INFORME N° 092-2009-SUNAT/2B0000

DESCRIPTOR :

II. IMPUESTO A LA RENTA

10. Régimen para Determinar la Renta

IV. IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS

1. ÁMBITO DE APLICACIÓN Y NACIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN

TRIBUTARIA

1.1. Operaciones gravadas

1.1.4. Primera venta de inmuebles

SUMILLA:

1. Tratándose de obras cuya ejecución se terminará en un plazo mayor de tres (3)

años, las empresas de construcción que opten por el método previsto en el inciso c)
del artículo 63° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta determinarán su renta
considerando la liquidación del avance de obra por el trienio (36 meses), no
pudiendo diferir dicha determinación hasta el final del ejercicio gravable en el cual
se cumplió el tercer año de ejecución de la obra.

En tal supuesto, a partir del cuarto año de ejecución de la obra las empresas de
construcción deben optar por alguno de los otros métodos contemplados en el
mencionado artículo 63° hasta la conclusión de la obra.

2. No se encuentra gravada con el Impuesto General a las Ventas, la primera

transferencia de un bien inmueble que fue mandado a construir por una empresa
no dedicada a la venta de inmuebles, y que forma parte de su activo fijo.

3. La venta del inmueble antes mencionado no debe formar parte del cálculo de la
prorrata a que se refiere el numeral 6.2 del artículo 6° del Reglamento de la Ley
del IGV.

INFORME N° 092-2009-SUNAT/2B0000

MATERIA:

Se formulan las siguientes consultas:

I. En aplicación del inciso c) del artículo 63° de la Ley del Impuesto a la Renta, en
el supuesto que una empresa de construcción celebra un contrato de obra de 50
meses desde el inicio de la obra, y se cumplen los 36 meses (3 años) durante el
 cuarto ejercicio (por ejemplo, inició la obra en julio de 2005 y en junio de 2008 se
cumplió el mes 36):

1. ¿El método de diferimiento de resultado se aplica hasta el mes 36 o hasta el

mes de diciembre del cuarto ejercicio? (en el ejemplo hasta junio de 2008 o
hasta diciembre de 2008).

II. En el supuesto de una empresa no dedicada a la venta de inmuebles, que vende un

inmueble que tiene como activo fijo desde hace más de tres (3) años, el cual ha
sido mandado a construir:

2. ¿La venta de dicho inmueble está gravada con el Impuesto General a las Ventas
(IGV)?
3. En caso que la respuesta sea negativa, ¿dicha venta se consideraría como
operación no gravada para efecto del cálculo de la prorrata regulada en el
numeral 6.2 del artículo 6° del Reglamento de la Ley del IGV e Impuesto
Selectivo al Consumo?

BASE LEGAL:

· Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto
Supremo N° 179-2004-EF([1]), y normas modificatorias (en adelante, TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta).

· Código Civil, promulgado por el Decreto Legislativo N° 295([2]), y normas

modificatorias.

· Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N° 055-99-EF([3]), y
normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del IGV).

· Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al

Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N° 029-94-EF([4]), y normas
modificatorias (en adelante, Reglamento de la Ley del IGV).

ANÁLISIS:

1. Respecto a la primera consulta, cabe indicar que el artículo 63° del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta dispone que las empresas de construcción o similares, que
ejecuten contratos de obra cuyos resultados correspondan a más de un (1)
ejercicio gravable podrán acogerse a uno de los siguientes métodos, sin perjuicio
de los pagos a cuenta a que se encuentren obligados, en la forma que establezca el
Reglamento:

a) Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que resulte de aplicar sobre los
importes cobrados por cada obra, durante el ejercicio comercial, el porcentaje
de ganancia bruta calculado para el total de la respectiva obra;
b) Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que se establezca deduciendo
del importe cobrado o por cobrar por los trabajos ejecutados en cada obra
durante el ejercicio comercial, los costos correspondientes a tales trabajos; o,

c) Diferir los resultados hasta la total terminación de las obras, cuando éstas,
según contrato, deban ejecutarse dentro de un plazo no mayor de tres (3)
años, en cuyo caso los impuestos que correspondan se aplicarán sobre la
ganancia así determinada, en el ejercicio comercial en que se concluyan las
obras, o se recepcionen oficialmente, cuando este requisito deba recabarse
según las disposiciones vigentes sobre la materia. En caso que la obra se deba
terminar o se termine en plazo mayor de tres (3) años, la utilidad será
determinada el tercer año conforme a la liquidación del avance de la obra por el
trienio y, a partir del cuarto año, siguiendo los métodos a que se refieren los
incisos a) y b) de dicho artículo 63°.

Es del caso señalar que el mencionado inciso c) fue sustituido a partir del 1.1.2008
en virtud del artículo 8° del Decreto Legislativo 979([5]). En tal sentido, teniendo
en cuenta el principio de aplicación inmediata recogido en el Artículo III del Título
Preliminar del Código Civil, según el cual la ley se aplica a las consecuencias de las
relaciones y situaciones jurídicas existentes, el texto vigente de dicho inciso resulta
aplicable al supuesto planteado en la consulta.

Ahora bien, como puede apreciarse de la norma citada, para la determinación del
Impuesto a la Renta, las empresas de construcción que ejecuten contratos de obra
cuyos resultados correspondan a mas de un ejercicio gravable pueden acogerse,
entre otros, al método de diferimiento de resultados.

Asimismo, en relación con este método, cuando la ejecución de la obra se termine

en un plazo mayor de tres (3) años, se debe determinar la renta considerando la
liquidación del avance de la obra por el trienio. A continuación -es decir, desde el
cuarto año de ejecución-, las empresas de construcción deberán optar entre los
métodos previstos en los incisos a) y b) del artículo 63° del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta.

Debe tenerse en cuenta que, según se ha señalado en el Informe N° 149-2007-

SUNAT/2B0000([6]), para efecto del inciso c) del artículo 63° del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta, la duración de la ejecución del contrato se computa por
“años” y no por “ejercicios gravables”.

De acuerdo con lo anteriormente expuesto, toda vez que, al completarse el trienio,

las empresas de construcción que ejecuten contratos de obra que se terminarán en
un plazo mayor a los tres (3) años deben determinar su renta considerando la
liquidación del avance de obra por dicho trienio (36 meses), tales empresas no
pueden diferir la determinación hasta el final del ejercicio gravable en el cual se
cumplió el tercer año de ejecución de la obra.

En este supuesto, según lo señalado en el inciso c) bajo comentario, a partir del

cuarto año de ejecución de la obra debe optarse por alguno de los otros métodos
contemplados en el artículo 63° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta hasta la
conclusión de la obra.
2. En cuanto a la segunda consulta, conforme a lo dispuesto por el inciso d) del
artículo 1° del TUO de la Ley del IGV, este impuesto grava la primera venta de
inmuebles que realicen los constructores de los mismos.

Para este efecto, el inciso e) del artículo 3° del aludido TUO define como
constructor a cualquier persona que se dedique en forma habitual a la venta de
inmuebles construidos totalmente por ella o que hayan sido construidos total o
parcialmente por un tercero para ella.

Agrega la norma que se entenderá que el inmueble ha sido construido parcialmente

por un tercero cuando este último construya alguna parte del inmueble y/o asuma
cualquiera de los componentes del valor agregado de la construcción.

De otro lado, el quinto párrafo del numeral 1 del artículo 4° del Reglamento de la
Ley del IGV señala que tratándose de lo dispuesto en el inciso e) del referido
artículo 3° del TUO bajo comentario, se presume la habitualidad, cuando el
enajenante realice la venta de, por lo menos, dos inmuebles dentro de un período
de doce meses, debiéndose aplicar a partir de la segunda transferencia del
inmueble. De realizarse en un solo contrato la venta de dos o más inmuebles, se
entenderá que la primera transferencia es la del inmueble de menor valor.

Añade que, no se aplicará lo dispuesto en el párrafo anterior y siempre se

encontrará gravada con el IGV, la transferencia de inmuebles que hubieran sido
mandados a edificar o edificados, total o parcialmente, para su enajenación.

Como puede apreciarse de las normas glosadas, tratándose de la primera venta de

inmuebles, las normas del IGV en forma expresa han establecido que para
encontrarse gravado el sujeto debe calificar como constructor, o sea dedicarse en
forma habitual a la venta de inmuebles construidos totalmente por él o que hayan
sido construidos total o parcialmente por un tercero para él; salvo que dicho sujeto
los hubiera edificado o mandado a edificar, total o parcialmente, para su
enajenación.

Por consiguiente, en el caso materia de consulta, en la medida que el inmueble fue

mandado a construir por una empresa para la realización de sus actividades
empresariales (la misma que no tiene como objeto social la construcción de
inmuebles para luego venderlos), la venta del mismo no se encontrará gravada con
el IGV, toda vez que el sujeto no calificaría como "constructor", al no cumplir con el
requisito de la habitualidad.

Sin embargo, se presume la habitualidad cuando el sujeto antes mencionado

realice una segunda venta de un bien inmueble dentro de un período de doce
meses, debiéndose aplicar el IGV a partir de esta última operación([7]).

3. Con relación a la tercera interrogante, es del caso mencionar que el artículo 23°
del TUO de la Ley del IGV, dispone que para efecto de la determinación del crédito
fiscal, cuando el sujeto del Impuesto realice conjuntamente operaciones gravadas y
no gravadas, deberá seguirse el procedimiento que señale el Reglamento.

Al respecto, el numeral 6.2 del artículo 6° del Reglamento de la Ley del IGV
establece que cuando el sujeto no pueda determinar las adquisiciones que han sido
destinadas a realizar operaciones gravadas o no con el Impuesto, el crédito fiscal
se calculará proporcionalmente de acuerdo con el procedimiento contenido en dicho
numeral.

Asimismo, se señala que para efecto de la aplicación de lo dispuesto en el citado

numeral 6.2, se tomará en cuenta, entre otros, lo siguiente:

i. Se entenderá como operaciones no gravadas a las comprendidas en el artículo

1º del TUO que se encuentren exoneradas o inafectas del Impuesto, incluyendo
la primera transferencia de bienes realizada en Rueda o Mesa de Productos de
las Bolsas de Productos, la prestación de servicios a título gratuito, la venta de
inmuebles cuya adquisición estuvo gravada, así como las cuotas ordinarias o
extraordinarias que pagan los asociados a una asociación sin fines de lucro, los
ingresos obtenidos por entidades del sector público por tasas y multas, siempre
que sean realizados en el país.

También se entenderá como operación no gravada al servicio de transporte

aéreo internacional de pasajeros que no califique como una operación interlineal
de acuerdo a la definición contenida en el inciso d) del numeral 18.1 del artículo
6°, salvo en los casos en que la aerolínea que realiza el transporte, lo efectúe
en mérito a un servicio que debe realizar a favor de la aerolínea que emite el
boleto aéreo.

ii. No se consideran como operaciones no gravadas la transferencia de bienes no

considerados muebles; las previstas en los incisos c), i), m), n) y o) del artículo
2º del TUO; la transferencia de créditos realizada a favor del factor o del
adquirente; la transferencia fiduciaria de bienes muebles e inmuebles, las
transferencias de bienes realizadas en Rueda o Mesa de
Productos de las Bolsas de Productos que no impliquen la entrega física de
bienes, con excepción de la señalada en i), así como la prestación de servicios a
título gratuito que efectúen las empresas como bonificaciones a sus clientes
sobre operaciones gravadas.

No se incluye para efecto del cálculo de la prorrata los montos por operaciones de
importación de bienes y utilización de servicios.

Como se puede apreciar, las normas han señalado los conceptos que se deberán
considerar como operaciones no gravadas con el IGV. Por tal motivo, cualquier
concepto que no es considerado como operación no gravada([8]) no debe formar
parte del cálculo de la prorrata a que se refiere el numeral 6.2 del artículo 6° del
Reglamento de la Ley del IGV.

Así, teniendo en consideración que, de acuerdo con el TUO de la Ley del IGV, la
operación gravada con dicho Impuesto es la primera venta de inmuebles que
realicen los constructores de los mismos, y que en el caso materia de consulta el
sujeto que vende el inmueble no califica como constructor; estamos ante un
concepto no afecto a dicho Impuesto y no considerado como operación no gravada
por el numeral 6.2 del artículo 6° del Reglamento de la Ley del IGV en comentario.

En ese sentido, la venta del inmueble materia de análisis no debe formar parte del
cálculo de la prorrata a que se refiere el mencionado numeral 6.2. del artículo 6°
del Reglamento de la Ley del IGV.
CONCLUSIONES:

1. Tratándose de obras cuya ejecución se terminará en un plazo mayor de tres (3)

años, las empresas de construcción que opten por el método previsto en el inciso c)
del artículo 63° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta determinarán su renta
considerando la liquidación del avance de obra por el trienio (36 meses), no
pudiendo diferir dicha determinación hasta el final del ejercicio gravable en el cual
se cumplió el tercer año de ejecución de la obra.

En tal supuesto, a partir del cuarto año de ejecución de la obra las empresas de
construcción deben optar por alguno de los otros métodos contemplados en el
mencionado artículo 63° hasta la conclusión de la obra.

2. No se encuentra gravada con el Impuesto General a las Ventas, la primera

transferencia de un bien inmueble que fue mandado a construir por una empresa
no dedicada a la venta de inmuebles, y que forma parte de su activo fijo.

3. La venta del inmueble antes mencionado no debe formar parte del cálculo de la
prorrata a que se refiere el numeral 6.2 del artículo 6° del Reglamento de la Ley
del IGV.

Lima, 02 JUN 2009

Original firmado por

CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurídico

jmp
A0621-D8

IMPUESTO A LA RENTA – APLICACIÓN DEL MÉTODO DE DIFERIMIENTO DE

RESULTADOS.
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS – PRIMERA VENTA DE INMUEBLES.

[1]
Publicado el 8.12.2004.

[2] Publicado el 25.7.1984.

[3] Publicado el 15.4.1999.

[4] Publicado el 29.3.1994.

[5] Publicado el 15.3.2007.

[6] Documento disponible en el portal de la SUNAT (http://www.sunat.gob.pe).

[7] Cabe recordar que el Decreto Supremo N° 088-96-EF, publicado el 12.9.1996,

precisa que el IGV que grava la primera venta de inmuebles es aplicable respecto de
aquellos bienes cuya construcción se haya iniciado a partir del 10.8.1991. Esta
norma agrega que la transferencia que realicen quienes vendan inmuebles
construidos totalmente por un tercero para ellos, estarán gravados con el IGV, sólo
tratándose de inmuebles cuya construcción se haya iniciado a partir del 24.4.1996.

[8] Que tampoco es exportación ni venta gravada.