Sunteți pe pagina 1din 56

1

Tema: ELEMENTELE DEFINITORII ALE DREPTULUI FISCAL ȘI ALE LEGISLAȚIEI FISCALE


Definiţia dreptului fiscal
Dreptul fiscal, ca ramură a dreptului public, reglementează raporturile juridice care se nasc în procesul colectării impozitelor şi taxelor de la persoanele
fizice sau juridice care obţin venituri sau deţin bunuri impozabile ori taxabile. Trăsăturile caracteristice:
a) dreptul fiscal este o ramură a dreptului public, datorită raporturilor juridice fiscale care sînt reglementate de norme juridice de drept public;
b) raporturile juridice fiscale apar în procesul colectării impozitelor şi a taxelor şi al administrării acestora;
c) subiect al impunerii este orice persoană fizică sau juridică care realizează venituri sau deţine bunuri impozabile sau taxabile;
d) obiect al impunerii sînt atît bunurile, veniturile, cît şi activităţile impozabile sau taxabile;
e) contribuabilul poate contesta orice act al organului fiscal sau orice acţiune a funcționarului fiscal; poate solicita instanţei de judecată anularea actului
administrativ, suspendarea executării silite a obligațiilor fiscale etc.;
f) contribuabilul poate cere statului despăgubiri pentru o impunere ilegală, pentru încălcarea drepturilor sale în procesul executării silite a obligaţiei
fiscale, în procesul efectuării controlului fiscal etc.;
g) contribuabilul are dreptul la rambursarea unor impozite (de ex., TVA) etc.
Termenul „fiscal” provine de la latinescul „fiscus”, care înseamnă „coș” fiind utilizat în Roma Antică pentru desemnarea „casei militare” unde se păstrau
banii ce urmau a fi plătiţi militarilor. Cercetătorul român Nelu Niţă susţine provenienţa termenului „fiscal” de la „fiscus”, însă face o argumentare mai reuşită
a destinaţiei banilor, şi anume: pentru întreținerea principelui. Ulterior aceşti bani, susţine dînsul, s-au contopit cu „tezaurul public” şi au devenit resurse
financiare publice, resurse financiare destinate cheltuielilor publice.

Obiectul şi metoda reglementării juridice în dreptul fiscal


Dreptul fiscal este format din totalitatea normelor juridice care reglementează mecanismele de percepere pentru acumularea la buget a veniturilor publice
prin specificul fiscal al impozitelor şi taxelor. Obiectul dreptului fiscal îl constituie realizarea veniturilor fiscale ale bugetelor publice.
Obiectul de reglementare al dreptului fiscal reiese şi din prevederile alin.(2) art.1 din Codul fiscal, şi anume: relaţiile ce ţin de executarea obligațiilor
fiscale în ce priveşte impozitele şi taxele generale de stat, stabilind, de asemenea, principiile generale de determinare şi percepere a impozitelor şi taxelor
locale.
Obiectul dreptului fiscal cuprinde o serie de reglementări concrete referitoare la:
 administrarea impozitului pe venit, impozitului pe renurile imobiliare, impozitului privat, accizelor, taxei pe valoarea adăugată, taxelor vamale,
taxelor percepute în fondul rutier, taxelor pentru folosirea resurselor naturale, taxelor locale etc.;
 nașterea, modificarea, stingerea (inclusiv prin executare silită) şi asigurarea stingerii obligaţiei fiscale;
 modul şi regulile de efectuare a controlului fiscal;
 particularitățile răspunderii juridice pentru încălcarea obligaţiei fiscale etc.
Obiectul de studiu al dreptului fiscal este determinat nu doar de reglementările cuprinse în Codul fiscal şi în actele legislative şi normative, dar şi de
reglementările din acordurile internaţionale de evitare a dublei impuneri, de evitare a evaziunii fiscale, de asistenţă reciprocă în domeniul fiscal etc.
!!! Deşi are un obiect de reglementare complex, dreptul fiscal reprezintă un ansamblu coerent şi unitar de norme juridice, întrucît el vizează nu orice acte
sau operaţiuni, ci numai pe acelea care formează ramura dreptului fiscal.
Metoda de reglementare a dreptului fiscal este metoda imperativă. Normele dreptului fiscal impun o conduită obligatorie, o conduită de la care nu se
poate deroga, în caz de nerespectare putînd fi aplicată forţa de constrîngere a statului. Părţile în relaţiile fiscale sînt pe poziţii de subordonare. !!! Totodată,
în dreptul fiscal se mai aplică şi metoda dispozitivă, normele date permiţînd contribuabilului să-şi aleagă singur conduita în cadrul raporturilor din domeniul
dreptului fiscal. Contribuabilului i se acordă dreptul de a alege achitarea impozitului pe bunurile imobiliare pînă la 15 august (prima parte) şi pînă la 15
octombrie (a doua parte) sau achitarea integrală a impozitului pînă la 30 iunie şi de a beneficia de o scutire de 15% din suma impozitului.

Normele juridice fiscale


Normele dreptului fiscal sînt reguli de conduită instituite de stat, a căror aplicare este asigurată prin conştiinţa juridică, iar la nevoie – prin forţa de
constrîngere a statului.
Normele dreptului fiscal au următoarele caractere juridice:
 general,
 impersonal,
 la fel ca şi majoritatea normelor juridice, se referă la un număr nedeterminat de subiecţi de drept, aplicîndu-se repetat în timp ori de cîte ori sînt
întrunite condiţiile necesare.
Norma de drept fiscal este o regulă de conduită generală şi impersonală care prescrie drepturi şi obligaţii subiecţilor participanţi la relaţiile fiscale.
!!! Normele cu caracter fiscal sînt instituite atît de organele puterii de stat, cît şi de cele ale administraţiei de stat şi reglementează activitatea fiscală a
statului, perceperea taxelor şi impozitelor etc.
Din punctul de vedere al structurii logico-juridice, normele dreptului fiscal cuprind 3 elemente specifice normelor juridice:
1) ipoteza,
2) dispoziţia,
3) sancțiunea.
Ipoteza normelor dreptului fiscal prevede condițiile sau împrejurările în care urmează să se aplice dispoziţiile cuprinse în aceste norme juridice. De
ex., în interpretarea alin.(10) art.6 din Codul fiscal, impozitele şi taxele sînt surse ale bugetului de stat, ale bugetelor unităților administrativ-teritoriale, avînd
ca scop acumularea acestor venituri la fondurile bugetare.
!!! Ipoteza trebuie să cuprindă descrierea clară şi precisă a obligaţiilor fiscale ce revin contribuabililor pentru a se permite astfel subiecţilor raporturilor
juridice, care se nasc prin aplicarea normei juridice fiscale, să respecte regula de conduită prescrisă.
!!! De cele mai multe ori, ipoteza şi dispoziția sînt contopite în actele normative, iar sancțiunile sînt specificate la finele acestora sau în Codul penal, în
Codul contravenţional ori în Codul muncii.
Dispoziţia normelor dreptului fiscal prevede conduita subiecţilor de drept vis-à-vis de aceste norme, fie obligîndu-i să acţioneze într-un anumit fel, fie
permiţîndu-le să efectueze anumite operaţiuni fiscale sau să săvîrşească anumite acte fiscale, fie interzicîndu-le comiterea unor acte sau operaţiuni de natură
fiscală. Dispoziţiile cuprinse în normele dreptului fiscal pot fi:
 onerative,
 permisive,
 prohibitive.
Majoritatea dispozițiilor normelor dreptului fiscal sînt onerative, impun subiecţilor o conduită de la care aceștia nu se pot abate. Astfel de dispoziţii sînt
acelea care reglementează obligaţiile fiscale ale persoanelor fizice şi ale persoanelor care practică activitate de antreprenoriat de a achita impozitele şi taxele
etc. La lit.e) alin.(2) art.8 din Codul fiscal se prevede expres obligaţia fiecărui contribuabil de a achita complet şi la termen obligaţia fiscală calculată.
Unele norme ale dreptului fiscal cuprind dispoziţii permisive, dispoziții ce dau contribuabililor dreptul de a opta pentru o conduită sau alta; astfel
alin.15(1) art.24 din Codul fiscal permite deducerea cotizațiilor de membru de sindicate, însă în mărime de 0,15 din fondul de retribuire a muncii.
Unele norme ale dreptului fiscal cuprind şi dispoziții prohibitive, dispoziții ce interzic săvîrşirea unor acţiuni, şi anume: art.23 din Codul fiscal interzice
deducerea cheltuielilor personale şi de familie.
Sancţiunile cuprinse în normele dreptului fiscal sînt reglementate potrivit interesului statului de a percepe complet şi la termen de la persoanele fizice şi
juridice impozitele şi taxele, atît generale de stat, cît şi locale. Ca sancţiune specifică dreptului fiscal este amenda, prevăzută de art.236 din Codul fiscal:
2
măsură cu caracter punitiv care are ca scop prevenirea săvîrşirii în viitor a unor încălcări ale legislației fiscale, educarea contribuabilului în spiritul respectării
legii fiscale.
Amenda constă în obligarea persoanei care a săvîrşit o încălcare fiscală de a plăti o sumă de bani. !!! Ea reprezintă o parte a obligației fiscale, percepîndu-
se, inclusiv, prin executare silită, indiferent de faptul dacă au fost aplicate sau nu alte sancțiuni fiscale.
!!! În dependenţă de încălcarea legislaţiei fiscale, se mai pot aplica și sancţiuni contravenţionale sau penale. De ex., art.301 din Codul contravenţional
prevede pedeapsa pentru evaziunea fiscală a persoanelor fizice sub formă de amendă contravenţională.
Codul penal, însă, în art.244 prevede sancțiunea pentru evaziunea fiscală a întreprinderilor, instituţiilor şi organizaţiilor sub formă de amendă penală sau
privaţiune de libertate, precum şi privarea de dreptul de a exercita o anumită activitate.
!!! În normele juridice din domeniul fiscal cel mai des ipoteza şi dispoziția sînt contopite în actele normative, iar sancţiunile sînt specificate la finele
acestora sau în Codul penal, în Codul contravenţional ori în Codul muncii.

Relaţiile dreptului fiscal cu alte ramuri de drept


Dreptul fiscal are un rol deosebit de important în sistemul dreptului, avînd legături strînse cu un şir de ramuri de drept:
 dreptul constituțional,
 dreptul administrativ,
 dreptul financiar,
 dreptul penal,
 dreptul contravenţional,
 dreptul muncii,
 dreptul internaţional public etc.
Relaţia dreptului fiscal cu dreptul constituţional este datorată în primul rînd importanţei dreptului constituţional în sistemul dreptului. Dreptul
constituţional are ca obiect de studiu Constituţia, care, la rîndul ei, conţine fundamentele de bază ale fiscalităţii, ea fiind pilonul de existenţă a dreptului
fiscal. !!! Constituția RM este actul normativ suprem care prevede expres îndatorirea fiecărui cetăţean al RM de a contribui prin impozite şi taxe la cheltuielile
publice.
Cu dreptul administrativ, dreptul fiscal se află într-o relaţie foarte strînsă, dreptul administrativ cuprinzînd normele referitoare la organizarea şi
funcţionarea tuturor organelor puterii executive, inclusiv norme privind conducerea, organizarea şi funcţionarea organelor fiscale care de asemenea fac parte
din administraţia de stat.
Cu dreptul financiar, dreptul fiscal are relaţii strînse datorită importanţei bugetelor de diferite niveluri, dreptul financiar studiind procesul de formare,
gestionare şi efectuare a cheltuielilor din aceste bugete, care, la rîndul lor, sînt formate în majoritate din impozite şi taxe, ce reprezintă obiectul de studiu al
dreptului fiscal.
Cu dreptul penal, dreptul fiscal de asemenea se află în relaţii strînse, în virtutea dispoziţiilor referitoare la constatarea infracţiunilor în domeniul fiscal
de către organele de control fiscal. !!! Printre infracțiunile reglementate în Codul penal al RM şi-au găsit locul lor şi infracţiunile fiscale, ca: evaziunea fiscală
a persoanelor, întreprinderilor, organizațiilor, instituțiilor (art.244) şi evaziunea fiscală a persoanelor fizice ce nu practică activitate de antreprenoriat
(art.2441).
Cu dreptul contravenţional, dreptul fiscal se află tot în relaţii strînse, în virtutea dispoziţiilor referitoare la constatarea contravenţiilor în domeniul fiscal
de către organele de control fiscal. !!! Printre contravențiile reglementate în Codul contravenţional al RM şi-au găsit locul lor şi contravenţiile fiscale, ca:
încălcarea drepturilor, intereselor şi obligaţiilor contribuabilului sau ale unui alt participant la raporturile fiscale (art.297); încălcarea regulilor de exploatare
a maşinilor de casă şi control (art.2931) etc.
Cu dreptul muncii, dreptul fiscal are o legătură în virtutea răspunderii juridice de natură materială sau disciplinară pe care o pot aplica persoanele cu
funcţie de răspundere din cadrul organelor controlului fiscal.
Cu dreptul internaţional public, dreptul fiscal are relaţii în virtutea existenţei convenţiilor interstatale:
 de colaborare şi asistenţă reciprocă;
 de asistenţă administrativă reciprocă în domeniul fiscal;
 de stabilire a principiilor de percepere a impozitelor indirecte;
 de evitare a dublei impuneri şi prevenire a evaziunii fiscale etc.

Principiile dreptului fiscal


Principiile de bază ale dreptului fiscal se conţin în art.6 din Codul fiscal şi au următorul conţinut:
a) neutralitatea impunerii – presupune asigurarea prin legislaţia fiscală a condiţiilor egale investitorilor, capitalului autohton şi străin. Potrivit acestui
principiu, impozitele şi taxele nu vor fi diferenţiate în funcţie de cetăţenia investitorului sau de originea capitalului şi nici în funcţie de forma capitalului.
Impozitele trebuie să fie instituite şi aplicate în aşa mod, încît să reducă la minimum influenţa acestora asupra deciziilor economice;
b) certitudinea impunerii – prin elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar modalitatea şi termenele de plată să
fie precis stabilite pentru fiecare contribuabil, respectiv aceștia să poată urmări şi înţelege sarcina fiscală ce le revine, precum şi să poată determina influenţa
deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale. Acest principiu susţine respectarea dreptului contribuabilului de a cunoaşte anticipat ce
impozit va trebui să achite, obiectul impunerii, cotele, termenele şi modalităţile de plată, facilităţile fiscale etc. Însă, ca acesta să la cunoască, ele trebuie să
fie prevăzute expres;
c) echitatea fiscală – presupune tratare egală a persoanelor fizice şi juridice, care activează în condiţii similare, în vederea asigurării unei sarcini fiscale
egale. !!! Principiul echităţii fiscale presupune şi o echitate socială în domeniul impunerii, ceea ce implică necesitatea impunerii diferenţiate a veniturilor şi
a averii, în funcţie de puterea contributivă a subiectului impozabil, dar implică şi reducerea sau scutirea de la plata impozitului a persoanelor cu venituri
mici, ori stabilirea unui minim neimpozabil. !!! Respectarea echităţii fiscale presupune îndeplinirea unui șir de condiții, printre care stabilirea unui minim
neimpozabil – a scutirii personale anuale, a scutirii pentru persoana la întreţinere etc., ceea ce ar presupune satisfacerea nevoilor de strictă necesitate;
d) stabilitatea fiscală – presupune asigurarea stabilităţii pe termen lung a prevederilor legislației fiscale, iar efectuarea modificărilor sau completărilor
legislaţiei fiscale să se facă prin modificarea sau completarea Codului fiscal. !!! Acest principiu reflectă maxima fiscală, potrivit căreia „un impozit bun este
un impozit vechi”. Asigurarea stabilităţii pe termen lung a prevederilor legislaţiei fiscale, neadmiterea situațiilor cînd prevederile legislaţiei fiscale duc la
efecte retroactive defavorabile pentru persoanele fizice şi juridice, în raport cu impozitarea în vigoare la data adoptării de către acestea a deciziei investiţionale
majore, vor duce inevitabil la o eficienţă a impunerii, la o creştere a investiţiilor străine şi, respectiv, la dezvoltarea economiei statului;
e) randamentul impozitelor – presupune perceperea impozitelor şi taxelor cu minimum de cheltuieli, cît mai acceptabile pentru contribuabili.
Alături de principiile menţionate supra, mai sînt şi un şir de alte principii, printre care:
 principiul priorităţii scopului fiscal în procesul perceperii impozitelor – la colectarea impozitelor şi taxelor de la contribuabili punîndu-se accent pe
acumularea completă şi la termen a acestora, nu pe alte scopuri;
 principiul perceperii impozitelor în scopuri publice – presupune perceperea impozitelor pentru satisfacerea necesităţilor întregii populații, pentru
formarea bugetelor de diferite niveluri, care şi au destinația de a satisface necesităţile statului;
 principiul stabilirii, modificării şi anulării impozitelor exclusiv prin lege şi urmînd procedura prestabilită – presupune stabilirea, modificarea şi
anularea impozitelor doar printr-un act normativ şi după o procedură stabilită reglementată de actele normative în domeniu;
 principiul nesuprimării în procesul perceperii impozitelor a drepturilor şi libertăţilor cetăţeneşti – presupune respectarea drepturilor şi libertăţilor
omului atît în procesul perceperii benevole, cît şi în cazul executării silite a obligaţiei fiscale.
3
Izvoarele dreptului fiscal
Conform practicii legislative actuale, actele normative prin care sînt instituite normele dreptului fiscal sînt:
 legile,
 actele subordonate legilor,
 acordurile internaţionale.
Legile sînt cele mai importante acte normative emise de către Parlament ce au ca obiect de bază, printre altele, şi reglementarea relațiilor fiscale,
reglementarea relaţiilor ce apar între stat şi contribuabil în legătură cu achitarea impozitelor, taxelor şi a altor contribuţii la stat.
Legea Supremă pune fundamentul fiscalităţii, în general, şi al obligației fiscale a cetăţenilor, în special. Constituţia RM prevede expres, în art.58,
îndatorirea fundamentală a fiecărui cetăţean al RM de a contribui prin impozite şi taxe la cheltuielile publice. Această îndatorire fundamentală trebuie să fie
garantată însă de aşezarea justă a sarcinii fiscale şi de interzicerea oricăror alte prestaţii decît cele stabilite prin lege.
În afara Legii Supreme, în anul 1997 normele dreptului fiscal au fost codificate în Codul fiscal, unde sînt prevederi exprese atît legate de impozitele şi
taxele generale de stat, cît şi de cele locale, prevederi concrete ce stabilesc organele cu atribuţii de administrare fiscală, de control fiscal, prevăd răspunderea
juridică pentru încălcarea legislaţiei fiscale, naşterea, modificarea şi stingerea obligaţiilor fiscale, inclusiv prin executare silită etc.
Actele subordonate legilor adoptate în scopul executării legilor conţin reglementări secundare, detaliază în amănunt modul de aplicare a normelor
fiscale, în a căror absenţă aplicarea legislaţiei fiscale ar fi dificilă. Acestea sînt hotărîrile Guvernului, instrucţiunile şi regulamentele Ministerului Finanţelor,
regulamentele Inspectoratului Fiscal Principal de Stat şi deciziile administraţiilor publice locale.
Hotărîrile Guvernului se emit pentru organizarea executării legilor şi sînt acte normative prin care se instituie norme juridice necesare pentru executarea
dispoziţiilor generale ale Codului fiscal şi ale altor acte normative în domeniu. Prin HG nr.596/2012 privind Declaraţia cu privire la impozitul pe venit s-
a reglementat expres modul de completare a declaraţiei la impozitul pe venit.
Instrucţiunile şi regulamentele Ministerului Finanţelor sînt acte normative prin care se instituie norme juridice care dezvoltă şi detaliază cuprinsul
dispoziţiilor generale ale Codului fiscal şi ale altor acte normative în domeniu. În scopul aplicării corecte a normelor art.175 din Codul fiscal ce reglementează
modul de stingere a obligaţiei fiscale prin compensare, a fost emis Regulamentul privind stingerea obligaţiei fiscale prin compensare, aprobat prin Ordinul
Ministerului Finanțelor nr.42 din 07.07.2004.
Regulamentele Inspectoratului Fiscal Principal de Stat de asemenea detaliază normele generale prevăzute în actele normative de specialitate şi stabilesc
unele proceduri concrete de implementare a acestora. Regulamentele IFPS sînt justificate de a explica din punct de vedere specializat dispoziţiile generale
ale Codului fiscal şi ale altor legi prin sire se instituie norme ale dreptului fiscal. În scopul aplicării reuşite a art.146 din Codul fiscal, a fost emis Regulamentul-
cadru privind principiile generale de instituire şi funcţionare a posturilor fiscale, aprobat prin Ordinul IFPS nr.776 din 17.06.2013, regulament ce conţine
modul de instituire şi funcţionare a posturilor fiscale.
Deciziile administraţiilor publice locale sînt izvoare ale dreptului fiscal în măsura în care ele reglementează impozite şi taxe locale, stabilesc cotele
acestora, modalitatea de gestionare, facilităţile fiscale etc. Decizia Consiliului Municipal Chişinău nr.3/1 din 28 martie 2013 au fost aprobate şi puse în
aplicare taxele locale pe teritoriul mun. Chişinău.
Acordurile (convenţiile) internaţionale sînt izvoare ale dreptului fiscal în măsura în care ele reglementează relaţii fiscale, au fost semnate şi ratificate
corespunzător. RM a încheiat un şir de acorduri internaţionale în materie fiscală, printre care acorduri de evitare a dublei impuneri şi de evitare a evaziunii
fiscale cu 46 state: Spania, Israel, Italia, Germania, Turcia, Canada, Rusia etc.; acorduri privind principiile impozitării indirecte şi acorduri privind colaborarea
şi asistenţa reciprocă cu statele membre ale CSI (Rusia, Bielorusia etc.). De asemenea, RM a semnat, în 2011, la Paris, Convenţia privind asistenţa
administrativa reciprocă în materie fiscală.
Dacă un tratat internaţional care reglementează relaţii fiscale, la care RM este parte, stipulează alte reguli şi prevederi decît cele prevăzute de legislaţia
fiscală naţională, se aplică stipulațiile tratatului internaţional, se menţionează în art.4 din Codul fiscal.

Acţiunea legislaţiei fiscale în timp, spaţiu şi asupra persoanelor


Reglementarea juridică a impozitelor şi taxelor este instituită potrivit unor criterii de aplicare a legii fiscale în timp, spaţiu şi asupra persoanelor, astfel
ca necesităţile şi interesele statului să fie protejate şi realizate.
Aplicarea în timp a legii fiscale se bazează pe principiul anualităţii impozitelor şi taxelor. În conformitate cu art.3 din Codul fiscal, impozitarea se
efectuează în baza actului normativ sus-numit şi a altor acte normative care sînt în vigoare pe o perioadă stabilită. De aici reiese aplicabilitatea nelimitată în
timp a impozitelor şi taxelor; însă, desigur, e necesar de a se conduce de anualitatea exerciţiului bugetar.
În condiţiile elaborării şi executării bugetelor de stat anuale, în virtutea faptului că bugetul statului este un act de autorizare a veniturilor publice, în mod
raţional se ajunge la ideea că impozitele şi taxele se percep în baza legii de adoptare a bugetului de stat anual, în limitele exerciţiului bugetar respectiv.
!!! În consecinţă, legislația fiscală se aplică în timp cu periodicitate anuală determinată de anualitatea exerciţiului bugetar.
Aplicarea în spaţiu a legii fiscale se bazează pe principiul teritorialității impozitelor şi taxelor, coordonat cu principiul evitării dublei impuneri. E
necesar de a se evita situaţiile cînd o persoană străină, obţinînd venituri şi achitîd impozitele într-un stat, la revenirea în statul de baştină este nevoită iarăşi
să achite impozitele pentru aceleaşi venituri.
În general, principiul teritorialităţii legii fiscale se aplică asupra tuturor veniturilor, bunurilor şi a altor obiecte impozabile obţinute şi situate pe teritoriul
statului, indiferent de cetăţenia sau reşedinţa subiectelor impozabile. Acest principiu este ghidat de aşa-numita „suveranitate fiscală” a fiecărui stat
independent şi suveran.
!!! Pentru cetăţenii rezidenți în RM principiul teritorialității legii fiscale se aplică cu diferenţieri pentru veniturile şi bunurile impozabile obţinute în RM
faţă de cele obţinute în străinătate şi aduse în RM. Veniturile şi bunurile obţinute în RM de către cetăţenii RM rezidenţi se impozitează în conformitate cu
prevederile Codului fiscal şi cu alte acte în domeniu, se aplică înlesnirile prevăzute de acestea.
Spre deosebire de acestea, veniturile obţinute în străinătate de către cetăţenii rezidenţi în RM pot fi impozitate doar în cazul aducerii lor în RM şi doar
în cazul lipsei convenţiei de evitare a dublei impuneri cu statul respectiv.
!!! Veniturile obţinute pe teritoriul RM de către cetățenii nerezidenţi se impun în conformitate cu prevederile Codului fiscal, şi doar sursele aflate în RM,
în cazul în care acordurile internaționale nu prevăd altfel.
În ceea ce priveşte aplicarea legislaţiei fiscale asupra persoanelor, această problemă a fost elucidată odată cu cercetarea acţiunii teritoriale a actelor
normative fiscale, deoarece teritoriul nu este o categorie abstractă, ci este un spaţiu populat de oameni. Acțiunea legii fiscale are loc asupra acelor persoane
care întrunesc condițiile stabilite de lege. De ex.: normele Codului fiscal ce reglementează impozitul pe venit se aplică asupra tuturor cetățenilor, apatrizilor,
cetăţenilor străini ce obţin venituri pe teritoriul RM, precum şi asupra cetăţenilor ce obţin venituri în afara RM. !!! Normele referitoare la impozitul pe
bunurile imobiliare se aplică asupra acelor persoane care au aceste bunuri.

Ştiinţa dreptului fiscal


Dreptul fiscal, ca ramură a sistemului de drept, studiază, pe lîngă normele juridice constituite într-o ramură distinctă a dreptului, şi raporturile juridice
ce se nasc în procesul de aplicare a acestor norme.
Noţiunea de drept fiscal poate fi utilizată însă şi pentru a desemna o anumită disciplină ştiinţifică, caz în care prin această sintagmă se înţelege un
ansamblu de norme avînd un obiect specific, ci disciplina care cercetează din punct de vedere ştiinţific normele dreptului fiscal.
Ştiinţa dreptului fiscal caută să determine categoriile care îi sînt proprii, să stabilească legităţile obiective care stau la baza dezvoltării fenomenelor
juridice ce-i sînt specifice. Domeniul pe care îl studiază este constituit din regulile dreptului fiscal şi din fenomenele juridice născute în procesul aplicării
acestor reguli.
Ştiinţa dreptului fiscal studiază, prin diferite metode şi tehnici de cercetare ştiinţifică, normele dreptului fiscal, raporturile juridice ce apar între stat şi
contribuabili în ceea ce priveşte impozitele şi taxele, modul de colectare benevolă şi silită a lor, controlul fiscal etc. În ce priveşte metodologia studierii
4
dreptului fiscal, ea se manifestă printr-un număr suficient de mare de metode, factori ce au ca obiect raporturile, legăturile, relaţiile ce se stabilesc între
diferite metode în procesul cunoaşterii. Printre acestea se enumeră:
 metoda logică care reprezintă argumentarea pe calea deductivă;
 metoda comparativă, extrem de utilă în compararea sistemelor fiscale între ele;
 metoda istorică care are la bază studierea evoluţiei sistemului fiscal din cele mai vechi timpuri şi pînă la ziua de azi;
 metoda cantitativă care contribuie la sistematizarea şi evidenţa legislativă, stocarea şi sistematizarea informaţiei ştiinţifice juridice.
În comparaţie cu alte ramuri ale dreptului (de ex., cu dreptul constituţional, dreptul civil, dreptul penal etc.), dreptul fiscal este cu mult mai tînăr, acesta
distanţîndu-se de dreptul financiar după declararea independenţei RM.

Tema: CONTRIBUȚII FISCALE PRINCIPALE


Apariţia şi evoluţia istorică a impozitelor şi taxelor
a) Perioada antică
Primele menţiuni documentare despre impozite se găsesc în Vechiul Testament, și anume: „ Toată dijma de la pămînt, din roadele pămîntului şi din
roadele pomilor este a Domnului, sfinţenia Domnului. Toată dijma de la boi şi de la oi şi tot al zecelea din cîte trec pe sub toiag este oferit Domnului”. (Levit,
27, 30 şi 32). Dumnezeu a stabilit prin Cartea prorocului Moise o condiţie clară şi obligatorie pentru oameni: a dărui a zecea parte din venituri bisericii,
pentru binele lor şi al societăţii. Nerespectarea acestei reguli nu prevedea pedepse materiale, ci „doar pierderea veşniciei prin moartea sufletului”.
!!! În perioada antică impozitele se presupune că au apărut încă în cadrul primelor formațiuni statale, ulterior dezvoltîndu-se concomitent cu evoluţia
societăţii umane, apariţia acestora fiind determinată de necesităţile întreţinerii materiale a celor ce exercitau puterea în stat, îndeplinind atribuţiile de
conducere statală.
De la apariţia lor impozitele au fost concepute şi aplicate diferit, în funcţie de dezvoltarea social-economică şi de cheltuielile publice efectuate în fiecare
stat, date despre impozitele şi cheltuielile publice din antichitate cunoscîndu-se mai ales din istoria statelor grec şi roman.
În statul antic atenian principala contribuţie fiscală era impozitul funciar, fiind urmat de impozitul pe veniturile meseriaşilor, taxa pentru vînzarea în
piaţă a produselor agricole şi impozitul extraordinar pe veniturile cetăţenilor bogaţi, impozit perceput pe timp de război şi calificat ca o îndatorire de onoare
a acestora.
În statul roman antic, principalul impozit era „tributum”, perceput la început numai de la locuitorii provinciilor cucerite, în dependenţă de valoarea
pămîntului deţinut sau de veniturile dobîndite în urma prelucrării acestuia, iar mai tîrziu fiind transformat în impozit cetățenesc permanent plătit de către toţi
cetăţenii statului roman care aveau bunuri imobile, iar ulterior şi mobile.
Concomitent cu „tributum” se percepea şi impozitul pe succesiuni, impozitul perceput la vînzarea mărfurilor, impozitul perceput de la meşteşugari,
impozitul pe numărul de sclavi şi impozitul plătit de persoanele celibatare.
Începînd cu apariţia primelor formaţiuni statale pe teritoriul românesc, cele mai importante contribuţii fiscale erau taxele vamale, care erau încasate
pentru orice fel de marfă atît la trecerea frontierei, cît şi la trecerea prin centrele urbane, cu ocazia vînzării etc. Exista vama principală, pe lîngă care mai
erau şi vămi mari, vămi mici, vămi de hotar, vămi de strajă, vămi de uscat şi vămi de apă. Vama mică prevedea mai ales comerţul intern şi se plătea de
negustori, meseriaşi şi chiar de ţărani la intrarea în oraşe. Vama mare îngloba taxele plătite la importul sau exportul de mărfuri după valoarea pe care o aveau.
Vama principală se plătea numai de negustorii străini pentru mărfurile importate, exportate sau în tranzit.

b) Perioada medievală
Ca şi în perioada anterioară, impozitele în Evul mediu erau diferite de la un stat la altul, în funcţie de dezvoltarea social-economică a statelor, tradiţii etc.
În Anglia, o perioadă îndelungată contribuţia fiscală de baza era impozitul funciar achitat la început în dependenţă de mărimea terenului, iar ulterior din
venitul obţinut în urma exploatării lui sau acordări în arendă.
În jurul anilor 1200 în Anglia a fost introdus impozitul pe venit diferenţiat pentru nobili, preoţime şi ţărani, iar în secolele următoare au fost introduse
impozite pe clădiri, pe veniturile meşteşugarilor, precum şi un şir de alte contribuţii indirecte, ca: impozitul inclus în preţul de vînzare a sării, cărbunelui,
pieilor şi altor bunuri.
În Republica Florenţa în sec. XII-XV se aplica: impozitul pe veniturile cetăţenilor bogaţi, ce se percepea în baza unei scări crescătoare, impozitul pe
succesiuni şi taxele vamale la intrarea mărfurilor în republică. Se aplica şi aşa-numitul impozit „estimo”, cu acest impozit fiind impozitate toate bunurile
cetăţeneşti incluse într-un registru special.
În spaţiul românesc în sec. XIV-XV se achitau dări pentru ridicarea de cetăţi, biserici etc., vama oilor, vama porcilor, găletăritul, vinăritul, dijmăritul,
cositul fînului, oastea, căraturile, pripășitul, tutunăritul, fumăritul, căminăritul, săpunăritul, măjăritul, năpasta etc. Tot în sec. al XV-lea apare birul, o
obligaţie fiscală care se achita în formă pecuniară.
În perioada feudală în spaţiul românesc dările erau în muncă, bani şi în natură şi puteau fi împărţite în: dări de repartiţie, adică birurile care erau stabilite
în funcţie de potenţialul fiscal al contribuabililor, de faptul ce bunuri au etc. şi dări de cotitaţie, adică dijmele din cereale, vin, vite mici, stupi, porci etc.
stabilite în funcţie de materia impozabilă.
!!! În ceea ce priveşte colectarea impozitelor, în acea perioadă ea era pusă pe seama marelui vistier, acesta avînd doi ajutori – vtorivistierul şi tretivistierul,
mai mulţi logofeţi şi dieci de vistieră. În teritoriu impozitele le colectau birarii. În sec. al XVI-lea organele ce identificau obligaţia fiscală erau crestătorii,
pererubnicii şi perepisnicii. Ca organe de impunere erau birarii de judeţ, samnicii şi zlotașii. Impozitele erau percepute de către birari în Ţara Românească
şi de către dăbilari în Moldova. În cazul în care obligaţia fiscală nu era achitată benevol, interveneau aprozii şi armaşii care colectau în formă silită impozitele
şi taxele, prin orice metode. Dregătorii fiscali care se ocupau de dările de cotitaţie, de munci şi slujbe purtau numele obligaţiei: găletari, ilişari, fumari,
cincizeciari, tăleraşi, sulgeri, vieri, dijmari, desatnici, goştinari, vinariceri, gărdurari, olăcari etc.
!!! În sec. al XVII-lea Matei Basarab a făcut prima reformă fiscală din spaţiul românesc, şi anume: a făcut recensămîntul fiscal cu includerea numelui
contribuabililor, a domiciliului, a bunurilor acestuia, astfel fiind calculată posibilitatea fiscală a fiecăruia, inclusiv a localităţii, județului etc.
!!! Condica lui Constantin Brăncuşi de asemenea cuprindea veniturile şi cheltuielile Ţării Românești între anii 1693 şi 1703 şi delimita statul în 36 bresle
fiscale, cele mai importante fiind: veliții boieri, unde se reuneau marii dregători care achitau între 3 şi 8 dări; mazilii care aveau cam acelaşi număr de dări;
aleșii, clerul înalt şi mănăstirile achitau între 1 şi 3 dări; preoţii de mir ce formau bresle de eparhii achitau între 8 şi 10 dări şi sutaşii care contribuiau cu 4-5
dări.
!!! În anul 1700 în Moldova Antioh Cantemir a simplificat sistemul fiscal prin includerea tuturor dărilor în una singură ce urma a fi achitată în 4 rate
anuale. !!! Constantin Mavrocordat în 1741 a scutit de dări mănăstirile, clerul şi marii boieri, a desfiinţat văcăritul şi pogonăritul, a fixat un domiciliu fiscal
al fiecărui contribuabil şi, principalul, a desființat principiul solidarităţii fiscale.
La finele sec. al XVI-lea şi în sec. XVII impozitele şi taxele percepute în Ţara Românească au crescut semnificativ datorită dărilor care trebuiau achitate
Imperiului Otoman; acestea erau achitate în formă pecuniară şi în natură, fiind numite mucale, bairam şi peşcheş.

c) Epoca modernă şi epoca contemporană


Spre finele Evului mediu, în condiţiile dezvoltării meşteşugurilor, manufacturilor şi a comerţului, precum şi, în general, a diversificării veniturilor
cetăţenilor, s-au creat condiţiile instituirii unor noi impozite.
În Franţa existau: impozitul „la taille” datorat de proprietarii de terenuri; capitaţia – datorată de către cetăţeni în dependenţă de rangul social; impozitul
perceput la vînzarea sării, tutunului, băuturilor, la tranzacţiile cu bunuri, impozitele de timbru şi de înregistrare. Impozitul personal datorat de către toţi
cetăţenii din veniturile lor s-a majorat de la a douăzecea parte din venit la a zecea.
În urma revoluţiei franceze din 1789, a avut loc şi o revoluţie fiscală, şi anume: bugetul a început a fi completat nu din noi impozite, ci din anularea
unor privilegii acordate nobililor şi preoţimii. Mai mult ca atît, au fost înlăturate chiar unele impozite, ca, de ex., cel pe vînzări ale bunurilor de consum.
5
În 1831 în spaţiul românesc au fost adoptate Regulamentele organice, acestea desfiinţînd dijmele, introducînd în schimb patenta ca dare unică către stat
ce urma a fi achitată de persoanele care practicau activitate de antreprenoriat, iar birul fiind simţitor redus.
În urma unificării politice şi administrative a Principatelor Române şi mai tîrziu, după crearea statului român modern, sistemul impozitelor
era următorul:
 impozitul funciar, înfiinţat în timpul domnitorului Al.I. Cuza, mai întîi în Moldova (1859), apoi în Muntenia (1860), unificat (1862) şi desfiinţat prin
reformele din 1921 şi 1923;
 contribuţia personală şi contribuţia pentru poduri, menţinută pînă în anul 1877, cînd se desfiinţează şi se înlocuieşte cu contribuția pentru căile de
comunicaţie;
 impozitul pe mîna moartă (imobile), înfiinţat de domnitorul Al.I. Cuza;
 impozitul pe salariu, înfiinţat în 1877, desfiinţat în anul 1891 şi reînfiinţat în 1900, cînd au fost impuse salariile funcţionarilor particulari;
 impozitele pe băuturile spirtoase, înfiinţat în anul 1867;
 impozitul industrial asupra veniturilor industriale, înfiinţat în anul 1921, care crea unele avantaje excepţionale pentru stimularea industriei naţionale;
 impozitul profesional asupra veniturilor oamenilor de litere, artă şi ştiinţă, precum şi asupra veniturilor liber-profesioniștilor;
 impozitul succesoral (1921), care a luat locul vechilor taxe succesorale;
 impozitul pe lux şi pe cifra de afaceri (1921), care, ulterior, ia o amploare din ce în ce mai mare, devenind principalul impozit indirect;
 impozitul pe automobile, înfiinţat la 1 aprilie 1939.
!!! În societatea sovietică, perioada experimentului comunist, sistemul de impozitare a fost simplificat la maximum, impozitele devenind doar simple
formalităţi. Impozitul pe venitul persoanelor fizice era achitat doar de unele categorii de persoane, de el fiind scutiţi funcționarii şi ţăranii.

Concepţii tradiţionale şi moderne privind impozitele şi impunerea


Evoluţia istorică a impozitelor a fost însoţită permanent de caracterizări teoretice şi de concepţii privitoare la necesitatea şi rolul acestora, de principii
referitoare la modul de stabilire şi de încasare a impozitelor.
Au fost formulate un şir de teorii filosofico-juridice referitoare ia impozite, impunere, precum şi la dreptul statelor de a institui impozite. Acestea sînt:
a) teoria organică;
b) teoria contractului social;
c)teoria echivalenţei;
d) teoria sacrificiului;
e)teoria sociologică;
f) teoria siguranţei.
Teoria organică, formulată şi susţinută de filosofii clasici germani (Hegel, Fichte, Schelling etc.), susţine că „statul s-a născut din însăşi natura
omenească”, iar dreptul de impunere reprezintă un „produs necesar dezvoltării istorice a popoarelor”. Justificarea impunerii statale se bazează pe gruparea
popoarelor în state, care, la rîndul lor, pentru a exista au nevoie de resurse financiare pentru satisfacerea necesităților publice şi întreţinea aparatului de stat.
Potrivit teoriei contractului social, elaborate de Thomas Hobbes şi continuate de J.J. Rousseau, dreptul de a institui impozite este un atribut recunoscut
statului de către indivizi prin însuşi contractul social care a dat naştere statului, ori că statul, fiind un produs al interesului social, al solidarităţii sociale şi
naţionale, impozitele reprezentînd, respectiv, contribuţii pecuniare pe care cetăţenii le acceptă şi le suportă în virtutea solidarităţii sociale şi naţionale.
Teoria echivalenţei impozitelor, sau teoria schimbului, teoria intereselor, a fost formulată de Adam Smith şi continuată de către Montesquieu, a cărei
esenţa constă în faptul că impozitele reprezintă „prețul serviciilor prestate de către stat”. Adepţii acestei teorii susțineau că „impozitele îşi găsesc justificarea
în serviciile şi avantajele garantate de stat, aşa că impozitele apar ca un contraserviciu pe care statul îl garantează cetăţenilor” sau că „impozitele sînt preţuri
stabilite prin constrîngere pentru serviciile prestate de către stat”. În ultima perioadă această teorie a fost actualizată, accentul punîndu-se şi pe
contraechivalentul pe care fiecare stat modern trebuie să-l acorde contribuabilului în schimbul achitării complete şi la termen a impozitelor, constînd în
protecţia persoanelor şi în alte avantaje publice.
Teoria sacrificiului este teoria în care se susţine că raţiunea impozitului este justificată de însăşi natura statului, acest fapt fiind un produs necesar al
dezvoltării istorice. Recunoaşterea unei organizări statale determină şi recunoaşterea dreptului de a stabili şi percepe impozite, aceasta fiind o consecinţă
directă a obligaţiilor statului de a-şi îndeplini funcţiile şi sarcinile sale publice.
Potrivit teoriei sociologice, statul este stăpînul absolut şi reprezintă forţa de stat a minorităţii organizate în vederea impunerii asupra majorităţii stăpînite.
Conform acestei teorii, voinţa deţinătorilor puterii echivalează cu dreptul, deoarece aceasta emană de la ei şi voinţa suveranului determină normele de
conduită socială.
Pentru exercitarea puterii în interesul întregii societăţi este necesar de a fi instituit un sistem fiscal care să asigure cu mijloace financiare acoperirea
majorităţii cheltuielilor publice.
Potrivit teoriei siguranţei, impozitele sînt considerate ca prime de asigurare pentru viaţa şi bunurile cetăţenilor. Statul asigură bunurile şi viaţa
cetăţenilor, iar aceştia, la rîndul lor, datorează în schimb impozitele, ca un fel de primă de asigurare.
!!! Din analiza minuţioasă a teoriilor se observă dorinţa acestora de a argumenta dreptul statului de a institui impozitele, inclusiv mărimea acestora şi
îndatorirea persoanelor fizice şi juridice de a achita aceste impozite.
Alături de teoriile ce însoţesc dreptul statului de a reglementa dreptul de impunere, există un şir de maxime sau principii clasice ale impunerii.
Potrivit lui Adam Smith, acestea sînt:
a) Maxima justiţiei sau principiul justiţiei – „cetăţenii fiecărui stat trebuie să contribuie la cheltuielile guvernamentale atît cît le permit facultăţile proprii,
adică în proporţia venitului pe care îl realizează sub protecţia statului”.
b) Maxima certitudinii sau principiul de certitudine – „impozitul fiecărui cetăţean trebuie să fie prestabilit şi nu arbitrar. În epoca modernă, cuantumul
plăţii trebuie să fie cert pentru contribuabil, ca şi pentru orice altă persoană”.
c)Maxima comodităţii sau principiul comodităţii – „toate contribuțiile trebuie să fie pretinse la termenele şi urmînd procedeul care este mai convenabil
contribuabilului”, avîndu-se în vedere comoditatea achitării impozitelor cît mai aproape de contribuabil etc.
d) Maxima economiei sau principiul economiei – „toate contribuțiile trebuie să fie stabilite de o manieră care să scoată din buzunarul cetăţeanului cît
mai puţin posibil faţă de ceea ce urmează să intre în trezoreria statului” avîndu-se în vedere colectarea impozitelor şi taxelor cu minimum de cheltuieli din
partea statului.

Definiţia impozitului
Impozitul este un produs al istoriei, care a însoţit naşterea şi dezvoltarea statului şi a devenit actualmente instrumentul principal al politicilor publice.
Impozitele sînt procedeul sau mijlocul de realizare a veniturilor publice pentru efectuarea cheltuielilor necesare în interes public în folosul societăţii.
Impozitele reprezintă o contribuţie bănească obligatorie, cu titlu nerambursabil datorată, conform legii, în bugetul de stat de către persoanele fizice şi
juridice pentru veniturile pe care le obţin sau bunurile pe care le posedă.
Legislaţia RM, şi anume – Codul fiscal – defineşte (în art.6) impozitul ca fiind „o plată obligatorie cu titlu gratuit, care nu ține de efectuarea unor acţiuni
determinate şi concrete de către organul împuternicit sau de către persoana cu funcţie de răspundere a acestuia pentru sau în raport cu contribuabilul care a
achitat această plată”.
În concluzie, impozitul este o plată obligatorie, în formă pecuniară, fără o contraprestare directă şi imediată, achitată în buget de către persoanele fizice
şi juridice pentru veniturile pe care le obţin sau bunurile pe care le posedă.
Totalitatea impozitelor şi taxelor colectate de la persoanele fizice şi juridice în bugetele de toate nivelurile reprezintă sistemul fiscal.
6
Sistemul de percepere a impozitelor, taxelor şi altor contribuţii de către organele fiscale în scopul realizării funcţiilor social-economice ale statului se
numeşte fiscalitate.
Ansamblul de instrumente de intervenţie a statului generate de procesele specifice fiscale: formarea prin impozite şi taxe a veniturilor fiscale, alocarea
cheltuielilor fiscale, asigurarea echilibrelor fiscale se numeşte politică fiscală.

Caracterele juridice ale impozitului


Caracterele juridice ale impozitului sînt următoarele:
 contribuţie obligatorie;
 contribuţie în formă pecuniară;
 contribuţie datorată conform legii;
 contribuţie cu titlu nerambursabil;
 contribuţie stabilită în mod unitar şi autoritar;
 contribuţie fără vreo contraprestaţie imediată;
 contribuţie datorată pentru veniturile obţinute sau bunurile deținute;
 contribuţie ce se percepe după o procedură prestabilită.
Impozitul este o contribuţie obligatorie; toate persoanele fizice sau juridice care obţin venituri sau deţin bunuri impozabile pe teritoriul RM sînt obligate
ca prin intermediul impozitelor achitate să contribuie la formarea bugetului de stat. Legiuitorul sau, după caz, autorităţile publice locale stabilesc nu doar
felurile impozitelor, ci şi cotele acestora, contribuabililor rămînîndu-le doar să se conforme cu acestea. Această obligaţie derivă din însuşi faptul că cheltuielile
bugetare sînt folosite tot pentru finanţarea obiectivelor sau acţiunilor de care în mod direct sau indirect beneficiază şi contribuabilul respectiv. !!! Îndatorirea
de a achita impozite este una fundamentală prevăzută în art.58 al Constituției şi în actele normative de specialitate.
Forma pecuniară de percepere este forma cea mai frecvent întîlnită, însă nu unica, în istorie aplicîndu-se, alături de impozitele plătite în bani, şi
impozitele achitate în natură. Un ex. elocvent în acest sens ar fi achitarea impozitului funciar în produse agricole etc. Astfel de impozite se aplică în cazuri
excepţionale, statul avînd diferite scopuri, printre care: ţinerea sub control a preţurilor la produsele alimentare, prin injectarea produselor ieftine pe piaţă;
aprovizionarea pieţelor cu produse deficitare etc. !!! Colectarea impozitelor în natură se mai efectua şi în cazul imposibilităţii contribuabililor de a le achita
în formă pecuniară.
Impozitele sînt contribuţii datorate conform legii, de aici rezultînd caracterul legal al impozitelor, în sensul că niciun impozit nu poate fi stabilit şi
perceput dacă acesta nu este prevăzut de actele normative de specialitate; au fost anihilate practicile medievale cînd impozitarea se făcea în mod arbitrar şi
abuziv.
Impozitele sînt contribuţii cu titlu nerambursabil. Odată fiind achitate, acestea formează bugetul public şi urmează a fi folosite pentru întreținerea
statului şi satisfacerea intereselor publice, nu însă a unor interese individuale sau de grup. !!! Caracterul nerambursabil sau definitiv al impozitului rezultă
din lipsa obligaţiei din partea statului de a restitui contribuabililor sumele percepute cu acest titlu sau suma unui serviciu concret, ele urmînd a fi folosite în
scopuri publice, inclusiv pentru contribuabilul respectiv.
Stabilirea autoritară are în vedere aplicarea, în mod imperativ, a normelor fiscale de către organele cu atribuţii de administrare fiscală, perceperea
impozitelor fiind un act de autoritate, o obligaţie prin constrîngere care reiese din însăşi noţiunea de impozit.
Reglementarea unitară a normelor fiscale are în vedere aplicarea lor pe întreg teritoriul statului şi pentru toţi contribuabilii, avîndu-se în vedere şi
aplicarea unei metodologii unice de calculare şi plată a impozitelor.
Contribuţie fără vreo contraprestaţie imediată din partea statului în folosul contribuabilului sau fără vreun echivalent este un element esenţial, care
şi deosebește impozitele de taxe. !!! Particularitatea impozitelor de a fi datorate fără un echivalent direct şi imediat al plătitorilor de impozite se explică prin
rolul lor de principale venituri publice, de mijloc financiar primordial de formare a fondurilor băneşti necesare statului.
!!! Reversibilitatea impozitelor este exprimată de condiţiile generale – economice, sociale şi culturale create de stat, în beneficiul cetățenilor, prin
utilizarea acestor impozite. De fapt, reversibilitatea impozitelor este generală, deoarece beneficiarii lor sînt toţi cetăţenii unui stat, fără a se recunoaşte vreo
vocaţie deosebită a plătitorilor de impozite în ceea ce priveşte accesul la învăţămîntul de stat, la acţiunile de sănătate publică, protecţie socială etc.
Impozitul se datorează pentru veniturile obţinute sau bunurile deținute, subiecţii devenind contribuabili doar atunci cînd obţin venituri sau deţin
bunuri impozabile.
Caracterul procedural de percepere presupune perceperea impozitului – atît benevolă, cît şi silită – după o anumită procedură prestabilită, reglementată
de actele normative în domeniu.

Funcţiile impozitelor
Impozitele şi taxele îndeplinesc 3 funcţii:
Funcţia fiscală – contribuţia la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societăţii, a fondurilor fiscale este obligaţia tuturor persoanelor fizice şi
juridice care obţin venituri impozabile sau deţin bunuri taxabile.
În aceste fonduri se concentrează mijloacele băneşti necesare pentru finanţarea de obiective şi acţiuni cu caracter general, pentru finanţarea instituţiilor
publice şi a altor acţiuni cu caracter economic, sociocultural etc.
Funcţia de redistribuire – este funcţia de preluare a unor resurse financiare în vederea repartizării lor, pentru satisfacerea unor trebuințe acceptate în
folosul altora decît posesorii iniţiali ai resurselor. Resursele odată acumulate în bugetul de stat se depersonalizează şi se cheltuiesc în conformitate cu
necesităţile statului.
Funcţia de reglare – se are în vedere reglarea unor fenomene economice sau sociale, impozitele fiind folosite ca instrumente de stimulare sau de frînare
a unor activităţi economice, a consumului unor mărfuri sau servicii etc.
Funcţia de control – reflectă corectitudinea derulării, din punct de vedere cantitativ şi calitativ, a procesului de distribuţie, permite de a verifica dacă
încasările fiscale sînt colectate la timp, corect şi complet şi, în rezultat, poate determina necesitatea şi direcţiile efectuării reformei fiscale.

Taxele
Taxele reprezintă, alături de impozite, cea de a doua categorie principală de venituri ale bugetului de stat, fiind o plată efectuată de persoanele fizice sau
juridice pentru anumite servicii prestate acestora de către organele de stat sau instituţiile publice.
Taxele sînt plăţi pecuniare, reglementate ca venituri ale bugetului de stat sau ale altor colectivităţi publice datorate de acei ce beneficiază de anumite
servicii, prestări ori alte acte sau activităţi ale unor organe sau instituţii publice. Particularităţile specifice taxelor sînt:
 este o plată pecuniară;
 se achită pentru serviciile prestate și au un contraechivalent;
 acest contraechivalent nu este echivalent cu costul real al serviciului prestat;
 subiectul plătitor este determinat odată cu cererea de prestare a serviciului;
 reprezintă o contribuţie de acoperire a cheltuielilor necesare pentru serviciile solicitate.
La stabilirea taxelor se iau în considerare un şir de principii, şi anume:
a) unicitatea taxării – pentru unul şi acelaşi serviciu prestat unei persoane aceasta datorează să achite doar o singură taxă;
b) taxele sînt anticipative – se achită la momentul solicitării serviciilor sau lucrărilor ce urmează a fi efectuate de organele sau instituțiile de stat.
Taxele se clasifică în:
 taxe fiscale, adică taxe care sînt reglementate de legislaţia fiscală etc. şi care sînt administrate de organul fiscal;
 taxe nefiscale.
7
Obiectul de studiu al dreptului fiscal sînt taxele fiscale, cele mai importante fiind:
 taxele vamale;
 taxele rutiere;
 taxele pentru folosirea resurselor naturale;
 taxa pentru amenajarea teritoriului;
 taxa de organizare a licitaţiilor şi loteriilor;
 taxa de plasare (amplasare) a publicităţii;
 taxa de aplicare a simbolicii locale;
 taxa pentru unităţile comerciale şi/sau de prestări servicii;
 taxa de piaţă;
 taxa pentru cazare;
 taxa balneară;
 taxa pentru prestarea serviciilor de transport auto de călători pe rutele municipale, orăşeneşti şi săteşti (comunale);
 taxa pentru parcare;
 taxa de la posesorii de cîini;
 taxa pentru parcaj;
 taxa pentru salubrizare;
 taxa pentru dispozitivele publicitare.
!!! Tipic, taxele sînt plăți obligatorii cu contraechivalent direct şi imediat, însă sînt un şir de excepţii cînd taxele sînt datorate cu echivalent parţial şi fără
vreun echivalent, acestea avînd trăsăturile specifice impozitelor.
!!! În prezenţa unor taxe atît cu contraechivalent direct şi imediat, cît şi a unor taxe cu contraechivalent parţial ori fără vreun contraechivalent, se poate
concluziona că deosebirea dintre impozite şi taxe este relativă, deoarece în exercitarea atribuţiei de reglementare a veniturilor publice organele legislative
au atitudinea de a institui impozite şi taxe pentru a acoperi cheltuielile bugetare, neţinîndu-se cont de elementele specifice ale acestora şi teoriile doctrinare
în domeniu.

Principiile impunerii fiscale


Una dintre preocupările de bază ale specialiştilor în domeniul fiscal a fost de a delimita şi de a defini cerinţele pe care trebuie să le îndeplinească un
sistem fiscal pentru a fi considerat raţional. În realizarea misiunii lor de componentă principală a bugetului de stat, impozitele trebuie să întrunească anumite
cerinţe, să respecte anumite principii, şi anume:
Principiul impunerii echitabile – repartizarea sarcinii fiscale pe clase şi pături sociale după principiul echităţii, respectîndu-se egalitatea în faţa
impozitului şi egalitatea prin impunere.
Egalitatea în faţa impozitelor presupune ca impunerea să se facă în acelaşi mod pentru toate persoanele fizice şi juridice, indiferent de locul unde
domiciliază sau unde îşi au sediul. Impunerea e necesar să se facă în acelaşi mod pentru toate activităţile economice, indiferent de forma juridică în care sînt
organizate sau funcţionează, întreprinderi mari sau mici, rezidenţi sau nerezidenţi.
Egalitatea prin impunere se află în opoziție cu egalitatea în faţa impozitului şi presupune diferenţierea sarcinii fiscale de la o persoană la alta în
dependenţă de un şir de factori: mărimea absolută a materiei impozabile, situaţia personală a subiectului impozabil etc.
!!! Această egalitate presupune, cum e şi firesc, un tratament fiscal diferit al celor bogaţi în comparaţie cu cei săraci, al celor celibatari în comparaţie cu
cei căsătoriţi cu copii etc.
Principiul politicii financiare – la introducerea unui nou impozit acesta trebuie să posede cîteva caracteristici:
 să aibă un randament fiscal ridicat,
 să fie stabil şi elastic.
Pentru ca impozitul să aibă un randament fiscal ridicat este necesar ca acesta să fie universal, urmînd a fi achitat de toţi contribuabilii ce realizează
venituri similare sau posedă acelaşi gen de avere, să cuprindă întreaga materie impozabilă, să nu fie susceptibil de evaziuni fiscale şi să necesite cheltuieli
minime pentru percepere.
Un impozit este stabil atunci cînd nu este influenţat de situaţia socio-economică din stat, randamentul fiscal al acestuia rămînînd stabil atît în cazul sporirii
producţiei şi a veniturilor, cît şi în cazul perioadei de criză. În realitate, stabilitatea impozitului este influenţată, de regulă, de situaţia economică, socială şi
politică din stat.
Un impozit este considerat elastic dacă acesta poate fi adaptat nevoilor bugetare, poate fi majorat cînd cheltuielile bugetare cresc şi micşorat cînd
cheltuielile bugetare se reduc.
Principiul politicii economice presupune utilizarea impozitelor de către stat nu doar ca mijloc de acoperire a cheltuielilor bugetare, ci şi ca mijloc de
influenţare a unor ramuri ale economiei, în sensul dezvoltării sau restrîngerii unora, pentru a stimula sporirea producţiei sau consumul unui anumit produs.
În acest sens, impozitele se folosesc ca o pîrghie a politicii economice, ca instrumente de stimulare sau de frînare a unor activităţi economice, a consumului
unor mărfuri sau servicii.

Tema: ELEMENTELE LEGII FISCALE


Definirea elementelor legii fiscale
Pentru executarea efectivă a obligaţiei fiscale, respectiv pentru încasarea efectivă în buget a plăţilor fiscale obligatorii, cum sînt impozitele și taxele,
ultimele trebuie să fie legal determinate. În acest scop, în conținutul actului legislativ care stabileşte şi reglementează perceperea impozitelor şi taxelor se
determină în mod obligatoriu anumite elemente de conţinut care poartă denumirea de elemente substanţiale (obligatorii) ale legii fiscale.
Elementele obligatorii ale legii fiscale reprezintă unități funcţionale iniţiale care în totalitatea lor formează construcția juridică a oricărui impozit sau
taxă. !!! Componența acestor elemente este universală, fiind identică şi comună pentru toate tipurile de impozite şi taxe. Cu toate acestea, identificarea de
către legislaţia fiscală a acestor elemente se efectuează în mod separat pentru fiecare categorie de impozit şi taxă, fapt ce permite individualizarea şi
diferenţierea acestora în dependență de tipul impozitului sau taxei, de împrejurările concrete de percepere a acestora, de subiectul obligat, de tipul obiectului
impunerii etc., ceea ce, în final, permite delimitarea şi deosebirea impozitelor şi taxelor între ele.
Necesitatea determinării în legea fiscală a elementelor obligatorii rezultă atît din prevederile alin.(2) art.58 din Constituţia RM, cît şi în special din
prevederile alin.(9) art.6 din Codul fiscal al RM, care prevede că la stabilirea impozitelor şi taxelor se determină următoarele elemente:
 obiectul impunerii (materia impozabilă),
 subiectul impunerii (contribuabilul),
 sursa de plată a impozitului sau taxei,
 unitatea de impunere,
 cota de impunere,
 termenele de achitare a impozitelor sau taxelor,
 facilităţile fiscale.
!!! Prin esența lor, aceste elemente sînt caracteristice şi indispensabile impozitelor şi taxelor.
Doctrina prevede o clasificare adițională a elementelor impozitelor şi taxelor:
 organele fiscale (responsabile de perceperea impozitelor şi taxelor),
 subiectul impunerii,
8
 obiectul impunerii,
 sursa de plată a impozitului,
 materia impozabilă,
 baza de impozitare,
 cota de impozitare,
 unitatea de impunere,
 perioada fiscală,
 modul de percepere a impozitelor şi taxelor,
 restituirea sumei achitate în plus contribuabilului,
 termenul de achitare a impozitului/taxei,
 facilităţile fiscale,
 executarea silită a obligaţiei fiscale,
 responsabilitatea pentru încălcările fiscale.
În dependenţă de faptul dacă aceste elemente sînt sau nu obligatorii şi definitorii pentru determinarea impozitului sau taxei, acestea se clasifică în
elemente obligatorii şi elemente facultative.
Elementele substanţiale (obligatorii) sînt considerate esenţiale pentru determinarea naturii impozitului/taxei, întrucît lipsa cel puţin a unui element din
această categorie din legea fiscală duce la imposibilitatea stabilirii şi determinării obligaţiei fiscale şi la imposibilitatea realizării acesteia.
Sînt enumerate următoarele elementele esenţiale:
 organul fiscal al statului învestit cu atribuţii specifice pentru realizarea/perceperea impozitelor/taxelor (acest element nu este prevăzut în art.6 din Codul
fiscal al RM),
 subiectul impunerii (contribuabilul),
 obiectul impunerii,
 materia impozabilă,
 sursa de plată a impozitului/taxei,
 baza de impozitare,
 materia impozabilă,
 unitatea de impunere,
 cota de impunere,
 termenele de achitare a impozitelor/taxelor,
 perioada şi termenele fiscale,
 modul de plată a impozitului/taxei,
 modul de percepere a impozitului/taxei.
Elementele facultative. În afară de elementele substanţiale (obligatorii) specifice legii fiscale, se deduce şi existenţa unor elemente facultative. !!! În
cazul elementelor facultative, lipsa unuia dintre ele în conţinutul actului legislativ care reglementează un anumit tip de impozit sau taxă nu influenţează
gradul de determinare şi individualizare a acelei obligaţii fiscale, dar poate influenţa asupra calităţii executării acesteia. !!! Lipsa unora dintre elementele
facultative nu va avea ca efect deteriorarea construcției juridice a impozitului/taxei, dar poate totuşi afecta procesul de administrare fiscală sau, în anumite
cazuri, chiar poate determina imposibilitatea perceperii lui.
Doctrina prevede în categoria elementelor facultative cel puţin:
 facilităţile fiscale,
 restituirea sau compensarea sumei achitate în plus,
 executarea silită a obligaţiei fiscale,
 răspunderea pentru încălcările legislaţiei fiscale,
 amînarea termenului obligaţiei fiscale,
 modul şi condițiile de raportare fiscală etc.
Aceste elemente pot lipsi din conţinutul unui act legislativ care reglementează un anumit tip de impozit sau taxă. !!! Totodată, aceste elemente (sau
element) pot fi reglementate separat, avînd aplicabilitate asupra tuturor impozitelor şi taxelor. Spre ex., amînarea termenului obligaţiei fiscale sau restituirea
şi compensarea sumelor achitate în plus se aplică corespunzător tuturor impozitelor şi taxelor. Reieșind din esenţa acestor elemente, nu poate fi efectuată o
enumerare exhaustivă a acestora, deoarece existența lor poate fi determinată de mai mulţi factori, cum ar fi: prevederile legislaţiilor fiscale naționale ale
statelor, obiectivele politicii fiscale a acestora etc.
În concluzie: caracterul facultativ al acestor elemente este determinat şi se constată doar în raport de elementele obligatorii ale legii fiscale.

Subiectul impunerii
Subiectul impunerii este primul element obligatoriu (substanţial) al legii fiscale prevăzut de art.6 din Codul fiscal. Subiectul impunerii este persoana
care are obligaţia juridică de a achita din contul mijloacelor proprii şi în împrejurările stabilite de legislaţia fiscală impozitul sau taxa respectivă. În general,
subiect al impunerii poate fi orice persoană juridică sau fizică care deţine un obiect impozabil sau a realizat o acțiune impozabilă. Subiectul impunerii este
persoana responsabilă pentru executarea conformă şi la timp a obligaţiei fiscale.
În cadrul dreptului fiscal, subiectul impunerii mai poartă denumirea de contribuabil. Conform alin.(2) art.5 din Codul fiscal, contribuabilul este persoana
(fizică sau juridică) care, conform legislaţiei fiscale, este obligată să calculeze şi/sau să achite la buget orice impozite şi taxe, penalităţile şi amenzile
respective. !!! Definiția legală include în categoria de contribuabil şi persoana care, conform legislaţiei fiscale, este obligată să reţină sau să perceapă de la
altă persoană şi să achite la buget plăţile indicate.
!!! Pentru subiectul impunerii sînt caracteristice mai multe elemente care, odată determinate, contribuie la aplicarea corectă de către organele de
administrare fiscală a legislaţiei fiscale și care se referă la capacitatea fiscală, statutul juridic al subiectului, rezidența fiscală a subiectului etc.
Capacitatea fiscală reprezintă o capacitate juridică estimată a unui contribuabil de a achita impozitele şi taxele, pentru crearea în final a bugetului
naţional pentru acoperirea cheltuielilor publice. !!! Deoarece obiectele impunerii (venitul, bunurile etc.) constituie prin esenţa lor rezultate ale unor activităţi
economice, se prezumă că la obţinerea acestora (prin acte juridice civile/comerciale) persoana a acţionat cu discernămînt. Capacitatea juridică fiscală
corespunde cu capacitatea juridică generală de exerciţiu prevăzută de legislaţia civilă (atît pentru persoanele fizice (art.20-25 CC), cît şi pentru persoanele
juridice – odată cu dobîndirea personalităţii juridice). Totodată, obţinerea unor categorii de venituri (spre ex., a celui salarial) se poate realiza doar la atingerea
vîrstei legale de la care persoana poate intra în raporturi de muncă (de la 16 ani persoana dobîndeşte capacitate de muncă şi, ca excepţie, de 15 ani – cu
acordul scris al părinţilor).
Statutul juridic al subiectului. Persoana poate fi atît fizică, cît şi juridică. În sensul legii fiscale, persoană fizică este orice cetăţean al RM, cetăţean
străin, apatrid sau formă organizatorică cu statut de persoană fizică, inclusiv întreprinzătorul individual, gospodăria ţărănească (de fermier). Totodată, alin.(4)
art.5 din Codul fiscal defineşte persoana juridică ca fiind orice societate comercială, cooperativă, întreprindere, instituţie, fundaţie, asociaţie, inclusiv creată
cu participarea unei persoane străine, şi alte organizaţii, cu excepţia subdiviziunilor organizațiilor nominalizate ce nu dispun de patrimoniu autonom şi a
formelor organizatorice cu statut de persoană fizică, potrivit legislaţiei.
Spre deosebire de alte ramuri publice, unde determinante şi relevante sînt legăturile politico-juridice dintre persoană (subiect al unor raporturi juridice
determinate) şi stat, în cadrul dreptului fiscal, pentru determinarea locului unde a apărut obiectul impozabil şi a locului unde aceasta va suporta în consecinţă
obligaţia fiscală, înainte de toate se vor lua în considerare legăturile economice dintre persoană şi stat.
9
În principal, aceste legături se determină prin intermediul rezidenţei fiscale care mai poartă denumirea de „domiciliu fiscal”. !!! Rezidenţa fiscală se
poate determina în funcţie de mai multe criterii, care pot varia în funcţie de prevederile concrete ale legislațiilor naţionale ale fiecărui stat. !!! Aceste criterii
se pot aplica fie în scopul determinării locului aflării permanente a subiectului, iar criteriile concrete aplicate în acest scop pot fi cel al aprecierii prezenței
fizice efective a subiectului într-un stat (spre ex., numărul de zile şi/sau domiciliul – pentru persoanele fizice) sau cel al înregistrării (sau alt criteriu) – în
cazul persoanelor juridice, fie pentru determinarea în alt mod a legăturii fiscale dintre stat şi subiectul impozabil-persoană fizică (spre ex., prin intermediul
cetăţeniei, utilizat în SUA).
Aplicarea acestor criterii în raporturile juridice fiscale are ca obiectiv determinarea în scopuri fiscale a persoanelor rezidente şi a persoanelor nerezidente
şi, ca efect, a locului unde aceşti subiecţi vor suporta obligaţia fiscală. Deosebirea dintre aceste două categorii de subiecţi ai impunerii (din perspectiva
statului care determină calitatea subiectului ca rezident sau nerezident) constă în faptul că rezidenţii sînt subiecţi ai obligaţiei fiscale depline (complete),
fiind obligaţi la plata impozitelor/taxelor pentru obiectele impozabile obţinute atît pe teritoriul statului de reşedinţă, cît şi în afara acestuia, în timp ce
nerezidenţii sînt subiecţi ai obligaţiei fiscale restrînse (limitate), fiind obligaţi la plata impozitelor/taxelor numai pentru obiectele impozabile efectiv obţinute
pe teritoriul statului care le-a determinat statutul de nerezident.
Criteriile în baza cărora se determină calitatea de rezidenţă fiscală s contribuabililor variază şi se deosebesc în cazul persoanelor fizice şi în cazul
persoanelor juridice. Aceste criterii se pot deosebi de la un stat la altul, reieșind din prevederile legislaţiilor fiscale naționale ale fiecăruia.
Conform prevederilor legii fiscale a RM (alin.(5) art.5), orice persoană fizică se consideră în scopuri fiscale rezidentă a RM dacă corespunde uneia din
următoarele cerinţe:
1) are domiciliu permanent în RM, chiar dacă se află la tratament, la odihnă, la învăţătură, se află în deplasare peste hotare sau este persoană cu funcţie
de răspundere a RM, aflată în exerciţiul funcţiunii peste hotare;
2) se află în RM cel puţin 183 de zile pe parcursul anului fiscal.
Persoană fizică nerezidentă este orice persoană care nu corespunde cerințelor specifice rezidenţilor ori, deşi aparent corespunde uneia din ele, aceasta
se află în RM în calitate de persoană cu statut diplomatic sau consular ori în calitate de membru al familiei unei asemenea persoane, sau în calitate de
colaborator al unei organizații internaţionale, create în baza tratatului internaţional la care RM este parte, sau în calitate de membru al familiei unui asemenea
colaborator; sau se află la tratament ori la odihnă, ori la învăţătură, dacă această persoană fizică s-a aflat în RM exclusiv în aceste scopuri, precum şi exclusiv
în scopul trecerii dintr-un stat străin în alt stat străin prin teritoriul RM (trecere tranzit).
Persoana juridică sau forma organizatorică cu statut de persoană fizică se consideră rezidentă a RM, dacă:
 activitatea acesteia este organizată sau gestionată în RM;
 al cărei loc de bază de desfăşurare a activităţii este RM.
Noţiunea de nerezident este definită de Codul fiscal ca fiind orice persoană juridică sau formă organizatorică cu statut de persoană fizică:
 a cărei activitate nu este organizată sau gestionată în RM;
 al cărei loc de bază de desfăşurare a activităţii nu este RM.
Reieşind din specificul legislaţiilor naţionale ale statelor, acestea pot utiliza pentru determinarea calităţii (statutului) de rezidență fiscală a persoanelor
juridice, pe lîngă criteriul înregistrării și al organizării activităţii, şi alte criterii, inclusiv aplicarea concomitentă şi simultană a două criterii (înregistrare
(sediul) şi cel al locului de unde se exercită controlul efectiv asupra persoanei juridice, cel al locului de gestionare curentă (conducere efectivă) a persoanei
juridice (de unde se iau deciziile de către organul executiv) sau cel al locului unde se realizează volumul determinant (majoritar) al afacerilor etc.
Faptul aplicării în legislaţiile naţionale ale statelor a diverselor criterii pentru determinarea cercului de subiecţi şi a locului unde aceștia vor suporta
obligaţia fiscală se explică prin aplicarea în practica fiscală a două concepţii. !!! De altfel, aceste concepții nu se aplică direct, ci doar produc o influenţă
asupra legislaţiilor naţionale. Prin aceasta se explică faptul că legislaţiile naţionale pot utiliza concomitent elemente specifice ambelor concepţii (cel mai
relevant în acest sens fiind chiar cazul RM) sau pot utiliza elemente specifice doar unei singure concepţii.
Este vorba despre concepţia teritorială (ratione loci) şi despre concepţia globală (ratione personae). Concepţia teritorială are la bază criteriul privind
sursa (originea) veniturilor ori locul unde sînt situate bunurile impozabile ale contribuabilului. !!! Esența acestei concepţii se exprimă în faptul că obiectul
impunerii întotdeauna determină subiectul impunerii. Concepţia globală are la bază criteriul rezidenţei fiscale sau al naţionalităţii contribuabilului persoană
fizică, al sediului contribuabilului persoană juridică. !!! Esenţa acestei concepţii se exprimă în faptul că subiectul impunerii determină întotdeauna obiectul
impunerii.
În statul al cărei legislaţie fiscală a fost influenţată de concepția teritorială vor fi supuse impunerii toate veniturile şi bunurile (indiferent de natura lor),
dacă îşi au sursa pe teritoriul pe care statul respectiv îşi exercită suveranitatea fiscală. În cadrul acestei concepţii, importanță decisivă are sursa venitului sau
locul situării bunului impozabil şi nu beneficiarul (proprietarul) acesteia, indiferent de statul în care acesta îşi are reşedinţa.
În conformitate cu această concepţie, statul este în drept de a percepe impozitele şi taxele de la nerezident doar în cazul în care obiectul impunerii se află
pe teritoriul acestui stat sau la frontieră, cu condiţia ca obiectul impunerii să rezulte din activitatea nerezidentului desfăşurată pe teritoriul statului respectiv
– principiu ce reiese din principiul general al exercitării suveranităţii statului asupra teritoriului propriu.
!!! În acest context este necesar de a delimita suveranitatea statului de jurisdicția acestuia. Principiul teritorialităţii presupune aplicarea legislaţiei fiscale
doar în limita teritoriului său geografic. Jurisdicţia, însă, include posibilitatea de a institui drepturi şi obligaţii asupra persoanelor într-un anumit mod stabilit
de statul respectiv (spre ex., în virtutea cetăţeniei, domiciliului subiectului în acel stat, a perioadei de aflare a subiectului în acel stat ca urmare a desfăşurării
unor activităţi economice, sau conform altor criterii identificate şi stabilite de către acel stat). Jurisdicția fiscală în raport cu nerezidenţii se poate aplica doar
pe teritoriul statului respectiv, în comparaţie cu jurisdicţia asupra persoanelor rezidente (spre ex., în cazul persoanelor fizice rezidente, acestea sînt obligate
la achitarea impozitului pe venit obţinut atît pe teritoriul RM, cît şi în afara lui).
În acest caz, vor fi luate în considerare regulile de aplicare a legii fiscale pentru a se evita dubla impunere şi a se respecta prevederile convenţiilor
bilaterale cu alte state în acest sens. Principiul teritorialităţii vine să explice care este diferenţa intre rezidenţi şi nerezidenţi şi dacă obiectele impozabile au
apărut pe teritoriul statului sau în afara acestuia.
În concluzie: în statul în care se aplică principiul teritorialităţii sînt supuse impunerii toate veniturile, indiferent de natura lor, dacă au sursa pe teritoriul
pe care statul respectiv îşi exercită suveranitatea. Nu are relevanţă locul unde îşi are reşedinţa contribuabilul.
În statul al cărei legislaţie fiscală a fost influențată de concepţia globală vor face obiectul impunerii toate veniturile şi bunurile persoanelor fizice şi
juridice care au rezidenţa (domiciliul fiscal) sau sediul în statul respectiv. În cadrul acestei concepţii, nu are importanţă de unde provin acele venituri (unde
este sursa lor) sau unde sînt situate bunurile acestor persoane. !!! Factorul decisiv care generează impunerea fiscală îl reprezintă însăşi persoana fizică sau
juridică care obţine acele venituri sau bunuri, şi nu sursa acestora.
În acest caz, statul îşi exercită jurisdicţia fiscală asupra tuturor veniturilor şi bunurilor persoanelor care îşi au rezidența (domiciliul fiscal) sau sediul în
acel stat, inclusiv asupra veniturilor care sînt obţinute din surse care se află în afara teritoriului statului respectiv, criteriul determinant fiind ca persoana
respectivă să aibă reşedinţa fiscală/sediul în acel stat. !!! Venitul obţinut în străinătate va face obiectul impunerii atît în statul de sursă (de origine) a venitului,
cît şi în statul al cărui rezident este persoana, de aceea statele utilizează tratate pentru a evita dubla impunere a acestor venituri.
!!! Cînd legislaţia fiscală a unui stat este influenţată de concepţia teritorială, iar celălalt stat de cea globală, între acestea poate să apară un conflict de
competenţă (interes) fiscal. Acesta poate apărea şi în cazul în care ambele state aplică aceeaşi concepţie de impunere. !!! În ipoteza aplicării de către ambele
state doar a concepţiei globale, conflictul de competență fiscală poate să apară dacă unul dintre state utilizează drept criteriu de impunere rezidenţa fiscală
determinată prin perioada de timp de aflare a subiectului pe teritoriul său (spre ex., 183 de zile), iar celălalt stat utilizează criteriul naţionalităţii subiectului
determinată, spre ex., prin cetăţenie.
!!! De asemenea, acest conflict poate să apară şi în ipoteza cînd ambele state utilizează criteriul naţionalităţii determinat prin intermediul cetăţeniei, iar
subiectul impozabil are o dublă cetăţenie (naţionalitate). Aplicarea concepției globale poate genera conflicte de competenţă fiscală, dacă statele au adoptat
legislaţii care definesc în mod diferit sursa veniturilor sau definesc în mod diferit noţiunea de rezidenţă în ceea ce priveşte societatea-mamă şi filialele
acesteia în străinătate. Conflictul poate viza determinarea şi apartenenţa venitului societăţii-mamă şi al filialelor acesteia.
10
În scopul evitării sau atenuării conflictelor de competenţă fiscală generate în special de efectele influenţei celor două concepţii (teritorială/globală) asupra
legislaţiilor naţionale ale statelor, ultimele procedează la încheierea unor tratate de evitare a dublei impuneri, prin care pot stabili criterii suplimentare pentru
determinarea modului în care în aceste circumstanţe se vor executa obligaţiile fiscale. Aceste tratate sînt încheiate în concordanţă cu prevederile şi forma
Convenţiei Model OCDE cu privire la impozitele pe venit şi impozitele pe capital (la care RM este parte), iar interpretarea tratatelor de evitare a dublei
impuneri deja încheiate, inclusiv soluţionarea problemelor de natură fiscală legate de aplicarea prevederilor acestora, se efectuează prin utilizarea
comentariilor la Convenţia Model OCDE.
Convenţia Model OCDE nu defineşte noţiunea de rezident, ci se referă la termenul din dreptul intern al statelor. Aceasta se referă la expresia prevăzută
la art.4, şi anume: „rezident al unui stat contractant” înseamnă orice persoană, care, în virtutea legislaţiei acelui stat, este supusă impozitării în acel stat
datorită domiciliului, rezidenţei, locului conducerii efective al acesteia sau potrivit oricărui alt criteriu de satură similară.
Dacă o persoană fizică este rezidentă a ambelor state contractante, atunci statutul său va fi determinat după cum urmează:
a) aceasta va fi considerată rezidentă numai a statului în care ea are o locuinţă permanentă la dispoziţia sa; dacă aceasta are o locuinţă permanentă la
dispoziţia sa în ambele state, ea va fi considerată rezidentă numai a statului cu care relaţiile sale personale şi economice sînt mai strînse (centrul intereselor
vitale);
b) dacă statul, în care aceasta are centrul intereselor sale vitale, nu poate fi determinat sau dacă ea nu are o locuinţă permanentă la dispoziția sa în niciun
stat, ea va fi considerată rezidentă a statului în care ea locuieşte în mod obişnuit,
c)dacă aceasta locuieşte în mod obişnuit în ambele state sau în niciunul din ele, ea va fi considerată rezidentă numai a statului al cărui naţional este (al
cărui cetăţean este);
d) dacă aceasta este naţional al ambelor state sau al niciunuia dintre acestea, autorităţile competente ale statelor contractante vor rezolva problema
printr-o înţelegere amiabilă;
e)dacă o persoană, alta decît o persoană fizică, este rezidentă a ambelor state contractante, atunci ea va fi considerată rezidentă numai a statului contractant
în care este situat locul conducerii sale efective.
!!! Cu referire la nerezidenţi, în cazul apariției la aceştia a obiectelor impozabile pe teritoriul RM, legislaţia fiscală a RM prevede norme speciale cu
privire la regimul de impozitare a acestora. Din perspectiva RM, nerezidenţii urmează două regimuri distincte de impunere:
a) impunerea veniturilor nerezidenților obţinute în RM care nu ţin de o reprezentanță permanentă (impunerea în acest caz se efectuează prin reţinere la
sursa plaţii venitului, care este RM);
b) impunerea veniturilor nerezidenţilor obţinute ca urmare a activităţilor desfăşurate de nerezident pe teritoriul RM prin intermediul unei reprezentanțe
permanente.
Codul fiscal stabileşte că întregul venit al contribuabilului nerezident (din activitatea de întreprinzător sau din munca prin contract de muncă) se împarte
în venit obţinut în RM şi venit obținut peste hotarele RM. !!! Veniturile persoanelor juridice nerezidente şi ale persoanelor fizice nerezidente obţinute în RM
(specificate la art.71 din Codul fiscal), care nu ţin de o reprezentanţă permanentă în RM, urmează a fi supuse impunerii la sursa de plată (în RM) conform
art.91 din Codul fiscal, fără drepturi la deduceri (cu excepţiile prevăzute de art.73 din Codul fiscal).
!!! În anumite situații şi cazuri, dreptul statului de a percepe impozite de la un nerezident (persoană juridică sau fizică) depinde de caracterul şi forma
activităţii desfăşurate de către acesta pe teritoriul statului. În acest caz, se va lua în considerare tipul, natura, frecvenţa (permanenţa) desfăşurării de către
nerezident a acelei activităţi. În acest mod, ca urmare a aprecierii caracterului activităţilor desfăşurate de către nerezident, acestea pot fi încadrate în scopuri
fiscale în categoria activităţilor desfăşurate de nerezident prin intermediul unei reprezentanţe permanente.
Totodată, conform legislaţiei fiscale, reprezentanţa permanentă a unei persoane fizice nerezidente se consideră a fi baza fixă. Încadrarea în anumite cazuri
a unor activităţi ale nerezidenţilor în categoria celor desfăşurate prin intermediul unei reprezentanţe permanente determină şi un regim fiscal separat şi
distinct faţă de impozitarea altor activităţi ale nerezidenților (a veniturilor sau bunurilor deţinute de nerezident) pe teritoriul aceluiaşi stat.
!!! Acest regim fiscal distinct constă în faptul că nerezidentul care desfăşoară activitatea printr-o reprezentanţa permanentă se va considera, în scopuri
fiscale (şi doar în aceste scopuri), ca agent economic rezident, dar numai în raport de veniturile obţinute pe teritoriul statului şi în raport doar de anumite
cheltuieli efectuate. Instituţia reprezentanţei permanente serveşte în exlusivitate la aprecierea, în scopuri fiscale, a caracterului şi formelor acestor activităţi
și în niciun caz nu poate fi considerată o formă de organizare juridică.
Pentru constatarea, în scopuri fiscale, a reprezentanţei permanente nu au importanţă anumite cerinţe formale, cum ar fi, spre ex., înregistrarea, cerinţă
care, de regulă, are importanţă pentru stabilirea şi determinarea rezidenţei fiscale. Condiţia esenţială pentru existența unei reprezentanțe permanente constă
în desfăşurarea de către nerezident a unei activităţi economice efective pe teritoriul statului. !!! Totodată, activitatea desfășurată poate fi doar una de
întreprinzător (desfăşurată permanent şi în scopul obţinerii veniturilor).
Potrivit pct.(15) art.5 din Codul fiscal, reprezentanţa permanentă reprezintă locul fix de afaceri prin care nerezidentul desfăşoară, integral sau parţial,
activitate de întreprinzător în RM, fie direct, fie printr-un agent cu statut dependent.
Prin loc fix de afaceri se subînţelege:
 un loc de conducere, o filială, o reprezentanță, o secţie, un oficiu, o fabrică, o uzină, un magazin, un atelier, precum şi o mină, o sondă petrolieră sau
de gaze, o carieră sau orice alt loc de extracţie a resurselor naturale sau de cultivare a culturilor agricole;
 un şantier de construcţie, un proiect de construcţie, asamblare sau montaj ori activităţi de supraveghere tehnică, deservire şi exploatare a utilajului
legate de acestea, numai dacă asemenea şantier, proiect sau activităţi continuă pentru o perioadă mai mare de 6 luni;
 comercializarea mărfurilor din depozite amplasate pe teritoriul RM şi care aparţin nerezidentului sau sînt arendate de acesta;
 prestarea altor servicii, desfăşurarea altor activităţi, în decursul unei perioade mai mari de 3 luni, cu excepţia celor tratate ca reprezentanţă, precum
şi a muncii conform contractului (acordului) de muncă şi activităţii profesionale independente;
 desfăşurarea în RM a oricărei activităţi, care corespunde uneia din condiţiile sus-menționate de către un agent cu statut dependent sau menţinerea de
către acest agent în RM a unui stoc de produse sau mărfuri din care livrează produse sau mărfuri în numele nerezidentului.
Codul fiscal prevede (pct.(34) art.5) că agentul cu statut dependent este oricare persoană care, în baza contractului cu un nerezident, reprezintă
interesele acestuia în RM, acţionează în numele acestuia pe teritoriul RM avînd şi utilizînd în RM împuternicirea de a încheia contracte sau de a coordona
condiţiile lor esenţiale în numele nerezidentului, creînd în urma acestora consecinţe juridice pentru acest nerezident. !!! Nu se va considera că nerezidentul
acţionează printr-un agent cu statut dependent dacă ultimul are calitatea de curier, broker, agent comisionar sau calitatea oricărui alt intermediar dacă aceste
persoane acţionează în cadrul activităţilor lor comerciale obişnuite avînd un statut independent. Agent cu statut independent este persoana care nu
corespunde cerinţelor stabilite pentru agentul cu statut dependent.
În fond, însăşi activitatea desfăşurată de agentul cu statut dependent exlusiv în interesul unui nerezident pe teritoriul unui stat poate duce prin ea însăși
la încadrare, în scopuri fiscale, a acestei activităţi în categoria celor desfăşurate de nerezident prin intermediul unei reprezentanțe permanente.
Criteriile generale ale reprezentanţei permanente:
 existenţa unui loc de afaceri, adică un punct geografic pe teritoriul statului (un loc de conducere, o filială, o reprezentanţă, o secţie, un oficiu, o
fabrică, o uzină, un magazin, un atelier, o mină, o sondă, o clădire, instalaţii, maşini şi/sau utilaje etc.);
 locul de afaceri trebuie să fie fix, să posede o adresă exactă şi să prezinte un anumit grad de permanenţă;
 activitatea de întreprinzător a nerezidentului să se efectueze prin intermediul acelui loc fix de afaceri, adică personalul care realizează activitatea să
lucreze efectiv în statul în care se află locul fix de afaceri.
!!! Pentru existenţa (constatarea) unei reprezentanţe permanente nu are importanță dacă nerezidentul este proprietarul clădirii, magazinului, oficiului,
echipamentului, utilajului etc. sau doar le închiriază. !!! Nu are importanță dacă locul de afaceri este situat în clădirea unui rezident. !!! Nu este obligatoriu
nici ca activitatea desfăşurată de nerezident să fie continuă, însă aceasta trebuie să aibă (să fie desfăşurată) un caracter permanent (spre ex., activitatea
sezonieră care nu poate fi efectuată în mod continuu).
11
Codul fiscal prevede, la art.5 pct.(20), şi noţiunea de reprezentanță care include cazurile în care nerezidentul desfăşoară în RM anumite genuri de
activitate cu caracter pregătitor, auxiliar sau de alt caracter, în lipsa criteriilor de reprezentanţă permanentă, activităţi care sînt reglementate în mod exhaustiv
de către Codul fiscal.
!!! Faptul desfăşurării de către nerezident a activităţilor încadrate în categoria de reprezentanţă nu va avea ca efect impozitarea acestui nerezident
Un alt element al definiţiei subiectului impunerii sînt sintagmele persoana responsabilă direct pentru realizarea obligaţiei fiscale şi persoana obligată
să reţină sau să perceapă de la altă persoana taxa/impozitul şi să asigure achitarea la buget (în literatura de specialitate persoanele ce fac parte din
ultima categorie sînt numite şi „agent fiscal”).
Persoana responsabilă direct pentru realizarea obligaţiei fiscale este subiectul impunerii deţinător sau realizator al obiectului impozabil şi care, potrivit
legii, este obligat la plata acestuia. Persoana obligată să reţină sau să perceapă de la altă persoana taxa/impozitul şi să asigure achitarea la buget se raportează,
spre ex., la mecanismul de reținere a impozitului la sursa de plată (art.88-92 din Codul fiscal).
!!! Această „persoană” este responsabilă pentru a calcula şi a reţine suma impozitului/taxei, ţinînd cont de scutiri, facilităţi, deduceri – impozit/taxă pe
care le datorează persoana responsabilă pentru realizarea obligaţiei fiscale. Ea este un intermediar între deţinătorul direct al obligaţiei fiscale şi organele
administrării fiscale, dar care, datorită legii, devine un subiect activ şi responsabil în vederea realizării acestei obligaţii fiscale, avînd propria răspundere în
materie fiscală. !!! În cazul impozitului pe venit poate fi patronul (în raporturile de muncă), plătitorul de dobînzi (în cazul raporturilor obligaţionale băneşti),
plătitorul de cîştiguri (în cazul campaniilor promoționale, jocurilor de noroc) etc.
Această persoană are obligaţii, a căror realizare ajută la buna administrare a obligaţiei fiscale:
 de a reţine/percepe corect şi în termenele stabilite de lege a taxelor/impozitelor,
 de a anunţa (prin depunerea dării de seamă fiscale) organul fiscal despre reţinere/percepere,
 de a duce evidenţa reţinerilor/perceperilor taxelor/impozitelor etc.
În doctrină sînt analizate şi alte noţiuni, spre ex.: noţiunea de plătitor al impozitului, care este subiectul impozitului şi noţiunea de suportator economic
al impozitelor, care suportă în ultima instanţă impozitul, adică sarcina economică pe care o presupune plata acestuia.
De cele mai multe ori, subiectul şi suportatorul sînt una şi aceeaşi persoană fizică sau juridică. Însă, în anumite cazuri suportatorul impozitului este o altă
persoană decît subiectul. !!! În cazul impozitelor directe aceste două elemente sînt reprezentate de una şi aceeași persoană. Spre ex., în cazul impozitelor
achitate din salariu, contribuabil este persoana fizică şi ea efectiv suportă această sarcină fiscală. În cazul impozitelor indirecte (TVA, accize), aceste elemente
apar ca persoane diferite.
Accizul are ca subiect pe agenţii economici care produc şi realizează produse şi mărfuri supuse acestui impozit, însă suportatorul este consumatorul care
efectiv achită acest impozit în momentul procurării produsului sau mărfii respective. Deoarece impozitele indirecte (pe consum) se includ în preţurile unor
mărfuri sau servicii, sarcina economică va apăsa asupra consumatorilor acestor mărfuri sau servicii. Sarcina economică pe care o presupune plata impozitelor
indirecte este transmisă de la subiectul impunerii la altă persoană – la suportatorul economic al impozitelor. Cu toate acestea, legea fiscală stabileşte doar
subiectul impunerii, nu însă şi suportatorul economic al sarcinii fiscale aferente plăţii acestuia.
Totodată, un element legat de subiectul impunerii îl constituie persoanele interdependente. Codul fiscal prevede, la alin.(12) art.5, că persoana
interdependentă reprezintă membru al familiei care controlează contribuabilul, este controlat de contribuabil sau se află împreună cu acesta sub controlul
unui terţ (prin control fiind înţeles posesia, directă sau prin una ori mai multe persoane interdependente, a cel puţin 50% din capitalul sau din drepturile de
vot ale unei persoane. În acest caz, persoana fizică este considerată posesor al tuturor cotelor de participaţie în capital, cote ce aparţin, în mod direct sau
indirect, membrilor familiei sale).
Legislaţia fiscală utilizează şi alte criterii pentru a descrie subiectul impozabil: spre ex., după natura activităţii desfăşurate de către acesta. În sensul
legislaţiei fiscale, persoana care realizează activitate de întreprinzător este persoana care desfăşoară orice activitate, cu excepţia muncii efectuate în baza
contractului (acordului) de muncă, avînd drept scop obţinerea venitului, sau, în urma desfăşurării căreia, indiferent de scopul activităţii, se obţine venit.
Persoana care exercită servicii profesionale reprezintă persoana care desfăşoară activităţi independente de ordin ştiinţific, literar, artistic, educativ sau
pedagogic, precum şi activităţi independente ale medicilor, juriștilor, inginerilor, arhitecţilor, dentiştilor, auditorilor şi contabililor.
Există încă o categorie specifică de contribuabili, şi anume: grupele financiar-industriale, care, conform art.4 din Legea cu privire la grupele financiar-
industriale, nr.1418/2000, reprezintă ansamblul de persoane juridice înregistrat de autoritatea de stat abilitată, care în baza contractului şi-au asociat, în
întregime sau parţial, activele materiale şi nemateriale şi funcţionează ca subiecţi cu drepturi egale ai activităţii de întreprinzător în scopul realizării
proiectelor şi programelor de investiţie, orientate spre sporirea gradului de competitivitate a producţiei locale şi extinderea pieţelor de desfacere a mărfurilor
şi serviciilor.
Conform art.21 din actul normativ sus citat, membrii grupului financiar-industrial pot fi consideraţi grup consolidat de contribuabili şi pot ţine evidenţa,
dările de seamă şi bilanţul consolidat al grupului (aceste documente fiind ţinte de către compania centrală, care este persoana juridică instituită de către toţi
participanţii la contractul de constituire a grupului financiar-industrial sub forma de societate pe acţiuni, care reprezintă interesele grupului şi este abilitată
cu gestionarea afacerilor).

Obiectul impunerii
Conform alin.(9) art.6 din Codul fiscal, obiectul impunerii este un alt element obligatoriu al legii fiscale. În general, legislaţia fiscală prevede ca obiecte
ale impunerii veniturile, bunurile sau anumite activităţi ale subiectului. Legislaţia fiscală stabileşte pentru fiecare categorie de impozit şi taxă obiecte ale
impunerii distincte: spre ex., în cazul impozitului pe venit obiectul impunerii îl constituie veniturile obţinute din orice surse aflate pe teritoriul RM (şi în
anumite cazuri – din surse din afara RM); în cazul TVA – valoarea impozabilă a livrărilor de mărfuri, servicii, efectuate de către subiecţii impozabili, inclusiv
importul mărfurilor şi serviciilor în RM; în cazul impozitului pe bunuri imobiliare – obiectul impunerii îl constituie clădirile, terenurile, construcţiile,
apartamentele, casele de locuit etc. Obiectul impunerii îl constituie anumite fapte juridice (acţiuni/activităţi, evenimente), la a căror producere apar efecte
fiscale şi se naşte obligaţia subiectului de a achita un impozit sau taxă.
Spre ex., realizarea (livrarea) mărfurilor, executarea lucrărilor, prestarea serviciilor, obţinerea din acţiunile descrise sau din alte activităţi a venitului,
importul mărfurilor pe teritoriul RM, deţinerea în proprietate sau posesie a unui bun mobil sau imobil etc.
Obiectul impunerii reprezintă un fapt juridic care este prevăzut de legislaţie ca temei pentru apariţia la un contribuabil individual determinat a obligaţiei
de plată a unui anumit tip de impozit sau taxă. !!! Un anumit fapt juridic poate constitui temei pentru apariţia obligaţiilor fiscale doar dacă legiuitorul i-a
conferit asestuia o valoare juridică. Actele legislative care reglementează impozitarea prevăd în ce împrejurări activitatea, acţiunile sau bunurile constituie
obiecte ale impunerii.
!!! Conform doctrinei, prin el însuşi, obiectul impunerii nu poate naşte obligații fiscale în sarcina unui subiect individual determinat.
O obligaţie fiscală poate să apară la un anumit subiect individual determinat doar dacă există o legătură juridică directă între acel subiect şi
faptul juridic prevăzut de legislaţie ca temei pentru apariţia acelei obligaţii fiscale, adică:
 obţinerea efectivă de către acel subiect a unui venit,
 proprietatea (posesia) subiectului asupra unui bun,
 punerea în circulaţie de către acesta a unui bun sau desfăşurarea unei activităţii de către acesta.
Obiectul impunerii reprezintă un element de legătură directă şi indispensabilă între contribuabil şi sarcina fiscală a acestuia, ultima fiind doar consecinţa
şi efectul acestei legături.
!!! Totodată, fiind doar un fapt juridic, obiectul impunerii nu poate avea prin el însuşi caracteristici valorice, fizice sau de altă natură pentru a fi posibilă
calcularea efectivă a obligației fiscale (a sumelor concrete ale impozitului sau taxei). Astfel de caracteristici le poate avea doar materia impozabilă, adică
însuşi venitul, bunul sau însăşi activitatea impozabilă. Divizarea între noţiunile de obiect al impunerii şi cea de materie impozabilă este determinată de
necesitatea de a separa din totalitatea de obiecte asemănătoare şi chiar similare ale lumii materiale anume a aceluia de care legiuitorul leagă nemijlocit
apariţia efectelor fiscale.
12
Deşi Codul fiscal la alin.(9) art.6 utilizează noțiunea de materie impozabilă, nu oferă totuşi o definiţie a acesteia, misiunea fiind şi în acest caz asumată
de doctrină. Conform acesteia, materia impozabilă reprezintă un fenomen (obiect) ai lumii materiale avînd (posedînd) o anumită caracteristică fizică,
valorică sau de altă natură, care se află într-o anumită legătură şi raport cu subiectul. Fiind doar un fenomen al lumii materiale, este evident că acesta
(fenomenul) va exista independent de faptul dacă legiuitorul la stabilirea unui impozit a prevăzut sau nu că acel fenomen va constitui materia impozabilă în
cazul acelui impozit.
Spre ex., sînt fenomene (obiecte) ale lumii materiale terenul, apartamentul, automobilul, alte bunuri, venitul etc. Totodată, dacă legiuitorul le prevede ca
atare, acestea constituie materii impozabile. Pentru a înțelege mai bine raportul sau relaţia dintre obiectul impunerii și materia impozabilă, acesta poate fi
exemplificat pe cazul impozitării unui apartament. !!! Obiectul impozitului pe bunurile imobiliare, în cazul unui apartament, îl constituie faptul proprietăţii
subiectului asupra acestuia, iar materia impozabilă în acest caz va fi însuşi apartamentul. !!! Apartamentul (materia impozabilă) poate fi „măsurat” prin
suprafaţă, volum, valoare, loc de amplasare etc. Adică, prin anumite caracteristici valorice, fizice sau de altă natură, pentru care a optat legiuitorul pentru a
fi posibilă determinarea bazei impozabile a acestui apartament. Aceste caracteristici valorice sau fizice (valoarea, suprafața) fac posibilă calcularea ulterioară
(în funcţie de mărimea bazei impozabile) a sumei concrete a impozitului pe bunuri imobiliare.
Acest raport este indispensabil şi există în cazul aplicării oricărui tip de impozit. Obiectul impunerii cu accize este realizarea mărfurilor accizabile,
adică a însuşi faptului punerii în circulaţie a acestor categorii de bunuri. Materia impozabilă în acest caz o vor constitui anumite caracteristici cantitative sau
valorice ale bunurilor accizabile care se aplică la realizarea (punerea în circulaţie) a acestora sau la raportul lor. În funcţie de tipul şi categoria bunului
accizabil, astfel de caracteristici pot fi: gramul, litrul, tona, numărul de unităţi (de bucăţi), cm3 (pentru autoturisme), valoarea bunului etc.
În cazul TVA, obiectul impunerii este faptul realizării (livrării) bunurilor, lucrărilor, serviciilor sau faptul importului mărfurilor în RM, iar materia
impozabilă o va constitui livrarea concretă reieșind din caracteristicile şi particularităţile specifice ale acesteia, spre ex.: livrarea pîinii şi a produselor de
panificaţie, a energiei electrice, exportul de bunuri, livrarea anumitor tipuri concrete de servicii sau categorii de mărfuri etc. Aceste livrări se pot deosebi
între ele prin caracteristicile şi particularităţile proprii, în funcţie de care se determină şi se aplică în final regimului fiscal concret aplicabil anume acelei
livrări. Spre ex., aplicarea cotei standard (20%), a cotelor reduse (8%), a cotei 0% sau exluderea acesteia de la impozitare (livrare neimpozabilă).
!!! Obiectul impunerii activităţilor va fi însuși faptul desfăşurării activităților (acţiunea), iar materia impozabilă va fi rezultatul economic obţinut în urma
desfăşurării unei anumite activităţi (acţiunea concretă). !!! Impunerea activităţilor se efectuează indiferent dacă în urma desfăşurării activităţii a avut loc sau
nu o creștere a patrimoniului subiectului. Spre ex., este cazul activităţilor care constată în extragerea sau utilizarea apei, extragerea mineralelor utile,
efectuarea prospecțiunilor geologice, amplasarea unităţilor comerciale, transportarea pasagerilor, jocurile de noroc etc.
Diferenţele dintre obiectul impunerii şi materia impozabilă sînt mai pronunţate şi reliefate în cazul impozitării bunurilor. În cazul veniturilor, obiectul
impunerii poate să coincidă cu baza impozabilă, spre ex.: în cazul sumelor dividendelor, ale dobînzilor, ale cîştigurilor din jocurile de noroc sau al celor din
campaniile promoţionale etc. Totuşi, aceste noţiuni pot fi diferenţiate şi în cazul venitului. Venitul poate fi obţinut în mai multe forme: mijloace băneşti
în valută naţională sau străină, bunuri, salariu, dividende, servicii gratuite (facilităţi acordate de patron), privilegii. Totodată, un anumit tip de venit poate fi
obţinut doar de către persoanele fizice sau doar de către cele juridice. În funcţie de aceste particularităţi şi trăsături specifice şi proprii ale acestor forme de
venit, legiuitorul determină şi regimul specific de impunere care se va aplica (cote distincte, mod de determinare, mod de achitare etc.). în alţi termeni, aceste
particularități şi trăsături reprezintă de fapt materia impozabilă.
Un element legat indisolubil de obiectul impunerii este unitatea de impunere care reprezintă unitatea de măsură care exprimă dimensiunea obiectului
impozabil (alin.(9) art.6). Unitatea de impunere este reprezentată de unitatea concretă în care se exprimă materia impozabilă (obiectul impozabil):
leul (în cazul veniturilor), metrul pătrat de suprafaţă sau hectarul (în cazul construcțiilor sau terenurilor), gramul, litrul, tona, numărul de unităţi (de bucăţi)
(în cazul unor categorii de bunuri), centimetrul cub (în cazul autoturismelor) etc.
Un alt element legat indisolubil de obiectul impunerii este baza impozabilă. Baza impozabilă exprimă cantitativ materia impozabilă (obiectul impozabil).
Baza impozabilă se determină în scopul calculării sumei concrete a impozitului sau taxei şi reprezintă valoarea asupra căreia se aplică nemijlocit cota
impozitului. !!! Considerent din care acest element mai este denumit şi suportul sau fundamentul impozitului sau taxei. În cazul unor materii impozabile,
este posibilă determinarea directă a bazei impozabile şi aplicarea directă a cotei de impunere (spre ex., în cazul venitului sau al livrărilor impozabile cu
TVA). Cu toate acestea, unele materii impozabile nu pot fi exprimare nemijlocit şi direct în unităţi de impunere. !!! Spre ex., este imposibilă aplicarea în
mod direct a unei cote procentuale sau chiar fixe asupra unui imobil sau asupra unui automobil (ultimele reprezentînd doar obiecte ale lumii materiale).
Pentru a fi posibilă aprecierea şi determinarea cantitativă şi valorică a unor astfel de materii impozabile, legiuitorul alege (determină în lege) şi aplică o
oarecare caracteristică fizică sau parametru din mai multe posibile. Acesta va determina unitatea de evaluare a materiei impozabile.
Spre ex., în cazul automobilului pot servi ca unităţi de evaluare unul dintre următoarele elemente: masa acestuia, capacitatea cilindrică, puterea
motorului, valoarea automobilului sau altă caracteristică ori parametru. În baza unităţii de evaluare se determină şi se stabilește unitatea de impunere concretă
(spre ex., dacă legiuitorul a optat pentru masa automobilului, atunci unitatea de impunere corespunzătoare masei va fi tona sau kilogramul, iar în cazul în
care unitatea ce evaluare este capacitatea cilindrică, atunci unitatea de impunere corespunzătoare va fi centimetrul cub ș.a.). !!! Aplicarea unităţii de impunere
are ca scop determinarea bazei de impunere concrete în funcție de tipul materiei impozabile (spre ex., 1500 cm 3 sau 999 cm3 – pentru autoturisme, 5 ha –
pentru terenuri, 150 m2 – pentru imobil etc.).
În concluzie, reieşind din prevederile legislaţiilor fiscale ale state moderne, obiectele impunerii pot fi reduse (divizate) în 3 categorii de bază:
a) drepturi ale subiectului;
b) acţiuni (activităţi) ale subiectului;
c)rezultatele (efectele) acţiunilor (activităţilor) subiectului.
Drepturile subiectului ca obiecte impozabile includ dreptul subiectului asupra unui obiect. Spre ex., dreptul de proprietate sau posesie asupra unui bun
imobil sau mobil, dreptul de a aplica simbolica locală etc.
Acţiunile subiectului ca obiecte ale impunerii pot include acţiunea de realizare a mărfurilor, de efectuare a importului (exportului) bunurilor, de efectuare
a unei livrări impozabile, de organizare a licitaţiilor şi loteriilor etc., iar activităţile subiectului constau, spre ex., în extragerea sau utilizarea apei, extragerea
mineralelor utile, efectuarea prospecţiunilor geologice, amplasarea unităţilor comerciale, transportarea pasagerilor, jocurile de noroc etc.
Rezultatele (efectele) acţiunilor (activităţilor) subiectului constituie însuşi venitul, însuşi bunurile sau însăşi valoarea adăugată (în cazul TVA).
!!! Obiectul concret al impozitării poate fi diferit şi poate varia în funcție de scopul urmărit de către stat prin stabilirea şi aplicarea unui anumit impozit,
adică de scopul financiar urmărit, de fenomenul social (sau economic) care urmează a fi stimulat sau, după caz, diminuat, de categoria de subiecţi care vor
avea obligaţia de achitare a acelui impozit etc. Deoarece impozitarea în general este un fenomen social complex, atunci şi obiectul impunerii va circumscrie
anumite trăsături în dependenţă de anumiţi factori sau elemente specifice de configurare a normei juridice fiscale care reglementează obiectele impunerii.

Sursa de plată a impozitului sau taxei


!!! Apariţia (naşterea) obligaţiei fiscale a persoanei este consecinţa şi efectul direct al activităţii economice desfăşurate de către acea persoană şi obligaţia
fiscală este indisolubil legată de aceasta. Spre ex., în majoritatea cazurilor, obligaţiile fiscale ale subiecţilor activităţii de întreprinzător constituie efectul şi
consecinţa directă a desfăşurării de către aceştia anume a acestei activităţi. Naşterea obligaţiei fiscale, de regulă, este precedată de intrarea persoanei în
raporturi juridice civile, comerciale sau de altă natură şi (ca urmare a acestora) a obţinerii bunurilor sau mijloacelor băneşti.
!!! Totodată, legislaţia fiscală nu poate obliga contribuabilii să cîştige bani sau să posede bunuri impozabile, deoarece aceasta este în exclusivitate
prerogativa contribuabilului, ultima aflîndu-se în afara cadrului fiscal. Actele legislative fiscale pot doar determina în ce condiții şi care anume bunuri sau
activităţi sînt impozabile. Volumul veniturilor fiscale bugetare nu depinde de activismul organelor fiscale (cu toate că acesta nu este de neglijat), dar depinde
în primul rînd de intensitatea desfăşurării de către subiecţii impozabili a activităţilor impozabile sau de frecvenţa deţinerii bunurilor impozabile. Spre ex.,
apariţia şi existenţa încasărilor băneşti sau de bunuri la o întreprindere reprezintă în exclusivitate efectul şi rezultatul economic al producerii de bunuri
(marfa), al prestării serviciilor, al executării lucrărilor sau al vînzării bunurilor (sau serviciilor). Acest rezultat apare independent de funcţionarea sistemului
13
financiar-fiscal al statului, fiind legat de acesta doar ulterior, după apariţia efectivă în patrimoniul subiectului a bunului sau a venitului prevăzut de legislaţia
fiscală ca impozabil.
Se consideră că prin obiectul impunerii se exprimă întotdeauna un beneficiu de natură economică important pentru contribuabil (însuşi venitul, bunul
etc.). Perceperea impozitelor şi taxelor trebuie să aibă o justificare economică, respectiv să fie fundamentate economic. !!! Derivarea impozitării, în general,
şi a obiectelor impunerii, în special, dintr-o activitate economică determină şi are ca efect impozitarea acelui beneficiu economic obținut de către contribuabil.
!!! În alţi termeni, se vor impune doar acele fapte juridice, la a căror producere contribuabilul obține un beneficiu economic care majorează efectiv potenţialul
economic patrimoniul) lui. De fapt, acest beneficiu economic constă în obținerea unor venituri sau bunuri de către contribuabil.
În sens economic, există doar două surse din care pot fi achitate sumele impozitelor sau taxelor: din venitul contribuabilului şi din capitalul (averea)
contribuabilului. Sursa de plată a impozitului indică, de fapt, din ce anume se plăteşte impozitul. Spre ex., venitul ca sursă de plată poate să apară sub mai
multe forme: salariu, încasări băneşti din realizarea mărfurilor, dividende, creştere de capital etc.
Prin capital (în sens economic) se înţelege totalitatea bunurilor economice deţinute de o persoană sau de un grup de persoane, care sînt utilizate în scopul
producerii de bunuri şi servicii destinate vînzării şi obţinerii de profit. În fond, este vorba despre bunurile (activele în sens economic) care sînt utilizate de
către contribuabil în activitatea sa economică şi prin intermediul cărora acesta obţine în mod continuu venituri. Capitalul (averea) include bunurile (lucrurile
propriu-zise),cum ar fi: echipamente, instalaţii, strunguri, automobile, imobile etc.), inclusiv mijloacele băneşti disponibile (spre ex., sursele de împrumut
ale unei instituţii financiare, economiile sau depozitele subiectului etc.).
Literatura de specialitate defineşte sursa de plata a impozitului ca fiind activitatea, activele etc. care „produc”, adică dau naştere veniturilor. Un ex. în
acest sens este prezentat de către literatura de specialitate: în cazul impunerii unui lot de teren, sursa de plata a impozitului pe bunuri imobiliare poate fi
venitul obţinut de pe urma utilizării acestui teren sau alt venit obţinut de subiectul impunem, precum şi venitul obţinut ca urmare a vînzării acestui lot de
teren sau a unei alte proprietăţi. În acest din urmă caz, sursa de plata a impozitului va fi capitalul contribuabilului.
!!! Dacă impozitul se va achita permanent din contul capitalului (averii), ultimul poate la un anumit moment să se epuizeze, dispărînd respectiv şi
posibilitatea de achitare a impozitului. Regula de bază în cazul determinării obiectelor impunerii constă în asigurarea plății impozitelor în primul rînd
din veniturile contribuabilului, fără a afecta capitalul acestuia. La stabilirea impozitelor, pentru asigurarea continuităţii şi ritmicităţii perceperii şi achitării
impozitelor, legiuitorul va determina în categoria obiectelor impunerii, înainte de toate, activităţi e sau bunurile care generează în mod continuu venituri.
În anumite cazuri, sursa de plata a impozitului poate să coincidă cu obiectul (materia) impozitului. Spre ex., în cazul impozitului pe venit sursa impozitului
(care este însuşi venitul) întotdeauna va coincide cu obiectul (materia) impozitului. Cu toate acestea, în cazul anumitor impozite aceste două noţiuni (sursa
de plată şi obiectul impunerii) pot să difere. La impozitele pe avere sursa de plată nu va coincide cu obiectul impunem, deoarece in cazul acestora impozitul
se plăteşte tot din venitul obţinut de către subiect fie în urma exploatării (utilizării) averii respective, fie din contul altui venit obţinut de către subiectul
impunerii.

Cotele impozitelor şi taxelor


Cotele impozitelor şi taxelor reprezintă procentul, suma fixă ori ansamblul de procente şi sume fixe cu ajutorul cărora se calculează cuantumul bănesc
al fiecărui impozit. Acestea mai poartă denumirea de tarif de impunere. Cota impozitului se aplică asupra unei unităţi de impunere concrete stabilite de
legiuitor în funcţie de tipul impozitului sau taxei (leul, centimetrul cub etc.). Impozitul poate fi stabilit într-o cotă fixă sau în cote procentuale.
Cota fixă este o sumă absolută, invariabilă pe unitatea de măsură.
Cota procentuală este cel mai răspîndit mod de calculare a cuantumului bănesc al impozitelor, aceasta aplicîndu-se în cazul în care obiectul (materia
impozabilă) îl constituie venitul realizat de către contribuabil sau valoarea obiectului deţinit de către acesta. După cum în cazul aplicării cotei procentuale
aceasta rămîne neschimbată sau suferă modificări, cota procentuală, la rîndul ei, poate fi:
 cota procentuală proporţională este compusă dintr-un singur procent, unic, aplicabil bazei de impozitare indicate de lege. Se caracterizează prin aceea
că rămîne tot timpul constantă (neschimbată), indiferent de valoarea (mai mare sau mai mică) a bazei impozabile. Cu toate acestea, suma impozitului calculat
prin aplicarea acestei cote va creşte proporţional în raport de mărimea venitului sau de valoarea bunului impozabil;
 cota procentuală progresivă include mai multe cote procentuale stabilite pe trepte (limite de valori în ordine crescătoare) aplicabile progresiv pe
măsură ce creşte cuantumul bazei de impozitare. Această cotă se caracterizează prin aceea că creşte odată cu creşterea bazei impozabile;
 cota procentuală regresivă este compusă din mai multe procente dispuse în ordine descrescătoare, aplicabile regresiv pe măsură ce creşte cuantumul
bazei de impozitare. în fond, aceasta reprezintă inversul mecanismului de funcţionare a cotei procentuale progresive. Deşi doctrina analizează această
categorie de cotă, legislaţia fiscală a RM nu o prevede.
Codul fiscal al RM stabileşte în mod exhaustiv şi direct mărimea cotelor pentru fiecare categorie de taxe şi impozite stabilite, și anume:
a) Cotele impozitului pe venit sînt stabilite, conform art.15 din Codul fiscal, pentru persoanele fizice, juridice, gospodăriile ţărăneşti, agenţii economici
etc.
b) Conform art.96 din Codul fiscal, se stabilesc cote ale TVA: cote standard şi cote reduse, precum şi cota zero.
c) Conform art. 122 din Codul fiscal, cotele accizelor se aplică conform anexelor cu privire la mărfurile supuse accizelor.
d) Conform art.280 din Codul fiscal, cotele pentru impozitul pe bunuri imobiliare se stabilesc pentru bunuri imobiliare cu destinaţie locativă, pentru
terenurile agricole cu construcții amplasate pe ele, centru bunurile imobiliare cu altă destinaţie decît cea locativă sau agricolă.
e) Conform alin.(2) art.292 din Codul fiscal, cotele pentru taxele locale sînt stabilite de către autorităţile administraţiei publice locale in funcţie de
caracteristicile obiectelor impunerii.
f) Cotele pentru resursele naturale sînt stabilite independent pe categoria de resursă naturală reglementată (spre ex.: cota taxei pentru efectuarea
exploatărilor geologice se stabileşte în mărime de 5% din valoarea contractuală a lucrărilor etc.).
g) Cotele pentru taxele rutiere sînt stabilite exhaustiv în anexa din Codul fiscal, conform art.339.

Termenele de achitare a impozitelor şi taxelor


Conform lit.f) art.9 din Codul fiscal, termenul de achitare a impozitelor sau taxelor (este echivalent cu termenul de stingere a obligației fiscale)
reprezintă perioada în decursul căreia contribuabilul este obligat să achite impozitul sau taxa sub formă de interval de timp sau zi fixă a plății (fiind astfel un
termen scadent al perioadei fiscale – perioada fiscală fiind timpul stabilit pentru care se execută obligaţia fiscală).
La pct.(8) art.129 din Codul fiscal este dată definiția termenului de stingere a obligaţiei fiscale: perioadă, stabilită conform legislaţiei fiscale, în care
trebuie să fie executată obligaţia fiscală, incluzînd şi ultima sa zi în orele de program ale organului fiscal. Dacă ultima zi a perioadei este una de odihnă, se
va considera drept ultimă zi prima zi lucrătoare care urmează după ziua de odihnă, în cazul prezentării dărilor de seamă în format electronic, ultima zi se
consideră ziua deplină.
Termenele pot să apară ca interval de timp în care sumele trebuie vărsate la buget (an, semestru, lună) – în acest caz, scadenţa este ultima zi a acestei
perioade, sau pot să apară ca date fixe la care obligațiunile trebuie achitate – atunci cînd scadenţa coincide cu termenul de plată. Legislaţia fiscală poate să
acorde prelungiri pentru termenele fixate pentru achitarea taxelor şi impozitelor. Totodată, Codul fiscal prevede mecanismul de stingere a obligaţiei fiscale
la o singură dată sau în mod eşalonat (în rate, de ex.: taxa pentru autovehiculele care sînt supuse testării tehnice obligatorii de două ori pe an subiecţii o achită
de două ori pe an). În cazul în care contribuabilul încalcă termenele pentru achitarea impozitelor şi taxelor intervin două efecte: calcularea majorării de
întîrziere şi aplicarea răspunderii pentru încălcarea fiscală respectivă.
!!! Pentru achitarea impozitului pe venit Codul fiscal stabileşte data limită de 31 martie a fiecărui an calendaristic, perioada de timp pentru executarea
obligaţiei fiscale fiind 1 ianuarie – 31 martie a anului calendaristic (care în RM corespunde cu anul fiscal). Art. 121 din Codul fiscal reglementează perioada
fiscală în cazul impozitului pe venit, prin care se înţelege anul calendaristic la încheierea căruia se determină venitul impozabil şi se calculează suma
impozitului care trebuie achitat (în cazul întreprinderilor nou-create perioadă fiscală se consideră perioada de la data înregistrării întreprinderii pînă la finele
anului calendaristic).
14
În cazul TVA, perioada fiscală constituie o lună calendaristică, începînd cu prima zi a lunii. Totodată, în cazul anulării înregistrării, ultima perioadă
fiscală începe în prima zi a lunii în care a avut loc nularea şi se termină în ultima zi a lunii cînd a intrat în vigoare actul :a privire la anularea înregistrării
(art.114 din Codul fiscal).
!!! De asemenea, art.108 din Codul fiscal prevede că data obligaţiei fiscale este data livrării, care se consideră data predării mărfii, prestării serviciilor,
cu excepţia următorului caz: dacă factura fiscală este eliberată sau plata este primită pînă la momentul efectuării livrării – data livrării se consideră data
eliberării facturii fiscale sau data primirii plăţii (în dependenţă de care a avut loc prima), aceeaşi situaţie fiind în cazul livrării regulate a mărfurilor sau
serviciilor pe o anumită rerioadă stipulată în contract. Art.109 din Codul fiscal stabileşte în același context că pentru mărfurile importate utilizate pentru
desfășurarea activităţii de întreprinzător termenul obligaţiei fiscale se consideră iata declarării mărfurilor la punctele vamale de frontieră, iar data achitării –
data depunerii de către importator (declarant) sau de către un terţ a mijloacelor băneşti la casieria organului vamal sau la Contul Unic Trezoreria, confirmată
printr-un extras din contul bancar. !!! La serviciile importate, utilizate pentru desfășurarea activităţii de întreprinzător, termenul obligaţiei fiscale şi data
achitării TVA se consideră data efectuării plății, inclusiv a plăţii prealabile pentru serviciul de import. Art.114 din Codul fiscal stabileşte că în cazul TVA
perioada fiscală constituie o lună calendaristică, începînd cu prima zi a lunii.
În cazul accizelor, alin.(1) art.123 din Codul fiscal prevede că acestea se achită la momentul expedierii (transportării mărfurilor) din încăperea de acciz,
conform cotelor stabilite de legislaţie.
În cazul impozitului pe bunuri imobiliare, perioada fiscală este anul calendaristic. Art.282 din Codul fiscal stabileşte că impozitul se achită de către
subiectul impunerii în părţi egale nu mai tîrziu de 15 august şi 15 octombrie a anului calendaristic. Totodată, legislaţia stabileşte că contribuabilul care achită
suma integrală a impozitului pentru anul fiscal în curs pînă la 30 iunie a anului respectiv beneficiază de dreptul la o reducere cu 15% a sumei impozitului ce
urmează a fi achitat.
!!! Cît priveşte achitarea taxelor locale, art.292 din Codul fiscal stabilește că termenele sînt expres indicate în anexa respectivă, unde pentru fiecare
categorie de taxă este reglementat termenul exact de plată (spre ex.: taxa pentru amenajarea teritoriului, taxa de organizare a licitaţiilor şi loteriilor, taxa de
plasare a publicităţii etc. se plăteşte trimestrial pînă în ultima zi a lunii imediat următoare trimestrului gestionat).
Art.301 din Codul fiscal stabileşte termenul de achitare a taxelor pentru resursele naturale; astfel, plătitorul de taxe va achita în bugetul unităţii
administrativ-teritoriale taxele pentru resursele naturale pînă în ultima zi a lunii următoare trimestrului de gestiune.
!!! În cazul taxelor rutiere, potrivit prevederilor Codului fiscal, termenele de achitare a taxelor sînt prevăzute pentru fiecare categorie de taxă în mod
separat, în dependenţă de natura acestei taxe şi de natura obiectului impunerii.

Facilităţi (înlesniri) privind impozitele şi taxele


Literatura de specialitate defineşte facilităţile fiscale drept priorități acordate unor categorii determinate de subiecţi ai impunerii în raport cu alţi subiecţi
ai impunerii, inclusiv posibilitatea de scutire totală de achitare a impozitelor/taxelor sau reducerea acestora. Prin facilitate (înlesnire) fiscală se înţelege
posibilitatea acordată de legislaţia fiscală care vizează eliberarea totală sau parţială de Ia plata impozitelor sau taxelor, reducerea acestor plăţi (a cotelor),
precum şi orice altă atenuare a sarcinii fiscale a contribuabilului. Stabilirea de către legiuitor a unor facilităţi (înlesniri) fiscale, precum şi acordarea
acestora se efectuează în funcţie de tipul şi scopul înlesnirii fiscale:
 de condiţiile în care se realizează venitul,
 de starea personală a contribuabilului,
 în scopul de a încuraja unele activităţi economice etc.
Reieşind din esenţa şi mecanismul facilităţilor (înlesnirilor) fiscale, acestea au un scop comun, şi anume – reducerea (limitarea) obligaţiei fiscale a
contribuabilului. !!! Totodată, această limitare poate să se producă doar în cazul în care însuşi contribuabilul îndeplineşte animite condiţii legal stabilite
pentru a beneficia de o anumită înlesnire fiscală. Însuşi dreptul la o anumită facilitate (înlesnire) fiscală va necesita confirmare de către contribuabilul-
beneficiar (investirea în volumul prevăzut de legislaţie a unor mijloace bănești, investirea în anumite active prevăzute de legislaţie, confirmarea reinvestirii
venitului obținut, dovada unui export real etc.).
Conform art.6 alin.(9) lit.g) din Codul fiscal, facilităţile fiscale sînt elemente de care se ţine seama la estimarea obiectului impozabil, la determinarea
cuantumului impozitului sau taxei, precum şi la încăsarea acestuia sub formă de:
 scutire parţială sau totală de impozit sau taxă:
 scutire parţială sau totală de plata impozitelor şi taxelor;
 cote reduse ale impozitelor sau taxelor;
 reducerea obiectului impozabil;
 amînări ale termenului de achitare a impozitului sau taxelor;
 eşalonări ale obligaţiei fiscale.
Este necesar a sublinia că în Codul fiscal al RM se precizează că scutirile personale, scutirile acordate soţului (soţiei), scutirile pentru persoanele
întreţinute, precum şi cota zero la aplicarea TVA nu se consideră facilitate (înlesnire) fiscală.
!!! Facilităţile (înlesnirile) fiscale se deosebesc între ele după mecanismul aplicării lor. În dependenţă de tipul (forma) acestora, precum şi în funcţie
de cum se modifică, în urma aplicării lor, unele elemente ale legii fiscale (obiectul impunerii (materia impozabilă), subiectul impunerii, cota de
impunere etc.), acestea pot fi clasificate în:
 excluderi din obiectul (materia) impozabilă: facilitatea fiscală, care are la bază mecanismul excluderilor, are ca scop excluderea de la impunere (fie
în parte, fie integral) a unor materii impozabile. Adică, acestea nu vor fi luate în considerare la determinarea bazei impozabile. Spre ex., în cazul impozitului
pe venit, legislaţia fiscală poate să stabilească anumite categorii de venituri care pot fi excluse de la impozitare (art.20 din Codul fiscal). Excluderile pot
opera continuu (permanent) sau doar pentru o anumită perioadă expres prevăzută de legislaţia fiscală. De asemenea, excluderile pot opera în privinţa unui
cerc nedeterminat de subiecţi (art.20 din Codul fiscal) sau în privinţa unor subiecţi determinaţi;
 reduceri: acest tip de facilităţi se aplică asupra reducerii bazei impozabile. Aceste facilităţi pot fi atît limitate (mărimea reducerii fiind limitată direct
sau indirect), cît şi nelimitate (baza de impozitare poate fi redusă pentru toată suma cheltuielilor contribuabilului);
 scutiri: sînt facilităţile care se aplică asupra cotei de impozitare sau asupra subiectului.
O altă clasificare prevede că înlesnirile fiscale se pot manifesta după cum urmează:
 scutirile se aplică în vederea favorizării anumitor activităţi care folosesc forţa de muncă cu randament scăzut. Ele pot avea şi un caracter social, ca
în cazul scutirii de la impozit a unor categorii sociale de populaţie;
 reducerile vizează atît scopuri sociale, cît şi economice, cum este cazul reducerii bazei impozabile la impozitul pe venit reinvestit în anumite scopuri
prevăzute de lege;
 bonificațiile se acordă pentru a stimula anumiţi plătitori de impozite şi taxe să-şi achite obligaţiile înainte de expirarea termenelor prevăzute de lege,
de regulă, pînă la primul termen de plată. Ca bonificațiile să fie eficiente, ele trebuie extinse pe mai multe categorii de contribuabili, mărindu-se şi gradul lor
de cointeresare, pentru a-i determina pe plătitori să-şi achite cu anticipaţie obligaţiile faţă de buget, fapt avantajos pentru stat în condiţii de inflaţie;
 amînările şi eşalonările au în vedere modificarea termenelor de plată a obligaţiei fiscale şi fragmentarea sumei de plată în mai multe tranşe ce
urmează să fie vărsate la buget (ex., art.180 din Codul fiscal).
Codul fiscal al RM prevede pentru fiecare categorie de taxă şi impozit facilităţi fiscale corespunzătoare:
 în cazul TVA – art. 103 din Codul fiscal;
 în cazul accizelor – art. 124 din Codul fiscal;
 pentru impozitele pe bunurile imobiliare – art.283, art.284 din Codul fiscal;
 în cazul taxelor locale – art.295, art.296 din Codul fiscal;
15
 pentru taxele pentru resursele naturale – art.309 (taxa pentru apă), art.319 (taxa pentru extragerea mineralelor utile), art.324 (taxa pentru folosirea
spaţiilor subterane în scopul construcţiei obiectelor subterane, altele decît cele destinate extracţiei mineralelor utile), art.329 (taxa pentru exploatarea
construcţiilor subterane în scopul desfăşurării activităţii de întreprinzător, altele decît cele destinate extracţiei mineralelor utile), art.334 (taxa pentru lemnul
eliberat pe picior) din Codul fiscal;
 în cazul taxelor rutiere – art.343 (taxa pentru folosirea drumurilor de către autovehiculele înmatriculate în RM), art.348 (taxa pentru folosirea drumurilor
de către autovehiculele neînmatriculate în RM) din Codul fiscal.

Clasificarea impozitelor şi a taxelor


Conform alin.(1) art.6 din Codul fiscal, impozitul reprezintă o plată obligatorie cu titlu gratuit, care nu ține de efectuarea unor acţiuni determinate şi
concrete de către organul împuternicit sau de către persoana cu funcţie de răspundere a acestuia pentru sau în raport cu contribuabilul care a achitat această
plată. Totodată, alin.(2) al aceluiaşi articol reglementează taxele, care sînt plăţi obligatorii, cu titlu gratuit, care nu reprezintă impozite. Atît legislaţia în
vigoare, cît şi doctrina oferă criterii de clasificare a impozitelor şi taxelor.
a) După forma de percepere a impozitelor se stabilesc:
Impozite pecuniare (în bani) — au avut o aplicare izolată în orînduirea sclavagistă şi au devenit frecvente şi specifice odată cu extinderea relaţiilor
marfă-bani. În prezent, în toate statele modeme perceperea impozitelor şi taxelor se efectuează doar în această formă.
Impozite naturale – se prezintă sub forma prestaţiilor sau dărilor în natură, fiind specifice şi frecvente în orînduirile sclavagistă şi feudală. Dijma era
un impozit care se plătea în natură, la început între feudali, apoi către rege, la sfîrşit către stat. Era posibil ca impozitul să fie plătit de către contribuabili în
natură, iar statul îl încasa în bani de ia arendaşii de impozite.
Fermierii generali, din Franţa de pînă la revoluţie, erau arendaşi de impozite; ei percepeau dijma în natură, mai ales impozitele pe agricultură, şi le plăteau
statului în bani.
b) În raport cu debitorul real al obligaţiei fiscale, impozitele se clasifică în:
Impozite directe (impozite pe bunuri imobiliare, impozit pe venit, taxe locale, taxe pe resurse naturale). Ele se încasează direct de la contribuabil la
anumite termene. Caracteristic acestor impozite este faptul ca persoana care plăteşte impozitul este şi persoana care efectiv îl suportă. În funcţie de criteriile
care stau la baza aşezării lor, impozitele directe se pot grupa în impozite reale şi impozite personale. Impozitele reale se caracterizează prin faptul că se
stabilesc în legătură cu anumite obiecte materiale, facîndu-se abstracţie de la situaţia personală a subiectului impunerii. În cazul impozitelor directe reale nu
se ia în considerare produsul net obţinut de contribuabil, ci numai produsul brut sau cel mediu, ceea ce dezavantajează pe cei care realizează venit superior
celui mediu. Aceste impozite prezintă şi alte neajunsuri, cum sînt: existenţa unor largi posibilităţi de evaziune fiscală, lipsa de informaţie exactă în stabilirea
impozitelor şi prin faptul cum se aşează — impozitul nu poate cuprinde decît o parte din materia impozabilă. În categoria impozitelor de tip real cele mai
cunoscute de practica internaţională sînt acelea care au ca obiect al impunerii pămîntul, clădirile, activităţile economice neagricole şi mişcarea capitalului
bănesc.
!!! Impozitele personale ţin cont, în primul rînd, de situaţia personală a plătitorului, motiv pentru care se mai numesc şi impozite subiective. Impozitele
personale înlătură neajunsurile menţionate în cazul impozitelor reale. Ele au permis instituirea minimului neimpozabil, adică scutirea de impozit a materiei
impozabile realizate pînă la un anumit nivel considerat ca suficient pentru asigurarea unor condiţii decente de viaţă. Impozitele personale sînt întîlnite sub
forma impozitelor pe venit şi pe avere. Impozitele pe venit se împart în două grupe:
1) impozitul pe veniturile persoanelor fizice – 7% şi 18%, în dependenţă de mărimea venitului impozabil;
2) impozitul pe veniturile persoanelor juridice.
Impozite indirecte (TVA, accize, taxe vamale). Impozitele indirecte sînt acele impozite care se stabilesc asupra vînzări bunurilor sau asupra prestării
unor servicii. în cazul lor, subiectul legal impozabil este doar plătitor de impozit, în timp ce debitorul real al sarcinii fiscale este o persoană terţă, consumatorul
final. Impozitele indirecte sînt prevăzute în cote proporţionale asupra valorii mărfurilor vîndute şi asupra serviciilor prestate ori în sume fixe pe unitate de
măsură. !!! Acest tip de impozite nu asigură o repartiţie echilibrată a sarcinilor fiscale. Indiferent de mărimea veniturilor obţinute de consumatori, cota de
aplicare a impozitelor este unică Accizele se calculează în sume fixe pe unitate sau în cote procentuale asupra preţului de vînzare. Grupurile de mărfuri
supuse accizelor şi cotele lor diferă de la o ţară la alta şi de la o perioadă la alta. Adesea, accizele sînt utilizate în vederea realizării unor obiective sociale (de
ex., în scopul limitării consumului de alcool şi tutun). Un alt tip de impozit indirect este taxa asupra valorii adăugate (TVA).
Cît priveşte taxele, după natura lor acestea pot fi:
 taxe de judecată;
 taxe notariale, pentru eliberarea, certificarea, legalizarea sau autentificarea de acte, copii etc.;
 taxe consulare, pentru eliberarea de certificate de origine, acordarea de vize ş.a.;
 taxe administrative, pentru eliberări de permise, autorizaţii, legitimaţii de către organele administraţiei de stat.
c) În funcţie de frecvenţa cu care se percep la bugetul de stat, se delimitează:
Impozite permanente – sînt impozite percepute cu regularitate, fiind parte a politicii bugetar-fiscale, care contribuie în mod direct la formarea bugetului
public anual.
Impozite ocazionale (incidentale) – sînt impozite instituite de către stat în mod incidental, atunci cînd se constată o necesitate stringentă (de ex., în caz
de război, epidemii etc.), sau, deşi sînt incluse în sistemul fiscal al statului, acestea se achită în funcţie de anumite evenimente (spre ex., impozitul privat,
care reprezintă o plată unică, se achită doar în cazul efectuării tranzacţiilor cu bunuri proprietate publică în procesul privatizării).
d) În funcţie de instituţia care administrează impozitele şi taxele, se disting:
Impozite generale de stat şi impozite locale. Alin.(5) art.6 din Codul fiscal specifică impozitele şi taxele generale de stat: impozitul pe venit, taxa pe
valoare adăugată, accizele, importul privat, taxa vamală, taxele rutiere. Alineatul 6 al aceluiaşi articol stabileşte impozitele şi taxele locale: impozitul pe
bunuri imobiliare, taxele pentru resursele naturale, taxa pentru amenajarea teritoriului, taxa de organizare a licitaţiilor şi loteriilor pe teritoriul unităţii
administrativ-teritoriale, taxa de plasare a publicităţii, taxa de aplicare a simbolicii locale; taxa pentru unităţile comerciale şi/sau de prestări servicii de
deservire socială; taxa de piaţă; taxa pentru cazare; taxa balneară; taxa pentru prestarea serviciilor de transport auto de călători pe rutele municipale, orăşeneşti
şi săteşti (comunale); taxa pentru parcare; taxa pentru unităţile stradale de comerţ şi/sau de prestare a serviciilor; taxa pentru dispozitivele publicitare.

Tema: RAPORTUL JURIDIC DE DREPT FISCAL


Noţiunea raportului juridic de drept fiscal
Totalitatea raporturilor juridice ce apar, se modifică şi se sting în procesul de aplicare, de percepere a impozitelor, taxelor, de realizare a controlului
fiscal, de contestare a actelor fiscale sau de încălcare a legislaţiei fiscale sînt considerate raporturi juridice fiscale. Într-o altă definiţie, raporturile juridice
fiscale sînt acele relaţii sociale ce apar în procesul aplicării şi ridicării impozitelor, a taxelor şi altor plăţi fiscale, reglementate de normele dreptului fiscal.
Raporturile juridice fiscale poartă în sine un caracter public şi obligatoriu. Acest caracter se explică prin faptul că obligaţia de a achita impozitele şi
taxele se exercită de toţi subiecţii supuşi impozitării ca o obligaţiune constituţională (art.58 din Constituţia RM). !!! Caracterul public şi obligatoriu al
raporturilor juridice fiscale afirmă subordonarea faţă de puterea de stat, o obligaţie unilaterală care este asigurată, în caz de neexecutare, cu aplicarea forţei
de constrîngere în condiţiile legii. !!! Statul, ca purtător al suveranităţii, este cel cari justifică diferenţa dintre obligaţia fiscală şi cea civilă generală.
Ca şi alte categorii de raporturi juridice, raporturile juridice fiscale apar, se modifică şi se sting în baza unor temeiuri legale. !!! Deosebirea de alte tipuri
de raporturi juridice este că părţile în raporturile juridice fiscale nu pot stabili în mod individual momentul apariţiei acestora; raporturile date se nasc în
momentul apariţiei obiectului impozitării şi nici nu pot fi modificate de către părţi, fiind strict reglementate de lege.
Conform doctrinei juridice, există două tipuri de circumstanţe legale care duc la apariţia, modificarea sau stingerea unui raport juridic:
1) acţiuni (inacţiuni);
2) evenimente.
16
Acţiunile (inacţiunile) din cadrul raportului juridic fiscal pot fi atît din partea subiecţilor publici, cît şi a subiecţilor privaţi. Totuşi, specificul apariţiei
raportului juridic fiscal este că în cele mai dese cazuri iniţiativa de a acţiona vine de la subiectul public al raportului (ex.: prin decizia de a efectua un
control fiscal, decizia de tragere la răspundere a contribuabilului în caz de încălcare a prevederilor legale etc.). Pe de altă parte, acţiuni pot fi efectuate şi la
iniţiativa subiectului privat (ex.: desfăşurarea unei activităţi care poate produce venit impozabil, achiziţionarea unui bun impozabil etc.). Evenimentele sînt
circumstanţe care nu depind de voinţa subiecţilor pentru apariţia sau stingerea raportului juridic fiscal (ex.: art.90 1 alin.(3) din Codul fiscal).
Modificarea raportului juridic fiscal poate fi realizată prin diferire metode stabilite de legiuitor: spre ex., în cazul individualizării obligaţiei fiscale –
modificarea situaţiei juridice a contribuabilului, modificarea obligaţiei fiscale prin modificarea legislaţiei, modificarea termenelor de realizare a obligaţiei
fiscale etc.
Stingerea raportului juridic fiscal survine odată cu stingerea obligației fiscale (conform art.170 din Codul fiscal) care poate fi realizată prin modalităţi
comune: achitare a taxelor şi impozitelor (fie direct, fie prin reţinere la sursă etc., prin virare sau în numerar), executare silită (art.175 din Codul fiscal),
prescripţie (art.173 din Codul fiscal), precum şi prin modalităţi specifice: anulare (art.172 din Codul fiscal), scădere (art.174 din Codul fiscal), compensare
(art.175 din Codul fiscal).
În doctrina juridică, raporturile juridice fiscale sînt clasificate după următoarele criterii:
1) conform sursei de reglementare a raportului juridic fiscal:
 raporturi reglementate de acte juridice internaţionale;
 raporturi reglementate de acte juridice naţionale (republicane şi locale).
2) conform sursei de apariţie a raportului juridic fiscal:
 ca urmare a executării actelor normative fiscale;
 ca urmare a neexecutării actelor normative fiscale (cu aplicarea forţei de constrîngere).
3) conform mecanismului de realizare a instrumentelor fiscale:
 raporturi juridice fiscale de drept material, se caracterizează prin stabilirea instrumentelor fiscale (ex.: stabilirea sursei veniturilor contribuabilului,
stabilirea mărimii venitului prin stabilirea bazei impunerii, a masei impozabile la care se aplică cota de impunere etc.);
 raporturi juridice fiscale de drept procedural, se caracterizează prin realizarea procedurii de executare a obligaţiei fiscale, care cuprinde totalitatea
acţiunilor de executare a obligaţiei fiscale (ex.: control fiscal, examinare a cazurilor de încălcare a legislaţiei fiscale, contestare).
4) conform tipului obiectului raportului juridic fiscal:
 ce ţin de prestarea activităţii comerciale (servicii, lucrări);
 ce ţin de patrimoniu, drepturi reale;
 ce ţin de venituri.
5) conform subiecţilor raportului juridic fiscal:
 dintre stat şi persoana fizică rezident/nerezident;
 dintre stat şi persoana juridică rezident/nerezident.
6) conform conţinutului raportului juridic fiscal:
 de stabilire, modificare sau de stingere a obligaţiei fiscale;
 de acordare a scutirilor, facilităţilor (înlesnirilor);
 de evidenţă a contribuabililor;
 de control al contribuabililor;
 de examinare a cazurilor de încălcare a legislaţiei fiscale;
 de aplicare a sancţiunilor;
 de apărare a drepturilor contribuabililor.

Structura raportului juridic de drept fiscal


Structura raportului juridic de drept fiscal este compusă din următoarele elemente:
1) obiect;
2) subiect;
3) conţinut.
Obiectul raportului juridic fiscal presupune cauza pentru care subiecţii iniţiază acest raport. Obiectul raportului juridic fiscal reprezintă sursele
materiale şi nemateriale (ex.: proprietatea, serviciile, veniturile, dividendele etc.) percepute pentru calculul obligației fiscale în formă de impozit, taxă sau
prin operaţiuni de executare silită. Fiece impozit sau taxă are un obiect, pentru care se calculează mărimea impozitului sau a taxei. Obligația fiscală, deşi
calculată într-o valoare bănească, se adresează unor categorii certe de obiecte fiscale şi doar subiectul care posedă obiectul concret poate dobîndi drepturi şi
obligaţii supuse legislaţiei fiscale.
Subiectul raportului juridic fiscal presupune participantul ce intră în raportul juridic fiscal. Subiecții acestui raport sînt împărțiți în două categorii:
statul, reprezentat de organele fiscale şi subiectul impozitării, denumit contribuabil sau purtătorul de impozit. Subiecţii raportului juridic fiscal pot fi:
 autorităţile fiscale ale administraţiei publice, precum Serviciul Fiscal de Stat şi Serviciul Vamal, alte subdiviziuni ale organelor iidministraţiei publice
centrale şi locale împuternicite conform legislației. Acestea „au o poziţie juridică de reprezentant al intereselor financiarii scale de stat”, obiectivul căruia
este de a contribui la implementarea politicii fiscale. Este vorba de competența materială şi teritorială a organelor fiscale. !!! Serviciul Fiscal de Stat şi
unităţile sale teritoriale au competenţă generală de administrare cu excepţiile prevăzute de lege: organele vamale exercită drepturi ce ţin de asigurarea stingerii
obligaţiilor fiscale aferente trecerii frontierei vamale şi/sau plasării mărfurilor în regim vamal potrivit (art.154 din Codul fiscal). !!! Cît priveşte competenţa
teritorială, Inspectoratul Fiscal Principal de Stat îşi exercită atribuţiile pe întreg teritoriul RM, iar Inspectoratul Fiscal de Stat Teritorial sau Inspectoratul
Fiscal de Stat Specializat în raza teritorială de activitate stabilită de legislație (art.131, alin.(3) art.133 din Codul fiscal);
 persoane fizice şi juridice rezidente sau nerezidente, numite în legislaţia fiscală „contribuabili” (art.5 din Codul fiscal). !!! Deosebirea dintre rezidenţi
şi nerezidenţi rezidă, în special, în sursele impozitării, adică, pentru rezidenţi sursele dobîndite de aceştia pot fi supuse impozitării atît pe teritoriul statului
naţional, cît şi al altuia (obligaţie fiscală limitată), iar impozitarea surselor nerezidenţilor este doar pe teritoriul statului naţional (obligaţie fiscală deplină);
 persoane terţe care dispun de surse de informare privind purtătorul de impozit sau taxă, precum băncile comerciale, notarii, serviciile locative, în
cazul controlului fiscal pot interveni experţi, specialişti, martori, traducători, în cazul înregistrării actelor stării civile, actelor de proprietate, respectiv,
reprezentanţii instituţiilor publice competente;
 persoane ce reprezintă interesele contribuabilului de executare a obligaţiei fiscale. Subiectul poate participa în cadrul raporturilor juridice de drept
fiscal atît personal, cît şi prin intermediul instituției de reprezentare (ex.: art.186 din Cod fiscal). Cu toate acestea, reprezentanţii nu anulează dreptul
subiecţilor propriu-zişi de a participa în mod personal în cadrul raporturilor de drept fiscal. În cazul persoanei juridice, reprezentantul poate fi persoana
împuternicită prin actele constitutive ale acesteia, de conducătorul entităţii (în funcţie de forma de organizare a persoanei juridice), reprezentantul poate li
numit pe bază contractuală; în cazul persoanei fizice, reprezentantul este stabilit conform legislaţiei civile (reprezentant legal, reprezentant stabilit pe bază
convenţională).
Conţinutul raportului juridic fiscal presupune totalitatea de drepturi şi obligaţii ale subiecţilor raportului juridic fiscal; particular acele drepturi şi
obligaţii care sînt legate de plată sau încasare a impozitelor şi/sau taxelor.
Codul fiscal al RM stabileşte drepturile şi obligațiile subiecţilor la raporturile juridice fiscale (art.8, 9 şi art. 11). Acestea se rezumă la următoarele:
Drepturile contribuabilului: dreptul la informare privind legislaţia fiscală; dreptul la reprezentare a intereselor; dreptul la amînare, eșalonare şi trecere
în cont a impozitelor; dreptul la restituirea sumelor: băneşti achitate incorect şi de a prezenta explicaţii privind calcularea şi achitarea impozitelor şi taxelor;
17
dreptul de a beneficia de facilităţi fiscale conform legislaţiei; dreptul de a participa la efectuarea controlului fiscal al acestuia; dreptul la despăgubiri în
rezultatul actelor ilegale ale organelor fiscale; dreptul de contestare a actelor organelor fiscale etc.
Obligaţiile contribuabilului: de a informa organul fiscal în a cărui rază îşi are sediul despre activitatea comercială desfăşurată; de a ține evidenţa contabilă
legal, de a prezenta rapoarte, declaraţii privind obiectul impunerii, de a păstra documentele fiscale conform legislaţiei; de a achita impozitele şi taxele la
buget, la timp şi deplin; de a prezenta la cererea organului fiscal documentele solicitate; de a permite accesul liber persoanelor învestite de organele fiscale
în cazul controlului fiscal; de a contrasemna actele privind rezultatele controlului, de a da explicaţii în scris sau oral; de a îndeplini deciziile organelor fiscale;
de a elimina încălcările legislaţiei fiscale etc.
Drepturile autorităţilor fiscale: de a cere îndeplinirea documentelor fiscale şi respectarea legislaţiei; de a solicita explicaţii în scris; de a efectua control
fiscal în limitele legii; de a înainta solicitări privind retragerea licenţei sau sechestrarea conturilor bancare; de a efectua calculul impozitelor şi al taxelor; de
a solicita eliminarea încălcărilor legislaţiei; de a solicita băncilor comerciale confirmarea plăţilor privind impozitele şi taxele; de a atrage experţi, specialişti,
traducători în procesul controlului fiscal; de a aplica sancţiuni pentru nerespectarea legislaţiei fiscale etc.
Obligaţiile autorităţilor fiscale: de a efectua supravegherea respectării legislaţiei fiscale; de a realiza infonnarea publicului şi de a asigura transparenţa
activităţii organelor fiscale; de a ţine evidenţa subiecților supuşi impozitelor şi taxelor; de a respecta secretul fiscal; de a restitui sumele băneşti ridicate din
eroarea plătitorilor; de a transmite organelor împuternicite probele ce constituie fapte ilegale etc.

Particularitățile raportului juridic de drept fiscal


Raporturile juridice fiscale au următoarele trăsături:
 sînt raporturi de drept public, întrucît se stabilesc între părţi, dintre care una este în mod obligatoriu statul (reprezentat prin intermediul organelor
sale conform legii);
 poartă un caracter obligatoriu (art.58 din Constituţia RM stipulează: „cetăţenii au obligaţia să contribuie, prin impozite şi prin taxe, la cheltuielile
publice”);
 sînt componenta relaţiilor social-economice;
 sînt reglementate de normele juridice fiscale, izvorul obligaţiei fiscale va fi întotdeauna legea;
 poartă un caracter activ, contribuabilul fiind obligat să achita impozitul/taxa, iar autoritatea competentă să ceară executarea obligaţiei fiscale;
 sînt de natură determinată, întrucît impozitele şi taxele colectate în urma realizării obligaţiei fiscale sînt utilizate pentru formarea bugetului de stat
(naţional/local);
 conţine o obligaţie unilaterală – Codul fiscal defineşte noţiunea de impozit, prin care explicit prevede lipsa unei contravalori a obligaţiei de achitare
a impozitelor datorate, iar taxele pot prevedea atît obligaţiunea unei contravalori, cît şi lipsa unei contravalori directe şi imediate;
 sînt regăsite în procesul activităţii fiscale de stat, în particular al celui de reglementare a aplicării şi perceperii impozitelor şi/sau taxelor;
 sînt legate de valorile băneşti şi achitarea acestora în beneficiul statului în condiţiile legislaţiei;
 au ca efect drepturi şi obligaţii fiscale, precum şi sancţiuni pentru nerespectarea legislaţiei fiscale;
 au o executare garantată, deoarece statul intervine prin forţa de constrîngere pentru a asigura realizarea acestor raporturi.

Tema: ORGANELE CU ATRIBUȚII DE ADMINISTRARE FISCALĂ


Noţiuni generale
În conformitate cu art.131 din Codul fiscal, organele care exercită atribuţii de administrare fiscală în RM sînt:
a) Serviciul Fiscal al RM;
b) Serviciul Vamal al RM;
c) serviciile de colectare a impozitelor şi taxelor locale din cadrul primăriilor.
Acestea, în procesul activităţii, colaborează nu doar între ele, ci şi cu alte autorităţi publice, în cadrul acestor colaborări efectuînd acţiuni comune, făcînd
un schimb de informaţii reciproce etc.
!!! În scopul administrării reuşite a domeniului fiscal, organele cu atribuţii de administrare fiscală au dreptul să prezinte informaţii despre un contribuabil
concret funcționarilor fiscali şi persoanelor cu funcţie de răspundere ale organelor cu atribuţii de administrare fiscală, autorităţilor administraţiei publice
centrale şi locale, instituţiilor de drept, instanţelor de judecată, executorilor judecătoreşti, organelor fiscale ale altor ţări, personalului Ministerului Finanţelor
şi autorităților administrației publice locale, mijloacelor de informare în masă etc., în cazurile prevăzute de alin.(5) art.131 din Codul fiscal, persoanele cu
funcţie de răspundere din aceste organe poartă răspundere de confidenţialitatea şi securitatea acestei informaţii.

Organul fiscal
Organul fiscal al RM este Serviciul Fiscal format din Inspectoratul Fiscal Principal de Stat de pe lîngă Ministerul Finanţelor, Inspectoratul Fiscal de
Stat pe UTA Găgăuzia şi din inspectoratele fiscale de stat teritoriale, acestea avînd statut de persoană juridică şi fiind finanţate din bugetul de stat (alin.(2)
art.132 din Codul fiscal).
Sarcina de bază a organului fiscal, conform alin.(1) art.132 din Codul fiscal, constă în exercitarea controlului asupra respectării legislației fiscale,
asupra calculării corecte, achitării depline şi la timp a obligaţiilor fiscale.
În activitatea sa, Serviciul Fiscal se ghidează de un şir de principii, stipulate în pct.3 din Codul etic al funcționarului fiscal, principii obligatorii
pentru funcţionarii fiscali, printre care:
 devotamentul faţă de stat, contribuabil şi cetăţeni;
 respectarea strictă a legilor şi a altor acte juridice;
 respectarea drepturilor şi intereselor legitime ale contribuabililor şi autorităţilor administraţiei publice centrale şi locale;
 onestitatea şi obiectivitatea;
 competenţa profesională şi confidențialitatea.
!!! Mai mult ca atît, la instituirea în funcţie, funcţionarul fiscal este obligat să depună jurămîntul cu conţinutul specificat în pct.6 din Codul etic al
funcționarului fiscal.
În scopul administrării cît mai reuşite a domeniului fiscal, Inspectoratului Fiscal Principal de Stat (IFPS) i s-au acordat un şir de atribuţii, care
ar putea fi grupate în felul următor:
Atribuţii administrative ale IFPS: supraveghează activitatea in-spectoratelor fiscale de stat teritoriale; deleghează atribuţii acestora; ia măsuri în vederea
eficientizării activităţii lor; le îndrumează la elaborarea materialelor necesare pentru popularizarea legislaţiei fiscale etc. De asemenea, IFPS emite ordine,
instrucţiuni etc. în vederea executării legislaţiei fiscale; asigură administrarea fiscală a marilor contribuabili; organizează diferite concursuri cu stimularea
unor contribuabili; asigură crearea şi funcţionarea unui sistem informaţional unic privind contribuabilii şi obligaţiile fiscale etc.
Atribuţiile IFPS în scopul eficientizării respectării legislaţiei fiscale etc.: examinează şi răspunde la scrisorile, cererile, reclamaţiile şi alte petiţii ale
contribuabililor; examinează contestaţiile şi emite decizii pe marginea acestora; organizează popularizarea legislaţiei fiscale prin organizarea de mese
rotunde, seminare etc. cu contribuabilii etc.
Atribuţiile IFPS în cadrul controlului fiscal: are dreptul de a face controale fiscale pe întreg teritoriul RM în procesul acestora verificînd utilizarea
maşinilor de casă şi de control de către agenţii economici, precum şi softurile instalate în maşinile de casă şi de control ale contribuabililor etc.
Atribuţiile IFPS în cadrul executării silite a obligaţiilor fiscale: are dreptul de a organiza şi efectua executarea silită a obligaţiilor fiscale pe întreg teritoriul
RM etc.
Atribuţiile IFPS în raport cu alte organe cu atribuţii de administrare fiscală: acesta exercită controlul asupra respectării legislaţiei fiscale în activitatea
organelor vamale şi a serviciilor de colectare a impozitelor şi taxelor locale etc.
18
Atribuţiile IFPS pe plan internaţional: colaborează cu autorităţi din alte state în baza acordurilor internaţionale la care RM este parte; reprezintă RM în
cadrul organismelor internaţionale de specialitate etc. (alin.(1) art.133 din Codul fiscal).
!!! De asemenea, pe lîngă atribuţiile anterioare, IFPS preîntîmpină, depistează şi curmă încălcările ce ţin de repatrierea mijloacelor bănești, a mărfurilor
şi serviciilor provenite din tranzacţiile economice externe etc.; organizează asigurarea gratuită a contribuabililor cu formulare tipizate de dări de seamă
fiscale, iar contra plată – cu formulare de facturi fiscale; sigilează maşinile de casă şi de control ale contribuabililor şi ţine evidenţei lor etc.
Similar IFPS sînt delagate atribuţii şi inspectoratelor fiscale de stat teritoriale (IFST), şi anume:
Atribuţiile administrative ale IFST sînt legate de asigurarea evidenței contribuabililor şi a obligaţiilor fiscale.
Atribuţiile în scopul eficientizării respectării legislaţiei fiscale etc. constau în examinarea scrisorilor, cererilor şi reclamaţiilor contribuabililor;
examinarea contestaţiilor, cererilor prealabile ale contribuabililor şi emiterea deciziilor asupra lor, precum şi în popularizarea legislației fiscale. De asemenea,
IFST sigilează maşinile de casă şi control ale contribuabililor şi ţin evidenţa lor.
Atribuţiile în cadrul controlului fiscal constau în dreptul acestora de a organiza şi efectua controlul fiscal pe teritoriul statului, în procesul acestor controale
verificînd utilizarea maşinilor de casă şi control la decontările în numerar şi asigurarea păstrării benzilor de control emise de acestea.
Atribuţiile în cadrul executării silite a obligaţiilor fiscale constau m dreptul IFST de a organiza şi efectua executarea silită a obligaţiilor fiscale pe teritoriul
stabilit (alin.(2) art.133 din Codul fiscal).
Pe lîngă atribuţiile specificare supra, este de menţionat şi faptul că IFST asigură gratuit contribuabilii cu formulare tipizate de dări de seamă fiscale,
eliberează, contra plată, subiecţilor impunerii formulare de facturi fiscale şi întreprind măsuri pentru asigurarea stingerii obligațiilor fiscal etc.
Pentru a-şi îndeplini atribuţiile sus-menţionate, organului fiscal şi funcționarului fiscal li s-au acordat un şir de drepturi, care ar putea fi grupate
în felul următor:
Drepturile organului fiscal şi ale funcționarului fiscal în cadrul efectuării controlului fiscal constau în posibilitatea organului fiscal de a efectua controale
asupra modului în care contribuabilii, organele vamale şi serviciile de colectare a impozitelor şi taxelor locale etc. respectă legislaţia fiscală; de a efectua
cumpărătura de control şi de a cere explicaţii şi informaţii asupra problemelor identificate în timpul controlului.
În procesul controalelor fiscale organul fiscal are dreptul: sa ceară documentele necesare în exercitarea atribuţiilor; să deschidă şi să examineze, să
sigileze, după caz, indiferent de locul aflării lor, încăperile de producţie, depozitele, spaţiile comerciale şi alte locuri folosite pentru obţinerea de venituri sau
pentru întreţinerea obiectelor impozabile, documentelor etc.; să aibă acces la sistemul electronic de evidenţă contabilă al contribuabilului; să ridice de la
contribuabil documente în cazurile şi în modul prevăzut de legislaţie etc.
Drepturile organului fiscal şi ale funcționarului fiscal în procesul executării silite a obligaţiilor fiscale constau în: posibilitatea suspendării operaţiunilor
pe conturile bancare ale contribuabililor; posibilitatea ridicării mijloacelor băneşti de la punctele de comercializare; comercializarea bunurilor mobile şi
imobile ale contribuabililor în scopul achitării obligaţiei fiscale.
Drepturile organului fiscal în scopul eficientizării respectării legislaţiei fiscale constau în posibilitatea acestuia de a controla autenticitatea datelor din
documentele de evidenţă şi din dările de seamă fiscale ale contribuabilului; de a porni în instanţele judecătoreşti acțiuni contra contribuabililor privind:
anularea unor tranzacţii, anularea înregistrării întreprinderii, organizaţiei, lichidarea întreprinderii, organizației în temeiurile stabilite de legislaţie etc.; de a
cere şi verificea lichidarea încălcării legislaţiei fiscal; de a aplica, după caz, măsuri de constrîngere etc.
Drepturile organului fiscal şi ale funcţionarului fiscal în baza acordurilor internaționale constau în posibilitatea acestora de a solicita şi efectua controale
fiscale în alte ţări; de a solicita organelor competente din alte state informaţii despre activitatea contribuabililor, fără acordul acestora, şi de a prezenta
organelor fiscale ale altor state informaţii despre relaţiile contribuabililor străini cu cei autohtoni, fără acordul sau înştiinţarea acestora din urmă.
Alte drepturi ale organului fiscal şi ale funcţionarului fiscal: să efectueze vizite fiscale; la estimarea obiectelor impozabile şi la calcularea impozitelor şi
taxelor, să utilizeze metode şi surse directe şi indirecte; să primească în numerar impozite, taxe, majorări de întîrziere (penalităţi) şi/sau amenzi; să citeze la
organul fiscal contribuabilul, persoana presupusă a fi subiectul impozitării, persoana cu funcţie de răspundere a contribuabilului, inclusiv responsabilul de
evidenţa documentelor referitoare la persoana presupusă a fi subiectul impozitării pentru a depune mărturii, a prezenta documente şi informaţii în problema
de interes pentru organul fiscal; să folosească mijloace de informare în masă pentru popularizarea şi respectarea legislaţiei fiscale etc. (alin.(1) art.134 din
Codul fiscal).
!!! În scopul prevenirii şi depistării cazurilor de încălcare fiscală, inclusiv a cazurilor de eschivare de la stingerea obligaţiilor fiscale etc., avînd ca bază
juridică alin.(2) art.134 din Codul fiscal şi Regulamentul privind principiile de funcţionare a posturilor fiscale, organul fiscal poate institui posturi fiscale atît
staţionare, cît şi mobile, postul fiscal staţionar fiind amplasat într-un loc stabil şi special amenajat, iar postul fiscal mobil deplasîndu-se în raza teritoriului
controlat. !!! În situaţia în care în procesul activităţii sale organul fiscal a emis acte cu caracter normativ sau individual contrar normelor legale, acesta este
în drept de a le revoca, modifica sau suspenda. !!! Actele inspectoratelor fiscale de stat teritoriale care contravin legislaţiei mai pot fi anulate, modificate sau
suspendate şi de către Inspectoratul Fiscal Principal de Stat (alin.(3) art.134 din Codul fiscal).
!!! Cerinţele şi dispoziţiile legale ale funcţionarului fiscal sînt executorii pentru toate persoanele, inclusiv pentru cele cu funcţie de răspundere,
împiedicarea de a-şi exercita atribuţiile, ofensarea, amenințarea, împotrivirea, violentarea, atentarea la viaţa, la sănătatea şi la averea funcţionarului fiscal,
precum şi a rudelor lui apropiate, în timpul exercitării atribuţiilor sau în legătură cu aceasta vor constitui încălcări, iar persoanele vinovate de săvîrşirea lor
vor fi trase la răspundere (alin.(4), (5) art.134 din Codul fiscal).
Organul fiscal şi funcţionarul fiscal mai au şi un şir de alte obligaţii, care ar putea fi grupate în felul următor:
a) Îndatorirea de bază a organului fiscal este de a acţiona în strictă conformitate cu Constituţia RM şi cu legislaţia în vigoare, respectînd drepturile şi
libertăţile contribuabililor şi neadmiţînd folosirea situaţiei de serviciu în interese personale meschine etc.
b) Obligaţiile faţă de contribuabili, printre care: tratarea cu respect şi corectitudine a acestora şi a altor participanţi la raporturile fiscale; informarea
despre drepturile şi obligaţiile lor; informarea la cerere despre impozitele şi taxele în vigoare, despre modul şi termenele lor de achitare şi despre actele
normative respective; asigurarea gratuită a contribuabililor cu formulare tipizate de dare de seamă fiscală; compensarea sau perfectarea materialelor pentru
restituirea sumelor plătite în plus sau a sumelor care, conform legislaţiei fiscale, urmează a fi restituite; eliberarea certificatelor privind lipsa sau existenţa
restanţelor faţă de buget; accesul gratuit al contribuabililor la Registrul general electronic al facturilor fiscale. !!! De asemenea, organul fiscal este obligat să
popularizeze legislaţia fiscală; să ţină evidenţa contribuabililor şi a obligaţiilor fiscale; să examineze petițiile, cererile şi reclamaţiile contribuabililor în modul
stabilit de lege etc.
c) Obligaţiile organului fiscal în raport cu contribuabilii nerezidenți constau în eliberarea certificatului despre sumele veniturilor obţinute în RM şi
impozitele achitate etc.
d) Obligaţiile organului fiscal în cazul controlului fiscal constau în îndatorirea acestuia de a efectua controale fiscale şi de a întocmi actele de rigoare;
în cazul depistării unei încălcări fiscale şi neîndeplinirii cerinţelor legale ale funcționarului fiscal – să emită decizii privind aplicarea de sancţiunii fiscale; să
remită contribuabilului sau reprezentantului acestuia, în termenele prevăzute de legislaţia fiscală, decizia emisă etc.
e) Organul fiscal este obligat să primească şi să înregistreze cereri, comunicări şi alte informaţii despre încălcări fiscale şi să le verifice (art.136 din
Codul fiscal).
!!! Întru exercitarea corectă şi onestă a funcţiei fiscale, Codul etic al funcţionarului fiscal a stabilit un şir de incompatibilităţi pentru funcţionarii fiscali.
Funcţionarul fiscal nu are dreptul:
1) să deţină două funcţii în acelaşi timp sau să cumuleze altă muncă în întreprinderi, organizaţii, instituţii a căror activitate este controlată de organul
fiscal în care el este angajat;
2) să fie împuternicit al unor terţe persoane în organul fiscal în care el este angajat;
3) să desfăşoare activitate de întreprinzător sau să înlesnească, în virtutea funcţiei sale, o astfel de activitate în schimbul unor recompense, servicii,
înlesniri etc.;
4) să aibă conturi nedeclarate în băncile din străinătate;
5) să participle la grevele care dereglează funcţionarea autorităților publice respective.
19
!!! Funcționarii fiscali care totuşi au admis una din încălcările menționate anterior vor fi avertizaţi, iar după o lună de zile din momentul avertizării, dacă
nu abandonează activitatea, vor fi concediaţi.
!!! După concediere, funcţionarul fiscal nu poate reprezenta în termen de 5 ani din momentul concedierii interesele persoanelor fizice sau juridice în
problemele care au contribuit obiectul activităţii lui de serviciu şi sînt considerate ca secret fiscal sau alt secret ocrotit de lege.

Serviciul Vamal
Organele vamale exercită atribuţii de administrare fiscală potrivit Codului fiscal, Codului vamal şi Legii cu privire la tariful vamal, acestea exercitînd
atribuţii legate de colectarea impozitelor şi a taxelor la trecerea frontierei vamale şi/sau de plasarea mărfurilor în regim vamal. Se are în vedere colectarea
texei vamale la import, a accizelor şi a altor venituri fiscale în bugetul de stat.
!!! Întru colectarea la timp şi completă a impozitelor şi taxelor la import, export sau plasarea mărfurilor în regimurile vamale, legiuitorul a împuternicit
organul vamal cu un şir de atribuţii în domeniul fiscal, atribuția de bază fiind colectarea drepturilor de import şi a drepturilor de export şi lupta împotriva
încălcării legislaţiei fiscale care se referă la trecerea mărfurilor peste frontiera vamală etc.
Taxa vamală, în conformitate cu art.2 din Codul vamal, este un impozit încasat de organul vamal în conformitate cu Nomenclatorul mărfurilor introduse
pe sau scoase de pe teritoriul RM.
În afară de taxa vamală, organul vamal mai colectează şi taxa pentru procedurile vamale, acestea fiind plăţi pentru serviciile oferite du organul vamal.
În exercitarea atribuţiilor sale, organul vamal are un şir de obligații, prevăzute de art.165 din Codul fiscal:
 de a trata cu respect şi corectitudine contribuabilul şi alţi participanți la raporturile fiscale;
 de a informa contribuabilul despre impozitele şi taxele în vigoare, despre modul şi termenele de achitare a acestora;
 de a informa contribuabilul despre drepturile şi obligaţiile lui;
 de a elibera contribuabilului certificate privind stingerea obligației fiscale;
 de a nu divulga informaţiile care constituie secret fiscal;
 de a prezenta organului fiscal documente şi informaţii privind respectarea legislaţiei fiscale, calcularea şi vărsarea la buget a impozitelor şi taxelor
percepute pentru trecerea frontierei vamale şi/sau pentru plasarea mărfurilor în regim vamal;
 de a ţine evidenţa obligaţiilor fiscale aferente trecerii frontierei vamale şi/sau plasării mărfurilor în regimul vamal respectiv.
!!! În cazul depistării încălcării legislaţiei fiscale la trecerea frontierei vamale şi/sau la plasarea mărfurilor în regim vamal, organele vamale au obligaţia
de a trage la răspundere persoanele care au săvîrşit încălcarea.

Serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor din cadrul primăriilor


În cadrul primăriilor funcţionează Serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale, acesta activînd în baza art.156–160 din Codul fiscal, a
Regulamentului cu privire la serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale din cadrul primăriei şi a Instrucţiunii privind modul de calculare, evidenţă
şi achitare a impozitelor şi taxelor locale administrate de serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale din cadrul primăriei.
În conformitate cu pct.(4) al Regulamentului privind serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale, aceste taxe sînt impozitul funciar de la
persoanele fizice (cetăţeni) şi gospodăriile ţărăneşti (de fermier); impozitul pe bunurile imobiliare de la persoanele fizice (cetăţeni); taxa pentru amenajarea
teritoriului, percepută de la gospodăriile ţărăneşti (de fermier) şi contribuţiile de asigurări sociale de stat obligatorii de la persoanele fizice.
În conformitate cu pct.(12) al Regulamentului, SCITL are atribuţii legate de ţinerea evidenţei contribuabililor din acest teritoriu şi a obligaţiilor fiscale
ale acestora, asigurarea stingerii obligaţiilor fiscale, popularizarea legislaţiei fiscale şi examinarea scrisorilor, cererilor şi reclamaţiilor contribuabililor.
!!! Atribuțiile privind compensarea sau restituirea sumelor plătite în plus şi a sumelor care urmează a fi restituite, executarea silită a obligaţiilor fiscale
şi tragerea la răspundere pentru încălcarea legislaţiei fiscale sînt exercitate, conform alin.(2) art.156 din Codul fiscal, în comun cu organul fiscal.
Funcţiile SCITL sînt exercitate prin intermediul perceptorilor fiscali, iar, ca excepţie, de către secretarul sau de un alt funcţionar al primăriei, acesta
însă neavînd dreptul de a semna documente de casă.
În procesul activităţii sale Serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor are dreptul:
 de a efectua controale asupra respectării legislaţiei fiscale;
 de a cere explicaţiile şi informaţiile de rigoare asupra problemei identificate în timpul controlului;
 de a aplica majorări de întîrziere (penalităţi), precum şi de a încasa în numerar impozite, taxe, majorări de întîrziere (penalităţi) şi/sau amenzi, se
menţionează în art.157 din Codul fiscal.
Alături de drepturile reglementate de Codul fiscal, în pct.(14) al Regulamentului privind Serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale
mai sînt prevăzute şi altele, cele mai importante fiind:
 să deschidă şi să examineze, să sigileze, după caz, încăperile de producţie, depozitele, spaţiile comerciale şi alte locuri, cu excepția domiciliului şi
reşedinţei folosite pentru obţinerea de venituri sau pentru întreţinerea obiectelor impozabile, altor obiecte şi documente;
 să controleze autenticitatea datelor din documentele de evidenţă şi din dările de seamă fiscale ale contribuabilului;
 să aibă acces la sistemul electronic de evidenţă contabilă al contribuabilului etc.
Suplimentar la drepturile pe care le are SCITL, acesta împreuna cu organul fiscal au dreptul:
 să ridice de la contribuabil documente;
 să constate încălcările legislaţiei fiscale şi să aplice măsurile prevăzute da legislaţie;
 să intenteze în instanţele judecătoreşti acţiuni contra contribuabililor privind:
 anularea unor tranzacţii;
 anularea înregistrării întreprinderii sau organizaţiei;
 lichidarea întreprinderii sau organizaţiei, toate acţiunile efectuîndu-se în cazurile prevăzute expres în pct.(15) al Regulamentului.
De asemenea, SCITL împreună cu organul fiscal mai au dreptul:
 să ceară şi să verifice lichidarea încălcării legislaţiei fiscale, să aplice, după caz, măsuri de constrîngere;
 la estimarea obiectelor impozabile şi la calcularea impozitelor şi taxelor, să utilizeze metode şi surse directe şi indirecte;
 să efectueze executarea silită a obligaţiilor fiscale în modul stabilit de legislaţia fiscală;
 să sechestreze, în modul stabilit de lege, orice bun, cu excepţia celui care, în conformitate cu Codul fiscal şi cu alte acte legislative, nu este
sechestrabil;
 să citeze la organul fiscal contribuabilul, persoana presupusă a fi subiectul impozitării, persoana cu funcţie de răspundere a contribuabilului, inclusiv
responsabilul de evidenţa documentelor referitoare la persoana presupusă a fi subiectul impozitării pentru a depune mărturii, a prezenta documente şi
informaţii în problema de interes pentru autoritatea fiscală, cu excepţia documentelor şi informaţiilor care, potrivit legii, constituie secret de stat;
 să prezinte organelor competente din alte state informaţii despre relaţiile contribuabililor străini cu cei autohtoni, fără acordul sau înştiinţarea acestora
din urmă etc.
În conformitate cu art.158 din Codul fiscal, SCITL are un şir de obligaţii, printre care:
 ţinerea evidenţei contribuabililor, a impozitelor şi a penalităţilor fiscale;
 transferul la buget a sumelor încasate ca impozite, taxe, majorări de întîrziere (penalităţi), amenzi;
 întocmirea avizelor de plată a obligaţiilor fiscale;
 distribuirea gratuită contribuabililor a formularelor tipizate de dări de seamă fiscale şi prezentarea lunară, nu mai tîrziu de data de 3 a fiecărei luni,
organului fiscal a dării de seamă privind impozitele şi taxele administrate.
20
În afară de obligaţiile menţionate, Regulamentul privind serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale mai prevede, în pct.(15), şi altele,
cele mai importante fiind:
 să acţioneze în strictă conformitate cu Constituţia RM, Codul fiscal şi cu uite acte normative;
 să trateze cu respect şi corect contribuabilul, reprezentantul acestuia, alţi participanţi la raporturile fiscale;
 să popularizeze legislaţia fiscală;
 să informeze contribuabilul, în cazurile prevăzute de legislaţia fiscală sau la solicitarea acestuia, despre drepturile şi obligaţiile lui;
 să informeze contribuabilul, la cerere, despre impozitele şi taxele în vigoare, despre modul şi termenele de achitare a lor şi despre actele normative
respective;
 să primească şi să înregistreze cereri, comunicări şi alte informaţii despre încălcările fiscale şi să le verifice, după caz;
 să examineze petiţiile, cererile şi reclamaţiile, în modul stabilit de legislaţie;
 să remită contribuabililor, conform legislaţiei fiscale, avizele de plată a obligaţiilor fiscale, precum şi deciziile emise etc.
!!! În cazul depistării încălcării legislaţiei fiscale, decizia de aplicare a sancţiunii se adoptă doar după coordonarea prealabilă cu primarul sau, după caz,
pretorul. În cazul atribuțiilor exercitate în comun cu organul fiscal, decizia este emisă de conducerea organului fiscal după ce a fost coordonată cu primarul
(pretorul); !!! dacă primarul (pretorul) refuză să semneze decizia, aceasta capătă putere juridică din momentul semnării de către conducerea organului fiscal,
care face înscrierea despre refuzul primarului (pretorului) de a o semna.

Tema: OBLIGAȚIA FISCALĂ. EXECUTAREA OBLIGAȚIEI FISCALE


Noţiunea de obligaţie fiscală
Tradițional, noţiunea „obligaţie” era utilizată doar în cadrul dreptului civil. Afirmarea în legislaţia RM a noţiunii „obligație fiscală este determinată”, pe
de o parte, de modificarea şi dezvoltarea după anii ’90 ai sec. XX a formelor de proprietate, în special de dezvoltarea proprietăţii private, iar, pe de altă parte,
de evoluţia şi dezvoltarea în timp a raporturilor juridice fiscale, fapt care a determinat transformarea acestora în raporturi juridice prin esenţă obligaționale.
!!! Atît „obligaţia civilă”, cît şi „obligația fiscală” au un fundament economic comun. Aceasta derivă din faptul că atît normele dreptului civil, cît şi
normele dreptului fiscal reglementează relaţii juridice legate de distribuirea unor valori. Cu toate acestea, scopul utilizării în cadrul legislaţiei fiscale a
noţiunii „obligaţie fiscală” constă doar în exprimarea cît mai precisă a specificului şi conținutului economic (patrimonial) al obligaţiei fiscale. Or, !!! esența
executării obligaţiei fiscale constă în plata la buget a unor sume băneşti reprezentînd impozite şi taxe, ultimele avînd exclusiv o natură juridică publică.
Pe lîngă caracterul patrimonial comun al ambelor tipuri de obligaţii care aparent aseamănă obligaţia fiscală cu cea civilă, obligaţia fiscală se
diferenţiază categoric de cea civilă prin anumite caractere specifice, cum sînt:
 obligaţia fiscală are un conţinut pozitiv – prevede doar obligaţia contribuabilului de a săvîrşi anumite acţiuni (achitarea impozitului, prezentarea dării
de seamă fiscale, declararea bunurilor şi veniturilor etc.). Prin esenţa ei, obligaţia fiscală nu presupune abţinerea de la aceste acţiuni legal stabilite;
 obligaţia fiscală este unilaterală – obligaţiei de plată a impozitului nu-i este contrapusă o obligaţie reciprocă din partea creditorului;
 dreptul subiectiv al creditorului de a cere executarea obligaţiei are o natură autoritară, deoarece rezidă de la o autoritate de stat care nu poate să
renunţe la executarea obligaţiei de către debitor (contribuabil);
 în cadrul obligaţiei fiscale nu poate exista o pluralitate de creditori şi nu poate fi schimbat nici creditorul obligației;
 în cadrul obligaţiei fiscale statul (creditorul) nu poate cesiona creanţa sa.
!!! Deși între obligaţia fiscală şi obligaţia civilă există diferenţe majore, totuşi, prin aplicarea asupra obligaţiei fiscale a unui criteriu de clasificare folosit
în dreptul civil, aceasta este considerată ca fiind o obligaţie de „a face”.
Conform prevederilor pct.6) art.129 din Codul fiscal, prin obligație fiscală se înţelege obligaţia contribuabilului de a plăti la buget o anumită sumă ca
impozit, taxă, majorare de întîrziere (penalitate) şi/sau amendă.
!!! Pentru realizarea plăţii efective la buget a sumelor impozitelor şi taxelor contribuabilul urmează să execute o totalitate de alte obligaţii impuse de
legislaţia fiscală.
Noţiunea de obligaţie fiscală poate fi examinată atît în sens restrîns, cît şi în sens larg.
În sens restrîns, obligaţia fiscală semnifică doar obligaţia contribuabilului de a achita impozitul sau taxa.
În sens larg, noţiunea de obligaţie fiscală include obligaţia contribuabilului, precum şi a altor persoane, care se naşte în temeiul legislației fiscale şi în
virtutea căreia aceste persoane au obligaţia de a plăti impozitul în buget, precum şi de a săvîrşi alte acţiuni prevăzute de legislaţia fiscală.
!!! Prin esenţa şi complexitatea ei, obligaţia de plată efectivă a impozitului sau taxei poate fi realizată efectiv doar după săvîrşirea de către contribuabil
a unor acţiuni suplimentare impuse de legislaţia fiscală. Acestea se referă la impunerea unor obligaţii de înregistrare, de evidenţă, precum şi de raportare
fiscală, ultima avînd scopul fixării şi documentării procesului de executare a obligaţiei fiscale (din momentul naşterii şi pînă la efectuarea plăţii efective). În
alţi termeni, !!! executarea conformă şi la timp a obligaţiei fiscale este condiționată de săvîrşirea de către contribuabil a unei totalităţi de acţiuni determinate
şi obligatorii, direcționate exclusiv spre plata efectivă a impozitului sau taxei.

Naşterea obligaţiei fiscale


Conform prevederilor alin.(1) art.169 din Codul fiscal, obligaţia fiscală se naşte în momentul apariţiei circumstanţelor, stabilite de legislația fiscală, ce
prevăd stingerea ei. Aceste circumstanțe constau în producerea unor fapte juridice în raport de care legislaţia fiscală leagă naşterea obligaţiilor
fiscale; astfel de fapte pot fi:
 obţinerea venitului, a bunurilor:
 efectuarea unor livrări de bunuri, servicii sau lucrări;
 fabricarea şi punerea în circuitul comercial a unor categorii de bunuri (accizabile);
 trecerea pe şi de pe teritoriul vamal a mărfurilor etc.
!!! Legislaţia fiscală leagă apariţia obligaţiei de a achita impozitul sau taxa de faptul apariţiei la contribuabil a obiectului impunerii corespunzător unui
tip concret de impozit sau taxă.
De asemenea, !!! obligaţia fiscală se poate naşte şi ca urmare a săvîrşirii unor acţiuni procedurale de către însuşi organul fiscal (spre ex., ca urmare a
efectuării controlului fiscal, moment din care se naşte obligaţia contribuabilului de a prezenta documente, sau ca urmare a efectuării executării silite etc.).
Totodată, !!! deoarece legislația fiscală include în conţinutul obligației fiscale pe lîngă sumele impozitelor şi taxelor şi pe cele ale majorărilor de întîrziere
(penalităţilor) şi/sau amenzilor, respectiv, vor apărea obligaţii fiscale şi la producerea unor fapte juridice ilicite care au generat calcularea acestor sume. Spre
ex., neplata în termen a impozitului, neprezentarea informației despre sediul subdiviziunilor structurale, neprezentarea declaraţiei fiscale, împiedicarea
acţiunilor de control fiscal, exprimată inclusiv prin neprezentarea documentelor solicitate, neutilizarea maşinii de casă şi control etc.
!!! În concluzie, referitor la circumstanţele în funcţie de care legislaţia fiscală leagă naşterea obligaţiei fiscale, legiuitorul nu le enumeră în mod expres,
specificînd doar că acestea suni stabilite de legislaţia fiscală.
Acestea se regăsesc în cuprinsul legislației fiscale, sînt diverse şi pot varia de la un contribuabil la altul în funcţie de mai multe împrejurări, şi anume: de
statutul juridic al acestuia, de activitatea concretă desfăşurată de către acesta, do tipul obiectului impozabil obţinut de către contribuabil (imobil, venit,
efectuarea unei livrări impozabile cu TVA), de împrejurările şi condiţiile în care a fost obţinut acesta, de facilităţile (înlesnirile) fiscale acordate de legislație
unor categorii de contribuabili etc.

Executarea obligaţiei fiscale


Fiind un proces complex, executarea obligaţiei fiscale constă în faptul că plătitorului (contribuabilului) i se impune o conduită obligatorie începînd cu
momentul naşterii obligaţiei fiscale şi pînă în momentul plăţii efective a sumelor impozitului sau taxei în bugetul de stat.
21
Executarea obligaţiei fiscale constă în îndeplinirea de către persoana obligată (contribuabil) a unei totalităţi de acţiuni determinate şi obligatorii,
direcţionate exclusiv spre asigurarea plăţii efective a impozitului sau taxei, printre care se includ următoarele:
1) obligația de înregistrare fiscală a contribuabililor;
2) obligația de calculare a sumei impozitului sau taxei;
3) obligația de evidență şi raportare fiscală.
Obligaţia de înregistrare fiscală a contribuabililor. Conform prevederilor lit.b) alin.(2) art.8 din Codul fiscal, !!! contribuabilul este obligat să se pună
la evidenţă la organul fiscal în a cărui rază își are sediul stabilit în documentele de constituire (înregistrare) şi să primească certificatul de atribuire a codului
fiscal.
Evidenţa fiscală a contribuabililor se efectuează de către organul fiscal prin atribuirea şi includerea în Registrul fiscal de stat a codurilor fiscale. Registrul
fiscal de stat este un registru public, constituit și administrat de organul fiscal, în care se înscriu codurile fiscale atribuite. Actualizarea Registrului fiscal de
stat se efectuează la cererea contribuabilului, precum şi în temeiul materialelor de control ale organelor fiscale.
Coduri fiscale se atribuie:
a) oricărei persoane juridice, întreprinderi cu statut de persoană fizică;
b) oricărei persoane fizice – cetăţean al RM, cetățean străin sau apatrid – care dispune de obiecte care are obligaţii fiscale, conform legislaţiei fiscale
sau care a obţinut dreptul de a exercita o anumită activitate în baza patentei de întreprinzător;
c) oricărei persoane juridice sau organizaţii cu statut de persoană fizică nerezidente care dispune de obiecte impozabile pe teritoriul RM sau care are
obligaţii finale în conformitate cu legislația fiscală (art.162 din Codul fiscal).
Numărul de identificare de stat, indicat în certificatul/decizia de înregistrare, este considerat codul fiscal al persoanelor înregistrate de entitatea abilitată
cu dreptul de înregistrare de stat, iar decizia de înregistrare (sau, după caz, certificatul de înregistrare) sînt recunoscute ca certificat de atribuire a codului
fiscal.
Totodată, !!! persoanelor juridice, constituite în baza actelor normative, precum şi în baza tratatelor internaționale ratificate de RM, li se atribuie codul
fiscal şi li se eliberează certificatul de atribuire a codului fiscal în termen de 3 zile lucrătoare de la data depunerii cererii corespunzătoare, la care se anexează
actul ce constată acest fapt, iar persoanelor care activează în baza tratatelor internaționale – şi certificatul de confirmare eliberat de autoritatea publică
competentă.
Se consideră cod fiscal:
a) pentru persoanele juridice şi întreprinderile cu statut de persoană fizică, supuse înregistrării de stat, conform prevederilor Legii nr.220/2007 privind
înregistrarea de stat a persoanelor juridice şi a întreprinzătorilor individuali şi ale Legii nr.837/1996 cu privire la asociaţiile obşteşti – numărul de identificare
de stat atribuit de entitatea abilitată cu dreptul de înregistrare de stat şi indicat în certificatul de înregistrare/decizia de înregistrare;
b) pentru persoanele juridice, supuse înregistrării de stat de alte organe, precum şi pentru gospodăriile ţărăneşti – codul atribuit de organul fiscal;
c) pentru notarii publici, cabinetul avocatului, oricare persoană care practică activitate particulară de detectiv şi de pază, oricare executor judecătoresc,
birou individual al mediatorului – codul personal (IDNP) indicat în documentul ce permite practicarea activităţii profesionale;
d) pentru persoanele juridice sau organizaţii cu statut de persoană fizică nerezidente care deţin obiecte impozabile pe teritoriul RM sau care au obligaţii
fiscale – codul fiscal atribuit de organul fiscal;
e) pentru persoanele fizice, cetăţeni ai RM – codul personal (IDNP) indicat pe verso-ul buletinului de identitate;
f) pentru persoanele fizice, cetăţeni ai RM, care nu dispun de buletin de identitate, codul fiscal reprezintă seria şi numărul pașaportului, iar dacă nu
deţin nici paşaport, seria şi numărul certificatului de naştere sau al altui act de identitate;
g) pentru persoanele fizice, cetăţeni străini şi apatrizi, care deţin obiecte impozabile pe teritoriul RM sau care au obligaţii fiscale, în cazul deţinerii
permisului de şedere – codul personal (IDNP) indicat pe verso-ul permisului de şedere, iar în cazul lipsei permisului de şedere – codul fiscal reprezintă seria
şi numărul (fără spaţii libere) pașaportului persoanei respective din ţara de origine.
!!! Trecerea codului fiscal în Registrul fiscal de stat confirmă faptul luării persoanei la evidenţă fiscală.
În cazul în care contribuabilul îşi schimbă sediul (domiciliul) din raza de activitate a inspectoratului fiscal de stat teritorial unde se află la evidenţă, el va
depune o cerere pentru transmiterea dosarului organului fiscal la noul sediu (domiciliu). În termen de 10 zile lucrătoare de la data primirii cererii, inspectoratul
fiscal de stat teritorial va transmite dosarul organului fiscal în a cărui rază de activitate se află noul sediu (domiciliu) pentru a lua contribuabilul la evidenţă
fără a-i atribui un nou cod fiscal.
!!! În termen de 3 zile lucrătoare din data apariţiei obiectului impozabil sau a obligaţiei fiscale, cetăţenii străini şi apatrizii nerezidenţi, precum şi persoane
juridice sau organizația cu statut de persoană fizică nerezidente care dispun de obiecte impozabile pe teritoriul RM sau care au obligaţii fiscale în conformitate
cu legislaţia fiscală, depun la inspectoratul fiscal de stat teritorial în a cărui rază a apărut obiectul impozabil sau obligaţia fiscală o cerere de atribuire a
codului fiscal, la care anexează copia de pe actul de identitate, respectiv copiile, traduse în limba de stat, autentificate notarial şi legalizate de către oficiile
consulare ale RM, de pe documentele de identificare în cazul organizațiilor, precum şi copiile de pe documentele ce confirmă existenţa obiectului impozabil
(alin.(7) art.163 din Codul fiscal).
Evidenţa subdiviziunilor fără statut de persoană juridică amplasate în altă parte decît sediul persoanei juridice din care fac parte este ținută de organele
fiscale de la locul înregistrării fiscale a întreprinderii de bază care atribuie fiecărei subdiviziuni codul fiscal.
!!! La adoptarea deciziei despre schimbarea sediului şi/sau despre constituirea subdiviziunii, contribuabilul, în termen de 60 de zile de la data dobîndirii
dreptului de proprietate (posesie, locațiune), informează organul fiscal despre schimbarea sediului său şi/sau prezintă informaţiile iniţiale, iar ulterior
informează despre modificările cu privire la sediul subdiviziunii sale, precum şi despre sistarea temporară a activităţii subdiviziunii (alin.(8) art.161 din
Codul fiscal).
Totodată, !!! legislația fiscală poate să prevadă ca persoana căreia i s-a atribuit cod fiscal să se înregistreze suplimentar ca plătitor al diferitelor tipuri de
impozite şi taxe (spre ex., ca plătitor de TVA sau accize).
Înregistrarea deschiderii, modificării sau închiderii conturilor bancare. Instituţia financiară (sucursala sau filiala acesteia) deschide conturi
contribuabililor (cu excepţia persoanelor fizice neînregistrate ca întreprinzători individuali), numai dacă aceştia prezintă certificatul de atribuire a codului
fiscal sau documentul recunoscut ca atare. De la informarea privind atribuirea codului fiscal sînt exceptate următoarele conturi bancare:
 de credit şi împrumut;
 de depozite la termen;
 provizorii (de acumulare a mijloacelor financiare pentru formarea sau majorarea capitalului social);
 conturile trezoreriale de venituri.
Despre deschiderea conturilor bancare (cu excepţia celor indicate mai sus), instituţia financiară este obligată să informeze în aceeaşi zi organul fiscal
prin sistemul informaţional automatizat de creare şi circulație a documentelor electronice între Serviciul Fiscal de Stat, precum şi instituţiile financiare şi
Banca Naţională a Moldovei. Totodată, în acelaşi mod instituţiile financiare vor informa organul fiscal despre modificarea sau închiderea contului bancar.
!!! Operaţiunile pe un cont bancar deschis pot demara numai după recepţionarea de către instituţia financiară a documentului electronic, emis şi remis
de către organul fiscal, care confirmă luarea la evidenţă fiscală a contului. Contul bancar este luat la evidenţă de către organul fiscal în baza documentului
electronic, emis şi remis de către instituţia financiară (sucursala sau filiala acesteia), care confirmă deschiderea contului. În cazul în care contribuabilul are
restanţe, organul fiscal este în drept să nu elibereze documentul electronic care confirmă luarea la evidenţă fiscală.
!!! Instituţia financiară este în drept să deschidă conturi bancare persoanei fizice rezidente (cetăţean străin sau apatrid) sau cetăţeanului RM care dispune
de obiecte impozabile sau care are obligaţii fiscale sau desfăşoară activitatea în baza patentei de întreprinzător, numai dacă aceştia prezintă buletin de
identitate sau un alt document (spre ex., decizia sau certificatul de înregistare), care serveşte la stabilirea codului fiscal şi să utilizeze acest cod la ţinerea
evidenţei şi în relaţiile cu clientul sau cu alte persoane.
22
!!! În cazul deschiderii contului bancar în străinătate, contribuabilii persoane juridice şi întreprinderile cu statut de persoană fizică rezidente au obligaţia
să comunice, în termen de 15 zile de la data deschiderii acestuia, organului fiscal despre faptul deschiderii acestuia, comunicînd şi datele corespunzătoare.
!!! Confirmarea înregistrării de către organul fiscal a contului deschis în străinătate este certificatul de confirmare, eliberat contribuabilului, în termen de 3
zile din data comunicării.
Obligaţia de calculare a sumei impozitului sau taxei. Calcularea impozitului constă dintr-o totalitate de acţiuni ale persoanei care calculează
impozitul, vizînd determinarea sumei impozitului sau taxei care urmează a fi plătite.
În procesul calculării impozitului se pot evidenţia următoarele faze succesive:
 determinarea obiectului impozitării;
 determinarea bazei impozabile (inclusiv prin aplicarea (după caz) a facilităţilor (înlesnirilor) fiscale);
 aplicarea cotei legale de calculare a impozitului;
 calcularea sumei impozitului.
În funcţie de subiectul care are obligaţia legală de a calcula impozitul sau taxa, acestea se pot diviza în:
 impozite sau taxe calculate de organul fiscal;
 impozite sau taxe calculate de contribuabil personal;
 impozite sau taxe calculate de alte persoane.
1) Pentru persoanele fizice, în anumite cazuri, există un sistem simplificat de calculare şi plată a impozitului, constînd în calcularea acestuia de către
organele fiscale sau de către SCITL. Calcularea impozitelor de către organul fiscal se finalizează cu întocmirea de către acesta a unui document, aviz
(înştiinţare de plată), în care se reflectă mărimea sumei impozitului pe care contribuabilul urmează să o achite la buget în modul corespunzător. !!! Totodată,
şi în cazul persoanelor juridice legislaţia fiscală prevede calcularea unor taxe de către alte autorităţi şi nu de către contribuabilul persoană juridică.
De asemenea, !!! organul fiscal are obligaţia legală să efectueze calcularea impozitelor şi taxelor în funcţie de rezultatele controalelor fiscale efectuate
(art.189 din Codul fiscal). În acest din urmă caz, este vorba despre obligaţii fiscale, a căror calculare deşi legal era stabilită în sarcina contribuabilului, această
obligaţie nu a fost executată (fie în parte, fie în totalitate) de către acesta. !!! Confirmarea mărimii acestor obligaţii se efectuează prin Decizia asupra cazului
de încălcare fiscală emisă de către organul fiscal în baza actului de control fiscal. !!! Decizia respectivă urmează a fi executată de către contribuabil în termen
de 30 de zile din data pronunțării (art.252 din Codul fiscal).
2) De regulă, persoanele juridice, în calitate de contribuabili, sînt obligate, potrivit legislaţiei fiscale, să calculeze şi să achite de sine stătător sumele
impozitelor ce urmează a fi plătite. Plata impozitelor în acest caz se efectuează prin prezentarea la instituţiile financiare a ordinelor de plată în vederea
transferării sumelor impozitelor şi taxelor de pe conturile curente ale acestora, deschise în societăţile bancare, pe conturile trezoreriale respective ale
bugetului.
3) În alte cazuri, obligaţia de calculare şi plată a impozitelor este în sarcina unor persoane, care constituie sursa plăţii unor sume. Aceste persoane
efectuează anumite plăţi, în favoarea unor persoane fizice sau juridice, avînd obligaţia legală să efectueze calcularea, reţinerea şi achitarea impozitului din
aceste plăţi. !!! În acest caz, persoanele indicate efectuează, în virtutea prevederilor legislaţiei fiscale, calcularea şi plata impozitului pentru un „obiect al
impunerii străin”, care de fapt aparţine beneficiarilor acestor plăţi.
Dintre cazurile de calculare şi plată a impozitului prin reţinere la sursa plăţii de către alte persoane sînt specificate următoarele:
a) cazul calculării şi plăţii impozitului pe venit de către angajatori pentru salariaţii lor, în baza contractului de muncă conform art.88 din Codul fiscal
(din salarii, onorarii, prime);
b) cazul prevăzut de art.89 din Codul fiscal, cînd impozitul pe venit se reţine din dobînzile plătite;
c) cazul prevăzut de art.90 din Codul fiscal privind reţinerile din plăţile efectuate în folosul rezidentului;
d) cazul prevăzut de art.901 din Codul fiscal privind reţinerea finală de către plătitor a impozitului din anumite tipuri de venit achitat de către acesta
unor categorii de beneficiari;
e) cazul reţinerilor din plăţile efectuate către un nerezident, în condițiile art.91 din Codul fiscal.
În situaţiile descrise, !!! persoanele juridice sau fizice, care au obligația legală de calculare, reţinere şi achitare a impozitelor pentru alte persoane, au în
raport de aceste obligaţii calitatea de contribuabili, purtînd răspunderea prevăzută de legislaţia fiscală pentru neexecutarea acestora. Or, potrivit art.5 pct.(2)
din Codul fiscal, contribuabili, adică subiecţi ai impunerii cu drepturile şi obligaţiile respective prevăzute de lege, sînt şi persoanele care, conform legislaţiei
fiscale, sînt obligate să reţină sau să perceapă de la altă persoană şi să achite la buget plăţile indicate.
!!! De altfel, şi prin prisma alin.(2) art.169 din Codul fiscal, obligaţia fiscală a contribuabilului ce urmează să fie stinsă de un alt contribuabil care,
conform legislaţiei fiscale, este obligat să reţină sau să perceapă de la primul sumele ce constituie obligaţia fiscală şi să o stingă, încetează a fi obligaţia
fiscală a primului şi devine obligaţia fiscală a celui de-al doilea din momentul reţinerii sau perceperii.
Obligaţia de evidenţă şi raportare fiscală. Conform prevederilor lit.c) alin.(2) art.8 din Codul fiscal, contribuabilul este obligat să ţină evidenţa
contabilă conform formelor şi modului stabilit de legislaţie, să întocmească şi să prezinte organului fiscal şi serviciului de colectare a impozitelor şi taxelor
locale dările de seamă fiscale prevăzute de legislaţie, să asigure integritatea documentelor de evidenţă contabilă in conformitate cu cerinţele legislației, să
efectueze încasările băneşti în numerar prin intermediul dispozitivelor şi sistemelor pentru înregistrarea operaţiunilor cu numerar, respectînd reglementările
aprobate de Guvern, inclusiv Lista genurilor de activitate al căror specific permite efectuarea încasărilor băneşti în numerar fără aplicarea maşinilor de casă
şi de control.
!!! Contribuabilul prezintă dările de seamă fiscale organului fiscal unde este la evidenţă.
Legislaţia fiscală a RM include în categoria dărilor de seamă fiscale orice declaraţie, informaţie, calcul, notă informativă, alt document, care sînt
prezentate sau trebuie să fie prezentate organului fiscal, privind calcularea, achitarea, reţinerea impozitelor, taxelor, majorărilor de întîrziere (penalităţilor)
şi/sau amenzilor, inclusiv de către întreprinzătorul individual şi gospodăria țărănească (de fermier), ori privind alte fapte ce ţin de naşterea,, modificarea sau
stingerea obligaţiei fiscale. De fapt, darea de seamă fiscală este un document fiscal prevăzut de legislația fiscală care trebuie prezentat de către contribuabil
în termenele indicate expres de legislaţia fiscală pentru fiecare tip de impozit sau taxă şi pentru fiecare perioadă fiscală prevăzută pentru aceste plăţi fiscale.
Spre ex., declaraţia pe venit a persoanei fizice sau juridice, declarația de TVA, calculul privind achitarea unei taxe locale, nota de informare cu privire la
reţinerea impozitului la sursa de plată etc. !!! Documentele care corespund noțiunii de dare de seamă fiscală (indiferent de denumirea lor), se caracterizează
prin faptul că forma acestora, modul de completare, termenul şi modalitatea de prezentare sînt reglementate şi stabilite expres de legislaţia fiscală pentru
fiecare tip de impozit sau taxă.
Obligaţia de raportare include şi prezentarea de către contribuabil şi a altor documente decît dările de seamă fiscale. Prezentarea acestora se efectuează,
de regulă, doar în scopul confirmării sau infirmării datelor şi informaţiilor din dările de seamă fiscale prezentate de către contribuabil sau au ca scop
verificarea de către organul fiscal a altor circumstanţe ce ţin de respectarea de către contribuabil a legislaţiei fiscale. !!! Aceste documente pot fi prezentate
fie la solicitarea organului fiscal, fie la iniţiativa contribuabilului. Totodată, documentele prezentate (altele decît darea de seamă fiscală) trebuie să servească
drept temei pentru calcularea şi achitarea impozitelor şi taxelor. !!! În categoria acestor documente se includ documentele de evidenţă, cum ar fi cele
referitoare la operațiuni economice efectuate (contracte, acorduri, acte de verificare etc.), cele referitoare la efectuarea plăţilor aferente acestor operaţiuni,
inclusiv documentele confirmative, documentele de evidenţă contabilă (prevăzute în legislaţia privind evidenţa contabilă), dările de seamă financiare,
informaţiile, registrele contabile, titlurile de creanţă, datele contabile, precum şi orice alte documente justificative legate de activitatea contribuabilului.
Aceste documente pot fi prezentate fie la solicitarea organului fiscal, fie la iniţiativa contribuabilului.
Modalitatea de prezentare şi de confirmare a recepţionării dărilor de seamă fiscale. Darea de seamă fiscală se consideră prezentată la data la care
organul fiscal o primeşte, dacă este întocmită în modul stabilit de legislaţia fiscală şi dacă este perfectată în modul reglementat de Inspectoratul Fiscal
Principal de Stat. În prezent, legislaţia fiscală prevede două modalităţi de prezentare a dărilor de seamă fiscale:
1) pe suport de hîrtie;
2) în format electronic.
23
!!! Confirmarea recepţionării dărilor de seamă fiscale se efectuează în mod distinct, după cum aceasta a fost prezentată pe suport de hîrtie sau în format
electronic. Darea de seamă prezentată pe suport de hîrtie se consideră prezentată în unul dintre următoarele cazuri:
 dacă exemplarul contribuabilului conţine menţiunea de recepţionare a organului fiscal;
 dacă organul fiscal a eliberat o recipisă de confirmare a recepţionării;
 confirmarea recepționării se face printr-un aviz poştal.
!!! Darea de seamă prezentată în format electronic se confirmă prin recipisă electronică de confirmare a acceptării acesteia în sistemul informaţional SIE
E-declarație al Serviciului Fiscal de Stat.
Contribuabilul (reprezentantul acestuia), persoana lui cu funcție de răspundere semnează darea de seamă fiscală, asumîndu-şi răspunderea prevăzută de
lege pentru prezentarea de date şi informaţii false sau eronate.
!!! Verificarea dărilor de seamă fiscale în formă electronică, sub aspectul formei de prezentare a semnăturilor digitale şi a celor electronice, de
autentificare a persoanei împuternicite a contribuabilului, a datelor şi informațiilor prezentate în aceasta se face în mod automat prin intermediul serviciului
„Declaraţie electronică”.
Contribuabilul, care descoperă că darea de seamă fiscală prezentată anterior conţine o greşeală sau o omisiune, are dreptul să prezinte o dare de seamă
fiscală corectată. Darea de seamă fiscală corectată, depusă înainte sau în termenul stabilit pentru prezentarea dărilor de seamă fiscale pe o anumită perioadă
fiscală, se consideră dare de seamă fiscală pentru perioada respectivă. !!! Darea de seamă fiscală corectată este versiunea dării de seamă fiscale precedente.
La depistarea de către organul fiscal a unor erori şi/sau omisiuni în darea de seamă prezentată anterior de către contribuabil, organul fiscal poate comunica
despre necesitatea prezentării de către contribuabil a dării de seamă fiscale corectate.
Obligaţiile de raportare ale contribuabilului includ şi asigurarea păstrării dărilor de seamă fiscale, precum şi a documentelor de evidenţă. Acesta se face
atît în scopul asigurării efectuării pentru unele perioade fiscale anterioare a acţiunilor de control fiscal atît în cazul contribuabilului, cît şi în cazul unor terţi.
Conform prevederilor alin.(5) art.7 din Codul fiscal, !!! contribuabilii care au subdiviziuni în afara unității administrativ-teritoriale în care se află sediul
central prezintă pentru acestea din urmă dări de seamă fiscale şi plătesc impozite şi taxe (cu excepția taxei pe valoarea adăugată, a accizelor şi a taxelor
destinate transferării în fondul rutier) la bugetele unităţilor administrativ-teritoriale de la sediul subdiviziunilor.

Cazuri speciale de executare a obligaţiei fiscale


Obligaţiile fiscale ale persoanei în curs de lichidare le stinge, din contul mijloacelor ei băneşti, inclusiv din veniturile obţinute din comercializarea
activelor ei, organul, organizaţia, persoana, responsabili, conform legislaţiei, de lichidarea acesteia. În cazul aplicării modalităților de depăşire a
insolvabilităţii, obligaţiile fiscale se sting în conformitate cu legislaţia privind insolvabilitatea.
Obligaţiile fiscale ale persoanei reorganizate le stinge succesorul ei. Stingerea obligaţiei fiscale a persoanei reorganizate este impusă succesorului ei
indiferent de faptul dacă acesta a ştiut ori nu, înainte de finalizarea reorganizării, că persoana reorganizată nu a stins sau a stins parţial obligaţia fiscală.
Totodată, !!! reorganizarea persoanei nu schimbă pentru succesorul acesteia termenele de stingere a obligaţiei ei fiscale. !!! În cazul reorganizării persoanei,
drepturile şi obligaţiile ei trec la întreprinderea nou-creată. Înainte de a se reorganiza, întreprinderea va înștiința despre aceasta organul fiscal, în raza căruia
se află, pentru efectuarea unui control fiscal şi determinarea volumului de drepturi şi obligaţii succesoare ale persoanei nou-create.
În cazul existenţei mai multor succesori, fiecare dintre ei poartă răspundere solidară, în limita drepturilor şi obligaţiilor preluate în urma reorganizării,
pentru stingerea obligaţiei fiscale a persoanei reorganizate. !!! Responsabilitatea asumată de succesorul persoanei reorganizate devine obligaţia lui fiscală
care, în cazul reorganizării acestuia, trece la succesorii lui. În cazul reorganizării persoanei prin:
 contopirea mai multor persoane, persoana astfel creată este considerată succesor al fiecărei persoane contopite în stingerea obligaţiilor ei fiscale;
 absorbţie, persoana absorbantă este considerată succesorul acesteia în stingerea obligaţiei ei fiscale;
 divizare, persoanele astfel create sînt considerate succesorii primei în stingerea obligaţiilor ei fiscale proporţional cotei ce le aparţine;
 separare, persoana reorganizată şi persoana care s-a constituit în urma separării vor fi responsabile de stingerea obligaţiei fiscale a persoanei
reorganizate proporţional cotei ce le aparţine.
 transformare, persoana astfel creată este considerată succesorul celei dintîi în stingerea obligaţiei ei fiscale (art.185 din Codul fiscal).
Persoana care dobîndeşte o proprietate este responsabilă pentru stingerea restanţei persoanei care îi transmite proprietatea. Dacă o persoană care are
restanţă transmite o proprietate unei alte persoane, iar acestea sînt interdependente, persoana care primeşte proprietatea este responsabilă de stingerea restanţei
în mărimea diferenţei dintre valoarea de piaţă a proprietăţii dobîndite şi suma plătită efectiv pentru ea (art.183 din Codul fiscal). În acest caz stingerea
obligației de plată de către o altă persoană se va efectua doar dacă ambele persoane sînt interdependente.
Obligaţiile fiscale ale persoanelor fizice decedate, declarate moarte, dispărute fără veste, lipsite de capacitate de exerciţiu sau cu capacitate de
exerciţiu restrînsă se sting în următorul mod:
a) obligaţia fiscală a persoanei fizice decedate sau declarate moartă o stinge fiecare moştenitor al acesteia în limitele valorii bunurilor moştenite şi
proporţional părţii sale de moştenire;
b) obligaţia fiscală a persoanei fizice declarate dispărută fără veste se stinge de către tutorele numit să administreze bunurile dispărutului din contul
acestora;
c) obligaţia fiscală a persoanei fizice, inclusiv a minorului, recunoscute, în conformitate cu legislaţia, incapabilă sau cu capacitate de exerciţiu restrînsă,
o sting părinţii, înfietorii, tutorele sau curatorul dm contul bunurilor acesteia;
!!! Obligaţia fiscală care nu a putut fi stinsă, din cauza insuficienţei de bunuri, se va stinge prin scădere, efectuată de organul fiscal.
În cazul încetării activității persoanei juridice prin lichidare (după derularea procedurii legale) prin reorganizare, sau în cazul persoanei fizice decedate,
declarate moarte dispărute fără veste, lipsite de capacitate de exerciţiu sau cu capacitate de exerciţiu restrînsă, dacă acestea nu dispun de bunuri (active) sau
acestea sînt insuficiente pentru stingerea obligaţiei fiscale, atunci ultima va fi stinsa (fie integral, fie în partea nestinsă) prin scădere.

Cazuri de suspendare a executării obligaţiei fiscale


Suspendarea executării obligaţiei fiscale se efectuează la intervenirea unuia dintre cazurile prevăzute pentru suspendarea termenului de prescripţie pentru
stingerea obligaţiilor fiscale. Cazurile la a căror intervenire se suspendă termenul de prescripţie pentru stingerea obligațiilor fiscale sînt următoarele:
1) contribuabilul persoană fizică se află sub arest sau este condamnat la privaţiune de libertate – pe perioada aflării sub arest sau a privaţiunii de libertate;
2) contribuabilul persoană fizică lipseşte din RM mai mult de 6 luni – pe perioada absenţei lui;
3) persoana cu funcţie de răspundere a contribuabilului persoană juridică lipseşte din RM mai mult de 6 luni – pe perioada absenţei lui;
4) a fost acordată o amînare sau eşalonare a stingerii obligaţiei fiscale – pe perioada amînării sau eşalonării stingerii;
5) instanţa judecătorească a hotărît perceperea impozitului taxei majorării de întîrziere (penalităţii) şi/sau amenzii – pe o perioada de pana la stingerea
obligaţiei fiscale sau pînă la caducitatea hotărîrii judecătoreşti;
6) contribuabilul se află în procedură de insolvabilitate (alin.(2) art.265 din Codul fiscal).
Cazurile expuse mai sus nu se aplică obligaţiilor fiscale curente.
!!! Din ziua încetării circumstanţelor indicate, termenul de prescripţie îşi reia cursul, iar obligaţia fiscală anterior suspendată va fi pasibilă de executare.

Modificarea obligaţiei fiscale


Conform prevederilor alin.(4) art.169 din Codul fiscal, modificarea obligaţiei fiscale reprezintă schimbarea cuantumului ei generată de modificarea
circumstanțelor, stabilite de legislaţia fiscală, în funcţie de care a fost calculată obligaţia.
Totodată, la pct.(6) art.129 din Codul fiscal obligaţia fiscală este definită ca fiind obligaţia contribuabilului de a plăti la buget o anumită sumă ca impozit,
taxă, majorare de întîrziere (penalitate) şi/sau amendă.
24
!!! În fond, este vorba despre cazuri de modificare a unei obligaţii fiscale care a fost determinată iniţial fie de contribuabil însuşi, fie do organul fiscal.
în acest caz, obligaţia suportă anumite modificări sub aspectul mărimii (cuantumului) acesteia. Aceste modificări pot interveni, de regulă, între momentul
calculării obligaţiei fiscale şi momentul în care aceasta urmează a fi stinsă.
Reieşind din dispoziţiile legale de mai sus, se impun două precizări:
a) legiuitorul indică doar o singură formă de modificare a unei obligaţii fiscale, şi anume: prin schimbarea cuantumului (mărimii) acesteia;
b) schimbarea cuantumului (mărimii) acesteia să se producă în urma modificărilor unor circumstanţe, stabilite de legislaţia fiscală, în funcţie de care a
fost calculată obligaţia fiscală.
Referitor la circumstanţele în funcţie de care în general se calculează obligaţiile fiscale, !!! legiuitorul nu le enumeră în mod expres, specificînd doar că
acestea sînt stabilite de legislaţia fiscală. Acestea se regăsesc în cuprinsul legislaţiei fiscale, sînt diverse şi pot varia de la un contribuabil la altul în funcţie
de mai multe împrejurări.
!!! Aceste împrejurări pot fi: statutul juridic fiscal ai contribuabilului, activitatea economică concretă desfăşurată de către acesta, tipul obiectului
impozabil obţinut de către contribuabil (imobil, venit, efectuarea unei livrări impozabile cu TVA), de condiţiile în care a fost obţinut acesta, de cota de
impunere, de înlesnirile sau scutirile acordate de legislaţia fiscală unor categorii de contribuabili de care se ţine seama la calcularea cuantumului impozitului
sau taxei, de suportarea de contribuabil a unor cheltuieli permise spre deducere din venitul brut etc.
Modificarea circumstanţelor descrise, intervenită între momentul calculării obligaţiei fiscale şi momentul stingerii acesteia care poate schimba
cuantumul (mărimea) obligaţiei fiscale deja calculate, se poate exprima în următoarele:
 obţinerea sau pierderea între momentul calculării obligaţiei fiscale şi momentul stingerii acesteia a dreptului la anumite înlesniri fiscale;
 recalcularea unor cheltuieli permise spre deducere din venitul brut impozabil (în sensul includerii sau excluderii lor din acest venit);
 schimbarea statutului juridic fiscal al contribuabilului avînd ca efect modificarea regimului fiscal aplicabil acestuia;
 constatarea de către organul fiscal a unor venituri suplimentare nedeclarate anterior de către contribuabil ca urmare a efectuării controlului fiscal,
inclusiv ca urmare a estimării obligaţiilor fiscale ale contribuabilului prin metode şi surse indirecte.
Cu titlu de exemplificare, constituie modificare a circumstanțelor, în funcţie de care a fost iniţial calculată obligația fiscală daca pe parcursul anului fiscal
soţii întrerup relaţiile de căsătorie în cazul în care unul dintre ei a beneficiat, în condiţiile art.34 din Codul fiscal de scutirea soţului (soţiei).
!!! La prezentarea declaraţiei fiecare dintre ei se va folosi numai de scutirea personală, cu recalcularea respectivă a obligaţiei privind impozitul pe venit.
În acest caz, !!! scutirea acordată a micşorat iniţial baza impozabilă, iar la pierderea dreptului asupra acesteia baza impozabilă se va majora şi, ca efect,
se va schimba cuantumul obligaţiei fiscale a contribuabilului respectiv.
De asemenea, sînt relevante în acest sens şi prevederile alin.(21) şi (3) ale art.281 din Codul fiscal, referitoare la calcularea impozitului pe bunurile
imobiliare. !!! Schimbarea după începutul anului fiscal a subiectului impunerii în cazul acestui impozit va genera modificarea, în modul şi cazurile prevăzute
de normele indicate, a cuantumului obligaţiei fiscale.
!!! În cazul în care, conform art.48 din Codul fiscal, contribuabilului i se restituie pe parcursul anului fiscal cheltuielile, pierderile sau datoriile
compromise deduse anterior, suma restituită se ia în calcul şi se includă în venitul brut al contribuabilului pe anul în care ea a fost încasată, fapt ce va avea
ca efect modificarea sub aspectul cuantumului a obligaţiei fiscale calculate pe anul în care aceste sume au fost încasate.
Pot fi considerate circumstanţe de natură să modifice o obligaţie fiscală calculată iniţial:
 modificarea unor elemente prevăzute de legislaţia fiscală în raport cu care s-a efectuat individualizarea obligaţiei fiscale,
 modificarea situaţiei juridice a contribuabilului sau acordarea pe parcurs a înlesnirilor fiscale prevăzute de lege.
Modificarea unor elemente prevăzute de legislaţia fiscală în raport cu care s-a efectuat individualizarea obligaţiei fiscale în sensul reducerii sau
creşterii acesteia poate avea loc şi ca urmare:
 a admiterii unor eventuale contestaţii, formulate de contribuabil, atunci cînd obligaţia stabilită iniţial va fi modificată fie conform deciziei adoptate de
organul fiscal, fie conform hotărîrii adoptate de instanţa de judecată, în sensul reducerii obligaţiei, acordării unor înlesniri sau neaplicării unor sancţiuni sau
reducerii cuantumului acestora;
 ca urmare a controlului efectuat de organul fiscal. Actul de control şi decizia pe marginea acestuia, întocmită de către organul fiscal, poate modifica
obligaţia determinată iniţial de contribuabil sau de organul fiscal însuşi.
!!! Modificarea situaţiei juridice a contribuabilului ca urmare a reorganizării contribuabilului prin divizare, comasare, fuziune sau în cazul lichidării
acestuia pe parcursul anului fiscal poate genera modificarea obligaţiei fiscale stabilite iniţial.
!!! Modificarea obligaţiei fiscale prin acordarea unor înlesniri poate interveni atunci cînd, după individualizarea obligaţiei fiscale a unui contribuabil,
acesta solicită şi i se acordă anumite înlesniri prevăzute de lege (reduceri la plată, reducerea cotei, scutiri etc.).
În acest mod, obligaţia fiscală va fi modificată în privinţa cuantumului sumei care face obiectul obligaţiei.
Deoarece legiuitorul nu a enumerat expres atît circumstanţele în funcţie de care se calculează obligaţia fiscală, indicînd doar că sînt stabilite de legislaţia
fiscală, cît şi cazurile concrete cînd acestea se modifică, faptul modificării obligaţiei fiscale se va aprecia şi constata de la caz la caz, ţinîndu-se cont de
prevederile legislaţiei fiscale, apreciindu-se dacă efectul direct al modificării anumitor circumstanțe constă în schimbarea cuantumului (mărimii) unei obligaţi
fiscale concrete care aparţine unui contribuabil concret.

Modificarea termenului obligaţiei fiscale


Modificarea termenului obligaţiei fiscale semnifică, de fapt, modificarea termenului de stingere a acesteia. Modificarea termenului de stingere a
obligaţiei fiscal poate interveni ca urmare a:
 amînării termenului de stingere a obligaţiei fiscale;
 eşalonării termenului de stingere a obligaţiei fiscale;
 acordării creditului fiscal.
Conform prevederilor legislaţiei fiscale a RM, modificarea termenului de stingere a obligaţiei fiscale se efectuează prin:
a) amînarea stingerii obligaţiei fiscale;
b) eşalonarea stingerii obligaţiei fiscale.
Prin amînare se înţelege prelungirea termenului de stingere a obligaţiei fiscale pentru o perioadă mai îndepărtată, la a cărei împlinire stingerea obligaţiei
fiscale se va efectua printr-o plată unică.
Prin eşalonare se înţelege amînarea termenului de stingere a obligaţiei fiscale pentru o perioadă mai îndepărtată, cu posibilitatea repartizării şi achitării
obligaţiei fiscale în rate. Modificarea termenului de stingere a obligaţiei fiscale prin amînarea sau eşalonarea acesteia reprezintă, de fapt, obiectul concilierii
fiscale dintre contribuabil şi stat.
Conform prevederilor pct.(6) art.129 din Codul fiscal, !!! obligaţia fiscală include obligaţia de a plăti la buget o anumită sumă ca impozit, taxă, majorare
de întîrziere (penalitate) şi/sau amendă. Amînarea sau eşalonarea se acordă atît pentru sumele impozitelor sau taxelor (inclusiv a celor restante), cît şi pentru
sumele calculate ale majorărilor de întîrziere, precum şi ale amenzilor aplicate. !!! Condiția acordării, amînării sau eşalonării constă în stingeriea obligaţiei
fiscale curente în perioada termenului de amînare sau de eşalonare.
!!! Totodată, amînarea sau eşalonarea se poate acorda persoanelor juridice, precum şi persoanelor fizice, inclusiv celor înregistrate ca întreprinzători
individuali. Amînarea şi eşalonarea termenului de stingere a obligaţiilor fiscale este o facilitate (înlesnire) fiscală, iar contribuabilul are dreptul la amînare
sau eşalonare pe parcursul a 24 de luni consecutive din ziua încheierii contractului, fără aplicarea unei majorări de întîrziere.
Amînarea sau eşalonarea fără calcularea unei majorări de întîrziere se acordă contribuabilului în cazul:
a) prejudicierii lui materiale în urma unei calamităţi naturale, catastrofe tehnogene sau altor circumstanţe excepţionale şi inevitabile;
b) restructurării întreprinderii în baza unui acord-memorandum, încheiat între contribuabil şi Consiliul Creditorilor în conformitate cu atribuţiile şi
drepturile acestuia din urmă;
25
b1) beneficierii de scutire personală stabilită la alin.(2) art.33 din Codul fiscal;
c) altor circumstanţe prevăzute de legislaţie.
!!! Parlamentul sau organele abilitate de el pot stabili alte temeiuri şi condiţii de modificare prin amînare sau eşalonare a termenului de stingere a
obligaţiei fiscale.
!!! Amînarea sau eşalonarea, cu excepţia cazurilor prevăzute la lit.b) şi c), se acordă în baza unui contract-tip, aprobat de IFPS, care se încheie între
organul fiscal şi contribuabil. Obligaţia fiscală care reprezintă obiectul concilierii, confirmată prin contractul încheiat, devine restanţă după expirarea
termenului modificat în conformitate cu contractul respectiv. !!! În cazul nerespectării de către contribuabil a clauzelor contractului de amînare sau eşalonare,
aceşti se va anula din momentul în care organul fiscal a depistat încălcările, iar pentru întreaga perioadă de amînare sau eşalonare se vor calcula majorări de
întîrziere. În acest caz, contribuabilul care nu n îndeplinit condiţiile contractului precedent va fi privat de dreptul do a încheia pentru aceeaşi obligaţie fiscală
un nou contract de amînare sau eşalonare.
!!! Pînă la expirarea termenului de stingere a obligaţiei fiscale, modificat prin amînare sau eşalonare, organul fiscal nu este în drept să întreprindă acţiuni
de executare silită asupra obligaţiei fiscale care este obiect al contractului. Concomitent, executarea obligaţiilor fiscale amînate sau eşalonate poate fi
garantată cu gaj sau prin aplicarea sechestrului asupra bunurilor contribuabilului. !!! Atît gajul, cît şi sechestrul, ca măsuri de asigurare a stingerii obligaţiilor
fiscale, pot li aplicate atît la momentul încheierii contractului de amînare sau eșalonare, cît şi pe parcursul aplicării acestuia. !!! Gajul constituit în aceste
condiţii va fi fără deposedare. Totodată, aplicarea gajului sau a sechestrului este un drept şi nu o obligaţie a organului fiscal.

Restituirea din buget a sumelor impozitelor şi taxelor


Conform prevederilor legislaţiei fiscale, restituirea din buget a sumelor impozitelor şi taxelor vizează două categorii de sume:
a) cele plătite în plus;
b) cele care, conform legislaţiei fiscale, urmează a fi restituite contribuabilului (rambursabile) (art.176 din Codul fiscal).
Sume plătite în plus sînt cele plătite ca impozit, taxă, majorare de întîrziere (penalitate) şi/sau amendă prin vărsare sau încasare, inclusiv prin executare
silită, în cuantum mai mare decît cel prevăzut în conformitate cu legislaţia fiscală (alin.(18) art.129 din Codul fiscal). !!! Este vorba în acest caz fie despre
sumele achitate în plus ca urmare a unor erori de calcul comise de către contribuabil sau persoanele care au efectuat reţinerea şi plata impozitelor la sursă,
fie despre sumele unor amenzi fiscale, constatate ca fiind achitate în plus ca urmare a reducerii cuantumului acestora ca efect al contestării după achitarea
lor a deciziilor de aplicare a acestora, fie este vorba despre excedentul sumelor obţinute din comercializarea ca urmare a executării silite a unor bunuri ale
contribuabililor în scopul acoperirii restanţelor fiscale ale acestora.
Sumele care, conform legislaţiei fiscale, urmează a fi restituite contribuabilului se referă la sumele constatate ca fiind rambursabile ca urmare a
modului specific de calculare, determinare şi administrare fiscală a unor impozite, inclusiv ca urmare a facilitării de către stat a unor activităţi (spre ex., în
cazul TVA şi al accizelor). De asemenea, !!! în categoria acestora se includ, spre ex., şi sumele impozitelor reţinute la sursă în statul nostru înainte de
prezentarea certificatului de rezidenţă de către nerezidenţii statelor cu care RM are încheiate tratate internaţionale care prevăd cote de impozitare mai
favorabile. În acest caz, !!! dacă impozitul a fost reţinut la sursă înainte de prezentarea certificatului de rezidentă, suma acestuia reţinută în plus se va restitui.
În fond, !!! ambele categorii de sume reprezintă sume achitate în cuantum mai mare decît cel prevăzut în conformitate cu legislaţia fiscală. Cu referire
la cele expuse, legislaţia fiscală prevede cazurile, condiţiile, împrejurările şi termenele concrete cînd subiectul beneficiază de restituirea acestor sume.
Pentru ambele categorii de sume expuse, restituirea operează doar la cererea contribuabilului şi doar în cazul cînd acesta nu are restanțe. În caz contrar
(dacă există restanţă), va opera compensarea (care se efectuează atît la cererea contribuabilului, cît şi din oficiu) prin trecerea în contul restanţei atît a sumelor
plătite în plus, cît şi a celor care, conform legislaţiei fiscale, urmează a fi restituite contribuabilului. !!! Operaţiunea de restituire din buget a sumelor
impozitelor şi taxelor este în legătură directă cu operaţiunea compensării.
Mai mult, !!! în cazul existenţei concomitente a restanţei şi a unor sume în plus, în primul rînd va acţiona operaţiunea compensării, iar ulterior, şi doar
cu condiţia existenţei unui excedent din suma compensată, va acţiona operațiunea restituirii. Concomitent, compensarea este una dintre modalită(iln de
stingere a obligaţiilor fiscale. Cererea de compensare ori de restituia a sumelor plătite în plus sau a sumelor care, conform legislaţiei fiscale, urmează a fi
restituite poate fi depusă de contribuabil în termen de 6 ani din data efectuării şi/sau apariţiei lor (art.266 din Codul fiscal).
Termenul de restituire. Restituirea din buget a sumelor impozitelor şi taxelor se efectuează în cadrul a două termene, respectiv de 37 zile şi de 45 zile.
Ambele termene se calculează din data depunerii cererii de restituire de către contribuabil.
Termenul de 37 zile este termenul de bază la a cărui expirau urmează să fie restituite sumele în plus. Totodată, !!! legislaţia fiscală prevede expres în ce
cazuri şi cu referinţă la care plăţi concrete se aplică termenul de restituire de 45 de zile. În raport cu termenul de restituire de 37 de zile, termenul de 45 de
zile este unul special, utilizîndu-se doar pentru restituirea sumelor în plus aferente unor anumite tipuri de impozite.
Depăşirea de către organul fiscal a oricărui dintre termenele de restituire indicate mai sus va avea ca efect naşterea dreptului contribuabilului şi obligaţia
organului fiscal la plata unei dobînzi calculate pentru perioada cuprinsă între data primirii cererii şi data restituirii efective sau compensării de către Trezoreria
de Stat a sumei în plus. !!! Toate acţiunile legate de verificarea, confirmarea sumei spre restituire şi emiterea deciziei de restituire (solicitarea de documente
suplimentare, efectuarea în acest scop a controlului fiscal) se vor porni, efectua şi finaliza de către organul fiscal doar în interiorul termenelor de restituire.
Suspendarea termenului de restituire. Termenul de restituire se suspendă în cazul în care contribuabilul care solicită restituirea sumei plătite în plus
şi a sumei care, conform legislaţiei, urmează a fi restituită este învinuit de săvîrşirea unei infracţiuni prin intermediul tranzacţiilor economice care a condus
la apariţia dreptului la restituirea sumelor impozitelor şi/sau taxelor şi faţă de el a fost pornită urmărirea penală pînă la încetarea urmăririi penale, scoaterea
de sub urmărire penală, pronunţarea unei sentinţe de achitare definitive sau a unei sentinţe definitive de încetare a procesului penal faţă de contribuabilul
respectiv (alin.(1) art.176 din Codul fiscal).
Transferarea sumei în plus (sau a excedentului sumei compensate) se efectuează pentru contribuabil persoană juridică la contul lui bancar iar pentru
contribuabil persoană fizică – la contul lui bancar sau în numerar. Totodată, !!! excedentul sumei compensate poate fi lăsat în contul stingerii unei viitoare
obligaţii fiscale de alt tip, iar dacă contribuabilul nu a depus cererea de restituire, excedentul se va lăsa în contul stingerii obligaţiei fiscale de acelaşi tip.
!!! În cazul restituirii sumelor în plus (inclusiv a excedentului sumei compensate) aferent unor tipuri de impozite, aceasta (restituirea) poate fi efectuată
(în anumite cazuri) în contul stingerii datoriilor agenţilor economici (sau ale creditorilor lor) faţă de bugetul public naţional.
!!! În acest caz, creanţa care urmează să fie încasată (restituită) din buget poate fi cesionată de către contribuabil către creditorul său în scopul stingerii
prin compensare a datoriilor contribuabilului în calitate de debitor faţă de creditor şi, concomitent, a datoriei creditorului faţă de bugetul public naţional. În
acest caz, suma creanţei care a fost cesionată rămîne în buget, stingînd prin compensare datoria creditorului faţă de bugetul public naţional.
Pentru operarea acestui mecanism, este necesar să fie îndeplinite următoarele condiţii:
a) lipsa la momentul cesiunii a datoriilor către buget a contribui bilului cedent;
b) contribuabilul cedent să dispună de decizia organului fiscal do restituire a sumei în plus;
c) sumele în plus aprobate spre restituire să reprezinte exclusiv sume ale TVA sau accize;
d) încheierea între contribuabil în calitate de cedent şi creditorul său în calitate de cesionar a contractului de cesiune a creanţei;
e) notificarea organului fiscal despre cesiunea creanţei şi solicitarea efectuării stingerii datoriilor faţă de stat ale creditorului (cesionarului);
f) ca urmare a cesiunii pot fi stinse doar datorii faţă de bugetul public naţional.

Modalităţi de asigurare a stingerii obligaţiilor fiscale


Stingerea obligaţiilor fiscale se asigură prin aplicarea de către organul fiscal sau alt organ abilitat a următoarelor modalităţi:
 majorarea de întîrziere (penalitatea);
 suspendarea operaţiunilor la conturile bancare;
 sechestrarea bunurilor.
26
!!! Deoarece aplicarea modalităţilor expuse mai sus se efectuează de către organul fiscal (sau alt organ abilitat) şi doar la inițiativa lui, acestea constituie
convenţional măsuri asigurătorii de natură administrativă.
Legislaţia fiscală prevede că stingerea obligaţiei fiscale poate fi garantată şi prin:
 gaj legal şi convenţional, în conformitate cu legislaţia cu privire la gaj;
 fidejusiune;
 scrisoare de garanţie bancară.
!!! Deşi posibilitatea aplicării gajului, fidejusiunii sau garanţiei este prevăzută de legislația fiscală, aplicarea acestora se efectuează conform prevederilor
legislaţiei civile, fiind în esenţa lor măsuri asigurătorii de natură civilă.
Măsurile de asigurare expuse pot fi clasificate convențional în:
 măsuri benevole de asigurare a stingerii obligaţiilor fiscale (gajul, fidejusiunea, garanţia);
 măsuri forţate de asigurare a stingerii obligaţiilor fiscale (majorarea de întîrziere, suspendarea operaţiunilor la conturile bancare, sechestrul pe bunuri
aplicat de către organele fiscale).
În fond, !!! măsurile de asigurare a stingerii obligaţiilor fiscale acționează ca modalităţi speciale care determină necesitatea şi interesul unui subiect
pentru executarea conformă a obligaţiei fiscale. !!! Acest interes apare fie ca urmare a probabilităţii intervenirii în viitor (în caz de neexecutare a obligaţiei
fiscale) a unor efecte negative asupra patrimoniului subiectului (în cazul sechestrării bunurilor, gajului, fidejusiunii), fie poate consta în limitarea imediată a
unor drepturi ale acestuia, cum ar fi, spre ex., dreptul contribuabilului de a folosi mijloacele băneşti care se află şi/sau se vor depune pe conturile lui bancare,
precum şi de a deschide noi conturi bancare ca urmare a aplicării măsurii de suspendare a operaţiunilor la conturile bancare ale contribuabilului.
Majorarea de întîrziere (penalitatea) este o sumă calculată în funcţie de cuantumul impozitului, taxei şi de timpul scurs din ziua în care acestea trebuiau
plătite, indiferent de faptul dacă au fost sau nu calculate la timp (art.228 din Codul fiscal). !!! Aplicarea majorării de întîrziere (penalităţii) se efectuează
pentru perioada care începe după scadenţa impozitului, taxei şi care se încheie în ziua plăţii lor efective inclusiv. !!! Majorarea de întîrziere reprezintă o parte
din obligaţia fiscală şi se percepe în modul stabilit pentru impunerea fiscală.
Deoarece în cadrul dreptului fiscal majorarea de întîrziere se aplică doar pentru depăşirea termenului legal de plată, aceasta constituie doar o măsură de
asigurare a executării obligaţiei fiscale. Concomitent, !!! majorarea de întîrziere îndeplineşte şi o funcţie reparatorie şi compensatorie şi nu constituie o
sancţiune. Scopul principal al majorării de întîrziere constă în asigurarea executării conforme a obligaţiei fiscale şi nu în sancţionarea persoanei.
Deosebirea majorării de întîrziere de sancţiunea fiscală constă în următoarele:
a) temeiul calculării majorării de întîrziere îl constituie exlusiv faptul existenţei restanţei, adică faptul depăşirii termenului legal de plată, indiferent
dacă restanţa este sau nu efectul unei în călcări fiscale. Majorarea de întîrziere poate fi calculam şi în cazul în care persoana nu este trasă la răspundere pentru
încălcarea legislaţiei fiscale. !!! Deoarece de cele mai multe ori lipseşte legătura de cauzalitate dintre aplicarea penalităţii şi încălcarea fiscală, respectiv
penalitatea prin ea însăși nu constituie o sancţiune fiscală. Or, între încălcarea fiscală şi sancțiunea fiscală există o legătură iminentă şi indispensabilă, ultima
fiind efectul direct al comiterii unei încălcări fiscale;
b) calcularea majorării de întîrziere se efectuează şi în lipsa vinei contribuabilului. Or, !!! în cazul aplicării unei sancţiuni fiscale, vinovăția constituie
condiţia de bază pentru aplicarea răspunderii pentru fapta comisă;
c) în timp ce sancţiunea fiscală are exclusiv un efect punitiv, reprimator şi preventiv, aplicarea majorării de întîrziere îndeplineşte o funcţie
compensatorie care constă în compensarea prejudiciului suferit de stat ca urmare a neîncasării în termen a sumelor obligaţiei fiscale datorate;
d) mărimea majorării de întîrziere ca modalitate de asigurare a executării obligaţiei fiscale este fixată imperativ prin lege. !!! Spre deosebire de mărimea
sancţiunii fiscale, mărimea majorării de întîrziere nu se determină şi nu depinde de anumite circumstanţe obiective sau de altă natură (caracterul şi tipul
încălcării comise, gravitatea acesteia, împrejurările în care a fost comisă etc.) care se iau în considerare la aplicarea unei sancțiuni concrete;
e) aplicarea concomitentă a sancţiunii fiscale şi a majorării de întîrziere nu poate avea ca efect încălcarea principiului unicității pedepsei (adică, a
neadmiterîi aplicării concomitente a mai multor pedepse pentru aceeaşi faptă). !!! În acest caz, nu se aplică două sancţiuni, dar se aplică o sancţiune şi o
măsură de asigurare a executării obligaţiei fiscale. Mai mult, conform prevederilor legislaţiei fiscale, !!! aplicarea de către organul fiscal sau alt organ abilitat
a majorării de întîrziere este obligatorie, independent de forma de constrîngere (alin.(1) art.228 din Codul fiscal).
Cuantumul majorării de întîrziere se determină în funcţie de rata de bază (rotunjită pînă la următorul procent întreg), stabilită de Banca Naţională a
Moldovei în luna noiembrie a anului precedent anului fiscal de gestiune, aplicată la operaţiunile de politică monetară pe termen scurt, majorată cu 5 puncte.
!!! Majorarea de întîrziere (penalitatea) se calculează fără a fi emisă vreo decizie. Procedura şi periodicitatea calculării (aplicării) majorării de întîrziere
(penalităţii) şi reflectării ei în contul personal al contribuabilului se stabilesc de către conducerea organului respectiv cu atribuţii de administrare fiscală, iar
pentru impozitele administrate de serviciile de colectare a impozitelor şi taxelor locale – de către autorităţile reprezentative ale administraţiei publice locale.
La cererea contribuabililor, în cazul prezentării documentelor confirmative, organele cu atribuţii de administrare fiscală nu vor aplica (nu vor
calcula) majorări de întîrziere (penalităţi):
1) contribuabililor care au depus documentele pentru transferul, de pe un cont pe altul, al sumelor plătite în cadrul unui buget – pentru perioada de la
data achitării şi pînă la data transferului efectiv, în limitele sumei achitate;
2) contribuabililor care au depus documentele pentru transferul sumelor plătite din contul unui buget (bugetul de stat, bugetul unităţilor administrativ-
teritoriale, bugetul asigurărilor sociale de stat şi fondurile obligatorii de asistenţă medicală) la contul altui buget (bugetul de stat, bugetul unităţilor
administrativ-teritoriale, bugetul asigurărilor sociale de stat şi fondurile obligatorii de asistenţă medicală) – pentru perioada de la dala intrării documentelor
la organul respectiv şi pînă la data transferului efectiv;
3) contribuabililor care au depus cerere pentru compensarea datoriilor faţă de buget din contul restituirii TVA sau accizelor – pentru perioada de la data
adoptării deciziei şi pînă la data transferului efectiv;
4) contribuabililor care efectuează cheltuieli compensate de la buget prin finanţare directă ori care furnizează mărfuri, execută lucrări şi/sau prestează
servicii instituţiilor finanțate de la buget, în limitele alocaţiilor aprobate pentru aceste scopuri – pe perioada existenţei datoriei faţă de contribuabil la
obligaţiile fiscale care nu vor depăşi cuantumul acestei datorii.
De asemenea, !!! nu se calculează majorare de întîrziere (penalitate) pentru obligaţiile fiscale luate la evidenţă specială (pe perioada) pe motivul lipsei
succesorilor şi/sau a bunurilor contribuabilului.
Suspendarea operaţiunilor la conturile bancare ale contribuabilului este o măsură prin care organul fiscal limitează dreptul contribuabilului de a
folosi mijloacele băneşti care se află şi/sau se vor depune la conturile lui bancare şi de a folosi noile conturi, deschise în aceeaşi sau în o altă instituţie
financiară (sucursală sau filială a acesteia). !!! Limitarea dreptului contribuabilului de a utiliza noi conturi se exercită prin refuzul organului fiscal de a
confirma primirea în evidenţa sa a noului cont bancar.
Deoarece suspendarea operaţiunilor la conturile bancare limitează anumite drepturi ale contribuabilului, unii autori plasează această modalitate de
asigurare în categoria măsurilor procesual-fiscale de constrîngere.
De la aplicarea acestei măsuri de asigurare sînt exceptate următoarele conturi bancare:
 de împrumut;
 deschise conform prevederilor acordurilor de împrumut încheiate între RM şi donatorii externi;
 provizorii (de acumulare a mijloacelor financiare pentru formarea sau majorarea capitalului social);
 a persoanelor fizice care nu sînt subiecţi ai activităţii de întreprinzător.
!!! Suspendarea operaţiunilor la conturile bancare se efectuează de către organul fiscal prin emiterea ordinului (dispoziţiei) privind suspendarea
operaţiunilor la conturile bancare ale contribuabilului care are valoare de document executoriu. !!! Ordinul (dispoziţia) respectivă se emite informă electronică
şi se remite de către organul fiscal atît instituţiei financiare (sucursalei sau filialei acesteia) în care contribuabilul are conturi bancare, cît şi acestuia.
!!! Dispoziţia de suspendare se remite pentru fiecare instituţie financiară (sucursală, filială) în care contribuabilul are deschise conturi bancare. Copia
27
imprimată a dispoziției (ordinului) de suspendare în formă electronică se autentifică în modul stabilit de legislaţie pentru autentificarea copiilor documentelor
pe suport de hîrtie şi se remite contribuabilului.
!!! În toate cazurile, dispoziţia de suspendare se emite de către organul fiscal, de la locul de evidenţă fiscală a contribuabilului. Dacă restanța (sau altă
încălcare) a fost admisă de către o subdiviziune a contribuabilului, organul fiscal în raza căruia este amplasată subdiviziunea contribuabilului va informa
organul fiscal la locul de evidenţă fiscală a întreprinderii de bază despre necesitatea emiterii dispoziţiei (în cazurile existenţei restanţei şi constatării altor
încălcări legal prevăzute pentru aplicarea acestei modalităţi de asigurare).
În cazul urmăririi datoriei debitoare, organul fiscal urmăritor va informa organul fiscal la care este luat la evidenţă fiscală contribuabilul urmărit
(debitorul) despre necesitatea emiterii dispoziţiei de suspendare, prezentînd totodată şi documentele necesare aferente procedai n urmăririi datoriei debitoare.
Dispoziţia privind suspendarea operațiunilor la conturile bancare ale contribuabilului poate fi emisă în două cazuri:
a) pentru comiterea de către contribuabil a unor încălcări pentru care legislaţia fiscală prevede aplicarea măsurii de suspendare a operaţiunilor pe
conturile bancare (în lipsa restanţei). Dispoziția privind suspendarea operaţiunilor la conturile bancare ale contribuabilului se emite pentru comiterea
oricărei din următoarele încălcări prevăzute de Codul fiscal şi pentru care legislația fiscală prevede aplicarea măsurii de suspendare a operaţiunilor pe
conturile bancare:
 împiedicarea activităţii organului fiscal exprimată prin împiedicarea controlului fiscal prin neasigurarea accesului în încăperile de producţie, în
depozite, în locurile de păstrare a bunurilor, în spaţiile comerciale şi în spaţiile cu o altă destinaţie, prin neprezentarea de explicaţii, date, informaţii şi
documente, necesare organului fiscal, asupra problemelor care apar în timpul controlului, prin alte acţiuni sau inacţiuni (alin.(1) art.253 din Codul fiscal);
 neprezentarea informaţiei despre sediu exprimată prin neprezentarea, prezentarea cu întîrziere sau prezentarea organului fiscal a unor informaţii
neveridice despre sediul sau despre schimbarea sediului contribuabilului sau al subdiviziunilor lui (art.255 din Codul fiscal);
 neprezentarea dării de seamă fiscale (alin.(1) art.260 din Codul fiscal);
 nerespectarea regulilor de executare silită a obligaţiei fiscale exprimate prin împiedicarea funcţionarului fiscal de a efectua executarea silită a
obligaţiei fiscale şi/sau prin neacceptarea spre păstrare de către contribuabil (reprezentantul acestuia) sau persoana lui cu funcţie de răspundere a bunurilor
sechestrate (alin.(1) şi (2) art.263 din Codul fiscal).
b) în cazurile nestingerii, în termenul stabilit, a obligaţiei fiscale şi urmăririi sumei debitoare a contribuabilului restanțier. Dispoziţia privind
suspendarea operaţiunilor la conturile bancare ale contribuabilului, pentru încasarea mijloacelor băneşti în contul stingerii obligaţiei fiscale, se emite în
cazurile nestingerii, în termenul Stabilit, a obligaţiei fiscale şi urmăririi sumei debitoare a contribuabilului restanțier.
!!! În lipsa mijloacelor băneşti pe cont, suspendarea operaţiunilor la conturile bancare îndeplineşte concomitent şi funcţia de informare a organului fiscal
Alin.(3) art.197 din Codul fiscal prevede că în cazul suspendării operaţiunilor ia contul bancar pentru nestingerea obligaţiei fiscale, instituţia financiară
(sucursala sau filiala acesteia) informează imediat organul fiscal despre înscrierea în contul contribuabilului a mijloacelor băneşti, organul fiscal avînd în
accest mod posibilitatea să întocmească ordinul incaso pentru încasarea efectivă a sumelor restante ale obligaţiei fiscale (în cadrul procedurii de executare
silită).
În cazul în care pe conturile bancare ale contribuabilului există sume băneşti, dar concomitent la acelaşi cont(uri) sînt înregistrate şi alte documente
executorii, emiterea acesteia (dispoziţiei de suspendare) nu va împiedica executarea ordinelor incaso sau a documentelor executorii emise de către executorul
judecătoresc. În acest sens, !!! organul fiscal se va alătura procedurii de executare conform art.92 din Codul de executare prin emiterea ordinelor incaso
aferente dispoziţiilor de suspendare respective.
!!! După eliberarea sumelor realizate în faza de executare, executorul judecătoresc va prezenta, în termen de 3 zile, informaţie organului fiscal cu privire
la sumele distribuite creditorilor în modul stabilit de Codul de executare.
Instituţia financiară (sucursala sau filiala acesteia) execută necondiționat ordinul (dispoziţia) privind suspendarea operaţiunilor la conturile
bancare ale contribuabilului imediat după ce o primeşte, permiţînd trecerea la scăderi:
1) a oricăror sume în contul bugetului;
2) în contul creditorilor gajişti a sumelor băneşti încasate de la exercitarea dreptului de gaj;
3) a sumelor transferate de la contul de împrumut al întreprinderii în scopurile pentru care a fost acordat împrumutul.
!!! Instituţia financiară (sucursala sau filiala acesteia) care suspendă operațiunile la conturile bancare ale contribuabilului nu poartă răspundere pentru
aceste acţiuni.
Ordinul (dispoziţia) privind suspendarea operaţiunilor la conturile bancare ale contribuabilului se anulează odată cu:
 lichidarea încălcării pentru care a fost aplicată suspendarea;
 satisfacerea de către organul competent a contestației contribuabilului, a cererii contribuabilului (debitorului);
 constituirea de garanţii – bunuri libere de orice sarcini, oferit în vederea sechestrării, scrisoare de garanţie bancară, gaj asuprii unor bunuri mobile,
fidejusiune;
 în baza deciziei instanţei de judecată;
 încheierii contractului de amînare şi eşalonare a obligaţiei fiscale.
Conform pct.(16) art.129 din Codul fiscal, sechestrarea bunurilor reprezintă acţiunile întreprinse de organul fiscal pentru indisponibilizarea bunurilor
persoanei.
Fiind o măsură asiguratorie, sechestrarea bunurilor contribuabililor se aplică în scopul asigurării stingerii obligaţiei fiscale şi pentru neadmiterea
delapidării, înstrăinării, substituirii sau tăinuirii de către contribuabilul restanțier a bunurilor ce-i aparțin cu drept de proprietate.
!!! Sechestrarea bunurilor contribuabililor se aplică atît în cadrul procedurii de executare silită a obligaţiilor fiscale, cît şi în afara acesteia.
Aplicarea de către organul fiscal a sechestrului asupra bunurilor contribuabililor în afara procedurii de executare silită a obligaţiilor fiscale se
efectuează în temeiul unei hotărîri de asigurare a stingerii obligaţiilor fiscale care poate fi emisă în cazurile:
a) încheierii contractelor de amînare/eşalonare a obligaţiei fiscale;
b) emiterii deciziei asupra cazului de încălcare şi neexpirării termenului de 30 de zile din data pronunţării acesteia;
c) contestării deciziilor şi acţiunilor privind executarea silită a obligaţiei fiscale;
d) ridicării sechestrului de pe bunurile necomercializate în rezultatul licitaţiilor petrecute, ca urmare a comercializării prin procedura de executare silită
a bunurilor, iar contribuabilul nu deţine alte bunuri pasibile sechestrării;
e) efectuării controlului fiscal la contribuabil şi existenţei suspiciunii că bunurile contribuabilului sau debitorului(ilor) acestuia pot fi înstrăinate pînă la
emiterea deciziei asupra cazului. !!! Aplicarea sechestrului ca măsură de asigurare pe bunurile debitorului(ilor) se va efectua de către organul fiscal numai
în cazul în care datoriile debitoare au devenit scadente, fapt confirmat prin actul de constatare întocmit de organul fiscal şi semnat de către contribuabil
(creditor) şi debitorul(ii) acestuia;
f) monitorizării agentului economic în perioada de funcţionare a postului fiscal şi existenţei suspiciunii că contribuabilul va înregistra obligaţiuni faţă
de buget pe care nu le va onora.
!!! În scopul comercializării bunurilor sechestrate ca măsură asiguratorie a stingerii obligaţiilor fiscale în cadrul executării silite efectuate prin urmărirea
bunurilor contribuabilului, organele fiscale vor aplica sechestrul ca modalitate de executare silită a obligaţiei fiscale în baza Hotărîrii cu privire la executarea
silită.

Modalităţi de stingere a obligaţiilor fiscale


Stingerea obligaţiei fiscale constă în totalitatea acţiunilor întreprinse de contribuabil sau alt subiect al raporturilor juridice fiscale, în scopul plăţii şi
încasării reale (efective) a impozitului în bugetul respectiv.
Reieşind din prevederile art.179 din Codul fiscal, !!! în cazul în care contribuabilul are simultan mai multe obligații fiscale scadente, acesta va asigura
stingerea obligaţiilor fiscale, conform legislaţiei fiscale, după criteriul cronologic de naştere a fiecărui tip de obligaţie fiscală indicat în documentul referitor
28
la stingerea ei. În caz contrar, însuşi organul fiscal este în drept să stingă obligaţia fiscală a acestuia conform succesiunii stabilite reieşind din criteriul
cronologic de naştere a fiecărui tip de obligaţie fiscală. Această regulă se aplică pentru toate modalităţile de stingere a obligaţiilor fiscale prevăzute de Codul
fiscal.
Stingerea obligaţiei fiscale se efectuează prin următoarele modalităţi:
 achitare (plată);
 anulare;
 prescripţie;
 scădere;
 compensare;
 executare silită (art.170 din Codul fiscal).

Stingerea obligaţiei fiscale prin achitare (plată) se efectuează conform prevederilor art.171 din Codul fiscal. Regula generală în cazul stingerii
obligaţiei fiscale prin achitare constă în stingerea acesteia în monedă naţională. Totodată, în anumite cazuri, prevăzute de legislaţia fiscală, achitarea se poate
efectua şi în valută străină la cursul oficial al leului moldovenesc din ziua efectuării plăţii.
!!! Achitarea poate avea loc prin plată directă sau prin reţinere la sursă. Acest din urmă caz de stingere a obligaţiilor fiscale se realizează prin calcularea,
reţinerea şi plata sumelor obligaţiei fiscale de către o altă persoană decît contribuabilul. Plata directă se efectuează prin virament sau în numerar.
Plata prin virament se efectuează prin intermediul instituţiilor financiare (sucursalelor sau filialelor acestora). Plata prin virament include şi plăţile
efectuate prin intermediul cardurilor bancare sau prin folosirea altor instrumente de plată prevăzute de legislaţie.
Plata în numerar poate fi efectuată prin intermediul:
 organului fiscal;
 autorităţilor administraţiei publice locale;
 operatorilor de poştă;
 instituţiilor financiare (sucursalelor sau filialelor acestora).
Autorităţile administraţiei publice locale pot stabili încasarea impozitelor şi taxelor locale şi prin intermediul altor persoane. Conform Hotărîrii
Guvernului nr.998 din 20.08.2003 privind activitatea Serviciului de colectare a impozitelor şi taxelor locale din cadrul primăriei (SCITL), !!! aceste persoane
pot fi: perceptorii fiscali ni SCITL din cadrul primăriilor sau secretarul ori alt funcţionar al primăriei, care nu este învestit cu dreptul de a semna documentele
de casă, sau alte persoane învestite de către primar cu funcţiile perceptorului fiscal.
Autorităţile şi instituţiile enumerate mai sus (cu excepţia celor financiare), care au încasat bani în numerar de la contribuabil, sînt obligate să verse la
buget, în numele acestuia, în aceeaşi sau în următoarea zi lucrătoare, sumele încasate. !!! Autorităţile administraţiei publice locale din satele şi comunele, în
care nu există instituţii financiare sau subdiviziuni ale acestora, pot stabili pentru SCITL şi pentru operatorii de poştă o altă periodicitate de vărsare la buget
a sumelor încasate, dar nu mai rar de o dată pe săptămînă.
!!! În cazul în care contribuabilul deţine la contul său bancar mijloace băneşti, instituţia financiară (sucursala sau filiala acesteia) este obligată să execute,
în limita acestor mijloace, ordinul de plată al contribuabilului în decursul zilei lucrătoare în care a fost primit.
Sumele trecute la scăderi din contul bancar al contribuabilului pentru stingerea obligaţiilor fiscale se transferă de instituţia financiară (sucursala sau
filiala acesteia) la buget în ziua lucrătoare în care au fost trecute la scăderi.
Sumele încasate în numerar de la contribuabili pentru stingerea obligaţiilor fiscale se transferă de către instituţia financiară (sucursala sau filiala
acesteia) la buget în ziua lucrătoare în care au fost încasate.
Dată a stingerii obligației fiscale prin achitare se consideră:
a) data la care sumele au fost înscrise la buget în contul obligaţiei fiscale respective;
b) în cazul achitării prin intermediul cardurilor de plată, dată a stingerii obligaţiei fiscale se consideră data zilei lucrătoare în care a fost debitat contul
de card, din care a fost emis cardul utilizat la plată al contribuabilului (deținătorului de card) cu suma obligaţiei fiscale;
c) data emiterii deciziei privind derularea procesului de lichidam (dizolvare) sau a hotărîrii de intentare a procesului de insolvabilitate (alin.(1) art.178
din Codul fiscal).
!!! Debitarea contului de card respectiv se confirmă prin bonul (chitanța) de plată cu card de plată perfectat la terminal POS sau la alt dispozitiv de
utilizare a cardurilor de plată, bon (chitanţă) care se eliberează deţinătorului de card.
Referitor la faptul că legislaţia fiscală (lit.a) alin.(1) art.178 din Codul fiscal) prevede că dată a stingerii obligaţiei fiscale prin achitare se consideră data
la care sumele au fost înscrise la buget în contul obligaţiei fiscale respective, se impune o precizare. !!! În raport de plătitorul care achită impozitul, prevederea
în cauză nu se va interpreta ad litteram, deoarece norma specificată mai sus indică exclusiv destinația finală a plăţii. Este imposibil a interpreta această
prevedere în sensul că plătitorul este obligat să achite impozitul în buget fără utilizarea unor mecanisme intermediare. Acest lucru se explică prin faptul că
în relaţiile ce apar în procesul achitării impozitelor participă nu doar plătitorul şi statul reprezentat de organele sale, dar şi anumiţi intermediari, în special
instituţiia financiară care îl deserveşte în legătură cu transferarea impozitului în buget. !!! În cadrul relațiilor legate de achitarea impozitelor instituţia
financiară are propria răspundere pentru neexecutarea în termen a ordinelor de plată ale contribuabililor.
Ordinul de plată reprezintă ordinul sau dispoziţia, dată de către plătitor băncii care îl deserveşte, de a transfera beneficiarului o anumită sumă de bani.
În acest caz, beneficiarul va fi bugetul de stat. Încasarea mijloacelor băneşti pe contul beneficiarului se realizează numai după transferarea sumelor respective
de pe contul plătitorului, aceasta efectuîndu-se exclusiv prin ordinul de plată dat de plătitor.
!!! Sumele de bani nu pot fi încasate pe contul beneficiarului pînă la transferarea lor de pe contul plătitorului. După transferarea lor însă, ultimul nu mai
răspunde de soarta ulterioară a acestor mijloace, deoarece s-a produs deja preluarea unei părți din proprietatea acestuia sub formă de impozit sau taxă, iar
răspunderea în continuare o va purta exclusiv instituţia bancară.
În concluzie, momentul plăţii impozitului coincide cu momentul transferării mijloacelor băneşti de pe contul plătitorului şi, în acest sens, obligaţia
plătitorului de achitare a impozitului se va stinge.

Stingerea obligaţiei fiscale prin anulare se efectuează prin acte cu caracter general sau individual, adoptate conform legislaţiei (art.172 din Codul
fiscal). În literatura de specialitate această modalitate de stingere a obligaţiei fiscale se întîlneşte şi cu denumirea de amnistie fiscală. De ex., unele legi,
adoptate de Parlamentul RM în diferite perioade, fie privind anularea datoriilor istorice ale unor întreprinderi aflate în proces de restructurare, fie prin
anularea unor penalităţi şi amenzi aplicate contribuabililor, spre ex.; Legea nr.111/2007, privind modificarea şi completarea Legii nr.1164/1997 pentru
punerea în aplicare a titlurilor I şi II ale Codului fiscal (conţine reglementări privind amnistia fiscală şi legalizarea capitalului), sau Legea nr.389/2006,
privind anularea majorărilor de întîrziere şi a amenzilor.
!!! Anularea poate viza fie obligaţii fiscale ce revin anumitor contribuabili, fie anumite categorii de venituri fiscale. Scopul acestor acte legislative
constă, de regulă, în stimularea contribuabililor de a efectua plăţile la bugetul de stat, la bugetele unităţilor administrativ-teritoriale, anulîndu-li-se majorările
de întîrziere şi amenzile la impozite şi taxe. !!! Cu referire la forma actului care anulează o obligaţie fiscală, se va ţine cont atît de conţinutul prevederilor
art.132 din Constituţia RM, cît şi ale art.7 din Codul fiscal. Anularea unor obligații fiscale poate fi efectuată doar printr-un act legislativ adoptat de Parlament.
Conform prevederilor alin.(2) art.178 din Codul fiscal, dată a stingerii obligației fiscale prin anulare este considerată data indicată în actul de anulare.

Stingerea obligaţiei fiscale prin prescripţie. Dacă nu a fost exercitat în termenele prevăzute de Codul fiscal, dreptul statului de a determina obligaţia
fiscală sau de a o executa silit se stinge prin prescripție. Concomitent, se stinge şi obligaţia fiscală a contribuabilului.
Conform art.264 şi 265 din Codul fiscal, !!! obligaţiile fiscale exprimate prin impozite, taxe, majorări de întîrziere, sancţiuni fiscale aferente sau
neaferente unor impozite şi taxe concrete pot fi determinate în cel mult 4 ani de la ultima dată stabilită pentru prezentarea dării de seamă fiscale, de la data
29
cînd impozitul sau taxa urmau să fie achitate (cazul impozitelor şi taxelor pentru care legislaţia fiscală nu prevede depunerea dării de seamă fiscale), sau de
la data săvîrşirii încălcării fiscale.
Dacă determinarea obligaţiei fiscale a avut loc în termen sau în perioada de 4 ani, ea poate fi stinsă prin executare silită de către organul fiscal sau în
baza unei hotărîri judecătoreşti doar dacă acțiunile organului fiscal sau sesizarea instanţei judecătoreşti au avut loc pe parcursul a 6 ani după determinarea
obligaţiei fiscale.
În materie fiscală, prescripția produce şi un alt efect, şi anume !!! stinge dreptul contribuabilului de a cere restituirea şi/sau compensatei sumelor achitate
în plus. Conform prevederilor alin.(3) art.178 din Codul fiscal, dată a stingerii obligației fiscale prin prescripţie este considerată prima zi după data în
care a expirat termenul de prescripţie.

Stingerea obligaţiei fiscale prin scădere se efectuează în situațiile în care persoana fizică:
 a decedat;
 este declarată moartă;
 este declarată dispărută fără veste;
 este declarată lipsită de capacitate de exercițiu sau cu capacitate de exercițiu restrînsă (art.174 din Codul fiscal).
!!! În cazurile enumerate, stingerea prin scădere a obligației fiscale se efectuează în mărimea întregii obligaţii fiscale (dacă persoana nu a lăsat (nu
dispune) de bunuri) sau în mărimea părţii nestinse din obligaţia fiscală (dacă averea lăsată de ea (averea existentă) este insuficientă).
Responsabili de stingerea obligaţiei fiscale a persoanei fizice decedate sau declarate moarte sînt moştenitorii acesteia, care o sting din valoarea
bunurilor moştenite şi proporţional părţii lor de moștenire. Obligaţia fiscală a persoanei fizice declarate, în modul stabilit, dispărută fără veste se stinge de
către tutorele numit să administreze bunurile dispărutului din contul acestora, iar obligaţia fiscală a persoanei fizice, inclusiv a minorului, recunoscute, în
conformitate cu legislaţia, incapabilă sau cu capacitate de exerciţiu restrînsă, o sting părinţii, înfietorii, tutorele sau curatorul din contul bunurilor acesteia.
În cazul contribuabilului persoană juridică, stingerea prin scădere a obligaţiei fiscale se efectuează în urma încetării activităţii lui prin lichidare, inclusiv
pe cale judiciară, sau prin reorganizare (alin.(3) art.173 din Codul fiscal). !!! Responsabilitatea pentru stingerea obligaţiei fiscale a persoanei juridice în curs
de lichidare o are organul, organizaţia sau persoana, responsabilă, conform legislației civile, de lichidarea acesteia. Obligația fiscală se stinge în acest caz
din contul mijloacelor băneşti rezultate din comercializarea activelor, iar în cazul aplicării modalităţilor de depăşire a insolvabilității, obligaţiile fiscale se
sting conform prevederilor legislaţiei insolvabilităţii.
În cazul reorganizării persoanei juridice, responsabil de stingerea obligaţiilor fiscale ale acesteia este succesorul persoanei juridice, căruia i se impune
obligaţia fiscală.
!!! Stingerea obligaţiei fiscale prin scădere, atît în cazul persoanelor fizice (inclusiv al întreprinzătorului individual), cît şi al celor juridice, se efectuează
ca urmare a lipsei sau insuficienţei de bunuri, inclusiv a constatării acestor circumstanţe în procesul efectuării de către organul fiscal a executării silite a
obligaţiilor fiscale restante ale acestora. Suma obligaţiei fiscale a cărei executare silită este imposibilă, precum şi suma obligaţiilor fiscale stinse prin scădere,
vor fi luate la o evidenţă fiscală specială, pînă la expirarea termenului de prescripţie pentru stingerea obligaţiei fiscale sau în alt termen prevăzut de legislaţia
fiscală.
!!! Considerarea operaţiunii de scădere ca fiind un mod de stingere a obligaţiei fiscale este oarecum improprie, deoarece presupune scoaterii sumelor
datorate de contribuabil din evidenţa curentă şi trecerea lor într-o evidenţă separată pînă la împlinirea termenului de prescripție. Și în acest caz stingerea
obligaţiei fiscale se efectuează tot prin prescripție. !!! În cazul în care instanța judecătorească emite o decizie de anulare a declarării persoanei fizice moartă
sau dispărută fără veste ori o decizie de recunoaştere a capacităţii depline de exercițiu, acţiunea obligaţiilor fiscale stinse anterior prin scădere se restabileşte,
fără a se aplica majorările de întîrziere şi amenzile pentru perioada cuprinsă între momentul declarării persoanei fizice moartă sau dispărută fără veste, sau
lipsită de capacitate de exerciţiu, sau cu capacitate de exerciţiu restrînsă şi data emiterii deciziei respective (art.186 din Codul fiscal).
Pentru determinarea momentului din care obligaţiile fiscale se sting prin scădere, se va ţine cont de prevederile alin.(3) art.178 din Codul fiscal, conform
căruia dată a stingerii obligației fiscale prin scădere este considerată data:
1) întocmirii actului comun al autorității administraţiei publice locale şi al organului fiscal, prin care ele constată că persoana decedată, declarată moartă,
dispărută fără veste, lipsită de capacitate de exerciţiu sau cu capacitate de exerciţiu restrînsă nu deţinea (nu deţine) bunuri;
2) rămînerii definitive a deciziei de încetare a activităţii persoanei juridice;
3) emiterii deciziei privind derularea procesului de lichidare (dizolvare) sau a hotărîrii de intentare a procesului de insolvabilitate.
Stingerea obligaţiei fiscale prin scădere, atît în cazul persoanelor fizice, cît şi al celor juridice, are loc în temeiul unei decizii a conducerii organului fiscal,
inclusiv în cazul cînd stingerea ei prin executare silită în conformitate cu legislaţia fiscală este imposibilă. În cazul Serviciului de colectare a impozitelor şi
taxelor locale din cadrul primăriilor, decizia se adoptă de către Consiliul local. !!! Decizia Inspectoratului fiscal de stat teritorial privind stingerea obligaţiei
fiscale prin scădere poate fi verificată, modificată sau anulată de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat.
De asemenea, în contextul stingerii prin scădere a obligaţiilor fiscale, este necesar să menţionăm condiţiile şi cazurile de stingere simplificată prin
scădere (art.1741 din Codul fiscal) a obligaţiei fiscale a contribuabililor persoane juridice şi persoane fizice care practică activitate de întreprinzător.
!!! Stingerea simplificată a obligaţiei fiscale se efectuează doar în lipsa elementelor constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală sau de pseudoactivitate
de întreprinzător. În acest caz, organul fiscal stinge simplificat prin scădere obligaţia fiscală doar în cazul în care stabilește în cumul că:
a) persoana juridică are datorii la bugetul de stat, la bugetul unităţii administrativ-teritoriale şi/sau la fondurile asigurării obligatorii de asistenţă
medicală;
b) persoana juridică nu este fondator al unei persoane juridice;
c) persoana juridică, în decursul ultimelor 24 de luni consecutive, nu a depus dările de seamă fiscale prevăzute de legislaţie şi nu a efectuat operaţii pe
niciun cont bancar;
d) faţă de persoana juridică au fost aplicate toate măsurile de executare silită a obligaţiei fiscale prevăzute de lege;
e) persoana juridică nu dispune de bunuri care pot fi urmărite în scopul executării obligaţiei fiscale.
Conform alin.(3) art.1741 din Codul fiscal, !!! lista contribuabililor ale căror obligații fiscale au fost stinse simplificat prin scădere se prezintă de către
Inspectoratul Fiscal Principal de Stat entităţii abilitate cu dreptul de înregistrare de stat pentru a iniţia din oficiu procedura de radiere din Registrul de stat.

Stingerea obligaţiei fiscale prin compensare se efectuează prin trecerea în contul restanţei a sumei plătite în plus sau a sumei care, conform legislaţiei
fiscale, urmează a fi restituită. Compensarea se efectuează la inițiativa organului fiscal sau la cererea contribuabilului, dacă legislaţia fiscală nu prevede
altfel. Modalitatea de stingere a obligației fiscale prin compensaţie este prevăzută de art.175 din Codul fiscal. Această modalitate de stingere a obligaţiilor
fiscale este aplicabilă atît persoanelor juridice şi fizice întreprinzători individuali, cît şi persoanelor fizice cetăţeni.
!!! Sub aspect procedural, în termen de pînă la 30 de zile de la apariția circumstanțelor respective sau de la primirea cererii contribuabilului, organul
fiscal întocmește documentul de plată şi îl transmite Trezoreriei de Stat spre executare, în modul stabilit de Ministerul Finanțelor.
În termen de 7 zile de la data primirii documentului de plată, Trezoreria de Stat trece, după caz, dintr-un cont al bugetului în alt cont al aceluiaşi buget
sau în contul unui alt buget sumele consemnate în documentul de plată. !!! După executarea documentului de plată, Trezoreria de Stat remite, după caz,
organului fiscal sau (dacă sumele compensate au vizat obligații fiscale constatate în vamă) Serviciului Vamal extrasul din conturile trezoreriale de venituri.
După ce a primit extrasul din conturile trezoreriale de venituri, organul fiscul face înscrierile de rigoare în contul personal al contribuabilului, iar Serviciul
Vamal remite extrasul cel tîrziu a doua zi unităților sale.
!!! Excedentul sumei compensate, la cerere, poate fi restituit contribuabilului sau lăsat în contul stingerii unei viitoare obligaţii fiscale de alt tip. În caz
de nedepunere a cererii, excedentul se lasă în contul stingerii obligaţiei fiscale de acelaşi tip.
Dată a stingerii obligaţiei fiscale prin compensare este considerată data la care Trezoreria de Stat a executat documentele de plată (alin.(5) art.178 din
Codul fiscal).
30
Stingerea obligaţiei fiscale prin executare silită are loc prin acţiunile întreprinse de organul fiscal pentru perceperea forţată a restanţelor în conformitate
cu legislaţia fiscală. Modul de efectuare a executării silite a obligaţiilor fiscale şi, respectiv, modalităţile de stingere a obligaţiei fiscale ca urmare a aplicării
acesteia sînt expuse în art.193-207 din Codul fiscal.

Tema: EXECUTAREA SILITĂ A OBLIGAȚIEI FISCALE


Noțiunea şi caracterele executării silite în cadrul raporturilor juridice fiscale
În materia executării obligațiilor fiscale regula de bază constă în executarea de bunăvoie, din proprie iniţiativă de către contribuabil a obligaţiilor ce-i
revin acestuia. !!! De regulă, stingerea acestor obligații se face prin plată.
Totuşi, !!! dacă debitorul nu execută obligația sa în cuantumul şi la termenul stabilit de lege, creditorul (statul), pentru a valorifica dreptul său subiectiv
patrimonial pe care îl are asupra debitorului (contribuabilului), poate recurge la anumite mijloace pe care legislaţia fiscală i le pune la dispoziţie pentru a-1
sili pe ultimul la executare. În acest caz, creditorul va cere executarea silită, care este un mijloc subsidiar de realizare a creanţelor fiscale.
Conform pct.(14) art.129 din Codul fiscal, executarea silită a obligației fiscale constă în acţiunile întreprinse de organul fiscal pentru perceperea forţată
a restanţei.
Executării silite aplicate pentru stingerea obligațiilor fiscale îi sînt specifice următoarele caractere:
a) Temeiul trecerii la executarea silită este neexecutarea obligației fiscale de către contribuabil în cuantumul şi la termenul stabilit de lege, adică,
existenţa restanţei.
b) La fel ca şi în alte raporturi juridice, executarea silită în cadrul raporturilor juridice fiscale reprezintă calea excepţională de recuperare a creanţelor
fiscale, ea pornindu-se numai în cazul neachitării – de bunăvoie, în cuantumul şi la termenele legale – a impozitelor şi taxelor (inclusiv a amenzilor şi
penalităţilor aplicate, aferente sau neaferente acestora, care de asemenea constituie parte a obligaţiei fiscale).
c) Executarea silită în cadrul dreptului fiscal reprezintă o constrîngere necondiţionată de efectuare a plăților ce derivă dintr-o obligaţie constituţional-
publică. !!! Obligația fiscală a contribuabilului, precum şi dreptul statului de a cere executarea acestei obligaţii (în termenul şi în modul stabilit de legislaţia
fiscală), nu rezultă dintr-o convenţie sau înţelegere, dar exclusiv din lege şi, ca urmare, raportul privind neexecutarea creanţei fiscale ţine de dreptul public.
De aici reiese şi învestirea (autorizarea) organului fiscal cu dreptul de a proceda autoritar în raporturile fiscal-patrimoniale.
d) Procedura de executare silită desfăşurată de organele fiscale nu este precedată de o altă procedură cu caracter judiciar (îmbracă forma perceperii
extrajudiciare a datoriilor). !!! Cu toate acestea, conform prevederilor legislației fiscale, în procesul executării silite, persoanelor juridice şi fizice le este
garantată protecția judiciară a dreptului de proprietate, ceea ce nu suprimă şi nu reduce drepturile şi libertăţile cetăţeanului.
Sub aspect procedural, perceperea extrajudiciară a creanțelor fiscale se realizează prin aplicarea modalităţilor concrete de executau silită prevăzute
de legislaţia fiscală.
În concluzie, pornirea executării silite a creanţelor fiscale se impune ca o necesitate în vederea recuperării creanţelor fiscale restante, ca o modalitate de
percepere a veniturilor bugetare din surse fiscale necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice prevăzute de legea bugetară anuală, inclusiv în contextul
art.58 din Constituţia RM care prevede că „cetăţenii sînt obligaţi să contribuie prin impozite şi taxe la cheltuielile publice”.

Condiţiile declanşării executării silite a obligaţiei fiscale


Pentru ca organul fiscal să poată începe exercitarea efectivă a acțiunilor de executare silită a obligaţiilor fiscale restante, este necesar să fie
întrunite cumulativ următoarele condiţii (art.193 din Codul fiscal):
1) existenţa restanţei, adică a sumei pe care contribuabilul era obligat să o plătească la buget ca impozit, taxă sau altă plată, dar pe care nu a plătit-o în
termen, precum şi suma majorării de întîrziere (penalității) şi/sau amenzii. !!! Aplicarea pentru sumele amenzilor aferente sau neaferente unor impozite şi
taxe a modalităţilor de executare silită se efectuează, dacă decizia prin care a fost aplicată această sancțiune nu a fost executată benevol de către contribuabil
în termen de 30 de zile din data pronunţării acesteia, inclusiv asupra penalităţilor calculate pînă în acest moment (art.252 din Codul fiscal);
2) neexpirarea termenelor de prescripţie stabilite de Codul fiscal. Este vorba, în primul rînd, despre neexpirarea termenului de prescripție pentru
stingerea obligaţiei fiscale. !!! Dacă determinarea obligaţiei fiscale a avut loc în termen sau în perioada stabilită la art.264 din Codul fiscal, ea poate fi stinsă
prin executare silită de către organul fiscal sau (după caz) de către instanţa de judecată, însă numai în cazul în care acțiunile organului fiscal sau sesizarea
instanţei de judecată au avut loc pe parcursul a 6 ani după determinarea obligației fiscale. !!! Or, este imposibil să execuți (inclusiv silit) o obligație care nu
a fost încă determinata sub aspectul naturii, mărimii (volumului) acesteia sau chiar, al existenţei acesteia;
3) necontestarea faptului existenţei restanţei şi a mărimii acesteia, în următoarele două cazuri:
 cînd în privinţa contribuabilului a fost aplicată modalitatea de executare silită prin urmărirea bunurilor contribuabilului (cu excepţia încasării de pe
conturi şi ridicării numerarului);
 cînd a fost aplicată modalitatea de executare silită prin urmărirea datoriilor debitoare ale contribuabililor (urmărirea debitorilor acestuia);
4) contribuabilul nu se află în procedură de lichidare (dizolvare) sau în proces de insolvabilitate, conform prevederilor legislaţiei cu excepţia obligaţiilor
fiscale curente.
Deoarece la alin.(5) art.196 din Codul fiscal se prevede că executarea silită a obligaţiei fiscale în modul prevăzut la lit.b), c) şi d) alin.(1) art.194 din Cod
se efectuează în temeiul unei hotărîri emise de conducerea organului fiscal care are valoare de document executoriu, o condiţie suplimentară pentru
pornirea executării silite ar fi în astfel de cazuri şi existenţa acestui document executoriu, şi anume: a Hotărîrii de executare silită emise de organul fiscal.
Or, deşi este o condiţie formală, în lipsa acesteia organul fiscal nu ar putea începe executarea silită, iar acţiunile de executare silită ale acestuia nu ar fi
întemeiate şi legale pentru motivul necorespunderii prevederii art.196 din Codul fiscal.

Subiecţii şi modalităţile de executare silită a obligaţiei fiscale


Regula generală în cazul executării silite a obligaţiilor fiscale constă în faptul că aceasta se efectuează de către organul fiscal.
Prin executarea silită efectuată de către organul fiscal se înţelege:
a) executarea silită efectuată de către Inspectoratul Fiscal Principal de Stat (lit.f) alin.(1) art.133 din Codul fiscal);
b) executarea silită efectuată de către inspectoratul fiscal teritorial (lit.d) alin.(2) art.133 din Codul fiscal);
!!! Dacă este vorba despre executarea silită a obligațiilor fiscale cal culate de către Serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale (SCITL),
executarea silită a acestor obligații se efectuează de către acest serviciu doar în comun cu organul fiscal (art.195 din Codul fiscal). În fond, din analiza
prevederilor alin.(2) art.156, ale art.157 şi ale alin.(2) art.159 din Codul fiscal, reiese că executarea silită se efectuează tot de către organul fiscal.

Competența de executare silită a organului fiscal. Indiferent de modalitatea de executare silită la care procedează organul fiscal, executarea hotărîrii
privind executarea silită a obligaţiilor fiscale restante se efectuează în toate cazurile de către organul fiscal de la locul de evidență şi asistenţă a contribuabilului
(alin.(3), (4) art.196 din Codul fiscal). !!! Organul fiscal indicat va fi competent să efectueze executarea silită şi în cazul în care bunurile sau debitorii
contribuabilului se află în diferite unităţi administrativ-teritoriale. În acest din urmă caz, poate să participe şi funcționarul fiscal de la locul aflării bunurilor
sau de la sediul (domiciliul) debitorului, fără însă a avea dreptul să efectueze, din numele organului fiscal pe care îl reprezintă, acţiuni de executare silită.
!!! În cazul în care, după iniţierea procedurii de executare silită, contribuabilul a fost trecut, complet sau parţial, la evidenţa sau asistenţa unui alt organ
fiscal, dosarul acestuia şi hotărîrea de executare silită a obligaţiei fiscale se remit acestuia în termen de pînă la 10 zile lucrătoare în vederea continuării
procedurii de executare silită.
Legislaţia fiscală prevede o derogare de la regula generală, și anume: executarea silită a obligaţiilor fiscale se efectuează doar prin intermediul unei
hotărîri emise de către organul fiscal. !!! Dacă persoana fizică nu permite accesul în domiciliul sau în reședința sa pentru a i se sechestra bunurile, funcționarul
fiscal consemnează faptul într-un act şi, în astfel de cazuri, organul fiscal va intenta o acţiune în instanţa de judecată competentă (conform normelor de
31
competenţă din Codul de procedură civilă). După ce instanţa de judecată emite o hotărîre de executare silită a obligației fiscale, aceasta va fi executată în
conformitate cu legislația de procedură civilă.
Cu toate acestea, !!! instanţa de judecată nu poate fi considerată subiect al executării silite a obligațiilor fiscale. Hotărîrea instanţei de judecată va constitui
doar un mijloc de realizare de către organul fiscal a executării silite la care poate recurge ultimul în anumite împrejurări.
Executarea silită a obligațiilor fiscale se efectuează cu participarea următorilor subiecţi:
 organul fiscal;
 Serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale (SCITL) (doar in comun cu organul fiscal);
 contribuabilii persoane juridice;
 contribuabilii persoane fizice (înregistrați ca întreprinzători individuali, care desfăşoară activităţi profesionale, persoane fizice cetățeni).
Conform prevederilor alin.(1) art.194 din Codul fiscal, executarea silită a obligației fiscale se efectuează prin următoarele modalități:
1) încasarea mijloacelor băneşti de pe conturile bancare ale contribuabilului, cu excepţia celor de pe conturile de credit şi provizorii (de acumulare a
mijloacelor financiare pentru formarea sau majorarea capitalului social);
2) ridicarea de la contribuabil a mijloacelor băneşti în numerar;
3) urmărirea bunurilor contribuabilului, altele decît mijloacele băneşti de pe conturile bancare şi numerarul contribuabilului;
4) urmărirea datoriilor (sumelor) debitoare ale contribuabililor, care se efectuează prin oricare dintre modalitățile expuse mai sus.
!!! Dintre modalitățile expuse, organul fiscal este în drept să aplice una sau concomitent mai multe modalităţi de executare silită a obligației fiscale.
Cheltuielile aferente executării silite a obligației fiscale efectuate prin oricare din modalităţile expuse mai sus sînt efectuate de la bugetul de stat, urmînd
să fie recuperate din contul contribuabilului.
Executarea silită a obligației fiscale efectuate prin încasarea mijloacelor băneşti de pe conturile bancare ale contribuabililor se efectuează în baza ordinului
incaso care are valoare de document executoriu. Acesta se întocmeşte şi se emite de către organul fiscal în forma și urmînd procedura aprobată prin
Regulamentul BNM privind suspendarea operațiunilor, sechestrarea şi perceperea în mod incontestabil a mijloacelor băneşti din conturile bancare din 2005.
Executarea silită a obligației fiscale efectuate prin ridicarea de la contribuabil a mijloacelor bănești în numerar, urmărirea bunurilor contribuabilului şi
urmărirea datoriilor (sumelor) debitoare ale contribuabililor se efectuează numai în temeiul unei hotărîri emise de către conducerea organului fiscal care are
valoare de document executoriu.

Încasarea mijloacelor băneşti de pe conturile bancare ale contribuabilului


Încasarea mijloacelor băneşti de pe conturile bancare ale contribuabilului este prima modalitate de executare silită prevăzută de legislaţia fiscală.
Totodată, în raport cu celelalte modalităţi de executare silită prevăzute de legislaţia fiscală, aceasta este, de regulă, şi cea mai rapidă modalitate. !!! Aplicarea
de către organul fiscal în primul rînd a acestei modalități este explicabilă (pe lîngă asigurarea rapidității executării) şi prin faptul că se realizează cu cheltuieli
minime de executare. În acest mod, !!! urmărirea efectuată prin celelalte modalităţi de executare silită (în special, a bunurilor contribuabililor ca fiind cea
mai complicată, de durată şi costisitoare modalitate de executare silită), se va realiza în mod subsidiar, şi doar în caz de lipsă sau insuficienţă a mijloacelor
băneşti pe conturile bancare ale contribuabilului.
Încasarea mijloacelor băneşti de pe conturile bancare ale contribuabilului se aplică doar în privinţa persoanelor juridice şi fizice înregistrate ca
întreprinzători individuali (alin.(1) art.197 din Codul fiscal).
!!! Sub aspect procedural, începînd cu ziua următoare celei în care a apărut restanţa sau în care s-a aflat despre apariţia ei, organul fiscal este în drept să
înainteze ordine incaso la conturile bancare ale contribuabilului, dacă acesta dispune de ele şi dacă organul fiscal le cunoaşte. Prezentarea către instituţia
financiară a ordinului incaso se efectuează doar în mod electronic prin intermediul Sistemului informațional automatizat de creare şi circulaţie a documentelor
electronice (SIA CCDE). !!! Pentru toate categoriile de conturi bancare (inclusiv în valută străină), înscrise în Registrul fiscal de stat, ordinele incaso se emit
în monedă națională. !!! Dacă ordinul incaso este depus la contul contribuabilului în valută străină, atunci executarea acestuia de către instituţia financiară
se va efectua prin cumpărarea de către bancă a valutei străine contra monedei naționale aplicînd cursul stabilit de ultima, cu transferarea în aceeași zi a leilor
moldoveneşti în buget.
De la aplicarea procedurii încasării mijloacelor băneşti de pe conturile bancare ale contribuabilului sînt exceptate următoarele conturi bancare:
 conturile de împrumut;
 conturile bancare deschise conform prevederilor acordurilor de împrumut încheiate între RM şi donatorii externi;
 conturile provizorii (de acumulare a mijloacelor financiare pentru formarea sau majorarea capitalului social);
 conturile persoanelor fizice care nu sînt subiecţi ai activităţii de întreprinzător.
Conform reglementărilor imperative ale alin.(2) art.197 din Codul fiscal, în cazul în care contribuabilul deţine la contul său bancar mijloace băneşti,
instituţia financiară este obligată să execute, în limita acestor mijloace, ordinul incaso emis de organului fiscal, în decursul a 24 de ore din momentul în care
a fost primit.
!!! În cazul în care în ziua sau anterior recepţionării ordinului incaso privind încasarea mijloacelor băneşti de pe conturile bancare alo contribuabilului
au fost înaintate alte documente executorii şi/sau în aceeaşi zi au fost înaintate alte ordine incaso pentru acelaşi cont/conturi bancare, emise de organele legal
abilitate, şi mijloacele băneşti disponibile în aceste conturi nu sînt suficiente pentru executarea integrală a ordinelor incaso şi a documentelor executorii
indicate, acestea (ordinul incaso şi documentul executoriu) se remit de către instituţia financiară (sucursală sau filială) în aceeaşi zi primului executor
judecătoresc emitent pentru încasarea şi distribuirea mijloacelor băneşti în ordinea satisfacerii creanțelor şi conform procedurii stabilite de Codul de
executare.
În aceeaşi zi, instituţia financiară (sucursala sau filiala) va informa în scris şi/sau prin alte metode legale organul fiscal despre existenţa altor ordine
incaso şi/sau documente executorii şi despre remiterea acestora executorului judecătoresc corespunzător. Pentru situațiile descrise mai sus, se vor aplica prin
analogie dispozițiile art.92 din Codul de executare, respectiv, organul fiscal va putea să se alăture la executare. !!! În urma alăturării realizate şi după expirarea
termenului de alăturare stabilit la art.92 din Codul de executare, executorul judecătoresc va comunica, în termen de 3 zile, organului fiscal despre toate
acțiunile şi actele care trebuie sau au fost realizate cu această ocazie, în special despre cele care vizează gradul de prioritate a creanţelor care concurează
pentru mijloacele băneşti aflate pe conturile debitorului ce sînt implicate în procedura de executare respectivă şi va solicita avizul organului fiscal în acest
sens. !!! Repartizarea sumelor încasate de pe conturile debitorului (în spezele care vizează şi creanțele statului) se va realiza conform prevederilor legale în
vigoare şi doar în baza avizului pozitiv al organului fiscal.
În cazul primirii refuzului legat de ordinea de repartizare a sumelor, eventualele acte ulterioare de executare ale executorului judecătoresc vor fi lovite
de nulitate, executorul judecătoresc fiind obligat să se conformeze prescripțiilor privind modul de repartizare a sumelor indicate de către organul fiscal, ţinînd
cont de prevederile legislaţiei în vigoare.
Dacă contribuabilul nu deţine la contul său bancar mijloace băneşti pentru a stinge, total sau parţial, obligaţia fiscală şi nu există situaţii de înaintare a
altor documente executorii, instituţia financiară (sucursala sau filiala acesteia) remite organului fiscal, în ziua primirii, ordinul incaso, făcînd pe el menţiunea
despre lipsa, totală sau parțială, a mijloacelor. !!! În cazul în care anterior a fost aplicată măsura suspendării operațiunilor la contul bancar pentru nestingerea
obligaţiei fiscale, instituţia financiară (sucursala sau filiala acesteia) informează imediat organul fiscal despre înscrierea în contul contribuabilului a
mijloacelor băneşti. Procedura încasării incontestabile a mijloacelor de la conturile bancare este stabilită de BNM conform Regulamentului privind
suspendarea operaţiunilor, sechestrarea şi perceperea în mod incontestabil a mijloacelor băneşti din conturile bancare, nr.375 din 15.12.2005.
!!! Prevederile enunţate mai sus nu se aplică în cazul în care în contul bancar al contribuabilului sînt înscrise mijloace băneşti încasate de la
comercializarea bunurilor gajate, în limita sumelor direcționate spre plata cheltuielilor aferente vînzării bunului gajat şi în limita creanţelor care se plătesc
din produsul vînzării bunului gajat, sume care au o destinaţie specială ca sume dobîndite în cazul exercitării dreptului la bunul gajat.
De asemenea, în cazul lipsei sau insuficienţei de mijloace bănești în conturile bancare ale plătitorului, organul fiscal poate proceda concomitent la
aplicarea altor modalități de executare silită. !!! Organul fiscal va emite o hotărîre de executare silită şi va proceda fie la urmărirea bunurilor contribuabililor,
32
fie la ridicarea numerarului, inclusiv în valută străină, care se află în safeul casei contribuabilului sau în rețeaua comercială a acestuia, fie la urmărirea
datoriilor debitoare ale contribuabilului.

Perceperea restanţelor din contul altor bunuri ale contribuabililor


Perceperea restanţelor din contul altor bunuri ale contribuabililor se efectuează doar printr-o hotărîre de executare silită emisă în acest scop de către
organul fiscal. Punerea în executare a hotărîrii privind executarea silită a obligaţiei fiscale se va efectua doar în zilele lucrătoare, între orele 6.00 şi 22.00.
Executarea silită în alt timp se admite în cazul în care contribuabilul sau debitorul lui se eschivează de la executarea silită. Prin hotărîrea respectivă,
organul fiscal poate proceda fie la una, fie concomitent la următoarele modalităţi de executare silită a obligaţiilor fiscale:
 ridicarea de la contribuabil a mijloacelor băneşti în numerar;
 urmărirea bunurilor contribuabilului;
 urmărirea datoriilor (sumelor) debitoare ale contribuabililor.
Totodată prin bunuri se înţelege totalitatea de valori materiale şi de active nemateriale, inclusiv de bani şi de valori mobiliare, care se află în proprietatea
persoanei, indiferent de faptul în a cărei folosinţă efectivă este, precum şi de alte drepturi patrimoniale.

Procedura ridicării de la contribuabil a mijloacelor băneşti în numerar


Conform art.198 din Codul fiscal, executarea silită a obligaţiei fiscale prin ridicarea de mijloace băneşti în numerar este aplicată doar contribuabilului
persoană juridică sau persoană fizică subiect al activității de întreprinzător.
!!! Pentru ridicarea de la contribuabil a mijloacelor bănești în numerar, inclusiv în valută străină, funcționarul fiscal verifică locurile şi localurile în care
contribuabilul păstrează numerarul, precum şi rețeaua lui comercială.
În cazul în care contribuabilul sau reprezentantul lui refuză de a participa la ridicarea numerarului, deschiderea fără consimţămîntul reprezentantului
contribuabilului sau în lipsa acestuia a locurilor și localurilor în care se păstrează numerarul se efectuează în prezența a doi martori asistenți şi a colaboratorilor
poliției. !!! Pînă la sosirea acestora din urmă, funcționarul fiscal sigilează locurile şi localurile.
Faptul ridicării numerarului şi al deschiderii locurilor şi localurilor fără consimțămîntul reprezentantului contribuabilului este consemnat în acte semnate
de cei prezenți. Actele se întocmesc în două exemplare. Exemplarul al doilea se remite contribuabilului sau reprezentantului acestuia contra semnătură pe
primul exemplar sau se expediază recomandat contribuabilului în aceeași zi sau în următoarea zi lucrătoare.
!!! Funcționarul fiscal predă mijloacele bănești ridicate instituției financiare (sucursalei sau filialei acesteia) proxime, care este obligată să le primească
şi să le transfere la bugetele respective pentru stingerea restanțelor, iar drept confirmare de predare a banilor servește recipisa bancară sau copia ordinului de
încasare.
Numerarul în valută străină se predă la cursul stabilit de Banca Națională a Moldovei în ziua predării, în ordinul de încasare a acestei indicîndu-se
numărul de cont unde se va efectua înregistrarea în lei moldovenești, data şi cursul la care valuta a fost achiziționată.
!!! Dacă depunerea mijloacelor bănești în numerar la instituția financiară (sucursala sau filiala acesteia) în ziua ridicării lor este imposibilă, ele vor fi
predate casieriei organului fiscal, pentru ca aceasta să le transmită instituției financiare (sucursalei sau filialei acesteia) în următoarea zi lucrătoare.

Urmărirea bunurilor contribuabililor


Urmărirea bunurilor contribuabililor se realizează prin sechestrare, comercializare şi ridicare a acestora. În cadrul executării silite a obligațiilor fiscale,
aceste operațiuni, în totalitatea lor, urmează a fi percepute ca o procedură unică de executare silită, şi anime: urmărirea bunurilor contribuabilului.

Sechestrarea bunurilor contribuabilului


Sechestrarea bunurilor contribuabilului este prima fază a procedurii de urmărire a bunurilor contribuabilului. Conform pct.(16) art.129 din Codul fiscal,
sechestrarea bunurilor reprezintă acțiunile întreprinse de organul fiscal pentru indisponibilizarea bunurilor persoanei. Aplicarea în cadrul acestei proceduri
a sechestrului asupra bunurilor contribuabililor constituie o modalitate de asigurare silită a stingerii obligației fiscale restante.
Regula generală privind executarea hotărîrii organului fiscal de sechestrare a bunurilor contribuabilului constă în faptul că sechestrarea se
efectuează în prezența contribuabilului (a reprezentantului acestuia), a persoanei lui cu funcţie de răspundere, iar în cazul în care contribuabilul este persoană
fizică neînregistrată ca subiect al activităţii de întreprinzător – a unui membru major al familiei acesteia. !!! Totodată, dacă contribuabilul (reprezentantul
acestuia), persoana lui cu funcție de răspundere se eschivează de a fi prezenţi la sechestrarea bunurilor, aceasta se efectuează fără consimţămîntul sau în
absenţa lor (cu excepția sechestrării bunurilor persoanelor fizice). !!! Deschiderea fără consimţămîntul contribuabilului (reprezentantului acestuia), al
persoanei lui cu funcţie de răspundere ori în lipsa acestora a încăperilor şi a altor locuri în care se află bunurile, precum şi sechestrarea lor, se efectuează în
prezența a doi martori asistenţi.
Sub aspect procedural, sechestrarea bunurilor în temeiul hotărîrii de executare silită este efectuată de funcţionarul fiscal, care, înainte de a
proceda la sechestrare, are următoarele obligații în raport cu contribuabilul:
a) să remită contribuabilului (reprezentantului acestuia), persoanei lui cu funcţie de răspundere o copie de pe hotărîrea privind executarea silită a
obligaţiei fiscale;
b) să aducă obligatoriu la cunoştinţa contribuabilului, în scris sau verbal, despre drepturile şi obligaţiile pe care acesta le are în timpul sechestrării şi ce
răspundere prevede legea pentru neîndeplinirea de către contribuabil a obligaţiilor sale.
!!! În temeiul hotărîrii organului fiscal privind executarea silită a obligaţiei fiscale, sînt pasibile sechestrării toate bunurile contribuabilului indiferent de
locul aflării lor, cu excepția celor care nu sînt sechestrabile potrivit legii.
Obligația principală a contribuabilului (reprezentantul acestuia), a persoanei lui cu funcţie de răspundere constă în prezentarea spre sechestrare
a tuturor bunurilor, inclusiv a celor transmise altor persoane la păstrare sau în folosinţă, precum şi să prezinte documentele ce atestă dreptul de proprietate
asupra bunurilor şi să comunice în scris:
 informaţii despre bunurile care nu aparţin contribuabilului şi despre proprietarii acestora;
 informaţii despre bunurile care aparţin contribuabilului şi care au fost transmise altor persoane la păstrare sau în folosinţă;
 informaţii despre bunurile gajate;
 informaţii despre bunurile sechestrate de alte autorităţi publice.
!!! Pentru depistarea bunurilor contribuabilului, funcționarul fiscal este în drept să cerceteze locurile în care se presupune că se află acestea, iar în cazul
domiciliului şi reşedinţei – doar cu acordul persoanei căreia îi aparţine sau în baza hotărîrii instanţei de judecată.
Nu sînt sechestrabile următoarele bunuri:
1) produsele agricole perisabile, conform listei aprobate de Guvern;
2) bunurile gajate pînă la momentul sechestrării;
3) bunurile personale ale persoanei fizice care, conform Codului de executare, nu sînt urmăribile;
4) bunurile sechestrate de alte autorităţi publice;
5) alte bunuri care, conform legislaţiei, nu pot fi urmărite.
Vor fi sechestrate bunuri numai în valoarea necesară şi suficientă pentru stingerea obligaţiei fiscale restante, pentru achitarea impozitelor şi taxelor
aferente comercializării bunurilor sechestrate, al căror termen de plată este stabilit pînă la sau la data comercializării, şi pentru recuperarea cheltuielilor de
executare silită.
!!! Pentru determinarea cantității suficiente de bunuri care urmează a fi sechestrate, în momentul sechestrării se stabilește prețul de sechestru al bunurilor
după valoarea lor de bilanț, în conformitate cu datele contabilităţii contribuabilului. !!! În cazul în care persoanele care, conform legislației, nu ţin evidenţă
contabilă şi contribuabilul (reprezentantul acestuia), persoana lui cu funcţie de răspundere se eschivează de a fi prezenți la sechestru sau lipsesc, preţul de
33
sechestru al bunurilor îl stabileşte funcţionarul fiscal, luînd în considerare starea lor tehnică şi alte caracteristici. Pentru constatarea stării tehnice pot fi
invitaţi, după caz, specialişti în domeniu. Valorile mobiliare sînt sechestrate la preţul lor nominal. Cota-parte într-o societate se determină conform
documentelor ei de constituire.
Ulterior, funcţionarul fiscal întocmește, în două exemplare, lista bunurilor sechestrate, unde se indică denumirea, cantitatea, semnele individuale şi
valoarea bunurilor. La valorile mobiliare se indică numărul, emitentul, prețul nominal şi alte date cunoscute la momentul sechestrării. Fiecare foaie este
semnată de participanţii la sechestru. După trecerea în listă a bunurilor sechestrate, se întocmeşte, în două exemplare, actul de sechestru, care se semnează
de participanții la sechestru exemplarul al doilea se remite contribuabilului (reprezentantului acestuia), persoanei lui cu funcţie de răspundere contra
semnătură.
!!! Bunurile sechestrate se lasă spre păstrare la locul aflării lor la momentul sechestrării: la contribuabil sau la o altă persoană (dacă în momentul
sechestrării acestea se aflau la ele). În acest din urmă caz, se admite remiterea bunurilor spre păstrare nemijlocit contribuabilului care este obligat să le
primească. Totodată, prin decizia funcționarului fiscal, bunurile pot fi transmise spre păstrare şi altor persoane în baza de contract. Responsabili de păstrarea
bunurilor sechestrate sînt contribuabilul (reprezentantul acestuia), persoana lui cu funcţii de răspundere sau persoana care o suplineşte, cărora li s-a adus
la cunoștința faptul sechestrării, sau persoana căreia i-au fost încredinţate sub semnătură bunurile sechestrate.
Actul de sechestru conține somația că dacă, în termen de 30 de zile lucrătoare din data aplicării sechestrului, contribuabilul nu va achita restanţele,
bunurile sechestrate vor fi comercializate.
!!! Dacă contribuabilul (reprezentantul acestuia), persoana lui cu funcţie de răspundere refuză să semneze actul de sechestru, funcționarul fiscal notează
în dreptul numelui acestuia: „A refuzat să semneze”. Nota refuzului se confirmă, de regulă, prin semnătura martorilor asistenți. În cazul absenţei acestora,
actul de sechestru este semnat de funcționarul fiscal, exemplarul al doilea fiind expediat recomandat contribuabilului.
!!! Dacă contribuabilul (reprezentantul acestuia), persoana lui cu funcție de răspundere nu sînt prezenți la sechestru, faptul se va consemna în actul de
sechestru în prezența a doi martori asistenţi, exemplarul al doilea fund expediat recomandat contribuabilului în 24 de ore.
În cazul sechestrării valorilor mobiliare, organul fiscal va remite copia de pe actul de sechestru registratorului independent sau persoanei care ține
evidența lor. !!! Aceştia vor consemna în registrul respectiv, imediat după primirea copiei, sechestrarea valorilor mobiliare. Din acest moment, nu se va mai
face, fără acordul organului fiscal, nicio operațiune cu valorile mobiliare sechestrate.
!!! În cazul sechestrării bunurilor imobiliare, organul fiscal va remite, în aceeaşi zi sau în ziua următoare, copia de pe actul de sechestru şi hotărîrea de
executare silită a obligației fiscale oficiilor cadastrale teritoriale pentru notarea aplicării sechestrului.

Particularitățile sechestrării unor categorii de bunuri


Sechestrarea bunurilor contribuabilului care se află la alte persoane
Particularitățile sechestrării acestora variază şi se efectuează în funcţie de următoarele situaţii:
a) Dacă contribuabilul a comunicat despre bunurile sale aflate la alte persoane în baza unor contracte de împrumut, locaţiune, arendă, închiriere, păstrare
etc., acestea se vor include în lista bunurilor sechestrate în baza documentelor de care dispune contribuabilul referitor la aceste bunuri. !!! După semnarea
actului de sechestru de către contribuabil, persoanei la care se află bunurile i se va remite o somaţie prin care va fi informată despre sechestrarea bunurilor
contribuabilului, despre obligaţia acesteia de a asigura integritatea lor şi despre interdicţia de a le transmite contribuabilului sau unor terţi fără acordul
organului fiscal. !!! După caz, bunurile vor fi examinate la locul aflării lor.
b) Dacă contribuabilul nu a comunicat despre bunurile sale aflate la alte persoane, iar faptul aflării acestor bunuri la aceste persoane şi faptul că ele nu
au fost sechestrate anterior se depistează de către organul fiscal ulterior, în cadrul unor controale fiscale, acesteia i se va remite o somaţie prin care va fi
informată despre sechestrarea bunurilor contribuabilului, despre obligaţia ce-i revine de a asigura integritatea lor şi despre interdicţia de a le transmite
contribuabilului sau unor terţi fără acordul organului fiscal. !!! Concomitent, se va întocmi o listă a acelor bunuri, fiecare pagină fiind semnată de funcționarul
fiscal şi de deținătorul bunurilor (reprezentantul lui). După semnarea listei bunurilor deţinute de o altă persoană, funcționarul fiscal o va verifica după
documentele de evidenţă contabilă ale contribuabilului. !!! După identificarea bunurilor, se va întocmi un act de sechestru.
Particularitățile sechestrării bunurilor persoanelor fizice neînregistrate ca întreprinzători individuali
Legislaţia fiscală prevede o derogare de la regula generală, anume: că executarea silită a obligaţiilor fiscale se efectuează doar prin intermediul unei
hotărîri emise de către organul fiscal. !!! Dacă persoana fizică nu permite accesul în domiciliul sau în reşedinţa sa pentru a i se sechestra bunurile, funcționarul
fiscal consemnează faptul într-un act şi, în astfel de cazuri, organul fiscal va intenta o acţiune în instanţa de judecată competentă (conform normelor de
competenţă din CPC).
După ce instanţa de judecată emite o hotărîre de executare silită a obligaţiei fiscale, aceasta va fi executată în conformitate cu legislaţia de procedură
civilă. !!! În acest caz, organul fiscal porneşte în instanţa de judecată nu o acţiune de a permite accesul în domiciliul sau în reşedinţa persoanei, dar o acţiune
de a percepe suma obligaţiilor fiscale, în mod forţat, printr-o hotărîre judecătorească. !!! Instanţa de judecată competentă va examina acţiunea după regulile
generale de procedură, va aprecia probele părților care confirmă sau infirmă datoria fiscală şi va pronunţa o hotărîre de admitere a cerinţelor privind
perceperea sumelor datorate sau (dupil caz) va respinge acţiunea organului fiscal.
Procedura prealabilă se va considera respectată de către autoritatea fiscală dacă ultima va prezenta actul întocmit de către funcționarul fiscal, prin care
se confirmă că contribuabilul persoană fizică nu permite accesul funcționarului fiscal în domiciliul sau reședința sa în vederea sechestrării bunurilor acestuia.
!!! În cazul unei hotărîri de admitere a cerințelor formulate de către organul fiscal, aceasta va fi executată conform prevederilor Codului de executare, inclusiv
prin sechestrarea, comercializarea şi ridicarea bunurilor persoanei fizice.
Particularitățile sechestrării producției agricole nerecoltate (viitoare)
Organul fiscal este în drept să sechestreze producția agricolă nerecoltată (viitoare), cu excepția produselor agricole perisabile, lista cărora este stabilită
în Anexa nr.2 din HG nr.1538/2002.
!!! Procedura respectivă poate fi aplicată atît persoanelor juridice și întreprinzătorilor individuali, cît și (cu mici diferențe legate de prezentarea unor
documente) persoanelor fizice neînregistrate ca întreprinzători individuali.
Aplicarea sechestrului pe producția agricolă nerecoltată nu absolvă contribuabilul restanțier de cultivare, recoltare şi/sau păstrare a producției.
Sechestrarea în acest caz se efectuează conform regulilor generale prevăzute de Codul fiscal. Cu toate acestea, fiind vorba despre bunuri viitoare,
procedura de sechestrare în acest caz are următoarele particularități:
a) În cazul sechestrării producției agricole nerecoltate, perioada de conformare benevolă a contribuabilului, în partea ce ţine de achitarea sumelor
obligațiilor fiscale la buget, se va extinde pînă la apariția în natura a obiectului sechestrului (a producției agricole viitoare), adică pînă în momentul recoltării.
!!! Acest fapt constituie o derogare de la termenul de 30 de zile prevăzut de alin.(5) art.199 și de alin.(13) art.200 din Codul fiscal, la a cărui expirare organul
fiscal poate proceda la comercializarea bunurilor sechestrate. !!! În cazul sechestrării producției agricole nerecoltate (viitoare), organul fiscal va putea
comercializa recolta obținută doar dacă la momentul obținerii acesteia contribuabilul nu și-a onorat obligațiile fiscale restante.
b) Pentru determinarea în lista bunurilor sechestrate a volumului şi valorii producției agricole viitoare care poate fi sechestrată, organul fiscal va solicita
de la contribuabil în momentul sechestrării anumite documente confirmative din evidența contabilă care prevăd suprafața, volumul şi prețul eventual de
comercializare a producției agricole viitoare, precum şi alte documente specifice.
c) În momentul întocmirii listei bunurilor sechestrate, organul fiscal va asigura înscrierea în această listă a bunului sechestrat (producţia agricolă viitoare
ca bun accesoriu), asigurînd corelația dintre bunul sechestrat ca bun accesoriu şi terenul agricol ca bun principal, indicîndu-se codul cadastral al ultimului.
d) Organul fiscal va prezenta oficiului cadastral teritorial, în aceeași zi sau în ziua următoare, copia actului de sechestru şi a hotărîrii de executare silită
în vederea notării în registrul cadastral al bunurilor imobile a sechestrului asupra producției agricole viitoare.
e) Organul fiscal va remite, în aceeași zi sau în ziua următoare, copia actului de sechestru şi hotărîrea de executare silită a obligației fiscale autorităților
administrației publice locale de nivelul al doilea pentru notarea aplicării sechestrului în Registrul producției agricole sechestrate, conform modului şi
34
formularului aprobat de Ministerul Finanțelor şi Ministerul Agriculturii şi Industriei Alimentare. !!! Din acest moment, contribuabilului îi este interzis să
efectueze fără acordul organului fiscal tranzacții de înstrăinare a producţiei agricole nerecoltate sechestrate.
f) Imediat după recoltarea producției agricole, organul fiscal va întocmi un act de constatare la faţa locului, prin care va determina cantitatea de facto
a recoltei colectate. !!! În baza actului respectiv, care este parte a materialelor aferente sechestrului, organul fiscal va decide asupra cantității necesare şi
suficiente de producție agricolă care va fi transmisă pentru comercializare (ţinînd cont de documentele şi rapoartele statistice prezentate, de preţurile de piață
la moment, precum şi de cheltuielile de executare).

Cazuri de ridicare a sechestrului aplicat pe bunuri


Sechestrul de pe bunuri se ridică în cazul:
1) stingerii, totale sau parţiale, de către contribuabil a obligaţiei fiscale şi al recuperării cheltuielilor de executare silită;
2) stingerii, totale sau parţiale, a obligaţiei fiscale şi al recuperării cheltuielilor de executare silită prin alte modalităţi de executare silită decît sechestrul;
3) necesităţii sechestrării unor alte bunuri, solicitate pe piaţă, în vederea urgentării plăţii restanţelor;
4) înstrăinării sau dispariției bunurilor;
5) imposibilităţii comercializării bunurilor;
6) emiterii unei decizii în acest sens de către autoritatea care examinează plîngerea dacă se încalcă procedura de sechestrare;
7) încheierii cu organul fiscal a contractului privind modificarea termenului de stingere a obligaţiei fiscale, cu recuperarea pînă la încheierea acestuia a
cheltuielilor de executare silită suportate anterior semnării contractului;
8) emiterii unei încheieri/hotărîri a instanţei de judecată.
!!! După ridicarea sechestrului de pe bunuri, organul fiscal le restituie contribuabilului dacă păstrarea acestora s-a efectuat în alt loc. În cazul stingerii
parţiale a obligaţiei fiscale, organul fiscal va dispune ridicarea sechestrului de pe bunuri şi imediat va aplica sechestrul pe bunurile contribuabilului în măsură
suficientă pentru a asigura stingerea restanțelor existente şi compensarea cheltuielilor de executare silită suportate sau eventuale, precum şi a impozitelor şi
taxelor aferente comercializării bunurilor.

Comercializarea bunurilor sechestrate


Comercializarea bunurilor sechestrate este a doua fază a procedurii de urmărire a bunurilor contribuabilului. !!! La această fază organul fiscal recurge în
cazul în care contribuabilul nu şi-a stins obligaţia fiscală şi dacă acţiunile de sechestrare a bunurilor nu au fost atacate în decursul a 30 de zile lucrătoare din
data sechestrării.
!!! Comercializarea bunurilor sechestrate se efectuează după evaluarea acestora, la licitaţii, organizate de către organul fiscal.
Evaluarea bunurilor sechestrate ale contribuabilului se organizează şi se efectuează de către organul fiscal prin intermediul evaluatorilor care dispun de
licenţă pentru activitatea respectivă. Selectarea acestora se efectuează prin concursul organizat în acest scop de către organul fiscal. Plata serviciilor prestate
de aceste persoane nu poate depăşi 10% din mijloacele băneşti obţinute din comercializarea bunurilor sechestrate.
În anumite cazuri, deşi sechestrarea unor categorii de bunuri este efectuată de către organul fiscal, evaluarea şi, ulterior, comercializarea acestora se
efectuează de către alte autorităţi (alin.(2) art.203 din Codul fiscal). Este vorba despre următoarele categorii de bunuri:
 fondurile fixe ale întreprinderilor şi alte obiecte cuprinse în programul de privatizare;
 valorile mobiliare sechestrate;
 bunurile calificate drept mărfuri bursiere;
 bunurile cu o valoare mai mică de 10 000 lei.
Expertiza, evaluarea şi comercializarea bunurilor sechestrate ale contribuabilului, care fac parte din fondurile fixe ale întreprinderilor şi ale altor
obiecte cuprinse în programul de privatizare în care statul deține mai mult de o pătrime din capitalul social, se organizează de către Agenţia Proprietăţii
Publice de pe lîngă Ministerul Economiei, în modul stabilit pentru privatizarea patrimoniului public.
Comercializarea valorilor mobiliare sechestrate de către organele fiscale se efectuează prin Bursa de valori în conformitate cu reglementările legale
privind circulația valorilor mobiliare. În acest scop, organul fiscal va remite Bursei de valori documentele aferente sechestrării valorilor mobiliare, iar Bursa
de valori va organiza ulterior comercializarea acestora.
!!! Bunurile sechestrate calificate drept mărfuri bursiere se comercializează prin intermediul Bursei de mărfuri în conformitate cu regulile acesteia.
!!! Comercializarea bunurilor sechestrate a căror valoare, conform actului de sechestru, constituie mai puţin de 10 000 lei (cu excepția mijloacelor de
transport, a imobilului, a valorilor mobiliare, a bunurilor calificate drept mărfuri bursiere cu valoarea lotului mai mare de 10 000 lei), precum şi a bunurilor
care au fost expuse la bursa de mărfuri, dar nu au fost solicitate spre a fi comercializate şi au fost excluse din planul de licitaţie, se efectuează de către
mandatari prin intermediul unităților comerciale.
În cazul aplicării sechestrului asupra bunurilor întreprinderilor, instituţiilor, organizaţiilor de stat și ale întreprinderilor, instituţiilor, organizațiilor cu cota
statului în capitalul social, neincluse în programul de privatizare, se înştiinţează în scris organele centrale de specialitate ale administrației publice şi
autoritățile administrației publice locale. !!! În cazul neluării de măsuri pentru achitare în termenul stabilit, organul fiscal va organiza evaluarea şi
comercializarea bunurilor sechestrate conform principiilor generale.
Conform prevederilor art.209 din Codul fiscal, pentru a organiza comercializarea prin intermediul licitațiilor a bunurilor sechestrate, evaluatorul
(expertul) transmite organului fiscal dosarele loturilor de bunuri care au constituit obiectul evaluării și din acest moment, organul fiscal efectuează
următoarele acţiuni:
a) examinează dosarele loturilor de bunuri;
b) aprobă preţul inițial de licitare a fiecărui lot aparte dacă expertiza şi evaluarea bunurilor au fost efectuate de specialiști în domeniu;
c) decide asupra scoaterii bunurilor la licitaţie;
d) dispune publicarea comunicatului informativ despre desfășurarea licitaţiei;
e) aprobă componența comisiei de licitaţie şi numeşte preşedintele ei;
f) determină modul de comercializare a patrimoniului sechestrat;
g) în cazul apariţiei litigiului, desemnează un reprezentant pentru apărarea intereselor sale în instanţa de judecată.
!!! Aprobarea prețului inițial de licitare a fiecărui lot de bunuri, precum şi cu privire la expunerea bunurilor sechestrate la licitaţie, se efectuează prin
aprobarea deciziilor respective de către organul fiscal.
Comunicatul informativ al organului fiscal cu privire la desfășurarea licitației se publică în Monitorul Oficial al RM (alin.(5) art.209 din Codul fiscal).
Comunicatul trebuie să conțină:
 data, ora şi locul desfășurării licitaţiei;
 specificarea bunurilor, principalelor caracteristici tehnico-economice şi locului aflării lor;
 informaţii despre proprietarul bunurilor;
 informaţii despre terenul pe care sînt amplasate bunurile imn biliare şi condiţiile de utilizare a terenului de către proprietar;
 condiţiile de comercializare a bunurilor;
 informaţii despre forma de plată, condiţiile de plată eşalonată, dacă aceasta este prevăzută de organul fiscal;
 modul de examinare prealabilă a bunurilor scoase la licitaţie;
 condiţiile de înaintare a cererilor de participare la licitaţie;
 termenul final de primire a cererilor, propunerilor şi altor documente pentru participare la licitaţie;
 informaţia despre necesitatea depunerii unui acont de 10% din preţul iniţial de comercializare a bunurilor şi contul bancar la care acesta urmează să
fie vărsat;
35
 informaţia de contact a comisiei de licitaţie, a organului fiscal şi a altor organizatori ai licitaţiei;
 alte informaţii necesare.
Licitaţia urmează să aibă loc la cel puţin 15 zile de la data publicării comunicatului informativ în Monitorul Oficial al RM.
Licitația se efectuează în localitatea de reşedinţă a organului fiscal teritorial în a cărui rază au fost sechestrate bunurile. !!! Persoana la care se păstrează
bunurile este obligată să asigure publicului accesul la ele.
Pentru comercializarea bunurilor sechestrate, la fiecare licitație se formează o Comisie în a cărei componenţă intră cel puţin 5 membri dintre reprezentanții
organului fiscal şi ai autorităţilor administraţiei publice locale şi experţi independenţi. !!! Reprezentanții organului fiscal şi ai autorităţilor administraţiei
publice locale sînt propuşi de către conducerea acestora. !!! Experţii independenți pot fi propuşi de contribuabil sau de alte persoane interesate în
comercializarea bunurilor scoase la licitaţie. Componența Comisiei se aprobă prin ordin de către conducerea organului fiscal.
Printre atribuţiile principale ale Comisiei de licitaţie, prevăzute de art.210 din Codul fiscal, sînt:
 recepţionarea şi verificarea dosarelor loturilor scoase la licitaţie,
 perfectarea documentelor aferente licitației,
 desfășurarea (ţinerea) licitaţiei,
 exercitarea controlului asupra îndeplinirii condiţiilor de participare la licitaţie şi asigurarea respectării drepturilor cumpărătorului,
 desfășurarea negocierilor directe în cazul înscrierii la licitaţie a unui singur participant etc.
!!! La licitaţie au dreptul să participe persoanele care au depus la organul fiscal la timp cerere de participare, au prezentat documentele necesare şi au
plătit, în modul stabilit, acontul de 10% din preţul iniţial al bunurilor.
Recepționarea de către organul fiscal a cererilor şi a documentelor se încheie cu 3 zile înainte de data licitaţiei.
Cu cel puţin 2 zile înainte de data licitaţiei, organul fiscal va prezenta, iar Comisia de licitație va examina documentele prezentate de potențialii
participanţi la licitaţie. După examinare, Comisia de licitație înregistrează în calitate de participant la licitaţie persoana care a depus cerere sau poate respinge
cererea dacă persoana nu a respectat cerinţele referitoare la întocmirea şi la prezentarea documentelor.
!!! Motivul respingerii cererilor Comisia îl va indica distinct în hotărîre, pe care o va comunica persoanei avizate. Totodată, persoana are dreptul să-şi
retragă cererea de participare, adresînd un demers în scris cu 3 zile înainte de data licitaţiei. Dacă a fost înregistrat un singur participant, Comisia de licitație
va duce cu acesta, în ziua licitației, negocieri directe. !!! După stabilirea prețului de comercializare a bunurilor şi după semnarea procesului-verbal referitor
la rezultatele negocierilor directe, materialele vor fi transmise organului fiscal organizator al licitaţiei pentru a se încheia contractul de vînzare-cumpărare.
Bunurile sechestrate se comercializează prin intermediul licitațiilor cu strigare şi al licitațiilor cu reducere.
Participantul la licitație (atît în cazul celei cu strigare, cît şi al celei cu reducere) care a cîştigat lotul este obligat să semneze un proces verbal privind
rezultatele licitaţiei.
Dacă la licitaţia cu strigare nu s-a înscris niciun participant sau dacă bunurile nu au putut fi comercializate (bunurile nu au fost solicitate), organul fiscal,
în termen de 30 de zile de la data expirării termenului de înscriere la licitaţia la care nu s-a înscris niciun participant sau de la efectuarea licitaţiei, va anunţa
o licitaţie cu reducere (alin.(4) art.203 din Codul fiscal). !!! Prețul de începere a licitației cu reducere va fi preţul iniţial de la licitaţia cu strigare. Pasul de
reducere a prețului în cazul acestei licitații nu poate fi mai mare de 5% din preţul maxim.
Dacă la licitația cu reducere nu s-a înscris niciun participant sau dacă bunurile nu au putut fi comercializate, organul fiscal, în termen de 30 de zile de la
data expirării termenului de înscriere la licitația la care nu s-a înscris niciun participant sau de la efectuarea licitaţiei, va anunţa o licitație repetată. Dacă şi
de această dată nu se înscrie niciun participant sau dacă bunurile nu sînt vîndute, organul fiscal va ridica sechestrul de pe bunurile necomercializate (alin.(14)
art.203 din Codul fiscal).
!!! În cazul înscrierii unui singur participant la licitația cu strigare, comercializarea se efectuează în bază de contract încheiat cu organul fiscal la un preţ
care să nu fie mai mic decît preţul inițial, iar la licitația cu reducere comercializarea se efectuează în baza unui contract similar la un preţ redus cu cel mult
10% faţă de preţul iniţial.
!!! Comercializarea terenurilor pe care sînt amplasate bazine de apă închise, clădiri, construcții, instalaţii şi alte obiective, care nu pot fi mutate fără a se
cauza pierderi directe destinaţiei lor şi terenului aferent necesar utilizării lor normale, se efectuează în conformitate cu legislaţia. Totodată, cu cel puţin 3 zile
înainte de licitație, organului fiscal i se permite să comercializeze, fără acordul proprietarului, bunurile sechestrate la un preţ care să nu fie mai mic decît
preţul iniţial de comercializare stabilit de organul fiscal, cu condiția virării sau vărsării sumelor mijloacelor obţinute direct în contul stingerii obligaţiei fiscale
şi al recuperării cheltuielilor de executare silită.
Din mijloacele obţinute din comercializarea bunurilor sechestrate se efectuează succesiv recuperarea următoarelor cheltuieli:
 a celor de executare silită;
 plata restanțelor la bugetele respective;
 a impozitelor şi taxelor aferente comercializării bunurilor sechestrate, al căror termen de plată este stabilit pînă la sau la data comercializării lor.
!!! Excedentul din mijloacele obţinute din comercializarea bunurilor sechestrate (incluzînd cheltuielile aferente executării şi alte sume) ca urmare a
comercializării bunurilor se va restitui contribuabilului.
Mijloacele bănești se virează sau se varsă direct pe conturile bugetare (trezoreriale) respective, evitîndu-se contul bancar al contribuabilului sau al
debitorului acestuia.
Pentru contribuabil, comercializarea de către organul fiscal a bunurilor sechestrate înseamnă desfacerea şi livrarea de mărfuri cu toate consecințele ce
decurg din aceste operațiuni, inclusiv cu eliberarea obligatorie de către contribuabil a facturii fiscale, cu calcularea şi plata posibilelor impozite şi taxe
aferente.

Încheierea contractului de vînzare-cumpărare şi achitarea prețului bunurilor comercializate


La încheierea licitării unui lot, Comisia de licitaţie va negocia direct cu cîștigătorul lotului asupra modului şi termenelor lui de plată, fapt care se
consemnează în procesul-verbal privind rezultatele licitației. După semnare, un exemplar al procesului-verbal se remite, în 24 de ore, contribuabilului.
!!! Contractul de vînzare-cumpărare se încheie în termen de 5 zile din data încheierii licitației sau a negocierilor directe. Vînzător al bunurilor sechestrate
este organul fiscal care le-a sechestrat. Acesta va încheia contractul de vînzare-cumpărare în cazul vînzării bunurilor atît prin procedura licitației, cît şi prin
negocieri directe.
În cazul în care Comisia de licitaţie şi cumpărătorul au convenit ca achitarea prețului lotului să se efectueze printr-o sumă unică, ultimul plătește integral
prețul lotului în termen de 7 zile din data semnării contractului de vînzare-cumpărare.
În cazul în care Comisia de licitaţie şi cumpărătorul au convenit ca achitarea preţului lotului să se facă eșalonat, în acelaşi termen de 7 zile, cumpărătorul
achită prima tranşă, de cel puţin 40%, din preţul indicat în procesul-verbal, iar restul în termenul stabilit în contractul de vînzare-cumpărare, care nu va depăşi
60 de zile din data încheierii licitaţiei. Pentru această perioadă, cumpărătorul achită suplimentar o majorare de întîrziere, calculată, în modul stabilit, pentru
suma eșalonată în funcţie de perioada eşalonării, iar contribuabilul este absolvii de majorarea de întîrziere (penalitatea) respectivă.
!!! Cetățenii străini şi apatrizii, persoanele care nu au raporturi cu sistemul bugetar al RM achită integral prețul lotului în termen de 7 zile din data
semnării contractului de vînzare-cumpărare.
La cumpărarea lotului, acontul depus de cumpărător este inclus în suma stabilită în contractul de vînzare-cumpărare. Aconturile nerestituite (spre ex.,
pentru motivul refuzului de a semna procesul-verbal privind rezultatele licitaţiei) se consideră venit al contribuabilului ale cărui bunuri au fost scoase la
licitație şi se folosesc pentru recuperarea cheltuielilor de executare silită, pentru plata restanțelor la bugetele respective.
!!! Dacă cumpărătorul nu achită prețul lotului în termenul stabilit, organul fiscal are dreptul să anuleze rezultatele licitaţiei. În acest caz, bunurile se scot
la o nouă licitaţie cu strigare sau, respectiv, cu reducere, iar acontul nu se restituie.
!!! Dacă, după încheierea contractului de vînzare-cumpărare, cumpărătorul se dezice de bunuri, licitarea lor se consideră nulă. În acest caz, bunurile se
scot la o nouă licitație cu strigare sau, respectiv, cu reducere, iar acontul nu se restituie.
36
Ridicarea bunurilor
După semnarea contractului de vînzare-cumpărare, organul fiscal va ridica bunurile sechestrate spre a le remite cumpărătorului. Ridicarea se efectuează
în baza actului de ridicare a bunurilor sechestrate întocmit în 3 exemplare şi transmis, contra semnătură, contribuabilului sau reprezentantului acestuia sau
persoanei lui cu funcţie de răspundere (exemplarul 3), cumpărătorului (exemplarul 2), iar primul exemplar va rămîne la organul fiscal care a ridicat bunurile.
!!! Ridicarea bunurilor sechestrate se efectuează în prezența contribuabilului (a reprezentantului acestuia), a persoanei lui cu funcție de răspundere şi a
cumpărătorului (a reprezentantului acestuia). În cazul absenței nemotivate a contribuabilului (a reprezentantului acestuia), a persoanei lui cu funcţie de
răspundere, ridicarea bunurilor se efectuează în prezenţa a doi martori asistenţi. În cazul împiedicării acţiunilor de ridicare a bunurilor, organul fiscal va
efectua ridicarea lor forţată.
!!! Dacă bunurile unui contribuabil au fost vîndute mai multor cumpărători, ridicarea lor se va face separat pentru fiecare cumpărător.
În timpul ridicării bunurilor sechestrate sau în cel mult 24 de ore după semnarea actului de ridicare, contribuabilul (reprezentantul acestuia), persoana lui
cu funcţie de răspundere sînt obligați să remită organului fiscal sau nemijlocit cumpărătorului toate documentele referitoare la bunurile ridicate, dacă aceste
documente nu au fost ridicate de organul fiscal odată cu sechestrarea bunurilor.
În temeiul actului de ridicare a bunurilor sechestrate, contribuabilul efectuează înregistrările contabile în legătură cu comercializarea lor.
Bunurile supuse accizelor se ridică cu condiţia achitării accizului în conformitate cu legislaţia fiscală. Din momentul semnării actului de ridicare a
bunurilor sechestrate, dreptul de proprietate asupra acestora trece la cumpărător, iar cheltuielile de păstrare şi de transportare a bunurilor, de perfectare a
titlurilor de proprietate le suportă noul proprietar.
!!! Tranzacțiile în urma cărora bunurile sechestrate au fost înstrăinate fără acordul scris al autorității fiscale pot fi declarate nule de instanța de judecată
din momentul încheierii lor. Răspunderea pentru pierderile suportate de acestea o poartă contribuabilul sau persoana care a înstrăinat bunurile sau a decis
înstrăinarea lor. Dacă se constată lipsa, substituirea sau degradarea calitativă a unor bunuri din lista bunurilor sechestrate, organul fiscal este obligat să remită
organelor de urmărire penală materialele de rigoare.
În temeiul contractului de vînzare-cumpărare, al actului de ridicare a bunurilor sechestrate şi al certificatului de achitare integrală eliberat de organul
fiscal, cumpărătorul înregistrează la organele de resort, în cazurile prevăzute de legislaţie, bunurile ridicate. În baza contractului de vînzare-cumpărare şi a
actului de ridicare a bunului cumpărătorul poate să folosească bunurile pînă la înregistrarea acestora (cu excepția scoaterii lor din RM). După expirarea
termenului de plată stabilit în contractul de vînzare-cumpărare, bunurile nu vor mai putea fi folosite în baza documentelor menționate.

Urmărirea datoriei debitoare a contribuabilului


Urmărirea datoriei debitoare de la persoane care au sediu în RM se face în baza listei debitorilor, prezentate de contribuabil, sau a altor informaţii de care
dispune organul fiscal. În conformitate cu tratatele internaționale la care RM este parte, !!! pot fi urmărite datoriile debitoare de la persoane din străinătate,
precum şi de la debitorii autohtoni în beneficiul contribuabililor străini.
Urmărirea datoriei debitoare se efectuează şi atunci cînd însuşi debitorul are restanțe.
Pentru urmărirea datoriei debitoare, contribuabilul este obligat să prezinte organului fiscal lista debitorilor, semnată de el (de reprezentantul său), de
persoana sa cu funcţie de răspundere. La cererea organului fiscal, datele din listă sînt confirmate documentar.
Lista debitorilor trebuie să conţină, după caz:
a) denumirea (numele, prenumele) debitorului, sediul (adresa), codul fiscal, informaţia de contact;
b) conturile bancare ale debitorului, denumirea, sediul şi codul instituțiilor financiare (sucursalelor sau filialelor acestora) în care sînt deschise conturile;
c) data apariţiei datoriilor debitoare, suma totală şi scadenţa lor;
d) măsurile întreprinse de contribuabil pentru a i se plăti datoria debitoare;
e) data ultimei verificări reciproce.
În baza datelor furnizate de contribuabil, organul fiscal verifică dacă datoriile debitoare au devenit scadente şi dacă contribuabilul are dreptul să ceară
plata lor. În cazul în care dreptul de a cere plata este confirmat, organul fiscal remite debitorului somația că, la data primirii ei, asupra sumelor pe care el le
datorează contribuabilului s-a aplicat sechestru în cuantumul obligaţiei fiscale a acestuia şi că debitorul este obligat să stingă obligaţia fiscală.
!!! Persoana care a primit somaţia este obligată ca, în termen de 10 zile lucrătoare, să confirme sau să infirme, parţial ori total, datoria debitoare a
contribuabilului indicată în somație. Dacă datoria este infirmată, la scrisoare se anexează copiile de pe documentele de rigoare.
!!! Dacă suma datoriei debitoare a contribuabilului a fost confirmată sau dacă ea a fost infirmată fără anexarea documentelor de rigoare, precum şi dacă,
la expirarea a 10 zile lucrătoare de la primirea somației, nu i s-a răspuns organului fiscal, aceasta are dreptul să aplice debitorului, în modul corespunzător,
oricare din modalitățile de executare silită a obligației fiscale, cu excepția urmăririi datoriei debitoare.

Procedura de distribuire în faza de executare silită a sumelor încasate şi categoriile de creanţe


Procedura de distribuire a sumelor încasate şi categoriile de creanţe sînt reglementate de art.144 şi 145 din Codul de executare.
La întocmirea de către organul fiscal a avizului (pozitiv sau negativ) pe marginea acțiunilor şi actelor de executare efectuate sau care trebuie
de efectuat de către executorul judecătoresc, organul fiscal se va conduce exclusiv şi necondiţionat de următoarea procedură de distribuire şi
repartizare a creanțelor:
1) dacă sumele obţinute din executare nu sînt suficiente pentru stingerea creanţelor, ele se distribuie creditorilor, în modul stabilit de Codul de executare,
proporțional creanţei fiecăruia în modul stabilit de lege, pînă la satisfacerea totală a creanțelor acestora;
2) creanțele fiecărei categorii ulterioare se satisfac după ce au fost satisfăcute creanţele categoriei anterioare;
3) în cazul în care, pînă la distribuirea sumelor obținute prin executare, şi alţi creditori au depus documente executorii, executorul judecătoresc va
dispune distribuirea sumelor potrivit ordinii stabilite la art.145 şi 146 din Codul de executare, dacă legea nu prevede altfel;
4) sumele distribuite creditorilor gajiști (atunci cînd bunurile gajate sînt urmărite), precum şi cele distribuite în temeiul titlurilor executorii de asigurare
a acţiunii, vor fi eliberate doar după prezentarea documentului executoriu şi în mărimea stabilită de acesta;
5) sumele distribuite se eliberează după expirarea a 5 zile de la data adoptării încheierii privind distribuirea lor, cu excepția cazurilor de contestare;
6) sumele distribuite creditorilor gajişti pot fi eliberate prin derogare şi fără prezentarea documentului executoriu, în cazul în care debitorul şi creditorii
solicită, prin cerere, acest lucru. Părţile care au consimțit să li se elibereze sumele pînă la expirarea termenului de contestare sînt decăzute din dreptul de a
contesta încheierea de distribuire;
7) la întocmirea încheierii de distribuire se va ţine cont şi de sumele calculate la cererea creditorului de către executorul judecătoresc, reprezentînd
dobînzile, penalitățile şi alte sume rezultate din întîrzierea executării, în funcţie de rata inflației şi în conformitate cu art.619 din Codul civil. Sumele
menționate se calculează de la data la care hotărîrea judecătorească a devenit definitivă sau, în cazul celorlalte documente executorii, de la data la care creanţa
a devenit exigibilă (scadentă) şi pînă la data plăţii efective a obligaţiei cuprinse în orice document dintre acestea, în perioada de calcul fiind inclusă şi durata
suspendării procedurii de executare. Suma rămasă după satisfacerea tuturor creanțelor se restituie debitorului.
Se stabilesc 3 categorii de creanțe:
I. La categoria întîi de creanţe sînt atribuite creanţele privind:
 plata pensiei de întreţinere;
 plățile ce decurg din raporturile de muncă;
 reparaţia prejudiciilor cauzate prin schilodire sau prin o altă vătămare a sănătăţii, precum şi în legătură cu pierderea întreținătorului;
 reparaţia prejudiciilor cauzate persoanelor fizice prin infracțiune sau contravenţie;
 contribuţiile obligatorii de asigurări sociale de stat.
II. La categoria a doua de creanţe sînt atribuite creanţele privind:
 impozitele, taxele şi alte plăţi aferente bugetului public național;
37
 taxele de stat, amenzile şi penalitățile aferente bugetului public național;
 reparaţia prejudiciilor cauzate prin infracțiune sau contravenţie persoanelor juridice, precum şi asociaţiilor şi societăţilor care nu au personalitate
juridică, dar care dispun de organe de conducere proprii;
 plăţile pentru drepturile de autor şi drepturile conexe;
 cheltuielile de asistenţă juridică.
III. La categoria a treia de creanţe sînt atribuite celelalte creanţe.
Sumele calculate la cererea creditorului de către executorul judecătoresc reprezintă dobînzile, penalităţile şi alte sume rezultate din întîrzierea
executării, în funcţie de rata inflaţiei şi în conformitate cu art.619 din Codul civil. !!! Sumele menționate se calculează de la data la care hotărîrea
judecătorească a devenit definitivă sau, în cazul celorlalte documente executorii, de la data la care creanţa a devenit exigibilă (scadentă) şi pînă la data plăţii
efective a obligaţiei cuprinse în orice document dintre acestea, în perioada de calcul fiind inclusă şi durata suspendării procedurii de executare. Aceste sume
se vor plăti în ultimul rînd.
Cheltuielile de executare se restituie în ordine prioritară înainte de satisfacerea tuturor creanţelor. Creanţele garantate prin gaj sau ipotecă constituite
asupra bunurilor vîndute se plătesc din suma obţinută, în ordine prioritară, înainte de satisfacerea celorlalte creanţe.

Cazuri de imposibilitate a executării silite a obligaţiei fiscale


În procesul efectuării executării silite a obligaţiilor fiscale restante, organul fiscal poate să constate atît în cazul persoanelor fizice (inclusiv al
întreprinzătorului individual), cît şi al celor juridice, lipsa succesorilor, respectiv lipsa sau insuficiența de bunuri care ar putea fi urmărite. Totodată,
executarea silită poate fi imposibilă şi în anumite situații şi împrejurări legal prevăzute.
Legea fiscală (alin.(1) art.206) prevede următoarele cazuri în care executarea silită a obligației fiscale se consideră imposibil de executat:
a) persoana lichidată nu are succesor şi nu posedă bunuri pasibile urmăririi;
b) persoana se află în proces de lichidare (dizolvare) sau în procedură de insolvabilitate;
c) există un act judecătoresc care suspendă executarea deciziei organului fiscal asupra cazului de încălcare fiscală sau de executare silită – pe perioada
valabilităţii actului de suspendare;
d) există actul respectiv al instanței de judecată sau al executorului judecătoresc potrivit căruia perceperea restanţei este imposibilă.
!!! La constatarea acestor cazuri, suma restantă a obligaţiei fiscale, a cărei executare silită este imposibilă, este luată la o evidență fiscală specială.
Perioada aflării obligațiilor fiscale la evidenţă fiscală specială constituie:
 pentru cazurile indicate la lit.a) – perioada termenului de prescripție prevăzut la art.265 din Codul fiscal (6 ani);
 pentru cazurile indicate la lit.b) – din data emiterii deciziei instanței de judecată şi pînă la definitivarea procesului;
 pentru cazurile indicate la lit.c) şi d) – din data emiterii actului şi pînă la expirarea valabilității acestuia.
În fond, în aceste cazuri, datoria restantă a contribuabilului este nerambursabilă, fiind, ca urmare, considerată compromisă şi poate fi stinsă prin scădere.
!!! În funcție de cazul constatat, acestea se confirmă documentar, fie printr-o decizie judecătorească, fie printr-un act comun al autorităţii publice locale
şi al organului fiscal.
În temeiul documentelor confirmative ale cazurilor de imposibilitate a executării silite a obligaţiei fiscale, conducerea organului cu atribuţii de
administrare fiscală, care administrează obligația fiscală respectivă, emite decizia despre stingerea prin scădere a obligaţiei fiscale (inclusiv a cărei executare
silită este imposibilă) şi luarea ei la o evidenţă specială.
Din data emiterii deciziei indicate operează excluderea obligaţiei fiscale din fişa contului personal, iar înscrierea acesteia în Registrul evidenţei speciale
a obligațiilor fiscale se va efectua cu ziua lucrătoare imediat următoare zilei emiterii deciziei.

Contestarea deciziilor şi acţiunilor privind executarea silită a obligaţiei fiscale


!!! Contestarea deciziilor organului fiscal şi a acțiunilor funcționarului fiscal privind executarea silită a obligaţiei fiscale se efectuează conform regulilor
generale de contestare prevăzute de Codul fiscal. Cu toate acestea, termenul de contestare în acest caz diferă de termenul general de contestare (de 30 de
zile). Contestaţia împotriva deciziei organului fiscal şi a acţiunilor funcționarului fiscal privind executarea silită a obligaţiei fiscale se depune în decursul a
10 zile lucrătoare de la data emiterii deciziei sau săvîrşirii acțiunilor contestate. Decizia organului fiscal şi acţiunea funcționarului fiscal privind executarea
silită a obligaţiei fiscale pot fi contestate numai de persoanele care cad sub incidenţa executării silite a obligaţiilor fiscale.
Contestația se depune, urmînd regulile generale de contestare, la organul fiscal care a emis decizia contestată sau la organul fiscal, funcționarul din cadrul
căruia a săvîrşit acţiunile contestate. !!! Depunerea contestației la organul fiscal nu sistează executarea silită a obligației fiscale, cu excepția comercializării
bunurilor sechestrate. În acest caz, acțiunile legate de comercializarea bunurilor se suspendă pînă la soluționarea printr-o decizie a organului fiscal sau, după
caz, printr-o hotărîre judecătorească a contestației depuse. Dacă a fost respectată procedura prealabilă de contestare a actului, decizia organului fiscal şi
acţiunea funcționarului fiscal pot fi atacate, în modul stabilit de legislație, şi în instanţa judecătorească de contencios administrativ.

Tema: CONTROLUL FISCAL


Noțiunea de control fiscal
Noţiunea „control” semnifică, în general, una dintre formele activității de conducere exercitate de către stat, iar controlul fiscal, fiind o parte componentă
a acesteia, este o formă a controlului de stat exercitat în domeniul impozitării, alături de controlul de stat exercitat în alte domenii, cum ar fi cel bugetar,
valutar, concurențial, ecologic, bancar, vamal etc. Scopul primordial şi general al controlului fiscal constă în protejarea interesului fiscal al statului,
precum şi în asigurarea securității economice a acestuia.
Interesul deosebit al statului pentru reglementarea detaliată a controlului fiscal este determinat, pe de o parte, de importanța publică a plăților fiscale ca
surse de bază a veniturilor bugetare, iar, pe de altă parte – de tendinţa firească a contribuabilului de a reduce şi minimiza mărimea obligaţiei sale fiscale.
Această relație prin natura ei este una contradictorie, generînd situații conflictuale între organul fiscal şi contribuabili. Privit din această perspectivă, procesul
reglementării juridice a controlului fiscal de către orice stat se va confrunta întotdeauna cu problema realizării adecvate a echilibrului dintre interesele private
şi cele publice.
Cu toate acestea, !!! anume controlul fiscal poate fi considerat ca fiind mecanismul juridic care stabilește modul şi regulile de interacțiune dintre stat şi
contribuabil, avînd concomitent şi scopul asigurării echilibrului dintre interesele private şi cele publice.
Conform prevederilor alin.(1) art.132 din Codul fiscal, sarcina de bază a activității organului fiscal constă în exercitarea controlului asupra respectării
legislaţiei fiscale, precum şi asupra calculării corecte, vărsării depline şi la timp la buget a sumelor obligațiilor fiscale.
În cadrul raporturilor juridice fiscale există o diversitate de metode şi mecanisme de verificare exercitate de către organul fiscal. Aceste verificări se
realizează la orice etapă a procesului de impozitare şi rezultă din însuși modul de reglementare juridică a mecanismului de impunere, precum şi din natura
obligațiilor impuse contribuabililor.
Controlul fiscal este modalitatea de bază care asigură verificarea nemijlocită şi în profunzime a respectării de către contribuabil a prevederilor legislaţiei
fiscale şi, implicit, a calculării corecte, vărsării depline şi la timp la buget a sumelor obligaţiilor fiscale.
Urmează a se distinge între noţiunile „control fiscal” şi „control asupra respectării legislației fiscale”, deoarece ultima este mai largă. Aceste noţiuni se
aseamănă după scopul lor, însă se deosebesc atît după componența autorităților care exercită controlul, cît şi după conținutul acestuia. Controlul asupra
respectării prevederilor legislației fiscale poate fi efectuat în afară de organele cu atribuţii de administrare fiscală şi de alte organe (avînd competenţă
generală), legale ale căror funcţii prevăd asigurarea legalității în general, înclinai în domeniul fiscal (instanțele de judecată, organele procuraturii, ale
afacerilor interne, CNA, Curtea de Conturi, inspecția financiară etc.). !!! Controlul asupra respectării legislației fiscale efectuat de aceste „alte organe”, în
sensul prevederile Codului fiscal, nu este un control fiscal.
38
Totodată, !!! controlul fiscal urmează a fi distins de alte forme de verificări şi control exercitate de către organul fiscal în cadrul realizării altor funcţii
decît cele fiscale, cu care este legal învestit acesta. Aceste funcții, de regulă, nu se încadrează în noțiunea „administrare fiscală”, fiind poziţionate în afara
acesteia, urmînd un alt regim de reglementare juridică decît cel al controlului fiscal (spre ex.: organizarea evidenței, evaluării şi comercializării bunurilor
confiscate, fără stăpîn, a corpurilor delicte, a bunurilor trecute în proprietatea statului cu drept de succesiune, perceperea în mod silit a creditelor acordate de
stat sau sub garanţia statului, încasarea dividendelor aferente cotei-părți a statului în capitalul social al societăților pe acţiuni şi a altor venituri la bugetul
public naţional, a achitării contribuţiilor de asigurare socială de stat şi a celor medicale obligatorii etc.).
Obiectul verificărilor nefiscale este respectarea legislației din acele domenii, iar obiectul controlului fiscal este verificarea respectării de către
contribuabil exclusiv a legislației fiscale şi, implicit, a calculării corecte, vărsării depline şi la timp la buget a sumelor obligaţiilor fiscale.
Vizita fiscală reprezintă un procedeu de asistenţă fiscală ce constă în explicarea legislației fiscale, cu caracter consultativ, şi/sau în stabilirea unor date
de ordin general despre activitatea contribuabilului (pct.(111) art.129 din Codul fiscal). Scopul vizitei fiscale se deosebește de scopul controlului fiscal,
ultimul efectuîndu-se exclusiv întru verificarea respectării de către contribuabil a prevederilor legislației fiscale, iar vizita fiscală constituie o acţiune de
asistenţă şi consultanţă fiscală.
Controlul fiscal reprezintă o verificare a corectitudinii cu care contribuabilul execută obligaţia fiscală şi alte obligaţii prevăzute de legislaţia fiscală,
inclusiv verificare a altor persoane sub aspectul legăturii lor cu activitatea contribuabilului prin metode, forme şi operațiuni prevăzute de legislația fiscală.
Scopul special al controlului fiscal constă în verificarea modului în care contribuabilul respectă legislația fiscală într-o anumită perioadă sau în cîteva
perioade fiscale.
Controlul fiscal are un caracter procedural şi constă dintr-o totalitate de acţiuni procedurale ale organului fiscal exercitate în scopul constatării respectării
de către contribuabil a prevederilor legislației fiscale prin compararea datelor prezentate de către contribuabil sau altă persoană cu situaţia reală a activităţii
economico-financiare a acestuia.
Procedura controlului fiscal constă într-un ansamblu de metode şi operaţiuni de organizare şi desfăşurare a controlului, precum şi de valorificare a
rezultatelor lui.
!!! Controlul fiscal este exercitat de către organul fiscal şi/sau de un alt organ cu atribuţii de administrare fiscală, în limitele competențelor acordate
acestora de legislaţia fiscală.

Formele și metodele de efectuare a controlului fiscal


Noțiunea de formă și metodă de efectuare a controlului fiscal
Prin formă de efectuare a controlului fiscal se înțelege modalitatea concretă de exprimare și organizare a activității de control. Prin metodă de
efectuare a controlului fiscal se înțeleg procedeele, modalitățile tehnice, operațiunile şi mijloacele aplicate şi exercitate în procesul efectuării controlului
fiscal de către funcționarul organului fiscal care efectuează controlul.
Conform prevederilor alin.(2) art.214 din Codul fiscal, controlul fiscal este exercitat în următoarele forme:
1) la oficiul organului fiscal (control fiscal cameral);
2) la fața locului.
!!! Divizarea formelor de control indicate doar după criteriul locului efectuării acțiunilor de control fiscal nu poate fi element determinat pentru definirea
juridică a acestor două forme de control fiscal. Elementul determinant pentru definirea şi divizarea acestor două forme ale controlului fiscal cameral îl
constituie volumul de atribuții, de drepturi și împuterniciri ale organului fiscal exercitate în cadrul unei sau altei forme de control fiscal. Spre ex., controlul
fiscal la oficiul organului fiscal se rezumă la verificarea şi analiza documentară (a dărilor de seamă fiscale sau a altor documente), iar temeiul efectuării
acestuia este însuși faptul prezentării documentelor.

Controlul fiscal la oficiul organului fiscal (cameral)


Controlul fiscal cameral este o formă distinctă și specifică a controlului fiscal și este forma de bază (primordială) a controlului fiscal, efectuîndu-
se prin:
a) verificarea corectitudinii întocmirii dărilor de seamă fiscale, a altor documente prezentate de contribuabil, care servește drept temei pentru calcularea
şi achitarea impozitelor şi taxelor a altor documente de care dispune organul fiscal sau alt organ cu atribuţii de administrare fiscală;
b) verificarea altor circumstanțe ce țin de respectarea legislației fiscale.
În fond, scopul controlului fiscal cameral poate fi divizat în trei direcții și constă în:
1) constatarea erorilor şi omisiunilor admise la întocmirea dărilor de seamă fiscale prezentate, prin verificarea corectitudinii întocmirii acestora şi
compararea datelor incluse în acestea cu datele din alte documente;
2) prevenirea, constatarea încălcărilor fiscale şi aplicarea, după caz, a răspunderii pentru încălcarea legislaţiei fiscale;
3) selectarea convențională a contribuabililor în scopul efectuării controlului fiscal la faţa locului.
Din analiza prevederilor art.215 din Codul fiscal pot fi delimitate următoarele caracteristici ale controlul fiscal cameral:
 este efectuat doar la oficiul organului fiscal şi doar de către organul fiscal de la locul de evidență a contribuabilului. Aceasta rezultă din prevederile
alin.(2) art.187 din Codul fiscal, potrivit cărora contribuabilul este obligat să prezinte organului fiscal de la locul de evidență dări de seamă privind impozitele
şi taxele. Evidența (înregistrarea fiscală) a subdiviziunilor (unităților) structurale fără personalitate juridică ale contribuabilului persoana juridică, amplasate
în altă parte decît sediul său, este efectuată tot de către organul fiscal de la locul de evidență fiscală a întreprinderii de baza. Controlul fiscal cameral în
privința acestora se va efectua tot de către acest organ ca urmare a prezentării de către întreprinderea de bază a dărilor de seamă fiscale pe aceste subdiviziuni.
Excepția de la această regulă se referă la contribuabilii mari, controlul fiscal al cărora este efectuat, din momentul dobîndirii acestui statut, de către
Direcția generală a marilor contribuabili din cadrul IFPS şi nu de către organele fiscale teritoriale de la sediul şi locul de evidență fiscală iniţială a acestora.
 constă în verificarea corectitudinii întocmirii dărilor de seamă fiscale şi a altor documente, precum şi în verificarea altor circumstanțe ce ţin de
respectarea legislației fiscale. Din prevederile alin.(1) art.215 din Codul fiscal reiese că obiectul controlului fiscal cameral include atît verificarea dărilor de
seamă fiscale, cat şi a altor documente prezentate de contribuabil.
Obiectul controlului fiscal cameral vizează în primul rînd verificarea documentelor care corespund noţiunii de dare de seamă fiscală. Aceasta rezultă
şi din răspunderea distinctă prevăzută de Codul fiscal pentru nerespectarea modului de întocmire şi prezentare anume a dărilor de seamă fiscale.
!!! Legislaţia fiscală a RM include în categoria dărilor de seamă fiscale orice declaraţie, informație, calcul, notă informativă, alt document, care sînt
prezentate sau trebuie să fie prezentate organului fiscal, privind calcularea, achitarea, reţinerea impozitelor, taxelor, majorărilor de întîrziere (penalităţilor)
şi/sau amenzilor, inclusiv dc către întreprinzătorul individual şi gospodăria țărănească (de fermier), ori privind alte fapte ce ţin de naşterea, modificarea sau
stingerea obligației fiscale.
De fapt, darea de seamă fiscală este un document fiscal prevăzut de legislația fiscală care trebuie prezentat de către contribuabil în termenele indicate
expres de legislaţia fiscală pentru fiecare tip de impozit sau taxă şi pentru fiecare perioadă fiscală prevăzută pentru aceste plăţi fiscale. Spre ex., declaraţia
pe venit a persoanei fizice sau juridice, declaraţia de TVA, calculul privind achitarea unei taxe locale, nota de informare cu privire la reţinerea impozitului
la sursa de plată etc.
Documentele care corespund noţiunii de dare de seamă fiscală (indiferent de denumirea lor) se caracterizează prin faptul că forma acestora, modul de
completare, termenul şi modalitatea de prezentare sînt reglementate şi stabilite expres de legislația fiscală pentru fiecare tip de impozit sau taxă. În acest
context, dacă documentul nu corespunde noţiunii de dare de seamă fiscală, atunci verificarea acestuia (în cadrul controlului fiscal cameral) va avea un
caracter secundar şi subsidiar faţă de verificarea dărilor de seamă fiscale.
!!! Verificarea camerală a acestor documente se efectuează, de regulă doar în scopul confirmării sau infirmării datelor şi informaţiilor din dările de seamă
fiscale prezentate de contribuabil. Totodată, solicitarea de la contribuabil a acestor documente (suplimentare) se face de către organul fiscal în caz de
39
necesitate şi, de regulă, după prezentarea de către contribuabil a dării de seamă fiscale, adică după momentul începerii în privinţa acestuia a controlului fiscal
cameral.
!!! În categoria acestor documente se includ documentele de evidenţa, cum ar fi cele referitoare la operaţiuni economice efectuate (contracte, acorduri,
acte de verificare etc.), cele referitoare la efectuarea plaţilor aferente acestor operaţiuni, inclusiv documente confirmative, documentele de evidenţă contabilă
(prevăzute în legislaţia privind evidența contabilă), dările de seamă financiare, informaţiile, registrele contabile, titlurile de creanţă, datele contabile, precum
şi orice alte documente justificative legate de activitatea contribuabilului.
Obligația prezentării de către contribuabil a documentelor indicate nu are un caracter absolut, deoarece, în sensul alin.(1) art.215 din Codul fiscal, organul
fiscal este în drept sa solicite doar documentele care servesc drept temei pentru calcularea şi achitarea impozitelor şi taxelor. În cazul în care documentul
nu corespunde ca esenţă şi conţinut acestei condiții, organul fiscal nu va fi în drept să-l solicite de la contribuabil.
!!! Pe de altă parte, contribuabilul însuşi poate să decidă asupra tipului şi volumului de documente suplimentare pe care le va prezenta şi pe care le va
considera suficiente pentru confirmarea corectitudinii informațiilor şi datelor din dările de seamă fiscale prezentate de el.
De asemenea, categoria „alte documente” include şi:
a) documentele de care la momentul iniţierii controlului fiscal cameral organul fiscal deja dispune. Aceste documente fie au fost obţinute de organul
fiscal în momentul înregistrării fiscale a contribuabilului (cele din dosarul personal al acestuia) fie au fost prezentate ulterior de către contribuabil în procesul
efectuării în privinţa acestuia de către organul fiscal a altor controale camerale şi/sau la faţa locului;
b) documentele care au fost solicitate şi obţinute de către organul fiscal de le terţi privind relaţiile lor cu contribuabilul respectiv
Conform prevederilor alin.(1) art.215 din Codul fiscal, !!! în cadrul controlului fiscal cameral organul fiscal poate să procedeze la verificarea altor
circumstanţe ce ţin de respectarea legislației fiscale. Obiectul acestor verificări constă în confruntarea informaţiilor obţinute de către organul fiscal
din alte surse de informaţii cu cele din dările de seamă şi alte documente prezentate de contribuabil; acestea pot include:
1) verificarea în scopuri fiscale a unei tranzacţii concrete efectuate de către contribuabil;
2) verificarea altor persoane sub aspectul legăturii lor cu activitatea contribuabilului prin metode, forme şi operațiuni prevăzute de legislaţia fiscală,
inclusiv verificarea concomitentă ;i acestora;
3) verificarea legalităţii solicitării restituirii din buget a unor sume (spre ex., în cazul rambursării sumelor TVA);
4) verificarea persoanelor fizice prin aplicarea metodelor indirecte de estimare a venitului impozabil.
 pentru inițierea şi efectuarea controlului fiscal cameral nu este necesară adoptarea unei decizii scrise a conducerii organului care exercită controlul.
!!! Controlul fiscal cameral se efectuează de către funcționarii fiscali sau persoanele cu funcţie de răspundere ale altor organe cu atribuţii de administrare
fiscală conform obligațiilor lor de serviciu, fără adoptarea unei decizii scrise asupra obiectivului vizat. Totodată, contribuabilul nu este în mod special
informat despre începutul efectuării controlului fiscal cameral.
Controlul fiscal cameral se efectuează în orele de program ale organului care exercită controlul fiscal.
Momentul începerii controlului fiscal cameral în privința contribuabilului este data (ziua) prezentării efective de către ultimul a darii de seamă
fiscale ori a altui document sau, după caz, ziua în care, la solicitarea organului fiscal, terţul a depus documentele ce vizează contribuabilul verificat.
!!! În acest caz, dacă e vorba de darea de seama fiscală, nu are importanţă faptul prezentării acesteia la termenul legal, cu depăşirea acestuia sau chiar înainte
de termenul legal stabilit. De fapt, normele de la alin.(1) şi (2) art.215 din Codul fiscal nu condiționează şi raportează data începerii controlului fiscal cameral
de faptul respectării sau nerespectării de către contribuabil a termenului legal de prezentare a dării de seamă fiscale.
Modalitatea de prezentare şi de confirmare a recepţionării dărilor de seamă fiscale. Darea de seamă fiscală se consideră prezentată la data la care
organul fiscal o primeşte, dacă este întocmită în modul stabilit de legislația fiscală şi dacă este perfectată în modul reglementat de Inspectoratul Fiscal
Principal de Stat.
În prezent, legislaţia fiscală prevede două modalităţi de prezentare a dărilor de seamă fiscale:
a) pe suport de hîrtie;
b) în format electronic.
!!! Confirmarea recepționării dărilor de seamă fiscale se efectuează în mod distinct, după cum aceasta a fost prezentată pe suport de hîrtie sau în format
electronic. Darea de seamă prezentată pe suport de hîrtie se consideră prezentată în unul dintre următoarele cazuri:
 dacă exemplarul contribuabilului conţine menţiunea de recepționare a organului fiscal;
 dacă organul fiscal a eliberat o recipisă de confirmare a recepţionării;
 confirmarea recepționării se face printr-un aviz poștal.
!!! Darea de seamă prezentată în format electronic se confirmă prin recipisa electronică de confirmare a acceptării acesteia în sistemul informațional SIE
E-declarație al Serviciului Fiscal de Stat.
Contribuabilul (reprezentantul acestuia), persoana lui cu funcție de răspundere semnează darea de seamă fiscală, asumîndu-şi răspunderea prevăzută de
lege pentru prezentarea de date şi informații false sau eronate.
Etapele controlului fiscal cameral. În procesul efectuării controlului fiscal cameral pot fi delimitate următoarele etape:
 verificarea prezentării tuturor dărilor de seamă fiscale prevăzute de legislația fiscală pentru fiecare impozit sau taxă (verificarea doar a faptului
prezentării acestora, fără a se face referire şi raportare la termenele legale de prezentare);
 verificarea vizuală (formală) a corectitudinii întocmirii dărilor de seamă fiscale (completarea conformă şi completă a poziţiilor şi rîndurilor, a
perioadei fiscale, indicarea codului fiscal şi a denumirii contribuabilului, existenţa ștampilelor şi semnăturilor persoanelor autorizate ale contribuabilului
etc.);
 verificarea aritmetică a informațiilor şi datelor prezentate în cuprinsul dării de seamă fiscale;
 verificarea prezentării în termenul legal stabilit a dării de seamă fiscale;
 verificarea corectitudinii aplicării cotelor de impunere şi a înlesnirilor (facilităţilor) fiscale (dacă contribuabilul întemeiat a aplicat şi utilizat cota sau
înlesnirea fiscală);
 verificarea corectitudinii determinării şi calculării bazei de impunere.
!!! Contribuabilul nu este în mod special informat despre începutul efectuării controlului fiscal cameral. Cu toate acestea, la relevarea unor erori şi/sau
contradicții între indicatorii dărilor de seamă şi ai documentelor prezentate, organul care a efectuat controlul este obligat să comunice despre aceasta
contribuabilului, cerîndu-i, totodată, să modifice documentele respective în termenul stabilit.
În acest caz, obiectul comunicării poate viza următoarele aspecte:
1) la depistarea de către organul fiscal a unor erori şi/sau omisiuni în darea de seamă prezentată anterior de către contribuabil, organul fiscal poate
comunica despre necesitatea prezentării de către contribuabil a dării de seamă fiscale corectate.
!!! Solicitarea de prezentare la inițiativa organului fiscal a dării de seamă corectate poate fi realizată doar dacă erorile şi/sau omisiunile depistate în darea
de seamă prezentată au un caracter mecanic sau tehnic (spre ex., lipsa semnăturilor şi/sau ștampilei contribuabilului, a codului fiscal al acestuia, a sumei de
control etc.);
2) solicitarea de la contribuabil a unor documente suplimentare, a unor informații şi explicaţii care pot contribui la clarificarea contradicţiilor depistate
între indicatorii dărilor de seamă şi ai documentelor prezentate. Totodată, însuşi contribuabilul este în drept să prezinte (din proprie iniţiativă) informaţii şi
explicaţii pe care le consideră pertinente şi oportune.
Controlul fiscal cameral se efectuează prin următoarele metode:
 verificare documentară;
 verificare parțială;
 verificare tematică;
 verificare prin contrapunere.
40
Totodată, !!! în scopul realizării unor obiective ale controlului fiscal cameral, organul fiscal este în drept să contracteze sau antreneze specialişti, experți,
interpreți calificaţi în domeniul solicitat pentru n acorda asistenţa respectivă şi a contribui la clarificarea unor constatări fixate în procesul controlului fiscal.
De regulă, în cadrul controlului fiscal cameral nu se întocmeşte actul de control fiscal. Cu toate acestea, legislația fiscală prevede doar un singur caz
cînd în cadrul acestei forme de control se întocmeşte Actul de control fiscal. Conform prevederilor alin.(4) art.215 din Codul fiscal, !!! în cazul în care
depistarea încălcării fiscale este posibilă în cadrul controlului fiscal cameral, nefiind necesar controlul la faţa locului, funcţionarii fiscali sau persoanele cu
funcţie de răspundere ale altor organe cu atribuţii de administrare fiscală pot întocmi actul de control fiscal, iar contribuabilul este obligat (fie prin intermediul
conducătorului sau altui reprezentant al său) să semneze actul de control fiscal, chiar şi în cazul dezacordului cu acesta.

Controlul fiscal la faţa locului


Controlul fiscal la faţa locului este cea mai complexă şi efectivă formă a controlului fiscal. Această formă de control este direcționată spre depistarea
încălcărilor legislației fiscale care nu au fost şi nu pot fi depistate în cadrul controlului fiscal cameral. Controlul fiscal la faţa locului are ca scop verificarea
respectării legislaţiei fiscale de către contribuabil sau de o altă persoană supusă controlului şi se efectuează la locurile aflării acestor persoane de către
funcţionarii fiscali sau de persoane cu funcţie de răspundere ale altor organe cu atribuţii de administrare fiscală. Controlul fiscal la fața locului poate fi
efectuat numai în temeiul unei decizii scrise a conducerii organului care exercită controlul.
Contribuabilul (inclusiv prin intermediul conducătorului sau altui reprezentant al său) este obligat, după caz, să asigure condiţii adecvate pentru efectuarea
controlului şi să participe la efectuarea lui. !!! Controlul fiscal la fața locului se efectuează în orele de program ale organului care exercită controlul fiscal
şi/sau cele ale contribuabilului. Controlul la fața locului asupra subdiviziunilor structurale tară personalitate juridică ale contribuabilului se efectuează de
către organul fiscal de la locul de evidență fiscală a întreprinderii de bază, cu participarea organului fiscal teritorial în a cărui rază de deservire se află
subdiviziunea verificată a contribuabilului.
La finalizarea controlului fiscal la faţa locului se întocmește obligatoriu actul de control fiscal. Contribuabilul este obligat să semneze Actul de control
fiscal, chiar şi în cazul dezacordului cu acesta. !!! Totodată, în caz de dezacord, el este obligat să prezinte în scris, în termen de pînă la 15 zile calendaristice,
argumentarea dezacordului, anexînd documentele pe care se întemeiază dezacordul.
Durata controlului fiscal la fața locului nu trebuie să depășească două luni calendaristice. Termenul respectiv se calculează din momentul aducerii la
cunoştinţa contribuabilului a deciziei de control, în cazuri excepționale, conducerea organului care exercită controlul fiscal poate să decidă prelungirea
duratei în cauză cu cel mult 3 luni calendaristice sau să sisteze controlul. !!! Perioada sistării controlului şi prezentării documentelor nu se include în durata
efectuării controlului, ultima fiind calculată din ziua începerii lui pînă la ziua semnării actului respectiv, inclusiv. Decizia de sistare se întocmește de asemenea
în scris şi urmează a fi adusă la cunoștința contribuabilului.
Mecanismului de sistare a controlul fiscal la fața locului se fundamentează pe rațiunea că în procesul efectuării acestuia pot să apară unele circumstanțe
obiective de natură să împiedice realizarea în termenul legal de 3 luni a tuturor obiectivelor controlului fiscal la faţa locului.
Din prevederile art.216 din Codul fiscal reiese că faptul solicitării şi prezentării documentelor suplimentare constituie unul dintre cazurile de sistare a
controlului fiscal la fața locului.
!!! Deși le admite, art.216 din Codul fiscal nu prevede expres şi alte cazuri de sistare, indicînd doar că acestea trebuie să fie excepționale. Concomitent,
Codul fiscal nu prevede expres care sînt aceste cazuri excepționale sau cel puţin care sînt criteriile posibile de apreciere a caracterului excepţional al acestora.
Astfel de cazuri pot fi cele care ţin de obiectul con trolului şi sînt de natură să conducă la imposibilitatea realizării pe moment a obiectivului şi scopului
controlului fiscal. Aprecierea lor se efectuează de la caz la caz de către conducerea organului fiscal (spre ex., necesitatea efectuării unei expertize complexe
sau interveni rea unor cauze de forţă majoră).
În ceea ce privește sistarea controlului la faţa locului pentru motivul solicitării şi prezentării documentelor suplimentare, deşi legislaţia fiscală nu
prevede expres lista şi natura documentelor, a căror solicitare poate avea ca efect sistarea pe perioada prezentării lor a acţiunilor de control, totuşi, din analiza
prevederilor legislației fiscale reiese faptul că poate fi vorba despre: primirea informațiilor de la organele competente din alte state referitoare la activitatea
contribuabilului în acele state (lit.t) alin.(1) art.134 din Codul fiscal), primirea documentelor şi informaţiilor de la persoanele eu care contribuabilul are sau
a avut raporturi economice, financiare şi de altă natură, pentru a se constata autenticitatea acestor raporturi şi a operaţiunilor efectuate (lit.b) alin.(1) art.134
din Codul fiscal).
!!! Este vorba despre anumite documente, a căror prezentare din motive obiective necesită, o perioadă extinsă de timp şi concomitent sînt absolut necesare
pentru realizarea obiectivului şi scopului controlului.
Controlul fiscal la fața locului referitor la un contribuabil poate cuprinde atît unul, cît şi mai multe tipuri de impozite şi taxe. !!! În cursul unui an
calendaristic se admite efectuarea doar a unui singur control fiscal la faţa locului pe unele şi aceleași tipuri de impozite şi taxe pentru una şi aceeaşi perioadă
fiscală. Această restricție nu se extinde asupra următoarelor cazuri:
a) cînd controlul fiscal la faţa locului se efectuează în legătură cu reorganizarea sau lichidarea contribuabilului;
b) cînd după efectuarea controlului se depistează semne de încălcări fiscale;
c) cînd acesta este o verificare prin contrapunere {adică, control concomitent al contribuabilului şi al persoanelor cu care acesta are sau a avut raporturi
economice, financiare şi de altă natură, pentru a se constata autenticitatea acestor raporturi şi a operaţiunilor efectuate);
d) cînd controlul ţine de activitatea posturilor fiscale;
e) cînd controlul se efectuează la solicitarea organelor de drept şi a celor prevăzute la alin.(5) art.131 din Codul fiscal (spre exemplu, la solicitarea
autorităţilor publice, autorităţilor fiscale ale altor state etc.);
f) în legătură cu auditul activităţii organului fiscal de către organul ierarhic superior;
g) cînd necesitatea controlului a apărut în urma examinării cazului cu privire la încălcarea fiscală sau în urma examinării contestației.
!!! La intervenirea unuia dintre cazurile indicate, organul fiscal este în drept să procedeze la efectuarea repetată a controlului fiscal la faţa locului asupra
unora şi acelorași impozite şi taxe pentru una şi aceeași perioadă fiscală din cadrul unui an calendaristic care anterior a fost supusă controlului.

Postul fiscal
Controlul fiscal la fața locului se realizează şi prin instituirea și funcționarea posturilor fiscale. Instituirea posturilor fiscale este o modalitate de control
fiscal la fața locului. Conform prevederilor art.146 din Codul fiscal, postul fiscal se creează în scopul prevenirii şi depistării cazurilor de încălcare fiscală,
inclusiv a cazurilor de eschivare de la stingerea obligațiilor fiscale, precum şi în scopul exercitării altor atribuţii de administrare fiscală (spre ex., pentru
estimarea veniturilor din vînzări).
!!! Inspectoratul Fiscal Principal de Stat hotărăște asupra instituirii posturilor fiscale, stabilește tipul şi locul de amplasare, iar în cazul postului fiscal
electronic – şi tehnologia de comunicare electronică.
În Ordinul IFPS de instituire a postului fiscal se va indica:
1) agentul economic la care se instituie postul fiscal;
2) subdiviziunile agentului economic la care va funcţiona postul fiscal;
3) tipul postului fiscal;
4) termenul de funcţionare a postului fiscal;
5) modalitatea de prezentare de către funcționarul fiscal responsabil de activitatea postului fiscal a informaţiei privind activitatea postului fiscal, adresa
e-mail, alte informaţii.
!!! În temeiul Ordinului IFPS, de către IFS teritorial se va emite, în termen de 1 zi din data recepţionării ordinului, un ordin privind desemnarea
funcţionarilor fiscali responsabili de activitatea postului fiscal. Concomitent cu emiterea ordinului privind desemnarea funcționarilor fiscali responsabili de
activitatea postului fiscal se va completa formularul înștiințării agentului economic privind instituirea postului fiscal. !!! Funcționarea postului fiscal va
începe nu mai tîrziu de următoarea zi a celei de recepționare a Ordinului emis de IFPS sau din data menționată expres în Ordinul emis de IFPS.
41
Alin.(2) art.146 din Codul fiscal prevede 3 tipuri de posturi fiscale:
 staționare;
 mobile;
 electronice.
Postul fiscal staționar este amplasat într-un loc stabil şi special amenajat, unde îşi exercită atribuțiile. Acesta este constituit din cel puţin un funcţionar
fiscal şi, în funcție de caz şi de modul de efectuare a controlului, din angajaţi ai organelor afacerilor interne sau ai altor organe.
Postul fiscal mobil este asigurat cu mijloace tehnice, inclusiv de transport, se deplasează, după caz, în raza teritoriului controlat. Acesta, ca şi postul
fiscal staționar, este constituit din cel puțin un funcționar fiscal şi, în funcție de caz şi de modul de efectuare a controlului, din angajaţi ai organelor afacerilor
interne sau ai altor organe.
Postul fiscal electronic este constituit din soluţia tehnico-informațională de transmitere a informaţiei în formă electronică, folosind rețelele de
comunicaţii, de la contribuabil către sistemul informaţional al Serviciului Fiscal de Stat. !!! Postul fiscal electronic reprezintă o soluţie tehnico-informațională
de transmitere şi stocare în mod electronic a informației care poate fi utilizată în mod direct sau indirect la determinarea obligaţiei fiscale.
!!! În cazul creării de posturi fiscale în locuri publice proprietate publică, decizia se aduce la cunoștință organului executiv al administrației publice
locale. În cazul creării de posturi fiscale pe teritoriul unui agent economic, acesta este obligat să asigure personalului lor accesul şi condițiile necesare
exercitării atribuţiilor, precum şi condiţiile tehnice de instalare a echipamentelor electronice de comunicare (în cazul instalării postului fiscal electronic).

Modalități speciale de verificare aplicate în cadrai controlului fiscal la faţa locului


Cumpărătura de control este o modalitate de control care se realizează prin metoda verificării faptice şi are ca scop direct fixarea faptului realizării
fără utilizarea mașinilor de casă şi control cu memorie fiscală a mărfurilor sau serviciilor.
Cumpărătura de control este reglementată de art.224 din Codul fiscal şi tehnic se realizează prin crearea artificială de către funcționarul fiscal a situaţiei
de procurare a bunurilor materiale, de efectuare a comenzii de executare a lucrărilor sau de prestare a serviciilor fără scopul de a le achiziționa (consuma)
sau de a le comercializa. Cumpărătura de control poate fi efectuată atît în monedă națională, cît şi în valută străină.
Contribuabilul (reprezentantul său în persoana vînzătorului, casierului sau altei persoane împuternicite de a acționa în numele contribuabilului la
realizarea bunurilor materiale, la primirea comenzii de executare a lucrărilor sau de prestare a serviciilor, care rezultă din situația sau din documente
confirmative) este informat despre aplicarea cumpărăturii de control după efectuarea acesteia.
!!! Mijloacele bănești, inclusiv valuta străină, obținute de la comercializarea bunurilor materiale, de la primirea comenzii de executare a lucrărilor şi a
serviciilor, urmează a fi restituite funcţionarului fiscal care a efectuat cumpărătura de control. Bunurile materiale se restituie contribuabilului.
Aplicarea metodelor şi surselor indirecte de estimare a obligațiilor fiscale. Controlul fiscal efectuat prin aplicarea metodelor şi surselor indirecte de
estimare a obligațiilor fiscale este una din metodele speciale de efectuare a controlului fiscal la faţa locului. Scopul aplicării acestora constă în verificarea
şi determinarea corectitudinii calculării sumei obligației fiscale. Prin metodă indirectă de estimare se înțelege o metodă de determinare a venitului impozabil
estimat prin intermediul analizei situației fiscale a persoanei, utilizînd informații de la sursa de plată a venitului şi din alte surse decît dările de seamă fiscale
ale persoanei respective. Pentru organul fiscal sursă indirectă de informație poate fi orice sursă pasibilă să furnizeze documente, informaţii, explicații şi/sau
alte probe referitoare la persoana supusă verificării şi/sau referitoare la situații similare produse în condiţii similare relevante pentru estimarea venitului
impozabil prin metode indirecte.
Utilizarea de către organul fiscal în cadrul controlului fiscal la fața locului a metodelor şi surselor indirecte de estimare a obligațiilor fiscale se
efectuează pentru persoanele juridice în următoarele cazuri:
a) dacă în timpul controlului fiscal sumele impozitelor şi taxelor care urmau să fie vărsate la buget nu pot fi determinate din lipsă de evidență contabilă
ori din cauza tinerii ei neconforme;
b) dacă contribuabilul (reprezentantul acestuia) sau persoana lui cu funcție de răspundere nu prezintă, în totalitate sau în parte, documentele de evidență
şi/sau dările de seamă fiscale.
!!! În fond, este vorba despre cazuri de nerespectare a legislației fiscale, la a căror constatare organul fiscal va fi în drept să calculeze impozitele şi taxele
prin metode şi din surse indirecte, efectuînd ulterior recalcularea lor după restabilirea evidenței, în conformitate cu legislaţia, sau după prezentarea
documentelor respective.
Conform alin.(2) art.225 din Codul fiscal, metodele şi sursele indirecte includ:
 tipul şi natura activităților practicate de contribuabil;
 mărimea capitalului contribuabilului;
 veniturile din vînzări ale contribuabilului, inclusiv cele constatate în cadrul posturilor fiscale;
 numărul de angajați ai contribuabilului;
 categoria clienţilor contribuabilului şi numărul lor;
 diferenţa dintre caracteristicile cantitative şi cele calitative ale materiei prime, ale altor materiale procurate şi ale celor folosite în producţie;
 analiza schimbării valorii nete a proprietăţii contribuabilului;
 chiria imobilului folosit de contribuabil în afaceri,
 rulajul mijloacelor băneşti şi soldul lor pe conturile bancare ale contribuabilului;
 compararea cheltuielilor contribuabilului cu veniturile lui;
 venitul altor persoane care activează în aceleaşi condiţii sau în condiţii similare cu cele ale contribuabilului;
 proprietatea persoanei cu funcţie de răspundere (locuinţa, automobilul etc.) procurată sau folosită în scopuri personale, starea ei fizică, apartenența
persoanei la diferite cercuri, numărul personalului ei casnic;
 informaţii de la instituţiile financiare (sucursale sau filiale ale acestora), birourile notariale, organele vamale, organele poliției, Agenţia de Stat Relaţii
Funciare şi Cadastru, bursele de valori privind tranzacţiile şi operaţiunile efectuate de contribuabil şi datele despre el;
 indicatorii contoarelor de evidenţă a elementelor de consumuri şi cheltuieli;
 capacitatea normativă a utilajului de producţie/prelucrare;
 alte obiective, procese şi fenomene, informaţii şi date care do notă suma obligaţiei fiscale a contribuabilului.
Metodele şi sursele indirecte de estimare a obligaţiilor fiscale se aplică şi ca urmare a instituirii posturilor fiscale în scopul estimării venitului din vînzări.
!!! Această modalitate specială de control este parte a metodelor indirecte de estimare a obligațiilor fiscale şi mai poartă denumirea de „cronometrare
fiscală”. În acest caz, mecanismul de control se realizează prin metoda verificării faptice şi constă în observarea directă a obiectelor, proceselor şi
fenomenelor, în cercetarea şi analiza activității contribuabilului. Totodată, !!! această modalitate specială de control are sarcina de a constata situațiile care
nu sînt reflectate sau care nu rezultă din documente.
Scopul aplicării acestei modalități speciale de control la faţa locului constă în estimarea veniturilor din vînzări ale unui contribuabil concret ca urmare
a instituirii şi funcționării la acesta a unui post fiscal. Obiectul analizei acestuia îl constituie livrările zilnice de mărfuri şi servicii realizate de către
contribuabil.
Pentru realizarea estimării în acest mod a veniturilor contribuabilului este necesară respectarea cumulativă a următoarelor condiţii:
a) posturile fiscale au fost instituite cel puţin de două ori pe parcursul anului fiscal;
b) perioadele de funcţionare a posturilor fiscale sînt de cel puţin 30 de zile calendaristice, iar diferenţa dintre perioadele de activitate este de cel puţin
60 de zile calendaristice;
c) livrările de mărfuri şi servicii în medie pe zi pînă la şi între perioadele de funcționare a posturilor fiscale sînt mai mici de 70% faţă de livrările medii
pe zi înregistrate în perioadele de funcţionare a posturilor fiscale.
42
!!! Estimarea veniturilor din vînzări se efectuează, avînd ca bază livrările zilnice de mărfuri şi servicii înregistrate pe perioada funcționării posturilor
fiscale, pentru perioada de la începutul anului fiscal pînă la instituirea primului post fiscal şi între perioadele de funcționare a posturilor fiscale, pentru lunile
în care media zilnică a livrărilor înregistrate în evidența agentului economic este mai mică de 70% din media zilnică a livrărilor înregistrate în perioadele de
funcţionare a posturilor fiscale.
Ridicarea documentelor şi/sau a maşinilor de casă şi control. Procedura ridicării acestora este reglementată de art.145 din Codul fiscal. Reieşind din
esenţa acestei proceduri, ridicarea documentelor şi/sau a mașinilor de casă şi control poate fi efectuată doar în cadrul controlului fiscal la faţa locului.
Documentele şi/sau maşinile de casă şi de control se ridică în cazurile:
a) necesităţii de a proba prin documente încălcarea fiscală;
b) probabilității dispariției acestora;
c) în alte cazuri expres prevăzute de legislația fiscală.
Ridicarea documentelor şi/sau a maşinilor de casă şi control se efectuează în următoarele condiţii:
 se ridică documentele şi/sau mașinile de casă şi de control indiferent de apartenența şi de locul aflării lor;
 ridicarea documentelor şi/sau a mașinilor de casă şi de control se efectuează în prezenţa persoanei de la care acestea se ridică, iar dacă ea lipseşte sau
refuză să participe la procedura de ridicare, în prezenţa a doi martori asistenți;
 asupra cazului de ridicare a documentelor şi/sau a maşinilor de casă şi de control se întocmește un proces-verbal de ridicare;
 procesul-verbal de ridicare este semnat de persoana care l-a întocmit şi de persoana de la care s-au ridicat documentele ori de martorii asistenţi. Dacă
persoana de la care se ridică documentele refuză să semneze procesul-verbal, în el se va consemna refuzul.
!!! Documentele ridicate, după utilizare, sînt restituite persoanei de la care au fost ridicate sau, în lipsa acesteia, persoanei care o înlocuiește, iar maşinile
de casă şi de control ridicate sînt restituite, după verificarea softului instalat în acestea, persoanei de la care au fost ridicate sau, în lipsa acesteia, persoanei
care o înlocuiește.
Examinarea încăperilor contribuabilului. Este vorba despre verificarea în cadrul controlului fiscal la faţa locului a încăperilor (clădirilor) utilizate de
către contribuabil exclusiv ca spaţii de producţie, de depozitare, localurile de comerț sau alte încăperi şi locuri (spre ex., spaţiile utilizate doar ca sediu sau
reşedinţă a contribuabilului persoană juridică sau fizică – întreprinzător individual). !!! Este vorba doar despre încăperi utilizate pentru desfășurarea activității
de întreprinzător. Organul fiscal are dreptul să deschidă, să intre şi să examineze, precum şi, după caz, să sigileze încăperile indicate. Efectuarea acestor
acțiuni se permite doar în timpul orelor de lucru ale contribuabilului. Scopul examinării acestora constă în verificarea autenticității datelor din documentele
contabile, din dările de seamă, din declarațiile fiscale, din calcule, precum şi în verificarea îndeplinirii obligațiilor faţă de buget.
Reieşind din scopul acestor acţiuni, în cadrul procedurii de examinare a încăperilor organul fiscal poate proceda la:
 verificarea documentelor găsite în încăperi;
 ridicarea de documente;
 verificarea oricărui mijloc de transport aflat în încăpere sau pe drum, inclusiv a documentelor de transport, precum şi a mărfurilor aflate în mijlocul de
transport respectiv.
!!! La acţiunile indicate mau sus în afara orelor de lucru ale contribuabilului se procedează doar în baza încheierii judecătorului de instrucţie şi doar în
cazul în care există bănuieli întemeiate că se produce o încălcare a legislaţiei fiscale.
!!! Examinarea domiciliului şi reședinței persoanei fizice folosite pentru obţinerea de venituri sau pentru păstrarea obiectelor impozabile sau a
documentelor se poate efectua doar cu acordul persoanei, iar în lipsa acestuia doar în baza încheierii judecătorului de instrucţie şi doar în cazul în care există
bănuieli întemeiate că se produce o încălcare a legislaţiei fiscale.
!!! Examinarea domiciliului şi reşedinţei persoanei fizice folosite exclusiv în acest scop se efectuează doar cu acordul persoanei fizice supuse verificării,
iar în caz de refuz organul fiscal va întocmi un act de control fiscal, în baza căruia va înainta o acţiune în instanţa de judecată. După ce instanţa de judecată
emite o hotărîre în favoarea organului fiscal, acesta, însoțit de colaboratorul poliţiei, va efectua controlul fiscal faptic la domiciliul persoanei fizice supuse
verificării
Inventarierea, expertiza, antrenarea specialiștilor şi a interpreților. În cadrul controlului fiscal la faţa locului, în funcţie de obiectivele acestuia,
precum şi de necesitatea apărută în procesul controlului, organul fiscal este în drept să procedeze la efectuarea inventarierii, expertizelor şi/sau să antreneze
specialiști şi interpreți care posedă anumite cunoştinţe speciale, calificați în domeniul solicitat, pentru a acorda asistenţa respectivă şi a contribui la cerificarea
şi clarificarea unor constatări sau a unor situaţii apărute în cadrul controlului fiscal (alin.(31) art.134 din Codul fiscal).

Metodele de efectuare a controlului fiscal


Controlul fiscal la fața locului şi/sau la oficiul organului fiscal (sau al altui organ cu atribuţii de administrare fiscală) poate fi efectuat prin
următoarele metode:
 verificarea faptică;
 verificarea documentară;
 verificarea totală;
 verificarea parțială;
 verificarea tematică;
 verificarea operativă;
 verificarea prin contrapunere (alin.(3) art.214 din Codul fiscal).
!!! Unele dintre metodele de control expuse sînt aplicate de către organul fiscal atît în cazul efectuării controlului fiscal cameral, cît şi al celui exercitat
la fața locului.
Verificarea faptică – se aplică în cazul controlului fiscal la fața locului şi constă în observarea directă a obiectelor, proceselor şi fenomenelor, în
cercetarea şi analiza activității contribuabilului. Verificarea faptică are sarcina de a constata situațiile care nu sînt reflectate sau care nu rezultă din documente.
Verificarea documentară – se aplică atît în cazul controlului fiscal cameral, cît şi al celui la faţa locului şi constă în confruntarea dărilor de seamă fiscale,
documentelor de evidenţă şi altei informații prezentate de contribuabil cu documentele şi cu informaţiile referitoare la acesta, de care dispune organul care
exercită controlul fiscal.
Verificarea totală – se aplică în cazul controlului fiscal la fața locului asupra tuturor actelor şi operațiunilor de determinare a obiectelor (bazei) impozabile
şi de stingere a obligațiilor fiscale în perioada de după ultimul control fiscal. !!! Verificarea totală este una documentară şi, în același timp, faptică a modului
în care contribuabilul execută legislația fiscală.
Verificarea parțială – se aplică atît în cazul controlului fiscal cameral, cît şi al celui la faţa locului şi constă în controlul asupra stingerii unor anumite
tipuri de obligații fiscale, asupra executării unor alte obligaţii prevăzute de legislaţia fiscală dintr-o anumită perioadă, verificîndu-se, în tot sau în parte,
documentele sau activitatea contribuabilului.
Verificarea tematică – se aplică atît în cazul controlului fiscal cameral, cît şi al celui la faţa locului şi constă în controlul asupra stingerii unui anumit tip
de obligație fiscală sau asupra executării unei alte obligaţii prevăzute de legislaţia fiscală, verificîndu-se documentele sau activitatea contribuabilului.
Verificarea operativă – se aplică în cazul controlului fiscal la fața locului, observîndu-se procesele economice şi financiare, actele şi operaţiunile aferente,
pentru a constata autenticitatea lor, pentru a depista şi a preveni încălcarea legislației fiscale. !!! Verificarea operativă se face inopinat, prin verificare faptică
şi/sau documentară.
!!! Dacă se constată vreo încălcare a legislației fiscale, iar verificarea circumstanțelor necesită mai mult timp, materialele se transmit subdiviziunilor
respective ale organului cu atribuţii de control fiscal pentru efectuarea unui control fiscal prin alte metode tehnice.
43
Verificarea prin contrapunere – se aplică atît în cazul controlului fiscal cameral, cît şi al celui la faţa locului şi constă în controlul concomitent al
contribuabilului şi al persoanelor cu care acesta are sau a avut raporturi economice, financiare şi de altă natură, pentru a se constata autenticitatea acestor
raporturi şi a operaţiunilor efectuate.
!!! Metodele şi operațiunile concrete utilizate la organizarea şi exercitarea controlului fiscal sînt determinate şi în cadrul instrucțiunilor cu caracter intern
ale Inspectoratului Fiscal Principal de Stat.

Controlul fiscal repetat


!!! Controlul fiscal repetat poate fi efectuat atît în cazul controlului fiscal cameral, cît şi în cazul controlului fiscal la faţa locului. Organele cu atribuţii
de administrare fiscală pot efectua controlul fiscal repetat în următoarele cazuri:
a) dacă rezultatele controlului fiscal exercitat anterior sînt neconcludente, incomplete sau nesatisfăcătoare;
b) dacă ulterior au fost depistate circumstanțe ce atestă existenţa unor semne de încălcare fiscală şi se impune un nou control fiscal;
c) în procesul examinării contestațiilor împotriva deciziei organului fiscal sau acţiunii funcționarului fiscal şi, în alte cazuri, la decizia conducerii
organelor cu atribuţii de administrare fiscală;
d) la intervenirea uneia dintre situațiile prevăzute de alin.(8) art.214 din Codul fiscal, organul fiscal este în drept să procedeze la efectuarea repetată a
controalelor fiscale la fața locului asupra unora şi aceloraşi impozite şi taxe pentru o perioadă fiscală care anterior a fost supusă controlului, inclusiv pentru
perioadele fiscale din cursul unui an calendaristic.
!!! Efectuarea repetată a controlului fiscal (atît a celui cameral, cît şi a celui de la faţa locului) se referă la verificarea repetată a activităţii contribuabilului
pentru anumite perioade fiscale anterioare care au constituit deja obiectul unor verificări.
Legislaţia fiscală nu interzice efectua rea controlului fiscal la faţa locului asupra aceleiaşi perioade fiscale şi acelorași impozite şi taxe după efectuarea
controlului fiscal cameral care a avut același obiect al verificării. !!! În virtutea formelor distincte de control, controlul fiscal la faţa locului, în raport cu cel
cameral, nu poate fi considerat ca fiind un control fiscal repetat (chiar şi în cazul cînd se efectuează în privința acelorași impozite şi taxe şi pentru aceeaşi
perioadă fiscală).
!!! Activitatea contribuabilului din perioadele fiscale anterioare poate fi supusă controlului fiscal (inclusiv repetat) pentru o perioadă care nu va depăşi
termenul de prescripție stabilit pentru determinarea obligației fiscale, adică pentru un termen de cel mult 4 ani.
Deoarece determinarea obligațiilor fiscale se efectuează în cadrul controlului fiscal, fiind unul dintre obiectivele de bază ale acestuia, atît termenul de
efectuare a controlului fiscal pentru perioadele fiscale anterioare, cît şi termenul de prescripție stabilit pentru determinarea obligaţiei fiscale, sînt identice,
fiind vorba despre același termen. Calcularea acestuia se efectuează după aceleaşi principii.
Termenul de prescripție pentru efectuarea controlului fiscal pentru perioadele fiscale anterioare se determină în mod individual pentru fiecare tip de
impozit sau taxă. Acesta se calculează în funcție de perioada fiscală concretă a fiecărui impozit sau taxă, precum şi în funcție de termenul legal de prezentare
a dării de seamă fiscale pentru aceste impozite sau taxe. Dacă pentru un impozit sau taxă nu este prevăzută prezentarea dării de seamă fiscale, termenul se
va calcula din ultima dată stabilită pentru plata impozitului sau taxei respective.
Pentru obligaţiile fiscale cu perioade lunare de prezentare a dării de seamă fiscale, termenul în care organul fiscal va avea dreptul să efectueze controlul
fiscal al acestora (pentru perioadele fiscale anterioare) începe a curge din prima zi a lunii următoare celei în care a expirat termenul de raportare (adică, din
luna a doua după luna de raportare) şi se finalizează după expirarea termenului de 4 ani.
Pentru obligaţiile fiscale cu perioade trimestriale de prezentare a dării de seamă fiscale, termenul în care organul fiscal va avea dreptul să efectueze
controlul fiscal al acestora (pentru perioadele fiscale anterioare) începe a curge din prima zi a lunii următoare celei în care a expirat trimestrul şi se finalizează
după expirarea termenului de 4 ani.
Pentru obligaţiile fiscale cu perioade anuale de prezentare a dării de seamă fiscale, termenul în care organul fiscal va avea dreptul să efectueze controlul
fiscal al acestora (pentru perioadele fiscale anterioare) începe a curge din prima zi a lunii următoare celei în care legislaţia a determinat ultima dată de
prezentare a dării de seamă fiscale şi se finalizează după expirarea termenului de 4 ani (spre ex., în cazul impozitului pe venit ultima dată de prezentare a
dării de seamă fiscale este 31 martie, iar termenul de prescripție va începe a curge din 01 aprilie).
Conform prevederilor alin.(2) art.264 din Codul fiscal, !!! termenul de prescripţie nu se extinde asupra impozitului, taxei, majorării de întîrziere
(penalității) sau sancțiunilor fiscale aferente unui impozit, unei taxe concrete, dacă darea de seamă fiscală care stabileşte obligația fiscală conține informaţii
ce induc în eroare sau reflectă fapte ce constituie infracțiuni fiscale ori nu a fost prezentată.
!!! În primul rînd, este vorba despre o dare de seamă fiscală pentru o perioadă fiscală anterioară, care deja a fost verificată fără ca la finalul acelei
verificări organul fiscal să fi depistat erori sau alte neconcordanțe în cuprinsul acesteia.
Se consideră că darea de seamă fiscală conține informaţii ce induc în eroare în cazul în care organul fiscal a ajuns la această concluzie ulterior,
şi anume – în momentul verificării perioadelor fiscale ulterioare, atunci cînd:
 a depistat erori sistematice legate de determinarea şi calcularea unui anumit tip de impozit sau taxă;
 a depistat legături permanente cu anumiți parteneri de afaceri, prin intermediul cărora contribuabilul reducea baza de impune re aferentă unui anumit
tip de impozit sau taxă;
 în procesul aplicării unor proceduri analitice interne asupra dărilor de seamă curente a depistat caracteristicile unei erori fiscale permanente care
apărea în dările de seamă fiscale o perioada îndelungată de timp.
!!! Darea de seamă reflectă fapte ce constituie infracțiuni fiscale dacă indicatorii şi datele din conținutul acesteia, raportaţi la alte documente, inclusiv la
rezultatele unor controale fiscale ulterioare, reflectă şi confirmă intenția contribuabilului de a se eschiva de la plata unor impozite sau taxe sau confirmă
minimizarea intenționată a bazei impozabile sau alte fapte săvîrşite intenţionat (spre ex., contribuabilul a beneficiat de restituirea ilicită a TVA etc.).
!!! Esențial în acest caz este prezentarea intenţionată a unor date denaturate, fapt care probează comiterea infracţiunii de evaziune fiscală. La constatarea şi
confirmarea prin probe a cazurilor sus-indicate (inclusiv cînd darea de seamă fiscală pentru o perioadă fiscală anterioară nu a fost prezentată), organul fiscal
va fi în drept să procedeze la efectuarea controlului fiscal al acelor perioade fiscale, chiar dacă în timp acestea depășesc termenul de 4 ani.

Documentele aferente controlului fiscal


Actul de control fiscal este un document întocmit la finalizarea controlului fiscal la fața locului de către funcționarul fiscal sau altă persoană cu funcţie
de răspundere a organului care exercită controlul, în care se consemnează rezultatele controlului fiscal efectuat. !!! În act se va descrie obiectiv, clar şi exact
încălcarea legislației fiscale şi/sau a modului de evidență a obiectelor impunerii, cu referire la documentele de evidență respective şi la alte materiale,
indicîndu-se actele normative încălcate. !!! De asemenea, în act va fi reflectată în parte fiecare perioadă fiscală, specificîndu-se încălcările fiscale depistate
în cadrul acesteia (alin.(6) art.216 din Codul fiscal).
Contribuabilul (sau, după caz, reprezentantul său) este obligat să semneze actul de control fiscal, chiar şi în cazul dezacordului cu acesta (lit.g) alin.(1)
art.8 din Codul fiscal). Totodată, contribuabilul este obligat să asiste la efectuarea controlului privind respectarea legislaţiei fiscale, să semneze actele privind
rezultatul controlului, să dea explicații în scris sau oral (lit.h) alin.(2) art.8 din Codul fiscal).
!!! La posturile fiscale, actul de control fiscal se va întocmi numai în caz de depistare a încălcării legislaţiei fiscale. În cazul depistării vreunei încălcări
fiscale, organul care exercită controlul va aproba decizia corespunzătoare. !!! Dacă încălcarea fiscală se depistează de către serviciul de colectare a impozitelor
şi taxelor locale, decizia respectivă se emite de organul fiscal, coordonată cu primarul (pretorul). !!! Dacă primarul (pretorul) refuză să semneze decizia,
aceasta dobîndește putere juridică din momentul semnării ei de către conducerea organului fiscal, care fixează prin înscriere despre refuzul primarului
(pretorului).
Citația la organul fiscal este un înscris în care persoana este invitată la organul fiscal ca să depună documente sau să prezinte alt gen de informaţie,
relevante pentru determinarea obligaţiei fiscale. Organul fiscal este în drept să citeze orice persoană pentru a depune mărturii sau a prezenta documente.
!!! În citație se indică scopul citării, data, ora şi locul unde trebuie să se prezinte persoana citată, obligaţiile şi responsabilitatea ei.
44
În cazul citării, trebuie respectate următoarele reguli:
1) citația să fie semnată de conducerea organului fiscal;
2) citaţia să fie înmînată cu cel puţin 3 zile lucrătoare înainte de data la care persoana citată trebuie să se prezinte, dacă legislația nu prevede altfel;
3) în citaţie să fie specificate documentele de evidenţă sau un alt gen de informaţii, dacă urmează să fie prezentate;
4) la cererea persoanei citate, organul fiscal poate schimba data, ora sau locul de prezentare;
5) persoana citată are dreptul să depună mărturii în prezența reprezentantului său;
6) organul fiscal este în drept să ceară persoanei citate să prezinte documentele existente, nu este însă în drept să ceară întocmirea şi/sau semnarea de
documente, cu excepția procesului-verbal (alin.(2) art.226 din Codul fiscal).
Citația bancară reprezintă o cerere specifică, adresată în scris instituției financiare (sucursalei sau filialei acesteia) prin intermediul sistemului
informațional automatizat de creare şi circulație a documentelor electronice (SIA CCDE) între Serviciul Fiscal de Stat şi instituțiile financiare, în care acesteia
i se solicită să prezinte informații despre persoana supusă controlului fiscal ori pasibilă de el şi documentele referitoare la operațiunile din conturile bancare
ale persoanei.
Citația bancară trebuie să întrunească următoarele condiții:
 să fie de un model aprobat de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat;
 să fie remisă, după caz, instituţiei financiare respective sau filialei (sucursalei), în care contribuabilul are deschis cont bancar, ori instituţiei financiare
dacă filiala (sucursala) ei nu este cunoscută sau dacă contribuabilul are ori se presupune că are conturi bancare la mai multe filiale ale acesteia;
 să indice perioada examinării documentelor specificate în ea, perioadă care va dura cel mult 10 zile din data primirii documentelor.
!!! În termen de 3 zile lucrătoare de la primirea citaţiei bancare, instituția financiară (sucursala sau filiala acesteia) trebuie să asigure colectarea tuturor
documentelor pe care le deţine referitor la contul bancar al contribuabilului şi la operațiunile efectuate în acest cont pentru perioada (perioadele) supusă(se)
examinării şi să le prezinte organului fiscal.
Înștiințarea privind instituirea postului fiscal este un document înmînat contra semnătură de către organul fiscal, prin care ultimul aduce la cunoştinţa
administrației agentului economic şi/sau subdiviziunii la care este instituit postul fiscal, amplasate în altă localitate decît sediul agentului economic, despre
instituirea postului fiscal sau despre prelungirea termenului de funcționare a acestuia. !!! Înștiințarea respectivă se înmînează contribuabilului la instruirea
tuturor tipurilor de posturi fiscale sau, după caz, la prelungirea termenului de funcționare a acestora.
!!! Completarea formularului înştiinţării agentului economic privind instituirea postului fiscal se efectuează de către organul fiscal teritorial concomitent
cu emiterea ordinului acestuia privind desemnarea funcționarilor fiscali responsabili de activitatea postului fiscal, iar înştiinţarea privind prelungirea
termenului de funcționare a postului fiscal se aduce la cunoştinţa agentului economic în cel puţin două zile lucrătoare de la data emiterii ordinului IFPS
privind prelungirea postului fiscal.

Contestarea acţiunilor şi actelor de control fiscal


Conform prevederilor lit.g) alin.(1) art.8 din Codul fiscal, !!! contribuabilul este în drept să conteste, în modul stabilit de legislaţie, deciziile, acţiunile
sau inacțiunea organelor cu atribuţii de administrare fiscală şi ale persoanelor cu funcții de răspundere ale acestora.
Procedura contestării acțiunilor şi actelor de control fiscal include:
 prezentarea dezacordului cu actul de control fiscal;
 contestarea deciziilor emise în baza actelor de control fiscal.
Prezentarea dezacordului cu actul de control fiscal reprezintă o contestare a acțiunilor de control efectuate de către funcționarul fiscal, în caz de
dezacord cu faptele indicate şi constatate în actul de control fiscal, contribuabilul este obligat să prezinte în scris, în termen de pînă la 15 zile calendaristice,
argumentarea dezacordului, anexînd documentele pe care se fundamentează dezacordul. !!! Termenul de 15 zile calendaristice începe a curge de la data cînd
contribuabilul a semnat efectiv actul de control fiscal.
!!! În dezacord, contribuabilul urmează să specifice argumentele şi probele pe care își fundamentează dezacordul, cu faptele constatate în actul de control.
Dezacordul contribuabilului cu actul de control fiscal se prezintă fie de către contribuabil, inclusiv prin intermediul conducătorului sau prin reprezentantul
său.
!!! Dezacordul se prezintă şi se depune la organul fiscal teritorial care a efectuat controlul şi, respectiv, a întocmit actul de control fiscal (art.267 din
Codul fiscal).
Conform prevederilor alin.(1) art.246 din Codul fiscal, cazul de încălcare fiscală reflectat în actul de control fiscal se examinează de către organul
fiscal în termen de 15 zile din data:
a) prezentării dezacordului – dacă a fost prezentat la timp;
b) expirării termenului de prezentare a dezacordului – dacă nu a fost prezentat sau dacă acesta a fost prezentat cu întîrziere.
!!! Deoarece norma de la alin.(1) art.246 din Codul fiscal este una imperativă, respectarea de către organul fiscal a termenului de 15 zile pentru depunerea
de către contribuabil a dezacordului este obligatorie, astfel încît organul fiscal nu poate, pînă la expirarea acestui termen, să emită o decizie de sancționare
pentru încălcările fiscale reflectate în actul de control fiscal, indiferent dacă contribuabilul a prezentat sau nu în termenul de 15 zile acest dezacord.
Prin decizia organului fiscal, termenul de 15 zile pentru examinare a cazului de încălcare fiscală poate fi prelungit cu 30 de zile:
1) în cazul prezentării de către contribuabil a unor argumente întemeiate;
2) în baza demersului argumentat, prezentat de persoana trasă la răspundere pentru încălcare fiscală prin care aceasta solicită amînarea examinării
cazului.
Termenul de examinare poate fi prelungit atît la inițiativa organului fiscal, cît şi la inițiativa persoanei trase la răspundere, în ambele cazuri,
contribuabilului i se va comunica din timp, prin citație, data examinării cazului. Totodată, deoarece în ambele cazuri termenul de examinare a cazului de
încălcare fiscală se prelungește „prin decizia organului fiscal”, contribuabilul este în drept să solicite de la organul fiscal prezentarea deciziei în baza căreia
a prelungit acest termen.
!!! Persoana trasă la răspundere pentru încălcarea fiscală are dreptul să ia cunoştinţă de dosarul său, să dea explicaţii, să prezinte probe, să formuleze
cereri, să conteste decizia asupra cazului de încălcare fiscală. Ea poate beneficia de asistenţa unui avocat căruia îi încredințează exercitarea, în numele său,
a drepturilor menţionate.
!!! Decizia asupra cazului de încălcare fiscală se pronunţă imediat după încheierea examinării lui, iar în decursul a 3 zile după emiterea deciziei asupra
cazului de încălcare fiscală un exemplar al deciziei se înmînează sau se expediază recomandat contribuabilului (art.250 din Codul fiscal). Faptul emiterii
deciziei asupra cazului de încălcare fiscală semnifică încheierea de către organul fiscal a procedurii de control fiscal. !!! Dacă în procesul examinării cazurilor
de încălcare fiscală au fost constatate indicii de infracțiune, materialele se remit spre urmărire penală organelor de urmărire penală conform competenței.
Conform dispozițiilor art.252 din Codul fiscal, !!! persoana vizată în decizia asupra cazului de încălcare fiscală urmează să o execute în termen de 30 de
zile din data pronunțării. Pentru această perioadă nu se suspendă calcularea majorării de întîrziere.
!!! După expirarea termenului de 30 de zile, dacă nu a fost executată benevol sau nu a fost constituit gajul legal, decizia asupra cazului de încălcare
fiscală este executată silit de către organul fiscal.
Contestarea deciziilor emise în baza actelor de control fiscal. Decizia organului fiscal sau acțiunea funcționarului fiscal poate fi contestată numai de
persoana vizată în decizie sau împotriva căreia a fost întreprinsă acțiunea (art.267 din Codul fiscal) sau de către reprezentantul acesteia.
Conform alin.(1) art.268 din Codul fiscal, contestația împotriva deciziei organului fiscal sau acțiunii funcționarului fiscal poate fi depusă de către
contribuabil sau (luînd în considerare prevederile pct.(5) art.129 din Codul fiscal) de reprezentantul său, în decursul a 30 de zile de la data recepționării
acesteia. În cazul omiterii din motive întemeiate a acestui termen, la cererea persoanei vizate în decizie sau împotriva căreia a fost întreprinsă acţiunea,
termenul poate fi restabilit de către organul fiscal competent să examineze contestația. !!! Contestația depusă după expirarea termenului indicat, sau în cazul
în care organul fiscal a considerat neîntemeiate motivele omiterii termenului de contestare, va rămîne neexaminată şi se va restitui reclamantului.
45
!!! Contestația împotriva deciziei organului fiscal sau acțiunii funcționarului fiscal se depune la organul fiscal emitent a deciziei sau al cărei funcţionar
a întreprins acţiunea contestată (alin.(1) art.269 din Codul fiscal).
Faptul contestării deciziei organului fiscal nu suspendă şi nu sistează executarea deciziei contestate.
Reieșind din prevederile art.270 din Codul fiscal, !!! examinarea contestației se efectuează de către organul fiscal competent în termen de 30 de zile din
data recepționării (primirii) acesteia, cu excepția cazurilor în care conducerea acestuia emite o decizie cu privire la prelungirea acestui termen, fapt despre
care este înștiințat contribuabilul. Timpul cu care se prelungește termenul nu va depăşi 30 de zile. !!! Examinarea contestaţiei are loc cu participarea
contribuabilului, cu citarea obligatorie a acestuia. în procesul examinării contestației contribuabilul are dreptul de a da explicaţii şi de a depune documente
confirmative. Obligația de a dovedi incorectitudinea deciziei emise de organul fiscal este în sarcina contribuabilului.
!!! După examinarea contestației, conducerea organului fiscal emite o decizie, un exemplar al căreia se remite contribuabilului.
Conform prevederilor art.271 din Codul fiscal, ca urmare a examinării contestației împotriva deciziei organului fiscal, ultimul poate să emită una din
următoarele decizii privind:
a) respingerea contestaţiei şi menţinerea deciziei contestate;
b) satisfacerea parţială a contestaţiei şi modificarea deciziei contestate;
c) satisfacerea contestaţiei şi anularea deciziei contestate;
d) suspendarea executării deciziei contestate şi efectuarea unui control repetat.
Pe marginea contestației împotriva acțiunii funcționarului fiscal, organul fiscal poate să emită o decizie privind respingerea contestației sau privind
tragerea la răspundere a funcționarului fiscal în conformitate cu legislaţia, cu restabilirea drepturilor lezate ale persoanei care a contestat acţiunea
funcționarului fiscal.
!!! În cazul în care contribuabilul nu este satisfăcut de decizia adoptată de către organul fiscal, aceasta poate fi contestată la Inspectoratul Fiscal Principal
de Stat sau atacată în instanța de judecată competentă, în caz de adresare la Inspectoratul Fiscal Principal de Stat, contestaţia este prezentată de către
contribuabil organului fiscal emitent a deciziei, care este obligat ca, în termen de 3 zile, să o remită Inspectoratului Fiscal Principal de Stat, anexînd la ea
materialele de control şi deciziile de rigoare. !!! Inspectoratul Fiscal Principal de Stat, ca urmare a examinării contestaţiei, poate adopta una din deciziile
prevăzute la alin.(1) şi (2) art.271 din Codul fiscal, iar copia acesteia se remite spre executare inspectoratului fiscal de stat teritorial.
!!! Depunerea contestaţiei asupra deciziei organului fiscal emitent la Inspectoratul Fiscal Principal de Stat nu exclude sesizarea în continuare a instanţei
judecătoreşti competente (alin.(2) art.269 din Codul fiscal). Deciziile emise de organul fiscal sînt acte administrative fiscale, iar contestarea acestora în
instanţa de judecată se va efectua în cadrul procedurii contenciosului administrativ. Conform art.267- 273 din Codul fiscal, nerespectarea procedurii
prealabile de contestare a actului administrativ fiscal constituie temei de restituire a cererii de chemare în judecată (lit.a) alin.(1) art.170 din Codul de
procedură civilă), iar dacă cererea a fost primită, instanţa, în temeiul lit.a) art.267 din Codul de procedură civilă, scoate cererea de pe rol.

Tema: RĂSPUNDEREA JURIDICĂ PENTRU ÎNCĂLCAREA LEGISLAȚIEI FISCALE


Noțiunea răspunderii juridice pentru încălcarea legislației fiscale
Răspunderea juridică pentru încălcarea legislației fiscale reprezintă raportul juridic de constrîngere care are ca obiect sancțiunea juridică, ca un
complex de drepturi și obligații conexe care se nasc, potrivit legii, ca urmare a săvîrșirii unei încălcări fiscale și care constituie cadrul de realizare a
constrîngerii de stat, prin aplicarea sancțiunilor juridice.
!!! Răspunderea juridică în domeniul fiscal este aplicarea de către organele abilitate ale statului asupra contribuabilului de rea-credință a forței de
constrîngere a statului, avînd ca scop reeducarea acestuia, educarea la el a spiritului respectării legislației fiscale și, ca scop final, achitarea la timp și completă
a obligației fiscale.

Temeiurile tragerii la răspundere pentru încălcările fiscale


Tragerea la răspundere pentru încălcarea fiscală reprezintă, în sensul art.231 din Codul fiscal, aplicarea de către organul fiscal, în condițiile prevăzute
de legislația fiscală, a unor sancțiuni față de persoanele care au săvîrșit încălcări fiscale. Temeiul tragerii la răspundere pentru încălcarea fiscală este
însăși încălcarea fiscală, săvîrșită de către persoana respectivă. Încălcarea legislației fiscale servește drept temei pentru tragerea la răspundere juridică a
contribuabilului. În acest sens, legiuitorul a adoptat un șir de acte normative, printre care Codul fiscal, Codul contravențional, Codul penal, Codul muncii
etc., care stau la baza respectării legislației fiscale, în general, și în baza cărora sînt trase la răspundere juridică persoanele ce violează legea fiscală, în special.
Conform prevederilor pct.(12) art.129 din Codul fiscal, încălcarea fiscală reprezintă acțiunea sau inacțiunea, exprimată prin îndeplinirea sau îndeplinirea
neadecvată a prevederilor legislației fiscale, prin încălcarea drepturilor și intereselor legale ale participanților la raporturile fiscale, pentru care este prevăzută
răspundere în conformitate cu Codul fiscal.

Tipuri de sancțiuni aplicate


Sancțiunea pentru încălcarea legislației fiscale reprezintă măsura cu caracter punitiv care se aplică asupra delincventului cu scopul de a preveni
săvîrșirea de către acesta a unor noi încălcări, cu scopul de a-1 educa în spiritul respectării legii fiscale, de a-1 trece din categoria delicvenților în cea a
contribuabililor de bună-credinţă, a contribuabililor care respectă legislaţia fiscală, achită complet şi la termen impozitele şi taxele în bugetele de toate
nivelurile.
Sancţiunea în domeniul fiscal este amenda, care reprezintă o plată obligatorie, în formă pecuniară ce se achită de persoanele fizice sau juridice care au
încălcat legislaţia fiscală. În conformitate cu art.236 din Codul fiscal, !!! aceasta se aplică indiferent de faptul dacă au fost aplicate sau nu alte sancţiuni
fiscale ori plătite impozite, taxe, penalități, calculate suplimentar la cele declarate sau nedeclarate. în cazul neachitării complete şi în termen a obligaţiei
fiscale, contribuabilul delicvent va achita, pe lîngă obligaţia fiscală, penalitatea şi amenda. !!! Luînd în considerare că amenda este o parte a obligaţiei fiscale
ce constă în obligarea persoanei care a săvîrşit o încălcare fiscală de a plăti o sumă de bani, din art.236 Cod fiscal reiese că amenda poate fi colectată prin
executare silită, în caz de necesitate.
În situaţia admiterii unor erori în dările de seamă fiscale etc. sau calculării incorecte a obligaţiei fiscale, nu se aplică amendă dacă acestea au fost
depistate de contribuabil şi lichidate pînă la efectuarea controlului fiscal, se menționează în acelaşi articol.
La art.238 din Codul fiscal legiuitorul concretizează că !!! în situaţia săvîrşirii a două sau mai multe încălcări ale legislaţiei fiscale se aplică sancţiune
pentru fiecare încălcare în parte şi pentru fiecare perioadă fiscală în parte.
În dependenţă de încălcarea legislaţiei fiscale, mai pot fi aplicate şi sancţiuni contravenţionale sau penale.
Categoria sancţiunilor contravenţionale aplicabile persoanei fizice pentru încălcarea legislaţiei fiscale sînt prevăzute în art.32 din Codul
contravenţional şi constau în:
 amendă;
 privarea de dreptul de a desfășura o anumită activitate;
 privarea de dreptul de a deţine anumite funcţii;
 munca neremunerată în folosul comunităţii.
Acelaşi articol conţine şi sancţiunile contravenţionale aplicabile persoanei juridice pentru încălcarea legislaţiei fiscale, şi anume:
 amenda;
 privarea de dreptul de a desfășura o anumită activitate.
Acestea mai pot fi deduse şi din conținutul art.272, 293, 2931, 294, 295, 296, 297, 299, 301, 311 din Codul contravenţional, norme ce conţin contravenţii
în domeniul fiscal şi stabilesc răspunderea pentru săvîrşirea acestora. De ex., !!! art.301 din Codul contravenţional prevede pedeapsa pentru evaziunea fiscală
a persoanelor fizice sub formă de amendă contravenţională.
46
Categoria pedepselor penale aplicate persoanelor fizice pentru încălcarea legislației fiscale sînt expres prevăzute în art.62 din Codul penal, şi
anume:
 amenda;
 privarea de dreptul de a ocupa anumite funcţii sau de a exercita o anumită activitate;
 munca neremunerată în folosul comunității;
 închisoarea.
În art.63 din Codul penal sînt prevăzute şi pedepsele aplicate persoanelor juridice pentru încălcarea legislației fiscale, acestea constînd în:
 amendă;
 privarea de dreptul de a exercita o anumită activitate;
 lichidarea întreprinderii.
!!! Sancțiunile penale aplicabile pentru încălcarea legislaţiei fiscale pot fi deduse şi din conținutul art.244, 2441, 248, 250, 251 din Codul penal, norme
ce conţin infracțiuni săvîrşite în domeniul fiscal şi care stabilesc răspunderea pentru săvîrşirea acestora.
De ex., art.244 din Codul penal prevede sancțiunea pentru evaziunea fiscală a întreprinderilor, instituțiilor şi organizațiilor sub formă de amendă,
închisoare sau privarea de dreptul de a ocupa anumite funcţii sau de a exercita o anumită activitate – pentru persoanele fizice şi amendă sau privarea de
dreptul de a exercita o anumită activitate sau cu lichidarea persoanei juridice – pentru persoanele juridice.
De asemenea, Codul penal prevede, în art.2441, sancţiunea pentru evaziunea fiscală a persoanelor fizice care nu practică activitate de întreprinzător,
aceasta fiind în formă de amendă, muncă neremunerată în folosul comunităţii şi închisoare.

Subiecții răspunderii juridice pentru încălcarea legislației fiscale


Subiecţii pasibili răspunderii pentru încălcarea legislaţiei fiscale sînt specificaţi în art.232 din Codul fiscal, şi anume:
 persoanele fizice care practică activitate de întreprinzător a căror persoană cu funcţie de răspundere a săvîrşit o încălcare fiscală;
 persoanele juridice a căror persoană cu funcție de răspundere a săvîrşit o încălcare fiscală;
 persoana fizică care nu practică activitate de întreprinzător şi care a săvîrşit o încălcare fiscală.
Conform dispoziţiilor art.232 din Codul fiscal, !!! în cazul în care contribuabilul, persoană fizică care nu practică activitate de întreprinzător, este lipsit
de capacitatea de exercițiu sau are capacitatea de exerciţiu restrînsă, pentru încălcarea fiscală săvîrşită de el va răspunde reprezentantul său legal în funcţie
de obiectul impozabil, de obligația fiscală şi de bunurile contribuabililor.
Sînt pasibili de răspundere penală pentru încălcarea legislaţiei fiscale, în conformitate cu art.21 din Codii penal, persoanele fizice responsabile care,
la momentul săvîrşirii infracțiunii, au împlinit vîrsta de 16 ani.
Aceeaşi normă stabileşte şi condiţiile răspunderii juridice penale a persoanelor juridice pentru încălcarea legislaţei fiscale, şi anume:
a) persoana juridică este vinovată de neîndeplinirea sau de îndeplinirea necorespunzătoare a dispozițiilor directe ale legii ce stabilesc îndatoriri sau
interdicții pentru efectuarea unei anumite activităţi;
b) persoana juridică este vinovată de efectuarea unei activităţi ce nu corespunde actelor de constituire sau scopurilor declarate;
c) fapta care cauzează sau creează pericolul cauzării de daune în proporţii considerabile persoanei, societăţii sau statului a fost săvîrşită în interesul
acestei persoane juridice sau a fost admisă, sancţionată, aprobată, utilizată de organul sau persoana împuternicită cu funcţii de conducere a persoanei juridice
respective.
Sînt pasibili de răspundere contravenţională pentru încălcarea legislaţiei fiscale, în conformitate cu art.16 din Codul contravenţional, persoanele fizice
cu capacitate de exerciţiu care, la momentul săvîrșirii contravenţiei, au împlinită vîrsta de 16 ani.
!!! Persoana juridică este pasibilă de răspundere contravenţională pentru încălcarea legislaţiei fiscale – pentru contravenţiile săvîrşite în numele său ori
în interesul său de către organele sale ori de reprezentanții acestora, dacă aceasta corespunde condiţiilor menţionate în art.17 din Codul fiscal.

Noțiunea şi caracterele încălcării fiscale


Conform pct.12) art.129 din Codul fiscal, încălcarea fiscală reprezintă acţiunea sau inacţiunea, exprimată prin neîndeplinire sau îndeplinire neadecvată
a prevederilor legislaţiei fiscale, prin încălcarea drepturilor şi intereselor legitime ale participanţilor la raporturile fiscale, pentru care este prevăzută
răspunderea juridică.
Noţiunea „încălcare fiscală” este definită, într-un sens similar, şi în literatura de specialitate, ea fiind acea acţiune ilicită îndreptată spre neexecutarea
obligaţiei fiscale sau spre executarea într-un mod necorespunzător a acesteia, inclusiv acele acţiuni sau inacţiuni care încalcă drepturile şi interesele legale
ale subiecţilor raportului juridic fiscal.
O serie de autori, precum şi legislația anglo-saxonă, utilizează termenul „fraudă fiscală”, care constituie un termen generic şi desemnează totalitatea
manifestărilor de „fugă” din faţa impozitelor.
!!! Încălcarea fiscală servește drept temei juridic pentru tragerea subiectului vinovat la răspunderea fiscală. !!! Obiectivul sancţiunii pentru încălcarea
fiscală urmăreşte aplicarea corectă a forței de constrîngere, cu tragerea subiectului vinovat la răspundere, în funcţie de gradul de periculozitate a faptei ilicite
şi de consecinţele acesteia.
Încălcarea fiscală se caracterizează prin următoarele:
 caracterul ilegal, acesta fiind stabilit de legislaţia fiscală;
 întruneşte un caracter imperativ faţă de săvîrşirea acţiunii sau inacţiunii ilicite;
 poartă un caracter de învinuire a subiectului implicat;
 are un caracter cert al prejudiciului produs
 implică un caracter de reeducare pentru subiectul vinovat;
 are un caracter de asigurare a ordinii publice.

Tipuri de încălcări ale legislaţiei fiscale


Tipurile de încălcări ale legislaţiei fiscale se pot grupa în:
1) Încălcări prevăzute de Codul fiscal:
 Împiedicarea activităţii organului fiscal
 Neutilizarea maşinilor de casă şi de control, neeliberarea biletelor de călătorie
 Neprezentarea informaţiei despre sediu
 Nerespectarea regulilor de evidenţă a contribuabililor
 Încălcarea regulilor de ţinere a evidenţei contabile şi a evidentei m scopuri fiscale
 Neeliberarea facturii fiscale în cazul bunurilor gajate
 Încălcarea de către instituţiile financiare a modului de decontare
 Nerespectarea modului de întocmire şi de prezentare a dării de seamă fiscale şi a facturii fiscale, precum şi neînregistrarea facturii fiscale în
Registrul general electronic al facturilor fiscale
 Încălcarea regulilor de calculare şi de plată a impozitelor şi taxelor
 Lipsa timbrelor de acciz
 Nerespectarea regulilor de comercializare a țigaretelor cu filtru
 Nerespectarea regulilor de executare silită a obligaţiei fiscale
47
2) Încălcări prevăzute de Codul contravenţional:
 Evaziunea fiscală
 Desfășurarea ilegală a activităţii de întreprinzător
 Încălcarea modului de procurare, de desfacere a timbrelor de acciz
 Comercializarea fără achitarea taxei de piaţă, a taxei pentru amplasarea unităţilor comerciale
 Încălcarea regulilor privind operaţiunile valutare
 Încălcarea regulilor de exploatare a maşinilor de casă şi control
3) Încălcări prevăzute de Codul penal:
 Evaziunea fiscală a persoanelor fizice
 Evaziunea fiscală a persoanelor juridice
 Practicarea ilegală a activităţii de întreprinzător
 Eschivarea de la achitarea plăţilor vamale
 Comercializarea mărfurilor supuse accizelor, fără marcarea lor cu timbre de acciz.
Literatura de specialitate clasifică încălcările legislaţiei fiscale în:
 încălcări îndreptate spre sistemul de impozitare (ex.: depăşirea atribuţiilor de serviciu de către persoanele de conducere sau funcţionarii serviciului
fiscal cu privire la aplicarea impozitelor sau taxelor);
 încălcări împotriva drepturilor şi libertăţilor contribuabililor (ex.: refuzul funcţionarilor serviciului fiscal de a acorda informaţie privind aplicarea
legislaţiei fiscale);
 încălcări împotriva sistemului de garanţii stabilite de legislaţia fiscală (ex.: informaţii false prezentate la aplicarea garanţiilor fiscale);
 încălcări ce privesc desfăşurarea acţiunii de control fiscal;
 încălcări ale ordinii de ţinere a evidenţei contabile;
 încălcări ce privesc obligaţia de achitare a impozitelor şi taxelor.
Într-o altă abordare, încălcările fiscale sînt grupate în:
 încălcări fiscale privind impozitarea obiectelor cu valoare adăugată;
 încălcări fiscale privind impozitarea veniturilor contribuabililor;
 încălcări fiscale privind impozitarea veniturilor băncilor comerciale şi companiilor de asigurare;
 încălcări fiscale privind impozitarea hîrtiilor de valoare;
 încălcări fiscale privind stabilirea cotei impozabile;
 încălcări fiscale privind stabilirea garanţiilor şi facilităţilor contribuabililor;
 încălcări fiscale privind veniturile persoanelor străine.

Temeiurile deliberare a contribuabililor de răspundere juridică pentru încălcarea legislaţiei fiscale


Temeiurile de liberare a contribuabililor de răspundere pentru în călcarea legislaţiei fiscale sînt prevăzute de art.234 şi 240 din Codul fiscal, şi
anume cazurile în care:
 se constată că fapta nu întruneşte elementele încălcării fiscale (ex.: lipsa temeiului încălcării fiscale, decesul contribuabilului etc.);
 se confirmă legalitatea tuturor acţiunilor (inacţiunilor) sau a unor acţiuni (inacţiuni) considerate anterior ilegale, prin prezentarea dovezilor certe şi
verificate de organul fiscal;
 persoana trasă la răspundere pentru încălcare fiscală beneficiază de o reducere cu 50% a amenzilor aplicate, dacă nu are restanţe la data adoptării
deciziei asupra cazului de încălcare fiscală, dacă în termen de 3 zile lucrătoare de la data înmînării deciziei asupra cazului de încălcare fiscală stinge sumele
impozitelor, taxelor, majorărilor de întîrziere (penalităţilor) şi/sau 50% din amenzile indicate în decizie şi dacă prezintă, în termenul prevăzut pentru
executarea benevolă a deciziei asupra cazului de încălcare fiscală, documentele ce confirmă stingerea sumelor impozabile;
 persoanele scutite de impozite şi/sau taxe, precum şi cele care au calculat greşit impozitul şi/sau taxa din cauza explicațiilor greşite, prezentate în scris
de organul fiscal, sînt liberate de răspundere pentru diminuarea, calcularea incorectă sau neplata acestora;
 persoanele care au calculat greșit impozitul şi/sau taxa, dacă acest fapt nu a fost depistat în cadrul controlului fiscal anterior, la efectuarea repetată a
controlului fiscal în condiţiile reglementate la alin.(8) art.214, sînt absolvite de aplicarea amenzilor şi penalităţilor pentru încălcările fiscale depistate aferente
perioadelor supuse controlului repetat.
!!! La temeiurile prevăzute de norma fiscală se adaugă şi cele prevăzute de norma contravenţională şi cea penală.

Procedura de examinare a cazurilor de încălcare fiscală. Contestări


Conform dispozițiilor Codului fiscal, procedura de examinare a cazurilor de încălcare fiscală urmăreşte clarificarea promptă, multilaterală, exhaustivă
şi obiectiva a circumstanțelor în care s-a produs încălcarea fiscală, a cauzelor care au contribuit la comiterea acesteia, precum şi soluţionarea încălcării fiscale
conform legislaţiei cu restabilirea relaţiilor sociale afectate, cu educarea membrilor societăţii si prevenirea unor astfel de încălcări.
Sarcina de examinare a încălcărilor fiscale revine persoanelor în funcţii de conducere a organelor fiscale şi organelor MAI, conform art.241 din Codul
fiscal. Pot fi diferenţiate următoarele etape în cadrul procedurii de examinare a cazurilor de încălcare fiscală:
1) Etapa preliminară – presupune clarificarea circumstanțelor cazului de încălcare fiscală. Odată depistată încălcarea fiscală de către persoana abilitată
cu drept de examinare a încălcăm fiscale, aceasta este obligată să clarifice existenţa încălcării, circumstanţele în care s-a produs şi dacă aceasta poartă
elementele unei încălcări prevăzute de legislaţia fiscală (art.247 din Codul fiscal).
2) Etapa de examinare – presupune declanşarea procesului de examinare a faptei cu semne culpabile prevăzută de legislaţia fiscală. Această etapă
întruneşte informarea părţilor implicate in realizarea faptei ilicite şi examinarea cauzei de încălcare fiscală. !!! Autorităţile abilitate cu atribuţii de examinare
a cauzei de încălcare fiscală vor înştiinţa în scris, prin citaţie, despre deschiderea unui dosar pe marginea cauzei date şi despre declanșarea procedurii de
examinare a cauzei de încălcare a legislaţiei fiscale, informînd despre data, locul şi ora examinării cazului. !!! La rîndul său, persoana trasă la răspundere
pentru încălcarea fiscală are dreptul să ia cunoştinţă de dosarul deschis, sa dea explicaţii, să prezinte probe, să formuleze cereri şi sa beneficieze de
reprezentant şi asistenţă juridică, conform art.242 – 244 din Codul fiscal. Cauza dată poate fi examinată atît în prezenţa persoanei trase la răspundere pentru
încălcarea legislaţiei fiscale, dacă s-a respectat procedura de înştiinţare a părţii, precum şi în lipsa acesteia, dacă exista informaţii că ea a fost informată şi nu
există mciun demers cu privire la amînarea soluţionării cauzei date (art.243 din Codul fiscal). !!! Cauza de încălcare fiscală se va examina în termen de 15
zile din data prezcn tării dezacordului din partea persoanei trase la răspundere sau din dala expirării termenului de prezentare a dezacordului. Totuşi, !!! acest
termen poate fi prelungit cu 30 zile, la decizia organului abilitat cu examina rea cauzei date, dacă persoana trasă la răspundere înaintează demers cu argumente
întemeiate (art.246 din Codul fiscal). !!! Legislaţia prevede şi derogări de la termenele indicate, astfel încît, la solicitarea scrisă a contribuabilului cu
menţiunea că este de acord cu rezultatele controla lui fiscal, examinarea cauzei de încălcare fiscală poate fi efectuată fără respectarea termenului de prezentare
a dezacordului. !!! Dacă în decursul examinării cauzei au fost constatate semne de infracțiune, cauza dată se va remite spre urmărire penală organelor de
urmărire penală, conform competenţei (art.251 din Codul fiscal).
3) Etapa de soluţionare – presupune formularea concluziei asupra încălcării fiscale ca rezultat al examinării cauzei de încălcare fiscală. !!! Autorităţile
abilitate cu examinarea cauzei de încălcare fiscală vor emite una din următoarele decizii, prevăzute de art.249 din Codul fiscal:
 cu privire la aplicarea sancţiunii fiscale;
 cu privire la clasarea cauzei;
 cu privire la suspendarea cauzei şi efectuarea unui control fiscal repetat.
48
!!! Decizia asupra cauzei examinate este pronunţată imediat după încheierea examinării cauzei, conținutul căreia va întruni normele art.248 din Codul
fiscal. În decursul a 3 zile după emiterea deciziei asupra cauzei de încălcare fiscală, un exemplar al deciziei se înmînează sau se expediază recomandat
persoanei trase la răspundere (art.250 din Codul fiscal).
4) Etapa de contestare – presupune dreptul legal de atac al deciziei autorităţii care a soluţionat cauza de încălcare fiscală. Dreptul de contestare îl au
doar persoanele vizate în decizia emisă, astfel încît pe seama acestora rămîne a demonstra ilegalitatea actului emis. Contestațiile se vor depune, cu respectarea
art.268 din Codul fiscal, adică în decursul a 30 de zile de la data primirii deciziei sau de la întreprinderea acţiunii contestate, cu excepția cazului de omitere
de către persoana vizată în decizie a acestui termen din motive întemeiate, la decizia autorității care a examinat cauza de încălcare fiscala. Însă, contestațiile
cu privire la executarea silită a obligației fiscale se vor depune în termen de 10 zile lucrătoare de la data emitem deciziei sau săvîrşirii acţiunilor contestate
(art.273 din Codul fiscal).
!!! Decizia pe marginea contestaţiei cauzei de încălcare fiscala poate fi examinată la Inspectoratul Fiscal Principal de Stat sau atacată în instanţa de
judecată (art.269, 274 din Codul fiscal). Examinarea contestaţiei se va efectua în termen de 30 de zile din data primirii cererii cu privire la contestație; acest
termen poate fi prelungit prin decizia autorităţii abilitate cu pînă la 30 de zile, despre care fapt va fi informată persoana vizată. !!! Examinarea contestației
va avea loc sub aceeași procedura ca si examinarea cauzei de încălcare fiscală, conform art.226 din Codul fiscal.
Urmare a examinării, Inspectoratul Fiscal Principal de Stat este în drept să emită una din deciziile stabilite de art.271 din Codul fiscal, și anume:
 respingerea contestaţiei şi menţinerea deciziei contestate;
 satisfacerea parţială şi modificarea deciziei contestate;
 satisfacerea contestaţiei şi anularea deciziei contestate;
 suspendarea executării deciziei contestate şi efectuarea unui control repetat.
!!! Ca urmare a examinării contestației, autoritatea abilitată poate trage la răspundere funcționarul fiscal, adițional îl poate obliga la restabilirea drepturilor
lezate ale persoanei care a contestat acțiunea acestuia.
!!! Pentru executarea deciziei, Inspectoratul Fiscal Principal de Stat va remite decizia luată inspectoratului fiscal de stat teritorial şi o altă copie de pe
decizie va fi remisă către persoana care a depus contestația.

Alte forme de răspundere juridică pentru încălcarea legislaţiei fiscale


Răspunderea penală pentru încălcarea legislaţiei fiscale
Cea mai frecventă infracțiune din domeniul fiscal este evaziunea fiscală, care, în conformitate cu alin.(1) art.2441 din Codul penal, se manifestă prin
eschivarea persoanelor fizice ce nu practica activitate de antreprenoriat de la prezentarea declaraţiei cu privire la impozitul pe venit sau prin includerea în
declaraţie a unor date denaturate, dacă suma impozitului pe venit ce urma a fi achitat depășește 50.000 lei și se pedepsește cu amendă în mărime de la 20.000
la 40.000 lei sau cu muncă neremunerată în folosul comunităţii de la 180 la 240 de ore, sau cu închisoare de pînă la 1 an.
Aceeaşi acţiune care a condus la neachitarea impozitului în proporții deosebit de mari (mai mari de 100.000 lei) se pedepseşte cu amendă în mărime de
la 40.000 la 60.000 lei sau cu închisoare de pînă la 3ani.
Întreprinderile, instituțiile, organizațiile ce admit evaziunea fiscală vor fi pedepsite conform art.244 din Codul penal, normă ce prevede evaziunea
fiscală a întreprinderilor, instituţiilor şi organizaţiilor prin includerea în documentele contabile, fiscale sau financiare a unor date denaturate privind veniturile
sau cheltuielile, a unor cheltuieli care nu au la bază operaţiuni reale ori care au la bază operaţiuni ce nu au existat, fie prin tăinuirea unor obiecte impozabile,
dacă suma impozitului care trebuia să fie plătit depășește 30.000 lei şi prevede pedepse pecuniare de la 40.000 la 60.000 lei sau închisoare de pînă la 3 ani,
în ambele cazuri cu privarea de dreptul de a ocupa anumite funcţii sau de a exercita o anumită activitate pe un termen de pînă la 5 ani pentru persoana fizică
şi amendă în mărime de la 40.000 la 100.000 lei cu privarea de dreptul de a exercita o anumită activitate pentru persoana juridică.
!!! Aceeaşi acţiune, dacă a dus la neachitarea impozitului în proporţii deosebit de mari, se pedepsește cu amendă în mărime de la 60.000 la 100.000 lei
sau cu închisoare de pînă la 6 ani, în ambele cazuri cu privarea de dreptul de a ocupa anumite funcţii sau de a exercita o anumită activitate pe un termen de
la 2 la 5 ani pentru persoanele fizice, iar persoana juridică cu amendă în mărime de la 60.000 la 120.000 lei cu privarea de dreptul de a exercita o anumită
activitate sau cu lichidarea persoanei juridice.
În afară de evaziunea fiscală, în RM sînt frecvente şi un şir de alte infracțiuni care prejudiciază bugetul de stat, printre care:
a) practicarea ilegală a activității de întreprinzător — art.241;
b) eschivarea de la achitarea plăţilor vamale – art.249;
c) comercializarea mărfurilor supuse accizelor, fără marcarea lor cu timbre de acciz – art.250.

Răspunderea contravenţională pentru încălcarea legislaţiei fiscale


Se pedepsește contravenţional, în conformitate cu art.301 din Codul contravenţional, evaziunea fiscală a persoanelor fizice care nu practică activitate de
întreprinzător prin eschivarea de la prezentarea declarației cu privire la impozitul pe venit sau prin includerea în declarație a unor date denaturate, dacă suma
impozitului pe venit care trebuia să fie achitat nu depăşeşte 50.000 lei şi se sancționează cu amendă de la 2000 la 3000 lei.
Se mai pedepseşte contravenţional şi:
a) desfăşurarea ilegală a activităţii de întreprinzător – art.263;
b) încălcarea modului de procurare, de desfacere a timbrelor de acciz – art.272;
c) comercializarea fără achitarea taxei de piaţă, a taxei pentru amplasarea unităţilor comerciale – alin.(1) art.274;
d) încălcarea regulilor privind operaţiunile valutare – art.291;
e) încălcarea regulilor de exploatare a maşinilor de casă şi control – art.2931.

Răspunderea disciplinară a funcţionarului fiscal


În RM răspunderea disciplinară a funcționarilor fiscali este reglementată de Legea cu privire la funcţia publică şi statutul funcţionarului public, sancţiunile
fiind aplicate în cazul neexecutării sau executării necorespunzătoare a funcţiei deţinute.
În conformitate cu art.58 al acestei legi, funcționarului fiscal i se pot aplica următoarele sancţiuni:
 avertisment;
 mustrare;
 mustrare aspră;
 suspendarea dreptului de a fi promovat în funcție în decursul unui an;
 suspendarea dreptului de a fi avansat în trepte de salarizare pe o perioadă de la unu la doi ani sau destituirea din funcția publică.
Într-o caracterizare generică a elementelor încălcării fiscale, se pot evidenţia următoarele:
Obiectul juridic al încălcării fiscale îl reprezintă relaţiile sociale privind constituirea bugetului public şi obiectul material care este reprezentat de sumele
datorate bugetului public.
Latura obiectivă fiind constituită din acţiuni şi inacțiuni, de ex.: refuzul de a prezenta organelor de control documente justificative şi de evidenţă contabilă,
întocmirea incompletă sau necorespunzătoare a documentelor fiscale, sustragerea de la executarea obligaţiei fiscale, ținerea evidenței contabile duble, darea
declaraţiilor false etc.
Latura subiectivă este caracterizată de intenţia directă şi, uneori, de intenția indirectă.
Subiecţii încălcării fiscale sînt contribuabilii. Practica arată că în cele mai dese cazuri subiecţii încălcării fiscale sînt persoanele cu funcție de răspundere
sau persoanele cu atribuţii de administrare. !!! În unele cazuri, în calitate de subiecţi ai încălcării legislaţiei fiscale pot fi şi funcţionarii serviciului fiscal, care
în virtutea atribuțiilor de serviciu pot fi implicaţi în acţiuni sau inacţiuni ilegale ce privesc încălcarea legislaţiei fiscale.
49
Tema: REGLEMENTAREA JURIDICĂ A IMPOZITELOR ȘI TAXELOR GENERALE DE STAT
Impozitul pe venit
Impozitul pe venit este acea plată, în formă pecuniară, care se achită de către persoanele fizice sau juridice pentru veniturile pe care acestea le obţin.
Reglementarea normativă a acestui impozit este dată în:
 Titlul II al Codului fiscal;
 HG nr.596/2012 privind Declaraţia cu privire la impozitul pe venit;
 Regulamentul cu privire la determinarea obligaţiilor fiscale aferente impozitului pe venit;
 Regulamentul cu privire la determinarea obligațiilor fiscale aferente impozitului pe venit al persoanelor fizice care nu practică activitate de
întreprinzător;
 Regulamentul cu privire la reţinerea impozitului pe venit la sursa de plată din alte plăţi decît salariul;
 Regulamentul cu privire la reţinerea impozitului pe venit din salariu şi din alte plăţi efectuate de către patron în folosul angajatului şi a formularelor ce
atestă reținerea impozitului pe venit la sursa de plată;
 Regulamentul cu privire la procedura de încheiere, acţiune şi reziliere a Acordului privind scutirea de plata impozitului pe venit a agenţilor micului
business şi a gospodăriilor ţărăneşti (de fermier);
 Instrucţiunea cu privire la reţinerea impozitului pe venit la sursa de plată etc.

Impozitarea veniturilor persoanelor care practică activitate de antreprenoriat


În conformitate cu art.13 din Codul fiscal, subiecți ai impunerii sînt persoanele fizice sau persoanele juridice rezidente care practică activitate de
antreprenoriat şi obţin venituri din orice surse aflate în RM sau în afara ei. Subiecţi ai impunerii cu un regim fiscal special sînt:
 agenţii economici ai zonelor economice libere;
 subiecţii ce activează în domeniul asigurărilor şi reasigurărilor;
 autorităţile şi instituțiile publice, instituțiile medico-sanitare, organizațiile necomerciale, întreprinderile create de societăţile orbilor, surzilor,
invalizilor, asociaţiile de economii şi împrumut, organizaţiile sindicale, organizațiile statelor străine, organizațiile internaționale;
 regimul fiscal al întreprinderilor mici şi mijlocii;
 regimul juridic în cazul organizării, lichidării şi reorganizării agenţilor economici;
 regimul fiscal al fondurilor de investiții;
 impozitarea fondurilor nestatale de pensii;
 impozitarea nerezidenților conform tratatelor internaționale şi regimul fiscal pentru dividende.
În conformitate cu art.14 din Codul fiscal, obiectul impunerii este venitul brut, inclusiv facilitățile acordate de patron obţinute de persoana fizică sau
persoana juridică din toate sursele aflate în RM, cu excepţia deducerilor şi a scutirilor la care au dreptul aceste persoane. În venitul brut se includ:
 veniturile provenite din activitatea de întreprinzător;
 veniturile din activitatea societăţilor;
 veniturile din chirie;
 veniturile din creșterea de capital;
 veniturile obţinute sub formă de dobîndă, royalty, anuitățile;
 venitul rezultat din neachitarea datoriilor de către agentul economic în cazurile expirării termenului de prescripție;
 dotaţiile statului;
 primele şi premiile impozabile etc.
În conformitate cu art.70-79(3) din Codul fiscal, pentru nerezidenți constituie surse de venit impozabile:
 dividendele plătite de un agent economic rezident;
 dobînzile pentru creanţele organului administrației publice locale din RM sau al societăţii rezidente;
 venitul obţinut din vînzarea proprietăţii imobiliare aflate pe teritoriul RM etc.
În conformitate cu art.15 din Codul fiscal, cotele impozitului pe venit constituie pentru persoanele juridice 12% din venitul impozabil şi pentru
gospodăriile ţărăneşti – 7% din venitul impozabil; pentru agenţii economici al căror venit a fost estimat prin metodele şi sursele indirecte de individualizare
a obligaţiilor fiscale în cadrul controlului fiscal – 15% din depăşirea venitului estimat faţă de venitul brut înregistrat în evidenţa contabilă a agentului
economic şi pentru întreprinzătorii individuali – 7% şi 18%.
În conformitate cu art.20 din Codul fiscal, sursele de venit neimpozabile sînt dividendele (cu excepţia celor primite de la agenţii economici nerezidenţi),
contribuţiile la capitalul agentului economic în conformitate cu ar.55 din Codul fiscal, averea primită ca donaţie etc.
Modul și termenele de achitare a impozitului. În conformitate cu art.83 din Codul fiscal, dreptul de a prezenta declarație cu privire la impozitul
pe venit are fiecare contribuabil, însă sînt prevăzuţi de lege un șir de contribuabili care sînt obligaţi să prezinte declaraţia pe venit, şi anume:
 Societăţile pe acţiuni (SA);
 Societăţile cu răspundere limitată (SRL);
 Societăţile în comandită;
 societatea în nume colectiv;
 întreprinderea de stat şi municipală;
 fondurile de investiţii;
 instituţiile din sfera financiară, ocrotirii sănătăţii, învăţămîntului, ştiinţei, culturii;
 asociaţiile obşteşti;
 fundaţiile;
 organizaţiile religioase;
 organizaţii ale avocaţilor şi notarilor;
 întreprinderile rezidente cu statut de persoană fizică;
 întreprinderile individuale;
 gospodăriile ţărăneşti;
 reprezentanţa permanentă a nerezidenților din RM etc.
În conformitate cu art.70-79(3) şi art.91 din Codul fiscal, !!! în afară de rezidenți sînt obligaţi să depună declaraţia pe venit şi nerezidenţii care sînt
obligaţi să achite impozitul pe venit.
Persoana care practică activitate de antreprenoriat, în conformitate cu prevederile Codului fiscal, are dreptul la unele deduceri din venitul obținut,
acestea fiind sume care la calcularea venitului impozabil se scad din venitul brut al contribuabilului. Astfel de deduceri sînt:
 cheltuielile ordinare, necesare, achitate sau suportate de contribuabil, pe parcursul anului fiscal;
 cheltuielile legate de activitatea de întreprinzător;
 cheltuielile pentru plata dobînzilor, uzura mijloacelor fixe;
 cheltuielile pentru întreţinerea, reparaţia şi reconstituirea proprietăţii;
 cheltuielile legate de investigaţii şi cercetării ştiinţifice;
 cheltuielile legate de extragerea resurselor naturale;
 suma datoriilor compromise în legătură cu efectuarea activităţii de întreprinzător;
 defalcările în fondul de asigurări;
50
 impozitele;
 donaţia în scopuri filantropice;
 cheltuielile de investiţii;
 pierderile rezultate din activitatea de întreprinzător şi diferențele de curs valutar (art.23-32 din Codul fiscal).
Nu se permite spre deducere sumele plătite la procurarea terenurilor, cheltuielile neconfirmate documentar, penalităţile şi amenzile şi impozitele achitate
în numele altui contribuabil (art.88-89, 90-91 din Codul fiscal).

Impozitarea veniturilor persoanelor fizice care nu practică activitate de antreprenoriat


În conformitate cu art.13 din Codul fiscal, subiecții impunerii sînt persoanele fizice rezidente şi nerezidente care nu practică activitate de antreprenoriat
şi care obţin pe parcursul anului fiscal venit din orice sursă aflată în RM, precum şi persoanele fizice şi juridice rezidente, care obţin venit investițional şi
financiar din surse aflate în afara RM.
Obiectul impunerii, conform art.14 din Codul fiscal, sînt veniturile obţinute de către subiecţii impunerii, şi anume:
 veniturile din orice surse din RM, precum şi în afara ei pentru activitatea în RM, obţinute de cetățenii rezidenți care nu practică activitate de
antreprenoriat;
 venitul din investiţii şi venitul financiar din orice surse aflate în afara RM obţinute de către cetăţenii rezidenţi care nu practică activitate de
antreprenoriat.
!!! Obiect al impunerii în cazul dat sînt plățile pentru munca efectuată şi serviciile prestate, facilităţile acordate de patron, onorariile, venitul din chirie,
creşterea de capital, venitul obţinut sub formă de dobîndă, royalty, dividende, veniturile notarilor, avocaţilor etc.
Conform art.15 din Codul fiscal, cotele impozitului pe venit sînt: pentru persoanele fizice care obţin venituri pînă la 27.852 lei anual – 7%, pentru
venitul ce depăşeşte suma de 27.852 lei cota constituie 18%. Dacă cetăţeanul X are un venit de 50.000 lei anual, el va achita pentru 27.852 lei – 7%, iar
pentru diferenţa de 22.148 lei – 18%.
Modul şi termenele de achitare. Impozitarea persoanelor fizice din salariu, în conformitate cu art.88 din Codul fiscal, se efectuează la sursa de plată,
angajatorul fiind obligat să reţină impozitul pe venit etc. şi să-l transfere pe contul bugetului de stat. !!! Se mai reţine impozitul pe venit la sursa plăţii şi din
dividende (conform art.80 din Codul fiscal), din dobînzi şi royalty (conform art.89 din Codul fiscal), din plăţile efectuate în folosul rezidenților (conform
art.90, 90(1) din Codul fiscal) şi al nerezidenţilor (conform art.91 şi 92 din actul normativ menţionat).
!!! Persoanele fizice care obţin venituri dintr-o singură sursă de venit, şi anume – din salariu, dacă au beneficiat de scutirile şi alte facilități prevăzute de
lege, nu depun declaraţia pe venit, pe cînd persoane le care au venituri salariale din două şi mai multe surse, precum şi venituri extrasalariale, vor depune
declaraţia pe venit, neprezentarea acesteia fiind calificată ca încălcare, persoana care a admis-o urmînd să suporte consecinţele prevăzute de lege.
Mai mult ca atît, de la 01 ianuarie 2012 a intrat în vigoare aplicarea metodelor şi surselor indirecte de estimare a obligaţiei fiscale, organul fiscal avînd
dreptul de a aplica şi alte date şi informaţii la calcularea impozitului pe venit, cu excepţia datelor prezentate de către angajator şi a declaraţiei pe venit, şi
anume: compararea cheltuielilor persoanei cu veniturile acesteia etc.
Sînt scutite de impozitul pe venit, în conformitate cu art.20 din Codul fiscal, orice plăţi din bugetul asigurărilor sociale (pensiile de invaliditate, pensiile
pentru atingerea limitei de vîrstă, pensiile alimentare, indemnizaţiile pentru copii etc.) despăgubirile şi indemnizaţiile primite în urma unui accident de muncă
sau a unei boli profesionale, sumele primite ca despăgubiri pentru prejudiciul cauzat de calamităţile naturale etc., bursele studenților, elevilor, indemnizaţiile
de concediere, veniturile misiunilor diplomatice etc.
Facilitățile acordate la impozitul pe venit. La achitarea impozitului pe venit fiecare contribuabil persoană fizică rezidentă, în conformitate cu art.33
din Codul fiscal, are dreptul la o scutire personală în sumă de 9.516 lei anual.
Scutirea personală va constitui 14.148 lei în situaţia cînd contribuabilul persoană fizică rezidentă:
 s-a îmbolnăvit şi a suferit de boala provocată de consecinţele avariei de la CAE Cernobîl;
 este invalid şi s-a stabilit că invaliditatea sa este în legătură cauzală cu avaria de la CAE Cernobîl;
 este părintele sau soţia (soţul) unui participant căzut sau dat dispărut în acţiunile de luptă din Stînga Nistrului, Republica Afghanistan;
 este invalid ca urmare a participării la acţiunile de luptă din Stînga Nistrului, precum şi din Republica Afghanistan;
 este invalid de război, invalid din copilărie, invalid de gradul I şi II;
 este pensionar – victimă a represiunilor politice, ulterior reabilitată.
Persoana fizică rezidentă aflată în relaţii de căsătorie are dreptul la o scutire suplimentară în sumă de 9.516 lei anual, dacă soţul (soţia) nu beneficiază
de scutire personală. Persoana fizică rezidentă aflată în relaţii de căsătorie cu orice persoană specificată anterior, la care suma scutirii personale constituie
14.148 lei, are dreptul la o scutire suplimentară în sumă de 14.148 lei anual, cu condiţia că soţia (soţul) nu beneficiază de scutire personal (art.34 din Codul
fiscal). !!! Dacă contribuabilul este căsătorit, iar soţia nu muncește sau nu beneficiază de scutire la locul de muncă, atunci soţul are dreptul să folosească atît
scutirea sa, cît şi cea a soţiei.
De asemenea, în conformitate cu art.35 din Codul fiscal, contribuabilul mai are dreptul şi la o scutire suplimentară în sumă de 2.124 lei anual pentru
fiecare persoană întreținută, cu excepția invalizilor din copilărie, pentru care scutirea constituie 9.516 lei anual.
!!! În situaţia cînd cetăţeanul Y are un salariu de 100.000 lei, este căsătorit, însă soţia nu munceşte şi la întreținere are 1 copil, atunci el va beneficia de
scutirea sa personală, scutirea pentru soţie şi, respectiv, de scutirea pentru persoana aflată la întreţinere (copil).

Impunerea activelor de capital


În conformitate cu art.37 din Codul fiscal, !!! sînt considerate active de capital acţiunile şi alte titluri de proprietate în activitatea de întreprinzător, titlurile
de creanţă, proprietatea privată nefolosită în activitatea de întreprinzător, care este vîndută la un preţ ce depășește baza ei valorică ajustată, terenurile şi,
opţional, la procurarea sau vînzarea activelor de capital.
!!! Suma creşterilor sau pierderilor de capital provenită din vînzare, schimb etc. a activelor menţionate anterior este egală cu excedentul sumei încasate
în raport cu baza valorică a acestor active, se menționează în art.37-38 din Codul fiscal. Suma creşterii de capital în anul fiscal este egală cu 50% din suma
excedentară a creşterii de capital recunoscute peste nivelul oricăror pierderi de capital suportate pe parcursul anului fiscal.

Impunerea donaţiilor
Sediul juridic al impunerii donaţiilor este art.42 din Codul fiscal, care prevede expres că persoana care face o donaţie se consideră că a vîndut bunul la
un preţ ce reprezintă mărimea maximă din baza lui valorică ajustată, aceasta fiind calculată în dependență de uzura normală a acestuia etc. !!! Subiect al
impunerii în cazul donaţiei este donatorul; donatarul cetățean al RM, în conformitate cu art.18 din Codul fiscal, este scutit de achitarea impozitului pe venit
pentru primirea ca donaţie a patrimoniului etc.
!!! Persoana care face o donaţie în formă pecuniară se consideră că a obţinut venit în mărimea sumei mijloacelor băneşti donate şi, respectiv, urmează să
achite impozitul pe donaţii din suma dată (art.42 din Codul fiscal).

Impunerea din transmiterea proprietăţii ca urmare a decesului


În conformitate cu art.43 din Codul fiscal, la data decesului, proprietatea contribuabilului se transmite prin moştenire şi se consideră ca fiind vîndută la
preţul ei de piață, cu excepţia locuinţei de bază, proprietăţii private materiale a persoanei decedate care nu a fost folosită în activitatea de întreprinzător etc.

Taxa pe valoarea adăugată


Taxa pe valoarea adăugată este un impozit general de stat care reprezintă o formă de colectare la buget a unei părţi a valorii mărfurilor livrate, serviciilor
prestate care sînt supuse impozitării pe teritoriul RM, precum şi a unei părţi din valoarea mărfurilor, serviciilor impozabile importate în RM.
51
!!! Taxa pe valoarea adăugată este un impozit inclus în prețul produselor sau al serviciilor, un impozit suportat de contribuabilul final. Pe teritoriul RM
TVA a fost introdusă pentru prima dată prin Decretul Președintelui RM cu privire la TVA din 27.12.1991, ulterior, la 08.11.1994, a fost adoptată Legea cu
privire la TVA, ca la 17.12.1997 să fie adoptat Titlul III al Codul fiscal denumit „Taxa pe Valoarea Adăugată”, care este în vigoare şi azi.
Reglementarea normativă a acestui impozit este dată în:
 Titlul III al Codului fiscal;
 Regulamentul cu privire la aplicarea TVA;
 Regulamentul privind restituirea TVA;
 Instrucţiunea privind restituirea sumelor TVA;
 Regulamentul privind modul de aplicare a cotei zero a TVA la livrarea pe teritoriul țării a mărfurilor şi serviciilor destinate proiectelor de asistenţă
tehnică şi proiectelor de asistenţă investiţională etc.
Subiecții impozabili, în conformitate cu art.94 din Codul fiscal, sînt acele persoane juridice care comercializează sau importă mărfuri sau servicii şi sînt
plătitori de TVA, cu excepția persoanelor fizice care importă mărfuri pentru consum personal. Este obligat a se înregistra ca plătitor de TVA agentul economic
care pe parcursul a 12 luni consecutive a livrat mărfuri sau servicii în sumă ce depăşeşte 600.000 de lei. !!! La cerere, poate deveni plătitor de TVA agentul
economic care pe parcursul a 12 luni consecutive a efectuat livrări de mărfuri sau servicii în sumă ce depăşeşte 100.000 de lei (art.112 din Codul fiscal).
Obiectele impozabile constituie, în conformitate cu art.95 din Codul fiscal, livrarea mărfurilor, serviciilor de către subiecţii impozabili, reprezentînd
rezultatul activităţii lor de întreprinzător în RM; importul mărfurilor în RM, cu excepţia mărfurilor de uz sau consum personal importate de persoane fizice,
a căror valoare nu depăşeşte limita stabilită de legislaţia în vigoare, importate de către persoanele fizice; importul serviciilor în RM. !!! Nu constituie obiecte
impozabile şi nu se aplică TVA la livrarea mărfurilor, serviciilor efectuată în interiorul zonei economice libere; transmiterea proprietăţii în cadrul
reorganizării agentului economic etc.
Cotele taxei pe valoarea adăugată, conform art.96 din Codul fiscal, sînt: 20% – cota standard şi 8% – cote reduse – la pîine şi produse de panificaţie,
lapte şi produse lactate, unele medicamente, zahărul din sfecla de zahăr, producţia de fitotehnie şi horticultura, la gazele naturale şi cele lichefiate.
De asemenea, se aplică şi cota 0% la unele produse şi servicii, ca de ex. (art.104 din Codul fiscal):
 energia electrică, energia termică şi apa caldă pentru bunurile imobiliare cu destinație locativă;
 mărfurile livrate în magazinele duty-free;
 importul şi/sau livrarea pe teritoriul republicii a mărfurilor, serviciilor destinate folosinţei oficiale de către misiunile diplomatice în RM etc.
Modul şi termenele de achitare. Persoana care practică activitate de antreprenoriat, plătitor de TVA, urmează a aplica TVA la livrarea, importul de
mărfuri, servicii etc. şi, după perceperea ei, urmează să o achite pe contul bugetului de stat, dar nu după deducerea din aceasta a TVA achitată la procurarea
mărfurilor, materiei prime etc. !!! Taxa pe valoarea adăugată achitată de către agentul economic plătitor de TVA se constituie din TVA calculată de acesta
la livrarea, importul mărfuri lor, serviciilor etc., minus TVA inclusă în preţul mărfurilor, serviciilor, materiei prime procurate anterior.
În conformitate cu art.109 din Codul fiscal, termen al obligației fiscale în situația importului de mărfuri destinate exercitării activității de
antreprenoriat se consideră data declarării mărfurilor la posturile vamale şi de grăniceri.
Facilitățile fiscale. În conformitate cu art.103 din Codul fiscal, !!! sînt scutite de taxa pe valoarea adăugată locuința, pămîntul şi arenda acestora,
proprietatea de stat răscumpărată în procesul privatizării, mărfurile şi serviciile instituțiilor de învăţămînt, serviciile de pregătire şi perfecționare a cadrelor,
serviciile poștale, serviciile legate dc jocurile de noroc, serviciile legate de transportarea pasagerilor pe teritoriul țării etc.
Restituirea TVA se efectuează în cazul exportului de mărfuri şi servicii, investițiilor de capital etc. în conformitate cu Regulamentul privind restituirea
taxei pe valoarea adăugată, adoptat la 01 februarie 2013.

Accizele
Accizul este un impozit general de stat stabilit pentru unele mărfuri de consum specificate în anexa la Capitolul IV al Codului fiscal, responsabili de
colectarea accizelor fiind Organul Fiscal, iar în cazul importului – Organul Vamal.
Reglementarea normativă a acestui impozit este dată în:
 Titlul IV al Codului fiscal;
 Regulamentul privind modul de solicitare a certificatului de acciz, de completare a declaraţiei privind accizele şi modul de evidenţă a mărfurilor supuse
accizelor expediate (transportate) din încăperea de acciz;
 Regulamentul privind modalitatea de marcare cu „Timbru de acciz. Marcă comercială de stat” a producţiei alcoolice supuse accizelor;
 Regulamentul privind instituirea sistemului de marcare cu timbre de acciz a mărfurilor din țară (indigene) şi de import pasibile accizelor;
 Regulamentul cu privire la restituirea accizelor;
 Regulamentul cu privire la ordinea perfectării actelor şi perceperii plăților vamale la importul în RM a mărfurilor supuse accizelor;
 Instrucțiunea cu privire la modul de calculare şi achitare a accizelor etc.
!!! Accizele preced taxa pe valoarea adăugată, fiind incluse în baza de impozitare pentru calcularea taxei pe valoarea adăugată, acestea fiind percepute o
singură dată şi datorate într-o singură rată a circuitului economic (art.120, 123(1) din Codul fiscal).
Subiecții impunerii cu accize, în conformitate cu art.120 din Codul fiscal, sînt persoanele juridice şi persoanele fizice care prelucrează şi/sau fabrică
mărfuri supuse accizelor pe teritoriul RM, precum şi persoanele juridice şi persoanele fizice care importă mărfuri supuse accizelor. !!! În cazul în care agenții
economici prelucrează şi/sau fabrică mărfuri supuse accizelor pe teritoriul RM, precum şi atunci cînd importă mărfuri supuse accizelor, sînt obligați să achite
acest impozit (art.120 din Codul fiscal).
Obiectul impunerii. Subiecții impunerii achită accizul în cazul prelucrării, fabricării, importării berii, vinurilor, țigărilor, parfumurilor şi apelor de
toaletă, îmbrăcămintei din blană, motorinei, gazului natural, articolelor din metale prețioase, articolelor giuvaiere, camerelor de televiziune, camerelor web,
autoturismelor etc. Baza impozabilă o constituie, în conformitate cu art.121 din Codul fiscal: volumul mărfurilor în expresie naturală – în situația cînd
cotele accizelor suni stabilite în sumă absolută la unitate de măsură, valoarea mărfurilor în situația cînd sînt stabilite cote ad valorice în procente şi valoarea
în vamă a mărfurilor importate, determinate conform legislației vamale.
Cotele accizelor se stabilesc în sumă absolută la unitatea de măsură şi ad valorem în procente de la valoarea mărfurilor fără a se ţine cont de accize şi
TVA. !!! Acestea se stabilesc în formă bănească pornind de la unitatea naturală a mărfii fabricate în țară supuse accizelor, precum şi asupra mărfii importate
pe teritoriul RM supuse accizelor, acestea fiind aplicate în formă pecuniară (în lei moldoveneşti, euro) şi în cotă procentuală.
Modul şi termenele de achitare. Subiecții impunerii cu accize care expediază mărfuri supuse accizelor din încăperea de acciz calculează accizele
pornind de la volumul mărfurilor în expresie naturală sau de la valoarea acestora şi, la momentul expedierii mărfurilor din încăperea de acciz, achită acest
impozit (art.123 din Codul fiscal).
Facilități. La achitarea accizelor sînt prevăzute de art.124 din Codul fiscal un șir de înlesniri, printre care:
 importul mărfurilor de uz sau consum personal a căror valoare sau cantitate nu depășește limita stabilită în legislația în vigoare;
 importarea ajutoarelor umanitare, în cazul în care subiectul impunerii exportă mărfuri supuse accizelor;
 plasarea, livrarea de pe teritoriul vamal în magazinele duty-free şi comercializarea de către aceste magazine a mărfurilor supuse accizelor;
 plasarea acestora sub regimurile vamale de tranzit, transformarea sub control vamal;
 mărfurile supuse accizelor, importate de către persoane juridice în scopuri necomerciale, dacă valoarea în vamă a acestor mărfuri nu depăşeşte suma
de 50 de euro etc.

Impozitul privat
Impozitul privat este o plată în formă pecuniară achitată de persoanele fizice sau juridice (atît rezidente, cît şi nerezidente) în cazul efectuării tranzacţiilor
cu bunurile publice, în cazul privatizării acestora. !!! Impozitul privat se achită în cazul privatizării bunurilor proprietate de stat, inclusiv acţiuni.
52
!!! Impozitul privat este reglementat anual în legea bugetară şi constituie 1% din valoarea de achiziție a bunurilor proprietate publică supuse privatizării,
inclusiv din valoarea acțiunilor. Se achită pînă la semnarea contractului de vînzare-cumpărare şi se varsă în bugetul de stat sau în bugetul unităţii
administrativ-teritoriale în a cărei proprietate a fost bunul privatizat.
!!! În cazul rezilierii sau rezoluțiunii contractului de vînzare-cumpărare, determinate de neexecutarea sau de executarea necorespunzătoare a obligaţiilor
asumate de cumpărător, impozitul privat nu se restituie. La achitarea acestuia este prevăzută de lege o singură facilitate, şi anume: în cazul primirii
gratuite în proprietate privată a bunurilor proprietate publică de către persoane fizice rezidente care nu desfășoară activitate de întreprinzător.

Taxele vamale
Taxele vamale sînt impozitele care sînt percepute de organul vamal conform tarifului vamal de import. Tariful vamal de import reprezintă catalogul
ce cuprinde nomenclatorul de mărfuri introduse sau scoase de pe teritoriul vamal, precum şi cuantumul taxei vamale la aceste mărfuri.
!!! Sediul juridic al taxelor vamale este Codul vamal şi Legea cu privire la tariful vamal, care în Anexa nr.1 prevede tariful vamal al RM – cota tarifară,
denumirea produsului şi taxa vamală pentru importul mărfurilor, iar în Anexa nr.2 prevede taxele pentru procedurile vamale.
În conformitate cu art.3 al Legii cu privire la tariful vamal, taxele vamale se clasifică în:
1) ad valorem, calculată în procente față de valoarea în vamă a mărfii;
2) specifică, calculată în baza tarifului stabilit la o unitate de marfă;
3) combinată, care îmbină tipurile de taxe vamale specificate la punctele 1) şi 2);
4) excepțională, care, la rîndul ei, se divizează în:
 taxă specială, aplicată în scopul protejării mărfurilor de origine indigenă la introducerea pe teritoriul vamal a mărfurilor de producţie străină în
cantităţi şi în condiţii care cauzează sau pot cauza prejudicii materiale considerabile producătorilor dc mărfuri autohtoni;
 taxă antidumping, percepută în cazul introducerii pe teritoriul vamal a unor mărfuri la preţuri mai mici decît valoarea lor în ţara exportatoare la
momentul importului, dacă sînt lezate interesele sau apare pericolul cauzării prejudiciilor materiale producătorilor autohtoni de mărfuri identice sau
similare ori apar piedici pentru organizarea sau extinderea în ţară a producției de mărfuri identice sau similare;
 taxă compensatorie, aplicată în cazul introducerii pe teritoriul vamal a mărfurilor, la a căror producere sau export, direct sau indirect, au fost
utilizate subvenţii, dacă sînt lezate interesele sau apare pericolul cauzării prejudiciilor materiale producătorilor autohtoni de mărfuri identice sau
similare ori apar piedici pentru organizarea sau extinderea în ţară a producției de mărfuri identice sau similare.
În afară de taxa vamală, importatorii mai achită şi taxa pentru procedurile vamale, adică taxa pentru:
 vămuirea mărfurilor;
 păstrarea bunurilor în depozitele ce aparţin organelor vamale;
 aplicarea sigiliului vamal;
 prelucrarea declaraţiei vamale primare;
 eliberarea certificatului de origine a mărfii etc. (dacă s-au folosit de aceste servicii).
!!! De ex.: pentru păstrarea bunurilor în depozitele ce aparţin organelor vamale se achită de fiecare kilogram, pentru fiecare zi de păstrare 0,01 euro
pentru primele 30 de zile, 0,02 euro pentru următoarele 30 de zile şi 0,05 euro pentru zilele ulterioare.
Subiecţii impunerii sînt persoanele fizice şi persoanele juridice care importă sau exportă mărfuri sau servicii în RM, cu excepţia celor ce importă sau
exportă în limitele prevăzute de lege pentru consum personal.
Obiectul impunerii în cazul taxelor vamale constituie importul de mărfuri şi serviciile prestate de organul vamal acestea fiind prevăzute în anexele nr.1
şi 2 ale Legii cu privire la tariful vamal. !!! Baza de calcul al taxei vamale, conform art. 130(1) din Codul vamal, o constituie volumul natural sau valoarea
în vamă a mărfurilor, determinată în condițiile legii, iar a taxelor pentru procedurile vamale – valoarea în vamă a mărfurilor sau taxele fixe.
Cotele taxelor vamale de asemenea sînt expres prevăzute în anexele nr.1 şi 2 şi constituie: cotă procentuală din cost; sumă fixă prevăzută pe unitatea
de măsură ori combinarea acestora.
Termenul de achitare a taxelor vamale. Potrivit art.124 din Codul vamal, taxele vamale se achită anticipativ, pînă la depunerea declaraţiei vamale, la
momentul vămuirii fiind permisă achitarea doar a diferenţei dintre suma calculată şi suma plătită în prealabil. !!! Persoanele fizice care nu sînt subiecţi ai
activităţii de întreprinzător plătesc drepturile de import sau de export în momentul trecerii frontierei vamale, cu excepția drepturilor de import sau de export,
care urmează a fi achitate la vămuirea bagajului neînsoţit şi a mijloacelor de transport.
!!! În situaţia imposibilității achitării taxelor vamale, persoana cointeresată poate solicita, în conformitate cu art.126 din Codul vamal, eşalonarea sau
amînarea achitării acestora, cu excepția taxei pentru procedurile vamale, la care aceste facilităţi sînt interzise.
Stingerea obligației vamale, în conformitate cu art.128 din Codul vamal, se efectuează prin:
 plată;
 renunţarea la încasare, în cazul cînd se constată că este nedatorată;
 anulare, ca o consecinţă a anulării declaraţiei vamale;
 expirarea termenului de prescripţie de 6 ani;
 confiscarea definitivă a mărfurilor;
 distrugerea mărfurilor din dispoziţia organului vamal sau abandonarea acestora în favoarea statului;
 distrugerea sau pierderea mărfurilor cauzată de o forţă majoră;
 scăderea cantitativă a mărfurilor, ca urmare a unor factori naturali, pentru partea corespunzătoare procentului de scădere;
 comercializarea bunurilor în conformitate cu prevederile Codului fiscal, sechestrate şi/sau ridicate de către organul vamal.

Taxele percepute în fondul rutier


Taxele rutiere sînt taxe generale de stat care se percep de la persoanele fizice sau juridice care folosesc drumurile sau zonele de protecţie a drumurilor
din afara perimetrului localităţilor.
!!! Reglementarea normativă a acestor taxe este dată în Titlul IX al Codului Fiscal, în Legea fondului rutier şi în Regulamentul cu privire la constituirea
şi utilizarea fondului rutier.
În conformitate cu art.335 din Codul fiscal, sistemul taxelor rutiere în RM este constituit din:
a) taxa pentru folosirea drumurilor de către autovehiculele înmatriculate în RM;
b) taxa pentru folosirea drumurilor RM de către autovehiculele neînmatriculate în RM;
c) taxa pentru folosirea drumurilor de către autovehicule a căror masă totală, sarcină masică pe osie sau ale căror gabarite depășesc limitele admise;
d) taxa pentru folosirea zonei de protecţie a drumurilor din afara perimetrului localităţilor pentru efectuarea lucrărilor de construcție şi montaj;
e) taxa pentru folosirea zonei de protecţie a drumurilor din afara perimetrului localităţilor pentru amplasarea publicităţii exterioare;
f) taxa pentru folosirea zonei de protecţie a drumurilor din afara perimetrului localităţilor pentru amplasarea obiectivelor de prestare a serviciilor rutiere.

Taxa pentru folosirea drumurilor de către autovehiculele înmatriculate în RM


Subiecții obligați să achite această taxă sînt persoanele fizice sau persoanele juridice posesoare a unităților de transport înmatriculate în RM, şi anume:
motociclete, autoturisme, camioane, autovehicule cu destinaţie specială, tractoare, remorci, autobuse etc., cu excepția tractoarelor şi remorcilor folosite în
agricultură şi a troleibuzelor (art.337, 338 din Codul fiscal).
Cotele acestei taxe sînt prevăzute în Anexa nr.1 la Titlul IX al Codului fiscal şi constituie cotă fixă /capacitatea cilindrică a motorului autovehiculului.
Plătitorii calculează taxa de sine stătător şi o varsă o dată pe an în Contul Unic Trezorerial al Ministerului Finanţelor, anterior efectuării reviziei tehnice sau
53
testării tehnice asupra vehiculelor, iar în cazul primei înmatriculări ea se achită pînă sau în momentul înmatriculării, se menţionează în art.340 din Codul
fiscal.
!!! Schimbarea posesorului vehiculului şi reînmatricularea lui în legătură cu aceasta la organele poliției rutiere, după efectuarea reviziei tehnice sau
testării tehnice, nu atrag plata unei noi taxe în anul în curs. !!! Sînt scutiți de plata acestei taxe invalizii care posedă autoturisme cu acţionare manuală.
De ex.: cetățeanul X are un autoturism, înmatriculat în RM, cu capacitatea cilindrică de 3200 cm3. În acest caz, taxa pentru folosirea drumurilor de către
autovehiculele înmatriculate în RM se va calcula după cum urmează: 3200 x 0,80 lei/cm3 = 2560 lei
Salutabilă este şi introducerea, începînd cu 01.11.2012, a vinietei – taxă pentru folosirea drumurilor de către autoturismele care tranzitează sau intră pe
teritoriul RM.
Subiecţii impunerii, în conformitate cu art.3481 din Codul fiscal, sînt persoanele fizice şi persoanele juridice proprietari sau posesori ni automobilelor
şi remorcilor la acestea care intră sau tranzitează teritoriul RM.
Obiect al impunerii, conform art.3482 din Codul fiscal, sînt automobilele şi remorcile la acestea.
Taxa se calculează pentru fiecare obiect al impunerii, pentru perioada solicitată, însă în conformitate cu art.3485 din Codul fiscal şi se achită la posturile
(birourile) vamale prin intermediul unei instituţii financiare sau la alte puncte autorizate. Persoanele juridice subiecţi ni impuneriipot achita vinieta în
prealabil, prin virament, în acest caz ele urmînd să prezinte la posturile (birourile) vamale originalul documen tului ce confirmă achitarea taxei, unde vor
lăsa o copie a acestuia
Cotele vinietei sînt stabilite în Anexa 2(1) la Titlul IX al Codului Fiscal şi constituie: pentru folosirea drumurilor timp de 7 zile – 4 euro; timp de 15 zile
– 8 euro; timp de 30 de zile – 14 euro; timp de 90 de zile – 30 euro şi timp de 180 de zile – 50 euro.

Taxa pentru folosirea drumurilor de către autovehicule neînmatriculate în RM


Subiecții obligați să achite această taxă sînt persoanele fizice şi juridice beneficiare de autovehicule neînmatriculate în RM, care nu au relaţii fiscale
cu bugetul republicii şi care folosesc teritoriul ei pentru trecerea cu autovehicule transportul de încărcături şi de pasageri etc.
!!! Taxa se calculează de sine stătător de contribuabil şi virează direct la Contul Unic Trezorerial al Ministerului Finanțelor.
Cotele taxei sînt prevăzute în Anexa nr.2 la Titlul IX al Codului fiscal şi constituie sumă fixă, în euro, pe categorii de transport. !!! Acestea depind de
tipul vehiculului, capacitatea (numărul de locuri) sau capacitatea de încărcare a acestuia, de categoria încărcăturilor transportate şi de distanţa (în kilometri)
parcursă într-o direcție pe teritoriul RM. Cotele se stabilesc pornind de la condiția că un autocamion se află pe teritoriul republicii timp de 24 de ore. !!! În
cazul în care autocamioanele ce tranzitează teritoriul RM depășesc termenul de 24 de ore de ședere pe teritoriul RM, subiectul impunerii va achita, pentru
fiecare 24 de ore următoare de ședere, o taxă de 24 de euro. Nu se calculează această taxă în situaţia în care reţinerea a avut motive întemeiate care
sînt documentate, ca de ex.: calamități naturale, accidente rutiere, îmbolnăvirea șoferului etc. !!! Transportatorii care efectuează rute internaționale pot
achita taxa anticipativ, prezentîndu-i organului vamal documentul de plată, pentru transportarea încărcăturilor periculoase urmînd a achita taxa dublu.
De ex.: două autocare „Mercedes” cu 45 de locuri, ale Companiei „România Service SRL” doresc să tranziteze teritoriul RM pentru a transporta pasageri
în Federaţia Rusă. !!! Taxa pentru folosirea drumurilor de către autovehicule neînmatriculate în RM se va calcula după cum urmează: 2 autocare x 100
euro/autocar = 200 euro

Taxa pentru folosirea drumurilor de către autovehicule a căror masă totală, sarcină masică pe osie sau ale căror gabarite depășesc limitele
admise (sau taxa pentru folosirea drumurilor de către autovehicule cu gabarite excesive)
Această taxă este achitată de către persoanele posesoare de autovehicule a căror sarcină a masei pe osie sau ale căror gabarite depășesc limitele admise.
Subiecți ai impunerii, în conformitate cu art.349 din Codul fiscal, sînt persoanele fizice sau juridice care posedă astfel de autovehicule.
Obiect al impunerii sînt autovehiculele înmatriculate, precum şi cele neînmatriculate în RM, a căror masă totală, sarcină masică pe osie sau ale căror
gabarite depășesc limitele admise şi care folosesc drumurile RM, se menționează în ar.350 din Codul fiscal.
Cotele taxei date sînt prevăzute expres în Anexa nr.3 ia Capitolul „Taxele rutiere” din Codul fiscal şi constituie sumă concretă pentru fiecare km parcurs
de autovehiculul care depăşeşte limita admisă ca lungime, lăţime, înălţime, greutate.
Calcularea taxei conform art.352 din Codul fiscal se efectuează la stabilirea rutei vehiculului de către organul de administrare a gospodăriei rutiere,
subiecţii impunerii urmînd să achite taxa, în mărime deplina, pînă la obținerea actelor ce permit transportul rutier cu autovehicule, a căror masă totală, sarcină
masică pe osie sau ale căror gabarite depășesc limitele admise.

Taxa pentru folosirea zonei de protecție a drumurilor din afara perimetrului localităților pentru efectuarea lucrărilor de construcție şi montaj
!!! Această taxă urmează a fi achitată de către persoanele fizice şi persoanele juridice care solicită autorizaţie pentru efectuarea, în zona de protecţie a
drumurilor din afara perimetrului localităților, a lucrărilor subterane şi/sau supraterane de montare a comunicațiilor inginereşti, a lucrărilor de construcţie a
căilor de acces la drumuri, a parcărilor, a clădirilor şi amenajărilor, cu excepţia obiectivelor de prestare a serviciilor rutiere (art.353 din Codul fiscal).
Obiectul acestei taxe, în conformitate cu art.354 din Codul fiscal, îl constituie proiectele de lucrări de construcție şi montaj etc.
Cotele taxei sînt stabilite conform Anexei nr.5 la Titlul IX al Codului fiscal şi constituie, de ex., 18 lei/m pentru eliberarea de autorizaţii pentru efectuarea
lucrărilor supraterane de montare a comunicaţiilor inginerești pe piloni de-a lungul drumurilor; pentru eliberarea de autorizații pentru efectuarea lucrărilor
subterane de montare a comunicațiilor inginereşti sub trotuare – 27 lei/m; pentru eliberarea de autorizaţii pentru construcţia de clădiri şi amenajări – 54 lei/m2
etc. !!! Taxa pentru folosirea zonei de protecţie a drumurilor din afara perimetrului localităţilor pentru efectuarea lucrărilor de construcţie şi montaj se
calculează de către organul fiscal la data depunerii proiectelor sau pînă la obținerea autorizației pentru efectuarea lucrărilor. !!! Organul abilitat al
administraţiei publice centrale eliberează actele necesare pentru efectuarea lucrărilor doar la prezentarea copiei documentului de plată ce confirmă achitarea
taxei, se menționează în art.356 din Codul fiscal.

Taxa pentru folosirea zonei de protecție a drumurilor din afara perimetrului localităților pentru amplasarea publicității exterioare
!!! Această taxă este achitată de către persoanele fizice şi persoanele juridice care solicită autorizație pentru amplasarea publicităţii în zonele respective.
Obiectul acestei taxe, în conformitate cu art.358 din Codul fiscal, sînt proiectele obiectivelor de publicitate exterioară amplasate în zona de protecţie a
drumurilor din afara perimetrului localităților, inclusiv pe terenuri proprietate a subiectului impunerii: afişe, panouri, standuri, instalaţii şi construcţii (situate
separat sau pe pereţii şi pe acoperişurile clădirilor), firme tridimensionale, firme luminoase, tablouri suspendate electromecanice şi electronice, alte mijloace
tehnice publicitare.
Cotele taxei date sînt stabilite în Anexa nr.6 la Capitolul IX din Codul fiscal şi constituie 500 lei/m2 pe an pentru obiectivele de publicitate exterioară
amplasate în zona de protecţie a drumurilor din afara perimetrului localităţilor, calculele efectuîndu-se pentru ambele fețe ale panoului publicitar, dacă acesta
le are.
!!! Taxa se achită pînă la eliberarea autorizației pentru amplasarea obiectivelor publicitare specificate. Prima dată această taxă o calculează autoritatea
administrativă locală care anunţă organul fiscal despre subiecţii impunerii, obiectul, sumele acumulate etc.
!!! Pentru perioadele fiscale următoare, subiectul impunerii calculează taxa de sine stătător şi o achită, printr-o plată unică, pînă la data de 1 martie a
perioadei fiscale curente.
!!! În acest caz, subiectul impunerii prezintă, pînă la data de 31 martie a perioadei fiscale curente, inspectoratului fiscal de stat teritorial de la sediul său
o dare de seamă privind taxa calculată (art.361 din Codul fiscal).
!!! Dacă obiectivul de publicitate exterioară a fost amplasat sau a fost retras pe parcursul perioadei fiscale, taxa va fi calculată din ziua în care a fost
obţinută autorizaţia sau, respectiv, pînă în ziua în care obiectivul a fost retras în modul stabilit de organul abilitat al administrației publice centrale.
54
Taxa pentru folosirea zonei de protecție a drumurilor din afara perimetrului localităţilor pentru amplasarea obiectivelor de prestare a
serviciilor rutiere
!!! Această taxă este achitată de către persoanele fizice şi persoanele juridice care solicită autorizaţie pentru amplasarea obiectivelor de prestare a
serviciilor rutiere în zona de protecție a drumurilor din afara perimetrului localităţilor, şi anume: stații de alimentare cu combustibil, staţii de deservire
tehnică, puncte de vulcanizare, tarabe, unități de comerţ cu amănuntul, întreprinderi de alimentaţie publică, structuri de primire turistică cu funcţii de cazare
şi de servire a mesei.
Cotele taxei date sînt stabilite în Anexa nr.6 la Capitolul IX din Codul fiscal şi constituie, de ex.:
 900 lei anual pentru un post de deservire la o staţie de deservire tehnică şi tot 900 lei pentru un contor de la o staţie de alimentare cu combustibil;
 3600 lei pe an pentru o unitate de comerţ cu amănuntul, întreprindere de alimentaţie publică, structură de primire turistică cu funcţii de cazare şi de
servire a mesei etc.
!!! Taxa se achită pînă la eliberarea autorizației pentru amplasarea obiectivelor specificate anterior. Contribuabilii care deja activează în domeniu achită
taxa pentru amplasarea acestora anual pînă la 1 martie.
În afară de taxele rutiere, Legea fondului rutier prevede, în art.3, şi alte venituri ale fondului rutier, şi anume:
a) 80% din volumul total al accizelor la produsele petroliere. Acestea se achită la vămuire de către persoanele fizice şi persoanele juridice care importă
benzină sau motorină;
b) taxele pentru eliberarea autorizaţiilor pentru transporturi auto internaţionale de mărfuri şi ocazionale de călători; de ex.: autorizația pentru transportul
auto internaţional constituie 10 euro anual pentru produsele uşor alterabile pentru Ucraina; 30 euro – autorizația pentru Ungaria; 150 euro pentru
transportatorii străini care transportă mărfuri în/din RM;
c) amenzile aplicate pentru nerespectarea regulilor transportului de călători, deteriorarea drumurilor, construcţiilor şi utilajelor rutiere, a plantaţiilor
aferente drumurilor;
d) taxa pentru comercializarea gazelor naturale destinate utilizării în calitate de carburanţi pentru unităţile de transport auto, taxă ce constituie 0,40 lei
per m3. Aceasta se achită de către importatori la vămuire.
Cu părere de rău, veniturile acumulate din aplicarea taxelor rutiere, în comparație cu cheltuielile reale necesare pentru repararea capitală şi întreţinerea
curentă a drumurilor, sînt cu mult mai mici.
Salutabil este faptul existenţei taxelor rutiere, însă, spre regret, aceasta nu reflectă realitatea deteriorării drumurilor de către fiecare mijloc de transport
în parte. !!! În scopul soluţionării acestei probleme şi în scopul ca achitarea să se facă de fiecare în dependenţă de cît de frecvent se foloseşte de dramurile
publice, se propune ca această taxă să fie inclusă, după modelul multor state europene, în preţul de comercializare a carburanților. !!! Doar o astfel de
abordare a problemei ar stabili un echilibru în domeniu, deoarece fiecare ar achita taxa pentru repararea drumurilor în dependență de frecvenţa utilizării
acestora; totodată, cel ce foloseşte drumurile intensiv va procura mai mult combustibil, va achita şi o taxă mai mare, şi viceversa. !!! Autoturismele cu
capacitatea motorului mai mare, cu o greutate mai mare vor deteriora mai mult drumurile, în schimb vor procura mai mult combustibil şi, respectiv, vor
achita o taxă mai înaltă pentru folosirea drumurilor.

Tema: REGLEMENTAREA JURIDICĂ A IMPOZITELOR ȘI TAXELOR LOCALE


Competența autorităților publice locale în domeniul fiscal
Pentru asigurarea autonomiei locale, autoritățile administrației publice locale elaborează, aprobă şi gestionează în mod autonom bugetele unităţilor
administrativ-teritoriale, avînd dreptul, în conformitate cu art.9 al Legii privind administrația publică locală, să pună în aplicare taxe şi impozite locale şi să
stabilească cuantumul lor. !!! Competența de a pune în aplicare şi de a modifica impozitele şi taxele locale, inclusiv de a stabili modul şi termenele de plată
a acestora, precum şi de a acorda facilităţi pe parcursul anului bugetar este a consiliului local (municipal, orăşenesc etc.), se menționează în art.14 al legii,
acesta luînd deciziile cu votul majorităţii deputaţilor aleşi.
!!! Autoritățile administraţiei publice locale, în conformitate cu Legea privind finanţele publice locale, este responsabilă de elaborarea, aprobarea şi
executarea bugetului unității administrativ-teritoriale respective, acesta, la rîndul lui, fiind format în majoritate din impozite şi taxe.
Autoritatea deliberativă a administrației publice locale poate aplica toate sau numai o parte din taxele locale prevăzute de lege, în funcţie de posibilităţile
şi necesităţile acesteia, ele fiind modificate ori anulate de către autoritatea administrației publice locale concomitent cu adoptarea sau modificarea bugetului
local.
Autoritatea executivă a administrației publice locale monitorizează deciziile consiliului local privind aplicarea taxelor locale pe teritoriul administrat şi
le prezintă organelor fiscale în termen de 10 zile din data adoptării acestora, aducîndu-le la cunoștință şi contribuabililor (art.297 din Codul fiscal).
!!! De asemenea, autoritățile administraţiei publice locale, în conformitate cu art.293 din Codul fiscal, au obligația de a prezenta, trimestrial,
inspectoratului fiscal de stat teritorial o informaţie cu privire la subiecţii impunerii care au primit autorizații, cărora le-au fost suspendate, anulate, retrase
autorizaţiile sau la care au expirat termenele de valabilitate a acestora.
!!! Autoritățile administraţei publice locale mai au dreptul, în conformitate cu art.296 din Codul fiscal, să acorde subiecţilor impunerii scutiri în plus la
cele enumerate la art.295 din Codul fiscal; să acorde amînări Ia plata taxelor locale pe anul fiscal respectiv şi să prevadă înlesniri la plata taxelor locale pentru
categoriile socialmente vulnerabile ale populaţiei.

Impozitul pe bunurile imobiliare


Impozitul pe bunurile imobiliare este o plată obligatorie, în formă pecuniară achitată în bugetul local de către persoanele fizice sau juridice ce au în
proprietate sau posesie bunuri imobiliare, şi anume: terenuri, clădiri, construcții, apartamente, case şi alte încăperi, a căror strămutare este imposibilă fără
cauzarea de prejudicii destinației lor.
Subiecții impunerii, în conformitate cu art.277 din Codul fiscal, sînt persoanele fizice şi persoanele juridice rezidente şi nerezidenți care au în proprietate
bunuri imobiliare sau în posesie, gestiune sau folosinţă bunuri imobile pe teritoriul RM proprietate a statului sau a unităţilor administrative-teritoriale.
!!! Sînt subiecți ai impunerii, conform aceleiaşi norme juridice, şi arendașii terenurilor agricole, dacă contractul de arendă nu prevede altfel.
Obiect al impunerii sînt bunurile imobiliare menţionate anterior, inclusiv terenurile, indiferent de locaţia şi destinaţia acestora, precum şi acele bunuri
care se află în construcție mai mult de 50%, rămase nefinisate timp de 3 ani după începutul lucrărilor de construcție (art.278 din Codul fiscal).
Cotele concrete ale impozitului pe bunurile imobiliare într-o unitate administrativ-teritorială sînt adoptate anual prin Decizia organului deliberativ local
(Consiliul local, Consiliul municipal etc.). !!! Acesta stabilește cotele în conformitate cu art.280 din Codul fiscal, şi anume: pentru bunurile imobiliare cu
destinație locativă – între 0,05% şi 0,3% din valoarea bunurilor imobiliare; pentru cele cu altă destinație – 0,1%.
Responsabil de calcularea impozitului pe bunurile imobiliare este, în cazul persoanei fizice care nu practică activitate de antreprenoriat şi al gospodăriei
țărănești, serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor, care calculează suma impozitului şi expediază contribuabilului avizul de plată; în cazul persoanei
fizice care practică activitate de antreprenoriat şi al celor juridice – înseşi acestea urmînd să calculeze şi să achite de sine stătător impozitul pe venit.
Termenul de plată a impozitului pe bunurile imobiliare este în două rate egale pînă la 15 august şi 15 octombrie, însă acei contribuabili care vor achita
impozitul pînă la 30 iunie, vor avea o reducere de 15% din suma acestuia (art.282 din Codul fiscal).
!!! Evaluarea bunurilor imobiliare în scopul impozitării o face Organul Cadastral care, odată la 3 ani, reevaluează bunurile imobile.
Sînt scutite total de plata impozitului pe bunurile imobiliare, în conformitate cu art.283 din Codul fiscal, autorităţile publice finanţate din buget,
societățile orbilor, surzilor, invalizilor, instituțiile penitenciare, organizațiile religioase, misiunile diplomatice etc.
De asemenea au scutiri parțiale la achitarea impozitului pe bunurile imobiliare, în conformitate cu Anexa la Titlul VI al Codului fiscal, persoanele
invalide, familiile celor decedați în război, celor care au participat la lichidarea avariei de la Cernobîl, în dependenţă de prețul imobilului şi amplasarea
acestuia etc.
55
Taxele pentru folosirea resurselor naturale
Taxele pentru folosirea resurselor naturale sînt acele taxe ce se achită de persoanele fizice înregistrate care practică activitate de antreprenoriat sau
persoanele juridice care folosesc resursele naturale, şi anume: extrag apa, efectuează explorări geologice, prospecțiuni geologice, extrag minereuri utile,
folosesc spațiul subteran în scopul construcțiilor obiectivelor subterane etc.
Taxa pentru apă – este acea taxă ce se achită de persoanele juridice şi fizice înregistrate în calitate de întreprinzători, care extrag apă din fondul apelor
sau utilizează apa la hidrocentrale. !!! Acestea calculează de sine stătător taxa pentru apă şi o virează în bugetul local. !!! Cota acestei taxe constituie 30 bani
pentru 1 m3 de apă extrasă din fondul apelor, 16 lei pentru 1 m3 pentru cei ce o îmbuteliază şi 16 bani pentru fiecare 10 m3 de apă folosită de către
hidrocentrale. Taxa nu se achită pentru:
 apa extrasă din subsol concomitent cu minereurile utile sau extrasă pentru prevenirea acţiunii dăunătoare ce poate fi adusă acestor ape;
 apa extrasă şi livrată populaţiei, autorităţilor publice şi instituţiilor finanțate de la bugetele de toate nivelurile;
 apa extrasă pentru stingerea incendiilor sau livrată pentru aceste scopuri;
 apa extrasă de întreprinderile societăților orbilor, surzilor, invalizilor şi de instituțiile medico-sanitare publice sau livrată acestora;
 apa extrasă de întreprinderile din cadrul sistemului penitenciar sau livrată acestora (art.302-306, Anexa nr.1, din Codul fiscal).
Taxa pentru efectuarea prospecțiunilor geologice – este taxa ce se achită de către persoanele fizice sau juridice, care efectuează cercetări pe teren şi
în laborator, pentru a descoperi şi a localiza zăcămintele de minerale utile dintr-o regiune, şi nu sînt finanțate din buget. !!! Acestea calculează taxa de sine
stătător, din valoarea contractuală a lucrărilor, şi o virează pe contul bugetului unității administrativ-teritoriale pînă la începerea lucrărilor de prospecțiuni
geologice. !!! Cota constituie 2% din suma contractului de efectuare a prospecțiunilor geologice (art.307-310 din Codul fiscal).
Taxa pentru efectuarea explorărilor geologice – este acea taxă care se achită de către persoanele fizice sau juridice, care fac cercetări geologice şi
geofizice pentru a afla adîncimea zăcămintelor minerale, pentru a preciza structura acestora, cantitatea, calitatea lor etc., cu excepţia instituţiilor finanţate
din buget. !!! Taxa se calculează de către plătitor de sine stătător, din valoarea contractuală a lucrărilor, şi se achită integral la bugetul unității administrativ-
teritoriale pînă la începerea lucrărilor de explorări geologice. !!! Cota taxei pentru efectuarea explorărilor geologice se stabilește în mărime de 5% din
valoarea contractuală (de deviz) a lucrărilor (art.311-314 din Codul fiscal).
Taxa pentru extragerea mineralelor utile – este taxa care se achită de către persoanele juridice şi fizice, indiferent de tipul de proprietate şi forma
juridică de organizare, înregistrate în calitate de întreprinzător, care efectuează extragerea mineralelor utile, şi anume: a nisipului, argilei, ghipsului,
petrolului, gazului, calcarului etc. !!! Taxa se calculează de sine stătător de către plătitor, din costul mineralelor utile extrase, şi se achită la bugetul unităţii
administrativ-teritoriale pentru fiecare trimestru separat. !!! Cotele sînt prevăzute în Anexa nr.2 la Titlul VIII al Codului fiscal şi constituie: 20% pentru
petrol şi gaz, 10% pentru ghips şi gresie, 7% pentru piatră, nisip, argilă, calcar etc. Sînt scutite de taxa pentru extragerea mineralelor utile întreprinderile din
sistemul penitenciar (art.315-319 din Codul fiscal).
Taxa pentru folosirea spaţiilor subterane în scopul construcțiilor obiectivelor subterane – este taxa achitată de către persoanele juridice şi fizice,
indiferent de tipul de proprietate şi forma juridică de organizare, înregistrate în calitate de întreprinzător, care folosesc spaţiile subterane în scopul construcţiei
obiectivelor subterane, altele decît cele destinate extracției mineralelor utile. !!! Taxa se calculează de către plătitor de sine stătător, din valoarea contractuală
a lucrărilor de construcție a obiectivului, şi se achită integral la bugetul unităţii administrativ-teritoriale pînă la începerea lucrărilor de construcţie. Cota taxei
constituie 3% din valoarea contractuală a lucrărilor de construcţie a obiectivului. !!! Sînt scutite de această taxă întreprinderile din cadrul sistemului
penitenciar şi întreprinderile ce reprezintă o valoare ştiinţifică, culturală şi educaţională deosebită (art.320-324 din Codul fiscal).
Taxa pentru exploatarea construcţiilor subterane în scopul desfășurării activităţii de întreprinzător – este taxa achitată de către persoanele juridice
şi fizice, indiferent de tipul de proprietate şi forma juridică de organizare, înregistrate în calitate de întreprinzător, care au în proprietate sau posesie construcţii
subterane, altele decît cele destinate extracției mineralelor utile. !!! Taxa se calculează de sine stătător de către contribuabil, din valoarea de bilanţ a
construcţiilor, şi se achită la bugetul unităţii administrativ-teritoriale pentru fiecare trimestru separat, pe parcursul întregii perioade de exploatare a
construcțiilor. Cota taxei constituie 0,2% din valoarea de bilanţ a construcţiei subterane. !!! Sînt scutite de această taxă întreprinderile din cadrul sistemului
penitenciar şi întreprinderile ce reprezintă o valoare ştiinţifică, culturală şi educaţională deosebită (art.325-329 din Codul fiscal).
Taxa pentru lemnul eliberat pe picior – este taxa care se achită de către beneficiarii forestieri – persoane juridice şi fizice, indiferent de tipul de
proprietate şi forma juridică de organizare. !!! Obiect al impunerii este volumul lemnului eliberat pe picior la tăierile din pădurile fondului forestier şi din
vegetaţia forestieră din afara acestuia. !!! Cotele taxei se stabilesc în funcţie de specia forestieră, grupa materialului lemnos şi destinaţia lemnului eliberat pe
picior, potrivit Anexei nr.3 la Titlul VIII al Codul fiscal, şi constituie, de ex.: 25 lei/m3 de lemn mare de specie salcîm; 16 lei/m3 pin; 14 lei/m3 molid etc.
(art.330-333 din Codul fiscal).
!!! Sînt scutite de taxa pentru lemnul eliberat pe picior, în conformitate cu art.334 din Codul fiscal, întreprinderile silvice în situaţia efectuării tăierilor
de reconstrucție ecologică, a celor de conservare şi a celor de produse secundare, la efectuarea amenajamentului silvic, a lucrărilor de cercetare şi de proiectare
pentru necesitățile gospodăriei silvice, de lichidare a efectelor calamităților naturale, precum şi a altor lucrări silvice legate de îngrijirea pădurilor etc.

Taxele locale
Taxele locale sînt acele taxe specificate în Capitolul VII al Codului fiscal, care, pe lîngă impozitul pe bunurile imobiliare, taxele pentru folosirea
resurselor naturale, formează bugetele locale. În competenţa autorităţilor locale intră adoptarea acelor taxe locale din Codul fiscal care sînt necesare în
unitatea administrativ-teritorială în cauză şi stabilirea cotelor acestora.
Reglementarea normativă a taxelor locale este dată în Legea privind finanţele publice locale, în HG cu privire la activitatea serviciului de colectare a
impozitelor şi taxelor locale din cadrul primăriei; în Instrucţiunea Ministerului Finanţelor privind modul de percepere de la populaţie şi transferare în buget
a impozitelor şi taxelor locale de către primării.
Instituirea taxelor locale şi determinarea cotelor concrete ale acestora este de competenţa consiliilor locale, acestea neavînd dreptul de a aplica alte
taxe decît cele prevăzute de Codul fiscal. La aplicarea taxelor locale autoritatea locală trebuie să ia în considerare necesitățile unităţii administrativ-teritoriale,
precum şi cotele maxime ale acestora prevăzute în Anexa la Titlul VII al Codului fiscal (art.297).
În RM, sistemul taxelor locale este alcătuit din următoarele taxe:
 taxa pentru amenajarea teritoriului;
 taxa de organizare a licitaţiilor şi loteriilor pe teritoriul unității administrativ-teritoriale;
 taxa de plasare (amplasare) a publicității (reclamei);
 taxa de aplicare a simbolicii locale;
 taxa pentru unităţile comerciale şi/sau de prestări servicii de deservire socială;
 taxa de piaţă;
 taxa pentru cazare;
 taxa balneară;
 taxa pentru prestarea serviciilor de transport auto de călători pe teritoriul municipiilor, orașelor şi satelor (comunelor);
 taxa pentru parcare;
 taxa pentru unităţile stradale de comerţ şi/sau de prestare a serviciilor;
 taxa pentru dispozitivele publicitare.
În conformitate cu art.295 din Codul fiscal, se scutesc de plata:
a) tuturor taxelor locale:
 autorităţile publice şi instituţiile finanţate de la bugetele de toate nivelurile;
 misiunile diplomatice, organizaţiile internaţionale, în conformitate cu tratatele internaționale la care RM este parte;
 Banca Naţională a Moldovei;
56
b) taxei de organizare a licitaţiilor şi loteriilor pe teritoriul unității administrativ-teritoriale – organizatorii licitaţiilor desfăşurate în scopul achitării
datoriilor la buget, vînzării patrimoniului de stat şi a patrimoniului unităţilor administrativ-teritoriale;
c) taxei de plasare (amplasare) a publicităţii (reclamei) – producătorii şi difuzorii de publicitate socială şi de publicitate plasată pe trimiterile poştale;
d) taxei pentru amenajarea teritoriului – fondatorii gospodăriilor ţărăneşti (de fermier) care au atins vîrsta de pensionare;
e) taxei pentru unităţile comerciale şi/sau de prestări servicii de deservire socială – persoanele care practică activităţi de pompe funebre şi acordă servicii
similare, inclusiv care confecționează sicrie, coroane, flori artificiale, ghirlande.
Taxa pentru amenajarea teritoriului – este acea plată în bugetul local achitată de persoanele fizice sau juridice, înregistrate în calitate de întreprinzător,
care dispun de bază impozabilă (salariați, fondatori), pentru amenajarea localității, aceasta fiind achitată în dependenţă de numărul salariaţilor şi fondatorilor
pînă la ultima zi a lunii următoare trimestrului gestionat. !!! Cota maximă a taxei pentru amenajarea teritoriului, în conformitate cu Anexa la Titlul VII din
Codul fiscal, constituie 80 lei, stabilirea cotei concrete fiind la discreţia administrațiilor publice locale, în mun. Chişinău aceasta fiind de 80 lei anual pentru
fiecare salariat şi fondator, dacă ultimul nu este angajat al întreprinderii fondate.
Taxa pentru organizarea licitațiilor, loteriilor – este taxa care se achită de persoanele juridice sau fizice, înregistrate în calitate de întreprinzător-
organizator al licitaţiilor şi loteriilor, din valoarea bunurilor declarate la licitație sau a biletelor de loterie emise, baza impozabilă a acesteia constituind-o
veniturile din vînzarea bunurilor declarate la licitaţie sau a biletelor de loterie. !!! Cota maximă a taxei pentru organizarea licitaţiilor, loteriilor, în conformitate
cu Anexa la Titlul VII din Codul fiscal, constituie 0,1%, stabilirea cotei concrete fiind la discreţia administrațiilor publice locale; în mun. Chişinău aceasta
este de 0,1%.
Taxa pentru amplasarea publicităţii – este acea plată achitată de persoanele juridice sau fizice, înregistrate în calitate de întreprinzător, care plasează
şi/sau difuzează informaţii publicitare (cu excepţia publicității exterioare) prin intermediul mijloacelor cinematografice, rețelelor telefonice, telegrafice, telex,
mijloacelor de transport, altor mijloace (cu excepţia TV, internetului, radioului, presei periodice, tipăriturilor). !!! Obiectul impozabil îl constituie serviciile
de plasare şi/sau difuzare a anunţurilor publicitare prin intermediul serviciilor cinematografice, video, prin reţelele telefonice, telegrafice, telex, prin
mijloacele de transport, prin alte mijloace (cu excepţia TV, internetului, radioului, presei periodice, tipăriturilor), precum şi afişele, pancartele, panourile şi
alte mijloace tehnice prin intermediul cărora se amplasează publicitatea exterioară. !!! Baza impozabilă o constituie veniturile din vînzări ale serviciilor de
plasare sau difuzare a publicităţii prin intermediul mijloacelor specificate. !!! Cota maximă a taxei pentru amplasarea publicității, în conformitate cu Anexa
la Titlul VII din Codul fiscal, constituie 5%, stabilirea cotei concrete fiind la discreția administrațiilor publice locale; în mun. Chişinău aceasta este de 5%.
Taxa pentru folosirea simbolicii locale – este taxa achitată de persoanele juridice sau fizice, înregistrate în calitate de întreprinzător, care aplică
simbolica locală pe produsele fabricate, obiectul impunerii fiind produsele fabricate cărora li se aplică simbolica locală, iar baza impozabilă – venitul din
vînzări ale produselor fabricate cărora îi se aplică simbolica locală. !!! Cota maximă a taxei pentru folosirea simbolicii locale, în conformitate cu Anexa la
Titlul VII din Codul fiscal, constituie 0,1%, stabilirea cotei concrete fiind la discreţia administraţiilor publice locale; în mun. Chişinău aceasta este de 0,1%.
Taxa pentru unităţile comerciale – este taxa achitată de persoanele juridice sau fizice, înregistrate în calitate de întreprinzător, care dispun de unităţi
comerciale şi/sau de prestări servicii de deservire socială, !!! obiectul impunerii fiind unităţile de comerţ şi/sau de prestări servicii de deservire socială, iar
!!! baza impozabilă – suprafaţa ocupată de unităţile de comerţ şi/sau de prestări servicii de deservire socială, amplasarea lor, tipul mărfurilor desfăcute şi al
serviciilor prestate. !!! Cota maximă a taxei pentru unităţile comerciale, în conformitate cu Anexa la Titlul VII din Cod fiscal, constituie: pentru mun.
Chişinău – 18.000 lei anual pentru fiecare unitate de comerţ şi/sau de prestări servicii de deservire socială şi 100.000 lei anual pentru fiecare unitate de
comerţ şi/sau de prestări servicii de deservire socială indicate în secțiunea O clasa 92.71 din Clasificatorul Activităților din Economia Moldovei din 9
februarie 2000; pentru mun. Bălţi şi Comrat – 11.000 lei anual pentru categoria I şi 75.000 lei anual pentru categoria II; pentru celelalte oraşe şi sate
– 7000 lei anual pentru categoria I şi 23.000 lei anual pentru categoria II.
Taxa de piaţă – este taxă achitată de persoanele juridice sau fizice, înregistrate în calitate de întreprinzător-administrator al pieţei, în dependenţă de
mărimea pieței, !!! obiectul impozabil fiind suprafaţa totală a terenului şi a imobilelor amplasate pe teritoriul pieţei. !!! Cota maximă a taxei de piaţă, în
conformitate cu Anexa la Titlul VII din Codul fiscal, constituie în mun. Chişinău – 96 lei anual pentru fiecare metru pătrat; în mun. Bălţi – 60 lei anual
pentru fiecare metru pătrat şi în alte oraşe şi sate cîte 30 lei anual pentru fiecare metru pătrat, stabilirea cotelor concrete fiind la discreţia administraţiilor
publice locale.
Taxa pentru cazare – este taxa achitată de persoanele juridice sau fizice, înregistrate în calitate de întreprinzător, care prestează servicii de cazare din
venitul din vînzări, din venitul serviciilor prestate de structurile cu funcţii de cazare, obiectul impozabil fiind serviciile prestate de structurile cu funcţii de
cazare. !!! Cota maximă a taxei pentru cazare, în conformitate cu Anexa la Titlul VII din Codul fiscal, constituie 5%, stabilirea cotei concrete fiind la discreţia
administrațiilor publice locale; în mun. Chişinău aceasta este de 5%.
Taxa balneară – este taxa achitată de persoanele juridice sau fizice, înregistrate în calitate de întreprinzător, care prestează servicii de odihnă şi tratament
din venitul din vînzări ale biletelor de odihnă şi tratament, obiectul impozabil fiind biletele de odihnă şi tratament. !!! Cota maximă a taxei balneare, în
conformitate cu Anexa la Titlul VII din Codul fiscal, constituie 1%, stabilirea cotei concrete fiind la discreția administrațiilor publice locale; în or. Cahul
aceasta constituind 1% din venitul de la vînzarea biletelor de odihnă şi tratament.
Taxa pentru prestarea serviciilor de transport auto – este taxa achitată de persoanele juridice sau fizice, înregistrate în calitate de întreprinzător, care
prestează servicii de transport auto de călători pe teritoriul municipiilor, oraşelor şi satelor (comunelor) în dependenţă de numărul de locuri în unitatea de
transport, obiectul impozabil constituindu-1 unitatea de transport, în funcţie de numărul de locuri. !!! Cota maximă a taxei pentru prestarea serviciilor de
transport auto constituie, lunar, 500 de lei pentru fiecare unitate de transport cu capacitatea de pînă la 8 locuri inclusiv; lunar, 1000 de lei pentru fiecare
unitate de transport cu capacitatea de la 9 la 16 locuri inclusiv; lunar, 1500 de lei pentru fiecare unitate de transport cu capacitatea de la 17 la 24 de locuri
inclusiv; lunar, 1900 lei pentru fiecare unitate de transport cu capacitatea de la 25 la 35 de locuri inclusiv; lunar, 2100 lei pentru fiecare unitate de transport
cu capacitatea de peste 35 de locuri, administrațiile publice locale avînd dreptul de a le micșora prin deciziile consiliilor locale.
Taxa pentru parcare – este taxa achitată de către persoanele juridice sau fizice, înregistrate în calitate de întreprinzător, care prestează servicii de
parcare şi se achită în dependenţă de suprafaţa parcării, obiectul impozabil fiind însăşi parcarea, iar baza impozabilă – suprafața parcării calculată în m2.
!!! Cota maximă a taxei pentru parcare, în conformitate cu Anexa la Titlul VII din Codul fiscal, constituie 16 lei anual pentru fiecare m2, stabilirea cotei
concrete fiind la discreţia administrațiilor publice locale; în mun. Chișinău aceasta constituie 12 lei anual pentru fiecare m2.
Taxa pentru unitățile stradale de comerţ şi/sau de prestare a serviciilor – este taxa achitată de persoanele juridice sau fizice, care dispun de unităţi
stradale pentru comercializarea produselor şi/sau prestarea serviciilor, şi anume: chioșcuri, gherete, frigidere, tonete, tarabe, unităţi de transport specializate
şi altele, amplasate în afara pieţelor autorizate. !!! Taxa pentru unităţile stradale de comerţ şi/sau de prestare a serviciilor se achită trimestrial, pînă în ultima
zi a lunii imediat următoare trimestrului gestionar, în dependență de suprafaţa ocupată de unităţile stradale de comerţ şi/sau de prestare a serviciilor,
amplasarea lor, tipul produselor comercializate şi/sau serviciilor prestate. !!! Cota maximă a taxei pentru unităţile stradale de comerţ şi/sau de prestare a
serviciilor, în conformitate cu Anexa la Titlul VII din Codul fiscal, constituie 200 lei anual pentru fiecare m2, stabilirea cotei concrete fiind la discreţia
administrațiilor publice locale; în mun. Chişinău aceasta constituie pentru gherete 200 lei m2; pentru automagazine specializate pînă la 10 m2 – 2000 lei;
pentru tonetă pînă la 4 m2 – 800 lei, de la 4 la 6 m2 – 1200 lei etc.
Taxa pentru dispozitivele publicitare – este taxa achitată de persoanele juridice sau fizice, înregistrate în calitate de întreprinzător, care sînt proprietari
de afişe, pancarte, panouri şi alte mijloace tehnice pentru amplasarea publicităţii exterioare, aceasta fiind achitată trimestrial, pînă în ultima zi a lunii imediat
următoare trimestrului gestionar; în dependenţă de suprafaţa feţei (feţelor) dispozitivului publicitar, cota maximă a laxei pentru dispozitivele publicitare este
de cel mult 300 lei anual pentru fiecare m3.