CAPITOLUL I

Metoda Direct Costing

Metoda direct costing are la bază principiul separării cheltuielilor variabile de cele fixe
în funcţie de comportamentul cheltuielilor faţă de variaţia producţiei şi constă în imputarea
asupra produselor numai a cheltuielilor variabile, fie ele directe sau indirecte. La originea
metodei este un cost format numai din volumul cheltuielilor care se modifică în mod direct cu
producţia (cu nivelul de activitate) şi nu costurile directe (cum s-ar putea înţelege din
denumire). Scopul principal al metodei direct costing constă în elaborarea unor decizii pe
perioade scurte, deoarece metoda în sine reprezintă o calculaţie pe perioade scurte a
rezultatelor.1
Această metodă pune accent pe impulsionarea vânzărilor prin faptul că mărimea
costurilor fixe nu se repartizează asupra stocurilor de produse, ci trebuie acoperite din
vânzărilel perioadei. De asemenea, se pune accentul pe analiza costurilor variabile şi imputarea
costurilor fixe asupra marjei brute pe costuri variabile. Managerul societăţii trebuie să
maximizeze marja pe costurile variabile asupra căreia vor fi imputate cheltuielile fixe.
Fiecare produs este judecat prin contribuţia sa la acoperirea costurilor nerepartizate
(cheltuieli fixe). Astfel, se permite analiza oportunităţii de a suprima sau dezvolta vânzările
unuia sau altuia dintre produse. La adoptarea deciziilor privind un produs trebuie sa se ţină cont
dacă2:
o produsul respectiv contribuie la asigurarea desfacerii pentru celelalte produse;
o este vorba de un produs nou a cărui fabricaţie şi desfacere are perspective favorabile în
sensul reducerii cheltuielilor de producţie şi creşterii profitului.

Metoda costurilor variabile utilizează numai cheltuielile de producţie variabile pentru

calculaţia costurilor de producţie şi evaluarea stocurilor. Cheltuielile directe privind materiile
prime şi forţa de muncă şi cheltuielile generale variabile sunt singurele elementele utilizate
pentru calculul costului produselor. Cheltuielile generale fixe sunt considerate costuri ale
exerciţiului contabil curent.
Raţionamentul care stă la baza aplicării metodei costurilor variabile se referă la faptul
că o companie are cheltuieli fixe de exploatare, indiferent dacă desfăşoară sau nu activitate de

1
Scorţe Carmen – „Contabiliate de gestiune”, 2010, p. 207-208
2
Idem, p. 2010-2011

1
producţie. Susţinătorii metodei costurilor variabile argumentează că aceste costuri nu sunt în
relaţie directă cu produsul şi nu ar trebui incluse în costul unitar al acestuia. Cheltuielile fixe
de producţie sunt mai curând o funcţie de timp decât de output productiv. Opozanţii metodei
costurilor variabile afirmă că fără cheltuielile fixe de producţie procesul de exploatare nu s-ar
putea desfăşura. Prin urmare, ele constituie parte integrală a costului de producţie. Unii
specialişti resping această idee deoarece cheltuielile fixe nu sunt incluse în stocuri şi costul
bunurilor vândute. Prin urmare, metoda costurilor variabile nu poate fi utilizată pentru calculul
impozitului pe profit sau pentru raportarea rezultatelor operaţiunilor şi a situaţiei financiare
către acţionari şi alte persoane din mediu extern al entităţii. În al doilea rând, metoda costurilor
variabile este utilă pentru decizii de management intern.

Avantajele şi dezavantajele metodei direct costing

Avantaje Dezavantaje
– este o metodă care simplifică calculaţia – calculează un cost incomplet al produsului,
costurilor deoarece se iau în calcul numai lucrării sau serviciului, bazat pe costuri
costurile variabile, avantajul situându-se la variabile, cost neacceptat de practca actuală
nivelul preciziei rezultatelor şi la obţinerea la formarea preţurilor;
unor informaţii cu caracter operativ; – evaluarea stocurilor de produse finite se
– permite calculul simplu şi rapid al face numai în costuri variabile ceea ce
influenţei diferiţilor factori asupra afectează nivelul rezultatului din exploatare,
rezultatelor şi la obţinerea unor informaţii cu iar pentru a se conforma exigenţelor
caracter operativ; contabilităţii financiare (în care evaluarea se
– permite un control mai bun al cheltuielilor, face în cost complet) trebuie să se recurgă la
având în vedere faptul că după repartizare şi diferite corective;
imputare controlul unei cheltuieli este de – separarea cheltuielilor în fixe şi variabile
regulă foarte complicat. Acest control poate nu este simplă. Această separare presupune
fi uşurat dacă se realizează analiza pe existenţa unei perfecte interdependenţe între
componente variabile şi fixe; cele două decizii: cea care se referă la
– în interiorul aceleiaşi întreprinderi asigură instalarea unei capacităţi noi de producţie şi
o comparaţie a costurilor pe mai multe care nu antrenează decât costuri fixe şi cea
perioade deoarece costurile fixe sunt excluse referitoare la utilizarea capacităţii, aceasta
analiza efectuată va fi independentă de generând costuri variabile;
variaţiile de activitate;

2
 – permite calculul preţului de vânzare în – extinderea vânzărilor pentru a acoperi mai
funcţie de marja de acoperire; bine costurile fixe riscă să se determine mai
– pune în evidenţă produsele cele mai devreme sau mai tarziu costuri de structură
rentabile (care au marjele cele mai ridicate), (fixe) suplimentare. Deci există puţine
iar această ierarhizare permite o analiză ce va decizii care pot fi luate fără nici un efect
avea ca efect eliminarea produselor asupra costurilor fixe.
nerentabile cu o marjă prea scăzută;
– referitor la promovarea produselor se poate
studia impactul politicilor de preţ practicate
la produsele promoţionale.
Sursa: Scorţe Carmen – „Contabiliate de gestiune”, 2010

Analiza cost-volum-profit se fundamentează pe baza a următorii indicatori3:

1. Costul efectiv unitar se calculează ca raport între cheltuielile variabile totale
aferente purtătorului de cost i şi cantitatea fabricată din acest purtător de cost.
CVi
cu =
qi

Unde:
CVi – cheltuieli variabile totale pentru produsul i
qi – cantitatea obţinută din produsul i

2. Contribuţia unitară brută la profit (marja unitară) arată cu cât se apropie fiecare
purtător de cost vândut la rezultat şi se calculează prin diferenţa dintre preţul de vânzare al
purtătorului de cost şi costul efectiv unitar al purtătorului de cost respectiv.
Varianta unitară a indicatorului exprimă creşterea profitului prin vânzarea fiecărei
unităţi suplimentare de produs. Astfel aceasta va contribui până la un moment dat (cunoscut
sub numele de pragul de rentabilitate sau punctual de echilibru) la acoperirea pierderii suportate
de către întreprindere, din acel moment fiecare vânzare adaugă o sumă egală la profitul obţinut.
Deci vânzarea unui număr mai mare din produsele firmei va determina creşterea volumului
vânzărilor.
Acest indicator se determină pe fiecare produs conform relaţiei:
Cbu = Pvu – cu

3
Scorţe Carmen – „Contabiliate de gestiune”, 2010, p.2016-224

3
Unde:
Cbu – contribuţia brută unitară
Pvu – preţ de vânzare unitar
cu – cost efectiv unitar

3. Contribuţia brută globală este calculată ca fiind produsul dintre contribuţia brută
unitară şi cantitatea vândută din purtătorul de cost analizat. Contribuţia brută totală se
calculează prin însumarea contribuţiilor brute globale ale tuturor purtătorilor de cost.
Cbi = cbui × Qvi

4. Rezultatul pe total unitate arată care este rezultatul activităţii economice într-o
perioadă de gestiune ţinând cont de condiţiile existente de producţie, de vânzare precum şi de
alţi factori şi se calculează ca diferenţă între contribuţia brută totală (a tuturor purtătorilor de
cost) şi cheltuielile fixe la nivelul entităţii economice în perioada respectivă.
Rezultatul pe total unitate se determină pe baza relaţiei următoare:
R = Cb – CF
Unde:
R – rezultatul financiar
Cb – contribuţia brută totală
CF– cheltuieli fixe

5. Punctul de echilibru (pragul de rentabilitate) reprezintă acel volum de activitate

în care veniturile realizate din vânzarea producţiei acoperă în totalitate cheltuielile variabile şi
fixe. La acest volum de activitate rentabilitatea este egală cu 0, orice creştere a volumului de
producţie vândute peste acest punct va conduce la obţinerea de profit, după cum orice reducere
a vânzărilor sub acest punct va duce la înregistrarea de pierderi.
Acest indicator se poate determina la nivelul unităţii, la nivelul grupelor de produse sau
pe fiecare produs conform relaţiei:
CF
Pe =
Cbu
Unde:
Pe – punctul de echilibru
CF – cheltuieli fixe
Cbu – contribuţia brută unitară

4
 Rezultatul acestui raport reprezintă cantitatea de produs i pe care entitatea economică
trebuie să o producă şi să o vândă astfel încât din venitul încasat să se acopere cheltuielile
variabile aferente şi cheltuielile fixe totale, rezultatul în acest punct fiind 0.
În condiţiile fabricării şi vânzării unui mix de produse formula de calcul a punctului de
echilibru raportează cheltuielile fixe la contribuţia brută unitară medie.
CF
Pet = ̅̅̅̅̅̅
Cbu

Unde: ̅̅̅̅̅
Cbu – contribuţia brută unitară medie

∑ 𝑛
(Qvi ×cbui) Cb totală
̅̅̅̅̅
Cbu = 𝑖=1∑𝑛 𝑄𝑣𝑖 = ∑𝑛
𝑖=1 𝑖=1 𝑄𝑣𝑖

În acest moment este important de ştiut structura punctului de echilibru teoretic,

structură determinată prin intermediul greutăţii specifice.
În condiţiile în care într-o societate se obţin şi se vând mai multe produse este relevantă
structura pragului de rentabilitate. Pentru a obţine această structură se calculează ponderea
volumului purtător de cost în totalul producţiei, indicator numit greutatea specifică.
Pei = gsi × Pet
Unde:
Pei – punctul de echilibru aferent produsului i
gsi – greutatea specifică aferentă produsului i
Pet – punctul de echilibru teoretic

𝑄𝑣𝑖
gsi =
∑𝑛
𝑖=1 𝑄𝑣𝑖

Pragul de rentabilitate poate fi utilizat şi pentru a determina volumul fizic al activităţii

astfel încât să se obţină un anumit profit (P). Relaţiile de calcul sunt:
CF+P
În unităţi fizice: Prp =
CA∗
Unde:
Prp – pragul de rentabilitate pentru atingerea profitului P
CF+P
În unităţi monetare: CAp =
Rc
Unde:
CAp – cifra de afaceri necesară obţinerii profitului P

5
Rc – rata contribuţiei globale
Cu ajutorul punctului de echilibru sau a pragului de rentabilitate se poate calcula cifra
de afaceri necesară pentru a atinge o anumită rată a profitului (profit/vânzări). Dacă echipa
manageriala a companiei îşi porpune să atingă şi să menţină întreprinderea la o anumită rată a
profiului, el poate afla cu ajutorul pragului de rentabilitate ce volum de activitate îi asigură
această ţintă. Relaţia de calcul este:
CF
CARP =
Rc−Rp

Unde:
CARP – cifra de afaceri necesară pentru atingerea unei anumite rate de profit
Rp – rata profitului

6. Cifra de afaceri critică. Pragul de rentabilitate exprimat în unităţi monetare se mai

numeşte şi cifră de afaceri critică CA* sau vloarea vânzărilor în pragul de rentabilitate.
CF
CA* =
Rc
unde:
RC – rata contribuţiei globale

Cb totală
RC = × 100
CA
CAi = Pvi × Qvi
‘
7. Factorul de acoperire arată câte procente sunt necesare pentru acoperirea
cheltuielilor fixe şi obţinerea de profit. Factorul de acoperire este de fapt rata contribuţiei de
acoperire, exprimă procentul contribuţiei fiecărui produs la acoperirea cheltuielilor fixe şi la
obţinerea profitului, furnizând informaţii despre rentabilitatea fiecărui purtător de cost
valorificat, dar şi despre rentabilitatea întregii activităţi.
Cvi
Fa pe purtător = × 100
CAi

Cbi
Fa = × 100
CAi(D)
CF
Fa global =
CA∗
unde:

6
Fa – factorul de acoperire
Cvi – cheltuieli variabile pentru purtătorul de cost i
CAi – cifra de afaceri a produsului i
Cbi – contribuţia brută totală pentru produsul i
CF – cheltuieli fixe
D – desfacerile totale
CA* – cifra de afaceri critică
Acest indicator se foloseşte în fundamentarea deciziilor cerute privind desfacerea, el
exprimând volumul desfacerilor pentru ca rezultatul activităţii sa fie egal cu zero.

8. Coeficientul de siguranţă dinamic (rata marjei de siguranţă) exprimă în cifre

relative cu cât pot să scadă vânzările pentru ca unitatea să ajungă la nivelul punctului de
echilibru. Deciziile privind reducerea vânzările trebuie luate în limita coeficientului de
siguranţă dinamic. Orice scădere peste acest coeficient va face ca întreprinderea să intre în zona
pierderilor.
În literatura de specialitate sunt menţionate mai multe forme de calcul a coeficientului
de siguranţă.
𝐶𝐴−𝐶𝐴∗
Ks = × 100 sau
CA
𝑅
Ks = × 100 sau
Cb total
Ks = 100% – gsPE
Unde:
Ks – coeficientul de siguranţă dinamic
CA – cifra de afaceri
CA* – cifra de afaceri critică
R – rezultatul pe total unitate
Cb total – contribuţia brută totală
gsPE – greutatea specifică în punctul de echilibru
A doua modalitate de calcul stabileşte riscul întreprinderii de a deveni neprofitabilă,
sau evaluează gradul de siguranţă relativă la menţinerea în zona profitabilă.
Ultima formulă a acestui indicator pferă informaţii utile pentru proiectarea şi utilizarea
capacităţii de producţie. Astfel orice scădere a gradului de utilizare a capacităţii de producţie
sub cel aferent punctului de echilibru duce întreprinderea în zona pierderilor.

7
 𝐶𝐴−𝐶𝐴∗
Ks = × 100
CA
Această modalitate de calcul stabileşte riscul ca entitatea economică să devină
neprofitabilă.
Ks =100% – gsPE

9. Intervalul de siguranţă (marja de siguranţă) cunoscut şi sub denumirea de distanţă

sau drum de siguranţă exprimă în unităţi monetare cu cât poate să scadă activitatea pentru ca
entitatea economică să nu intre în zona pierderilor. Acest indicator se calculează ca diferenţă
între cifra de afaceri (volumul desfacerilor) şi cifra de afaceri critică( volumul desfacerilor la
nivelul punctului de echilibru).
Is= CA– CA*

10. Indicele de prelevare (IP) defineşte procentul cifrei de afaceri care serveşte la
acoperirea cheltuielilor fixe, entitatea atingând mai uşor pragul de rentabilitate cu cât valoarea
lui este mai scăzută.
𝐶𝐹
IP = × 100
CA

11. Coeficientul de volatilitate sau levierul operaţional. Scopul desfăşurării oricărei

activităţi este maximizarea rezultatelor depunând un efort minim. Măsura unei astfel de
activităţi este şi levierul operaţional, care exprimă modul în care suportarea cheltuielilor fixe
contribuie la obţinerea rezultatelor. Acest indicator are o valoare cu atât mai mare cu cât
raportul existent între cheltuielile fixe şi cele variabile este mai mare şi se calculează ca raport
între contribuţia globală a purtătorului de cost i şi rezultat.
𝐶𝑏𝑖
Lo=
R
Acest indicator exprimă procentul variaţiei rezultatului pentru o variaţie în procente a
cifrei de afacerei.

8
 CAPITOLUL 1

Implementarea metodei direct costing la SC ERBALACT S.R.L.

S.C. ERBALACT S.R.L. are ca obiect de activitate producția şi comercializarea de

produse lactate. Compania oferă o gama diversificată de produse, peste 20 de sortimente de
lapte și produse lactate, cu un puternic diferențiator față de celelalte produse de pe piață: rețetele
care stau la baza produselor sunt inspirate din felul în care lactatele se făceau odinioară: cu
pricepere, în tihnă, din lapte mult și de calitate, produs în ferme proprii.
Portofoliul Erbalact cuprinde lapte proaspăt pasteurizat, specialități de brânzeturi
(brânză de burduf, cașcaval, brânză topită, mozzarela brânză cu mărar, brânză dietetică,
telemea, feta), sana, iaurturi, lapte bătut sau covăsit, kefir, smântână și unt.
Lactatele Erbalact sunt produse în fabrica Erbalact unde echipamentele atât pentru
procesare cât și pentru ambalare respectă toate standardele de calitate europeană.
Toate utilajele sunt noi automatizate lucrează în baza unor programe stabilite de către
tehnolog cu comanda de la panouri digitale. Pot fi setate timpi, temperaturi, volume, presiuni,
moduri de lucru manuale sau automate, cicluri de sanatarizare și spălare în funcție de ce se
dorește a fi procesat.

SC ERBALACT S.R.L. obţine în urma procesului tehnologic trei sortimente de

produse:
 Iaurt grecesc cu măr și scorțișoară (A) - disponibil în ambalaj de 500 gr
 Brânză feta (B) - disponibilă în ambalaje de 250 g
 Cașcaval (C) – disponibil în abalaje de 400 g
Volumul de lapte care pote fi procesat pentru produsele proaspete precum: iaurt, sana,
lapte bătut, smântână este de 8 000 l/zi, deci 168 000 l/lună (168.000×1,029 g/cm3 = 172 872
kg/lună) pentru brânza capacitățile nominale ale utilajelor sunt de 10 000 l/zi, deci 210 000
lună (210 000 × 1,029 = 216 090 kg/lună, pentru cașcaval în diferite forme și gramaje 20 000
l/zi, deci 420 000 l/luna (432 180 kg/lună)iar pentru crème și brânză topită cu smântână 500
kg/schimb (31 500 kg lună). Volumul total așadar este de 821 142 l/lună.
Pentru aceste produse se cunosc în 2016 următoarele date:
1. Cantităţi recepţionate şi vândute:
- produs A 80 000 buc,76 000 buc (producția exprimată în kilograme: 40 000 kg iaurt
4% din categoria produselor proaspete)

9
 - produs B 200 000 buc, 180 000 buc (50 000 kg/lună)
- produs C 300 000 buc, 275 000 buc (120 000kg/lună)
2. Costul normat:
Produs Cost normat
A 1.35
B 3.60
C 3.42
3. Cheltuielile efectuate în cursul lunii sunt conform tabelului următor:

Tabelul nr. 1. Cheltuieli efectuate de societate în luna Mai 2016

Cheltuieli în funcție de
Cheltuieli variabile Cheltuieli fixe
volumul producției
TOTAL
Iaurt grecesc
Cheltuieli cu măr și Brânză feta Cascaval Comune
Administrative
după natura lor scorțișoară (B) (C) secţiilor
(A)
Materii prime 73.600 624.000 903.000 - - 1.534.360
Materiale pentru
15.000 28.000 31.000 - - 67.000
ambalat
Cheltuieli cu
întreținerea și - - - 8.200 - 8.200
reparațiile
Energia 2.300 3.000 3.200 3.500 1.500 15.200
Apă - - - 5.500 600 6.100
Salarii 8.928 11.160 27.156 15.900 47.300 110.444
CAS 20,8% 1.857 2.321 5.648 3.307 9.838 22.971
CFS 0,5% 44,64 55,80 135,78 79,5 237 552,72
CASS 5,2% 464 580 1.412 827 2.460 5.743
CCI 0.85% 76 95 231 135,15 402 939
Fd gar.cr. sal. 0.25% 22,32 27,90 67,89 39,75 118 276
Amortizarea mijloacelor
- - - 18.431 5.735
fixe
Cheltuieli cu
- - - - 1.000 1.000
telecomunicaţii
TOTAL 102.292 669.240 971.851 55.919 69.190 1.772.785

Terenul, construcțiile și utilajele de prelucrarea ale laptelui sunt proprietatea companiei.

Amortizarea se realizează prin metoda liniară. Se supun amortizării următoarele elemente:

10
Tabelul Nr. 2 Situația amortizării mijloacelor fixe
Denumire active fix Amortizarea mijloacelor fixe
Număr Valoare Valoare Durata Amortizare
unitară totală amortizării anuală
Clădire 1 500.000 500.000 50 10.000
Linia de producție 1 1 167.000 167.000 10 16.700
Linia de producție 2 1 360.000 360.000 10 36.000
Pasteurizator 1 103.000 103.000 10 103.000
Omogenizator 1 90.000 90.000 10 9.000
Calculatoare 25 2.500 62.500 3 20.833
Automobile 8 30.000 240.000 5 48.000

Tabelul Nr. 3 Fond de salarii muncitori direct productivi

Funcție Necesar Normă Salar Fond
ocupată angajați timp/lună/angajat brut/angajat salarii/lună
Preparator 100 170 1.500 150.000
produse lactate
Inginer 20 170 1.800 36.000
tehnolog
TOTAL FOND SALARII 186.000

Salarii personal direct productiv :

Produsul A reprezintă 4,8% din totalul producției/ lună:
4,8 × 186 000
= 8.928 𝑙𝑒𝑖
100
Salarii personal direct productiv produsul B:

Produsul B reprezintă 6% din totalul producției/lună.

6 × 186 000
= 11.160 𝑙𝑒𝑖
100

Salarii personal direct productiv produsul C:

Produsul B reprezintă 14,6% din totalul producției/lună:

14,6 × 186 000
= 27.156 𝑙𝑒𝑖
100

11
Tabel Nr. 4 Fond de salarii muncitori indirect productivi:
Funcție ocupată Necesar Normă Salar
angajați timp/lună/angajat brut/angajat
Manager general 1 8.000 8.000
Manager financiar 1 6.500 6.500
Manager producție 1 6.000 6.000
Contabil 2 2.225 4.450
Agent vânzări 5 2.000 10.000
Conducător auto 5 1.600 8.000
Personal curățenie 2 1.450 2.900
Paznic 1 1.500 1500
Gestionar 3 1.700 5.100
Laborant 3 1.800 5.400
Statistician fabrică 3 1.800 5.400
TOTAL FOND SALARII 63.200

4. Preţurile de vânzare sunt următoarele:

- produs A –iaurt grecesc cu mere și scorțișoară -4.50 lei;
- produs B – brânză feta – 6.80 lei;
- produs C- cașcaval - 9.87 lei.

A. Înregistrarea operaţiilor economico-financiare în contabilitatea financiară

1. Societatea se aprovizionează de la SC Bioterra SRL pe baza facturii nr. 1 din 01.05.2016

cu materii prime în valoare de 1.534.360 lei, TVA 9%. Achitarea facturii se face prin bancă.
% = 401 „Furnizori” 1.672.452
1.534.360 301 „Materii prime”
138.092 4426 „TVA deductibilă”

1.672.452 401 „Furnizori” = 5121 „Disponibil în 1.672.452

conturi la bănci”

12
2. Societatea se aprovizionează de la SC Rompack SRL pe baza facturii nr. 6 din 01.05.2016
cu stocuri de ambalaje în valoare de 67.000 lei, TVA 20%. Factura se achită prin virament
bancar.
% = 401 „Furnizori” 80.400
67.000 381 „Ambalaje”
„TVA deductibilă”
13.400 4426

80.400 401 „Furnizori” = 5121 „ Conturi la bănci în 80.400

lei”
3. Pe baza bonului de consum nr 1 din 02.05.2016 se eliberează în consum materii prime.
1.534.360 601 „Cheltuieli cu = 301 „Materii prime” 1.534.360
materii prime”

Conform Bonului de consum nr 1 din 02.05.2016

4. Pe baza bonului de consum nr 1 din 03.05.2016 se eliberează în consum ambalaje.

67.000 608 „Cheltuieli cu = 381 „Materii prime” 67.000
materii prime”

5. Se înregistrează factura de telefon nr. 23 de la RCS & RDS din 06.05.2016 în valoare de
1.000 lei, TVA 20%. Plata se efectuează prin virament de plată conform ordinului de plată nr.
19.
% = 401 „Furnizori” 1.200
1.000 626 „Cheltuieli poştale şi
taxe de
telecomunicaţii”
200 4426 „TVA deductibilă”

1.200 401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 1.200

Conform facturii nr. 23 şi Ordinului de plată nr. 8 din 06.05.2016

6. Se înregistrează factura nr 35 din 05.05.2016 emisă de SC Electrica S.A. în valoare de 15.200

lei și factura nr. 89 din 05.05.2017 emisă de SC Compania de Apă SA în valoare de 6.100 lei,
TVA 20%. Plata se efectuează prin virament de plata conform ordinului de plată nr. 10

13
 % = 401 „Furnizori” 25.560
21.300 605 „Cheltuieli cu energia
şi apa”
4.260 4426 „TVA deductibilă”

25.560 401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 25.560

Conform facturilor nr. 35 şi 89, și Ordinului de plată nr 10 din 06.05.2016

7. Se înregistrează amortizarea imobilizărilor în valoare de 24.166 lei.

24.166 6811 „Cheltuieli de = 281 „Amortizări 24.166
exploatare privind privind
amortizarea imobilizările
imobilizărilor” corporale”

8. Se înregistrează salariile cuvenite personalului, conform statului de salarii nr 1 din

10.05.2016 în valoare de lei
110.444 641 „Cheltuieli cu salariile = 421 „Personal salarii 110.444
personalului” datorate”
Conform statului de salarii nr. 1 din 10.05.2016

9. Se înregistrează conform statului de salarii şi notei contabile nr 2 cheltuielile patronale

aferente fondului de salarii din 10.05.2016: CAS 15,8%, fondul de şomaj 0,5%, CASS 5,2%, CCI
0.85%, Fd. gar. cr. sal. 0.25%
17.450 6451 „Contribuţia unităţii = 4311 „Contribuţia unităţii 17.450
la asigurările la asigurările sociale”
sociale”

552.72 6452 „Contribuţia unităţii = 4371 „Contribuţia unităţii la 552.72

pentru ajutorul de fondul de şomaj - CFS”
şomaj”

5.743 6453 „Contribuţia = 4313.01 „Contribuţia 5.743

angajatorului pentru angajatorului pentru
asigurările sociale de asigurările sociale de
sănătate” sănătate - CASS”

14
 939 6451.01 „Contribuţia unităţii = 4311.01 „Contribuţia unităţii la 939
la asigurările sociale- asigurările sociale-
CCI” CCI”

276 6458 „Alte cheltuieli privind = 4382 „Alte creanțe sociale” 276
asigurările și protecția
socială”

Conform statului de salarii şi notei contabile nr 2 din 10.05.2016

10. Din procesul de producţie de obţin produsele finite: produs A, produs B şi produs C
1.854.000 345 „Produse finite” = 711 „Venituri aferente 1.854.000
costurilor stocurilor
de produse”
Conform notei de predare produse nr. 1 din 20.05.2016

11. Se determină şi se înregistrează diferenţele de preţ

110.617 348 „Diferențe de preţ la = 711 „Venituri aferente 110.617
produse” costurilor stocurilor de
produse”

B. Înregistrarea operaţiilor economico-financiare în contabilitatea de gestiune

1. Înregistrarea cheltuielilor directe, indirecte şi administrative în contabilitatea internă de
gestiune
% = 901 „Decontări interne 1.868.492
921 „Cheltuielile activităţii privind cheltuielile”
de bază”
102.292 921 A
669.240 921 B
971.851 921 C
55.919 923 „Cheltuielile indirecte
de producţie”
69.190 924 „Cheltuielile generale de
administraţie”

2. Recepţia produselor finite

15
 1.854.000 931 „Costul producţiei = 902 „Cheltuielile 1.854.000
obţinute” activităţilor auxiliare”
108.000 931 A 902 A 108.000
720.000 931 B 902 B 720.000
1.026.000 931 C 902 C 1.026.000

3. Decontarea cheltuielilor variabile la sfârşitul perioadei (Înregistrarea cheltuielilor efective)

total ch variabile din tabel
1.743.383 902 „ Cheltuielile = 921 „Cheltuielile 1.743.383
activităţilor auxiliare” activităţilor de bază”
102.292 902 A 921 A 102.292
669.240 902 B 921 B 669.240
971.851 902 C 921 C 971.851

4. Determinarea şi înregistrarea diferenţelor de preţ (cost efectiv de la 3 si cost normat)

903 „Decontări interne privind = 902 „Cheltuielile activităţilor
diferenţele de preţ” auxiliare”
5.708 903 A 902 A 5.708
50.760 903 B 902 B 50.760
54.149 903 C 902 C 54.149

5. Decontarea cheltuielilor fixe asupra rezultatului perioadei

125.109 901 „Decontări interne privind = %
cheltuielile” 923 „Cheltuielile indirecte 55.919
sec com de producţie”
924 „Cheltuielile generale de 69.190
administraţie”

6. Decontarea producţiei
1.763.383 901 „Decontări interne privind = %
cheltuielile” 903 „Decontări interne
privind diferenţele de
preţ”
903 A 5.708
903 B

16
 903 C 50.760
931 „Costul producţiei 54.149
obţinute” 1.854.000
931 A
931 B 108.000
931 C 720.000
1.026.000

C. Analiza cost-volum-profit

1. Costul efectiv unitar

CVi
cu =
qi

102.292
cuA = = 1,28 lei/buc
80.000
669.240
cuB = = 3,35 lei/buc
200.000
971.851
cuC = = 3,24 lei/buc
300.000

2. Contribuţia unitară brută la profit (marja unitară)

Cbu = Pvu – cu

CbuA = 4,50 –1,28= 3,22 lei/buc

CbuB = 6,80 –3,35= 3,45 lei/buc
CbuC = 9,87 –3,24= 6,63 lei/buc

3. Contribuţia brută globală

Cbi = cbui × Qvi

CbA = 3,22 × 76.000 = 244.720

CbB = 3,45 × 180.000 = 621.000

17
CbC = 6,63 × 275.000= 1.823.250
Cb total producţie 2.688.970

4. Rezultatul pe total unitate

R = Cb – CF
R = 2.688.970– 125.109 = 2.563.861

5. Punctul de echilibru (pragul de rentabilitate)

CF
Pet = ̅̅̅̅̅̅
Cbu

125.109
Pet = = 24.725 buc
5,06
Societatea trebuie să producă şi să vândă 24.725 bucăţi pentru a se afla la nivelul
punctului de echilibru.
𝑛
∑ (Qvi ×cbui) Cb totală
̅̅̅̅̅
𝐶𝑏𝑢 = 𝑖=1∑𝑛 = ∑𝑛
𝑖=1 𝑄𝑣𝑖 𝑖=1 𝑄𝑣𝑖

2.688.970
̅̅̅̅̅
𝐶𝑏𝑢 = = 5.06
531.000

Pei = gsi × Pet

𝑄𝑣𝑖
gsi =
∑𝑛
𝑖=1 𝑄𝑣𝑖

76.000
gsA = = 0,14; PeA = 0,14 × 24.725 = 3.461 buc
531.000
180.000
gsB = = 0,34; PeB = 0,34 × 24.725 = 8.407 buc
531.000
275.000
gsC = = 0,52; PeC = 0,52 × 24.725 = 12.857 buc
531.000

Total buc 24.725

Deci, entitatea economică trebuie să producă şi să vândă 3.461 bucăţi produs A, 8.407
bucăţi produs B, 12.857 bucăţi C pentru a avea rezultatul 0.

18
 6. Cifra de afaceri critică
CF
CA* =
Rc

Cb totală
RC = × 100
CA
CAi = Pvi × Qvi
CAA = 4,50 × 76.000=342.000
CAB = 6.80 × 180.000 = 1.224.000
CAC = 9,87× 275.000= 2.714.250
Total 4.280.250

2.688.970
RC = × 100 = 62,7%
4.280.250
125.109
CA* = = 199.535,88 lei
62,7%

7. Factorul de acoperire
Cvi
Fa pe purtător = × 100
CAi

102.292
FaA = × 100 = 28,4%
360.000
669.240
FaB = × 100 = 49,20%
1.360.000
971.851
FaC = × 100 = 32,82%
2.961.000
Purtătorul de cost cel mai rentabil este produsul B deoarece are factorul de acoperire
cel mai mare (49,20%)

CF
Fa global =
CA∗
125.109
Fa global = = 0,63
199.535,88

8. Coeficientul de siguranţă dinamic (rata marjei de siguranţă)

19
 𝐶𝐴−𝐶𝐴∗
Ks = × 100
CA
4.280.250− 199.535,88
Ks = × 100 = 95,30%
4.280.250

sau
𝑅
Ks = × 100
Cb total
2.563.861
Ks = × 100 = 95,40%
2.688.970

S.C. Erbalact S.R.L. are o rată a marjei de siguranţă de 95,40%, deci 95% din actuala
acitivitate, asigură un rezultat pozitiv.
Ks =100% – gsPE= 100% –4,6% ~95,4 %
24.725
gsPE = × 100= 4,6%
531.000
Această formula de calcul arată că managerii societăţii trebuie informaţi că gradul de
utilizare al capacităţii de producţie nu poate să scadă cu mai mult de 95,4%.

9. Intervalul de siguranţă (marja de siguranţă)

Is= CA – CA*
Is= 4.280.250–199.535,88= 4.080.714

10. Indicele de prelevare

CF
IP= × 100
CA
125.109
IP= × 100 = 2.9%
4.280.250

11. Coeficientul de volatilitate sau levierul operaţional

Cbi
Lo=
R

257.600
LoA= = 0,1
2.563.861
690.000
LoB= = 0,27
2.563.861
1.989.000
LoC= = 0,78
2.563.861

20
 Pentru cele 3 produse se cunosc în Mai 2017 următoarele date:
1. Cantităţi recepţionate şi vândute:
- produs A 88.000 buc, 82.000buc;
- produs B 205.000 buc, 205.000 buc;
- produs C 300.000 buc, 300.000buc.
2. Costul normat:
- produs A 1,55 lei;
- produs B 3,7 lei;
- produs C 3,55 lei.

3. Cheltuielile efectuate în cursul lunii sunt conform tabelului următor:

Tabel Nr. 5 Cheltuieli efectuate de societate în luna Mai 2017

Cheltuieli în funcție de Cheltuieli variabile Cheltuieli fixe TOTAL
volumul producției

Cheltuieli Iaurt grecesc Brânză feta Cascaval Comune Administrative

după natura lor cu măr și (B) (C) secţiilor
scorțișoară
(A)
Materii prime 84.480 680.000 975.000 - - 1.739.480
Materiale pentru 16.632 28.700 31.000 - - 76.332
ambalat
Cheltuieli cu - - - 7.500 - 7.500
întreținerea și
reparațiile
Energia 2.650 3.400 3.250 3.100 1.600 14.000
Apă - - - 6.600 750 7.350
Salarii 10.500 13.200 29.300 17.000 48.500 118.500
CAS 15,8% 1.659 2.086 4.629 2.686 7.663 18.723
CFS 0,5% 52,50 66 147 85 243 594
CASS 5,2% 546 686 1.524 884 2.522 6.162
CCI 0.85% 89,25 112 249 144,5 412 1.007
Fd gar.cr. sal. 0.25% 26,25 33 73,25 43 121 297
Amortizarea mijloacelor - - - 18.431 5.735 24.166
fixe
Cheltuieli cu - - - - 950 950
telecomunicaţii
TOTAL 116.635 728.283 1.045.172 56.474 68.496 1.990.895

21
4. Preţurile de vânzare:
- produs A 4,80 lei;
- produs B 7,20 lei;
- produs C 10,49 lei.

A. Înregistrarea operaţiilor economico-financiare în contabilitatea financiară

1. Societatea se aprovizionează de la SC Bioprest SRL pe baza facturii nr. 2 din 01.05.2017 cu

materii prime în valoare de 1.739.480 lei, TVA 9%. Achitarea facturii se face prin virament
bancar
% = 401 „Furnizori” 1.896.033
1.739.480 301 „Materii prime”
156.553 4426 „TVA deductibilă”

1.896.033 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci 1.896.033

în lei”
2. Societatea se aprovizionează de la SC Rompack SRL pe baza facturii nr. 5 din 01.05.2017
cu stocuri de natura ambalajelor în valoare de 76.332 lei, TVA 19%. Achitarea facturii se face
prin virament bancar
% = 401 „Furnizori” 90.835
76.332 3021 „Materiale
14.503 auxiliare”
4426 „TVA deductibilă”

90.835 401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci 90.835

în lei”
Conform facturii nr. 5 şi Ordinului de plată Nr. 3 din 01.05.2017

3. Pe baza bonului de consum nr 1 din 02.05.2017 se eliberează în consum materii prime.

1.739.480 601 „Cheltuieli cu = 301 „Materii prime” 1.739.480
materii prime”

Conform Bonului de consum nr 1 din 02.05.2017

4. Pe baza bonului de consum nr 1 din 16.05.2017 se eliberează în consum ambalaje.

22
 76.332 608 „Cheltuieli cu = 381 „Materii prime” 76.332
materii prime”

5. Se înregistrează factura de telefon nr. 40 de la RCS & RDS din 06.05.2017 în valoare de 950
lei, TVA 19%. Plata se efectuează prin virament de plată conform ordinului de plată nr. 19.
% = 401 „Furnizori” 1.131
950 626 „Cheltuieli poştale şi
taxe de
181 telecomunicaţii”
4426 „TVA deductibilă”

1.131 401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 1.131

Conform facturii nr. 23 şi Ordinului de plată nr. 8 din 08.05.2017

6. Se înregistrează factura nr 35 din 06.05.2016 emisă de SC Electrica S.A. în valoare de 14.000

lei și factura nr. 89 din 06.05.2017 emisă de SC Compania de Apă SA în valoare de7.350 lei,
TVA 19%. Plata se efectuează prin virament de plata conform ordinului de plată nr. 10
% = 401 „Furnizori” 25.406
21.350 605 „Cheltuieli cu energia
şi apa”
4.056 4426 „TVA deductibilă”

25.406 401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 25.406

Conform facturilor nr. 35 şi 89, și Ordinului de plată nr 10 din 07.05.2017

7. Se înregistrează amortizarea imobilizărilor în valoare de lei.

24.166 6811 „Cheltuieli de = 281 „Amortizări 24.166
exploatare privind privind
amortizarea imobilizările
imobilizărilor” corporale”

8. Se înregistrează salariile cuvenite personalului, conform statului de salarii nr 1 din

10.05.2017 în valoare de lei
118.500 641 „Cheltuieli cu salariile = 421 „Personal salarii 118.500
personalului” datorate”
Conform statului de salarii nr. 1 din 10.05.2016

23
9. Se înregistrează conform statului de salarii şi notei contabile nr 2 cheltuielile patronale
aferente fondului de salarii din 10.05.2016: CAS 15,8%, fondul de şomaj 0,5%, CASS 5,2%, CCI
0.85%, Fd. gar. cr. sal. 0.25%
18.723 6451 „Contribuţia unităţii = 4311 „Contribuţia unităţii 17.450
la asigurările la asigurările sociale”
sociale”

594 6452 „Contribuţia unităţii = 4371 „Contribuţia unităţii la 594

pentru ajutorul de fondul de şomaj - CFS”
şomaj”

6.162 6453 „Contribuţia = 4313.01 „Contribuţia 6.162

angajatorului pentru angajatorului pentru
asigurările sociale de asigurările sociale de
sănătate” sănătate - CASS”

1.007 6451.01 „Contribuţia unităţii = 4311.01 „Contribuţia unităţii la 1.007

la asigurările sociale- asigurările sociale-
CCI” CCI”

297 6458 „Alte cheltuieli privind = 4382 „Alte creanțe sociale” 297
asigurările și protecția
socială”

Conform statului de salarii şi notei contabile nr 2 din 10.05.2016

10. Din procesul de producţie de obţin produsele finite: produs A, produs B şi produs C
1.959.900 345 „Produse finite” = 711 „Venituri aferente 1.959.900
costurilor stocurilor
de produse”
Conform notei de predare produse nr. 1 din 20.05.2016

11. Se determină şi se înregistrează diferenţele de preţ

69.810 348 „Diferențe de preţ la = 711 „Venituri aferente 69.810
produse” costurilor stocurilor de
produse”

24
 B. Înregistrarea operaţiilor economico-financiare în contabilitatea de gestiune
1. Înregistrarea cheltuielilor directe, indirecte şi administrative în contabilitatea internă de
gestiune
% = 901 „Decontări interne 2.015.060
921 „Cheltuielile activităţii privind cheltuielile”
de bază”
116.635 921 A
728.283 921 B
1.045.172 921 C
56.474 923 „Cheltuielile indirecte
de producţie”
68.496 924 „Cheltuielile generale de
administraţie”

2. Recepţia produselor finite

1.959.900 931 „Costul producţiei = 902 „Cheltuielile 1.959.900
obţinute” activităţilor auxiliare”
136.400 931 A 902 A 136.400
758.500 931 B 902 B 758.500
1.065.000 931 C 902 C 1.065.000

3. Decontarea cheltuielilor variabile la sfârşitul perioadei (Înregistrarea cheltuielilor efective)

1.890.090 902 „ Cheltuielile = 921 „Cheltuielile 1.890.090
activităţilor auxiliare” activităţilor de bază”
116.635 902 A 921 A 116.635
728.283 902 B 921 B 728.283
1.045.172 902 C 921 C 1.045.172

4. Determinarea şi înregistrarea diferenţelor de preţ (cost efectiv de la 3 si cost normat)

903 „Decontări interne privind = 902 „Cheltuielile activităţilor
diferenţele de preţ” auxiliare”
19.765 903 A 902 A 19.765
30.217 903 B 902 B 30.217
19.828 903 C 902 C 19.828

5. Decontarea cheltuielilor fixe asupra rezultatului perioadei

124.970 901 „Decontări interne privind = %
cheltuielile” 923 56.474

25
 „Cheltuielile indirecte
924 sec com de producţie” 68.496
„Cheltuielile generale de
administraţie”

6. Decontarea producţiei
1.890.090 901 „Decontări interne privind = %
cheltuielile” 903 „Decontări interne
privind diferenţele de
preţ”
903 A 19.765
903 B 30.217
903 C 19.828
931 „Costul producţiei 1.959.900
obţinute”
931 A 136.400
931 B 758.500
931 C 1.065.000
C. Analiza cost-volum-profit
1. Costul efectiv unitar
CVi
cu =
qi

116.635
cuA = = 1,33 lei/buc
88.000
728.283
cuB = = 3,55 lei/buc
205.000
1.045.172
cuC = = 3,48 lei/buc
300.000

2. Contribuţia unitară brută la profit (marja unitară)

Cbu = Pvu – cu

CbuA = 4,80 –1,33= 3,47 lei/buc

CbuB =7,20–3,55= 3,65 lei/buc
CbuC = 10,49 – 3,48 = 7 lei/buc

26
 3. Contribuţia brută globală
Cbi = cbui × Qvi

CbA = 3,47 × 82.000 = 284.540

CbB = 3,65 × 205.000 = 748.250
CbC = 7× 300.000 = 2.100.000
Cb total producţie 3.132.279

4. Rezultatul pe total unitate

R = Cb – CF
R = 3.132.279 – 124.970 = 3.007.309

5. Punctul de echilibru (pragul de rentabilitate)

CF
Pet = ̅̅̅̅̅̅
Cbu

124.970
Pet = = 23.446 buc
5,33

Societatea trebuie să producă şi să vândă 23.446 bucăţi pentru a se afla la nivelul

punctului de echilibru.
𝑛
∑ (Qvi ×cbui) Cb totală
̅̅̅̅̅
Cbu = 𝑖=1∑𝑛 = ∑𝑛
𝑖=1 𝑄𝑣𝑖 𝑖=1 𝑄𝑣𝑖

3.132.279
̅̅̅̅̅
Cbu = = 5,33
587.000

Pei = gsi × Pet

𝑄𝑣𝑖
gsi =
∑𝑛
𝑖=1 𝑄𝑣𝑖

82.000
gsA = = 0,14; PeA = 0,14 × 23.446 = 3.282 buc
587.000
205.000
gsB = = 0,35; PeB = 0,35 × 23.446 = 8.206 buc
587.000
300.000
gsC = = 0,51; PeC = 0,51 × 23.446 = 11.957 buc
587.000
Total 23.445 buc

27
 Deci, entitatea economică trebuie să producă şi să vândă 3.282 bucăţi din tortul A,
8.206 bucăţi din tortul B, 11.957 bucăţi din tortul C pentru a avea rezultatul 0.

6. Cifra de afaceri critică

CF
CA* =
Rc

Cb totală
RC = × 100
CA
CAi = Pvi × Qvi
CAA = 4,80 ×82.000 = 393.600
CAB = 7,20 × 205.000 = 1.476.000
CAC = 10,45 × 300.000 = 3.147.000
Total 5.016.600

3.132.279
RC = × 100 = 62.4%
5.016.600
124.970
CA* = = 200.247 lei
62.4%

7. Factorul de acoperire
Cvi
Fa pe purtător = × 100
CAi
116.635
FaA = × 100 = 29,60%
393.600
728.283
FaB = × 100 = 49,30%
1.476.000
1.045.172
FaC = × 100 = 33,20%
3.147.000
Purtătorul de cost cel mai rentabil este produsul B deoarece are factorul de acoperire
cel mai mare (49,30%)

124.970
Fa global =
CA∗
124.970
Fa global = = 0,62
200.247

28
 8. Coeficientul de siguranţă dinamic (rata marjei de siguranţă)
𝐶𝐴−𝐶𝐴∗
Ks = × 100
CA
5.016.600 − 200.247
Ks = × 100 = 96%
5.016.600
sau
𝑅
Ks = × 100
Cb total
3.007.309
Ks = × 100 = 96%
3.132.279

SC Erbalact S.R.L. are o rată a marjei de siguranţă de 96%, deci aproximativ 96% din
actuala acitivtate, asigură un rezultat pozitiv.
Ks =100% – gsPE = 100% –3,9% ~ 96,10%
23.446
gsPE = × 100 = 3,9%
587.000
Această formula de calcul arată că managerii societăţii trebuie informaţi că gradul de
utilizare al capacităţii de producţie nu poate să scadă cu mai mult de 96,10%

9. Intervalul de siguranţă (marja de siguranţă)

Is= CA – CA*
Is= 5.016.600 – 200.247 = 4.816.353

10. Indicele de prelevare

CF
IP= × 100
CA
124.970
IP= × 100 = 2,4%
5.016.600

11. Coeficientul de volatilitate sau levierul operaţional

Cbi
Lo=
R

284.540
LoA= = 0,1
3.007.309
748.250
LoB= = 0,25
3.007.309
2.100.000
LoC= = 0,70
3.007.309

29
 CAPITOLUL III

Tabloul de bord al companiei S.C. Erbalact S.R.L.

Tabel Nr. 6
Indicatori Mai 2016 Mai 2017
Produs A Produs B Produs C Produs A Produs B Produs C
1. Costul efectiv unitar 1,28 3,35 3,24 1,33 3,55 3,48
2. Contribuţia unitară brută la 3,22 3,45 6,63 3,47 3,65 7
profit
3. Contribuţia brută globală 244.720 621.000 1.823.250 284.540 748.250 2.100.000
2.688.970 3.132.279
4. Rezultatul pe total unitate 2.563.861 3.007.309
5. Punctul de echilibru 3.461 8.407 12.857 3.282 8.206 11.957
24.725 23.445
6. Cifra de afaceri critică 199.535,88 200.247
7. Factorul de acoperire 28,4% 49,20% 32,82% 29,60% 49,30% 33,20%
8. Coeficientul de siguranţă 95.4% 96%
dinamic
9. Intervalul de siguranţă 4.080.714 4.816.353
10. Indicele de prelevare 2.9% 2,4%
11. Coeficientul de volatilitate 0,1 0,27 0,78 0,1 0,25 0,70

1. Costul efectiv unitar

Costurile efective unitare cresc de la un an la altul, în principal datorită creşterii preţului
materiilor prime (dar şi ale salariilor). Cea mai mare creştere a costului efectiv o înregistrează produsul
C( cașcaval) (0,24 lei), iar cea mai mică creştere o înregistrează produsul A (0,05 lei).

Tabel Nr.7 Evoluţia costului efectiv unitar

Produse Mai 2016 Mai 2017 ∆
Produs A(Iaurt) 1.28 1.33 0.05
Produs B ( brânză
3.35 3.55 0.20
feta)
Produs C (cascaval) 3.24 3.48 0.24

30
 Grafic nr. 1. Evoluţia costului efectiv unitar

4
3.55 3.48
3.5 3.35 3.24
3
2.5
2
1.5 1.28 1.33

1
0.5
0
Produs A(Iaurt) Produs B ( brânză feta) Produs C (cascaval)

Mai 2016 Mai 2017

2. Contribuţia unitară brută la profit

Acest indicator înregistrează creşteri în cazul celor trei produse deoarece preţurile de vânzare a
acestora în cel de-al doilea an cresc cu mai mult decât costurile efective unitare. Produsul C are cea mai
mare contribuţie unitară la profit în ambii ani şi de asemenea are cea mai mare creştere a marjei unitare
de la un an la altul .Pe de altă parte, produsul cu cea mai mică contribuţie unitară la profit în anul 2017
este produsul A, iar cea mai mică creștere o înregistrează produsul B.

Tabel nr. 8. Evoluţia contribuţiei unitare brute la profit

Produse Mai 2016 Mai 2017 ∆
Produs A(Iaurt) 3.22 3.47 0.25
Produs B ( brânză
3.45 3.65 0.20
feta)
Produs C (cascaval) 6.63 7 0.37

Grafic nr. 2. Evoluţia contribuţiei unitare brute la profit

8
7
7 6.63

6
5
4 3.47 3.45 3.65
3.22
3
2
1
0
Produs A(Iaurt) Produs B ( brânză feta) Produs C (cascaval)

Mai 2016 Mai 2017

31
3. Contribuţia brută globală
Contribuţia brută globală este în creştere deoarece atât marja unitară cât şi cantităţile vândute
din cele trei produse au crescut în al doilea an analizat. În anul 2016 cea mai mare contribuţie brută
globală la profit o are produsul C .În anul 2017 cea mai mare contribuţie brută totală la profit o are tot
produsul C (urmat de produsul B) deoarece cantitatea vândută din acest produs este superioară celorlalte
produse şi datorită marjei unitare mari devine produsul cu contribuţia brută globală cea mai mare.

Tabel nr. 9. Evoluţia contribuţiei brute globale

Produse Mai Mai ∆
2016 2017
Produs A(Iaurt) 244,720 284,540 39,820.00
Produs B ( brânză feta) 621,000 748,250 127,250.00
Produs C (cascaval) 1,823,250 2,100,000 276,750.00

Grafic nr.3. Evoluţia contribuţiei brute globale pe produse

2,500,000
2,100,000
2,000,000 1,823,250

1,500,000

1,000,000
748,250
621,000
500,000 284,540
244,720

0
Produs A(Iaurt) Produs B ( brânză feta) Produs C (cascaval)

Mai 2016 Mai 2017

Grafic nr.4. Evoluţia contribuţiei brute globale totale

32
 3,500,000
3,132,279
3,000,000
2,563,861
2,500,000

2,000,000

1,500,000

1,000,000

500,000

0
Mai 2016 Mai 2017

4. Rezultatul pe total unitate

Rezultatul pe total unitate înregistrează o creştere de 443,448. Această creştere este
datorată sporirii contribuţiei brute totale ca urmare a creşterii cantităţilor vândute din produsele
A și B și C, dar şi a marjei unitare pentru fiecare produs în parte.
Tabel nr. 10. Evoluţia rezultatului total pe unitate
Rezultatul pe total Mai 2016 Mai 2017 ∆
unitate
R 2,563,861 3,007,309 443,448

Grafic nr.5. Evoluţia rezultatului total pe unitate

3,100,000
3,007,309
3,000,000

2,900,000

2,800,000

2,700,000

2,600,000 2,563,861

2,500,000

2,400,000

2,300,000
MaI 2016 Mai 2017

33
5. Punctul de echilibru
În anul 2016 societatea trebuie să producă şi să vândă 24,725 bucăţi pentru a se afla la
nivelul punctului de echilibru şi anume 3,461 bucăţi din produsul A, 8,407 bucăţi din produsul
B, 12,857 din produsul C. În anul 2017 societatea trebuie să producă şi să vândă mai puțin,
23,445 bucăţi, respectiv 3,282 bucăţi din A, 8,206 bucăţi din B, 11,957 bucăţi din C pentru a
avea rezultatul 0.

Tabel nr. 11 Evoluţia punctului de echilibru

Produs Mai 2016 Mai 2017 ∆
Produs A(Iaurt) 3,461 3,282 -179
Produs B ( brânză feta) 8,407 8,206 -201
Produs C (cascaval) 12,857 11,957 -900
TOTAL 24,725 23,445 -1,280

Grafic nr.6. Evoluţia punctului de echilibru pe produse

3,500,000
3,147,000
3,000,000 2,714,250

2,500,000

2,000,000
1,476,000
1,500,000 1,224,000

1,000,000

500,000 342,000393,600

0
Produs A(Iaurt) Produs B ( brânză feta) Produs C (cascaval)

Mai 2016 Mai 2017

Grafic nr.6. Evoluţia punctului de echilibru global

5,200,000
5,016,600
5,000,000

4,800,000

4,600,000

4,400,000 4,280,250
4,200,000

4,000,000

3,800,000
Mai 2016 Mai 2017

34
6. Cifra de afaceri critică
Cifra de afaceri critică, reprezintă nivelul vânzărilor la care se asigură acoperirea
integrală a cheltuielilor, pragul la care aceasta începe să devină profitabilă.
Cifra de afaceri critică a crescut de la o perioadă la alta pe fodul scăderii cheltuielilor
fixe precum și a ratei contribuției globale.

Tabel nr. 12. Evoluţia cifrei de afaceri

Produs Mai 2016 Mai 2017 ∆
Produs A(Iaurt) 342,000 393,600 51,600
Produs B ( brânză feta) 1,224,000 1,476,000 252,000
Produs C (cascaval) 2,714,250 3,147,000 432,750
TOTAL 4,280,250 5,016,600 736,350

Tabel nr. 13. Evoluţia cifrei de afaceri critice

Cifra de afaceri critică Mai 2016 Mai 2017 ∆
CA* 199,535.88 200,247 711.12

Grafic nr.7. Evoluţia cifrei de afaceri critice

200,400.00
200,247
200,200.00

200,000.00

199,800.00

199,600.00 199,535.88

199,400.00

199,200.00

199,000.00
Mai 2016 Mai 2017

7. Factorul de acoperire

În mai 2016 purtătorul de cost cel mai rentabil este produsul B deoarece are factorul de
acoperire cel mai mare (49,20%) cel mai puţin rentabil fiind produsul A, iar în mai 2017 cel
mai rentabil este tot produsul B deoarece are factorul de acoperire cel mai mare (49,30%) cel
mai puţin rentabil fiind tot produsul A.

35
 Tabel nr. 14. Evoluţia factorului de acoperire
Produs Mai 2016 Mai 2017 ∆
Produs A(Iaurt) 28.40 29.60 1.20
Produs B ( brânză feta) 49.20 49.30 0.10
Produs C (cascaval) 32.82 33.200 0.38

Grafic nr.8. Evoluţia factorului de acoperire

60.00

49.20 %49.30 %
50.00

40.00
32.82 % 33.20%
28.40 % 29.60 %
30.00

20.00

10.00

0.00
Produs A(Iaurt) Produs B ( brânză feta) Produs C (cascaval)

Mai 2016 Mai 2017

8. Coeficientul de siguranţă dinamic

Societatea analizată are în mai 2016 o rată a marjei de siguranţă de 95,40%, deci
aproximativ 95% din actuala acitivitate, asigură un rezultat pozitiv. Această marja de siguranţă
creşte în cel de-al doilea an (datorită creşterii rezultatului pe total unitate) , în mai 2017
societatea având o rată a marjei de siguranţă de 96%, deci aproximativ 96% din actuala
acitivitate, asigură un rezultat pozitiv.

Tabel nr. 15. Evoluţia coeficientului de siguranţă dinamic

Coeficientul de siguranţă dinamic Mai 2016 Mai 2017 ∆
Ks 95.40 96.0 0.6

36
 Grafic nr.9. Evoluţia coeficientului de siguranţă dinamic

96.10 96.0
96.00
95.90
95.80
95.70
95.60
95.50 95.40
95.40
95.30
95.20
95.10
Mai 2016 Mai 2017

9. Intervalul de siguranţă

În ceea ce priveşte intervalul de siguranţă, acesta a crescut din mai 2016 datorită
creşterii substanţiale a cifrei de afaceri (în mai 2017 a crescut atât preţul de vânzare al
produselor cât şi cantitatea vândută).

Tabel nr. 16. Evoluţia intervalului de siguranţă

Intervalul de siguranţă Mai 2016 Mai 2017 ∆

Is 4,080,714 4,816,353 735,639

Grafic nr. 10. Evoluţia intervalului de siguranţă

5,000,000
4,816,353
4,800,000

4,600,000

4,400,000

4,200,000
4,080,714

4,000,000

3,800,000

3,600,000
Mai 2016 Mai 2017

37
10. Indicele de prelevare

La societatea analizată indicele de prelevare a scăzut, aspect pozitiv din punct de vedere
economic, această scădere fiind datorată de creşterea cifrei de afaceri. În mai 2016 2.9% din
CA acoperă cheltuielile fixe, respectiv în mai 2017 este nevoie de 2.4% din CA pentru
acoperirea cheltuielilor fixe.

Tabel nr. 17. Evoluţia indicelui de prelevare

Indicele de prelevare Mai 2016 Mai 2017 ∆
IP 2.90 2.40 -0.50

Grafic nr. 11. Evoluţia indicelui de prelevare

3.50
2.90 %
3.00
2.40 %
2.50

2.00

1.50

1.00

0.50

0.00
Mai 2016 Mai 2017

11. Coeficientul de volatilitate

Coeficientul de volatilitate înregistrează o uşăară scădere la produsele B şi C .
Tabel nr. 18. Evoluţia coeficientului de volatilitate
Coeficientul de volatilitate Mai 2016 Mai 2017 ∆
Produs A 0.1 0.1 0
Produs B 0.27 0.25 -0.02
Produs C 0.78 0.7 -0.08

38
 Grafic nr. 12. Evoluţia coeficientului de volatilitate

0.9
0.78
0.8
0.7
0.7
0.6
0.5
0.4
0.3 0.27 0.25

0.2
0.1 0.1
0.1
0
Produs A Produs B Produs C

Mai 2016 Mai 2017

39
 CONCLUZII

Complexitatea activităţilor economice în condiţiile de concurenţă impuse de economia

de piaţă determină creşterea rolului informaţiei economico - financiare în luarea deciziilor. De
calitatea informaţiei depinde calitatea deciziilor curente şi a celor luate pe termen lung, şi,
implicit, rezultatele previzionate ale entităţii.
Contabilitatea de gestiune asigură elaborarea unor sisteme de control intern pentru a
mări eficienţa şi a preveni fraudele. Ea contribuie la planificarea, bugetarea şi controlul
costurilor. Contabilitatea de gestiune furnizează managerilor trei tipuri de informaţie: date
privind costurile de producţie pentru stabilirea preţurilor şi evaluarea stocurilor; analize ale
costurilor pentru planificarea operaţională şi control şi analize speciale pentru fundamentarea
procesului decizional.
Într-un mediu în care produsul standard, obişnuit, cedează locul la ceea ce unii numesc
produs - serviciu, sunt necesare analize de costuri mai rafinate, punându-se accent pe
caracteristicile de serviciu şi de calitate asociate produselor. Noţiunea de activitate a ajuns pe
primul plan în ultimii ani. S-a ajuns la un consens asupra ideii că trebuie stăpânit costul
activităţii pentru a acţiona asupra costului produselor şi serviciilor pe care întreprinderea le
fabrică şi le vinde. Această stăpânire determină capacitatea de a influenţa comportamentul
persoanelor.
În această lucrare am analizat societatea S.C. Erbalact S.R.L. implementând metoda
direct costing. În urma analizei costurilor am obţinut o evoluţie pozitivă din punct de vedere
economic al majorităţii indicatorilor. Costurile efective unitare cresc de la un an la altul, în
principal datorită creşterii preţului materiilor prime. Cea mai mare creştere a costului efectiv o
înregistrează produsul C. Contribuţia unitară brută la profit înregistrează creşteri în cazul celor
trei produse deoarece preţurile de vânzare a acestora în cel de-al doilea an cresc cu mai mult
decât costurile efective unitare. Contribuţia brută globală este în creştere deoarece atât marja
unitară cât şi cantităţile vândute din cele trei produse au crescut în al doilea an analizat.
Rezultatul pe total unitate înregistrează o creştere de 443,448 datorată sporirii contribuţiei brute
totale. În luna mai 2016 societatea trebuie să producă şi să vândă 24,725 bucăţi pentru a se afla
la nivelul punctului de echilibru, iar în anul 2017 societatea trebuie să producă şi să vândă
23,445 bucăţi pentru a avea rezultatul 0.
Cifra de afaceri critică, reprezintă nivelul vânzărilor la care se asigură acoperirea
integrală a cheltuielilor, pragul la care aceasta începe să devină profitabilă.

40
 Cifra de afaceri critică a crescut de la o perioadă la alta pe fodul scăderii cheltuielilor
fixe precum și a ratei contribuției globale.
În ceea ce priveşte intervalul de siguranţă, acesta a crescut din martie 2016 datorită
creşterii substanţiale a cifrei de afaceri.
La societatea analizată indicele de prelevare a scăzut, aspect pozitiv din punct de vedere
economic, această scădere fiind datorată de creşterea cifrei de afaceri. În cele din urmă
Coeficientul de volatilitate înregistrează o uşoară scădere la produsele B şi C. Acest indicator
are o valoare mai mare cu cât raportul dintre cheltuielilile fixe și cele variabile este mai mare.
Pentru consolidarea poziţiei pe piaţă a companiei S.C. Erbalact S.R.L. propun să fie
luate în considerare următoarele recomandări:
- Menţinerea sau chiar creşterea calităţii produselor si diversificarea gamei de produse
oferite ;
- Motivarea continua angajaţilor în vederea constiturii unui ambient de muncă plăcut ce
va duce la atingerea potenţialului acestora ce va avea ca efect creșterea prodcivității,
deci obținerea de performanțe;
- Efectuarea unui control strict al cheltuielilor;
- Cunoaşterea mai profundă a concurenţilor şi a strategiilor acestora;

41
 BIBLIOGRAFIE

1. Scorţe Carmen – „Contabilitate de gestiune”, Note de Curs

42