota ntegra del Impuesto que se corresponde
con la parte de la base imponible general integrada por los rendimientos de actividades
econmicas.
Rendimiento actividades econmicas
45% x Cuota ntegra BIG x
Base imponible general

Plazo de aplicacin de la deduccin


a) Si puede aplicarse la totalidad de la deduccin durante el ejercicio en que se produce
la contratacin: durante el mismo ejercicio.
b) Si no puede aplicarse la totalidad de la deduccin durante el ejercicio en que se
produce la contratacin, por insuficiencia de cuota ntegra: durante el mismo ejercicio
y en las autoliquidaciones de los perodos impositivos que concluyan en los quince
aos inmediatos y sucesivos.

Incompatibilidades
No se establecen.

2.4.4.2. Deducciones sin lmite sobre la cuota ntegra


El conjunto de deducciones que se relacionan a continuacin no podr exceder del
importe de la cuota ntegra de este Impuesto que se corresponda con la parte de base
imponible general integrada por los rendimientos de las actividades econmicas.

Rendimiento actividades econmicas


Lmite = Cuota ntegra BIG x
Base imponible general

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 347


NDICE

A) Deduccin por actividades de investigacin y desarrollo

Conceptos aplicables
Actividades de investigacin y desarrollo.

Requisitos
Tendrn la consideracin de actividades de investigacin y desarrollo:
a) La investigacin bsica o la indagacin original y planificada que persiga descubrir
nuevos conocimientos y una superior comprensin en el mbito cientfico o tecnolgico,
desvinculada de fines comerciales o industriales.
b) La investigacin aplicada o la indagacin original y planificada que persiga la
obtencin de nuevos conocimientos con el propsito de que los mismos puedan ser
utilizados en el desarrollo de nuevos productos, procesos o servicios, o en la mejora
significativa de los ya existentes.
c) El desarrollo experimental o la materializacin de los resultados de la investigacin
aplicada en un plan, esquema o diseo de nuevos productos, procesos o servicios, o
su mejora significativa, as como la creacin de prototipos no comercializables y los pro-
yectos de demostracin inicial o proyectos piloto, siempre que los mismos no puedan
convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotacin comercial.
d) La concepcin de software avanzado, siempre que suponga un progreso cientfico
o tecnolgico significativo mediante el desarrollo de nuevos teoremas y algoritmos
o mediante la creacin de sistemas operativos y lenguajes nuevos, o siempre que
est destinado a facilitar a las personas con discapacidad el acceso a los servicios de
la sociedad de la informacin. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias
relacionadas con el software.
No se considerarn actividades de investigacin y desarrollo:
a) Las actividades que no impliquen una novedad cientfica o tecnolgica significativa.
En particular, los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos,
la adaptacin de un producto o proceso de produccin ya existente a los requisitos
especficos impuestos por un cliente, los cambios peridicos o de temporada, as
como las modificaciones estticas o menores de productos ya existentes para
diferenciarlos de otros similares.
b) Las actividades de produccin industrial y provisin de servicios o de distribucin de
bienes y servicios. En particular, la planificacin de la actividad productiva, la preparacin
y el inicio de la produccin, la incorporacin o modificacin de instalaciones, mquinas,
equipos y sistemas para la produccin que no estn afectados a actividades calificadas
como de investigacin y desarrollo, la solucin de problemas tcnicos de procesos
productivos interrumpidos, el control de calidad y la normalizacin de productos y
procesos, la prospeccin en materia de ciencias sociales y los estudios de mercado, el
establecimiento de redes o instalaciones para la comercializacin, el adiestramiento y
la formacin de personal relacionada con dichas actividades.

348 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

c) La exploracin, sondeo, o prospeccin de minerales e hidrocarburos.


Los activos o elementos patrimoniales objeto de la deduccin debern permanecer en
funcionamiento, afectos a los fines previstos, durante un plazo mnimo de cinco aos
o tres si se trata de bienes muebles (o durante su vida til si fuese inferior), sin ser
objeto de transmisin, arrendamiento o cesin a terceros para su uso, salvo prdidas
justificadas. No obstante, podrn permanecer durante un plazo inferior al sealado
siempre que se repongan o sean sustituidos por otros que cumplan los requisitos y
condiciones que acrediten el derecho a la deduccin, en el plazo de tres meses.

Nacimiento del derecho a la aplicacin de la deduccin


a) Con carcter general: desde el momento en que se incurra en el gasto o desde que
las inversiones entren en funcionamiento.
b) Con carcter excepcional (rgimen optativo): en proyectos de inversin de larga
duracin en los que transcurran ms de doce meses entre la fecha de encargo de
los bienes y la fecha de su puesta a disposicin: a medida que se efecten los pagos
correspondientes y por el importe de los mismos, aplicando el rgimen de deduccin
vigente en la fecha de formalizacin del contrato con el proveedor. Requisitos:
- Comunicacin a la Administracin, en el plazo de un mes, contado desde la fecha
del contrato, sealando el montante de la inversin contratada y el calendario
previsto de entrega y pago de los bienes.
- Mantener la opcin durante toda la inversin.

Base de la deduccin
a) El importe de los gastos de investigacin y desarrollo y, en su caso, las inversiones
en elementos de inmovilizado material e intangible, excluidos los inmuebles y los
terrenos. A estos efectos, se consideran gastos de investigacin y desarrollo los
realizados por el/la contribuyente, incluidas las amortizaciones de los bienes afectos
a las citadas actividades, en cuanto estn directamente relacionados con dichas
actividades y se apliquen efectivamente a la realizacin de las mismas, constando
especficamente individualizados por proyectos.
b) Los gastos de investigacin y desarrollo correspondientes a actividades realizadas en
otros Estados miembros de la Unin Europea o del Espacio Econmico Europeo.
Respecto a los gastos correspondientes a actividades realizadas en Estados no pertene-
cientes a la Unin Europea o al Espacio Econmico Europeo, tambin podrn ser objeto
de la deduccin siempre y cuando la actividad de investigacin y desarrollo principal se
efecte en un Estado miembro de la Unin Europea o del Espacio Econmico Europeo
y aquellos no sobrepasen el 25 por 100 del importe total invertido.
Igualmente tendrn la consideracin de gastos de investigacin y desarrollo las cantida-
des pagadas para la realizacin de dichas actividades en un Estado miembro de la Unin
Europea o del Espacio Econmico Europeo, por encargo del o de la contribuyente, indi-
vidualmente o en colaboracin con otras entidades.
Si se han recibido subvenciones, tanto de capital como a la explotacin, la base de la

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 349


NDICE

deduccin se reducir en el importe derivado de aplicar sobre dichas subvenciones el


porcentaje que resulte de la diferencia entre cien y el tipo de gravamen aplicable.

Porcentaje deducible
a) Gastos de investigacin y desarrollo:
- Si el importe de los gastos de investigacin y desarrollo efectuados durante el
perodo impositivo es igual o inferior a la media de los realizados en los dos aos
anteriores: 30 por 100 de los gastos de investigacin y desarrollo del ejercicio.

(I+D)2013 + (I+D)2014
(I+D)2015 Deduccin = 30% x (I+D)2015
2

- Si el importe de los gastos de investigacin y desarrollo efectuados en el perodo


impositivo es superior a la media de los realizados en los dos aos anteriores, se
aplicar el porcentaje del 30 por 100 hasta dicha media, y el 50 por 100 sobre el
exceso respecto de la misma.

(I+D)2013 + (I+D)2014
(I+D)2015 Deduccin =
2

(I+D)2013 + (I+D)2014
30% x +
2


(I+D)2013 + (I+D)2014
+ 50% x [(I+D)2015 ]
2

b) Deduccin adicional: 20 por 100 del importe de los gastos siguientes:


- Los gastos de personal correspondientes a investigadores/as cualificados/as
adscritos/as en exclusiva a actividades de investigacin y desarrollo.
- Los gastos correspondientes a proyectos de investigacin y desarrollo contratados
con Universidades, Organismos Pblicos de Investigacin o Centros Tecnolgicos
y Centros de Apoyo a la Innovacin Tecnolgica, reconocidos y registrados como
tales segn el Real Decreto 2093/2008, de 19 de diciembre, por el que se regulan
los Centros Tecnolgicos y los Centros de Apoyo a la Innovacin Tecnolgica de
mbito estatal y se crea el Registro de tales Centros, y con Entidades integradas en
la Red Vasca de Tecnologa regulada en el Decreto 221/2002, de 1 de octubre, por
el que se actualizan las bases de regulacin de la Red Vasca de Ciencia, Tecnologa
e Innovacin.
c) Inversiones en elementos de inmovilizado material e intangible, excluidos los
inmuebles y los terrenos, siempre que estn afectos exclusivamente a las actividades
de investigacin y desarrollo: 10 por 100.

350 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

Lmite deducible
Lmite conjunto: la totalidad de la cuota ntegra del Impuesto que se corresponde con
la parte de la base imponible general integrada por los rendimientos de actividades
econmicas.

Rendimiento actividades econmicas


Cuota ntegra BIG x
Base imponible general

Plazo de aplicacin de la deduccin


a) Si puede aplicarse la totalidad de la deduccin durante el ejercicio de generacin de
la misma: en el mismo ejercicio.
b) Si no puede aplicarse la totalidad de la deduccin durante el ejercicio de generacin
de la misma, por insuficiencia de cuota ntegra: durante el mismo ejercicio y en
las autoliquidaciones de los perodos impositivos que concluyan en los quince aos
inmediatos y sucesivos.

Incompatibilidades
Un mismo gasto o inversin no podr dar lugar a la aplicacin de la deduccin en ms de
una persona o entidad, ni podr dar lugar a la aplicacin de distintas deducciones para
la misma persona.
La deduccin ser incompatible con cualesquiera otros beneficios tributarios relacionados
con las mismas inversiones o gastos, excepto:
a) Libertad de amortizacin.
b) Amortizacin acelerada.
c) Amortizacin conjunta.

B) Deduccin por actividades de innovacin tecnolgica

Conceptos aplicables
a) Proyectos cuya realizacin se encargue a Universidades, Organismos Pblicos de
Investigacin o Centros Tecnolgicos y Centros de Apoyo a la Innovacin Tecnolgica,
reconocidos y registrados como tales segn el Real Decreto 2093/2008, de 19 de
diciembre, por el que se regulan los Centros Tecnolgicos y los Centros de Apoyo a
la Innovacin Tecnolgica de mbito estatal y se crea el Registro de tales Centros,
y con Entidades integradas en la Red Vasca de Tecnologa regulada en el Decreto
221/2002, de 1 de octubre, por el que se actualizan las bases de regulacin de la Red
Vasca de Ciencia, Tecnologa e Innovacin.
b) Diseo industrial e ingeniera de procesos de produccin, que incluirn la concepcin
y la elaboracin de los planos, dibujos y soportes destinados a definir los elementos

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 351


NDICE

descriptivos, especificaciones tcnicas, y caractersticas de funcionamiento necesa-


rios para la fabricacin, prueba, instalacin y utilizacin de un producto, as como la
elaboracin de muestrarios textiles.
c) Adquisicin de tecnologa avanzada en forma de patentes, licencias, know how y
diseos. No darn derecho a la deduccin las cantidades satisfechas a personas o
entidades vinculadas con el/la contribuyente.
d) Obtencin del certificado de cumplimiento de las normas de aseguramiento de la
calidad de la serie ISO 9000, ISO 14000, GMP o similares, sin incluir aquellos gastos
correspondientes a la implantacin de dichas normas.

Requisitos
a) Tienen que ser actividades cuyo resultado constituya un avance tecnolgico en la
obtencin de nuevos productos o procesos de produccin o mejoras sustanciales
de los ya existentes. Se considerarn nuevos aquellos productos o procesos cuyas
caractersticas o aplicaciones, desde el punto de vista tecnolgico, difieran sustan-
cialmente de las existentes con anterioridad.
b) Los gastos de innovacin tecnolgica deben estar relacionados directamente con las
actividades recogidas en esta deduccin y aplicarse efectivamente a la realizacin de
las mismas, constando especficamente individualizados por proyectos.
No se considerarn actividades de innovacin tecnolgica:
a) Las actividades que no impliquen una novedad cientfica o tecnolgica significativa.
En particular, los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o proce-
sos, la adaptacin de un producto o proceso de produccin ya existente a los requi-
sitos especficos impuestos por un cliente, los cambios peridicos o de temporada,
as como las modificaciones estticas o menores de productos ya existentes para
diferenciarlos de otros similares.
b) Las actividades de produccin industrial y provisin de servicios o de distribucin de
bienes y servicios. En particular, la planificacin de la actividad productiva, la prepa-
racin y el inicio de la produccin (incluyendo el reglaje de herramientas y aquellas
otras actividades distintas de las descritas en el apartado de Conceptos aplicables de
esta deduccin), la incorporacin o modificacin de instalaciones, mquinas, equipos
y sistemas para la produccin que no estn afectados a actividades calificadas como
de innovacin, la solucin de problemas tcnicos de procesos productivos interrum-
pidos, el control de calidad y la normalizacin de productos y procesos, la prospec-
cin en materia de ciencias sociales y los estudios de mercado, el establecimiento
de redes o instalaciones para la comercializacin, el adiestramiento y la formacin de
personal relacionada con dichas actividades.
c) La exploracin, sondeo, o prospeccin de minerales e hidrocarburos.

Nacimiento del derecho a la aplicacin de la deduccin


En el momento en que se incurre en los gastos correspondientes.

352 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

Base de la deduccin
a) Con carcter general: la base de la deduccin estar constituida por el importe de
los gastos del perodo en las actividades recogidas en el apartado de Conceptos
aplicables de esta deduccin. La base de la deduccin correspondiente a la adquisicin
de tecnologa avanzada en forma de patentes, licencias, know how y diseos no
podr ser superior a la cuanta de 1.000.000 de euros.
b) Tambin formarn parte de la base de deduccin los gastos de innovacin tecnolgica
correspondientes a actividades realizadas en otros Estados miembros de la Unin
Europea o del Espacio Econmico Europeo.
Respecto a los gastos correspondientes a actividades realizadas en Estados no pertene-
cientes a la Unin Europea o al Espacio Econmico Europeo, tambin podrn ser objeto
de la deduccin siempre y cuando la actividad de innovacin tecnolgica principal se
efecte en un Estado miembro de la Unin Europea o del Espacio Econmico Europeo
y aquellos no sobrepasen el 25 por 100 del importe total invertido.
Igualmente tendrn la consideracin de gastos de innovacin tecnolgica las cantidades
pagadas para la realizacin de dichas actividades en un Estado miembro de la Unin
Europea o del Espacio Econmico Europeo, por encargo del o de la contribuyente, indi-
vidualmente o en colaboracin con otras entidades.
Si se han recibido subvenciones, tanto de capital como a la explotacin, la base de la
deduccin se reducir en el importe derivado de aplicar sobre dichas subvenciones el
porcentaje que resulte de la diferencia entre cien y el tipo de gravamen aplicable.

Porcentaje deducible
a) 15 por 100 de los conceptos especificados en las letras b) y c) del apartado de
Conceptos aplicables.
b) 20 por 100 de los conceptos especificados en las letras a) y d) del apartado de
Conceptos aplicables.

Lmite de la deduccin
Lmite conjunto: la totalidad de la cuota ntegra del Impuesto que se corresponde con
la parte de la base imponible general integrada por los rendimientos de actividades
econmicas.
Rendimiento actividades econmicas
Cuota ntegra BIG x
Base imponible general

Plazo de aplicacin de la deduccin


a) Si puede aplicarse la totalidad de la deduccin durante el ejercicio en el que se
efecta el gasto: en el mismo ejercicio.
b) Si no puede aplicarse la totalidad de la deduccin durante el ejercicio en el que se
efecta el gasto, por insuficiencia de cuota ntegra: durante el mismo ejercicio y en

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 353


NDICE

las autoliquidaciones de los perodos impositivos que concluyan en los quince aos
inmediatos y sucesivos.

Incompatibilidades
Un mismo gasto o inversin no podr dar lugar a la aplicacin de la deduccin en ms de
una persona o entidad, ni podr dar lugar a la aplicacin de distintas deducciones para
la misma persona.
La deduccin ser incompatible con cualesquiera otros beneficios tributarios relacionados
con las mismas inversiones o gastos, excepto:
a) Libertad de amortizacin.
b) Amortizacin acelerada.
c) Amortizacin conjunta.

2.4.4.3. Orden de aplicacin de las deducciones


En la aplicacin de las deducciones se deber seguir el orden siguiente:
1. Las deducciones generadas en ejercicios anteriores respetando el lmite preestable-
cido en sus respectivas normativas.
2. Las deducciones del ejercicio a las que sea de aplicacin el lmite conjunto del 45 por
100 sobre la cuota ntegra del Impuesto que se corresponde con la parte de la base
imponible general integrada por los rendimientos de actividades econmicas.
3. Las deducciones que se apliquen sin lmite sobre la cuota derivadas de ejercicios
anteriores.
4. Las deducciones que se aplican sin lmite sobre la cuota correspondientes al ejercicio.

2.5. DEDUCCIN POR DONATIVOS


Las personas contribuyentes podrn aplicar las deducciones previstas para el Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas en las Normas Forales reguladoras del rgimen
fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
En concreto sern de aplicacin las deducciones previstas en la Norma Foral 1/2004, de
24 de febrero, de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos
fiscales al mecenazgo.
La base de la deduccin por donativos no podr exceder del 30 por 100 de la base
liquidable del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
nicamente podrn aplicarse la deduccin prevista en este apartado quienes se
encuentren incluidas en el modelo informativo regulado en la letra d) del artculo 116 de
la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
No obstante, cuando la entidad donataria no presente el modelo informativo citado en
el prrafo anterior, la persona contribuyente podr aplicar la deduccin por donativos
cuando aporte el correspondiente certificado acreditativo del donativo as como el cargo
bancario que justifique el pago.

354 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

2.5.1. RGIMEN FISCAL DE LOS DONATIVOS, DONACIONES Y APORTACIONES


(ARTCULO 21 NORMA FORAL 1/2004)

Las personas contribuyentes tendrn derecho a deducir de la cuota ntegra el 20 por 100
de la base de las deducciones por donativos, donaciones y aportaciones que se hagan a
favor de las siguientes entidades:
a) Entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicacin el rgimen fiscal establecido
en el Ttulo II de la Norma Foral 1/2004, que sern las siguientes siempre que cumplan
determinados requisitos:
- Fundaciones.
- Asociaciones declaradas de utilidad pblica.
- Federaciones y asociaciones de las entidades sin fines lucrativos relacionadas en los
dos guiones anteriores, que persiguiendo fines de inters general, se encuentren
inscritas en el registro correspondiente.
b) La Diputacin Foral de Bizkaia, las otras Diputaciones Forales, el Estado, las Comu-
nidades Autnomas, las Entidades Locales, as como los Organismos autnomos
del Estado y las entidades autnomas de carcter anlogo de las Administraciones
citadas anteriormente.
c) Las universidades y los centros adscritos a las mismas.
d) El Instituto Cervantes, el Institut Ramn Llull y las dems instituciones con fines
anlogos de las Comunidades Autnomas con lengua oficial propia.
e) Euskaltzaindia, as como el Instituto de Espaa y las Reales academias integradas
en el mismo, as como las instituciones de las Comunidades Autnomas con lengua
oficial propia que tengan fines anlogos a los de Euskaltzaindia.
f) Eusko Ikaskuntza-Sociedad de Estudios Vascos, Euskal Herriaren Adiskideen Elkartea-
Real Sociedad Bascongada de Amigos del Pas y el Instituto Labayru.
g) El Comit Olmpico Espaol y el Comit Paralmpico Espaol.
h) La Cruz Roja Espaola y la Organizacin Nacional de Ciegos Espaoles.
i) Fundaciones propias de la Iglesia Catlica y de las iglesias, confesiones y comunidades
religiosas que hayan suscrito acuerdos o convenios de cooperacin con el Estado
espaol.
j) Asociaciones y Entidades de la Iglesia Catlica contempladas en los artculos IV y V
del Acuerdo sobre Asuntos Econmicos entre el Estado espaol y Santa Sede, y las
igualmente existentes en los acuerdos de cooperacin del Estado espaol con otras
iglesias, confesiones y comunidades religiosas.

Donativos, donaciones y aportaciones deducibles


a) Donativos y donaciones dinerarias, de bienes o de derechos.
b) Cuotas de afiliacin a asociaciones que no se correspondan con el derecho a percibir
una prestacin presente o futura.

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 355


NDICE

c) La constitucin de un derecho real de usufructo sobre bienes, derechos o valores,


realizada sin contraprestacin.
d) Donativos o donaciones de bienes que formen parte del Patrimonio Cultural Vasco
que estn inscritos en el Registro de Bienes Culturales calificados o incluidos en
el Inventario general a que se refiere la Ley 7/1990, de 3 de julio, del Patrimonio
Cultural Vasco, as como los donativos o donaciones de bienes que formen parte
del Patrimonio Histrico Espaol y los donativos o donaciones de bienes culturales
declarados o inscritos por las Comunidades Autnomas de acuerdo con lo establecido
en sus normas reguladoras.
e) Donativos, donaciones o cesiones temporales gratuitas de bienes culturales de
calidad garantizada, apreciada por el Departamento de Cultura de la Diputacin
Foral de Bizkaia, a favor de entidades que persigan entre sus fines la realizacin de
actividades musesticas y el fomento y difusin del patrimonio histrico artstico. Las
cesiones temporales gratuitas no podrn exceder del perodo de 25 aos.
En el caso de revocacin de la donacin por alguno de los supuestos contemplados en
el Cdigo Civil, la persona donante ingresar en el perodo impositivo en el que dicha
revocacin se produzca las cuotas correspondientes a las deducciones aplicadas, sin
perjuicio de los intereses de demora que procedan.

Base de las deducciones por donativos, donaciones y aportaciones


La base de las deducciones por donativos, donaciones y aportaciones realizadas en
favor de las entidades a las que se refiere el apartado anterior ser:
a) En los donativos dinerarios, su importe.
b) En los donativos o donaciones de bienes o derechos, el valor contable que tuviesen
en el momento de la transmisin o en su defecto, el valor determinado conforme a
las normas del Impuesto sobre el Patrimonio.
c) En la constitucin de un derecho real de usufructo sobre bienes inmuebles, el importe
anual que resulte de aplicar, en cada uno de los perodos impositivos de duracin
del usufructo, el 2 por 100 al valor catastral, determinndose proporcionalmente al
nmero de das que corresponda en cada perodo impositivo.
d) En la constitucin de un derecho real de usufructo sobre valores, el importe anual
de los dividendos o intereses percibidos por el o la usufructuaria en cada uno de los
perodos impositivos de duracin del usufructo.
e) En la constitucin de un derecho real de usufructo sobre otros bienes y derechos,
el importe anual resultante de aplicar el inters legal del dinero de cada ejercicio
al valor del usufructo determinado en el momento de su constitucin conforme
a las normas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos
Documentados.
f) En los donativos o donaciones de bienes que formen parte del Patrimonio Cultural
Vasco, la valoracin efectuada por el Gobierno Vasco; en los donativos o donaciones

356 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

de bienes que formen parte del Patrimonio Histrico Espaol, la valoracin efectuada
por la Junta de Calificacin, Valoracin y Exportacin; y en los donativos o donaciones
de bienes que formen parte del Patrimonio Histrico de las Comunidades Autnomas,
la valoracin efectuada por los rganos competentes.
En defecto de una valoracin efectuada por los rganos mencionados anteriormente,
sta se realizar por el Departamento de Cultura de la Diputacin Foral de Bizkaia.
g) En los donativos o donaciones de obras de calidad garantizada, la valoracin
efectuada por el Departamento de Cultura de la Diputacin Foral de Bizkaia que,
tambin proceder a la determinacin de la valoracin de los bienes que sean objeto
de cesin temporal gratuita, en cuyo caso la base de la deduccin se determinar
mediante la aplicacin a aqulla del porcentaje del 2 por 100 por cada perodo de un
ao completo.
El valor determinado de acuerdo con lo dispuesto en las letras anteriores tendr como
lmite mximo el valor normal en el mercado del bien o derecho transmitido en el
momento de su transmisin.

2.5.2. BENEFICIOS FISCALES APLICABLES A ACTIVIDADES PRIORITARIAS DE


MECENAZGO (ARTCULO 29 NORMA FORAL 1/2004)
La Norma Foral 1/2004, permite que la Diputacin Foral de Bizkaia pueda establecer
para cada ejercicio una relacin de actividades prioritarias de mecenazgo en el mbito
de los fines de inters general, as como las entidades beneficiarias y los requisitos y
condiciones que dichas actividades deben cumplir a los que sern de aplicacin los
siguientes beneficios fiscales:
a) Las personas contribuyentes que no realicen actividades econmicas, podrn deducir
el 30 por 100 de las cantidades destinadas a las actividades declaradas prioritarias.
b) Las personas contribuyentes que desarrollen actividades econmicas en rgimen
de estimacin directa podrn deducir el 18 por 100 de las cantidades destinadas a
las actividades declaradas prioritarias, incluyndose, las cantidades satisfechas en
virtud de contratos de patrocinio publicitario. Adems, dichas cantidades tendrn la
consideracin de gasto deducible para la determinacin del rendimiento neto de las
actividades desarrolladas.
El Decreto Foral 166/2014, de 16 de diciembre, por el que se declaran prioritarias de-
terminadas actividades para el ejercicio 2015 tiene por objeto desarrollar el artculo 29
de la Norma Foral 1/2004, de 24 de febrero y considera como actividades prioritarias las
siguientes:
a) En el mbito deportivo, las relativas a:
- Las actividades organizadas o patrocinadas por las administraciones pblicas del
Territorio Histrico de Bizkaia en el mbito del deporte escolar.
- Las actividades de los clubes deportivos y acontecimientos o manifestaciones
deportivas que redunden en la difusin del nombre del Territorio Histrico de
Bizkaia y de sus municipios.

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 357


NDICE

- La ejecucin de nuevas instalaciones deportivas y la ejecucin de obras de


conservacin, reforma o adecuacin en instalaciones deportivas, siempre y cuando
se trate de instalaciones de titularidad municipal o foral.
- Las asociaciones o uniones de clubes deportivos siempre y cuando dichas asocia-
ciones o uniones supongan la desaparicin de los clubes asociados.
- Aquellas actividades que as sean declaradas por los rganos competentes del
Estado y de los Territorios de lava y Gipuzkoa, siempre que, en la normativa
aprobada por los mismos, se reconozcan de forma recproca.
- Las actividades y programas desarrollados por:
Fundacin Bizkaia-Bizkaialde.
Fundacin Athletic Club Athletic Club Fundazioa.
Asociacin de Federaciones Deportivas de Bizkaia.
Fundacin Ciclista de Euskadi Euskadiko Txirrindularitza Iraskundea.
El equipo femenino lite de la Sociedad Ciclista Duranguesa.
La Fundacin Baque Baque Iraskundea.
Euskal Kirol Federazioen Batasuna - Unin de Federaciones Deportivas Vascas.
Fundacin Bilbao Basket Fundazioa.
Fundacin Consejo Mundial de Pelota Vasca.
Fundacin Euskadi Kirola Fundazioa.
Fundacin Lagun Aro.
Fundacin Bizkaia Basket / Bizkaia Basket Fundazioa.
Ocean World S.L.
Bilbao Challenge 2015 Cities for the planet.
b) En el mbito juvenil, las relativas a:
- Las actividades realizadas por las Escuelas de Formacin de Educadores en el
Tiempo Libre Infantil y Juvenil, reconocidas oficialmente en virtud del Decreto
419/1994, de 2 de noviembre, del Departamento de Cultura del Gobierno Vasco.
- Las actividades, ordinarias y de campamentos, realizadas por las asociaciones
juveniles, legalmente reconocidas.
- La actividad Euskal Encounter organizada por la Fundacin Euskaltel Fundazioa.
- Aquellas actividades que as sean declaradas por los rganos competentes del
Estado y de los Territorios de lava y Gipuzkoa, siempre que, en la normativa
aprobada por los mismos, se reconozcan de forma recproca.
c) En el mbito patrimonial cultural, la ejecucin de obras de conservacin, restauracin
y mejora sobre Bienes Culturales Calificados, de carcter inmueble, en virtud de lo
establecido en el Captulo I del Ttulo II de la Ley 7/1990, de 3 de julio, de Patrimonio
Cultural Vasco, ubicados en Bizkaia.

358 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

Y especficamente las siguientes actividades:


- El Museo de la Minera del Pas Vasco.
- Bilbao Bizkaia Museoak, S.L.
- Museo Diocesano de Arte Sacro. Bilbao.
- Fundacin del Guggenheim Bilbao Museoa.
- Fundacin del Museo Martimo Ra de Bilbao.
- Fundacin del Museo de Bellas Artes de Bilbao.
- Fundacin Museo de La Paz de Gernika.
- Museo de Arte e Historia de Durango.
- Museo del nacionalismo vasco (GOAZ Museoa).
- Museo de Pasos de Semana Santa. Bilbao.
- Museo Simn Bolivar.
- Museo vasco de Historia de la Medicina y de la Ciencia.
- Intervenciones de rehabilitacin y/o restauracin-conservacin sobre el Patrimonio
Cultural sito en Bizkaia, tanto de carcter civil como religioso.
- Los proyectos de difusin del patrimonio cultural desarrollados a travs de la
entidad pblica empresarial foral BizkaiKOA.
- Intervenciones realizadas por Transbordador de Vizcaya S.L..
- Tenedora Museo de Arte Moderno y Contemporneo de Bilbao, S.L.
- Urdaibai Bird Center.
d) En el mbito de la promocin del euskara:
- La edicin correspondiente al ao 2015 del Ibilaldia, organizada por la Asociacin
Cultural Ibilaldia.
- Las relacionadas con el Atlas Etnogrfico de Vasconia.
- Las relacionadas con el Atlas de las variantes dialectales del euskara.
- 2015eko Durangoko Azoka.
- Las organizadas por Azkue Fundazioa en este mbito.

e) En el mbito de la difusin cultural:


- Temporada de pera de Bilbao organizada por la A.B.A.O.
- Temporada de conciertos de la Bilbao Orkestra Sinfonikoa (BOS).
- Temporada escnica del C.A.C. Teatro Arriaga S.A. de Bilbao.
- Temporada escnica del Barakaldo Antzokia - Teatro Barakaldo.
- Temporada escnica del Serantes Kultur Aretoa.
- Temporada escnica del Social Antzokia de Basauri.
- Festival Internacional de Teatro de Santurtzi, organizado por Serantes Kultur Aretoa.
- Festival Internacional de Folklore de Portugalete, organizado por Elai Alai Kultur
Elkartea.

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 359


NDICE

- Folklore Azoka de Portugalete de Elai Alai Fundazioa.


- Festival Internacional de Folk de Getxo, organizado por el Aula de Cultura de Getxo.
- Festival Internacional de Jazz de Getxo, organizado por el Aula de Cultura de
Getxo.
- Festival de msica clsica Musika-Msica. Fundacin Bilbao 700 III Milenium
Fundazioa.
- Festival Internacional de danza Dantzaldia. La Fundicin.
- Producciones de Artes Visuales. Consonni.
- Umore Azoka Feria de Artistas Callejeros de Humor de Leioa. Leioako Udala.
- Programa de Conciertos 2015 organizados por la Sociedad Coral de Bilbao.
- Programa expositivo de Bilbao Arte.
- Getxophoto 2015, organizado por Begihandi Kultur Taldea.
- V semana internacional de Literatura y Arte con Humor. Asociacin literaria la Risa
de Bilbao Bilboko barrea.
- Festival ACT, Festival internacional de nuevos Creadores escnicos. Asociacin
Teatrako Teatro de Barakaldo.
- Programa de actividades organizado por la Asociacin para la Promocin y Difusin
del Concierto Econmico Ad Concordiam.
- Fundacin Deusto-Deusto Fundazioa.
- Fundacin Basques 2.0 Fundazioa: a Laboratory for thought and Inquiry.
- Proyecto Deusto Campus Mundus 2015.
- Proyecto Euskampus.
- Becas de artes visuales Pablo y Juan de Otaola organizadas por la Casa Municipal
de Cultura de Basauri.
- Programa anual de Actividades Culturales de la Fundacin Vicrila Fundazioa.
- ICOT-International Conference on Thinking Bilbao 2015.
- EFW- Europe Fashion Week Bilbao 2015.
- Fundacin Agirre Lehendakaria Fundazioa.
- Muskiz F.P. Cursos de verano 2015.
f) En el mbito de la cooperacin:
- Fundacin Bilbao Bizkaia Kutxa.
- Fundacin Alboan.
- Las actividades encuadradas en el rea de la cooperacin social al desarrollo
realizadas por la Fundacin ITAKA- Escolapios/ ITAKA-Escolapios Fundazioa.
- Fundacin Betean / Betean Fundazioa.
- Fundacin Bakuva Integracin Social.

360 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

Reciprocidad
Los beneficios fiscales reconocidos para las actividades prioritarias, sern de aplicacin a
aquellas actividades y programas que as sean declarados, por los rganos competentes
del Estado y de los Territorios Forales, siempre que, en la normativa aprobada por los
mismos, se reconozcan de forma recproca, las actividades y programas aprobados por
la Diputacin Foral de Bizkaia.
Para gozar de esta deduccin, ser necesario que la persona contribuyente aporte junto
con la autoliquidacin del Impuesto correspondiente una certificacin expedida por el
Departamento competente de la Diputacin Foral de Bizkaia por razn de la materia, en
la que se acredite que las actividades a que se han destinado las cantidades objeto de
deduccin se encuentren entre las declaradas prioritarias para dicho ejercicio.

2.5.3. DEDUCCIN POR DONACIONES DE LOS PARTIDOS POLTICOS (DISPOSICIN


ADICIONAL 12. DE LA NORMA FORAL 1/2014)
A las donaciones a partidos polticos a que se refiere el apartado 2 del artculo 4 de la Ley
Orgnica 8/2007, de 4 de julio, les ser de aplicacin el rgimen previsto en el apartado
2.5.1 de este captulo.
Esta deduccin ser incompatible por las mismas aportaciones o donaciones con el
gasto deducible del rendimiento del trabajo regulado en la letra b) del artculo 22 de la
Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y con la deduccin por
cuotas y aportaciones a partidos polticos prevista en el apartado 2 del artculo 93 de la
Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas

2.6. DEDUCCIN POR DOBLE IMPOSICIN INTERNACIONAL


Cuando entre la renta la persona contribuyente figuren rendimientos o ganancias patri-
moniales obtenidos y gravados en el extranjero, se podr deducir la menor de las dos
cantidades siguientes:
a) El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razn de un impuesto de
naturaleza idntica o anloga a este Impuesto o al Impuesto de la Renta de No
Residentes sobre dichos rendimientos o ganancias patrimoniales.
b) El resultado de aplicar a la renta obtenida en el extranjero el tipo medio de gravamen
general o del ahorro, en funcin de la parte de la base liquidable, general o del ahorro,
en que se haya integrado dicha renta.

2.7. DEDUCCIN POR CUOTAS SATISFECHAS A LOS SINDICATOS DE


TRABAJADORES Y TRABAJADORAS
Las personas contribuyentes podrn aplicar una deduccin del 20 por 100 de las cuotas
satisfechas a sindicatos de trabajadores y trabajadoras.

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 361


NDICE

2.8. DEDUCCIN POR CUOTAS Y APORTACIONES A PARTIDOS POLTICOS


Las personas contribuyentes podrn aplicar una deduccin del 20 por 100 de las cuotas
de afiliacin y aportaciones a partidos polticos.
No formarn parte de la base de esta deduccin las cantidades deducidas como gasto
al determinar el rendimiento neto del trabajo en los trminos previstos en la letra b) del
artculo 22 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.

2.9. RETENCIONES ATRIBUIBLES


Se consignar aquella parte de determinadas retenciones que, por gozar de algn tipo de
exencin, no han sido realmente practicadas a la persona contribuyente y, por lo tanto,
no pueden ser objeto de devolucin al no haber sido ingresadas a cuenta previamente.
Un caso en el que se da este supuesto es en el de retenciones sobre rendimientos del
capital mobiliario satisfechos por Sociedades que gozaban del 95 por 100 de bonificacin
en el antiguo Impuesto sobre las Rentas del Capital y que continan disfrutando, con
carcter transitorio, de un rgimen que supone practicar una retencin efectiva sobre
los rendimientos del 1,2 por 100 (24 por 100 tipo antiguo del Impuesto sobre Rentas de
Capital, exento en un 95 por 100). La retencin atribuible que deducir ser la diferencia
entre el 24 por 100 al que tiene derecho a deduccin (pero no devolucin) y el 1,2 por
100 antes mencionado.

Retencin efectiva = 0,05 x 0,24 = 0,012 Retencin efectiva = 0,012 x 100 = 1,2%
Retencin atribuible = 0,95 x 0,24 = 0,228 Retencin atribuible = 0,228 x 100 = 22,8%

2.10. TRANSPARENCIA FISCAL INTERNACIONAL


Ser deducible de la cuota ntegra el impuesto o gravamen efectivamente satisfecho
en el extranjero por razn de la distribucin de los dividendos o participaciones en
beneficios, sea conforme a un convenio para evitar la doble imposicin o de acuerdo
con la legislacin interna del pas o territorio de que se trate, en la parte que corresponda
a la renta positiva incluida en la base imponible.
Esta deduccin se practicar aun cuando los impuestos correspondan a perodos
impositivos distintos a aqul en el que se realiz la inclusin.
En ningn caso se deducirn los impuestos satisfechos en pases o territorios
considerados como parasos fiscales.
Esta deduccin no podr exceder de la cuota ntegra que en Espaa correspondera
pagar por la renta positiva imputada en la base imponible.

2.11. COMPENSACIN FISCAL APLICABLE A LOS CONTRATOS


INDIVIDUALES DE VIDA O INVALIDEZ
La compensacin fiscal aplicable a los contratos individuales de vida o invalidez queda
definida como una deduccin de la cuota ntegra.

362 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

Tendrn derecho a la misma todas las personas contribuyentes que en los perodos
impositivos iniciados a partir de 2007 integren en la base imponible del ahorro
rendimientos derivados de percepciones en forma de capital diferido a las que se refiere
la letra a) del apartado 1 del artculo 36 de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre,
del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, procedentes de seguros de vida
o invalidez contratados con anterioridad a 1 de enero de 2007 y a los que hubieran
resultado de aplicacin los porcentajes de integracin del 60 por 100 y 25 por 100
previstos en la letra b) del apartado 2 del artculo 38 de la Norma Foral 10/1998, de 21
de diciembre, del Impuesto sobre la Renta las Personas Fsicas.
La cuanta de la deduccin viene determinada, por la diferencia positiva entre la cantidad
resultante de aplicar el tipo de gravamen del 18 por 100 al saldo positivo resultante de
integrar y compensar entre s el importe total de los rendimientos netos derivados de las
percepciones en forma de capital de los seguros de capital diferido definidos
anteriormente, y el importe terico de la cuota ntegra que hubiera resultado de haber
integrado dichos rendimientos en la base liquidable general con aplicacin de los
porcentajes recogidos en el artculo la letra b) del apartado 2 del artculo 38 de la Norma
Foral 10/1998.

Deduccin = 0,18 x Rendimiento neto total seguros de capital diferido Importe


terico de la cuota ntegra Rendimiento neto total seguros capital diferido 0

Clculo del importe terico de la cuota ntegra:


a) Si el saldo resultante de integrar y compensar entre s los rendimientos netos,
derivados de los contratos de seguro de capital diferido, aplicando los porcentajes de
integracin previstos en la letra b) del apartado 2 del artculo 38 y disposicin
transitoria novena de la Norma Foral 10/1998, de 21 de diciembre, del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas, en su redaccin vigente a 31 de diciembre de
2006, es menor o igual que cero: el importe terico de la cuota ntegra ser igual a
cero.

Deduccin = 0,18 x Rendimiento neto total seguros de capital diferido

b) Si el saldo resultante de integrar y compensar entre s los rendimientos netos,


derivados de los contratos de seguro de capital diferido, aplicando los porcentajes de
integracin previstos en la letra b) del apartado 2 del artculo 38 y disposicin transitoria
novena de la Norma Foral 10/1998, de 21 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Fsicas, en su redaccin vigente a 31 de diciembre de 2006, es mayor
que cero: el importe terico de la cuota ntegra ser la diferencia positiva entre la cuota
resultante de aplicar a la suma de la base liquidable general y del saldo positivo aqu
sealado, lo dispuesto en el apartado 1 del artculo 75 de la Norma Foral 13/2013, de
5 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas (aplicacin de
la escala general del impuesto) y la cuota resultante de aplicar, igualmente, la escala
general a la base liquidable general.

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 363


NDICE

Importe terico de la cuota ntegra = Cuota ntegra resultante de la aplicacin de la


escala general a la suma de la base liquidable general y el rendimiento neto derivado
de los seguros de capital diferido resultante de la aplicacin de los porcentajes de
integracin del artculo 38.2.b) y la disposicin transitoria novena de la Norma Foral
10/1998 Cuota ntegra resultante de aplicar la escala general a la base liquidable
general
Deduccin = 0,18 x Rendimiento neto total seguros capital diferido Importe
terico de la cuota ntegra

Aplicacin de los porcentajes de integracin previstos en la letra b) del apartado 2 del


artculo 38 de la Norma Foral 10/1998:
a) Primas ordinarias previstas en la pliza original del contrato de seguro: se aplicarn
al rendimiento neto correspondiente a todas las primas satisfechas. En caso de que
no estuviesen recogidas en la pliza original del contrato de seguro, slo se aplicar
al rendimiento neto correspondiente a las primas satisfechas con anterioridad al 31
de diciembre de 2006.
b) Primas ordinarias y extraordinarias: se aplicar al rendimiento neto correspondiente
a todas las primas satisfechas hasta el 31 de diciembre de 2006 y al de las primas
ordinarias satisfechas con posterioridad a esta fecha siempre que se hayan recogido
en la pliza del contrato de seguro.
Para la determinacin de la parte de rendimiento neto total obtenido que corresponda a
cada prima del contrato de seguro de capital diferido, se multiplicar dicho rendimiento
total por el coeficiente de ponderacin que resulte del siguiente cociente:
- En el numerador, el resultado de multiplicar la prima correspondiente por el nmero
de aos transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepcin.
- En el denominador, la suma de los productos resultantes demultiplicar cada prima por el
nmero de aos transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepcin.

A modo de aclaracin reproducimos las referencias que se hacen, en este apartado, a la


Norma Foral 10/1998, de 21 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas.
Artculo 38. Rendimientos ntegros del capital mobiliario
.
2. No obstante, en los supuestos previstos en este apartado, el rendimiento ntegro del
capital mobiliario se obtendr por la aplicacin, al importe total de los rendimientos
definidos en los artculos anteriores de este captulo, de los siguientes porcentajes:
a) .
b) Los rendimientos derivados de percepciones de contratos de seguros percibidos
en forma de capital a los que se refiere el artculo 36 de esta Norma Foral se
computarn:

364 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

a) Al 60 por 100, para los rendimientos que correspondan a primas satisfechas


con ms de dos aos de antelacin a la fecha en que se perciban, y para los
rendimientos derivados de prestaciones de invalidez a las que no resulte de
aplicacin lo dispuesto en la letra b) siguiente.
b) Al 25 por 100, para los rendimientos que correspondan a primas satisfechas
con ms de cinco aos de antelacin a la fecha en que se perciban y para los
rendimientos derivados de prestaciones de invalidez, en los trminos y grados
que se determinen reglamentariamente.
Este mismo porcentaje resultar de aplicacin al rendimiento total derivado de percepciones
de estos contratos que se reciban en forma de capital, cuando hayan transcurrido ms de
ocho aos desde el pago de la primera prima, siempre que las primas satisfechas a lo
largo de la duracin del contrato guarden una periodicidad y regularidad suficientes, en los
trminos que reglamentariamente se establezcan.
Disposicin transitoria novena. Rgimen fiscal de determinados contratos de seguro
nuevos
La aplicacin del porcentaje del 25 por 100 para la obtencin del rendimiento ntegro,
prevista en el ltimo prrafo de los artculos 16.2.c) y 38.2.b) de esta Norma Foral slo ser
de aplicacin a los contratos de seguro concertados desde el 31 de diciembre de 1994.

EJEMPLO:
La Seora RR el da 1 de julio de 2005 contrata un seguro de capital diferido,
por el cual percibir un capital de 50.000 euros, en caso de supervivencia el
1 de julio de 2015. Para ello paga 10 primas anuales. La primera prima
satisfecha es de 3.000 euros, aumentando 200 euros por ao.

Prima Fecha Importe N. aos Imp x N. aos


percep.
1 01/07/2005 3.000 10 30.000
2 01/07/2006 3.200 9 28.800
3 01/07/2007 3.400 8 27.200
4 01/07/2008 3.600 7 25.200
5 01/07/2009 3.800 6 22.800
6 01/07/2010 4.000 5 20.000
7 01/07/2011 4.200 4 16.800
8 01/07/2012 4.400 3 13.200
9 01/07/2013 4.600 2 9.200
10 01/07/2014 4.800 1 4.800
Totales 39.000 198.000

La base liquidable general de la Seora RR asciende a 42.000 euros.

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 365


NDICE

SOLUCIN:
Rendimiento del capital mobiliario = 50.000 39.000 = 11.000 e
Rendimiento del capital mobiliario calculado por aplicacin del artculo 38.2.b)
de la Norma Foral 10/1998:
Rendimiento correspondiente a la primera prima satisfecha:
(30.000/198.000) x 11.000 = 1.666,67 e
Rendimiento correspondiente a la segunda prima satisfecha:
(28.800/198.000) x 11.000 = 1.600 e
Rendimiento correspondiente a la tercera prima satisfecha:
(27.200/198.000) x 11.000 = 1.511,11 e
Rendimiento correspondiente a la cuarta prima satisfecha:
(25.200/198.000) x 11.000 = 1.400 e
Rendimiento correspondiente a la quinta prima satisfecha:
(22.800/198.000) x 11.000 = 1.266,67 e
Rendimiento correspondiente a la sexta prima satisfecha:
(20.000/198.000) x 11.000 = 1.111,11 e
Rendimiento correspondiente a la sptima prima satisfecha:
(16.800/198.000) x 11.000 = 933,33 e
Rendimiento correspondiente a la octava prima satisfecha:
(13.200/198.000) x 11.000 = 733,33 e
Rendimiento correspondiente a la novena prima satisfecha:
(9.200/198.000) x 11.000 = 511,11 e
Rendimiento correspondiente a la dcima prima satisfecha:
(4.800/198.000) x 11.000 = 266,67 e

En cualquier caso, teniendo en cuenta que entre el pago de la primera


prima y el cobro del capital han transcurrido ms de ocho aos, ser preciso
comprobar si las primas satisfechas a lo largo de la duracin del contrato
han tenido una periodicidad y regularidad suficientes, para poder aplicar el
porcentaje de integracin del 25% sobre la totalidad del rendimiento.
En este sentido, el punto 2 del artculo 42 del Decreto Foral 132/2002,
del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas
estableca: 2. Se entender que las primas satisfechas a lo largo de la
duracin del contrato guardan una periodicidad y regularidad suficientes
cuando, habiendo transcurrido ms de ocho aos desde el pago de la
primera prima, el perodo medio de permanencia de las primas haya sido
superior a cuatro aos. A estos efectos, el perodo medio de permanencia
de las primas ser el resultado de calcular el sumatorio de las primas
multiplicadas por su nmero de aos de permanencia y dividirlo entre la
suma total de las primas satisfechas.

366 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

Perodo medio de permanencia = (198.000/39.000) = 5,08 aos Se


aplicar el porcentaje del 25% a la totalidad del rendimiento obtenido.
Rendimiento a integrar = 11.000 x 0,25 = 2.750 e
El clculo del rendimiento correspondiente a cada una de las diferentes
primas, se ha realizado para que quede reflejada la forma de distribuir el
rendimiento total entre las mismas.
Compensacin = 0,18 x Rendimiento neto total seguros capital diferido
Importe terico de la cuota ntegra
La parte del rendimiento neto a la que se aplican coeficientes de integracin,
en este caso es la totalidad del rendimiento = 11.000 e
Importe terico de la cuota ntegra = Cuota ntegra resultante de la
aplicacin de la escala general a la suma de la base liquidable general y,
el rendimiento neto derivado de los seguros de capital diferido resultante
de la aplicacin de los porcentajes de integracin del artculo 38.2.b) y la
disposicin transitoria novena de la Norma Foral 10/1998 Cuota ntegra
resultante de aplicar la escala general a la base liquidable general.
Base liquidable general incluyendo los rendimientos que generan derecho
a compensacin = 42.000 + 2.750 = 44.750 e Cuota resultante de la
aplicacin de la escala general = 12.708 e
Base liquidable general sin incluir los rendimientos que generan derecho a
compensacin = 42.000 e Cuota resultante de la aplicacin de la escala
general = 11.745,5 e
Importe terico de la cuota ntegra = 12.708 11.745,5 = 962,5 e
Compensacin = 0,18 x 11.000 962,5 = 1.980 962,5 = 1.017,5 e, que
se deducir de la cuota ntegra de la Seora RR.

2.12. JUSTIFICACIN DOCUMENTAL


La aplicacin de las deducciones estar condicionada a la aportacin de los documentos
que las justifiquen. Dichos documentos debern estar ajustados a los requisitos exigidos
por las normas reguladoras del deber de expedir y entregar facturas que incumbe a
empresarios y empresarias y profesionales, cuando as proceda.

3. INCREMENTO POR PRDIDA DE BENEFICIOS FISCALES


Se consignarn aquellos importes correspondientes a deducciones por inversiones
de ejercicios anteriores practicadas y que, como consecuencia del incumplimiento de
alguna de las condiciones a las que estaban sujetas, hace que deban ingresarse las
cantidades deducidas. Un ejemplo puede ser el incumplimiento de las condiciones a
que estn sometidas las cuentas vivienda.

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 367


NDICE

4. CUOTA DIFERENCIAL
La cuota diferencial ser el resultado de minorar la cuota lquida en las retenciones y
dems pagos a cuenta.

Cuota diferencial = Cuota lquida Retenciones y dems pagos a cuenta

5. RETENCIONES Y DEMS PAGOS A CUENTA


Los pagos a cuenta que, en todo caso tendrn la consideracin de deuda tributaria,
podrn consistir en:
a) Retenciones.
b) Ingresos a cuenta.
c) Pagos fraccionados.

Retenciones e ingresos a cuenta


a) Trabajo personal
En este apartado quedarn recogidos las retenciones y los ingresos a cuenta
practicados sobre las retribuciones dinerarias o en especie percibidas en concepto
de rendimientos del trabajo personal.
b) Capital mobiliario
En este apartado quedarn recogidos las retenciones y los ingresos a cuenta
practicados sobre las retribuciones dinerarias o en especie percibidas en concepto
de rendimientos del capital mobiliario.
c) Capital inmobiliario
En este apartado quedarn recogidas las retenciones practicadas sobre los rendimientos
del capital inmobiliario derivados del arrendamiento de bienes inmuebles.
d) Actividades profesionales de la persona declarante
En este apartado quedarn recogidos las retenciones y los ingresos a cuenta
practicados sobre las retribuciones dinerarias o en especie percibidas en concepto
de rendimientos derivados del ejercicio de actividades profesionales o artsticas de
la persona declarante.
e) Actividades profesionales de otros miembros de la unidad familiar
En este apartado quedarn recogidos las retenciones y los ingresos a cuenta
practicados sobre las retribuciones dinerarias o en especie percibidas en concepto de
rendimientos derivados del ejercicio de actividades profesionales o artsticas del o de
la cnyuge o pareja de hecho y otros miembros pertenecientes a la unidad familiar.
f) Actividades empresariales
En este apartado quedarn recogidos las retenciones y los ingresos a cuenta practicados

368 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

sobre las retribuciones dinerarias o en especie percibidas en concepto de rendimientos


del capital mobiliario cuando los capitales de los que deriven los rendimientos estn
afectos a las actividades empresariales ejercidas por la persona contribuyente.
Asimismo, quedarn recogidas las retenciones practicadas sobre los rendimientos de
actividades agrcola-ganaderas y forestales y sobre determinadas actividades cuando
su rendimiento neto se determine mediante el mtodo de estimacin objetiva.
g) Premios
En este apartado quedarn recogidos las retenciones y los ingresos a cuenta
practicados sobre los premios en metlico o en especie percibidos como consecuencia
de la participacin en juegos, concursos, rifas o combinaciones aleatorias.
h) Instituciones de inversin colectiva
En este apartado quedarn recogidos las retenciones e ingresos a cuenta practicadas
sobre las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisin de participaciones en
instituciones de inversin colectiva.
i) Imputacin de rentas
En este apartado quedar recogida la parte que, de las retenciones y los ingresos a
cuenta practicados a las entidades en rgimen de imputacin de rentas, corresponda
imputar al socio o a la socia en funcin del porcentaje que resulte de los estatutos
sociales y, en su defecto, de acuerdo con su participacin en el capital social de las
mismas.

Pagos fraccionados
En este apartado queda recogido el importe total de los pagos fraccionados que se
hubiesen efectuado correspondientes al ejercicio 2015 derivados del ejercicio de activi-
dades econmicas.

Retenciones, ingresos a cuenta y cuotas satisfechas del Impuesto sobre la


Renta de no Residentes
Cuando la persona contribuyente adquiera su condicin por cambio de residencia,
tendrn la consideracin de pagos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas las retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de no Residentes
practicadas durante el perodo impositivo en que se produzca el cambio de residencia.
Las personas trabajadoras por cuenta ajena que no sean contribuyentes por este Impuesto,
pero que vayan a adquirir dicha condicin como consecuencia de su desplazamiento a
territorio espaol, podrn comunicar a la Administracin tributaria dicha circunstancia,
dejando constancia de la fecha de entrada en dicho territorio, a los exclusivos efectos
de que el pagador o la pagadora de los rendimientos del trabajo les considere como
contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
Estas retenciones e ingresos a cuenta se incluirn en los apartados anteriores atendiendo
al origen o fuente de donde procedan.

Captulo XII - Cuota lquida y deducciones 369


NDICE

Retenciones a cuenta efectivamente practicadas en virtud de la Directiva


2003/48/CE del Consejo
Tendrn la consideracin de pagos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas las retenciones a cuenta efectivamente practicadas en virtud de lo dispuesto
en el artculo 11 de la Directiva 2003/48/CE del Consejo, de 3 de junio, en materia de
fiscalidad de los rendimientos del ahorro en forma de pago de intereses.

6. DEUDA TRIBUTARIA
Si la cuota diferencial fuese negativa, la persona contribuyente tendr derecho a la
devolucin de dicha cantidad negativa, teniendo en cuenta que el importe a devolver
no podr exceder, en ningn caso, del total de las retenciones y dems pagos a cuenta.
Si la cuota diferencial fuese positiva, se podr optar por:
a) lngresar en el momento de presentar la autoliquidacin, el importe total deuda
tributaria, o
b) lngresar en el momento de presentar la autoliquidacin el 60 por 100, e ingresar el
40 por 100 restante antes del 10 de noviembre de 2016.
Para poder acogerse a esta segunda opcin, es requisito imprescindible que la
autoliquidacin se presente dentro del plazo reglamentario.

370 Captulo XII - Cuota lquida y deducciones


NDICE

APORTACIONES FINANCIERAS
SUBORDINADAS, PARTICIPACIONES
PREFERENTES Y DEUDA SUBORDINADA

1. INTEGRACIN DE RENTAS

1.1. DERIVADAS DE LAS PARTICIPACIONES PREFERENTES Y DE LA DEUDA


SUBORDINADA
El rgimen fiscal aplicable a las participaciones preferentes y a ciertos instrumentos de
deuda, regulado en la disposicin adicional primera de la Norma Foral 1/2012, de 29 de
febrero, por la que se aprueban medidas transitorias para 2012 y 2013 y otras medidas
tributarias, determina que las rentas procedentes de dichos activos financieros tendrn
la consideracin de rendimientos del capital mobiliario derivado de la cesin a terceros
de capitales propios.
A partir de esta definicin y teniendo en cuenta la complejidad tanto de estos productos
financieros, como de las situaciones generadas por los mismos, vamos a intentar realizar
una exposicin ms detallada de su integracin en la base imponible del ahorro.

Regla general
Las rendimientos derivados de las participaciones preferentes y de los instrumentos de
deuda regulados en la disposicin adicional segunda de la Ley 13/1985, de 25 de mayo,
tienen la consideracin de rendimientos del capital mobiliario derivados de la cesin a
terceros de capitales propios.

Rendimientos derivados de la transmisin de participaciones preferentes y de


deuda subordinada
Se definen como rendimientos del capital mobiliario procedentes de la cesin a terceros
de capitales propios. El importe del mismo vendr determinado por la diferencia entre
su valor de transmisin y de adquisicin. A estos efectos debern tenerse en cuenta los
gastos accesorios de adquisicin y transmisin satisfechos por el contribuyente.

Rendimiento capital mobiliario = Valor de transmisin Valor de adquisicin

Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada 371


NDICE

Rendimientos derivados de la transmisin de participaciones preferentes y de


deuda subordinada cuando la persona contribuyente percibe, de la entidad que
las comercializ, un importe adicional al que obtenga en el mercado
El rendimiento obtenido se define como rendimiento del capital mobiliario procedente de
la cesin a terceros de capitales propios.
As lo define la Instruccin 1/2015, de 1 de abril, de la Direccin General de Hacienda, en
su punto 7.5, referente a las Transmisiones de participaciones preferentes y complemen-
tos derivados de acuerdos alcanzados con las entidades bancarias, en el prrafo segun-
do: Consecuentemente, en caso de transmisin de dichas participaciones preferentes,
se computa como rendimiento del capital mobiliario la diferencia existente entre el valor
de transmisin y el de adquisicin y suscripcin de los ttulos enajenados, teniendo, ade-
ms en consideracin los gastos accesorios de adquisicin y de transmisin soportados
por el contribuyente, siempre que se justifiquen adecuadamente, tal y como indica el
citado artculo 35.3 de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre.
A efectos de la determinacin del importe del rendimiento debemos distinguir dos
posibilidades:
a) La cuanta adicional entregada por la entidad comercializadora es percibida por la
persona contribuyente en el mismo momento de la transmisin.
En este caso, dicho importe forma parte del valor de trasmisin; en consecuencia el
rendimiento vendr determinado:

Rendimiento capital mobiliario = (Importe transmisin + Importe adicional) Valor


de adquisicin

As lo determina la Instruccin 1/2015, de 1 de abril, en el prrafo tercero del mencionado


punto 7.5: En los supuestos de transmisin de estos ttulos, cuando el contribuyente
tenga derecho a recibir de la entidad bancaria que los comercializ un importe adicional
al que obtenga en el mercado, dicho importe formar parte de su valor de transmisin,
como un componente ms del citado valor, que deriva de la cesin a terceros de
capitales propios, y que, por lo tanto, deber ser tenido en cuenta de cara al clculo del
rendimiento del capital mobiliario obtenido por este motivo.
b) La cuanta adicional entregada por la entidad comercializadora no es percibida por la
persona contribuyente en el mismo momento de la transmisin.
El importe percibido tendr la consideracin de rendimiento del capital mobiliario
derivado de la cesin a terceros de capitales propios. Por lo tanto, se producen dos
momentos en los que se generan dos rendimientos:
- Momento de la transmisin de los activos financieros. En este momento se
devenga un rendimiento del capital mobiliario derivado de la cesin a terceros de
capitales propios, determinado por la diferencia entre el valor de transmisin y de
adquisicin o suscripcin.

Rendimiento capital mobiliario = Valor de transmisin Valor de adquisicin

372 Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada


NDICE

- Momento de la percepcin de la cuanta adicional entregada por la entidad


comercializadora. El importe percibido tendr la consideracin rendimiento del
capital mobiliario.
El mismo punto 7.5 de la Instruccin 1/2015, de 1 de abril, en su prrafo
quinto aclara: No obstante todo lo anterior, si la entidad bancaria no abona el
complemento o cantidad compensatoria acordado en el mismo momento en el
que el titular de las participaciones las enajene en el mercado, sino que primero
se efecta la transmisin de los ttulos percibindose el importe de la misma
y, posteriormente, como consecuencia de no haber recuperado la inversin, el
contribuyente reclama la diferencia no obtenida, y la entidad bancaria le paga
una cantidad adicional a la cobrada por dicha transmisin, la cantidad adicional
as percibida no formar parte del valor de transmisin de los ttulos en cuestin,
sino que recibir directamente la calificacin de rendimiento del capital mobiliario
proveniente de la cesin a terceros de capitales propios, sujeto a retencin.

Conversin de deuda por acciones


Esta situacin se circunscribe en el marco de las resoluciones del FROB (Fondo de
Reestructuracin Ordenada Bancaria). En este supuesto, se genera un rendimiento del
capital mobiliario procedente de la cesin a terceros de capitales propios, cuyo importe
vendr determinado por la diferencia entre el valor de conversin, definido como el
precio de recompra que se establezca, y el valor de adquisicin o suscripcin de los
ttulos recomprados.

Rendimiento capital mobiliario = Valor de conversin Valor de adquisicin =


Precio de recompra Valor de adquisicin

Sobre esta cuestin, es totalmente clarificador el punto 7.6 referente al Valor de conversin
en los casos de conversin de deuda impuestos por el Fondo de Reestructuracin
Ordenada Bancaria, de la Instruccin 1/2015, de 1 de abril, de la Direccin General
de Hacienda: Las conversiones de deuda subordinada (participaciones preferentes o
deuda subordinada) en acciones, en el marco de las resoluciones dictadas por el FROB
generan rendimientos del capital mobiliario para los contribuyentes, cuyo importe vendr
determinado por la diferencia existente entre el valor de conversin (considerando como
tal el precio de recompra fijado en las resoluciones del FROB) y el valor de adquisicin
o suscripcin de los ttulos recomprados. Del mismo modo, las conversiones de deuda
subordinada (participaciones preferentes o deuda subordinada) en deuda senior, en
el marco de las resoluciones dictadas por el FROB, generan rendimientos del capital
mobiliario para los contribuyentes, cuyo importe vendr determinado por la diferencia
existente entre el nuevo nominal asignado (considerando como tal el precio de recompra
fijado en las resoluciones del FROB) y el valor de adquisicin o suscripcin de los ttulos
recomprados.
Si con posterioridad a la conversin, habiendo recibido acciones en este proceso, se
produce una transmisin de las mismas, se generar una ganancia o prdida patrimonial
determinada por la diferencia entre el valor de transmisin y el valor de adquisicin
actualizado.

Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada 373


NDICE

Ganancia o prdida patrimonial = Valor de transmisin Valor de adquisicin


actualizado

A estos efectos, el valor de adquisicin vendr determinado por el valor de conversin,


que coincidir con el precio de recompra fijado en las resoluciones del FROB; siendo su
fecha de adquisicin la del momento en que se produjo el canje o conversin.

1.2. DERIVADAS DE LAS APORTACIONES FINANCIERAS SUBORDINADAS


La disposicin adicional vigesimosptima de la Norma Foral 13/2013, con efectos a
partir del 1 de enero de 2015, define el rgimen fiscal aplicable a las rentas derivadas de
las aportaciones financieras subordinadas; estableciendo, con carcter general, para las
mismas, la consideracin de rendimientos del capital mobiliario procedente de la cesin
a terceros de capitales propios.

Teniendo en cuenta esta primera aproximacin realizada, vamos a comentar un poco


ms detenidamente distintos casos particulares.

Regla general

Los rendimientos derivados de las aportaciones financieras subordinadas tienen la


consideracin de rendimientos del capital mobiliario procedentes de la cesin a terceros
de capitales propios.

Rentas derivadas de la transmisin, reembolso, amortizacin, canje o conversin


de aportaciones financieras subordinadas

Tienen la consideracin de rendimientos del capital mobiliario procedentes de la cesin


a terceros de capitales propios.

Rentas derivadas de la transmisin de aportaciones financieras subordinadas


procedentes de acuerdos extrajudiciales con las entidades comercializadoras
de las mismas

Tienen la consideracin de rendimientos del capital mobiliario calificado como obtenido


por la cesin a terceros de capitales propios.

Sentencias con declaracin de nulidad de suscripcin de los ttulos

Se entiende que el titular obtiene una ganancia o prdida patrimonial, imputable al ejercicio
en que la sentencia adquiera firmeza. La variacin patrimonial vendr determinada por
la diferencia neta entre los intereses de demora reconocidos a favor del titular y las
cantidades percibidas a que debe hacer frente (los intereses cobrados), junto con sus
correspondientes intereses de demora, sin que proceda por este motivo la rectificacin
de las correspondientes autoliquidaciones.

374 Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada


NDICE

Ganancia o prdida patrimonial = Intereses de demora reconocidos a favor


del contribuyente (Cantidades que percibi el contribuyente y que tiene que
devolver + Correspondientes intereses de demora)

Cooperativas emisoras de las aportaciones financieras subordinadas que hayan


sido declaradas en situacin de concurso y dichos ttulos se conviertan en un
crdito concursal
El contribuyente podr optar por declarar la renta, positiva o negativa, obtenida de la
forma siguiente:
- Incluirla como variacin patrimonial en la base imponible general de conformidad a lo
establecido en el artculo 62 de la Norma Foral 13/2013.
- O bien calificarla como rendimiento del capital mobiliario producido por la cesin a
terceros de capitales propios, integrndolo en la base imponible del ahorro.

EJEMPLO 1:
La Seora Z invirti, el 1 de junio de 2009, 60.000 euros en la adquisicin
de obligaciones subordinadas emitidas por la entidad financiera XX. Poste-
riormente, el 15 de julio de 2013, se procede a la conversin forzosa de
dichos ttulos por acciones de la misma entidad financiera. A estos efectos,
la correspondiente resolucin del FROB establece como precio de recom-
pra 54.000 euros. Como consecuencia de la conversin la Seora Z percibe
36.000 acciones por un valor unitario de 1,5 euros, que es su valor nominal,
siendo su valor de cotizacin en dicha fecha de 1,05 euros. El 22 de octubre
de 2015, se venden todas las acciones por un precio unitario de 1,15 euros,
que coincide con su valor de cotizacin.

SOLUCIN:
15/07/2013
En esta fecha la Seora Z obtuvo un rendimiento negativo del capital
mobiliario procedente de la cesin a terceros de capitales propios, por
un importe de -6.000 e. Importe que declar en su correspondiente base
imponible del ahorro:
RCM= Valor de transmisin Valor de adquisicin= 54.000 60.000 =
6.000 e
Como ya se ha comentado anteriormente el punto 7.6 de la Instruccin
1/2015, de 1 de abril, de la Direccin General de Hacienda, en su
prrafo primero concreta: Las conversiones de deuda subordinada
(participaciones preferentes o deuda subordinada) en acciones, en el marco
de las resoluciones dictadas por el FROB generan rendimientos del capital
mobiliario, para los contribuyentes, cuyo importe vendr determinado por

Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada 375


NDICE

la diferencia existente entre el valor de conversin (considerando como


tal el precio de recompra fijado en la resolucin del FROB) y el valor de
adquisicin o suscripcin de los ttulos recomprados."

22/10/2015
En esta fecha la Seora Z vende la totalidad de las acciones a 1,15 e/
accin, por lo tanto, obtendr una variacin patrimonial como consecuencia
de dicha enajenacin.
Valor de transmisin de los ttulos = 36.000 x 1,15 = 41.400 e
Valor de adquisicin: vendr determinado por el valor de conversin, que
coincidir con el precio de recompra fijado en las resoluciones del FROB;
siendo su fecha de adquisicin la del momento en que se produjo el canje
o conversin 36.000 x 1,5 = 54.000 e
Valor adquisicin actualizado = 54.000 x coeficiente actualizacin 2013 =
54.000 x 1,013 = 54.702 e
Prdida patrimonial = V. adquisicin actual. Valor transmisin = 54.702
41.400 = 13.302 e

EJEMPLO 2:
La Seora Y adquiri el 2 de noviembre de 2007 aportaciones financieras
subordinadas de la empresa RR, por un importe de 20.000 euros (valor no-
minal). El 15 de diciembre de 2015 canjea dichos activos financieros, reci-
biendo a cambio bonos subordinados por importe de 11.000 euros y 3.000
euros en metlico.

SOLUCIN:
Rendimiento de capital mobiliario = Valor de transmisin Valor de
adquisicin = (11.000 + 3.000) 20.000= 14.000 20.000= 6.000 e

2. INTEGRACIN Y COMPENSACIN DE RENTAS EN LA BASE


IMPONIBLE DEL AHORRO
El artculo 66 de la Norma Foral 13/2013, de 13 de diciembre, determina que la base
imponible del ahorro est constituida por el saldo positivo resultante de sumar.
a) El saldo positivo correspondiente a los rendimientos que forman parte de la renta del
ahorro.
b) El saldo positivo correspondiente a las ganancias y prdidas patrimoniales procedentes
de la transmisin de elementos patrimoniales.

376 Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada


NDICE

Asimismo, dicho artculo concreta cmo la integracin y compensacin de las rentas


debe efectuarse cada una dentro de su propio grupo, es decir, los rendimientos entre
s mismos y las ganancias y prdidas patrimoniales de la misma forma. En este sentido
se establece que:
a) Los rendimientos que forman parte de la renta del ahorro se integran y compensan
entre s. Si el resultado arrojase saldo negativo, su importe se compensar con el
saldo positivo de los mismos rendimientos durante los cuatro aos siguientes.
b) Las ganancias y prdidas patrimoniales derivadas de la transmisin de elementos
patrimoniales, se integran y compensan entre s. Si como consecuencia de esta
operacin resultase un saldo negativo, ste se compensar con las ganancias netas
patrimoniales derivadas de la transmisin de elementos patrimoniales de los cuatro
aos siguientes.
Sin embargo, la disposicin adicional vigesimoctava de la Norma Foral 13/2013, de 13
de diciembre, rompe la homogeneidad en la integracin y compensacin dentro de cada
grupo, permitiendo, un juego cruzado, para las compensaciones de rentas negativas,
de las aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda
subordinada. En particular, establece que los saldos negativos que procedan tanto
de los rendimientos como de las prdidas patrimoniales que deriven de operaciones
realizadas con aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y
deuda subordinada se podrn compensar, indistintamente, con el saldo positivo de los
rendimientos que formen parte de la renta del ahorro o, con las ganancias patrimoniales
netas derivadas de la transmisin de elementos patrimoniales. Este mismo rgimen de
compensacin ser aplicable a los rendimientos negativos y a las prdidas patrimoniales
que resulten de la transmisin de valores recibidos por operaciones de recompra y
suscripcin o canje de los mencionados productos financieros.
Este rgimen ser aplicable:
a) Para las operaciones relacionadas con participaciones preferentes y deuda subordinada,
a partir del 1 de enero de 2014. Asimismo, se podr aplicar a las rentas negativas
generadas con anterioridad a esta fecha y que, en la misma, se encuentren pendientes
de compensacin.
b) Para las operaciones relacionadas con aportaciones financieras subordinadas, a partir
del 1 de enero de 2015. Asimismo, se podr aplicar a las rentas negativas generadas
con anterioridad a esta fecha y que, en la misma, se encuentren pendientes de
compensacin.
En estos trminos se manifiesta la Instruccin 1/2015, de 1 de abril, de la Direccin
General de Hacienda en su punto 12.1.2, referente a la aplicacin temporal del rgimen:
Este nuevo rgimen de compensacin flexible resulta aplicable a partir del 1 de enero
de 2014, en lo que se refiere a las participaciones preferentes, a la deuda subordinada
y a los valores recibidos como consecuencia de las operaciones de recompra y
suscripcin o canje de dichos ttulos, con independencia de la fecha en la que se
produzcan, o se hayan producido, los rendimientos de capital mobiliario, o las prdidas
patrimoniales en cuestin. Por ello, este nuevo rgimen no afecta a las integraciones y
compensaciones llevadas a cabo en el ejercicio 2013 y anteriores. Consecuentemente,

Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada 377


NDICE

con anterioridad al 1 de enero de 2014, no cabe compensar los rendimientos negativos


del capital mobiliario con las ganancias patrimoniales de forma distinta a la establecida
en el artculo 68.1 de la Norma Foral 6/2006. Sin embargo, a partir del 1 de enero de
2014, los rendimientos del capital mobiliario, y las ganancias y prdidas patrimoniales
derivadas de los ttulos mencionadas, podrn ser compensados entre s, en los trminos
establecidos en esta nueva disposicin adicional vigesimoctava (con cualquiera de los
saldos a que se refieren las letras a) y b) del artculo 66.1 de la Norma Foral 13/2013,
de 5 de diciembre), independientemente de que se trate de importes generados en
el mismo ao, o en ejercicios anteriores (siempre dentro del lmite de cuatro aos
establecidos en el artculo 66 de la citada Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre). En
el caso de aportaciones financieras subordinadas emitidas por las cooperativas, este
nuevo rgimen de integracin y compensacin puede aplicarse a partir del 1 de enero
de 2015.
En concreto se determina:
a) Los rendimientos negativos derivados de operaciones con aportaciones financieras
subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada, se podrn
compensar:
1. Con rendimientos positivos que formen de la renta del ahorro.
2. Con ganancias patrimoniales derivadas de la transmisin de elementos patrimo-
niales.
Si con posterioridad a la realizacin de las compensaciones continuara existiendo saldo
negativo, se podr compensar, de la misma forma, dentro de los cuatro aos siguientes.
b) Las prdidas patrimoniales derivadas de operaciones con aportaciones financieras
subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada, se podrn
compensar:
1. Con ganancias patrimoniales derivadas de la transmisin de elementos patrimo-
niales.
2. Con rendimientos positivos que formen parte de la renta del ahorro.
Si una vez efectuadas las compensaciones continuara existiendo saldo negativo, se
podr compensar, del mismo modo, durante los cuatro aos siguientes.

2.1. RENDIMIENTOS QUE FORMAN PARTE DE LA BASE IMPONIBLE DEL


AHORRO
Los rendimientos que forman parte de la base imponible del ahorro se integrarn y
compensarn aplicando las siguientes reglas, en el orden que se va a explicar a
continuacin:
1. Se integran todos los rendimientos positivos, del ejercicio, que forman parte de la
renta del ahorro (RP). [ (RP) > 0]
2. Se compensan los rendimientos negativos, del ejercicio, que forman parte de la renta
del ahorro, excepto los que procedan de las aportaciones financieras subordinadas,
participaciones preferentes y deuda subordinada (RNg). [ (RNg)]

378 Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada


NDICE

a) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo positivo, contra el mismo se


aplicarn las compensaciones, que en su caso, se vayan a practicar posteriormente,
o si stas no se produjeran pasara a formar parte de la base imponible del ahorro.
b) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo negativo, se podr compensar
con el saldo positivo que proceda de rendimientos del ahorro, de los cuatro aos
siguientes.

(RP) (RNg)
-- Se aplican compensaciones posteriores.
Saldo
positivo -- En caso de no aplicacin de compensaciones posteriormente, pasa a formar
parte de la base imponible del ahorro.

Saldo -- Se compensa con los saldos positivos de rendimientos del ahorro de los
negativo cuatro aos siguientes.

3. Se compensan los rendimientos negativos, del ejercicio, derivados de operaciones


con aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda
subordinada (RNS1), contra el saldo positivo que, en su caso, pudiera resultar de la
operacin definida en el punto 2 anterior. [ (RNS1)]
a) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo positivo, con el mismo se aplicarn
las compensaciones, que en su caso, se vayan a practicar posteriormente, o si
stas no se produjeran pasara a formar parte de la base imponible del ahorro.
b) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo negativo, se podr compensar:
- Con el saldo positivo del ejercicio de las ganancias patrimoniales netas del
ejercicio, que procedan de la transmisin de elementos patrimoniales.
- Con el saldo positivo que proceda de los rendimientos del ahorro, de los cuatro
aos siguientes.
- En caso de que continuara existiendo saldo negativo, contra el saldo positivo
de las ganancias patrimoniales netas, que procedan de la transmisin de
elementos patrimoniales, de los cuatro aos siguientes.

(RP) (RNg) 0 [ (RP) (RNg)] (RNS1)


-- Se aplican compensaciones posteriores.
Saldo
positivo -- En caso de no aplicacin de compensaciones posteriormente, pasa a formar
parte de la base imponible del ahorro.

-- Compensacin con el saldo positivo de las ganancias patrimoniales netas del


ejercicio, que forman parte de la renta del ahorro.
-- Compensacin con el saldo positivo de los rendimientos del ahorro de los
Saldo
cuatro aos siguientes.
negativo
-- Si sigue existiendo saldo negativo, compensacin contra ganancias
patrimoniales netas de los cuatro aos siguientes, que formen parte de la
renta del ahorro.

Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada 379


NDICE

4. Se compensan las prdidas netas, del ejercicio, de operaciones relacionadas con


las aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda
subordinada, que no hayan podido aplicarse, por insuficiencia de saldo positivo,
con ganancias patrimoniales netas del ejercicio (DPS2), contra el saldo positivo que,
en su caso, pudiera resultar de la operacin definida en el punto 3. anterior. Esta
compensacin se efecta con posterioridad a la que se deba realizar, en su caso,
contra las ganancias patrimoniales netas del ejercicio. [ (DPS2)]
a) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo positivo, contra el mismo se
aplicarn las compensaciones, que en su caso, se vayan a practicar posteriormente,
o si stas no se produjeran pasara a formar parte de la base imponible del ahorro.
b) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo negativo, se podr compensar:
- Con el saldo positivo de las ganancias patrimoniales netas de los cuatro aos
siguientes, que procedan de los cuatro aos siguientes.
- En caso de continuar existiendo saldo negativo, con el saldo positivo de los
rendimientos del ahorro de los cuatro aos siguientes.

[ (RP) (RNg)] (RNS1) 0 [ (RP) (RNg)] (RNS1) (DPS2)

-- Se aplican compensaciones posteriores.


Saldo
positivo -- En caso de no aplicacin de compensaciones posteriormente, pasa a formar
parte de la base imponible del ahorro.

-- Se podr compensar con el saldo positivo de las ganancias patrimoniales


Saldo netas de los cuatro aos siguientes.
negativo -- Si sigue existiendo saldo negativo, compensacin contra saldo positivo de
los rendimientos netos del ahorro de los cuatro aos siguientes.

5. Se compensan los rendimientos negativos, de ejercicios anteriores, que forman


parte de la renta del ahorro, excepto los que procedan de las aportaciones financieras
subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada (RNAg). [ (RNAg)]
a) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo positivo, contra el mismo se
aplicarn las compensaciones, que en su caso, se vayan a practicar posteriormente,
o si stas no se produjeran pasara a formar parte de la base imponible del ahorro.
b) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo negativo, se compensar con el
saldo positivo de los rendimientos del ahorro de ejercicios posteriores, sin que
puedan transcurrir ms de cuatro aos desde el ejercicio en que se gener el
saldo negativo original.
[ (RP) (RNg)] (RNS1) (DPS2) 0 [ (RP) (RNg)] (RNS1)
(DPS2) (RNAg)
-- Se aplican compensaciones posteriores.
Saldo
positivo -- En caso de no aplicacin de compensaciones posteriormente, pasa a formar
parte de la base imponible del ahorro.

-- Se compensar contra el saldo positivo de los rendimientos del ahorro de


Saldo
ejercicios posteriores, sin que puedan transcurrir ms de cuatro aos desde
negativo
el ejercicio en que se gener el saldo negativo original.

380 Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada


NDICE

6. Se compensan los rendimientos negativos, de ejercicios anteriores, derivados de


operaciones con aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes
y deuda subordinada (RNAS1), contra el saldo positivo que, en su caso, pudiera
resultar de la operacin definida en el punto 5. anterior. [ (RNAS1)]
a) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo positivo, contra el mismo se
aplicarn las compensaciones, que en su caso, se vayan a practicar posteriormente,
o si stas no se produjeran pasara a formar parte de la base imponible del ahorro.
b) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo negativo, se podr compensar:
- Con el saldo positivo de las ganancias patrimoniales netas del ejercicio, que
procedan de la transmisin de elementos patrimoniales.
- Con el saldo positivo que proceda de rendimientos del ahorro de ejercicios
posteriores, sin que puedan transcurrir ms de cuatro aos desde el ejercicio
en que se gener el saldo negativo original.
- En caso de que continuara existiendo saldo negativo, con el saldo positivo de
las ganancias patrimoniales netas de ejercicios posteriores, sin que puedan
transcurrir ms de cuatro aos desde el ejercicio en que se gener el saldo
negativo original.

[ (RP) (RNg)] (RNS1) (DPS2) (RNAg) 0


[ (RP) (RNg)] (RNS1) (DPS2) (RNAg) (RNAS1)
-- Se aplican compensaciones posteriores.
Saldo
positivo -- En caso de no aplicacin de compensaciones posteriormente, pasa a formar
parte de la base imponible del ahorro.

-- Se compensa contra el saldo positivo del ejercicio de las ganancias


patrimoniales netas del ejercicio, que formen parte de la renta del ahorro
-- Se compensa contra el saldo positivo que proceda de rendimientos del
ahorro de ejercicios posteriores, sin que puedan transcurrir ms de cuatro
Saldo
aos desde el ejercicio en que se gener el saldo negativo original.
negativo
-- Se compensa contra el saldo positivo de las ganancias patrimoniales netas
de ejercicios posteriores, que formen parte de la renta del ahorro, sin que
puedan transcurrir ms de cuatro aos desde el ejercicio en que se gener
el saldo negativo original.

7. Se compensan las prdidas netas, de ejercicios anteriores, de operaciones relacio-


nadas con las aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y
deuda subordinada, que no hayan podido aplicarse, por insuficiencia de saldo positi-
vo, contra ganancias patrimoniales netas del ejercicio (DPAS2). [ (DPAS2)]
a) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo positivo, pasara a formar parte
de la base imponible del ahorro.
b) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo negativo, se podr compensar:
- Con el saldo positivo de las ganancias patrimoniales netas de ejercicios pos-

Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada 381


NDICE

teriores, que procedan de la transmisin de elementos patrimoniales, sin que


puedan transcurrir ms de cuatro aos desde el ejercicio en que se gener el
saldo negativo original.
- Con el saldo positivo que proceda de rendimientos del ahorro de ejercicios
posteriores, sin que puedan transcurrir ms de cuatro aos desde el ejercicio
en que se gener el saldo negativo original.

[ (RP) (RNg)] (RNS1) (DPS2) (RNAg) (RNAS1) 0


[ (RP) (RNg)] (RNS1) (DPS2) (RNAg) (RNAS1) (DPAS2)
Saldo
-- Pasa a formar parte de la base imponible del ahorro.
positivo

-- Se compensa contra el saldo positivo de las ganancias patrimoniales netas


de ejercicios posteriores, que formen parte de la renta del ahorro, sin que
puedan transcurrir ms de cuatro aos desde el ejercicio en que se gener
Saldo el saldo negativo original.
negativo
-- Se compensa contra el saldo positivo de los rendimientos netos del ahorro
de ejercicios posteriores, sin que puedan transcurrir ms de cuatro aos
desde el ejercicio en que se gener el saldo negativo.

2.2. TRANSMISIONES DE ELEMENTOS PATRIMONIALES


Las ganancias que forman parte de la base imponible del ahorro se integrarn y compensarn
aplicando las siguientes reglas, en el orden que se va a explicar a continuacin:
1. Se integran todas las ganancias patrimoniales, del ejercicio, que forman parte de la
renta ahorro (GP). [ (GP) 0]
2. Se compensan las prdidas patrimoniales, del ejercicio, que forman parte de
la renta del ahorro, excepto las que procedan de operaciones que se hayan
efectuado con aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes
y deuda subordinada (especialmente transmisiones de acciones percibidas como
consecuencia de operaciones de canje) (DPg). [ (DPg)]
a) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo positivo, contra el mismo se
aplicarn las compensaciones, que en su caso, se vayan a practicar posteriormente,
o si stas no se produjeran pasara a formar parte de la base imponible del ahorro.
b) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo negativo, se podr compensar
con el saldo positivo de las ganancias patrimoniales netas, que forman parte de la
base imponible del ahorro, de los cuatro aos siguientes.

(GP) (DPg)
-- Se aplican compensaciones posteriores.
Saldo
positivo -- En caso de no aplicacin de compensaciones posteriormente, pasa a formar
parte de la base imponible del ahorro.

Saldo -- Se compensa con el saldo positivo de las ganancias patrimoniales netas, que
negativo forman parte de la base imponible del ahorro, de los cuatro aos siguientes.

382 Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada


NDICE

3. Se compensan las prdidas patrimoniales, del ejercicio, que forman parte de la ren-
ta del ahorro procedentes de operaciones que se hayan efectuado con aportaciones
financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada (especial-
mente transmisiones de acciones percibidas como consecuencia de operaciones de
canje) (DPS1), contra el saldo positivo que, en su caso, pudiera resultar de la operacin
realizada en el punto 2. anterior. [ (DPS1)]
a) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo positivo, contra el mismo se
aplicarn las compensaciones que, en su caso, se vayan a practicar posteriormente,
o si stas no se produjeran pasara a formar parte de la base imponible del ahorro.
b) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo negativo, se podr compensar:
- Con el saldo positivo del ejercicio, resultante de integraciones y compensaciones
anteriores que, en su caso, haya procedido practicar, procedente de los
rendimientos del ahorro.
- Con el saldo positivo de las ganancias patrimoniales netas, que forman parte
de la base imponible del ahorro, de los cuatro aos siguientes.
- En caso de que continuase existiendo saldo negativo, con el saldo positivo de
los rendimientos del ahorro, a los que ya se hayan aplicado, en su caso, las
compensaciones que puedan corresponderle, de los cuatro aos siguientes.

(GP) (DPg) > 0 [ (GP) (DPg)] (DPS1)


-- Se aplican compensaciones posteriores.
Saldo
positivo -- En caso de no aplicacin de compensaciones posteriormente, pasa a formar
parte de la base imponible del ahorro.

-- Compensacin con el saldo positivo del ejercicio de los rendimientos del


ahorro.
Saldo -- Compensacin con el saldo positivo de las ganancias patrimoniales netas,
negativo que forma parte de la renta del ahorro, de los cuatro aos siguientes.
-- Si sigue existiendo saldo negativo, compensacin con el saldo positivo de
los rendimientos del ahorro, de los cuatro aos siguientes.

4. Se compensan los rendimientos negativos de la renta del ahorro, del ejercicio,


derivados de operaciones con aportaciones financieras subordinadas, participaciones
preferentes y deuda subordinada (RNS2), con el saldo positivo que, en su caso, pudiera
resultar de la operacin definida en el punto 3. anterior. Esta compensacin se
efectuar con posterioridad a la realizada contra el saldo positivo de los rendimientos
del ahorro del ejercicio. [ (RNS2)]
a) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo positivo, con el mismo se aplicarn
las compensaciones que, en su caso, se vayan a practicar posteriormente, o si
stas no se produjeran pasara a formar parte de la base imponible del ahorro.
b) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo negativo, se podr compensar:
- Con el saldo positivo de los rendimientos del ahorro, a los que ya se hayan

Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada 383


NDICE

aplicado, en su caso, las compensaciones que puedan corresponderle, de los


cuatro aos siguientes.
- Con el saldo positivo de las ganancias patrimoniales netas, que forman parte
de la base imponible del ahorro, de los cuatro aos siguientes.

[ (GP) (DPg)] (DPS1) 0 [ (GP) (DPg)] (DPS1) (RNS2)

-- Se aplican compensaciones posteriores.


Saldo
positivo -- En caso de no aplicacin de compensaciones posteriormente, pasa a formar
parte de la base imponible del ahorro.
-- Compensacin contra el saldo positivo de los rendimientos del ahorro, de los
Saldo cuatro aos siguientes.
negativo -- Compensacin contra el saldo positivo de las ganancias patrimoniales netas,
de los cuatro aos siguientes.

5. Se compensan las prdidas patrimoniales de ejercicios anteriores que forman parte


de la renta del ahorro, excepto las que procedan de operaciones con aportaciones
financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada, contra el
saldo positivo que, en su caso, pudiera resultar de la operacin recogida en el punto
4. anterior (DPAg). [ (DPAg)]
a) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo positivo, con el mismo se aplicarn
las compensaciones que, en su caso, se vayan a practicar posteriormente, o si stas
no se produjeran pasara a formar parte de la base imponible del ahorro.
b) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo negativo, se compensar con el
saldo positivo de las ganancias patrimoniales netas derivadas de transmisiones
de elementos patrimoniales, sin que puedan transcurrir ms de cuatro aos desde
el ejercicio en que se gener el saldo negativo original.

[ (GP) (DPg)] (DPS1) (RNS2) 0 [ (GP) (DPg)] (DPS1)


(RNS2) (DPAg)
-- Se aplican compensaciones posteriores.
Saldo
positivo -- En caso de no aplicacin de compensaciones posteriormente, pasa a formar
parte de la base imponible del ahorro.

-- Compensacin contra el saldo positivo de las ganancias patrimoniales netas


Saldo que forman parte de la base imponible de la renta del ahorro, sin que puedan
negativo transcurrir ms de cuatro aos desde el ejercicio en que gener el saldo
negativo original.

6. Se compensan las prdidas patrimoniales de ejercicios anteriores, que forman


parte de la renta del ahorro, procedentes de operaciones que se hayan efectuado
con aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y
deuda subordinada (especialmente transmisiones de acciones percibidas como
consecuencia de operaciones de canje) (DPAS1), contra el saldo que, en su caso,
pudiera resultar de la operacin definida en el punto 5. anterior. [ (DPAS1)]

384 Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada


NDICE

a) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo positivo, contra el mismo se


aplicarn las compensaciones que, en su caso, se vayan a practicar posteriormente,
o si stas no se produjeran pasara a formar parte de la base imponible del ahorro.
b) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo negativo, se podr compensar:
- Con el saldo positivo de los rendimientos del ahorro del ejercicio, a los que ya se
hayan aplicado, en su caso, las compensaciones que puedan corresponderle.
- Con el saldo positivo de las ganancias patrimoniales netas de ejercicios
posteriores, sin que puedan transcurrir ms de cuatro aos desde el ejercicio
en que se gener el saldo negativo original.
- Con el saldo positivo que proceda de los rendimientos del ahorro de ejercicios
posteriores, sin que puedan transcurrir ms de cuatro aos desde el ejercicio
en que se gener el saldo negativo original.

[ (GP) (DAg)] (DPS1) (RNS2) (DPAg) 0 [ (GP) (DPg)]


(DPS1) (RNS2) (DPAg) (DPAS1)
-- Se aplican compensaciones posteriores.
Saldo
positivo -- En caso de no aplicacin de compensaciones posteriormente, pasa a formar
parte de la base imponible del ahorro.

-- Compensacin contra el saldo positivo de los rendimientos del ahorro del


ejercicio.
-- Compensacin contra el saldo positivo de las ganancias patrimoniales netas
Saldo de ejercicios posteriores, sin que puedan transcurrir ms de cuatro aos
negativo desde el ejercicio en que se gener el saldo negativo original.
-- Compensacin contra el saldo positivo que proceda de los rendimientos del
ahorro de ejercicios posteriores, sin que puedan transcurrir ms de cuatro
aos desde el ejercicio en que se gener el saldo negativo original.

7. Se compensan los rendimientos negativos de ejercicios anteriores, derivados de


operaciones con aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes
y deuda subordinada (RNAS2), contra el saldo positivo que, en su caso, pudiera resultar
de la operacin definida en el punto 6. anterior. Compensacin que se aplicar, en
caso, con posterioridad a la que hubiera que realizar contra el saldo positivo de los
rendimientos del ahorro del ejercicio. [ (RNAS2)]
a) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo positivo, pasara a formar parte
de la base imponible del ahorro.
b) Si el resultado de la compensacin arrojase saldo negativo, se podr compensar:
- Con el saldo positivo que proceda de los rendimientos del ahorro de ejercicios
posteriores, sin que puedan transcurrir ms de cuatro aos desde el ejercicio
en que se gener el saldo negativo original.
- Con el saldo positivo de las ganancias patrimoniales netas de ejercicios
posteriores, sin que puedan transcurrir ms de cuatro aos desde el ejercicio
en que se gener el saldo negativo original.

Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada 385


NDICE

[ (GP) (DPg)] (DPS1) (RNS2) (DPAg) (DPAS1) 0


[ (GP) (DPg)] (DPS1) (RNS2) (DPAg) (DPAS1) (RNAS2)
Saldo
-- Pasa a formar parte de la base imponible del ahorro.
positivo

-- Compensacin contra el saldo positivo de los rendimientos del ahorro de


ejercicios posteriores, sin que puedan transcurrir ms de cuatro aos desde
Saldo el ejercicio en que se gener en saldo negativo original.
negativo -- Compensacin contra el saldo positivo de las ganancias patrimoniales netas
de ejercicios posteriores, sin que puedan transcurrir ms de cuatro aos
desde el ejercicio en que se gener el saldo negativo original.

EJEMPLO:
La Seora RR presenta los siguientes datos fiscales en el ejercicio 2015:
- Rendimientos neto del trabajo = 32.000 euros
- Rendimiento neto procedente del arrendamientos de dos lonjas=
15.000 euros
- Dividendos despus de exencin= 3.000 euros
- Intereses de bonos = 2.000 euros
- Ganancia patrimonial procedente de la transmisin de unas acciones=
3.500 euros
- Ganancia patrimonial procedente de la transmisin de un inmueble=
21.000 euros
- Prdida patrimonial pendiente de compensacin del ejercicio 2011,
procedente de la transmisin de unas acciones = 4.000 euros
- Prdida patrimonial pendiente de compensacin del ejercicio 2014,
procedente de la transmisin de unas acciones = 5.200 euros.

SOLUCIN:
Base imponible general = 32.000 + 15.000= 47.000 e
Base imponible del ahorro:
Rendimiento de capital mobiliario = 3.000 + 2.000 = 5.000 e
Ganancias patrimoniales 2015 = 3.500 + 21.000 = 24.500 e
Compensaciones prdidas patrimoniales = 24.500 4.000 5.200 =
15.300 e
Base imponible del ahorro = 5.000 + 15.300 = 20.300 e

386 Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada


NDICE

Esquema de la integracin y compensacin de rentas en la base imponible del


ahorro en el supuesto de que todos los saldos resultantes sean positivos

(RP) (RNg) (GP) (DPg)

Saldo 1 A 0 Saldo 1 B 0

2. compensacin slo en
(RNS1) caso Saldo 2 A 0 (DPS1)

Saldo 2 A 0 Saldo 2 B 0

(DPS2) (RNS2)
2. compensacin slo en
caso Saldo 2 B 0
Saldo 3 A 0 Saldo 3 B 0

(RNAg) (DPAg)

Saldo 4 A 0 Saldo 4 B 0

2. compensacin slo en
(RNAS1) caso Saldo 5 A 0
(DPAS1)

Saldo 5 A 0 Saldo 5 B 0

(DPAS2) (RNAS2)
2. compensacin slo en
caso Saldo 5 B 0
Saldo 6 A 0 Saldo 6 B 0

Base Imponible del Ahorro

Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada 387


NDICE

EJEMPLO 1:
La Seora YY presenta los datos fiscales, que se relacionan a continuacin,
durante el ejercicio 2015:
- Rendimientos netos del trabajo = 21.150 euros.
- Por el arrendamiento de una lonja, ha obtenido un rendimiento neto del
capital inmobiliario = 8.000 euros.
- En concepto de dividendos = 2.500 euros (despus de aplicada la
exencin).
- Por la amortizacin de unas obligaciones = 5.000 euros (97.000
92.000).
- En concepto de intereses de unos bonos = 1.200 euros.
- El 14 de noviembre de 2015, vende un local por 125.000 euros. Fue
adquirido el da 15 de febrero de 2005 por 95.000 euros.
- El 2 de junio de 2015 ha vendido 2.000 acciones de la Sociedad HHSA,
por un valor de transmisin de 12.000 euros. Las mismas fueron
adquiridas el 6 de septiembre de 2011 por 9.500 euros.
- Invirti el da 1 de julio de 2009, 35.000 euros en la adquisicin de
obligaciones subordinadas emitidas por la entidad financiera XX.
Posteriormente, el 22 de julio de 2013, se procede a la conversin
forzosa de dichos ttulos por acciones de la misma entidad financiera. A
estos efectos, la correspondiente resolucin del FROB establece como
precio de recompra 28.000 euros. Como consecuencia de la conversin
la Seora YY percibe 16.000 acciones por un valor unitario de 1,75
euros, que es su valor nominal, siendo su valor de cotizacin 1,1 euros.
El 12 de octubre de 2015, se venden todas las acciones percibidas, por
un precio unitario de 1,4 euros.
Como consecuencia de la conversin la Seora YY obtuvo en el ejercicio
2013 un rendimiento negativo de 7.000 euros (Valor de conversin
Valor de adquisicin = 28.000 35.000 = 7.000 euros). Del mismo ha
podido compensar 2.000 euros en el ejercicio 2013 y 3.500 euros en
el ejercicio 2014, quedando pendientes de compensacin 1.500 euros.
- Prdida patrimonial pendiente de compensacin, procedente de la
transmisin de acciones de la Sociedad RRSA, del ejercicio 2013 =
2.000 euros.

388 Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada


NDICE

SOLUCIN:
Base imponible general = 21.150 + 8.000 = 29.150 e
Base imponible del ahorro:
- Rendimiento del capital mobiliario ( (RP)) = 2.500 + 5.000 + 1.200 =
8.700 e
- Compensacin de los rendimientos negativos procedentes de la
conversin de las obligaciones subordinadas, del ejercicio 2013 (
(RCAS1)) = 1.500 e
- Rendimiento neto del capital mobiliario del ejercicio 2015 = 8.700
1.500 = 7.200 e
- Ganancia patrimonial derivada de la transmisin de un local = Valor
transmisin Valor adquisicin actualizado= 125.000 95.000 x 1,225
= 125.000 116.375 = 8.625 e
- Ganancia patrimonial procedente de la transmisin de las acciones de
la Sociedad HHSA = Valor transmisin Valor adquisicin actualizado =
12.000 9.500 x 1,052 = 12.000 9.994 = 2.006 e
- Total ganancias patrimoniales del ejercicio 2015 ( (GP)) = 8.625 +
2.006 = 10.631 e
- Prdida patrimonial procedente de la transmisin de las acciones de la
entidad financiera XX = Valor transmisin Valor adquisicin actualizado
= 16.000 x 1,4 28.000 x 1,013= 22.400 28.364 = 5.964 e
- Compensacin de la prdida patrimonial procedente de la transmisin
de las acciones de la entidad financiera XX, generada en el ejercicio
2015 ( (DPS1)) = 5.964 e
- Ganancias patrimoniales netas despus de la compensacin del ejercicio
2015 = 10.631 5.964 = 4.667 e
- Compensacin de la prdida patrimonial procedente de la transmisin
de acciones de la Sociedad RRSA, del ejercicio 2013 ( (DPAg)) =
2.000 e
- Ganancias patrimoniales netas despus de la compensacin de la
prdida patrimonial del ejercicio 2013 = 4.667 2.000 = 2.667 e
- Base imponible del ahorro = 7.200 + 2.667 = 9.867 e

Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada 389


NDICE

EJEMPLO 2:
La Seora YY presenta los datos fiscales, que se relacionan a continuacin,
durante el ejercicio 2015:
- Rendimientos netos del trabajo = 21.150 euros.
- Por el arrendamiento de una lonja, ha obtenido un rendimiento neto del
capital inmobiliario = 8.000 euros.
- En concepto de intereses de unos bonos = 1.200 euros.
- El 14 noviembre de 2015, vende un local por 125.000 euros. Fue
adquirido el da 15 de febrero de 2005 por 95.000 euros.
- El 2 de junio de 2015 ha vendido 2.000 acciones de la Sociedad HHSA, por
un valor de transmisin de 12.000 euros. Las mismas fueron adquiridas el
6 de septiembre de 2011 por 9.500 euros.
- Invirti el 1 de julio de 2009, 35.000 euros en la adquisicin de obligaciones
subordinadas emitidas por la entidad financiera XX. Posteriormente,
el 22 de julio de 2013, se procede a la conversin forzosa de dichos
ttulos por acciones de la misma entidad financiera. A estos efectos,
la correspondiente resolucin del FROB establece como precio de
recompra 28.000 euros. Como consecuencia de la conversin la Seora
YY percibe 16.000 acciones por un valor unitario de 1,75 euros, que es su
valor nominal, siendo su valor de cotizacin 1,1 euros. El 12 de octubre
de 2015, se venden todas las acciones percibidas, por un precio unitario
de 1,4 euros.
- Como consecuencia de la conversin la Seora YY obtuvo en el ejercicio
2013 un rendimiento negativo de 7.000 euros (Valor de conversin
Valor de adquisicin = 28.000 35.000 = 7.000 euros). Del mismo ha
podido compensar 1.000 euros en el ejercicio 2013 y 2.000 euros en el
ejercicio 2014, quedando pendientes de compensacin 4.000 euros.
- Prdida patrimonial pendiente de compensacin, procedente de la trans-
misin de acciones de la Sociedad RRSA, del ejercicio 2013 = 2.000 eu-
ros.

SOLUCIN:
Base imponible general = 21.150 + 8.000 = 29.150 e
Base imponible del ahorro:
- Rendimiento del capital mobiliario ( (RP)) = 1.200 e
- Compensacin de los rendimientos negativos procedentes de la conver-
sin de las obligaciones subordinadas, del ejercicio 2013 ( (RCAS1)) =
1.200 e

390 Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada


NDICE

- Cantidad pendiente de compensar de los rendimientos negativos proce-


dentes de la conversin de las obligaciones subordinadas, del ejercicio
2013 = 4.000 1.200 = 2.800 e
- Rendimiento neto del capital mobiliario del ejercicio 2015 = 1.200 1.200
=0e
- Ganancia patrimonial derivada de la transmisin de un local = Valor
transmisin Valor adquisicin actualizado = 125.000 95.000 x 1,225 =
125.000 116.375 = 8.625 e
- Ganancia patrimonial procedente de la transmisin de las acciones de
la Sociedad HHSA = Valor transmisin Valor adquisicin actualizado =
12.000 9.500 x 1,052 = 12.000 9.994 = 2.006 e
- Total ganancias patrimoniales del ejercicio 2015 ( (GP)) = 8.625 + 2.006
= 10.631 e
- Prdida patrimonial procedente de la transmisin de las acciones de la
entidad financiera XX = Valor transmisin Valor adquisicin actualizado =
16.000 x 1,4 28.000 x 1,013 = 22.400 28.364 = 5.964 e
- Compensacin de la prdida patrimonial procedente de la transmisin de
las acciones de la entidad financiera XX, generada en el ejercicio 2015 (
(DPS1)) = 5.964 e
- Ganancias patrimoniales netas despus de la compensacin del ejercicio
2015 = 10.631 5.964 = 4.667 e
- Compensacin de la prdida patrimonial procedente de la transmisin de
acciones de la Sociedad RRSA, del ejercicio 2013 ( (DPAg)) = 2.000 e
- Ganancias patrimoniales netas despus de la compensacin de la prdida
patrimonial del ejercicio 2013 = 4.667 2.000 = 2.667 e
- Compensacin de los rendimientos negativos procedentes de la conversin
de las obligaciones subordinadas, del ejercicio 2013 ( (RCAS2)) = 2.667 e
- Ganancias patrimoniales netas despus de la compensacin de los
rendimientos negativos procedentes de la conversin de las obligaciones
subordinadas, del ejercicio 2013 = 2.667 2.667 = 0 e
- Cantidad pendiente de compensar de los rendimientos negativos
procedentes de la conversin de las obligaciones subordinadas, del
ejercicio 2013 = 2.800 2.667 = 133 e
- Base imponible del ahorro = 0 e

Aportaciones financieras subordinadas, participaciones preferentes y deuda subordinada 391


NDICE
NDICE

Patrimonio
2015
NDICE
NDICE

CAPTULO XIII
IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO

1. NATURALEZA Y OBJETO
El Impuesto sobre el Patrimonio es un tributo de naturaleza personal y directa que grava
el patrimonio neto de las personas contribuyentes. Constituye el patrimonio neto de
la persona contribuyente el conjunto de bienes y derechos de contenido econmico
de que sea titular, minorado en las cargas y gravmenes que disminuyan su valor, y
con deduccin de las deudas y obligaciones personales de las que deba responder la
persona contribuyente.

2. MBITO DE APLICACIN
La Norma Foral del Impuesto sobre Patrimonio ser de aplicacin:
a) Por obligacin personal, a las personas fsicas que estn sujetas como contribuyentes
por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas cuya exaccin corresponda a la
Diputacin Foral de Bizkaia, exigindose el impuesto por la totalidad de su patrimonio
neto, con independencia del territorio donde radiquen los elementos patrimoniales
objeto de tributacin.
b) Por obligacin real, a las personas fsicas no residentes en territorio espaol que sean
titulares de bienes y derechos que radiquen en territorio espaol, cuando radicando
en territorio vasco el mayor valor de dichos bienes y derechos, el valor de los que
radiquen en el Territorio Histrico de Bizkaia sea superior al valor de los que radiquen
en cada uno de los otros Territorios Histricos.
Se entender que radican en un determinado territorio los bienes y derechos que
estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en dicho territorio.
El impuesto se exigir a la persona contribuyente exclusivamente por los bienes o
derechos que radiquen en territorio espaol, con deduccin de las cargas y gravme-
nes que afecten a los bienes y derechos que radiquen en territorio espaol o puedan
ejercitarse o hayan de cumplirse en dicho territorio, as como las deudas por capita-
les invertidos en los indicados bienes.
c) A las personas fsicas no residentes en territorio espaol que hubieran tenido su ltima
residencia en Bizkaia, siempre que opten por tributar en Bizkaia conforme a la obligacin
personal. La opcin deber ejercitarse mediante la presentacin de la autoliquidacin
por el Impuesto sobre Patrimonio en el primer ejercicio en que hubieran dejado de ser
residentes en Bizkaia.

Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio 395


NDICE

d) A los y las representantes y funcionarios y funcionarias del Estado espaol en el


extranjero y de Organismos, Instituciones o de Estados extranjeros en Espaa, que
quedarn sujetos al Impuesto sobre el Patrimonio por obligacin personal o real,
atendiendo a lo dispuesto para tales contribuyentes en la normativa del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas.
e) A las herencias que se hallen pendientes del ejercicio de un poder testatorio.
Para la determinacin de la residencia habitual se tendrn en cuenta los criterios del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas (ver el apartado 1.2 del captulo II
Cuestiones generales de este manual).

3. OBLIGACIN DE AUTOLIQUIDAR
Estn obligadas a presentar autoliquidacin por el Impuesto sobre el Patrimonio las
personas contribuyentes cuya autoliquidacin resulte a ingresar o cuando, no dndose esta
circunstancia, el valor de sus bienes o derechos, determinado de acuerdo con las normas
reguladoras del Impuesto sobre el Patrimonio, resulte superior a 2.000.000 de euros.

4. CONTRIBUYENTES
Son contribuyentes del Impuesto sobre el Patrimonio:
a) Por obligacin personal, las personas fsicas que estn sujetas como contribuyentes
por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas cuya exaccin corresponda
a la Diputacin Foral de Bizkaia, con independencia del territorio donde radiquen los
elementos patrimoniales objeto de tributacin.
b) Por obligacin real, las personas fsicas no residentes en territorio espaol que sean
titulares de bienes y derechos que radiquen en territorio espaol, cuando radicando
en territorio vasco el mayor valor de dichos bienes y derechos, el valor de los que
radiquen en el Territorio Histrico de Bizkaia sea superior al valor de los que radiquen
en cada uno de los otros Territorios Histricos.
c) Las personas fsicas no residentes en territorio espaol que hubieran tenido su ltima
residencia en Bizkaia, siempre que opten por tributar en Bizkaia conforme a la obligacin
personal.
d) A los y las representantes y funcionarios y funcionarias del Estado espaol en el
extranjero y de Organismos, Instituciones o de Estados extranjeros en Espaa, que
quedarn sujetos al Impuesto sobre el Patrimonio por obligacin personal o real,
atendiendo a lo dispuesto para tales contribuyentes en la normativa del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas.

5. TITULARIDAD DE LOS ELEMENTOS PATRIMONIALES


Los bienes y derechos se atribuirn a las personas contribuyentes segn las normas so-
bre titularidad jurdica aplicables en cada caso y en funcin de las pruebas aportadas por
aqullas o de las descubiertas por la Administracin.

396 Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio


NDICE

En su caso, sern de aplicacin las normas sobre titularidad jurdica de los bienes y
derechos contenidas en:
a) Las disposiciones reguladoras del rgimen econmico del matrimonio o de la pareja
de hecho constituida conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo.
b) Los preceptos de la legislacin civil aplicables en cada caso a las relaciones patrimo-
niales entre los miembros de la familia.
La titularidad de los bienes y derechos que, conforme a las disposiciones o pactos
reguladores del correspondiente rgimen econmico del matrimonio o de la pareja
de hecho constituida conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, sean
comunes a ambos cnyuges o miembros de la pareja de hecho, se atribuir por mitad a
cada uno de ellos, salvo que se justifique otra cuota de participacin.
Cuando no resulte debidamente acreditada la titularidad de los bienes o derechos, la
Administracin tributaria podr considerar como titular a quien figure como tal en un
registro fiscal u otros de carcter pblico.
Las cargas, gravmenes, deudas y obligaciones se atribuirn a las personas contribu-
yentes segn las reglas y criterios anteriores.

Bienes y derechos de entidades sin personalidad jurdica


Los bienes y derechos de que sean titulares las entidades a que se refiere el apartado 3 del
artculo 34 de la Norma Foral General Tributaria, se atribuirn a los socios, socias, comune-
ros, comuneras o partcipes, segn las normas o pactos aplicables en cada caso y si stas
no constaran a la Administracin, en forma fehaciente, se atribuirn por partes iguales.

Herencias pendientes del ejercicio de un poder testatorio


En las herencias que se hallen pendientes del ejercicio de un poder testatorio:
a) Si existe un derecho de usufructo
Los bienes y derechos correspondientes a esta herencia que se halla pendiente
del ejercicio de un poder testatorio se atribuirn a la persona usufructuaria de los
mismos, la cual, cuando est obligada a presentar autoliquidacin por el Impuesto
sobre el Patrimonio, los integrar por el valor del usufructo calculado de acuerdo con
las reglas establecidas en el Impuesto sobre el Patrimonio.
El valor de la nuda propiedad, le ser imputado a la propia herencia, que va a tributar
como contribuyente del Impuesto sobre el Patrimonio, estando obligada al pago del
Impuesto y al cumplimiento de las obligaciones que se establecen en la Norma Foral
del Impuesto sobre el Patrimonio.
b) Si no existe un derecho de usufructo
Respecto a los bienes y derechos sobre los que no se establezca un derecho de
usufructo, las herencias que se hallen pendientes del ejercicio de un poder testatorio
se atribuirn a la propia herencia y tributarn segn lo establecido en el Ttulo II de la
Norma Foral de Adaptacin del Sistema Tributario del Territorio Histrico de Bizkaia a
las peculiaridades del Derecho Civil Foral del Pas Vasco.

Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio 397


NDICE

En este supuesto, al carecer de persona usufructuaria de los bienes y derechos


del caudal hereditario, el valor del patrimonio neto del mismo se va a imputar a
la propia herencia, que va a tributar como contribuyente del Impuesto sobre el
Patrimonio, segn lo establecido en el mencionado Ttulo II de la citada Norma Foral
de Adaptacin, estando obligada al pago del Impuesto y al cumplimiento de las
obligaciones que se establecen en la Norma Foral del Impuesto sobre el Patrimonio.
En la comunidad postconyugal, consecuencia de la consolidacin del rgimen econmico
matrimonial de la comunicacin foral de bienes producida por el fallecimiento de la o del
causante, pendiente el ejercicio del poder testatorio, la o el cnyuge viudo o pareja de
hecho, cuando se trate de parejas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la
Ley 2/2003, de 7 de mayo, tributar por su mitad correspondiente. Respecto a la otra
mitad, tributar segn las reglas establecidas en los prrafos anteriores.

Bienes o derechos adquiridos con precio aplazado o reserva de dominio


Cuando se trate de la adquisicin de bienes o derechos con contraprestacin aplazada,
en todo o en parte, el o la adquirente incluir el valor del elemento patrimonial que resulte
de las normas del Impuesto sobre el Patrimonio, quien incluir entre sus deudas la parte
de la contraprestacin aplazada. Por su parte, el o la transmitente incluir entre los
derechos de su patrimonio el crdito correspondiente a la parte de la contraprestacin
aplazada.
En caso de venta de bienes con reserva de dominio, mientras la propiedad no se
transmita al o a la adquirente, el o la adquirente computar el derecho por la totalidad
de las cantidades que hubiera entregado hasta la fecha del devengo del impuesto (31
de diciembre). El o la transmitente se imputar el valor del elemento patrimonial que
resulte de las normas del Impuesto sobre el Patrimonio y como deuda la totalidad de las
cantidades que hubiera recibido del o de la adquirente.

6. DEVENGO DEL IMPUESTO


El impuesto se devengar el 31 de diciembre de cada ao y afectar al patrimonio del
cual sea titular la persona contribuyente en dicha fecha.
La instruccin 5/2013, de 18 de diciembre, en el punto nmero 10 seala que:
"- Si fallece una persona un da distinto del 31 de diciembre determina que el impuesto
no se devengue en ese ejercicio, sin perjuicio de la tributacin que corresponda a
sus herederos, herederas, legatarios o legatarias por los bienes o derechos que
adquieran.
- En los casos de herencias yacentes, an sin aceptar, distintas de aqullas que
se encuentren pendientes del ejercicio de un poder testatorio, debe tenerse en
cuenta que los efectos de la aceptacin y de la repudiacin se retrotraen siempre al
momento de la muerte de quien se hereda. Por lo que los herederos o herederas que
finalmente acepten la herencia, deben incluir en su patrimonio los bienes y derechos
que adquieran desde el momento de la muerte del causante, debiendo, en su caso,

398 Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio


NDICE

presentar las oportunas autoliquidaciones complementarias correspondientes a los


ejercicios en los que no los incluyeron inicialmente, sin sanciones, ni intereses, ni
recargos. Esta obligacin de presentar autoliquidaciones complementarias, surge
en el momento en que se acepte la herencia, y en consecuencia, los plazos de
prescripcin y de caducidad comenzarn a computarse en ese momento."

7. HECHO IMPONIBLE

7.1. CONCEPTO
Constituir el hecho imponible del impuesto la titularidad por la persona contribuyente
del patrimonio neto en el momento de devengo del impuesto (31 de diciembre).
Se presumir que forman parte del patrimonio los bienes y derechos que hubieran
pertenecido a la persona contribuyente en el momento del anterior devengo, salvo
prueba de transmisin o prdida patrimonial.

7.2. SUPUESTOS DE EXENCIN


Estarn exentos de este impuesto:
A) Los bienes integrantes del Patrimonio Cultural Vasco, inscritos en el Registro de
Bienes Culturales Calificados o en el Inventario General a que se refiere la Ley
7/1990, de 3 de julio, de Patrimonio Cultural Vasco.
B) Los bienes integrantes del Patrimonio Histrico Espaol, inscritos en el Registro
General de Bienes de Inters Cultural o en el Inventario General de Bienes Muebles
a que se refiere la Ley 16/1985, de 25 junio, del Patrimonio Histrico Espaol, as
como los comprendidos en la Disposicin Adicional Segunda de dicha Ley, siempre
que en este ltimo caso hayan sido calificados como Bienes de Inters Cultural por
el Ministerio de Cultura e inscritos en el Registro correspondiente.
No obstante, en el supuesto de Zonas Arqueolgicas y Sitios o Conjuntos Histricos,
los bienes exentos son, exclusivamente, los siguientes bienes inmuebles:
a) En Zonas Arqueolgicas, los bienes inmuebles incluidos como objeto de especial
proteccin en el instrumento de planeamiento urbanstico a que se refiere el
artculo 20 de la Ley 16/1985, de 25 junio.
b) En Sitios o Conjuntos Histricos, los bienes inmuebles que cuenten con una
antigedad igual o superior a cincuenta aos y estn incluidos en el Catlogo
previsto en el artculo 86 del Reglamento de Planeamiento Urbanstico como
objeto de proteccin integral en los trminos previstos en el artculo 21 de la Ley
16/1985, de 25 junio.
C) Los bienes integrantes del Patrimonio Histrico de las Comunidades Autnomas,
que hayan sido calificados e inscritos de acuerdo con lo establecido en sus normas
reguladoras.
D) Determinados objetos de arte y antigedades.

Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio 399


NDICE

Se considerarn objetos de arte las pinturas, esculturas, dibujos, grabados, litografas


u otros anlogos, siempre que, en todos los casos, se trate de obras originales.
Se considerarn antigedades los bienes muebles, tiles u ornamentales, excluidos
los objetos de arte, que tengan ms de cien aos de antigedad y cuyas caractersticas
originales fundamentales no hubieran sido alteradas por modificaciones o reparaciones
efectuadas durante los cien ltimos aos.
a) Los objetos de arte y antigedades cuyo valor sea inferior a las cantidades que, en
su caso, se establezcan a efectos de lo previsto en el apartado 3 del artculo 37 de
la Ley 7/1990, de 3 julio, de Patrimonio Cultural Vasco y en el apartado 4 del artculo
26 de la Ley 16/1985, de 25 junio, del Patrimonio Histrico Espaol, que se
relacionan a continuacin:

Importe
Descripcin de los bienes en euros

Obras pictricas y escultricas de menos de 100 aos de antigedad 90.151,82

Obras pictricas de cien o ms aos de antigedad 60.101,21

Colecciones o conjuntos de objetos artsticos, culturales y antigedades 60.101,21

Obras escultricas, relieves y bajo relieves con cien o ms aos de


42.070,85
antigedad
Colecciones de dibujos, grabados, libros, documentos e instrumentos
42.070,85
musicales

Mobiliario 42.070,85

Alfombras, tapices y tejidos histricos 30.050,61

Dibujos, grabados, libros impresos o manuscritos y documentos


18.030,36
unitarios en cualquier soporte

Instrumentos musicales unitarios de carcter histrico 9.015,18

Cermica, porcelana y cristal antiguos 9.015,18

Objetos arqueolgicos 6.010,12

Objetos etnogrficos 2.404,05

Si el valor de stos resultara superior no sera aplicable la exencin y tributara en


el Impuesto sobre el Patrimonio por la totalidad.
b) Los objetos de arte y antigedades cuando hayan sido cedidos por sus propietarios
o propietarias en depsito permanente por un perodo no inferior a tres aos
a Museos o Instituciones Culturales sin fin de lucro para su exhibicin pblica,
mientras se encuentren depositados.
c) La obra propia de los artistas mientras permanezca en el patrimonio del autor o
autora.

400 Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio


NDICE

E) El ajuar domstico, entendindose por tal los efectos personales y del hogar, utensilios
domsticos y dems bienes muebles de uso particular de la persona contribuyente,
excepto las joyas, pieles de carcter suntuario, automviles, vehculos de dos o tres
ruedas cuya cilindrada sea igual o superior a 125 centmetros cbicos, embarcaciones
de recreo o de deportes nuticos, aviones, avionetas, veleros y dems aeronaves,
objetos de arte y antigedades.
F) Los derechos de contenido econmico en los siguientes instrumentos:
a) Los derechos consolidados de los socios y socias de nmero u ordinarios y los
derechos econmicos de los y las beneficiarias en una entidad de previsin social
voluntaria.
b) Los derechos consolidados de los y las partcipes y los derechos econmicos de las
y los beneficiarios en un plan de pensiones, incluidos aqullos a los que se refiere la
Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003,
relativa a las actividades y la supervisin de fondos de pensiones de empleo.
c) Los derechos de contenido econmico que correspondan a primas satisfechas a
los planes de previsin asegurados.
d) Los derechos de contenido econmico que correspondan a aportaciones
realizadas por la persona contribuyente a los planes de previsin social empresarial,
incluyendo las contribuciones de la o del tomador.
e) Los derechos de contenido econmico derivados de las primas satisfechas por la
persona contribuyente a los contratos de seguro colectivo, distintos de los planes
de previsin social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones
asumidos por las empresas, en los trminos previstos en la disposicin adicional
primera del texto refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de
Pensiones, y en su normativa de desarrollo, as como los derivados de las primas
satisfechas por los empresarios a los citados contratos de seguro colectivo.
f) Los derechos de contenido econmico que correspondan a primas satisfechas
a los seguros privados que cubran el riesgo de dependencia severa o gran
dependencia.
G) Los derechos derivados de la propiedad intelectual o industrial mientras permanezcan
en el patrimonio de la o del autor y en el caso de la propiedad industrial adems que
no estn afectos a actividades econmicas.
H) Los valores cuyos rendimientos estn exentos en virtud de lo dispuesto en el artculo
14 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
a) Valores representativos de la cesin a terceros de capitales propios, obtenidos por
residentes en otro Estado miembro de la Unin Europea, que opere sin mediacin
de establecimiento permanente; siempre que los valores no sean detentados a
travs de parasos fiscales.
b) Deuda pblica, obtenida por no residentes que operen en Espaa sin mediacin
de establecimiento permanente.
c) Valores emitidos en Espaa por no residentes sin establecimiento permanente

Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio 401


NDICE

excepto que el o la titular sea un no residente con mediacin de establecimiento


permanente.
I) Los bienes y derechos de las personas fsicas necesarios para el desarrollo de
su actividad econmica, y la plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de
usufructo vitalicio sobre las participaciones en el capital o patrimonio de entidades,
con o sin cotizacin en mercados organizados, cuando se cumplan los requisitos
establecidos en el Impuesto sobre Patrimonio.
a) Los bienes y derechos:
- De las personas fsicas necesarios para el desarrollo de su actividad econmica.
- Comunes a ambos miembros del matrimonio o de la pareja de hecho,
constituida conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, cuando
se utilicen en el desarrollo de la actividad econmica de las y los cnyuges o
miembros de la pareja de hecho.
Para la aplicacin de esta exencin es necesario que se cumplan las siguientes
condiciones a la fecha de devengo del impuesto (31 de diciembre):
- Que sea necesario para el desarrollo de una actividad econmica.
Se entender que un activo es necesario para el desarrollo de una actividad
econmica cuando se trate de un elemento afecto a la misma. Se considerarn
elementos patrimoniales afectos a una actividad econmica:
. Los bienes inmuebles en los que se desarrolla la actividad de la persona
contribuyente.
. Los bienes destinados a los servicios econmicos y socioculturales del
personal al servicio de la actividad, no considerndose afectos los bienes
de esparcimiento y recreo o, en general, de uso particular del titular de la
actividad econmica.
. Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la
obtencin de los respectivos rendimientos.
Los vehculos, las embarcaciones y las aeronaves se entendern afectos en
idntica proporcin en la que sus gastos tengan la consideracin de deducibles
en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
- Que la actividad se ejerza de forma habitual, personal y directa por la persona
contribuyente.
- Que la actividad constituya su principal fuente de renta.
Se considerar como principal fuente de renta de la persona contribuyente
aqulla en la que al menos el 50 por 100 del importe de la base imponible del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas provenga de rendimientos ne-
tos de las actividades econmicas de que se trate, teniendo presente que no se
computarn ni las remuneraciones de las funciones de direccin que se ejerzan
en las entidades recogidas en el siguiente apartado de esta exencin, ni cuales-
quiera otras remuneraciones derivadas de la participacin en dichas entidades.

402 Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio


NDICE

Cuando una misma persona contribuyente ejerza dos o ms actividades eco-


nmicas de forma habitual, personal y directa, la exencin alcanzar a todos los
bienes y derechos afectos a las mismas, considerndose, que la principal fuente
de renta viene determinada por el conjunto de los rendimientos de todas ellas.
b) La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre
las participaciones en el capital o patrimonio de entidades, con o sin cotizacin
en mercados organizados, siempre que concurran las siguientes condiciones a la
fecha de devengo del impuesto (31 de diciembre):
- Que la entidad no tenga por actividad principal la gestin de un patrimonio
mobiliario o inmobiliario. Se entender que una entidad no gestiona un
patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, realiza una actividad
econmica cuando, dicha entidad no rena las condiciones para considerar
que ms de la mitad de su activo est constituido por valores o no est afecto
a actividades econmicas.
Cuando la entidad participe a su vez en otras entidades, se considerar que
no realiza una actividad de gestin de un patrimonio mobiliario si, disponiendo
directamente al menos del 5 por 100 de los derechos de voto en cada una
de dichas entidades, dirige y gestiona las participaciones mediante la corres-
pondiente organizacin de medios personales y materiales, siempre que las
entidades participadas no tengan a su vez como actividad principal la gestin
de un patrimonio mobiliario o inmobiliario.
- Que, cuando la entidad revista forma societaria, no concurran los supuestos
establecidos en el artculo 14 la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades,
y en consecuencia no tenga la consideracin de sociedad patrimonial.
- Que la participacin de la persona contribuyente en el capital de la entidad sea
al menos del 5 por 100, computado de forma individual, o del 20 por 100 con-
juntamente con su cnyuge, pareja de hecho, cuando se trate de parejas de
hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo,
ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su ori-
gen en el parentesco, en la consanguinidad, en la afinidad, en la relacin que
resulte de la constitucin de la pareja de hecho o en la adopcin.
- Que la persona contribuyente ejerza efectivamente funciones de direccin en
la entidad, percibiendo por ello una remuneracin que represente ms del 50
por 100 de la totalidad de los rendimientos de actividades econmicas y del
trabajo personal.
A efectos de este clculo, no se computarn entre los rendimientos de
actividades econmicas y del trabajo personal, los rendimientos de la actividad
econmica de aquellas actividades que se ejerzan de forma habitual, personal y
directa por la persona contribuyente cuyos bienes y derechos afectos disfruten
de la exencin por este impuesto. Cuando la participacin en la entidad sea
conjunta, las funciones de direccin y las remuneraciones derivadas de la
misma debern de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de
parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exencin.

Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio 403


NDICE

Cuando una misma persona sea directamente titular de participaciones en


varias entidades y en ellas concurran los requisitos para gozar la exencin,
el cmputo del porcentaje del 50 por 100 se efectuar de forma separada
para cada una de dichas entidades. Para la determinacin del porcentaje
que representa la remuneracin por las funciones de direccin ejercidas
en cada entidad respecto de la totalidad de los rendimientos del trabajo y
por actividades econmicas de la persona contribuyente, no se incluirn los
rendimientos derivados de las funciones de direccin en las otras entidades.
Se considerarn funciones de direccin, que debern acreditarse fehacien-
temente mediante el correspondiente contrato o nombramiento, los cargos
de: Presidente/a, Director/a General, Gerente, Administrador/a, Directores/as
de Departamento, Consejeros/as y miembros del Consejo de Administracin
u rgano de administracin equivalente, siempre que el desempeo de cual-
quiera de estos cargos implique una efectiva intervencin en las decisiones
de la empresa.
La exencin no alcanzar a la parte del valor de las participaciones, que se
corresponda con el valor de los activos no necesarios para el ejercicio de la
actividad econmica, minorado en el importe de las deudas no derivadas de la
misma. Tanto el valor de los activos como el de las deudas de la entidad, ser el
que se deduzca de su contabilidad y de la aplicacin de las reglas de valoracin
establecidas en el Impuesto sobre el Patrimonio, siempre que aqulla refleje
fielmente la verdadera situacin patrimonial de la entidad, determinndose todos
los valores, en defecto de contabilidad, de acuerdo con lo previsto en el Impuesto
sobre el Patrimonio.
Se entender que un activo es necesario para el desarrollo de una actividad
econmica cuando se trate de un elemento afecto a la misma. Se considerarn
elementos patrimoniales afectos a una actividad econmica:
- Los bienes inmuebles en los que se desarrolla la actividad de la persona
contribuyente.
- Los bienes destinados a los servicios econmicos y socioculturales del
personal al servicio de la actividad, no considerndose afectos los bienes de
esparcimiento y recreo o, en general, de uso particular del titular de la actividad
econmica.
- Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la
obtencin de los respectivos rendimientos.
Pueden, en su caso, estar afectos a una actividad econmica los activos repre-
sentativos de la participacin en fondos propios de una entidad y de la cesin de
capitales a terceros.
Los vehculos, las embarcaciones y las aeronaves se entendern afectos en
idntica proporcin en la que sus gastos tengan la consideracin de deducibles
en el Impuesto sobre Sociedades.
En ningn caso ser de aplicacin esta exencin a:

404 Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio


NDICE

a) Los bienes inmuebles, que hayan sido objeto de cesin o de constitucin de


derechos reales que recaigan sobre los mismos, comprendiendo su arrendamiento,
subarrendamiento o la constitucin o cesin de derechos o facultades de uso o
disfrute sobre los mismos, cualquiera que sea su denominacin o naturaleza,
salvo que se encuentren afectos a una actividad econmica de arrendamiento
de inmuebles para la que la persona contribuyente cuente con, al menos, una
plantilla media anual de cinco personas trabajadoras empleadas por cuenta ajena
a jornada completa y con dedicacin exclusiva a esa actividad.
A estos efectos, no se computarn como personas empleadas de la persona
contribuyente ni su cnyuge, ni su pareja de hecho, cuando se trate de parejas
de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo,
ni sus ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su
origen en el parentesco, en la consanguinidad, en la afinidad, en la relacin que
resulte de la constitucin de la pareja de hecho o en la adopcin, ni los que tengan
la consideracin de personas vinculadas.
b) La parte del valor de las participaciones que se corresponda con bienes inmuebles
no afectos a explotaciones econmicas y la parte del valor de las participaciones
que se corresponda con bienes inmuebles, cuando dediquen los citados inmuebles
a su cesin o a la constitucin de derechos reales que recaigan sobre los mismos,
comprendiendo su arrendamiento, subarrendamiento o la constitucin o cesin
de derechos o facultades de uso o disfrute sobre los mismos, cualquiera que
sea su denominacin o naturaleza, salvo que la entidad tenga, al menos, una
plantilla media anual de cinco personas trabajadoras, empleadas por cuenta ajena
a jornada completa y con dedicacin exclusiva a esa actividad.
A estos efectos, no se computarn como personas empleadas de la persona
contribuyente ni su cnyuge, ni su pareja de hecho, cuando se trate de parejas
de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo,
ni sus ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su
origen en el parentesco, en la consanguinidad, en la afinidad, en la relacin que
resulte de la constitucin de la pareja de hecho o en la adopcin, ni los que tengan
la consideracin de personas vinculadas.
A efectos del cmputo de la plantilla media deber tenerse en cuenta el personal
que cumpla los requisitos anteriores y que se encuentre empleado en el conjunto
de entidades en las que la persona contribuyente tenga una participacin directa
o indirecta igual o superior al 25 por 100 del capital de las mismas, siempre que
las citadas participaciones cumplan los requisitos establecidos para la exencin.
En este sentido, y a los exclusivos efectos de determinar la plantilla medida,
los requisitos de no tener por actividad principal la gestin de un patrimonio
mobiliario o inmobiliario ni poder ostentar la consideracin de sociedades
patrimoniales debern cumplirse en todas y cada una de las entidades en las que
la persona contribuyente participe de manera directa o indirecta; y el requisito
que la persona contribuyente ejerza efectivamente funciones de direccin en la
entidad, percibiendo por ello una remuneracin que represente ms del 50 por
100 de la totalidad de los rendimientos de actividades econmicas y del trabajo

Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio 405


NDICE

personal deber computarse exclusivamente en las entidades que la persona


contribuyente participe de forma directa.
No ser de aplicacin la exclusin prevista en esta letra en los supuestos de
participaciones en entidades que se apliquen el rgimen especial de entidades
con actividad cualificada de arrendamiento de inmuebles, en los supuestos a que
se refiere el apartado 1 del artculo 115 de la Norma Foral del Impuesto sobre
Sociedades.
c) La parte del valor de las participaciones que se correspondan con valores cotizados
en mercados secundarios, participaciones en instituciones de inversin colectiva
y vehculos, embarcaciones y aeronaves.
No ser de aplicacin esta exclusin prevista respecto de la parte del valor de
las participaciones que se corresponda con valores cotizados en mercados
secundarios respecto de los que disponga, al menos, del 5 por 100 de los derechos
de voto dirigiendo y gestionando las participaciones mediante la correspondiente
organizacin de medios personales y materiales.
d) Las participaciones en instituciones de inversin colectiva.

J) La vivienda habitual de la persona contribuyente, hasta un importe mximo de


400.000 euros. Esta cuanta mxima, que opera como mnimo exento mximo
respecto del valor de la vivienda, se aplica de forma individual a cada contribuyente.
Se entender por vivienda habitual, aqulla en la que la persona contribuyente
resida durante un plazo continuado de tres aos. No obstante, se entender que la
vivienda tuvo aquel carcter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo,
se produzca el fallecimiento de la persona contribuyente o concurran circunstancias
que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como la inadecuacin de la
vivienda al grado de discapacidad de la persona contribuyente, o de un ascendiente,
descendiente, cnyuge o pareja de hecho, que conviva con la persona contribuyente,
o de alguna persona que genere el derecho a practicar la deduccin de la cuota
ntegra de este impuesto, separacin matrimonial o extincin de la pareja de hecho,
traslado laboral, obtencin de primer empleo o de otro empleo, circunstancias de
carcter econmico que impidan satisfacer el pago de la vivienda en el citado plazo,
u otras circunstancias anlogas.
No formarn parte del concepto de vivienda habitual los jardines, parques, piscinas
e instalaciones deportivas, los garajes y, en general, los anexos o cualquier otro
elemento que no constituya la vivienda propiamente dicha, excepto en los casos en
que los mismos formen con la vivienda una finca registral nica.
En los supuestos en los que los miembros de la unidad familiar sean titulares de
ms de un bien inmueble urbano, se entender que slo uno de ellos tiene la
consideracin de vivienda habitual. A tal efecto, tendr esta consideracin aqulla
en la que la unidad familiar tenga su principal centro de intereses vitales, relaciones
personales, sociales y econmicas.

406 Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio


NDICE

8. BASE IMPONIBLE

8.1. CONCEPTO
Constituye la base imponible de este impuesto el valor del patrimonio neto de la persona
contribuyente.
El patrimonio neto se determinar por diferencia entre:
a) El valor de los bienes y derechos de que sea titular la persona contribuyente, y
b) Las cargas y gravmenes de naturaleza real, cuando disminuyan el valor de los
respectivos bienes o derechos y las deudas u obligaciones personales de las que
deba responder la persona contribuyente.

Patrimonio neto = Valor bienes y derechos Cargas y gravmenes de naturaleza


real que disminuyan el valor de los bienes y derechos Deudas u obligaciones
personales de las que deba responder

No se deducirn para la determinacin del patrimonio neto las cargas y gravmenes que
correspondan a los bienes exentos.
En los supuestos de obligacin real de contribuir, slo sern deducibles las cargas y
gravmenes que afecten a los bienes y derechos que radiquen en territorio espaol o
puedan ejercitarse o hayan de cumplirse en dicho territorio, as como las deudas por
capitales invertidos en los indicados bienes.

8.2. DETERMINACIN DE LA BASE IMPONIBLE


Con carcter general, la base imponible se determinar en rgimen de estimacin
directa. Ser aplicable el rgimen de estimacin indirecta de bases tributarias cuando
concurra alguna de las siguientes circunstancias previstas en la Norma Foral General
Tributaria:
a) Falta de presentacin de declaraciones o presentacin de declaraciones incompletas
o inexactas.
b) Resistencia, obstruccin, excusa o negativa a la actuacin inspectora.
c) Incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales.
d) Desaparicin o destruccin, aun por causa de fuerza mayor, de los libros y registros
contables o de los justificantes de las operaciones anotadas en los mismos.

8.3. REGLAS DE VALORACIN DE BIENES Y DERECHOS

8.3.1. Bienes inmuebles


Los bienes inmuebles de naturaleza urbana o rstica se computarn de acuerdo a las
siguientes reglas:
a) Tratndose de bienes inmuebles sitos en el Territorio Histrico de Bizkaia: con carcter

Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio 407


NDICE

general, por el 25 por 100 (50 por 100 a partir del ejercicio 2016) de su valor mnimo
atribuible. En el supuesto de bienes inmuebles de naturaleza rstica y en defecto
de valor mnimo atribuible, por su valor catastral, siempre que haya sido revisado o
modificado. Si ste no hubiera sido actualizado se multiplicar por 5 (10 a partir del
ejercicio 2016) el valor catastral vigente.
b) Tratndose de bienes inmuebles sitos fuera del Territorio Histrico de Bizkaia por el
50 por 100 de su valor catastral (100 por 100 a partir del ejercicio 2016).
c) Si los bienes inmuebles no dispusieran de valor catastral a la fecha de devengo del
impuesto o estuvieran situados en el extranjero, se computarn por el 25 por 100 (50
por 100 a partir del ejercicio 2016) de su valor de adquisicin, actualizado de
conformidad con los coeficientes de correccin monetaria del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Fsicas.

Coeficientes de actualizacin aplicables a transmisiones realizadas en el ejercicio


2015
Ejercicio de Ejercicio de
Coeficientes Coeficientes
adquisicin adquisicin
1994 (hasta
30/12/1994) y 1,571 2005 1,225
anteriores

31/12/1994 y 1995 1,668 2006 1,185

1996 1,606 2007 1,152

1997 1,571 2008 1,106

1998 1,536 2009 1,103

1999 1,494 2010 1,085

2000 1,443 2011 1,052

2001 1,390 2012 1,029

2002 1,340 2013 1,013

2003 1,304 2014 1,010

2004 1,265 2015 1,000

408 Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio


NDICE

Cuando los bienes inmuebles estn en fase de construccin, se estimar como valor
patrimonial el 25 por100 (50 por 100 a partir del ejercicio 2016) de las cantidades que
efectivamente se hubieran invertido en dicha construccin hasta la fecha del devengo
del impuesto (31 de diciembre), adems del 25 por 100 (50 por 100 a partir del ejercicio
2016) del correspondiente valor patrimonial del solar segn lo establecido anteriormente.
En caso de propiedad horizontal, la parte proporcional en el valor del solar se determinar
segn el porcentaje fijado en el ttulo.
Los derechos sobre bienes inmuebles adquiridos en virtud de contratos de multipropie-
dad, propiedad a tiempo parcial o frmulas similares, se valorarn segn las siguientes
reglas:
a) Si suponen la titularidad parcial del inmueble, segn las reglas anteriores.
b) Si no comportan la titularidad parcial del inmueble, por el 25 por 100 (50 por 100 a
partir del ejercicio 2016) del precio de adquisicin de los certificados u otros ttulos
representativos de los mismos.
Los derechos contemplados en la Ley 4/2012, de 6 de julio, de contratos de aprovechamiento
por turno de bienes de uso turstico, de adquisicin de productos vacacionales de larga
duracin, de reventa y de intercambio y normas tributarias, cualquiera que sea su
naturaleza, se valorarn, de acuerdo con el 25 por 100 (50 por 100 a partir del ejercicio
2016) de su precio de adquisicin.

8.3.2. Actividades Econmicas


Los bienes y derechos de las personas fsicas afectos a actividades econmicas se
computarn por el valor que resulte de su contabilidad, por diferencia entre el activo y
el pasivo, siempre que aqulla se ajuste a lo dispuesto en el Cdigo de Comercio. Los
bienes inmuebles, vehculos, embarcaciones y aeronaves, se computarn en todo caso
por el valor que resulte de lo dispuesto en el Impuesto sobre el Patrimonio para estos
bienes y derechos, salvo en los supuestos en los que el valor contable sea superior, en
cuyo caso se computarn por el valor contable.
Se entendern afectos a actividades econmicas los bienes de acuerdo con las normas
establecidas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. Los vehculos, las
embarcaciones y las aeronaves se entendern afectos en idntica proporcin en la que
sus gastos tengan la consideracin de deducibles segn dichas reglas.
En defecto de contabilidad, o cuando sta no se ajuste a lo dispuesto en el Cdigo de
Comercio, la valoracin ser la que resulte de la aplicacin de las dems normas del
Impuesto sobre el Patrimonio elemento por elemento.

8.3.3. Depsitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo


Los depsitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo, que no sean por
cuenta de terceros, as como las cuentas de gestin de tesorera y cuentas financieras o
similares, se computarn por el saldo que arrojen en la fecha del devengo del impuesto
(31 de diciembre), salvo que aqul resultase inferior al saldo medio correspondiente al
ltimo trimestre del ao, en cuyo caso se aplicar este ltimo.

Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio 409


NDICE

Para el clculo de dicho saldo medio no se computarn:


a) Los fondos retirados para la adquisicin de bienes y derechos que figuren en el
patrimonio de la persona contribuyente.
b) Los fondos retirados para su traslado a otras cuentas que figuren en su patrimonio.
c) Los fondos retirados para la cancelacin o reduccin de deudas.
d) El importe de una deuda originada por un prstamo o crdito que haya sido objeto
de ingreso en el ltimo trimestre del ao en alguna de estas cuentas. Tampoco se
deducir como deuda.

8.3.4. Valores representativos de la cesin a terceros de capitales


propios (valores de Deuda Pblica, Letras del Tesoro, Bonos y
Pagars)

Negociados en mercados organizados


Los valores representativos de la cesin a terceros de capitales propios, negociados en
mercados organizados, se computarn segn su valor de negociacin en el momento
del devengo del impuesto, cualquiera que sea su denominacin, representacin y la
naturaleza de los rendimientos obtenidos.

Dems valores
Los valores representativos de la cesin a terceros de capitales propios, no negociados
en mercados organizados, se valorarn por su nominal, incluidas en su caso, las primas
de amortizacin o reembolso, cualquiera que sea su denominacin, representacin y la
naturaleza de los rendimientos obtenidos.

8.3.5. Valores representativos de la participacin en fondos propios


de cualquier tipo de entidad (acciones, participaciones en el
capital social o fondos propios)

Negociados en mercados organizados


Las acciones y participaciones en el capital social o fondos propios de cualesquiera
entidades jurdicas negociadas en mercados organizados, salvo las correspondientes a
Instituciones de Inversin Colectiva, se computarn segn su valor de negociacin en el
momento del devengo del impuesto (31 de diciembre).
Cuando se trate de suscripcin de nuevas acciones no admitidas todava a cotizacin
oficial, emitidas por entidades jurdicas que coticen en mercados organizados, se tomar
como valor de estas acciones el de la ltima negociacin de los ttulos antiguos dentro
del perodo de suscripcin.
En los supuestos de ampliaciones de capital pendientes de desembolso, la valoracin
de las acciones se har de acuerdo con las normas anteriores, como si estuviesen
totalmente desembolsadas, incluyendo la parte pendiente de desembolso como deuda
de la persona contribuyente.

410 Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio


NDICE

Dems valores

No negociados en mercados organizados


Las acciones y participaciones no negociados en mercados organizados, se valorarn
por el valor terico resultante del ltimo balance aprobado.
El valor neto contable de los bienes inmuebles, de los valores cotizados en mercados
secundarios, de las participaciones en instituciones de inversin colectiva y de los
vehculos, embarcaciones y aeronaves, se sustituir por su valor conforme a lo previsto,
respectivamente, en las reglas de valoracin contenidas en el Impuesto sobre el
Patrimonio, salvo en los supuestos en los que el valor neto contable sea superior al valor
que resulte de la aplicacin de las reglas de valoracin contenidas en el Impuesto sobre
el Patrimonio.
Asimismo, deber tenerse en cuenta el valor de los inmuebles, de los valores cotizados
en mercados secundarios, de las participaciones en instituciones de inversin colectiva
y de los vehculos, embarcaciones y aeronaves que se posean indirectamente a travs
de la tenencia de participaciones en otras entidades, respecto de las que tambin
resultar de aplicacin lo dispuesto en el prrafo anterior, siempre que el porcentaje
de participacin sea igual o superior al 5 por 100 del capital de esas otras entidades,
computndose a estos efectos tanto la participacin que se tenga por la persona
contribuyente como la que tengan su cnyuge, pareja de hecho, cuando se trate de
parejas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo,
ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen
el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad, en la relacin que resulte de la
constitucin de la pareja de hecho o en la adopcin, o una persona o entidad vinculada.

Instituciones de Inversin Colectiva


Las acciones y participaciones en el capital social o fondos propios de Instituciones de
Inversin Colectiva, se computarn segn el valor liquidativo en la fecha del devengo
del impuesto (31 de diciembre), valorando los activos incluidos en balance de acuerdo
con las normas que se recogen en su legislacin especfica y siendo deducibles las
obligaciones con terceros.

Cooperativas
La valoracin de las participaciones de los socios, socias, asociados o asociadas, en
el capital social de las cooperativas se determinar en funcin del importe total de las
aportaciones sociales desembolsadas, obligatorias o voluntarias, resultante del ltimo
balance aprobado, con deduccin, en su caso, de las prdidas sociales imputadas y
pendientes de compensacin.
A efectos de estas tres ltimas valoraciones, las entidades debern suministrar a los
socios, socias, asociados, asociadas o partcipes certificados con las valoraciones
correspondientes.

Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio 411


NDICE

8.3.6. Seguros de vida y rentas temporales o vitalicias

Seguros de vida
Los seguros de vida se computarn por su valor de rescate en el momento del devengo
del impuesto (31 de diciembre).
No obstante, en los supuestos en los que se haya designado como persona beneficiaria
irrevocable del seguro de vida a otra persona al perder la o el tomador el derecho de
rescate, el seguro se computar en la base imponible de la o del tomador por el valor del
capital que correspondera obtener a la persona beneficiaria en el momento del devengo
del impuesto (31 de diciembre).

Rentas temporales o vitalicias


Las rentas temporales o vitalicias, constituidas como consecuencia de la entrega de un
capital en dinero, bienes muebles o inmuebles, debern computarse por su valor de capi-
talizacin en la fecha del devengo del impuesto (31 de diciembre), aplicando las siguientes
reglas:
a) Se capitaliza la anualidad al inters legal del dinero y se toma del capital resultante
aquella parte que, segn las reglas establecidas para valorar los usufructos,
corresponda a la edad del o de la rentista, si la renta es vitalicia, o a la duracin de la
renta si es temporal.
b) Cuando el importe de la renta no se cuantifique en unidades monetarias, se obtendr ca-
pitalizando el importe anual del salario mnimo interprofesional al inters legal del dinero.

8.3.7. Joyas, pieles de carcter suntuario y vehculos, embarcaciones


y aeronaves
Las joyas, pieles de carcter suntuario, automviles, vehculos de dos o tres ruedas
cuya cilindrada sea igual o superior a 125 centmetros cbicos, embarcaciones de recreo
o de deportes nuticos, aviones, avionetas, veleros y dems aeronaves, se computarn
por el valor de mercado en la fecha de devengo del impuesto (31 de diciembre).
Las personas contribuyentes podrn utilizar, para determinar el valor de mercado, las
tablas de valoracin de vehculos usados aprobadas por el diputado foral de Hacienda y
Finanzas, a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos
Documentados y del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, que estuviesen
vigentes en la fecha de devengo del impuesto (31 de diciembre).

8.3.8. Objetos de arte y antigedades


A efectos del Impuesto sobre Patrimonio, se entender por:
a) Objetos de arte: las pinturas, esculturas, dibujos, grabados, litografas u otros
anlogos, siempre que, en todos los casos, se trate de obras originales.
b) Antigedades: los bienes muebles, tiles u ornamentales, excluidos los objetos de
arte, que tengan ms de cien aos de antigedad y cuyas caractersticas originales

412 Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio


NDICE

fundamentales no hubieran sido alteradas por modificaciones o reparaciones


efectuadas durante los cien ltimos aos.
Los objetos de arte o antigedades se computarn por el valor de mercado en la fecha de
devengo del impuesto (31 de diciembre). No obstante, si el valor de mercado de stos
resultara inferior al valor establecido a efectos de la exencin tendrn la consideracin
de exentos del Impuesto sobre el Patrimonio.

8.3.9. Derechos reales


Los derechos reales de disfrute y la nuda propiedad se valorarn con arreglo a los
criterios sealados en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos
Documentados, tomando, en su caso, como referencia el valor asignado al correspondiente
bien de acuerdo con las reglas establecidas en el Impuesto sobre el Patrimonio.
En los usufructos vitalicios se estimar que el valor es igual al 70 por 100 del valor total
de los bienes cuando la persona usufructuaria cuente con menos de veinte aos, mino-
rando, a medida que aumente la edad, en la proporcin de un 1 por 100 menos por cada
ao de ms con el lmite mnimo del 10 por 100 del valor total.
El valor del usufructo temporal se reputar proporcional al valor total de los bienes, en
razn el 2 por 100 por cada perodo de un ao, sin exceder del 70 por 100.
El valor del derecho de nuda propiedad se computar por la diferencia entre el valor del
usufructo y el valor total de los bienes.
El valor de los derechos reales de uso y habitacin ser el que resulte de aplicar al 75 por
100 del valor de los bienes sobre los que fueron impuestas las reglas correspondientes
a la valoracin de los usufructos temporales o vitalicios, segn los casos.

8.3.10. Concesiones administrativas


Las concesiones administrativas para la explotacin de servicios o bienes de dominio
o titularidad pblica, cualquiera que sea su duracin, se valorarn con arreglo a los
siguientes criterios sealados en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y
Actos Jurdicos Documentados.

Reglas generales
a) Si la Administracin sealase una cantidad total en concepto de precio o canon que
deba satisfacer la o el concesionario, por el importe determinado por la Administracin.
b) Si la Administracin sealase un canon, precio, participacin o beneficio mnimo que
deba satisfacer la o el concesionario peridicamente:
- Duracin de la concesin no fuese superior a un ao, por la suma total de las
prestaciones peridicas.
- Duracin de la concesin fuese superior al ao, capitalizando, segn el plazo de la
concesin, al 10 por 100 la cantidad anual que satisfaga la o el concesionario.
Cuando para la aplicacin de esta regla hubiese que capitalizar una cantidad anual
que fuese variable como consecuencia:

Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio 413


NDICE

Exclusivamente, de la aplicacin de clusulas de revisin de precios, que


tomen como referencia ndices objetivos de su evolucin, se capitalizar la
correspondiente al primer ao.
. De otras circunstancias, cuya razn matemtica se conozca en el momento
del otorgamiento de la concesin, la cantidad a capitalizar ser la media anual
de las que el concesionario deba satisfacer durante la vida de la concesin.
c) Cuando la o el concesionario est obligado a revertir a la Administracin bienes
determinados, se computar el valor neto contable estimado de dichos bienes a la
fecha de la reversin, ms los gastos previstos para la reversin. Para el clculo del
valor neto contable de los bienes se aplicarn las tablas de amortizacin aprobadas a
los efectos del Impuesto sobre Sociedades en el porcentaje medio resultante de las
mismas.

Reglas especiales
En los casos especiales en los que, por la naturaleza de la concesin, la base imponible
no pueda fijarse por las reglas anteriores, se determinar ajustndose a las siguientes
reglas:
a) Aplicando al valor de los activos fijos afectos a la explotacin, uso o aprovechamiento de
que se trate, un porcentaje del 2 por 100 por cada ao de duracin de la concesin, con
el mnimo del 10 por 100 y sin que el mximo pueda exceder del valor de los activos.
b) A falta de la anterior valoracin, se tomar la sealada por la respectiva Administracin
Pblica.
c) En defecto de las dos reglas anteriores, por el valor declarado por las y los interesa-
dos, sin perjuicio del derecho de la Administracin para proceder a su comprobacin
por los medios establecidos en la Norma Foral General Tributaria del Territorio Hist-
rico de Bizkaia.

8.3.11. Derechos derivados de la Propiedad Intelectual e Industrial


Los derechos derivados de la Propiedad Intelectual e Industrial, adquiridos de terceros,
que no se encuentren afectos al desarrollo de actividades econmicas debern incluirse
en el patrimonio del o de la adquirente por su valor de adquisicin.

Afecta a la actividad No afecta a la actividad


Propiedad intelectual econmica econmica

Permanencia en el
Exenta Exenta
patrimonio del autor/a

Valor de adquisicin
Transmisin del Valor contable (Patrimonio
(Patrimonio del o de la
patrimonio del autor/a del o de la adquirente)
adquirente)

414 Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio


NDICE

Afecta a la actividad No afecta a la actividad


Propiedad industrial econmica econmica

Valor contable, siempre que


la contabilidad se ajuste a lo
Permanencia en el
dispuesto en el Cdigo de Exenta
patrimonio del autor/a
Comercio. En su defecto,
valor de adquisicin.

Valor de adquisicin
Transmisin del patrimonio Valor contable (Patrimonio
(Patrimonio del o de la
del autor/a del o de la adquirente)
adquirente)

8.3.12. Opciones contractuales


Las opciones de contratos se valorarn por el precio especial convenido, y a falta de ste,
o si fuera menor, el 5 por 100 de la base aplicable a dichos contratos, tal y como establece
el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados.

8.3.13. Dems bienes y derechos de contenido econmico


Los dems bienes y derechos de contenido econmico, atribuibles a la persona contri-
buyente, se valorarn por su precio de mercado en la fecha de devengo del impuesto
(31 de diciembre).

8.4. REGLAS DE VALORACIN DE LAS DEUDAS


Las deudas se valorarn por su nominal en la fecha de devengo del impuesto, y slo
sern deducibles siempre que estn debidamente justificadas.
No sern objeto de deduccin:
a) Las deudas contradas para la adquisicin de bienes o derechos exentos. Cuando la
exencin sea parcial, ser deducible, en su caso, la parte proporcional de las deudas.
b) Las cantidades avaladas, hasta que la persona avalista est obligada a pagar la deuda,
por haberse ejercitado el derecho contra la o el deudor principal y resultar sta fallida.
En el caso de obligacin solidaria, las cantidades avaladas no podrn deducirse hasta
que se ejercite el derecho contra la persona avalista.
c) La hipoteca que garantice el precio aplazado en la adquisicin de un bien, sin perjuicio
de que s lo sea el precio aplazado o deuda garantizada.
En ningn caso sern objeto de deduccin las deudas contradas para la adquisicin de
bienes o derechos en un importe superior a la valoracin que corresponda de acuerdo
con las normas del Impuesto sobre el Patrimonio.
En los supuestos de obligacin real de contribuir, slo sern deducibles las cargas y
gravmenes que afecten a los bienes y derechos que radiquen en territorio espaol o
puedan ejercitarse o hayan de cumplirse en dicho territorio, as como las deudas por
capitales invertidos en los indicados bienes.

Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio 415


NDICE

VALORACIN DE BIENES Y DERECHOS


Inmuebles

Urbano que tenga valor


25% x Valor mnimo atribuible
mnimo atribuible

Valor catastral siempre que haya


sido revisado o modificado
Territorio Histrico de Bizkaia
Rstico Si ste no hubiera sido actualizado:
Urbano que no tenga valor 5 x Valor catastral
mnimo atribuible En defecto del valor catastral: 25%
x Valor de adquisicin x Coeficiente
de correccin monetaria del IRPF

50% x Valor catastral


Fuera del Territorio Histrico de
Bizkaia En defecto del valor catastral: 25% x Valor de adquisicin x
Coeficiente de correccin monetaria del IRPF

25% x Valor de adquisicin x Coeficiente de correccin monetaria


Extranjero
del IRPF

25% x Cantidades efectivamente invertidas en la construccin hasta


31/12 + 25 % x Valor patrimonial del solar
En fase de construccin
En caso de propiedad horizontal, la parte proporcional en el valor del
solar se determinar segn el porcentaje fijado en el ttulo

Titularidad parcial Reglas anteriores


Contratos de multipropiedad,
propiedad a tiempo parcial o
frmulas similares 25% x Precio de adquisicin de
No titularidad parcial los certificados u otros ttulos
representativos

Aprovechamiento por turno de bienes de uso turstico, de


adquisicin de productos vacacionales de larga duracin, 25% x Precio de adquisicin
de reventa y de intercambio

Actividades econmicas

Valor contable = Activo Pasivo


Excepcin: bienes inmuebles, vehculos, embarcaciones y aeronaves
Contabilidad ajustada al Cdigo afectos:
de Comercio Valor contable
Mayor Valor conforme a las reglas de valoracin del Impuesto de
Patrimonio

Carece de contabilidad o no se
Valor conforme a las reglas de valoracin del Impuesto de Patrimonio
ajusta al Cdigo de Comercio

416 Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio


NDICE

Depsitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo,


que no sean a cuenta de terceros
Cuentas de gestin de tesorera y cuentas financieras o similares

Saldo que arrojen a 31/12


Mayor
Saldo medio correspondiente al ltimo trimestre del ao, no computndose:
-- Fondos retirados para la adquisicin de bienes y derechos que figuren en el patrimonio, para
su traslado a otras cuentas que figuren en el patrimonio o para la cancelacin o reduccin de
deudas.
-- Importe de una deuda originada por un prstamo o crdito haya sido objeto de ingreso en el
ltimo trimestre del ao en las cuentas (tampoco se deducir como deuda).

Valores representativos de la cesin a terceros de capitales propios


Negociados en mercados organizados No negociados en mercados organizados

Valor de negociacin a 31/12 Nominal + Primas de amortizacin o reembolso

Valores representativos de la participacin en fondos propios


de cualquier tipo de entidad
Negociados en mercados organizados No negociados en mercados organizados

Valor terico resultante del ltimo balance


aprobado
Bienes inmuebles, valores cotizados en mercados
secundarios, participaciones en instituciones de
inversin colectiva y vehculos, embarcaciones y
Valor de negociacin a 31/12 aeronaves:
Suscripcin de nuevas acciones no admitidas Valor contable
todava a cotizacin oficial, emitidas por entidades Mayor Valor conforme a las reglas de valoracin
jurdicas que coticen en mercados organizados: del Impuesto de Patrimonio
Valor ltima negociacin de los ttulos antiguos
dentro del perodo de suscripcin Dems
Ampliaciones de capital pendientes Instituciones de Inversin Colectiva:
de desembolso:
Valor liquidativo a 31/12, valorando los activos
Valor acciones: Valor conforme a las normas incluidos en balance de acuerdo con las normas
anteriores, como si estuviesen totalmente que se recogen en su legislacin especfica y
desembolsadas siendo deducibles las obligaciones con terceros
Deuda: Parte pendiente de desembolso
Cooperativas:
Importe total de las aportaciones sociales
desembolsadas, obligatorias o voluntarias,
resultante del ltimo balance aprobado Prdidas
sociales imputadas y pendientes de compensacin

Seguros de vida

Valor de rescate a 31/12


Beneficiario/a irrevocable del seguro de vida a otra persona (tomador/a): Valor del capital que
correspondera obtener al beneficiario/a a 31/12

Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio 417


NDICE

Rentas

Valor de capitalizacin a 31 /12

( Renta anual
- x 100) x (89 edad rentista)%
Vitalicias Inters legal dinero
Pensin
cuantificada 70% (89 Edad rentista)% 10%
en unidades
Renta anual
monetarias ( - x 100) x (N. aos renta x 2)%
Temporales Inters legal dinero

(N. aos renta x 2)% 70%

SMI anual
( - x 100) x (89 edad rentista)%
Vitalicias Inters legal dinero
Pensin no
cuantificada 70% (89 Edad rentista)% 10%
en unidades
SMI anual
monetarias ( - x 100) x (N. aos renta x 2)%
Temporales Inters legal dinero

(N. aos renta x 2)% 70%

Joyas, pieles de carcter suntuario y vehculos, embarcaciones y aeronaves


Valor de mercado a 31/12
Tablas de valoracin de vehculos usados aprobadas por el diputado foral de Hacienda y Finanzas
vigentes a 31/12

Objetos de arte y antigedades

Valor de mercado a 31/12

Derechos reales

Valor elemento patrimonial x (89 Edad usufructuario/a )%


Vitalicio
70% (89 Edad usufructuario/a)% 10%
Usufructo
Valor elemento patrimonial x (N. aos usufructo x 2)%
Temporal
(N. aos usufructo x 2)% 70%

Nuda propiedad Valor elemento patrimonial Valor usufructo

75% x Valor elemento patrimonial x (89 Edad usufructuario/a)%


Vitalicio
70% [89 Edad usufructuario/a)% 10%
Derecho de uso
y habitacin
75% x Valor elemento patrimonial x (N. aos usufructo x 2)%
Temporal
(N. aos usufructo x 2)% 70%

Valor elemento patrimonial: Valor a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio

418 Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio


NDICE

Concesiones administrativas

Cantidad total
en concepto de Importe determinado por la Administracin
precio o canon

a) Duracin de la concesin 1 ao: Suma total de las


Canon, precio, prestaciones peridicas
participacin
o beneficio b) Duracin de la concesin 1 ao:
mnimo
Cantidad anual satisfecha por concesionario/a
peridico
0,1

a) Clusula de revisin de precios, que tomen como referencia


ndices objetivos de su evolucin y la duracin de la concesin
fuese 1 ao:
Cantidad anual satisfecha por concesionario/a el primer ao
Reglas
generales 0,1
Cantidad anual
variable
b) De otras circunstancias, cuya razn matemtica se conozca
en el momento del otorgamiento de la concesin y la duracin
de la misma 1 ao:
Media anual de las cantidades a satisfacer durante la concesin

0,1

Valor contable estimado de los bienes a la fecha de la reversin


Obligacin de + Gastos previstos para la reversin
revertir a la
Administracin Para el clculo del valor contable de los bienes se aplicarn las
determinados tablas de amortizacin aprobadas a los efectos del Impuesto
bienes sobre Sociedades en el porcentaje medio resultante de las
mismas.

Valor activos afectos a la explotacin, uso o aprovechamiento x (N. aos concesin


x2)%
Reglas 10% (N aos concesin x2)% 100%
especiales (si
no es posible Si no es aplicable lo anterior anterior: Valoracin sealada por la Administracin
aplicar reglas Pblica
generales)
En defecto de lo anterior: Valor declarado por las personas interesadas, sin perjuicio
del derecho de la Administracin para proceder a su comprobacin

Derechos Propiedad Intelectual

Afecta a la actividad econmica Valor contable


Transmisin
del patrimonio
autor/a
No afecta a la actividad econmica Valor de adquisicin

Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio 419


NDICE

Derechos Propiedad Industrial

Afecta a la actividad econmica Valor contable


Transmisin
del patrimonio
autor/a
No afecta a la actividad econmica Valor de adquisicin

Contabilidad ajustada al Cdigo de


Permanencia Comercio: Valor contable
en patrimonio Afecta a la actividad econmica
autor/a Contabilidad no ajustada al Cdigo de
Comercio: Valor de adquisicin

Opciones contractuales

Precio especial
convenido Precio especial convenido
5%

Precio especial
convenido 5% x Base aplicable al contrato principal en el ITPyAJD
5%

No existe
precio especial 5% x Base aplicable al contrato principal en el ITPyAJD
convenido

Dems bienes y derechos de contenido econmico

Precio de mercado a 31/12

VALORACIN DE DEUDAS

Nominal a 31/12

420 Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio


NDICE

9. BASE LIQUIDABLE
La base imponible se reducir en concepto de mnimo exento en 800.000 euros.

Base liquidable = Base imponible Mnimo exento = Base imponible 800.000

10. DEUDA TRIBUTARIA

10.1. CUOTA NTEGRA


La base liquidable del impuesto queda gravada a los tipos de la siguiente escala:

Resto base
Base liquidable hasta Cuota Tipo aplicable
liquidable hasta
(euros) (euros) (porcentaje)
(euros)
0 0 800.000 0,20

800.000 1.600 800.000 0,60

1.600.000 6.400 1.600.000 1,00

3.200.000 22.400 3.200.000 1,50

6.400.000 70.400 6.400.000 1,75

12.800.000 182.400 En adelante 2,00

Regla especial: bienes y derechos exentos con progresividad


Las personas contribuyentes sometidas al impuesto por obligacin personal de contribuir
que sean titulares de bienes o derechos situados o que puedan ejercitarse o deban
cumplirse en un Estado con el que Espaa tenga suscrito un Convenio bilateral para
evitar la doble imposicin, en cuya virtud dichos elementos patrimoniales estn exentos
del Impuesto sobre el Patrimonio en Espaa, pero pueden ser tenidos en cuenta para
calcular el impuesto correspondiente a los restantes elementos patrimoniales, debern
determinar la cuota ntegra de la siguiente manera:
1. Se incluir en la base liquidable del impuesto, el valor de los bienes y derechos
declarados como exentos con progresividad minorado, en su caso, en el valor de las
cargas, gravmenes y deudas correspondientes a los mismos, todo ello establecido
segn las normas de valoracin del Impuesto sobre el Patrimonio.
2. Por aplicacin de la escala se determina la cuota correspondiente.
3. Una vez obtenida la cuota resultante, se determina el tipo medio de gravamen. Dicho
tipo medio de gravamen es el resultado de multiplicar por 100 el cociente resultante
de dividir la cuota ntegra entre la base para la aplicacin de la escala de gravamen.

Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio 421


NDICE

Cuota ntegra
Tipo medio de gravamen = x 100
Base liquidable

4. Una vez obtenido dicho tipo medio, ste se aplicar exclusivamente sobre la base
liquidable, sin incluir los bienes y derechos exentos con progresividad.

10.2. LMITE DE LA CUOTA NTEGRA


La cuota ntegra del Impuesto sobre el Patrimonio conjuntamente con la cuota ntegra del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, no podr exceder, para las personas con-
tribuyentes sometidas al impuesto por obligacin personal, del 65 por 100 de la base im-
ponible general y del ahorro del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. A estos
efectos:
a) No se tendr en cuenta la parte de cuota ntegra de este impuesto que corresponda a
elementos patrimoniales que, por su naturaleza o destino, no sean susceptibles de pro-
ducir los rendimientos gravados por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
b) Se sumar a la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas el
importe de los dividendos y participaciones en beneficios que procedan de beneficios
obtenidos en perodos impositivos durante los cuales la entidad que los distribuye
hubiera tributado en el rgimen de las sociedades patrimoniales.
c) Deber adicionarse a la base del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas
correspondiente a la persona contribuyente el importe de los rendimientos correspon-
dientes a los bienes cuya nuda propiedad corresponda a la persona contribuyente, y el
usufructo:
- Haya sido atribuido por la persona contribuyente al cnyuge, pareja de hecho,
cuando se trate de parejas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la
Ley 2/2003, de 7 de mayo, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo
grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad, en la
relacin que resulte de la constitucin de la pareja de hecho o en la adopcin, o a
una persona o entidad vinculada.
- Haya sido transmitido por la persona contribuyente a un tercero en los cinco aos
anteriores al devengo de este impuesto.
En ambos casos, se presumir, salvo prueba en contrario, que los rendimientos
anuales correspondientes al usufructo de los citados bienes ascienden al 5 por 100 del
valor por el que deba computarse la plena propiedad de los mismos, segn las reglas
de valoracin del Impuesto sobre el Patrimonio.
d) En el supuesto de que la suma de ambas cuotas supere el lmite anterior, se reducir
la cuota de este impuesto hasta alcanzar el lmite indicado, sin que la reduccin
pueda exceder del 75 por 100.
Asimismo, se computarn en el patrimonio de la persona contribuyente los bienes que
sta haya transmitido lucrativamente en los cinco aos anteriores al devengo de este

422 Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio


NDICE

impuesto, salvo que se acredite que la o el donatario tributa efectivamente, por un


importe equivalente al valor de los mismos, en el Impuesto sobre el Patrimonio salvo
que la transmisin lucrativa se haya verificado a favor de una entidad beneficiaria del
mecenazgo. Se calcular una cuota del Impuesto sobre el Patrimonio corregida, nica
y exclusivamente, a efectos del clculo de este lmite, sin que se incremente la cuota
ntegra del Impuesto sobre el Patrimonio. Por lo que la cuota mnima del Impuesto
sobre el Patrimonio no podr resultar inferior al 25 por 100 de la cuota del Impuesto
que habra obtenido la persona contribuyente en caso de que no hubiera realizado las
transmisiones lucrativas en cuestin.
Cuando los componentes de una unidad familiar hayan optado por la tributacin conjunta
en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, el lmite de la cuota ntegra
conjunta de dicho impuesto y de la del Impuesto sobre el Patrimonio, se calcular
acumulando las cuotas ntegras devengadas por aqullos en este ltimo impuesto. En su
caso, la reduccin que proceda practicar se prorratear entre las personas contribuyentes
en proporcin a sus respectivas cuotas ntegras en el Impuesto sobre el Patrimonio.

EJEMPLO 1:
La Seora A presenta, en el ejercicio 2015, los siguientes datos fiscales:
IRPF
- Autoliquidacin individual.
- Base imponible general = 66.500 e
- Cuota ntegra resultante de la aplicacin de la escala de gravamen =
21.313 e
- Base imponible del ahorro = 3.300 e
- Cuota ntegra derivada de la base liquidable del ahorro = 668 e
Impuesto sobre el Patrimonio
- Base imponible = 5.000.000 e
- Base liquidable = 5.000.000 800.000 = 4.200.000 e
- Cuota ntegra resultante de la aplicacin de la escala = 37.400 e
- Dentro de la base imponible se han incluido unas joyas y unos cuadros
cuyo valor neto patrimonial es de 300.000 e
Se trata de calcular la cuota ntegra del Impuesto sobre el Patrimonio.

SOLUCIN:
Como ya ha quedado comentado la cuota ntegra del Impuesto sobre el
Patrimonio vendr limitada por la expresin que se relaciona a continuacin:

Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio 423


NDICE

(Cuota ntegra del Impuesto sobre el


Patrimonio derivada de la aplicacin
de la escala de gravamen Parte de
la cuota ntegra del Impuesto sobre
Cuota ntegra del IRPF el Patrimonio que corresponde a
(CIIRPF) elementos patrimoniales que por
su naturaleza o destino no son
susceptibles de producir rendimientos
en el IRPF).
[(CIIP) (CIEI)]

Importe de los dividendos y partici-


(Base imponible paciones en beneficios que procedan
general del IRPF + de beneficios obtenidos en perodos
Base imponible del impositivos durante los cuales la en-
tidad que los distribuye hubiera tribu- 0,65
ahorro del IRPF)
tado en el rgimen de las sociedades
(BIG + BIA) patrimoniales.
(DSP)

Clculo de la parte de la expresin correspondiente a las bases:


(BIG + BIA) = 66.500 + 3.300 = 69.800 e
(DSP) = 0
(BIG + BIA) + (DSP)) = 69.800 e
Clculo de la parte de la expresin correspondiente a las cuotas ntegras:
(CIIRPF) = 21.313 + 668 = 21.981 e
[(CIIP) (CIEI)]:
(CIIP) = 37.400 e


Valor neto elementos
patrimoniales improductivos 300.000
(CIEI) = x (CIIP) = x 37.400
Base imponible 5.000.000
Impuesto sobre el Patrimonio

= 2.244 e

[(CIIP) (CIEI)] = 37.400 2.244 = 35.156 e


(CIIRPF) + [(CIIP) (CIEI)] = 21.981 + 35.156 = 57.137 e
0,65 x [(BIG + BIA) + (DSP)] = 0,65 x 69.800= 45.370 e

424 Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio


NDICE

Clculo de la reduccin, la menor de las cantidades siguientes:


(CIIRPF) + [(CIIP) (CIEI)]] 0,65 x [(BIG + BIA) + (DSP)] = 57.137
45.370 = 11.767 e
0,75 x (CIIP) = 0,75 x 37.400 = 28.050 e
Por tanto, la reduccin final a practicar es de 11.767 e.
Cuota ntegra del Impuesto sobre el Patrimonio despus de aplicacin del
lmite:
37.400 11.767 = 25.633 e

EJEMPLO 2:
La Seora XX presenta, en el ejercicio 2015, los siguientes datos fiscales:
IRPF
- Autoliquidacin individual.
- Base imponible general = 61.300 e
- Cuota ntegra resultante de la aplicacin de la escala de gravamen =
19.233 e
- Base imponible del ahorro = 5.200 e.
- Cuota ntegra derivada de la base liquidable del ahorro= 1.067 e
Impuesto sobre el Patrimonio
- Base imponible = 10.900.000 e
- Base liquidable = 10.900.000 800.000 = 10.100.000 e
- Cuota ntegra resultante de la aplicacin de la escala = 135.150 e
- Dentro de la base imponible se han incluido unas joyas y unos cuadros
cuyo valor neto patrimonial es de 500.000 e.
Se trata de calcular la cuota ntegra del Impuesto sobre el Patrimonio.

SOLUCIN:
Clculo de la parte de la expresin correspondiente a las bases:
(BIG + BIA) = 61.300 + 5.200 = 66.500 e
(DSP) = 0
(BIG + BIA) + (DSP) = 66.500 e
Clculo de la parte de la expresin correspondiente a las cuotas ntegras:
(CIIRPF)=19.233 + 1.067 = 20.300 e
[(CIIP) (CIEI)]:
(CIIP)=135.150 e

Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio 425


NDICE


VN elementos
patrimoniales improductivos 500.000
(CIEI) = x (CIIP) = x 135.150
Base imponible 10.900.000
Impuesto sobre el Patrimonio

= 6.199,54 e
[(CIIP) (CIEI)] = 135.150 6.199,54 = 128.950,46 e
(CIIRPF) + [(CIIP) (CIEI)] = 20.300 + 128.950,46 = 149.250,46 e
0,65 x [(BIG + BIA) + (DSP)] = 0,65 x 66.500 = 43.225 e
Clculo de la reduccin, la menor de las cantidades siguientes:
(CIIRPF) + [(CIIP) (CIEI)]] 0,65 x [(BIG + BIA) + (DSP)] = 149.250,46
43.225 = 106.025,46 e
0,75 x (CIIP) = 0,75 x 135.150 = 101.362,5 e
Por tanto, la reduccin final a practicar es de 101.362,5 e.
Cuota ntegra del Impuesto sobre el Patrimonio despus de la aplicacin
del lmite:
135.150 101.362,5 = 33.787,5 e = 0,25 x 135.150

EJEMPLO 3:
El matrimonio compuesto por el cnyuge 1 y el cnyuge 2 presenta, en el
ejercicio 2015, los siguientes datos fiscales:
IRPF
- Autoliquidacin conjunta.
- Base imponible general = 52.750 e
- Reduccin por tributacin conjunta= 4.218 e
- Cuota ntegra resultante de la aplicacin de la escala de gravamen =
14.125,8 e
- Base imponible del ahorro = 4.700 e.
- Cuota ntegra derivada de la base liquidable del ahorro = 962 e
Impuesto sobre el Patrimonio
- Base imponible cnyuge 1= 3.100.000 e
- Base liquidable = 3.100.000 800.000 = 2.300.000 e
- Cuota ntegra resultante de la aplicacin de la escala = 13.400 e
- Dentro de la base imponible se han incluido unos cuadros cuyo valor
neto patrimonial es de 200.000 e.
- Base imponible cnyuge 2 = 4.400.000 e

426 Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio


NDICE

- Base liquidable = 4.400.000 800.000 = 3.600.000 e


- Cuota ntegra resultante de la aplicacin de la escala = 28.400 e
- Dentro de la base imponible se han incluido unos cuadros y unas anti-
gedades cuyo valor neto patrimonial es de 600.000 e.
Se trata de calcular la cuota ntegra del Impuesto sobre el Patrimonio.

SOLUCIN:
Clculo de la parte de la expresin correspondiente a las bases:
(BIG + BIA) = 52.750 + 4.700 = 57.450 e
(DSP) = 0
(BIG + BIA) + (DSP) = 57.450 e
Clculo de la parte de la expresin correspondiente a las cuotas ntegras:
(CIIRPF) = 14.125,8 + 962 = 15.087,8 e
[(CIIP) (CIEI)]:
(CIIP) = (CIIP) cnyuge 1 + (CIIP) cnyuge 2 = 13.400 + 28.400 = 41.800 e

(CIEI) cnyuge 1 = (CIEI1)



VN elementos
patrimoniales improductivos 200.000
(CIEI1) = x (CIIP) = x 13.400
Base imponible 3.100.000
Impuesto sobre el Patrimonio

= 864,52 e

(CIEI) cnyuge 2 = (CIEI2)



VN elementos
patrimoniales improductivos 600.000
(CIEI2) = x (CIIP) = x 28.400
Base imponible 4.400.000
Impuesto sobre el Patrimonio

= 3.872,73 e
(CIEI) = (CIEI1) + (CIEI2) = 864,52 + 3.872,73 = 4.737,25 e
[(CIIP) (CIEI)] = 41.800 4.737,25 = 37.062,75 e
[CIIRPF] + [(CIIP) (CIEI)] = 15.087,8 + 37.062,75 = 52.150,55
0,65 x [(BIG + BIA) + (DSP)] = 0,65 x 57.450 = 37.342,5 e
Clculo de la reduccin, la menor de las cantidades siguientes:
[CIIRPF] + [(CIIP) (CIEI)]] 0,65 x [(BIG + BIA) + (DSP)] = 52.150,55
37.342,5 = 14.808,05 e
0,75 x (CIIP) = 0,75 x 41.800 = 31.350 e

Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio 427


NDICE

Por tanto, la reduccin aplicable es de 14.808,05 euros. Ahora hay que dis-
tribuirla proporcionalmente en funcin de las cuotas ntegras individuales del
Impuesto sobre el Patrimonio de cada uno de los cnyuges respecto de la
cuota ntegra total de dicho impuesto:
13.400
Reduccin cnyuge 1 = x 14.808,05 = 4.747,08 e
41.800

28.400
Reduccin cnyuge 2 = x 14.808,05 = 10.060,97 e
41.800
Cuota ntegra del Impuesto sobre el Patrimonio con posterioridad a la
aplicacin del lmite, correspondiente al cnyuge 1 = 13.400 4.747,08
= 8.652,92 e
Cuota ntegra del Impuesto sobre el Patrimonio con posterioridad a la
aplicacin del lmite, correspondiente al cnyuge 2 = 28.400 10.060,97
= 18.339,03 e

10.3. DEDUCCIN POR IMPUESTOS SATISFECHOS EN EL EXTRANJERO


En el caso de obligacin personal de contribuir y sin perjuicio de lo que se disponga en
los Tratados o Convenios Internacionales, de la cuota de este impuesto se deducir,
por razn de bienes que radiquen y derechos que pudieran ejercitarse o hubieran de
cumplirse en el extranjero, la cantidad menor de las dos siguientes:
a) El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razn de gravamen de carcter
personal que afecte a los elementos patrimoniales computados en el impuesto.
b) El resultado de aplicar el tipo medio efectivo del impuesto a la parte de base liquidable
gravada en el extranjero.
Se entender por tipo medio efectivo de gravamen el resultado de multiplicar por 100 el
cociente obtenido de dividir la cuota ntegra resultante de la aplicacin de la escala entre
la base liquidable. El tipo medio efectivo de gravamen se expresar con dos decimales.

Cuota ntegra
Tipo medio efectivo de gravamen = x 100
Base liquidable

428 Captulo XIII - Impuesto sobre el Patrimonio


NDICE

Reproduccin de impresos
RENTA y PATRIMONIO
2015
NDICE
NDICE

Impuesto sobre la Renta


de las Personas Fsicas
2015
100
CSB 65 N.o de liquidacin

Autoliquidacin

Espacio reservado exclusivamente para la Administracin

NIF
Indentificacin

Primer apellido
declarante

Segundo apellido

Nombre

Identificacin cnyuge / pareja de hecho


NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

Deuda tributaria

A devolver 2655 A ingresar 2656

Ingreso a realizar 2506 100% 2508

A cero 2505

60% 2509

Domiciliacin (la o el declarante deber ser titular de la cuenta o en caso de tributacin conjunta, el o la cnyuge / pareja de hecho)
Entidad financiera en la que desea domiciliar el ingreso o devolucin del impuesto:

Cdigo IBAN

E S

Fecha y firma

Fecha y firma declarante y cnyuge / pareja de hecho

Justificante de pago

Sello y firma Clave entidad Fecha Importe

Ejemplar para la Administracin 1

Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015 431


NDICE

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre


2015

Autoliquidacin
Rendimientos del trabajo 77

Rendimientos del capital mobiliario 281

Rendimientos del capital inmobiliario 480

Rendimientos netos de actividades econmicas 1162

Imputacin de rentas 1598

Total rendimientos e imputacin de rentas 2599

Ganancia patrimonial neta 1263


Compensacin prdidas patrimoniales netas
2600
base general 2011-2014
Ganancia patrimonial despus de compensacin 2601
Base general

Base imponible general previa 2602

2011-2014 2603
Compensacin prdidas netas (lmite 10%)
del ejercicio 2604

Base imponible general despus de compensacin 2605

Prdidas poltica comunitaria 2606

Base imponible general 2607

Reduccin pensiones compensatorias y anualidades por alimentos 1653

Reduccin aportaciones a Sistemas de Previsin Social 1775

Reduccin tributacin conjunta 2608

Total reducciones 2609

Base liquidable general 2610

Compensaciones de bases liquidables negativas 2011-2014 2611

Base liquidable general despus de compensacin 2612

Rentas derivadas de la aplicacin de convenios internacionales 2613

Rendimientos del capital (positivo) 285

Compensacin prdidas AFS / P. Preferentes del ejercicio 2661

Compensacin rendimientos netos negativos 2011-2014 2615


Base del ahorro

Rendimiento del capital despus de compensacin 2616

Ganancia patrimonial neta 1401

Compensacin rendimientos negativos AFS/ P.Preferentes del ejercicio 2662

Compensacin prdidas patrimoniales netas 2011-2014 2617

Ganancia patrimonial neta despus de compensacin 2618

Base imponible del ahorro 2619

Reduccin (Remanente) 2620

Base liquidable del ahorro 2621

Rentas derivadas de la aplicacin de convenios internacionales 2622

Base para el clculo del tipo medio general 2623


Base liquidable

Hasta ........................................... 2624


general

Resto .......................al...............% 2625 Cuota ntegra general previa 2628

Suma 2626 Reduccin ganancias patr. act. ecas 2629


Clculo de la cuota ntegra

T/me gravamen 2627 Minoracin de cuota 2630 1.389


Cuota ntegra general 2631

Base para el clculo del tipo medio del ahorro 2632


Base liquidable

Hasta ........................................... 2633


del ahorro

Resto .......................al...............% 2634

Suma 2635

T/me gravamen 2636

Cuota ntegra del ahorro 2637

Gravamen especial para la tributacin de determinadas ganancias patrimoniales derivadas de valores admitidos a negociacin
(DA 24 NF 13/2013)
Total valor de transmisin 1464

Gravamen especial 2638 3%

Cuota ntegra del gravamen especial 2639

Ejemplar para la Administracin 2

432 Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015


NDICE

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre


2015

Cuota ntegra 2640

Familiares y Personales 1865

Por aportaciones realizadas al patrimonio protegido 1871

Por vivienda habitual


Deducciones

2365

Para el fomento de las actividades econmicas 1989

Por donativos 2005

Por doble imposicin internacional 2010

Por cuotas a sindicatos y aportaciones a partidos polticos 2025

Retenciones atribuibles 2030

Seguros Vida 2037

Total 2641

Diferencia 2642

2663
Deduccin por adquisicin vivienda
prdidas de
Incremento
beneficios
fiscales

2664
Deduccin por cuenta vivienda
2665
Otros
2666
Intereses de demora
Total 2643

Cuota lquida 2644

Trabajo 61

Capital mobiliario 282


Retenciones y dems

Capital inmobiliario 481


pagos a cuenta

Actividades profesionales del/de la declarante 2645

Actividades profesionales de otros miembros de la unidad familiar 2646

Actividades empresariales 2647

Premios 2648

Instituciones Inversin Colectiva 2649

Imputacin de rentas 1599

Pagos fraccionados 2650

Total 2651

Cuota diferencial 2652

Deuda tributaria 2653

Total ingresado/devuelto 2654

Total a devolver 2655 Total a ingresar 2656

Cantidades generadas en el ejercicio a compensar en ejercicios siguientes

Base general
Prdidas patrimoniales 2657 Base liquidable general negativa 2658

Base del ahorro


Rendimientos negativos excepto AFS / P. Preferentes 286 Prdidas patrimoniales excepto AFS / P. Preferentes 1400

Rendimientos negativos AFS / P. Preferentes 2667 Prdidas patrimoniales AFS / P. Preferentes 2668

Rendimiento negativo a integrar en ejercicios 230 Prdidas patrimoniales no computables 1399


posteriores (menos de 2 meses)

Ejemplar para la Administracin 3

Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015 433


NDICE

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre


2015

Declaracin Abreviada: Regularizacin de retenciones

Rendimientos del trabajo


Perceptor/a 2699 Declarante
Clave trabajador/a 2700

N. descendientes deducibles 2701

Rendimientos a efectos de clculo de % aplicable 2702

Porcentaje a aplicar 2703

Ingresos ntegros 2704

Retenciones calculadas 2705

Retenciones practicadas 2706

Diferencia 2707

Cuota diferencial 2652

Deuda tributaria 2653

Total ingresado/devuelto 2654

Total a ingresar 2656

Ejemplar para la Administracin 4

434 Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015


NDICE

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre


2015

Datos declarante
Domicilio fiscal N. casa Letra Piso-mano Municipio Cdigo postal

Territorio Histrico o Provincia Pas 2520 Tipo disc. / dep. 2521 Fecha de nacimiento Fecha de fallecimiento

Telfono mvil E-mail

Estado civil Rgimen econmico


Pareja de hecho Casado/a Viudo/a Soltero/a Divorciado/a Separado/a Comunicacin Foral Sociedad Separacin de Otros
judicial Vizcaina gananciales bienes
2522 2523

Datos cnyuge / pareja de hecho


Tipo disc. /dep. Fecha de nacimiento Fecha de fallecimiento Telfono mvil E-mail
2524 2525

Familia numerosa Sexo Clase de tributacin Tipo de declaracin

Hombre Mujer
Declarante 2527 2529 Individual 2500 Normal 2502

2526 Opcin conjunta 2501 Abreviada 2503


Cnyuge / 2528 2530
Pareja de hecho Complementaria 2504

Datos personas relacionadas


Tipo discapacidad/
NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre Parentesco Fecha de nacimiento
dependencia
2531 2538 2545

2532 2539 2546

2533 2540 2547

2534 2541 2548

2535 2542 2549

2536 2543 2550

2537 2544 2551

Representante
NIF Apellidos y nombre o razn social

Domicilio fiscal N. casa Municipio Cdigo postal Telfono

Asignacin tributaria Opciones


D C H
Exencin de los rendimientos de trabajo por trabajos efectivamente
A) Colaborar al sostenimiento econmico de la Iglesia Catlica realizados en el extranjero
B) Otros fines de inters social Reinversin de beneficios extraordinarios
C) Colaborar al sostenimiento econmico de la Iglesia Catlica Compensacin saldos negativos de ejercicios anteriores de los
y a otros fines rendimientos de actividades econmicas
D) Ninguna de las anteriores Deduccin por discapacidad / dependencia

Deduccin por inversiones y otras actividades

Deduccin por participacin de los trabajadores/as en la empresa

Deduccin por inversiones en empresas de nueva o reciente creacin


Rgimen de tributacin para ganancias patrimoniales derivadas de valores
admitidos a negociacin

En cumplimiento de la Ley Orgnica 15/1999, de 13 de diciembre, de la Ley 2/2004, de 25 de febrero, de Ficheros de datos de carcter personal de titularidad pblica y de creacin de la AVPD (Agencia
Vasca de proteccin de datos), y dems normativa de desarrollo, le informamos que:
- Los datos recabados van a ser incluidos en un Fichero de responsabilidad de la Direccin competente del Departamento de Hacienda y Finanzas de la Diputacin Foral de Bizkaia, para su utilizacin
en la gestin, inspeccin y recaudacin de los diferentes tributos.
- Podr ejercer sus derechos de acceso, rectificacin, cancelacin y oposicin mediante comunicacin escrita a las oficinas de atencin al pblico del Departamento de Hacienda y Finanzas (C/ Camino
Capuchinos 2-4, 48013, Bilbao).

Ejemplar para la Administracin 5

Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015 435


NDICE

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre


2015

A Rendimientos del trabajo


Perceptor/a 01 19 37 55

NIF empresa pagadora 02 20 38 56

Retenciones 03 21 39 57

Ingresos a Repercutidos 04 22 40 58

cuenta No repercutidos 05 23 41 59

Suma retenciones e ingresos a cuenta 06 24 42 60

Total retenciones e ingresos a cuenta 61

Dinerarios 07 25 43 62

Aportacin Empresarial EPSV 08 26 44 63


Ingresos

En especie

Aportacin Empresarial PP/MPS 09 27 45 64

Ingreso cta no repercutido 10 28 46 65

Otros 11 29 47 66

Total ingresos 12 30 48 67

Cantidad no integrada 13 31 49 68

Rendimientos a integrar 14 32 50 69

Seguridad Social 15 33 51 70

Otros gastos 16 34 52 71

Total gastos 17 35 53 72

Rendimiento neto previo 18 36 54 73

Total rendimiento neto previo 74

Porcentaje bonificacin incrementado 75 Bonificacin aplicada 76

Total rendimiento neto 77

Ejemplar para la Administracin 6

436 Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015


NDICE

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre


2015

B Rendimientos del capital mobiliario

B1 Rendimientos del capital mobiliario (excepto los recogidos en los apartados B2 y B3)
Ingresos ntegros Retenciones / Ingresos a cuenta

Intereses de obligaciones, bonos 102 107

Intereses de cuentas corrientes, de ahorro , etc. 103 108

Seguros y operaciones de capitalizacin 104 109

Letras del Tesoro 105

Ingresos Exencin Diferencia


Dividendos de sociedades 100 101 106 110

B2 Otros rendimientos (artculo 37 de la NF 13/2013, operaciones vinculadas y artculo 54 de la NF 13/2013)


Perceptor/a 120 129 138 147

Clave 121 130 139 148

Ingresos ntegros 122 131 140 149

Gastos deducibles 123 132 141 150

Bonificacin 124 133 142 151

Rendimiento neto previo 125 134 143 152

Cantidad no integrada 126 135 144 153

Rendimiento neto 127 136 145 154

Retenciones 128 137 146 155

Ingresos ntegros Retenciones / Ingresos a cuenta

Total operaciones vinculadas y rendimientos atribuidos (art. 54) 165 169

Total otros rendimientos (art.37) 166 170

Total gastos deducibles (art.37) 167

Total cantidad no integrada 168

B3 Transmisin, reembolso, amortizacin, canje o conversin de activos financieros


Perceptor/a 190 198 206 214

Clave 191 199 207 215

Valor de transmisin 192 200 208 216

Valor de adquisicin 193 201 209 217

Total rendimientos 194 202 210 218

Integracin rto negativo (menos de 2 meses) 195 203 211 219

Rendimiento neto 196 204 212 220

Retenciones 197 205 213 221

Rtos negativos a integrar en ejerc posteriores (< 2 meses) 230

Total retenciones e ingresos a cuenta 231

Base general
Total rendimiento neto del capital mobiliario 281

Base del ahorro


Total rendimientos positivos del capital mobiliario 280

Total rendimientos del capital inmobiliario 336

Total rendimientos negativos del capital mobiliario excepto AFS / P. Preferentes 283

Total rendimientos negativos del capital mobiliario AFS / P. Preferentes 284

Total rendimiento neto positivo del capital 285

Total rendimiento neto negativo del capital excepto AFS / P. Preferentes 286

Total rendimiento neto negativo AFS / P. Preferentes 287

Total retenciones e ingresos a cuenta (capital mobiliario) 282

Ejemplar para la Administracin 7

Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015 437


NDICE

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre


2015

C Rendimientos del capital inmobiliario

C1 Arrendamiento de vivienda
Perceptor/a 300 307 314 321 Total
Rendimiento a integrar 302 309 316 323 330

Bonificacin 303 310 317 324 331

Intereses de capitales ajenos 304 311 318 325 332

Total bonif. y gtos deducibles 305 312 319 326 333

Rendimiento neto 306 313 320 327 334

Total n inmuebles 335 Total rendimiento neto base del ahorro 336

C2 Otros arrendamientos
Perceptor/a 350 360 370 380 Total
Ingresos 351 361 371 381 391

Cantidad no integrada 352 362 372 382 392

Rendimiento a integrar 353 363 373 383 393

Bonificacin 354 364 374 384 394

Intereses de capitales ajenos 355 365 375 385 395

Otros gastos deducibles 356 366 376 386 396

Total bonif. y gtos deducibles 357 367 377 387 397

Rendimiento neto 358 368 378 388 398

Retenciones e ingresos a cuenta 359 369 379 389 399

Total n inmuebles 400

C3 Otros rendimientos
Perceptor/a 420 430 440 450 Total
Ingresos 421 431 441 451 461

Cantidad no integrada 422 432 442 452 462

Rendimiento a integrar 423 433 443 453 463

Bonificacin 424 434 444 454 464

Intereses de capitales ajenos 425 435 445 455 465

Otros gastos deducibles 426 436 446 456 466

Total bonif. y gtos deducibles 427 437 447 457 467

Rendimiento neto 428 438 448 458 468

Retenciones e ingresos a cuenta 429 439 449 459 469

Total n inmuebles 470

Total rendimiento neto base general 480

Total retenciones e ingresos a cuenta 481

Arrendamiento inmuebles (datos arrendatario/a)


Perceptor/a NIF Apellidos y nombre o denominacin social Importe Retencin
500 501 502 503 504

505 506 507 508 509

510 511 512 513 514

515 516 517 518 519

520 521 522 523 524

525 526 527 528 529

530 531 532 533 534

535 536 537 538 539

540 541 542 543 544

545 546 547 548 549

Ejemplar para la Administracin 8

438 Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015


NDICE

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre


2015

D Rendimientos netos de actividades econmicas

D1 Estimacin directa modalidad normal


Concepto Actividad Actividad Actividad
Titular 600 650 700
identificativos

NIF Titular/NIF Entidad rgimen atribucin de rentas 601 651 701


Datos

"X" en caso de no ejercer la actividad 602 652 702

Porcentaje participacin Ent. rgimen atribucin de rentas 603 653 703

Epgrafe Impuesto sobre Actividades Econmicas 604 654 704


existencias

Existencias finales 605 655 705


Variacin

Existencias iniciales 606 656 706

Variacin de existencias 607 657 707

Ventas e ingresos 608 658 708

Variacin de existencias 609 659 709

Subvenciones y autoconsumo 610 660 710

Percepciones por Incapacidad Temporal 611 661 711

Total ingresos 612 662 712

Compras 613 663 713

Variacin de existencias 614 664 714

Arrendamientos 615 665 715

Reparaciones y conservacin 616 666 716

Primas de seguros 617 667 717

Servicios profesionales independientes 618 668 718

Otros servicios exteriores 619 669 719

Tributos no estatales 620 670 720

Sueldos y salarios 621 671 721

Indemnizaciones 622 672 722

Seguridad Social 623 673 723


Datos econmicos

Aportaciones al rgimen de autnomos 624 674 724

Otros gastos de personal 625 675 725

Otros gastos de gestin 626 676 726

Gastos financieros 627 677 727

Dotaciones de amortizacin 628 678 728

Prdidas por deterioro 629 679 729

Cuotas a corporaciones, cmaras y asociaciones 630 680 730

Aportaciones a fundaciones 631 681 731

Total gastos 632 682 732

Diferencia 633 683 733

Valor de transmisin de bienes afectos 634 684 734

Ganancia patrimonial de bienes afectos 635 685 735

Ganancia exenta por reinversin 636 686 736

Ganancia patrimonial gravada de bienes afectos 637 687 737

Prdida patrimonial de bienes afectos 638 688 738

Rendimiento neto previo 639 689 739

Cantidad no integrada 640 690 740

Rendimiento neto 641 691 741

Rendimiento neto imputado 642 692 742

Reduccin por inicio actividad 643 693 743

Rendimiento neto final 644 694 744

Ejemplar para la Administracin 9

Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015 439


NDICE

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre


2015

D2 Estimacin directa modalidad simplificada: general, agrcola - ganadera y transporte


de mercancas
Concepto Actividad Actividad Actividad
Titular 800 850 900
identificativos

NIF Titular/NIF Entidad rgimen atribucin de rentas 801 851 901


Datos

"X" en caso de no ejercer la actividad 802 852 902

Porcentaje participacin Ent. rgimen atribucin de rentas 803 853 903

Epgrafe Impuesto sobre Actividades Econmicas 804 854 904

Opcin criterio de cobros y pagos (si no lleva modelo 140) 806 856 906
existencias

Existencias finales 807 857 907


Variacin

Existencias iniciales 808 858 908

Variacin de existencias 809 859 909

Ventas e ingresos 810 860 910

Variacin de existencias 811 861 911

Subvenciones y autoconsumo 812 862 912

Percepciones por Incapacidad Temporal 813 863 913

Total ingresos 814 864 914

Compras 815 865 915

Variacin de existencias 816 866 916

Arrendamientos 817 867 917

Reparaciones y conservacin 818 868 918

Primas de seguros 819 869 919

Servicios profesionales independientes 820 870 920

Otros servicios exteriores 821 871 921

Tributos no estatales 822 872 922

Sueldos y salarios 823 873 923

Indemnizaciones 824 874 924

Seguridad Social 825 875 925


Datos econmicos

Aportaciones al rgimen de autnomos 826 876 926

Otros gastos de personal 827 877 927

Otros gastos de gestin 828 878 928

Gastos financieros 829 879 929

Cuotas a corporaciones, cmaras y asociaciones 830 880 930

Aportaciones a fundaciones 831 881 931

Total gastos 832 882 932

Diferencia 833 883 933

Coeficiente de gastos (10%, 35% o 55% ) 834 884 934

Rendimiento previo 835 885 935

Valor de transmisin de bienes afectos 836 886 936

Ganancia patrimonial de bienes afectos 837 887 937

Ganancia exenta por reinversin 838 888 938

Ganancia patrimonial gravada de bienes afectos 839 889 939

Prdida patrimonial de bienes afectos 840 890 940

Rendimiento neto previo 841 891 941

Cantidad no integrada 842 892 942

Rendimiento neto 843 893 943

Rendimiento neto imputado 844 894 944

Reduccin por inicio actividad 845 895 945

Rendimiento neto final 846 896 946

Ejemplar para la Administracin 10

440 Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015


NDICE

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre


2015

D3 Estimacin directa modalidad simplificada: forestal y pesca de bajura


Concepto Actividad Actividad Actividad
Titular 1000 1050 1100
identificativos

NIF Titular/NIF Entidad rgimen atribucin de rentas 1001 1051 1101


Datos

"X" en caso de no ejercer la actividad 1002 1052 1102

Porcentaje participacin Ent. rgimen atributacin de rentas 1003 1053 1103

Epgrafe Impuesto sobre Actividades Econmicas 1004 1054 1104


existencias

Existencias finales 1007 1057 1107


Variacin

Existencias iniciales 1008 1058 1108

Variacin de existencias 1009 1059 1109

Ventas e ingresos 1010 1060 1110

Variacin de existencias 1011 1061 1111

Subvenciones y autoconsumo 1012 1062 1112

Percepciones por Incapacidad Temporal 1013 1063 1113

Total ingresos 1014 1064 1114

Total gastos (65%, 80% o 90%) 1015 1065 1115

Rendimiento neto previo 1016 1066 1116


Datos econmicos

Cantidad no integrada 1017 1067 1117

Rendimiento previo 1018 1068 1118

Valor de transmisin de bienes afectos 1019 1069 1119

Ganancia patrimonial de bienes afectos 1020 1070 1120

Ganancia exenta por reinversin 1021 1071 1121

Ganancia patrimonial gravada de bienes afectos 1022 1072 1122

Prdida patrimonial de bienes afectos 1023 1073 1123

Rendimiento neto 1024 1074 1124

Rendimiento neto imputado 1025 1075 1125

Reduccin por inicio actividad 1026 1076 1126

Rendimiento neto final 1027 1077 1127

D4 Rendimientos de actividades econmicas


Declarante Cnyuge o pareja de hecho Hijos/Hijas
Integracin y compensacin rendimientos netos del ejercicio 1150 1154 1158

Rendimiento negativo a compensar en ejercicios siguientes 1151 1155 1159

Total rendimiento neto positivo del ejercicio 1152

Declarante Cnyuge o pareja de hecho Hijos/Hijas


Total rendimiento neto negativo compensado ejercicios anteriores 1153 1157 1161

Total rendimiento neto positivo despus de compensacin 1162

Arrendamiento inmuebles (datos arrendador/a)


NIF Apellidos y nombre o denominacin social Importe
1180 1181 1182

1183 1184 1185

1186 1187 1188

1189 1190 1191

1192 1193 1194

1195 1196 1197

Ejemplar para la Administracin 11

Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015 441


NDICE

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre


2015

E Ganancias y prdidas patrimoniales

E1 Premios y otras ganancias o prdidas patrimoniales de la base general


Perceptor/a 1250 1253 1256 1259

Clave 1251 1254 1257 1260

Ganancia o prdida 1252 1255 1258 1261

Prdida neta base general 1262 Ganancia neta base general 1263

Ganancias y prdidas patrimoniales de la base del ahorro (excepto fondos de inversin colectiva,
E2
valores admitidos a negociacin DA 24 de la NF 13/2013 y acogidas a la opcin de la NF 2/2014)
Perceptor/a 1280 1293 1306 1319

Clave 1281 1294 1307 1320

Fecha de transmisin 1282 1295 1308 1321

Fecha de adquisicin 1283 1296 1309 1322

Valor de transmisin 1284 1297 1310 1323

Valor de adquisicin actualizado 1285 1298 1311 1324

Valor patrimonio 1286 1299 1312 1325

Ganancia o prdida 1287 1300 1313 1326

Reinversin vivienda habitual 1288 1301 1314 1327

Importe percibido 2015 1289 1302 1315 1328

Ganancia o prdida gravada 2015 1290 1303 1316 1329

Porcentaje de titularidad 1291 1304 1317 1330

Ganancia o prdida imputada 1292 1305 1318 1331

Prdidas excepto AFS / P.Preferentes 1332


Ganancias 1333
Prdidas AFS / P. Preferentes 1334

E3 Ganancias y prdidas patrimoniales derivadas exclusivamente de la transmisin de participaciones


en fondos de inversin colectiva
Perceptor/a 1350 1353 1356 1359

Porcentaje de titularidad 1351 1354 1357 1360

Ganancia o prdida 1352 1355 1358 1361

Prdidas 1362 Ganancias 1363

E4 Acogidos a la opcin NF 2/2014


Perceptor/a 1380 1384 1388 1392

Descripcin 1381 1385 1389 1393

Fecha de transmisin 1382 1386 1390 1394

Ganancia o prdida acumulada 1383 1387 1391 1395

Prdida no compensable 1396 Ganancia neta 1397

Integracin de prdidas no computables de ejercicios anteriores 1398


E5
Prdidas patrimoniales no computables del ejercicio 1399

Base del ahorro


Total ganancias 1402

Total prdidas excepto AFS / P. Preferentes 1403

Total prdidas AFS / P. Preferentes 1334

Ganancia neta 1401

Prdida neta excepto AFS / P. Preferentes 1400

Prdida neta AFS / P. Preferentes 1404

Ejemplar para la Administracin 12

442 Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015


NDICE

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre


2015

Rgimen opcional de tributacin para las ganancias patrimoniales de valores admitidos a negociacin
(DA 24 de la NF 13/2013)
Perceptor/a 1420 1431 1442 1453

Fecha de transmisin 1421 1432 1443 1454

Fecha de adquisicin 1422 1433 1444 1455

Valor de transmisin 1423 1434 1445 1456

Valor de adquisicin actualizado 1424 1435 1446 1457

Valor patrimonio 1425 1436 1447 1458

Ganancia o prdida 1426 1437 1448 1459

Importe percibido 2015 1427 1438 1449 1460

Ganancia o o prdida gravada 2015 1428 1439 1450 1461

Porcentaje de titularidad 1429 1440 1451 1462

Ganancia o prdida imputada 1430 1441 1452 1463

Total valor de transmisin 1464

Ejemplar para la Administracin 13

Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015 443


NDICE

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre


2015

F Imputacin de rentas

F1 Bases imponibles en UTEs y AIE


Perceptor/a NIF entidad Retenciones e ingresos a cuenta IS imputados Bases imponibles imputadas
1550 1552 1554 1556

1551 1553 1555 1557

Total 1558

F2 Rentas positivas en transparencia fiscal internacional


Perceptor/a NIF entidad Rentas imputadas
1570 1572 1574

1571 1573 1575

Total 1576

F3 Instituciones de inversin colectiva (parasos fiscales)


Titular Bases de deducciones imputadas
1585 1586

1587 1588

1589 1590

1591 1592

Total 1594

Total imputacin de rentas 1598

Total retenciones e ingresos a cuenta 1599

Ejemplar para la Administracin 14

444 Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015


NDICE

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre


2015

I Reducciones

I1 Pensiones compensatorias y anualidades por alimentos


Apellidos y nombre del perceptor/a NIF perceptor/a
1650 1651

Importe pensin 1652 Importe aplicado 1653

I2 Aportaciones a Sistemas de Previsin Social


Clave Ao Aportante Partcipe Aportacin Aportacin reducida Exceso
1670 1685 1700 1715 1730 1745 1760

1671 1686 1701 1716 1731 1746 1761

1672 1687 1702 1717 1732 1747 1762

1673 1688 1703 1718 1733 1748 1763

1674 1689 1704 1719 1734 1749 1764

1675 1690 1705 1720 1735 1750 1765

1676 1691 1706 1721 1736 1751 1766

1677 1692 1707 1722 1737 1752 1767

1678 1693 1708 1723 1738 1753 1768

1679 1694 1709 1724 1739 1754 1769

1680 1695 1710 1725 1740 1755 1770

1681 1696 1711 1726 1741 1756 1771

1682 1697 1712 1727 1742 1757 1772

1683 1698 1713 1728 1743 1758 1773

1684 1699 1714 1729 1744 1759 1774

Total reducciones aplicadas 1775

Jubilado Ao de jubilacin
Declarante 1780 1782

Cnyuge / Pareja de hecho 1781 1783

Informacin si se ha optado por tributacin conjunta


Titular Declarante Cnyuge o pareja de hecho Hijos/Hijas
Base imponible general reducida 1790 1791 1792

Ejemplar para la Administracin 15

Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015 445


NDICE

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre


2015

M Deducciones de la cuota

M1 Familiares y personales
Importe de deduccin
Nmero 1850 1854
Por descendientes deducibles
Menores de 6 aos Nmero 1851 1855

Por ascendientes deducibles Nmero 1852 1856

Por edad (ms de 65 aos) Nmero 1853 1857

Nmero de perceptores/as de anualidades por alimentos 1858


Por anualidades por alimentos
Importe anualidades por alimentos 1859 1860

Por discapacidad o dependencia Nmero 1861 1862

Total deducciones familiares y personales 1865

M2 Por aport. patr. protegido persona discapacitada Importe 1870 1871

M4 Para el fomento de actividades econmicas


Por inversin en actividades econmicas y/o inversin de sociedades en rgimen de transparencia fiscal
Inversin 2015 / Deduccin
Titular Ejercicio Porcentaje % Lmite cuota % Deduccin aplicada Deduccin pendiente
aos anteriores
1890 1898 1906 1914 1922 1930 1938

1891 1899 1907 1915 1923 1931 1939

1892 1900 1908 1916 1924 1932 1940

1893 1901 1909 1917 1925 1933 1941

1894 1902 1910 1918 1926 1934 1942

1895 1903 1911 1919 1927 1935 1943

1896 1904 1912 1920 1928 1936 1944

1897 1905 1913 1921 1929 1937 1945

Total 1946

Por participacin de los trabajadores o trabajadoras en la empresa Importe Importe deduccin


General 1950 1952

Especial (art. 89.3 NF 13/2013) 1951 1953

Total deducciones 1954

Por inicio de actividad 1960 1961

Por inversin en empresas de nueva o reciente creacin


Titular Importe inversin 2015 Deduccin aos anteriores Deduccin aplicada Deduccin pendiente
1970 1972 1974 1978 1980

1971 1973 1975 1979 1981

Informacin si se ha optado por tributacin conjunta Total 1982

Titular Declarante Cnyuge o pareja de hecho Hijos / Hijas


Base liquidable 1983 1984 1985

Total deducciones para el fomento de actividades econmicas 1989

M5 Por donativos
Importe Importe deduccin
Donativo al 30% (actividades declaradas prioritarias) 1995 1996

Donativo al 20% (general) 1997 1998

Donativo al 18% (actividades declaradas prioritarias) 1999 2000

Total deducciones por donativos 2005

M6 Por doble imposicin internacional 2010

M7 Por cuotas satisfechas a los sindicatos y aportaciones a partidos polticos


Importe Importe deduccin
Por cuotas a sindicatos de trabajadores 2015 2016

Por cuotas de afiliacin y aportaciones a partidos polticos 2017 2018

Total deduccin por cuotas satisfechas a los sindicatos y aportaciones a partidos polticos 2025

M8 Retenciones atribuibles 2030

M9 Seguros de vida
Importe Importe deduccin
Rendimiento que genera derecho a compensacin 2035

Rendimiento neto Base general (DT 13 NF 13/2013) 2036 2037

Ejemplar para la Administracin 16

446 Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015


NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre
2015
M3 Por vivienda habitual
Alquiler en vivienda habitual
Datos arrendador/a
NIF Apellidos y nombre o denominacin social Importe alquiler
2100 2101 2102

2103 2104 2105 Total importe alquiler 2109

2106 2107 2108 Total deduccin por alquiler 2110

Adquisicin en vivienda habitual


Datos de la vivienda
Nmero fijo 2150 2165 2180 2195 2210 2225

Adquirente 2151 2166 2181 2196 2211 2226

Fecha de adquisicin 2152 2167 2182 2197 2212 2227

Clave 2154 2169 2184 2199 2214 2229

Valor adquisicin 2155 2170 2185 2200 2215 2230

Importe satisfecho en metlico 2015 2156 2171 2186 2201 2216 2231

Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015


Nmero identificacin prstamo 2157 2172 2187 2202 2217 2232

Fecha de concesin prstamo 2158 2173 2188 2203 2218 2233

Nominal del prstamo 2159 2174 2189 2204 2219 2234

Saldo 01/01/2015 (saldo refinanciacin) 2160 2175 2190 2205 2220 2235

Amortizacin 2161 2176 2191 2206 2221 2236

Intereses 2162 2177 2192 2207 2222 2237

Porcentaje deducible del prstamo 2163 2178 2193 2208 2223 2238

Saldo al 31/12/2015 (saldo final) 2164 2179 2194 2209 2224 2239

Titular Fecha apertura Incremento de saldo


Datos cuenta vivienda 2250 2252 2254

2251 2253 2255

Crdito Fiscal Vivienda / Deduccin aplicada


Titular Declarante Cnyuge o pareja de hecho Hijos/as Totales
Crdito fiscal 2299 36.000 2319 36.000 2339 36.000
Crdito fiscal utilizado hasta 31/12/2014 2300 2320 2340

Saldo crdito fiscal 01/01/2015 2301 2321 2341

Ganancia exenta reinversin x18% 2302 2322 2342

Inversin 2303 2323 2343 2353

Financiacin 2304 2324 2344 2354

Porcentaje deduccin (18%, 23%) 2305 2325 2345


2015
Deduccin vivienda calculada 2306 2326 2346

Deduccin vivienda aplicada 2307 2327 2347 2355

Deduccin Cuenta Vivienda 2308 2328 2348 2356

Crdito fiscal utilizado 2309 2329 2349

Crdito fiscal pendiente 2310 2330 2350

Total deduccin por adquisicin vivienda 2360

Total deducciones por vivienda habitual 2365

447
NDICE

Ejemplar para la Administracin 17


NDICE

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre


2015

Modificacin de los datos de la hoja identificativa

Datos identificativos declarante (obligatoriamente deber aportarse fotocopia del DNI)


NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

Domicilio fiscal
Domicilio fiscal N.o casa Letra Piso - Mano

Municipio Cdigo postal Territorio Histrico o Provincia Pas

Domiciliacin (la o el declarante deber ser titular de la cuenta o en caso de tributacin conjunta, el o la cnyuge / pareja de hecho)
Firma del/de la declarante
Cdigo IBAN

E S

Datos identificativos cnyuge o pareja de hecho (obligatoriamente deber aportarse fotocopia del DNI)
NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

Ejemplar para la Administracin 18

448 Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015


NDICE

714
Impuesto sobre
el Patrimonio
2015 N.o de liquidacin

Autoliquidacin

Declarante
NIF Apellidos y nombre

Domicilio fiscal N casa Elementos

Municipio Cdigo postal Territorio histrico o provincia

Pas Sexo Fecha de nacimiento

Cnyuge o pareja de hecho


NIF Apellidos y nombre

Autoliquidacin complementaria 600 Tributacin por obligacin real 601

Representante
NIF Apellidos y nombre o razn social

Domicilio N casa Municipio Cdigo postal Telfono

Deuda tributaria

Entidad financiera en la que desea domiciliar el ingreso del impuesto:

Cdigo IBAN

E S

A ingresar 46

Fecha y nmero de envo

Sello electrnico de la Hacienda Foral

Presentacin telemtica 1

Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015 449


NDICE

714
Impuesto sobre
el Patrimonio
2015 N.o de liquidacin

Autoliquidacin

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

Bienes inmuebles
Bienes inmuebles personales no exentos 120 1

Vivienda habitual exceso sobre el mnimo exento ( 121 400.000 e) 2

Total bienes inmuebles 3

Actividades empresariales y profesionales


Actividades no exentas (excepto inmuebles) 200 4

Inmuebles afectos a actividades empresariales y profesionales 123 5

Total actividades empresariales y profesionales 6

Depsitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo 320 7

Valores mobiliarios ( 321 + 322 + 324 + 325 + 326 + 327 + 328 + 329 ) 8

Seguros de vida y rentas vitalicias y temporales ( 400 + 401 ) 9

Joyas, pieles de carcter suntuario, vehculos, embarcaciones y aeronaves ( 402 + 403 ) 10

Objetos de arte y antigedades 404 11

Derechos reales (excepto inmuebles) 405 12

Concesiones administrativas 406 13

Derechos propiedad intelectual e industrial 407 14

Opciones contractuales 408 15

Dems bienes y derechos de contenido econmico 409 16

Total bienes y derechos 17

Total deudas 410 18

Base imponible 19

Reduccin por mnimo exento 20

Base liquidable 21

Bienes y derechos exentos, excepto para determinar el tipo de gravamen 22

Base para el clculo tipo medio gravamen 23

Hasta 24

Resto al % 25

Suma 26

Tipo medio gravamen= 26 / 23 x 100 = 27 %

Cuota ntegra 28

Clculo del lmite de la cuota


Tributacin conjunta en el IRPF 29

Base imponible del IRPF 30

Dividendos de sociedades patrimoniales 31

Rendimientos correspondientes a la nuda propiedad computables 32

Cuota ntegra del IRPF 33

Sumatorio de cuotas de patrimonio del resto de miembros de la unidad familiar 34

Elementos patrimoniales no susceptibles de generar renta en el IRPF 35

Transmisiones lucrativas computables 36

Exceso sobre lmite de la cuota 41

Cuota reducida 42

Deduccin por impuestos en extranjero 43

Total deuda tributaria 44

Total ingresado anteriormente 45

Total a ingresar 46

Presentacin telemtica 2

450 Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015


Impuesto sobre
el Patrimonio 714
2015 N.o de liquidacin

Anexo 1

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

A Bienes inmuebles (incluidos los derechos reales)


E/P Clave Sit. Descripcin (calle, n.o, municipio y provincia o descripcin, en su caso) N.o Fijo / Liquidacin catastral Valor total del bien Prop. % prop. % tit. Importe Generador
renta

Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015


Nmero Valor total del bien Importe

TOTAL bienes inmuebles personales no exentos 100 110 120

TOTAL vivienda habitual 101 111 121

TOTAL bienes inmuebles personales exentos 102 112 122

TOTAL bienes inmuebles empresariales no exentos 103 113 123

TOTAL bienes inmuebles empresariales exentos 104 114 124

451
Presentacin telemtica 3
NDICE
NDICE

Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015


714
Impuesto sobre
el Patrimonio
2015 N.o de liquidacin
Anexo 2
NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre
B Actividades empresariales y profesionales (excluidos bienes inmuebles afectos)
Generador
Clave Descripcin NIF entidad Importe Epgrafe actividad
renta
Importe
TOTAL actividades empresariales y profesionales no exentas 200
TOTAL actividades empresariales y profesionales exentas 201

452
Presentacin telemtica 4
Impuesto sobre
el Patrimonio 714
2015 N.o de liquidacin

Anexo 3

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

C Depsitos y valores mobiliarios


Clave Sit. Descripcin Identificacin N.o Valores Valor total del bien % tit. Importe Generador
renta

Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015


Valor total del bien Importe

TOTAL depsitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo 300 320

TOTAL valores representativos de la participacin en fondos propios de cualquier tipo de entidad, negociados en mercados organizados 301 321

TOTAL dems valores representativos de la participacin en fondos propios de cualquier tipo de entidad 302 322

TOTAL participaciones exentas en el capital o patrimonio de entidades 303 323

TOTAL deuda pblica, obligaciones y bonos de caja, negociados en mercados organizados 304 324

TOTAL participaciones en SIM, SII, FIM y FII, negociados en mercados organizados 305 325

TOTAL otros ttulos, negociados en mercados organizados 306 326

TOTAL obligaciones y bonos de caja, no negociados en mercados organizados 307 327

TOTAL participaciones en SIM, SII, FIM y FII, no negociados en mercados organizados 308 328

TOTAL otros ttulos, no negociados en mercados organizados 309 329

453
Presentacin telemtica 5
NDICE
NDICE

Reproduccin impresos de RENTA y de PATRIMONIO 2015


714
Impuesto sobre
el Patrimonio
2015 N.o de liquidacin
Anexo 4
NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre
D Otros bienes y derechos de contenido econmico y deudas
Generador
Clave Sit. Descripcin Importe Identificacin Valor Inicial
renta
Importe Importe
TOTAL seguros de vida 400 TOTAL concesiones administrativas 406
TOTAL rentas vitalicias y temporales 401 TOTAL propiedad industrial e intelectual 407
TOTAL joyas y pieles de carcter suntuario 402 TOTAL opciones contractuales 408
TOTAL vehculos, embarcaciones y aeronaves 403 TOTAL dems bienes y dchos. de contenido econmico 409
TOTAL objetos de arte y antigedades 404
TOTAL derechos reales (excepto inmuebles) 405 TOTAL deudas 410

454
Presentacin telemtica 6

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