Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Consecințele înregistrării unor asemenea ajustări sunt multiple, atât din punct
de vedere contabil, fiscal cât și asupra modului în care pe viitor entitățile vor
avea acces la finanțare.
Deci în acest sens, ca bază de
referință vor servi:
SNC “Deprecierea activelor”
și IAS 36 „Deprecierea
activelor”, dar și unele
standarde adiacente.
Pornind de la faptul că situațiile financiare sunt
instrumentul principal prin care informațiile despre
poziția și performanța financiară a unei entități sunt
disponibile publicului interesat, atunci este cert faptul
că există și cerințe minime de prezentare a acestor
informații în cadrul acestor situații financiare.
Deci, cerințele minime sunt reglementate atât prin
SNC specifice fiecărui element contabil, cât și SNC
„Prezentarea situațiilor financiare”.
În acest sens, SNC „Deprecierea activelor” prescrie cerințele minime
de prezentare a informațiilor privind deprecierea activelor, care se
rezumă la următoarele:
sumele pierderilor din depreciere recunoscute sau reluate în cursul perioadei de gestiune.
Astfel, entitatea are responsabilitatea de a determina la
fiecare dată de raportare dacă există sau nu indici ai
deprecierii unui activ/grup de active.
Dacă există careva indici ai deprecierii activelor,
entitatea determină valoarea justă minus costurile de
vînzare a acestora.
Dacă nu există nici un indice al deprecierii activelor,
valoarea justă minus costurile de vînzare nu se
determină, cu excepția următoarelor active, care
indiferent de faptul dacă există sau nu un indice al
deprecierii, entitatea trebuie să testeze anual pentru
depreciere:
Orice imobilizare necorporală cu durată de
funcționare nelimitată sau orice imobilizare
necorporală care nu este disponibilă pentru
utilizare, prin compararea valorii sale contabile cu
valoarea justă minus costurile de vînzare. Fondul
Acest test pentru depreciere se poate efectua în comercial
orice moment în cursul unei perioade de gestiune, rezultat dintr-
cu condiția să se efectueze la aceeași dată în o combinare
fiecare perioadă. Imobilizările necorporale diferite de
pot fi testate pentru depreciere în momente diferite. întreprinderi.
Totuși dacă o astfel de imobilizare necorporală a
fost inițial recunoscută în perioada de gestiune
curentă, va fi testată pentru depreciere pînă la
sfîrșitul perioadei de gestiune curente.
Modul de determinare, contabilizare a deprecierii unui activ
(grup de active) și de prezentare a informațiilor aferente în
situațiile financiare face obiectul standardului național de
contabilitate “Deprecierea activelor”, care se aplică activelor
imobilizate care sunt înregistrate la valoarea reevaluată
(justă) în conformitate cu alte standarde de contabilitate (de
exemplu IAS 16 „Imobilizări corporale”).
Pierdere din
depreciere
Valoare justă minus costurile de vânzare reprezintă
suma care poate fi obținută din vânzarea unui activ
sau a unui grup de active, în cadrul unei tranzacții
desfășurate în condiții normale între pârți interesate,
independente și informate, diminuată cu costurile
estimate de vânzare.
Aprobarea
deciziei de
depreciere
Testare de
depreciere
3.2. Recunoașterea și contabilitatea pierderilor din
deprecierea activelor imobilizate
Pierderea din depreciere se recunoaște în suma în care
valoarea contabilă a actvului depășește valoarea sa justă
minus costurile de vînzare.
Modul de înregistrare a corectării valorii activelor
depreciate: acumulare a pierderilor din
depreciere la un cont separat
(similar cu amortizarea
corectarea valorii acumulată a imobilizărilor)
activelor depreciate
diminuarea costului de intrare
a activului sau costului
corectat, care substituie costul
de intrare
Contabilizarea pierderii de depreciere a activelor
imobilizate poate fi efectuată, în prezent, conform
prevederilor politicilor contabile ale entității, fie prin
metoda :
• folosindu-se în acest scop conturi de ajustări prin intermediul cărora se
Metoda diminuează indirect valoarea contabilă a activelor imobilizate până la
nivelul valorii juste minus costurile vânzării – în cazul constatării și
indirectă suplimentarii deprecierii – respectiv, se majorează indirect valoarea
contabilă neta până la nivelul valorii contabile brute (inițiale) – în cazul
de ajustare anularii deprecierii
• cu contabilizarea pierderilor de
Metoda depreciere direct în contul de
directă evidență a activului imobilizat.
Pentru evidența pierderii din depreciere entitatea poate pleda, cu indicarea in politicile sale
contabile, pentru un cont de evidență separată, așa cum prevede Planul General de conturi, sau
ca corectare (diminuare) a costului de intrare sau costului corectat al activului imobilizat, după
cum urmează:
contul 114 „Deprecierea imobilizărilor necorporale” sau direct contul 112 „Imobilizări necorporale”
contul 127 „Deprecierea imobilizărilor corporale în curs de execuție” sau direct contul 121
„Imobilizări corporale în curs de execuție”
contul 129 „Deprecierea mijloacelor fixe” sau direct contul 123 „Mijloace fixe”
contul 126 „Amortizarea și deprecierea resurselor minerale” sau direct contul 125 „Resurse
minerale”
contul 133 „Amortizarea și deprecierea activelor biologice imobilizate” sau direct contul 132 „Active
biologice imobilizate”
contul 152 „Amortizarea și deprecierea investițiilor imobiliare” sau direct contul 151 „Investiții
imobiliare”
Ținând cont de cerințele SNC Deprecierea activelor cu privire la cerințele
de prezentare în situațiile financiare a informațiilor aferente deprecierii este
binevenită varianta cu folosirea unui cont separat de evidență a deprecierii,
deoarece vom avea disponibile informațiile necesare privind soldul
pierderilor din depreciere la începutul și sfârșitul perioadei de gestiune,
precum și sumele pierderilor din depreciere recunoscute sau reluate în
cursul perioadei de gestiune. Conturile de depreciere a activelor imobilizate
funcționează după cum urmează:
Modul de contabilizare a pierderii din depreciere este
condiționat de metoda evaluării ulterioare a activelor
aplicată de entitate.
la valoarea contabilă
evaluarea ulterioară a (cost)
activelor imobilizate
la valoarea reevaluată
Pierderea din deprecierea activelor imobilizate
se contabilizează în funcție de metoda evaluării
ulterioare:
pentru activele evaluate la data raportării pentru activele evaluate la data raportării
la valoarea contabilă pierderea din la valoarea reevaluată pierderea din
depreciere se înregistrează ca: depreciere se înregistrează ca:
majorare a cheltuielilor curente diminuare a eventualului ecart Orice sumă a depăşirii
şi ca corectare (diminuare) a (surplus) din reevaluarea pierderii din depreciere
asupra ecartului din
valorii activului imobilizat activului şi ca corectare a valorii reevaluare a aceluiaşi
depreciat activului depreciat. activ imobilizat,
precum şi suma
integrală a pierderii din
Dt 343 "Alte depreciere în cazul în
Dt 721 Dt 721 Dt 343 "Alte care surplusul din
elemente de elemente de reevaluare nu există, se
"Cheltuieli cu "Cheltuieli cu capital
capital recunoaşte ca majorare
activele activele propriu" a cheltuielilor curente şi
imobilizate" imobilizate" propriu" ca corectare a valorii
7217 "Pierderi 7217 "Pierderi 3431 3431 activului depreciat.
din deprecierea din deprecierea "Surplus/Rez "Surplus/Reze
activelor activelor erve din rve din
imobilizate" imobilizate" reevaluare" reevaluare" Dt 721 "Cheltuieli cu
activele imobilizate" 7217
Ct 114, 126, 127, Ct 112, 121, Ct 114, 126, Ct 112, 121, "Pierderi din deprecierea
128, 129, 133, 122, 123, 125, 127, 128, 122, 123, 125, activelor imobilizate"
152 132, 151 129, 133, 152 132, 151 Ct 114, 126, 127, 128, 129,
133, 152
sau
Ct 112, 121, 122, 123, 125,
132, 151
Exemplu: Entitatea Galacom deține un echipament, pentru care
se cunosc următoarele informații: costul de intrare – 400 000 lei;
amortizarea cumulata la 31.12.2015 – 120 000 lei; durata de
utilizare rămasă – 10 ani; prețul de vânzare – 284 000 lei;
cheltuielile ocazionate de vânzare – 12 000 lei.
În conformitate cu politicile contabile ale entității, evaluarea
ulterioară a mijlocului fix se efectuează la valoarea contabilă, iar
pierderile din depreciere se contabilizează la:
- un cont separat.
- la contul de active imobilizate.
De contabilizat pierderea din depreciere
Pentru activele înregistrate anterior la valoarea reevaluata pierderea din depreciere
trebuie tratata ca o scădere a reevaluării. Prin urmare pierderea din depreciere
trebuie stabilită prin raportare la surplusul din reevaluare aferent deprecierii
activului imobilizat. Acolo unde surplusul din reevaluare nu este suficient pentru a
acoperii pierderea din depreciere, soldul rămas trebuie recunoscut la cheltuieli.
Pierderea din depreciere pentru activele imobilizate a căror evaluare ulterioară se efectuează la
valoarea reevaluată se recunoaște ca diminuare a eventualului surplus din reevaluarea activului
imobilizat:
Pentru acumularea pierderii din depreciere se Pierderea din depreciere diminuează costul de
aplică un cont separat (după analogie cu intrare a activului imobilizat:
amortizarea acumulată a activului imobilizat):
Dt 343 "Alte elemente de capital propriu" 3431 Dt 343 "Alte elemente de capital propriu"
"Surplus/Rezerve din reevaluare" 3431 "Surplus/Rezerve din reevaluare"
Ct 114, 126, 127, 128, 129, 133, 152 Ct 112, 121, 122, 123, 125, 132, 151
Orice sumă a depășirii pierderii din depreciere asupra surplusului din reevaluarea aceluiași activ,
precum și suma integrală a pierderii din depreciere în cazul în care surplusul din reevaluare nu există,
se recunoaște ca majorare a cheltuielilor curente și ca corectare a valorii activului depreciat:
Dt 721 "Cheltuieli cu activele imobilizate" 7217 Dt 721 "Cheltuieli cu activele imobilizate"
"Pierderi din deprecierea activelor imobilizate" 7217 "Pierderi din deprecierea activelor
Ct 114, 126, 127, 128, 129, 133, 152 imobilizate"
Ct 112, 121, 122, 123, 125, 132, 151
Exemplu: Entitatea deține un echipament tehnologic. La
sfârșitul anului 2015 se cunosc: valoarea reevaluată – 450
000 lei, amortizarea acumulată – 300 000 lei, durata de
utilizare rămasă 5 ani, surplusul din reevaluare aferent
echipamentului este de 20 000 lei.
Dacă entitatea ar vinde echipamentul la sfârșitul anului 2015
ar obține o ofertă fermă în care valoarea justă minus
costurile vânzării este de 120 000 lei.
Deoarece echipamentul a fost reevaluat anterior, entitatea va
relua mai întâi deprecierea din surplusul din reevaluare.
De contabilizat pierderea din depreciere în cazul înregistrării
prin metoda indirectă(pe un cont separat) și prin metoda
directă (în contul activului imobilizat).
Conform SNC, dar și cu referință la IAS 36, entitatea
trebuie să aprecieze, la fiecare dată de raportare, dacă
există sau nu indici ce arată că pierderea din
depreciere recunoscută (contabilizată) în perioadele
anterioare de raportare pentru un activ imobilizat nu
mai există sau s-a diminuat.
modelul
reevaluării.
Notă contabilă
document de înregistrare în contabilitate atît a modificării valorii activelor
imobilizate (şi amortizării acestora în funcţie de metoda folosită) întocmit în
baza actului de reevaluare, unde se prezintă sumele corespunzătoare cu calcule
aritmetice şi formulele contabile de modificare, cît şi la ieşirea activelor
imobilizate anterior reevaluate în scopul decontării diferenţelor de reevaluare.
Acest document se semnează de contabilul ce-l întocmeşte şi se indică data.
Registrul de evidenţă a
diferenţelor din reevaluare
document ce serveşte pentru evidenţa sintetică și analitică a diferenţelor din
reevaluarea activelor imobilizate ale entităţii
Diferenţele de reevaluare reprezintă acel element al
capitalului propriu destinat să balanseze modificarea de
valoare a activului imobilizat în rezultatul reevaluării
acestuia.
Fcontabilă întocmită la diminuarea din reevaluarea activelor imobilizate, ce au înregistrat anterior un surplus din reevaluare:
Dt 343 „Alte elemente de capital propriu” subcontul „Surplus din reevaluarea activelor imobilizate”
în cazul utilizării metodei directe de contabilizare a pierderilor din depreciere
Ct 112 „Imobilizări necorporale”
Ct 121 „Imobilizări corporale în curs de execuţie”
Ct 122 „Terenuri”
Ct 123 „Mijloace fixe”
Ct 125 „Resurse minerale”
Ct 132 „Active biologice imobilizate”
Ct 151 „Investiții imobiliare” – cînd evidența investițiilor imobiliare se ține la cost
în cazul utilizării metodei indirecte de contabilizare a pierderilor din depreciere
Ct 114 „Deprecierea imobilizărilor necorporale”, 126 „Amortizarea și deprecierea resurselor minerale”, 127
„Deprecierea imobilizărilor corporale în curs de execuţie”, 128 „Deprecierea terenurilor”, 129 „Deprecierea mijloacelor
fixe”, 133 „Amortizarea și deprecierea activelor biologice imobilizate”, 152 „Amortizarea și deprecierea investițiilor
imobiliare” (în cazul cînd evidența investițiilor imobiliare se ține la cost)
Notă: ținem să menționăm faptul că, suma depășirii pierderii din depreciere față de surplusul din reevaluare a aceluiași
activ imobilizat, se contabilizează la fel ca și pierderea din depreciere în cazul cînd activul imobilizat nu a înregistrat anterior
surplus din reevaluare (prin înregistrarea majorării cheltuielilor curente (debitul contului 721) și diminuarea valorii activului
imobilizat depreciat (creditul conturilor de active imobilizate – dacă se aplică metoda directă de contabilizare a deprecierii, sau a
conturilor de depreciere a activelor imobilizate – dacă se aplică metoda indirectă de contabilizare a deprecierii activelor
imobilizate).
Exemplu: Entitatea SA “Succes”a procurat la data de 15 martie
201X un teren pentru a fi folosit în activitatea entității, costul fiind de
120 000 lei.
Prima reevaluare a terenului a fost efectuată la 30 decembrie 201X, ce
a stabilit valoarea justă a terenului de 162 000 lei.
A doua reevaluare, efectuată la 28 decembrie 201X+2 a prezentat că
valoarea justă a terenului este de 104 000 lei.
A treia reevaluare a fost efectuată la 27 decembrie 201X+4, ce a
prezentat valoarea justă a terenului de 152 000 lei.
La a patra reevaluare a terenului efectuată la 15 decembrie 201X+7,
valoarea justă a fost stabilită de 126 000 lei.
La a cincea reevaluare efectuată la 20 decembrie 201X+9, valoarea
justă prezentată a fost de 134 000 lei.
Toate reevaluările au fost efectuate de evaluator din cadrul entităților
specializate în evaluare.
Înregistrăm în conturi operaţiile economice de reevaluare a terenului.
În cazul cînd reevaluarea activelor imobilizate se efectuează la costul de intrare, atunci
concomitent cu majorarea din reevaluare a costului de intrare (ce se efectuează similar modalității
de majorare a valorii contabile) este recalculată proporțional și majorarea amortizării acumulate a
acestora, fiind întocmită formula contabilă: