CONVERGENŢA ÎN DOMENIUL CONTABILITĂŢII ÎN

CONTEXTUL GLOBALIZĂRII ECONOMIEI MONDIALE

Ghiţă-Mitrescu Silvia, prep. univ.

Universitatea “Ovidius” Constanţa, Facultatea de Ştiinţe Economice

Abstract: In the actual global economical background, multinational companies

have developed theirs activities throughout the world. Thus, these companies were the first
that have faced the different accounting regulations of various countries. A new challenge
has arise – the need for common accounting regulations framework. Different specialized
bodies that have been created with this purpose issued a System of International
Accounting Standards. Within European Union there was a constant concern towards the
convergence of the national accounting systems. The harmonization process is a long and
difficult task that has to consider the specific regulations and customs within different
countries.

1. Introducere:
Globalizarea economiei mondiale a avut ca efect şi în acelaşi timp drept catalizator
apariţia şi funcţionarea companiilor multinaţionale. Deoarece filialele şi sucursalele
acestora îşi desfăşoară activitatea în ţări diferite, ele sunt supuse reglementărilor contabile
ale statelor respective, ceea ce îngreunează obţinerea unor date comparabile la nivel global.
Se naşte astfel necesitatea armonizării sistemelor contabile ale ţărilor lumii, crescând astfel
posibilitatea luării unor decizii investiţionale bine fundamentate.
Armonizarea sistemelor contabile poate fi definită ca fiind procesul prin care
reglementările sau standardele naţionale, diferite de la o ţară la alta, uneori divergente, sunt
perfecţionate pentru a fi făcute comparabile. [1]
Literatura de specialitate a abordat problema armonizării prin intermediul unor
studii considerate calitative sau empirice. În prima categorie, cercetările s-au axat pe
analiza efectelor avute de acest proces asupra subiecţilor săi şi implicaţiile sale pentru
forurile specializate în reglementarea acestui domeniu. Studiile considerate empirice au
implicat două abordări ale acestei probleme: cea de drept, formală sau de jure, privind
standardele contabile şi alte reglementări specifice şi cea de fapt, materială sau de facto, ce
analizează practicile contabile ale corporaţiilor în contextul unor reglementări uniforme.
Se constată că, în ciuda eforturilor depuse de forurile internaţionale, există în
continuare diferenţe semnificative între reglementările contabile şi practicile în domeniu
ale diferitelor ţări europene. Aceste diferenţe conduc la creşterea cheltuielilor înregistrate
de societăţile multinaţionale.
Motivele pentru care companiile multinaţionale fac demersuri în sensul adoptării
unor reglementări contabile armonizate la nivel internaţional, pot fi sintetizate în două mari
categorii: [2]
1. problemele ridicate de analiza conturilor in diferite ţări ridică suma cheltuielilor
financiare pe piaţa internaţională de capital;

123
 2. costurile implicate de sistemul contabil al unei companii multinaţionale, ce
implică atât cheltuieli legate de proiectarea şi gestionarea unor sisteme
contabile diferite de la ţară la ţară, cât şi cheltuielile legate de ajustarea datelor
obţinute de filiale în scopul consolidării în situaţiile financiare ale societăţii-
mamă.
Pe lângă companiile multinaţionale, mai sunt interesate de armonizarea
contabilităţii şi alte părţi, cum ar fi firmele internaţionale de contabilitate şi audit sau ţările
în curs de dezvoltare, candidate la admiterea în Uniunea Europeană. Marile firme de audit
îşi pot reduce astfel substanţial costurile legate de recrutarea, pregătirea şi perfecţionarea
personalului, în timp ce pentru ţările candidate este mult mai uşor să adere la un sistem
deja funcţional, decât să proiecteze propriile sisteme care să fie în concordanţă cu legislaţia
internaţională.
Procesul de armonizare a legislaţiei contabile întâmpină o serie de dificultăţi legate
în principal de: [3]
- deficienţele reglementărilor internaţionale în stabilirea unor norme precise
privind anumite aspecte ale activităţii contabile, cum ar fi conversia valutară
sau impozitul pe profit amânat. În alte domenii, reglementările dau posibilitatea
ţărilor să aleagă dintr-un număr de tratamente contabile alternative.
- posibilităţile de interpretare a legislaţiei internaţionale în concordanţă cu tradiţia
naţională în domeniu a fiecărei ţări;
- imposibilitatea companiilor de a se conforma cu spiritul reglementărilor
internaţionale.
Între armonizarea formală şi cea de fapt, materială, se constată existenţa unor
diferenţe, astfel încât anumite domenii acoperite mai slab de legislaţie au fost
“reglementate” de practică. Printre acestea se numără: tratamentul diferenţelor de curs
valutar în cazul consolidării, metodele de evaluare a stocurilor, metodele de consolidare a
situaţiilor financiare, metodele de evaluare a activelor imobilizate sau practicile legate de
recunoaşterea şi înregistrarea fondului comercial.
Armonizarea reglementărilor contabile este un proces continuu şi de durată şi
presupune o adaptare permanentă la cerinţele mediului economic. Orice demers legislativ,
pentru a putea fi considerat viabil, trebuie să fie supus testului practic şi trebuie
perfecţionat în funcţie de modul în care este primit de utilizatorii săi.

2. Istoricul armonizării contabilităţii la nivel internaţional

Evoluţia contemporană a contabilităţii este caracterizată printr-un fenomen de
armonizare şi internaţionalizare. Instituţia prin care se realizează normalizarea contabilităţii
internaţionale este Comitetul Internaţional pentru Standarde de Contabilitate (International
Accounting Standards Committee – IASC).
IASC a fost creat în anul 1973 în urma unui acord încheiat între câteva organizaţii
profesionale contabile naţionale. În perioada 1973-2001, comitetul şi-a consolidat
autoritatea şi a cooptat noi membrii. În prezent, în structura sa se află un număr de 34 de
membrii din diverse arii geografice. IASC este condus de un consiliu ce se întruneşte de
trei ori pe an pentru a aproba proiectele de standarde. Activitatea sa este susţinută de un
Consiliu Consultativ, având rolul să promoveze modul de utilizare a Standardelor
Contabile Internaţionale (International Accounting Standards – IAS) şi de un Grup
consultativ alcătuit din reprezentanţi ai părţilor interesate de reglementarea activităţii
contabile. [4]
Un moment important în activitatea IASC l-a constituit anunţul făcut în mai 2000 la
Sydney de Organizaţia Internaţională a Comisiilor de Valori Mobiliare (International

124
Organisation of Securities Commission – IOSCO) referitor la adoptarea utilizării de către
toate societăţile cotate pe pieţele bursiere internaţionale a unui set de 30 de “Standarde
nucleu”.
Un alt pas important făcut în anul 2000 a fost recomandarea Consiliului Europei
referitoare la necesitatea ca toate societăţile cotate din Uniunea Europeană să întocmească,
până în 2005, situaţii financiare consolidate, conforme cu IAS. Tot în anul 2000, IASC şi-a
modificat statutul, transformându-se din anul 2001 în IASB (International Accounting
Standards Board).
Statutul IASB defineşte obiectivele activităţii acestei instituţii ca fiind:
- adoptarea şi publicarea unor standarde contabile ce vor fi utilizate pentru
alcătuirea şi prezentarea situaţiilor financiare, precum şi promovarea acestora
pentru a fi acceptate şi folosite pe plan internaţional;
- desfăşurarea de activităţi legate de îmbunătăţirea şi armonizarea reglementărilor
contabile, standardelor contabile şi procedurilor legate de prezentarea situaţiilor
financiare.
Începând din anul 1973 IASC a emis peste 30 de Standarde. La acestea se adaugă
Interpretările (SIC) emise de Comitetul Permanent pentru Interpretarea Standardelor,
organism înfiinţat pentru a reacţiona şi a trata noile aspecte ce apar din aplicarea practică a
standardelor.
Standardele adoptate de IASC, deşi răspund la multe dintre cerinţele utilizatorilor
de situaţii financiare, au dezavantajul că nu pot fi impuse prin lege în toate statele membre.
Dacă de exemplu în ţări cum ar fi Canada, unde reglementarea activităţii contabile se face
de către organizaţiile profesionale ale contabililor şi auditorilor, promovarea acestora este
uşoară, nu acelaşi lucru se întâmplă în statele în care de legiferarea contabilităţii se ocupă
exclusiv guvernele (Franţa, Germania). În aceste ţări, organizaţiile profesionale au o
influenţă minoră asupra procesului legislativ, acceptarea standardelor de către aceste
organisme fiind considerată cel mult simbolică.
O altă piedică în calea armonizării prin intermediul IAS o constituie diferenţele
semnificative ce există între modul în care sunt reglementate anumite aspecte ale activităţii
contabile de către standarde şi reglementările cuprinse în referenţialul american (US
General Accepted Accounting Principals – GAPP). Un exemplu în acest sens este cel al
companiei germane Daimler Benz, care, la începutul anilor ’90 şi-a făcut intrarea pe piaţa
bursieră din New York. Pentru aceasta, ea a fost nevoită să îşi ajusteze situaţiile financiare
în conformitate cu reglementările americane (US GAPP). Deşi, conform legislaţiei
germane armonizate cu Directivele Uniunii Europene şi cu IAS, compania înregistra profit,
din punct de vedere al standardelor americane ea se afla în pierdere, ceea ce a condus la o
scurtă perioadă de scădere a valorii acţiunilor.
Un alt obstacol ce trebuie depăşit reglementările contabile armonizate este
reprezentat de legătura care există la nivelul fiecărui stat între sistemul contabil şi cel
fiscal. Datorită diversităţii de norme fiscale existente la nivel mondial, organizaţiile
profesionale din unele ţări vor considera în avantajul lor adoptarea standardelor şi vor face
demersuri în acest sens, în timp ce în alte ţări ele vor încerca să frâneze procesul de
armonizare, considerându-l dezavantajos.
În concluzie, se poate afirma că eficienţa armonizării contabilităţii internaţionale
prin intermediul IAS depinde de influenţa pe care o au organizaţiile profesionale naţionale
în reglementarea activităţii contabile a fiecărei ţări.

125
 3. Istoricul armonizării contabilităţii europene
Primele încercări de armonizare a contabilităţii la nivel european pot fi regăsite încă
din anul 1807, odată cu apariţia Codului Comercial al lui Napoleon. Reglementările
cuprinse în Cod au fost adoptate de Belgia şi Olanda, iar Germania şi Suedia le-au utilizat
ca bază pentru întocmirea legilor comerciale proprii. Codul Comercial prevedea
obligativitatea întocmirii bilanţului contabil şi a contului de profit şi pierdere.
Cea de-a doua fază a armonizării o constituie adoptarea, după mai bine de un secol,
în 1978 a Directivelor a IV-a şi a VII-a a Consiliului Europei. Cele două Directive asigură
bazele conceptuale armonizate pentru întocmirea situaţiilor financiare ale firmelor şi
grupurilor de companii din ţările membre ale Uniunii Europene. Ele au reuşit să
îmbunătăţească comparabilitatea informaţiilor contabile, la nivel european, asigurând astfel
o mai bună mobilitate a capitalurilor.
Un aspect important ce trebuie luat în calcul atunci când analizăm armonizarea prin
prisma Directivelor este relaţia dintre acestea şi IAS. Un studiu întreprins în 1994 de
European Accountants’ Federation (FEE) privitor la diferenţele dintre IAS şi Directive,
concluziona că, cu mici excepţii, IAS sunt compatibile cu Directivele şi pot fi propuse şi
utilizate pentru întocmirea situaţiilor financiare.
Potrivit unui document intern al Consiliului Europei, adoptat în 1995 [5],
companiile multinaţionale erau obligate să întocmească două seturi de situaţii financiare:
unul în concordanţă cu Directivele şi unul conform cu cerinţele pieţelor financiare
internaţionale. Această practică ridica o serie de probleme legate atât de costuri, cât şi de
diferenţele semnificative ce apăreau între cele două tipuri de situaţii. În prezent, se încearcă
depăşirea acestor inconveniente. Pentru aceasta Uniunea Europeană a oferit o soluţie de
compromis, până în 2005, împărţind companiile în două mari categorii şi stabilind reguli
pentru fiecare în parte: [6]
1. companiile multinaţionale cotate pe pieţele financiare internaţionale, ce se
raportează la IAS pentru situaţiile consolidate şi la Directiva a IV-a pentru
situaţiile primare;
2. alte companii mari, necotate pe pieţele financiare internaţionale şi firmele mici
şi mijlocii, ce vor utiliza Directiva a VII-a pentru situaţiile consolidate şi
Directiva a IV-a pentru situaţiile primare.
În aceste condiţii, obiectivul dezvoltării situaţiilor contabile ale ţărilor membre ale
Uniunii Europene este armonizarea acestora cu reglementările internaţionale (IAS). Pentru
aceasta, s-a stabilit o cooperare strânsă între Uniune şi IASC prin intermediul Consiliului
de Contact, al cărui rol este să analizeze în permanenţă diferenţele ce apar între IAS şi
Directive şi să propună soluţii de conciliere a acestor diferenţe.

4. Standardele Contabile Internaţionale (IAS/IFRS), US GAAP şi

PRC GAAP
Evoluţia contemporană a contabilităţii este caracterizată printr-un fenomen de
armonizare şi internaţionalizare. Instituţia prin care se realizează normalizarea contabilităţii
internaţionale este Comitetul Internaţional pentru Standarde de Contabilitate (International
Accounting Standards Committee – IASC).
IASC a fost creat în anul 1973 în urma unui acord încheiat între câteva organizaţii
profesionale contabile naţionale. În perioada 1973-2001, comitetul şi-a consolidat
autoritatea şi a cooptat noi membrii. În prezent, în structura sa se află un număr de 34 de
membrii din diverse arii geografice. IASC este condus de un consiliu ce se întruneşte de

126
trei ori pe an pentru a aproba proiectele de standarde. Activitatea sa este susţinută de un
Consiliu Consultativ, având rolul să promoveze modul de utilizare a Standardelor
Contabile Internaţionale (International Accounting Standards – IAS) şi de un Grup
consultativ alcătuit din reprezentanţi ai părţilor interesate de reglementarea activităţii
contabile. [4] În anul 2000, IASC şi-a modificat statutul, transformându-se din anul 2001
în IASB (International Accounting Standards Board). Începând din anul 1973 IASC a emis
peste 30 de Standarde. La acestea se adaugă Interpretările (SIC) emise de Comitetul
Permanent pentru Interpretarea Standardelor, organism înfiinţat pentru a reacţiona şi a trata
noile aspecte ce apar din aplicarea practică a standardelor.
Cel de-al doilea referenţial contabil important la nivel mondial este reprezentat de
sistemul de “Principii contabile acceptate general” (GAAP) specifice fiecărei ţări în parte.
Acestea reprezintă o combinaţie de norme legale, stabilite de instituţiile autorizate şi
modalităţi practice de aplicare a acestora generate de organizaţiile profesionale.
În SUA, contabilitatea este reglementată prin intermediul US GAAP, un set de
reguli utilizate pentru întocmirea situaţiilor financiare de către companiile cotate la bursă şi
de multe din companiile private. Acest set de norme are la bază patru presupuneri
fundamentale (entitatea gestionară, continuitatea activităţii, etalonul monetar,
periodicitatea activităţii), patru principii de bază (costul istoric, recunoaşterea veniturilor,
principiul rezultatului, pragul de semnificaţie) şi patru constrângeri (relaţia cost-beneficiu –
beneficiile prezentării informaţiilor financiare trebuie evaluate şi prin prisma costurilor
generate de această prezentare –; principiul materialităţii – importanţa unui aspect trebuie
luată in calcul atunci când acesta este raportat – ; principiul practicilor industriale –
procedurile contabile trebuie să urmeze necesităţile practicilor industriale – şi principiul
conservator – atunci când se poate alege între două soluţii de raportate, trebuie aleasă acea
soluţie care nu conduce la supraevaluarea activelor şi veniturilor.).[7] Organizaţiile care au
influenţă în elaborarea US GAAP sunt: U.S. Securities and Exchange Commission (SEC),
American Institute of Certified Public Accountants (AICPA), Financial Accounting
Standards Board (FASB) şi Governamental Accounting Standards Boars (GASB).
În China, referenţialul contabil este alcătuit din cerinţe legale, reglementări ale
Ministerului de Finanţe şi, pentru companiile cotate la bursă, reglementările Comisiei
Valorilor Mobiliare din China. Standardele Contabile din China au fost elaborate, începând
din 1997, de către Ministerul de Finanţe şi sunt în mare măsură compatibile cu Standardele
Internaţionale de Contabilitate. Cu toate acestea, există diferenţe semnificative între
reglementările internaţionale contabile şi cele în vigoare în China (PRC GAAP).

5. Concluzii:

Necesitatea realizării convergenţei contabile internaţionale este o consecinţă a

globalizării rapide a pieţei de capital, a nevoii ca situaţiile financiare ale agenţilor
economici ce acţionează în diverse părţi ale lumii să poată fi comparabile pentru a asigura
accesul rapid şi echitabil la capitalul internaţional. O primă etapă în realizarea acestei
comparabilităţi a sistemelor contabile o reprezintă identificarea şi analiza diferenţelor care
există între aceste sisteme. Realizarea convergenţei nu presupune adoptarea unui sistem
contabil unic, deoarece rolul principal al contabilităţii este să răspundă cerinţelor
utilizatorilor săi, cerinţe ce diferă de la un sistem economic la altul.
Asigurarea comparabilităţii dintre diferitele sisteme de standarde nu presupune ca
acestea să fie identice, ci numai ca reglementările lor să nu intre în conflict. De exemplu,
convergenţa dintre sistemul internaţional de standarde şi referenţialul american nu poate
presupune adoptarea de către Statele Unite a modelului internaţional, deoarece US GAAP
reprezintă un set de norme mult mai complexe şi mai detaliate şi cu legături bine stabilite

127
cu reglementările altor domenii cum ar fi auditul financiar. Pe de altă parte, ca urmare a
dezvoltării economice a Chinei, această ţară va fi nevoită să stabilească un set de standarde
proprii, adaptate cerinţelor economiei naţionale, dar care să fie compatibile cu Standardele
Internaţionale de Contabilitate.
Armonizarea contabilităţii internaţionale, stabilirea unui limbaj comun la nivel
global, atrage după sine beneficii importante pentru întreaga lume economică. La nivelul
Uniunii Europene, procesul de armonizare are de depăşit cel puţin trei obstacole:
- diferenţele dintre modul de reglementare a contabilităţii în fiecare stat membru;
- interpretarea diferită pe care fiecare ţară o dă conceptului de imagine fidelă;
- legăturile care există între sistemul fiscal şi contabilitatea fiecărei ţări.
În ciuda acestor dificultăţi şi a particularităţilor specifice fiecărei ţări, statele
membre ale Uniunii Europene au pornit pe calea armonizării contabilităţii, conştientizând
avantajele sale. Pentru statele candidate la admiterea în Uniunea Europeană, armonizarea
reglementărilor contabile constituie, de ademenea, un obiectiv ce trebuie îndeplinit pentru
a putea face faţă cu succes cerinţelor pieţei comune europene.

Bibliografie:
[1]. T. Nicolae – “Contabilitate aprofundată”, Ed. Exponto, Constanţa, 2002, pag. 15.
[2]. J. Blake, O. Amat, C. Gowthorpe – “International accounting harmonisation – a
comparison of Spain, Sweden and Austria”, articol în Journal of Economic Literature.
[3]. J. Blake, O. Amat – “European Accounting”, Pitman, London, 1994.
[4]. International Accounting Standards Committee – International Accounting Standards
2000, Ed. Economică, 2000, pag. 12.
[5]. Commission Internal Document (Com 95) art. 3.3.
[6]. J. Flower – “The future shape of harmonisation. European Commission proposal’s”,
1995.
[7]. http://en.wikipedia.org/wiki/US_GAAP.

128