5 de julio del 2005 Nm.

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Vicepresidencia de Desarrollo y
Capacitacin Profesional

Comisin Fiscal

PRDIDAS FISCALES DE PERSONAS FSICAS

 Directorio
C.P.C. Manuel C. Gutirrez Garca
Presidente

C.P.C. Jos Besil Bardawil

Vicepresidente de Desarrollo y Capacitacin Profesional

C.P. Juan Francisco Fernndez Andrea

Director Ejecutivo

Comisin Fiscal

C.P.C. Francisco Javier Moguel Gloria

Presidente

C.P.C. Agustn Durn Escamilla

Vicepresidente

Lic. Gabriela Pelln Martnez

Secretaria

Integrantes:

C.P.C. Filio Alcaraz Mendoza C.P.C. Pablo Octavio Mendoza Garca

C.P. Ral Alonso de la Torre C.P. Jess Navarro Martnez
C.P. Roberto lvarez Lpez C.P.C. Jorge Javier Ordoez Rengel
C.P.C. Fernando Becerril Lpez C.P.C. Joel Ortega Jonguitud
C.P.C. Pedro Carren Sierra Lic. Arturo Prez Robles
C.P. Jess Chan Chi C.P.C. Gerardo Plascencia Chavarn
C.P.C. Leopoldo Escobar Latap Lic. Pablo Puga Vertiz
C.P.C. Juan Manuel Franco Gallardo Lic. Enrique Ramrez Figueroa
C.P.C. Eladio Antonio Garca Prada C.P.C. Feliciano Ramrez Mijangos
C.P.C. Guillermo Gmez-Aguado Surez C.P. Jos Manuel Ramrez Ontiveros
L.C.C. Arturo Halgraves Cerda C.P.C. Jos Carlos Silva Snchez Gavito
C.P.C. No Hernndez Ortiz C.P.C. Pedro Sols Cmara Jimnez Canet
C.P.C. Joel Hernndez Salazar C.P.C. Alfredo Solloa Garca
C.P.C. Leticia Miriam Islas Bentez C.P.C. Ignacio Sosa Lpez
Lic. Juan de la Cruz Higuera Arias C.P.C. Manuel Toledo Espinosa
C.P.C. Francisco Javier Hoyos Hernndez C.P.C. Guillermo Leopoldo Uribe Garay
C.P. Jos Antonio Lara del Olmo C.P. Agustn Vargas Meneses
C.P.C. Luis Liero Colorado

COLEGIO DE CONTADORES PBLICOS DE MXICO. Presidente: CPC Manuel C. Gutirrez Garca. El Material aqu reproducido es propiedad
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DERECHOS RESERVADOS Prohibida su reproduccin total o parcial.

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NDICE

1. Definicin de prdida fiscal 4

2. Captulos en los que pueden generar

prdida fiscal las personas fsicas. 4

1 De los ingresos por salarios y en general

por la presentacin de un servicio subordinado. 6

I. De los ingresos por actividades empresariales

y profesionales. 6

II. De los ingresos por arrendamiento y en general por

otorgar el uso o goce temporal de bienes inmuebles. 7

III. De los ingresos por enajenacin de bienes. 8

IV. De los ingresos por adquisicin de bienes. 8

V. De los ingresos por intereses 9

VI. De los ingresos por la obtencin de premios. 9

VII. De los ingresos por dividendos y en general

por las ganancias distribuidas por personas fsicas. 9

VIII. De los dems ingresos que obtengan las

personas fsicas. 10

3. Reglas para su amortizacin 10

Actividades empresariales y profesionales. 10

Arrendamiento, enajenacin y adquisicin de bienes. 12

Intereses. 13

De los dems ingresos. 13

4. Anlisis de las garantas constitucionales relacionadas. 13

5. Ejemplos. 15

3
1. Definicin de prdida fiscal
Prdida fiscal es la diferencia entre los ingresos acumulables del ejercicio y las
deducciones autorizadas por la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR)
correspondientes al mismo ejercicio; siempre que el monto de las deducciones sea
superior a los ingresos.

El tema que abordaremos es el tratamiento que las personas fsicas deben dar a las
prdidas fiscales que generen; situacin que depende de los captulos de la LISR por
los cuales perciba ingresos y tribute especficamente cada contribuyente; es decir, que
no por todo tipo de ingresos contemplados en la ley susceptibles de ser percibidos por
una persona fsica, se permite la generacin de prdida fiscal, adems de que dichas
prdidas tienen un particular y diferente tratamiento, dependiendo del tipo de ingreso
que las haya generado.

En este sentido, es importante mencionar que las personas fsicas son aquellas que
cuentan con capacidad natural y jurdica para llevar a cabo de manera individual las
actividades lcitas que les permitan obtener un ingreso, y esto puede ser a travs de la
prestacin de sus servicios de manera dependiente o independiente, desarrollando
una actividad empresarial o de algn otro tipo y dentro de la LISR se encuentran
reguladas por el Ttulo IV.

2. Captulos en los que pueden generar prdida fiscal las personas fsicas.

A efecto de ilustrar claramente lo que se mencion en el punto anterior, respecto a

que la LISR no permite la generacin de prdidas por cualquier tipo de ingreso que
obtengan las personas fsicas, a continuacin se muestra un cuadro comparativo entre
las disposiciones que al respecto estableca la LISR vigente hasta el 31 de diciembre
de 2001 y las que se encuentran vigentes al da de hoy.

Al final del cuadro, se presenta una breve explicacin de cules captulos s permiten
la generacin de prdidas fiscales actualmente.

LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA

TTULO IV. PERSONAS FSICAS (PRDIDAS FISCALES)
2001 2005
CAP CAP
SALARIOS No consideraba el concepto SALARIOS No considera el
I de prdida fiscal.
I concepto de prdida
fiscal.

ACTIVIDADES II No consideraba el concepto ACTIVIDADES II Ambas actividades estn

PROFESIONALES de prdida a nivel anual. EMPRESARIALES contempladas en el

4
ACTIVIDADES VI El impuesto sobre la renta Y PROFESIONALES mismo captulo, y la Ley
EMPRESARIALES por estas actividades tena SECCIN I s considera la
el carcter de definitivo, posibilidad de generar
SECCIN I por lo tanto stos prdida fiscal para
ingresos no se ambas actividades.
acumulaban a los dems
ingresos y en caso de que
existiera prdida fiscal por
estas actividades se poda
deducir de los dems
ingresos que el
contribuyente deba
acumular en la
declaracin anual
correspondiente a ese
mismo ao despus de
efectuar, en su caso, las
deducciones del Captulo III,
la parte de la prdida que
corresponda por
enajenacin de bienes y las
correspondientes a
adquisicin de bienes. La
parte no deducida de la
prdida fiscal, poda ser
disminuida de la utilidad
fiscal por las actividades
empresariales en los
trminos del artculo 108-A
de la LISR. (Art. 131 RLISR)

SECCIN II Y La seccin II era Del SECCIN II Y La seccin II

SECCIN III Rgimen Simplificado a las SECCIN III actualmente es Del
actividades empresariales y Rgimen Intermedio de
no consideraba el concepto las personas fsicas con
de prdida fiscal. actividades
empresariales y s
La seccin III era la misma considera el concepto de
que actualmente; es decir, el prdida fiscal.
rgimen de pequeos
contribuyentes y no La seccin III sigue
consideraba el concepto de siendo el Rgimen de
prdida fiscal. pequeos
contribuyentes y no
contempla el concepto
de prdida fiscal.

ARRENDAMIENTO S estaba contemplada la ARRENDAMIENTO III S se puede obtener

III obtencin de prdida fiscal. prdida fiscal al obtener
ingresos por este
captulo.

ENAJENACIN Si consideraba el concepto ENAJENACIN IV S considera el concepto

DE BIENES
IV de prdida fiscal DE BIENES de prdida fiscal, pero
con ciertas limitantes en
cuanto a su
amortizacin.

5
ADQUISICIN El concepto de prdida fiscal ADQUISICIN El concepto de prdida
DE BIENES V para este captulo estaba DE BIENES V fiscal para este captulo
contemplado en el artculo est contemplado en el
129 del RISR y no artculo 207 del RISR y
contemplaba excepciones contempla ciertas
para su amortizacin. excepciones para su
amortizacin.

INTERESES El impuesto sobre la renta INTERESES VI Considera que se tiene

VII retenido por este concepto, prdida cuando el ajuste
tena carcter de definitivo y anual por inflacin es
por consiguiente, no mayor que los intereses.
consideraba el concepto de (Art. 159 LISR) y
prdida contempla ciertas
excepciones para su
amortizacin.

PREMIOS IX No considera el concepto de PREMIOS VII No considera el

prdida. concepto de prdida.

DIVIDENDOS Y VII No considera el concepto de DIVIDENDOS Y VIII No considera el

GANACIAS prdida. GANACIAS concepto de prdida.
DISTRIBUIDAS POR DISTRIBUIDAS POR
PERSONAS PERSONAS
MORALES MORALES

DEMS INGRESOS Este captulo reconoce el DEMS INGRESOS IX El captulo contempla

X concepto de prdida dos tipos de prdida: la
cambiaria o inflacionaria, prdida cambiaria y la
que se determina de que se obtiene cuando
acuerdo a la fluctuacin de el ajuste por inflacin es
la moneda y de acuerdo al mayor que los intereses
procedimiento que maneja obtenidos.
el Art. 7-B LISR,
respectivamente.

1. De los ingresos por salarios y en general por la prestacin de un servicio

personal subordinado.

Las personas que obtienen ingresos de los contemplados en este captulo no

pueden generar prdida fiscal; puesto que la base para el clculo del ISR es el total de
ingresos obtenidos sin que la ley les permita deduccin alguna.

I. De los ingresos por actividades empresariales y profesionales.

Tal como su nombre lo indica, en este captulo tributan tanto las personas fsicas
que obtienen ingresos por prestar un servicio profesional independiente, como las que
obtienen ingresos por realizar alguna actividad empresarial, entendindose por stas

6
ltimas las siguientes: actividades comerciales, industriales, agrcolas, ganaderas,
pesqueras y silvcolas.

Este captulo se divide en las siguientes tres secciones:

a) De las personas fsicas con actividades empresariales y profesionales.

Las personas que tributan en esta seccin, s pueden obtener prdida fiscal,
tanto quienes obtienen ingresos por actividades empresariales como quienes
prestan servicios profesionales, y es el artculo 130 de la LISR el que
establece los lineamientos a seguir para quienes las obtengan.

b) Del rgimen intermedio de las personas fsicas con actividades

empresariales.

En trminos generales, la forma de determinar el impuesto para las personas

que tributan bajo este rgimen es muy similar a las de la seccin anterior,
salvo por la siguiente diferencia:

Las personas del rgimen intermedio, tienen la obligacin de efectuar pagos

mensuales a la Entidad Federativa en la que obtengan sus ingresos; dichos
pagos se determinarn aplicando la tasa del 5% al resultado fiscal obtenido;
es decir, a los ingresos acumulables disminuidos con las deducciones
autorizadas, la PTU pagada, la exclusin general de $6,333.33 por cada uno
de los meses a que corresponda el pago, y en su caso, disminuidos tambin
con las prdidas fiscales de ejercicios anteriores pendientes de aplicar.

El impuesto determinado conforme al prrafo anterior, se comparar con el

pago que se determina para la Federacin y si ste ltimo es menor, se
pagar slo ese importe pero a la Entidad Federativa.

De acuerdo con lo anterior, podemos observar que las personas de esta

seccin s pueden generar prdida fiscal.

c) Del rgimen de pequeos contribuyentes.

Las personas que tributen bajo este rgimen, no podrn generar prdida
fiscal debido a que los pagos que efectan de manera bimestral tienen el
carcter de definitivos de acuerdo a lo establecido en el artculo 139 fraccin
VI de la LISR y la base para calcular dichos pagos es la diferencia que resulte
de disminuir al total de ingresos percibidos en dicho periodo, la cantidad de
$42,222.22 (por cada mes) en caso de aquellos contribuyentes que enajenen
bienes o $12,666.66 (por cada mes) en el caso de aquellos que presten
servicios.

II. De los ingresos por arrendamiento y en general por otorgar el uso o

goce temporal de bienes inmuebles.

Las personas que obtengan ingresos por otorgar el uso o goce temporal de
bienes inmuebles, entendindose por este concepto: el arrendamiento o
7
 subarrendamiento de los mismos; o bien, la obtencin de ingresos por los
rendimientos de certificados de participacin inmobiliaria no amortizables, s podrn
generar prdida fiscal.

Lo anterior, debido a que la Ley les permite disminuir de sus ingresos una serie
de deducciones, y el propio Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta
(RISR) en su artculo 184 les permite que stas sean superiores a sus ingresos.

III. De los ingresos por enajenacin de bienes.

Segn el artculo 14 del Cdigo Fiscal de la Federacin (CFF), se entiende por

enajenacin de bienes, entre otras: toda transmisin de propiedad, aun en la que el
enajenante se reserve el dominio del bien enajenado, las adjudicaciones, la
aportacin a una sociedad o asociacin, la cesin de derechos sobre bienes afectos a
un fideicomiso, la transmisin de dominio de un bien tangible o del derecho para
adquirirlo, la transmisin de derechos de crdito, etc.

Las personas que tributan bajo este rgimen calculan el impuesto

correspondiente sobre su utilidad fiscal, en caso de tenerla. Para estos efectos,
considerarn como ingreso, el monto de la contraprestacin obtenida, inclusive si
fuera a crdito, o en su defecto, en el caso de que no hubiera contraprestacin, se
considerar el valor del avalo practicado por persona autorizada por las autoridades
fiscales.

Dichos ingresos se disminuirn con las siguientes deducciones actualizadas: el

costo comprobado de adquisicin, el importe de las inversiones hechas en
construcciones, mejoras y ampliaciones, los gastos notariales, impuestos y derechos
por escrituras de adquisicin y enajenacin, y las comisiones y mediaciones pagadas
por el enajenante.

En consecuencia, si dichas deducciones son superiores a los ingresos obtenidos,

el contribuyente obtendr una prdida fiscal por enajenacin de bienes.

IV. De los ingresos por adquisicin de bienes.

Las personas que perciban ingresos por adquisicin de bienes, calcularn el

impuesto anual disminuyendo del total de los ingresos percibidos por este concepto,
las contribuciones federales y locales, con excepcin del impuesto sobre la renta, as
como los gastos notariales efectuados con motivo de la adquisicin; los dems gastos
efectuados con motivo de juicios en los que se reconozca el derecho a adquirir; los
pagos efectuados con motivo del avalo y las comisiones y mediaciones pagadas por
el adquirente.

En virtud de lo anterior, y aunque la ley no lo contempla explcitamente, es

posible que dichas deducciones resulten ser superiores a los ingresos percibidos y es
por eso, que el RISR en su artculo 207 contempla dicha posibilidad, dejando as a

8
quienes perciban ingresos por este concepto en posibilidades de generar prdida
fiscal.

V. De los ingresos por intereses.

De acuerdo con las disposiciones de este captulo, las personas que perciban
ingresos por este concepto, debern acumular a sus dems ingresos los intereses
reales percibidos en el ejercicio; es decir, el monto en que los intereses excedan al
ajuste anual por inflacin.

Conforme a lo anterior, la propia ley establece que en caso de que el ajuste

anual por inflacin sea mayor que los intereses obtenidos, el resultado ser
considerado como prdida.

VI. De los ingresos por obtencin de premios.

En el caso de las personas que obtengan ingresos por premios; es decir, por la
celebracin de loteras, rifas, sorteos, juegos con apuestas y concursos de toda clase,
autorizados legalmente, el impuesto les ser retenido por las personas que hagan los
pagos y se considerar como pago definitivo.

Si dichos premios solos, o en conjunto con prstamos y donativos obtenidos en

el mismo ejercicio, exceden de $1,000,000.00 y la persona que los obtenga, estando
obligada a informar dicha situacin en su declaracin anual, no lo hace, el impuesto
retenido por premios no podr considerarse como pago definitivo y las personas que
los perciban estarn obligados a acumularlos a sus dems ingresos, sin deduccin
alguna.

Situacin que nos lleva a concluir que no podrn generar prdida fiscal por este
concepto.

VII. De los ingresos por dividendos y en general por las ganancias

distribuidas por personas morales.

Los dividendos son la parte proporcional que corresponde a los socios sobre las
utilidades que genera la empresa, y cuando una persona percibe ingresos por este
concepto, la ley lo obliga a acumular tanto el ingreso percibido como el impuesto
proporcional a dichos dividendos, pagado por la persona moral que los distribuya,
siendo sta la base para determinar el impuesto que corresponda a dichos dividendos
percibidos; por lo tanto, en virtud de que no se permite deduccin alguna, no se podr
generar prdida fiscal por los ingresos por dividendos.

9
VIII. De los dems ingresos que obtengan las personas fsicas.

La nica deduccin que la LISR contempla para quienes perciban ingresos de

este captulo, es la exclusin general de $6,333.33 por cada mes del periodo al que
corresponda el pago.

Pero la ley es muy clara al especificar que en ningn caso la exclusin general
podr ser mayor a los ingresos acumulables, por lo que las personas que obtengan
ingresos de los contemplados en este captulo, no podrn generar prdida fiscal, salvo
la prdida cambiaria que obtengan cuando realicen operaciones en moneda extranjera
o la prdida por ajuste anual por inflacin cuando obtengan intereses de los no
contemplados en el captulo VI.

3. Reglas para su amortizacin

Retomando el anlisis al cuadro anterior, podemos comentar que con la entrada en

vigor de la Nueva LISR en 2002, se realizaron importantes modificaciones a las
disposiciones que regulan el rgimen de las persona fsicas. En algunos casos esto
represent un cambio favorable y en algunos otros, aunque poco comentadas en su
momento, sin duda fueron un cambio desfavorable ya que significaron una limitante
que hasta 2001 no se tena.

Actividades empresariales y profesionales

A diferencia de lo que dispona la LISR en 2001, a partir del ejercicio 2002 las
prdidas fiscales que se determinen en el rgimen de Actividad Empresarial a que se
refieren las Secciones I y II del Captulo II, no podrn ser disminuidas de los dems
ingresos que se obtengan en un ejercicio, ya que como seala el artculo 130 slo
podrn ser diminuidas de la utilidad fiscal derivada de las propias actividades que la
generaron.

Con respecto a estas mismas secciones, podemos mencionar como diferencia

favorable el hecho de que la ley actual s permite a las personas que perciben ingresos
por servicios profesionales, la obtencin y amortizacin de prdida fiscal.

La prdida fiscal de cualquiera de estas dos secciones del Captulo II, ocurrida en un
ejercicio, podr disminuirse de las utilidades fiscales que se generen en los diez
ejercicios siguientes, hasta agotarla, de acuerdo al artculo 130 segundo prrafo.
Si el contribuyente no disminuye la prdida fiscal en un ejercicio, pudindolo hacer,
perder el derecho a hacerlo en los ejercicios posteriores hasta por el importe que
pudo haber disminuido.

10
Asimismo, el derecho de disminuir las prdidas fiscales es personal, slo le
corresponde al contribuyente que las sufre y no podr ser transmitido. Sin embargo,
existe la excepcin de los contribuyentes que realicen actividades empresariales, ya
que ellos por causa de muerte podrn transmitir el derecho a los herederos o
legatarios que continen desempeando dichas actividades de las que deriv la
prdida.

Para efectos de poder amortizar las prdidas obtenidas por el contribuyente por
ingresos de las secciones I o II del Captulo II del Ttulo IV de la LISR, stas se
debern actualizar considerando los siguientes factores:

a) Factor para actualizar por primera vez la Prdida Fiscal por el ejercicio en que
ocurri:

INPC del ltimo mes del

ejercicio en que ocurri la
Factor de prdida
=
Actualizacin INPC del primer mes de la
segunda mitad del ejercicio en
que ocurri la prdida

El monto de la prdida ocurrida en un ejercicio, se actualizar multiplicndola por el

factor que resulte del periodo comprendido desde el primer mes de la segunda mitad
del ejercicio en que ocurri y hasta el ltimo mes del mismo ejercicio.

b) Factor para actualizar la Prdida Fiscal de ejercicios anteriores ya actualizada,

pendiente de aplicar:
INPC del ltimo mes de la
primera mitad del ejercicio en el
Factor de
= que se aplicar
Actualizacin
INPC del mes en que se
actualiz por ltima vez

La parte de las prdidas de ejercicios anteriores ya actualizada, pendiente de aplicar

contra utilidades fiscales se actualizar considerando el factor de actualizacin
comprendido desde el mes en que se actualiz por ltima vez y hasta el ltimo mes de
la primera mitad del ejercicio en el que se aplicar.

En este mismo tenor, cuando el nmero de meses del ejercicio en que ocurri la
prdida sea impar, se considerar como primer mes de la segunda mitad, el mes
inmediato posterior al que corresponda la mitad del ejercicio.

c) Para obtener la prdida actualizada se sigue el siguiente procedimiento:

Monto Monto de la
Factor de
de la x = Prdida
actualizacin
Prdida actualizada

11
1ra. Actualizacin. Desde el primer mes de la segunda mitad del ejercicio en que
ocurri y hasta el ltimo mes del ejercicio.

2da. Actualizacin. La parte de la prdida ya actualizada, se actualizar desde el mes

en que se actualiz por ltima vez y hasta el ltimo mes de la primera mitad del
ejercicio en que se aplicar.

Arrendamiento, enajenacin y adquisicin de bienes.

Por otra parte, podemos comentar que una diferencia importante que se desprende
del comparativo anterior, es que para el caso de la prdida fiscal que se obtenga por
otorgar el uso o goce temporal de bienes inmuebles, por la enajenacin de bienes e
igualmente en el caso de adquisicin de bienes, su disminucin se limit slo a
algunos ingresos, ya que tal como lo sealan tanto el artculo 149 de la LISR actual
como el 184 y 207 del RISR, dichas prdidas podrn disminuirse de los dems
ingresos excepto los correspondientes al Captulo I y Captulo II.

La prdida fiscal obtenida por enajenacin de bienes tiene un tratamiento especial,

regulado por el artculo 149 de la LISR, mismo que a continuacin explicamos:

a) La prdida obtenida se dividir entre el nmero de aos transcurridos entre la

fecha de adquisicin y la de enajenacin del bien de que se trate, sin que dicho
nmero exceda de diez. El resultado obtenido ser la parte de la prdida que
podr disminuirse de los dems ingresos, con la salvedad expuesta
anteriormente, que el contribuyente de acumular en la declaracin anual de ese
mismo ao o en los tres aos de calendario siguientes.

b) La parte de la prdida no disminuida conforme al inciso anterior, se multiplicar

por la tasa de impuesto que corresponda al contribuyente en el ao en que sufra
la prdida. Si en ese ao no resulta impuesto, se considerar la tasa
correspondiente al ao de calendario siguiente, sin exceder de tres. El resultado
que se obtenga, podr acreditarse en el ao de que se trate o en los tres
siguientes, contra la cantidad que resulte de aplicar la tasa de impuesto
correspondiente al ao de que se trate al total de la ganancia por la enajenacin
de bienes que se obtenga en el mismo ao.

Esta tasa, se calcular dividiendo el impuesto que hubiera correspondido al

contribuyente en la declaracin anual de que se trate, entre la cantidad a la cual
se le aplic la tarifa del artculo 177 de la LISR para obtener dicho impuesto; el
cociente se multiplicar por cien y el producto se expresa en por ciento.

Si el contribuyente no deduce la parte de la parte de la prdida a que se refiere

el inciso a), o no efecte el acreditamiento a que se refiere el inciso b),
pudindolo haber hecho, perder el derecho a hacerlo en aos posteriores hasta
por la cantidad en al que pudo haberlo hecho.
La parte de la prdida por enajenacin de bienes que no se deduzca en un
ejercicio, excepto la que se sufra por enajenacin de bienes inmuebles, se
12
 actualizar por el periodo comprendido desde el mes del cierre del ejercicio en el
que se sufri la prdida o se actualiz por ltima vez y hasta el ltimo mes del
ejercicio inmediato anterior al ejercicio en que se deduzca.

Intereses

Una prdida que no se haba reconocido hasta 2001 y que se establece en el artculo
159 correspondiente al Captulo de intereses en la ley actual, es la prdida que se
genera al momento de determinar el inters real si el ajuste por inflacin es mayor a
los intereses nominales obtenidos. Sin embargo, tambin se estableci que dicha
prdida se podr disminuir de los dems ingresos que se obtengan en el ejercicio
excepto de los ingresos obtenidos en los Captulos I y II.

La parte de la prdida por intereses que no se hubiese podido disminuir en el ejercicio,

se podr aplicar en los cinco ejercicios siguientes hasta agotarla, actualizada desde el
ltimo mes del ejercicio en que ocurri y hasta el ltimo mes del ejercicio en el que se
aplique o desde que se actualiz por ltima vez y hasta el ltimo mes del ejercicio en
que se aplique, segn corresponda.

De los dems ingresos

Con respecto al Captulo IX de los dems ingresos, la prdida por intereses, as como
la prdida cambiaria, podrn disminuirse de los intereses acumulables que perciba el
contribuyente en el ejercicio en que ocurra o en los cuatro ejercicios posteriores a
aqul en el que se hubiera sufrido la prdida.

De igual manera que con las prdidas explicadas anteriormente, si el contribuyente no

disminuye en un ejercicio estas prdidas, pudiendo haberlo hecho, perder el derecho
a hacerlo en ejercicios posteriores hasta por la cantidad en la que pudo haberlo
efectuado.

El monto de la prdida cambiaria o la prdida por intereses de los no mencionados en

el captulo VI, que no se disminuya en un ejercicio, se actualizar multiplicndolo por
el factor de actualizacin correspondiente al periodo comprendido desde el primer mes
de la segunda mitad del ejercicio en que se obtuvo y hasta el ltimo mes del mismo
ejercicio. La parte de estas prdidas de ejercicios anteriores ya actualizada pendiente
de disminuir contra los intereses o contra la ganancia cambiaria, se actualizar
multiplicndola por el factor de actualizacin correspondiente al periodo comprendido
desde el mes de diciembre del ejercicio en que se actualiz por ltima vez y hasta el
mes de diciembre del ejercicio inmediato anterior a aquel en que se aplicar.

4 Anlisis de las garantas constitucionales relacionadas.

Es importante observar que a diferencia de las disposiciones vigentes hasta 2001, sin
explicacin o justificacin alguna por parte del Poder Legislativo, se estn
estableciendo en las diversas disposiciones de la Ley, limitantes para poder deducir la
prdida fiscal que se obtenga en algn Captulo, de los dems ingresos que se tengan

13
que acumular en un ejercicio, lo cual evidentemente transgrede los principios
constitucionales que a continuacin se mencionan.

Garanta de proporcionalidad

El artculo 31 fraccin IV de la Constitucin, establece la garanta de proporcionalidad

tributaria, que consiste en que los contribuyentes deben tributar en funcin de su
riqueza generada y su real capacidad contributiva.

En materia de Impuesto sobre la Renta, la capacidad contributiva se cumple cuando al

determinar la base de impuesto, se disminuyen de los ingresos las deducciones que se
realizan para obtener dicho ingreso y disminuyendo tambin las prdidas fiscales que
se tengan, por lo que al momento de aplicar el procedimiento establecido en Ley para
determinar el impuesto anual y no poder disminuir en su totalidad una prdida
generada en alguno de los Captulos de los dems ingresos que se deban acumular en
un ejercicio, no se est considerando de manera real la capacidad contributiva del
contribuyente, as que se estara determinando una base de impuesto mayor, ficticia e
irreal.

Lo anterior se soporta con la Jurisprudencia nmero P./J.109/99, dictada por el H.

Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin, publicada en el Semanario Judicial
de la Federacin, Novena poca, Tomo X, del mes de noviembre de 1999, que dice a
la letra:

CAPACIDAD CONTRIBUTIVA. CONSISTE EN LA POTENCIALIDAD

REAL DE CONTRIBUIR A LOS GASTOS PUBLICOS.

Esta Suprema Corte de Justicia de la Nacin, ha sostenido que el principio

de proporcionalidad tributaria exigido por el artculo 31, fraccin IV, de la
Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos, consiste en que los
sujetos pasivos de un tributo deben contribuir a los gastos pblicos en
funcin de su respectiva capacidad contributiva. Lo anterior significa que
para que un gravamen sea proporcional, se requiere que el hecho
imponible del tributo establecido por el Estado, refleje una autntica
manifestacin de capacidad econmica del sujeto pasivo, entendida sta
como la potencialidad real de contribuir a los gastos pblicos. Ahora bien,
tomando en consideracin que todos los presupuestos de hecho de los
impuestos deben tener una naturaleza econmica en forma de una
situacin o de un movimiento de riqueza y que las consecuencias
tributarias son medidas en funcin de esta riqueza, debe concluirse que es
necesaria una estrecha relacin entre el hecho imponible y la base
gravable a la que se aplica la tasa o tarifa del impuesto.

Garanta de equidad tributaria

El artculo 31 fraccin IV de la Constitucin, tambin establece la garanta de equidad

tributaria, que consiste en que el supuesto normativo establezca un trato similar para

14
todos los efectos legales, a quienes se ubiquen en la misma situacin jurdica. De esta
manera, se puede sealar que varios de los artculos aplicables a personas fsicas de la
LISR no cumplen con el mandato constitucional ya que conforme al artculo 175 de la
misma Ley se obliga a los contribuyentes a acumular la totalidad de sus ingresos
independientemente de donde provengan. Sin embargo, por disposicin expresa de
algunos artculos no se permite disminuir a los contribuyentes con ciertos ingresos la
prdida que s pueden disminuir otros contribuyentes con ingresos de otros Captulos,
lo cual ocasiona de igual forma que no se determine de manera real la base gravable.

Se puede citar la siguiente Jurisprudencia dictada por el H. Pleno de la Suprema Corte

de Justicia de la Nacin, publicada en el Semanario Judicial de la Federacin, Novena
poca, Tomo V, del mes de junio de 1997, que dice:

EQUIDAD TRIBUTARIA. SUS ELEMENTOS

El principio de equidad no implica la necesidad de que los sujetos se

encuentren, en todo momento y ante cualquier circunstancia, en
condiciones de absoluta igualdad, sino que, sin perjuicio del deber de los
Poderes pblicos de procurar la igualdad real, dicho principio se refiere a la
igualdad jurdica, es decir, al derecho de todos los gobernados de recibir el
mismo trato que quienes se ubican en similar situacin de hecho porque la
igualdad a que se refiere el artculo 31, fraccin IV, constitucional, lo es
ante la ley y ante la aplicacin de la ley. De lo anterior derivan los
siguientes elementos objetivos, que permiten delimitar al principio de
equidad tributaria: a) no toda desigualdad de trato por la ley supone una
violacin al artculo 31, fraccin IV, de la Constitucin Poltica de los
Estados Unidos Mexicanos, sino que dicha violacin se configura
nicamente si aquella desigualdad produce distincin entre situaciones
tributarias que pueden considerarse iguales sin que exista para ello una
justificacin objetiva y razonable; b) a iguales supuestos de hecho deben
corresponder idnticas consecuencias jurdicas; c) no se prohbe al
legislador contemplar la desigualdad de trato, sino slo en los casos en que
resulta artificiosa o injustificada la distincin; y d) para que la diferenciacin
tributaria resulte acorde con las garantas de igualdad, las consecuencias
jurdicas que resultan de la ley, deben ser adecuadas y proporcionadas,
para conseguir el trato equitativo, de manera que la relacin entre la
medida adoptada, el resultado que produce y el fin pretendido por el
legislador, superen un juicio de equilibrio en sede constitucional.

Para efectos de ver de manera clara la afectacin que tienen los contribuyentes al no
poder deducir las prdidas fiscales que obtengan en un Captulo de sus dems
ingresos, se muestran los siguientes ejemplos.

5. Ejemplos

Ejemplo 1
Contribuyente con ingresos del Captulo I, II y IV
15
Captulo I. Ingresos por retiro de socios de $600,000.00
Captulo II. Actividad empresarial Ingresos y deducciones por $500,000.00 y
$780,000.00 respectivamente
Captulo IV. Ganancia fiscal en venta de acciones por $400,000.00, y se tiene 5 aos
transcurridos entre la fecha de adquisicin y la de enajenacin

Cabe sealar que para efectos de observar la comparacin con ms claridad, se

utilizar para determinar el impuesto que corresponda tanto en la mecnica de 2001
como en la de 2005, la tarifa vigente en 2005.

Mecnica Mecnica
2005 2001
Actividad empresarial
Ingresos 500,000 500,000
Deducciones 780,000 780,000
Utilidad (Prdida) Fiscal -280,000 -280,000
Enajenacin de bienes
Ganancia total 400,000 400,000
Aos de tenencia 5 5
Ganancia acumulable 80,000 80,000
Ganancia no acumulable 320,000 320,000
Clculo anual
Ingresos acumulables:
(+) Retiro de socios 600,000 600,000
(+) Utilidad en Actividad empresarial 0 0
(+) Enajenacin de bienes 80,000 80,000
(=) Base gravable 680,000 680,000
(-) Prdida fiscal de actividad
empresarial 0 280,000
(=) Base de impuesto 680,000 400,000
ISR Art. 177 187,782 103,782
(-) Subsidio (Art. 178) 38,432 38,432
(=) ISR sobre Ing. Acumulables 149,350 65,350

Total Ing. No acumulables 320,000 320,000

(x) Tas de impuesto 27.61% 25.95%
(=) ISR sobre Ing. No Acumulables 88,352 83,040

Total de Impuesto (ISR Ing. Acumulables 237,702 148,390

+ Ing. No Acumulables)

Diferencia de impuesto por no poder 89,312

aplicar la prdida en su totalidad

Ejemplo 2

Contribuyente con ingresos del Captulo II, IV y VIII

16
Captulo II. Honorarios. Ingresos y deducciones por $1,000,000.00 y $500,000.00
respectivamente
Captulo IV. Prdida en venta de acciones por $800,000.00, y se tiene 3 aos
transcurridos entre la fecha de adquisicin y la de enajenacin
Captulo VIII. Dividendos recibidos por un total de $200,000.00

Para efectos de comparar los resultados, el impuesto que se determine tanto en la

mecnica de 2001 como en la de 2005, se har utilizando la tarifa vigente en 2005.

Mecnica Mecnica
2005 2001
Actividad de Honorarios
Ingresos 1,000,000 1,000,000
Deducciones 500,000 500,000
Utilidad o (Prdida) Fiscal 500,000 500,000
Enajenacin de bienes
Prdida total 1,800,000 1,800,000
Aos de tenencia 3 3
Prdida a deducir en el ejercicio 600,000 600,000
Prdida a disminuir en los 3 ejercicios 1,200,000 1,200,000
siguientes mediante acreditamiento
Dividendos
Dividendo recibido efectivamente 200,000 200,000
Factor de Piramidacin 1.4286 1.4286
Dividendo acumulable 285,720 285,720
Clculo anual
Ingresos acumulables:
(+) Utilidad fiscal en Honorarios 500,000 500,000
(+) Ganancia en enajenacin de bienes 0 0
(+) Dividendos 285,720 285,720
(=) Base gravable 785,720 785,720
(-) Prdida fiscal en enajenacin de
bienes 285,720 600,000
(=) Base de impuesto 500,000 185,720
ISR 133,782 39,498
(-) Subsidio 38,432 17,885
(=) ISR a pagar 95,350 21,613

Diferencia de impuesto por no poder 73,737

aplicar la prdida en su totalidad

Como se puede observar en los ejemplos anteriores, si existe una afectacin en la

determinacin de los impuestos al utilizar la mecnica vigente en 2005 y la que se
tena hasta el ao de 2001, es evidente que no existe justificacin legal alguna para
que haya distincin para las personas que perciben cierto tipo de ingresos, ya que el
hecho de que una persona fsica obtenga ingresos del Captulo I no la hace diferente a
la que percibe ingresos de otros Captulos, y ms an cuando ambas deben acumular
la totalidad de sus ingresos independientemente de su origen.
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Por lo anterior, aquellas persona fsicas que se encuentren en la situacin de
afectacin por no poder disminuir una prdida que obtengan por la realizacin de una
actividad, de los dems ingresos que tengan que acumular en su declaracin anual,
tendrn los elementos necesarios para evaluar la conveniencia de promover los
recursos necesarios y de esta manera tributar conforme su riqueza generada y de
manera proporcional a su real capacidad contributiva.

COLEGIO DE CONTADORES PBLICOS DE MXICO. Presidente: CPC Manuel C. Gutirrez Garca. El Material aqu reproducido
es propiedad del CCPM, queda estrictamente prohibida su reproduccin total o parcial sin previa autorizacin por escrito.
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