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Normas NIIF ®
Pronunciamientos oficiales emitidos a 1 de enero de 2017. Incluye las Normas con fecha
de vigencia a partir del 1 de enero de 2017 pero no las Normas a las que sustituirán.
PARTE A
el Marco Conceptual para la Información
Financiera y los requerimientos
Normas NIIF®
emitidas a 1 de enero de 2017
PARTE A
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This Spanish translation of International Financial Reporting Standards, Interpretations and other IASB
material included in this publication has been approved by a Review Committee appointed by the IFRS
Foundation. The Spanish translation is the copyright of the IFRS Foundation.
The Foundation has trade marks registered around the world (Marks) including ‘IAS®’, ‘IASB®’, ‘IFRIC®’,
‘IFRS®’, the IFRS® logo, ‘IFRS for SMEs®’, IFRS for SMEs® logo, the ‘Hexagon Device’, ‘International
Accounting Standards®’, ‘International Financial Reporting Standards®’, ‘IFRS Taxonomy®’, ‘NIIF®’ and
‘SIC®’. Further details of the Foundation’s Marks are available from the Foundation on request.
The Foundation is a not-for-profit corporation under the General Corporation Law of the State of
Delaware, USA and operates in England and Wales as an overseas company (Company number:
FC023235) with its principal office at 30 Cannon Street, London, EC4M 6XH.
Normas NIIF®
emitidas a 1 de enero de 2017
PARTE A
(Glosario incluido)
IFRS Foundation
30 Cannon Street
London
EC4M 6XH
United Kingdom
La información contenida en esta publicación no constituye asesoría y no debe ser sustituta de los
servicios de un profesional adecuadamente cualificado.
Reservados todos los derechos. Los derechos de reproducción y uso están estrictamente limitados. Para
detalles adicionales por favor, contacte con licences@ifrs.org.
La Fundación tiene registradas marcas comerciales en todo el mundo (Marcas) incluyendo ‘IAS®’, ‘IASB®’,
‘IFRIC®’, ‘IFRS®’, el logo IFRS®, ‘IFRS for SMEs®’, el logo IFRS for SMEs®, el logo en forma de hexágono,
‘International Accounting Standards®’, ‘International Financial Reporting Standards®’, ‘IFRS
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Delaware, EE.UU. y opera en Inglaterra y Gales como una empresa internacional (Número de compañía:
FC023235) con su sede principal en 30 Cannon Street, London, EC4M 6XH.
Prólogo a la traducción española de las Normas NIIF 2017
El Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB) se ha comprometido a
desarrollar, en el interés público, un conjunto único de normas de información financiera
legalmente exigibles y globalmente aceptadas, comprensibles y de alta calidad basado en
principios claramente articulados. Las Normas Internacionales de Información Financiera
(Normas NIIF) se emiten por el IASB para proporcionar a los inversores, otros participantes
de los mercados de capitales mundiales y otros usuarios de la información financiera,
información transparente y comparable en los estados financieros y en otra información
financiera.
Desde que el IASB comenzó sus operaciones en abril de 2001, el número de países que
utilizan las Normas NIIF o se han comprometido a la adopción de las Normas NIIF ha
aumentado continuamente. La Fundación IFRS se centra en incentivar y apoyar de forma
congruente, la adopción global de las Normas NIIF.
Traducción
La traducción que sirve de base al texto definitivo ha sido realizada por los siguientes
profesores y especialistas de las Universidades de Zaragoza y Alcalá:
Sara Otal Franco, Javier Pérez García, Ramiro Serrano y Anne Garvey, de la Universidad de
Alcalá, e Inés García Fronti, de la Universidad de Buenos Aires, colaboraron en la
preparación de las ediciones anteriores a 2005.
Gil, Jorge José. Director General del organismo emisor de normas de Argentina. Miembro
del Directorio del Grupo Latinoamericano de Emisores de Normas de Información
Financiera (GLENIF). Profesor Universitario (Argentina).
Holzmann, Oscar J. Catedrático de Contabilidad Financiera. Universidad de Miami
(Estados Unidos de América).
Las palabras que componen el Glosario se han escogido con la finalidad de establecer un
conjunto de denominaciones comunes, comprensibles en todos los países de habla hispana,
con la participación del equipo de traducción y del Comité de Revisión.
Índice
página
Normas NIIF
Normas NIC
NIC 10 Hechos Ocurridos después del Periodo sobre el que se Informa A931
Interpretaciones
CINIIF 1 Cambios en Pasivos Existentes por Retiro del Servicio, Restauración A1447
y Similares
CINIIF 5 Derechos por la Participación en Fondos para el Retiro del Servicio, A1469
la Restauración y la Rehabilitación Medioambiental
CINIIF 14 NIC 19—El Límite de un Activo por Beneficios Definidos, Obligación A1509
de Mantener un Nivel Mínimo de Financiación y su Interacción
Glosario
Cambios en esta edición
Esta sección es una breve guía por los cambios desde la edición de 2016 que se incorporan
en esta edición de 2017 de las Normas NIIF® (el Libro Rojo).
Introducción
Este volumen incluye las últimas versiones consolidadas de todas la Normas NIIF, junto con
las modificaciones a las Normas que tienen una fecha de vigencia posterior al 1 de enero
de 2017.
La edición de 2016 del Libro Rojo contenía las Normas emitidas a 13 de enero de 2016 para
incluir la NIIF 16 Arrendamientos, que fue publicada en esa fecha. Los principales cambios
realizados desde el 1 de enero de 2016 son los siguientes:
continúa...
姝 IFRS Foundation A1
Cambios en esta edición
...continuación
Las Normas e Interpretaciones nuevas y revisadas están disponibles para los subscriptores
eIFRS en: http://eifrs.ifrs.org/eifrs/PDFArchive?categoryId=71.
A2 姝 IFRS Foundation
Cambios en esta edición
Además de las aclaraciones, las modificaciones incluyen dos exenciones adicionales para
reducir costos y complejidad para una entidad cuando aplique por primera vez la NIIF 15.
姝 IFRS Foundation A3
Cambios en esta edición
A4 姝 IFRS Foundation
Cambios en esta edición
Mejoras Anuales
Mejoras Anuales a las Normas NIIF® Ciclo 2014-2016 contiene tres modificaciones relacionadas
con tres Normas. La siguiente tabla muestra los temas tratados por estas modificaciones.
NIIF 1 Adopción por Primera vez de las Normas Eliminación de exenciones a corto
Internacionales de Información Financiera plazo para las entidades que
adoptan por primera vez las
Normas NIIF.
Interpretaciones CINIIF
● http://go.ifrs.org/DPOC
姝 IFRS Foundation A5
Introducción
Aspectos generales
Fideicomisarios
Los miembros Fideicomisarios están formados por profesionales con diversa experiencia
interesados en promover y mantener la transparencia en la información corporativa a nivel
mundial. Esto incluye experiencia global a nivel de alta dirección de organismos
reguladores de mercados de valores, firmas que representan a inversores, una de las redes
de auditoría internacionales, preparadores de la información, usuarios académicos y
funcionarios que sirven al interés público. Según la Constitución de la Fundación IFRS, el
cuerpo del Fideicomisarios está compuesto por seis Fideicomisarios de Asia y Oceanía; seis
de Europa y las Américas; uno de África, y otros tres de otras áreas, en la medida en que se
mantenga el equilibrio geográfico.
La Constitución de la Fundación IFRS (la Constitución) requiere que los Fideicomisarios revisen
la estructura y eficacia de la Fundación como muy tarde cada cinco años desde que se haya
completado la última revisión. En junio de 2005, los Fideicomisarios completaron una
revisión y modificación completas de la Constitución y la Constitución revisada entró en vigor el
1 de julio de 2005. En 2008 los Fideicomisarios comenzaron la siguiente revisión, con la
primera parte centrada en la creación de un vínculo formal con las autoridades públicas
para mejorar la obligación pública de rendir cuentas y contemplando el tamaño y
composición del Consejo. Los Fideicomisarios concluyeron la primera parte de la revisión
en enero de 2009 y emitieron una Constitución revisada con efectos de 1 de febrero de 2009.
姝 IFRS Foundation A7
Introducción
Los cambios incluían la ampliación del Consejo de 15 a 16 miembros, elegidos por orígenes
geográficos, a 1 de julio de 2012, con la opción de incluir hasta tres miembros a tiempo
parcial. La Constitución revisada establece la vinculación con el nuevo Consejo de
Seguimiento para asegurar la obligación pública de rendir cuentas. La parte restante de la
revisión se concluyó en enero de 2010, momento en el que la Constitución se revisó con
detalle con efecto de 1 de marzo de 2010. Las revisiones incluyeron el cambio de nombre de
la Fundación del Comité de Normas Internacionales de Contabilidad al de Fundación IFRS,
del Comité de Interpretaciones de las Normas Internacionales de Información Financiera al
de Comité de Interpretaciones de las NIIF (el “Comité de Interpretaciones”), y del Consejo
Asesor de Normas (CAN) al de Consejo Asesor de las NIIF (el “Consejo Asesor”). Otros
cambios incluían la introducción de los objetivos revisados de la organización, y las
disposiciones específicas para los Fideicomisarios a nombrar de África y América del Sur.
A8 姝 IFRS Foundation
Introducción
El Consejo
El Consejo tiene total libertad para el desarrollo y seguimiento de la agenda técnica para
establecer normas contables, sujeto a consulta con los Fideicomisarios y una consulta
pública cada cinco años. La consulta de agenda más reciente del Consejo terminó en 2016.
Las principales cualificaciones de los miembros del Consejo son la competencia profesional
y la experiencia práctica. Se requiere que los Fideicomisarios seleccionen a los miembros de
forma que el Consejo, como grupo, ofrecerá la mejor combinación disponible de
experiencia técnica y experiencia en negocios y mercados internacionales. También se
espera que el Consejo mantenga una mezcla apropiada de experiencia práctica reciente
entre auditores, preparadores de la información, reguladores financieros y de mercado,
usuarios y académicos. La publicación de una Norma NIIF, Proyecto de Norma o
Interpretación CINIIF requiere la aprobación de los miembros del Consejo. Esta aprobación
tiene que cumplir los requerimientos mínimos de voto como se detalla en el párrafo 3.14
del Manual del Procedimiento a Seguir de la Fundación IFRS. A 1 de enero de 2017, los
miembros del Consejo eran los siguientes:
El Consejo emite un resumen de sus decisiones (el IASB® Update) después de sus reuniones.
Este informe IASB Update se publica en formato electrónico en el sitio web de la Fundación
IFRS: www.ifrs.org.
姝 IFRS Foundation A9
Introducción
El Consejo Asesor de las NIIF (el Consejo Asesor) proporciona un foro para la participación
de organizaciones e individuos de diversa experiencia geográfica y profesional interesados
en la información financiera internacional. El objetivo del Consejo Asesor es asesorar al
Consejo sobre decisiones y prioridades de su agenda de trabajo y proporcionar cualquier
otro asesoramiento al Consejo o a los Fideicomisarios.
Los detalles de los miembros del Consejo Asesor pueden encontrarse en el sitio web de la
Fundación IFRS: www.ifrs.org.
El Comité de Interpretaciones tiene 14 miembros con voto y un Presidente sin voto, que
puede opinar sobre los temas técnicos que se estén considerando. Los Fideicomisarios
pueden nombrar organismos reguladores como miembros sin voto, cuyos representantes
tienen el derecho de asistir y opinar en las reuniones. Actualmente tienen la condición de
observadores sin voto la Organización Internacional de Comisiones de Valores
(International Organization of Securities Commissions) y la Comisión Europea.
Los detalles de los miembros del Comité de Interpretaciones pueden encontrarse en el sitio
web www.ifrs.org.
Dirigidos por el Presidente del Consejo, los miembros del personal técnico procedentes de
cerca de 30 países, con sede en Londres, dan apoyo al Consejo.
Reuniones abiertas
Las reuniones de los Fideicomisarios, del Consejo, del Consejo Asesor de las NIIF (el Consejo
Asesor) y del Comité de Interpretaciones de las NIIF (el Comité de Interpretaciones) están
abiertas a la observación pública. La agenda de cada reunión se publica previamente en el
sitio web, junto con la documentación analizada en esas reuniones.
Estas reuniones se retransmiten vía audio y en la mayoría de los casos vía vídeo en el sitio
web: www.ifrs.org. El registro de las reuniones también se mantiene en el sitio web.
Consulta
El desarrollo de una Norma NIIF involucra un proceso abierto y público para el debate de
cuestiones técnicas y para la evaluación de las aportaciones recibidas. El Consejo publica,
para comentario público, Documentos de Discusión y un Proyecto de Norma de cada Norma
o Interpretación CINIIF. Las oportunidades para que las partes interesadas participen en el
desarrollo de nuestras Normas incluyen:
● participación en el desarrollo de opiniones como un miembro del Consejo Asesor;
El Consejo publica un Informe Anual de las actividades mantenidas durante el último año y
de las prioridades para el siguiente. Este informe proporciona una oportunidad para que
los grupos interesados emitan sus comentarios.
El Prólogo a las Normas NIIF establece los objetivos del Consejo y del procedimiento a seguir, y
explica el alcance, autoridad y calendario de las Normas.
El Marco Conceptual para la Información Financiera (el Marco Conceptual) se emitió en septiembre
de 2010, y sustituyó al Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados
Financieros desarrollado por el organismo predecesor del IASB. El Marco Conceptual ayuda al
Consejo:
(a) a desarrollar futuras Normas y en la revisión de las existentes; y
El Marco Conceptual no es una Norma. No obstante, cuando se está desarrollando una política
contable y no existe una Norma o una Interpretación CINIIF o una Interpretación SIC que le
sea específicamente aplicable, se requiere que la administración de una entidad se refiera a
los conceptos que integran el Marco Conceptual y considere su aplicabilidad (véase la NIC 8
Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores).
En un número limitado de casos podría haber conflictos entre el Marco Conceptual y un
determinado requerimiento contenido en una Norma o una Interpretación CINIIF o una
Interpretación SIC. En los casos en que exista conflicto, los requerimientos de la Norma o
Interpretación CINIIF prevalecen sobre los del Marco Conceptual.
Normas NIC
El Consejo emite sus Normas en una serie de pronunciamientos denominados Normas NIIF.
Desde su comienzo, el Consejo adoptó el cuerpo de Normas Internacionales de Contabilidad
emitido por su predecesor, el Consejo del Comité de Normas Internacionales de
Contabilidad. Las Normas NIIF incluyen las Normas NIC, el Marco Conceptual para la
Información Financiera, las Interpretaciones CINIIF y las Interpretaciones SIC desarrolladas por
el Comité de Interpretaciones de las NIIF o de su predecesor, el antiguo Comité de
Interpretaciones.
En general, los procedimientos operativos del Consejo no permiten que su personal asesore
acerca del significado de nuestras Normas.
En el sitio web: www.ifrs.org están disponibles los detalles de las actividades técnicas
corrientes del Consejo y del Comité de Interpretaciones de las NIIF, incluyendo el desarrollo
de sus deliberaciones.
Publicaciones y traducciones
La Fundación IFRS posee los derechos de autor de las Normas NIIF, Normas NIC,
Interpretaciones CINIIF, Proyectos de Norma y otras publicaciones del IASB en todos los
países, salvo en los casos en que la Fundación haya renunciado expresamente a dichos
derechos o a partes de ese material. Para encontrar más información relativa a los derechos
de autor de la Fundación, véase la nota sobre los derechos de autor en esta edición o en el
sitio web www.ifrs.org.
Se han elaborado traducciones de las Normas NIIF en más de 31 idiomas. La Fundación IFRS
considerará traducciones adicionales según surja su necesidad. Para más información,
contacte con Contenido de Servicios de la Fundación IFRS.
Aunque la Fundación IFRS hace todos esfuerzos razonables para traducir nuestras Normas a
otros idiomas de forma oportuna, se sigue un riguroso proceso para asegurar que las
traducciones sean tan fieles como sea posible. Por esta razón, bien puede haber una demora
entre la emisión de una Norma o Interpretación CINIIF por parte del Consejo (en inglés) y su
emisión en otros idiomas. Pueden obtenerse detalles adicionales en el sitio web
(www.ifrs.org) y en el departamento de Publicaciones de la Fundación IFRS.
Más información
El sitio web de la Fundación IFRS (www.ifrs.org) suministra noticias, actualizaciones y otros
recursos relativos al Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad y a la Fundación
IFRS. Las últimas publicaciones y servicios de suscripción pueden solicitarse en la Tienda en
línea de la Fundación IFRS: http://shop.ifrs.org.
Este Prólogo ha sido emitido para establecer los objetivos y procedimientos a seguir por el
Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad, así como explicar el alcance,
autoridad y calendario de aplicación de las Normas Internacionales de Información
Financiera. El Prólogo fue aprobado por el IASB en abril de 2002 y sustituía al Prólogo
publicado en enero de 1975 (modificado en noviembre de 1982). El Prólogo ha sido
modificado posteriormente (más recientemente en diciembre de 2016) para reflejar los
cambios en la Constitución de la Fundación IFRS2, cambios realizados mediante la NIC 1
Presentación de Estados Financieros (revisada en 2007) y la publicación del Marco Conceptual
para la Información Financiera en septiembre de 2010.
4 El IASB tuvo como precedente al Consejo del IASC, que nació el 29 de junio de
1973, como resultado de un acuerdo tomado por organizaciones profesionales
de Alemania, Australia, Canadá, Estados Unidos de América, Francia, Holanda,
Japón, México, Reino Unido e Irlanda. En noviembre de 1982 se procedió a la
firma de un Acuerdo y una Constitución revisados. La Constitución fue
posteriormente revisada por el Consejo del IASC en octubre de 1992 y en mayo
de 2000. Siguiendo la Constitución de mayo de 2000, las organizaciones
profesionales de la contabilidad adoptaron un mecanismo que permitió el
nombramiento de los Fideicomisarios, con el fin de poner en vigor el resto de las
disposiciones contenidas en esta Constitución. Los Fideicomisarios comenzaron
a poner en práctica la nueva Constitución en enero de 2001, y procedieron a su
revisión en marzo de 20025.
Cuando se use el término NIIF en este Prólogo, se incluirán en el mismo tanto las
normas e Interpretaciones aprobadas por el IASB, como las Normas
Internacionales de Contabilidad (NIC) y las Interpretaciones SIC emitidas en el
marco de las Constituciones anteriores.
(d) promover y facilitar la adopción de las NIIF, que son las normas e
interpretaciones emitidas por el IASB, mediante la convergencia de las
normas de contabilidad nacionales y las NIIF.
5 La Constitución fue posteriormente revisada en julio de 2002, junio de 2005, octubre de 2007, enero
de 2009, enero de 2010, enero de 2013 y diciembre de 2016.
9 Las NIIF están diseñadas para ser aplicadas en los estados financieros con
propósito de información general, así como en otras informaciones financieras
de las entidades con ánimo de lucro. Entre las entidades con ánimo de lucro se
incluyen las que desarrollan actividades comerciales, industriales, financieras u
otras similares, ya estén organizadas en forma de sociedades o revistan otras
formas jurídicas. También se incluyen organizaciones tales como las compañías
de seguros mutuos y otras entidades de cooperación mutualista, que
suministran a sus propietarios, miembros o participantes, dividendos u otros
beneficios de forma directa y proporcional. Aunque las NIIF no están diseñadas
para ser aplicadas a las entidades sin ánimo de lucro en los sectores privado,
público, ni en las administraciones públicas, las entidades que desarrollen estas
actividades pueden encontrarlas apropiadas. El Consejo de Normas
Internacionales de Contabilidad del Sector Público (IPSASB) prepara normas
contables para las administraciones públicas y otras entidades del sector
público, diferentes de las entidades de negocios del gobierno, que están basadas
en las NIIF.
10 Las NIIF se aplican a todos los estados financieros con propósito de información
general. Estos estados financieros se dirigen a satisfacer las necesidades
comunes de información de un amplio espectro de usuarios, por ejemplo,
accionistas, acreedores, empleados y público en general. El objetivo de los
estados financieros es suministrar información sobre la situación financiera, el
rendimiento y los flujos de efectivo de una entidad, que sea útil para estos
usuarios al tomar decisiones económicas.
13 Las normas aprobadas por el IASB incluyen párrafos que aparecen en letra
negrita y otros que aparecen en letra normal, pero ambos poseen la misma
autoridad. Los párrafos en letra negrita indican los principios importantes.
Cada norma individual debe ser leída en el contexto del objetivo establecido en
la propia norma y en este Prólogo.
Procedimiento a seguir
17 Las NIIF se elaboran siguiendo un procedimiento a escala internacional en el que
participa la profesión contable, analistas financieros y otros usuarios de los
estados financieros, la comunidad de negocios, bolsas de valores, autoridades
(j) aprobación de una norma por al menos ocho votos del IASB si hubiera
menos de catorce miembros, o por nueve de sus miembros si hay
catorce;* y
(k) publicación dentro de la norma (i) de los fundamentos de las
conclusiones, explicando, entre otras cosas, los pasos dados dentro del
procedimiento a seguir del IASB y la toma en consideración, por parte del
IASB, de los comentarios públicos recibidos sobre el proyecto de norma, y
(ii) las opiniones en contrario de los miembros del IASB.*
6 Con efecto del 1 de diciembre de 2016, se requiere que el IASB lleve a cabo una consulta pública
sobre su agenda cada cinco años desde la fecha en la consulta más reciente de la agenda pública.
contrario, la manera en que debe renegociarse para reaccionar ante los cambios
de presentar la información que no se correspondan con cambios en las
condiciones financieras subyacentes.
Idioma
22 El texto aprobado de cada documento de discusión, proyecto de norma o NIIF es
el publicado por el IASB en inglés. El IASB puede aprobar traducciones a otros
idiomas, siempre que la traducción se prepare de acuerdo con un procedimiento
que suministre seguridad sobre la calidad de la traducción. De la misma forma,
el IASB puede conceder licencia para realizar otras traducciones.
ÍNDICE
desde el párrafo
PRÓLOGO
Prólogo
El Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad se encuentra en este momento en
proceso de actualizar su marco conceptual. Este proyecto de marco conceptual se está
llevando a cabo en fases.
Esta versión del Marco Conceptual incluye los dos primeros capítulos que publicó el Consejo
como resultado de la primera fase de su proyecto de marco conceptual—Capítulo 1 El objetivo
de la información financiera con propósito general y el Capítulo 3 Características cualitativas de la
información financiera útil. El capítulo 2 tratará del concepto de entidad que informa. El
Consejo publicó un proyecto de norma sobre este tema en marzo de 2010 con un periodo
para recibir comentarios que finalizó el 16 de julio de 2010. El Capítulo 4 contiene el texto
restante del Marco Conceptual (1989). La tabla de concordancias, al final de esta publicación,
muestra la forma en que se corresponden los contenidos del Marco Conceptual (1989) y el
Marco Conceptual (2010).
Introducción
Muchas entidades de todo el mundo preparan y presentan estados financieros para usuarios
externos. Aunque estos estados financieros pueden parecer similares entre un país y otro,
existen en ellos diferencias causadas probablemente por una amplia variedad de
circunstancias sociales, económicas y legales, y por el hecho de que cada país tiene en
cuenta las necesidades de los distintos usuarios de los estados financieros al establecer la
normativa contable nacional.
Estas circunstancias diferentes han llevado a utilizar una variedad de definiciones de los
elementos de los estados financieros, como por ejemplo los términos activos, pasivos,
patrimonio, ingresos y gastos. Esas mismas circunstancias han dado también como
resultado el uso de diferentes criterios para el reconocimiento de partidas en los estados
financieros, así como unas preferencias sobre las diferentes bases de medida. Asimismo,
tanto el alcance de los estados financieros como las informaciones reveladas en ellos se han
visto afectadas por esa conjunción de circunstancias.
El Consejo considera que los estados financieros preparados para tal propósito atienden las
necesidades comunes de la mayoría de los usuarios. Esto es porque casi todos los usuarios
toman decisiones económicas, como por ejemplo:
(c) Evaluar la capacidad de la entidad para pagar y suministrar otros beneficios a sus
empleados.
(d) Evaluar la seguridad de los importes prestados a la entidad.
El Consejo reconoce que cada gobierno, en particular, puede fijar requisitos diferentes o
adicionales para sus propios intereses. Sin embargo, tales requerimientos contables no
deben afectar a los estados financieros publicados para beneficio de otros usuarios, a menos
que cubran también las necesidades de esos usuarios.
Muy comúnmente, los estados financieros se preparan de acuerdo con un modelo contable
basado en el costo histórico recuperable, así como en el concepto de mantenimiento del
capital financiero en términos nominales. Otros modelos y concepciones pueden ser más
apropiados para cumplir con el objetivo de proporcionar información que sea útil para la
toma de decisiones económicas, aunque actualmente no haya consenso para llevar a cabo el
cambio. Este Marco Conceptual ha sido desarrollado de manera que pueda aplicarse a una
variada gama de modelos contables y conceptos del capital y de mantenimiento del capital.
Este Marco Conceptual establece los conceptos que subyacen en la preparación y presentación
de los estados financieros para usuarios externos. El propósito del Marco Conceptual es:
(a) ayudar al Consejo en el desarrollo de futuras NIIF y en la revisión de las existentes;
(e) ayudar a los auditores a formarse una opinión acerca de si los estados financieros
están de acuerdo con las NIIF;
Este Marco Conceptual no es una NIIF, y por tanto no define normas para ninguna cuestión
particular de medida o información a revelar. Ningún contenido de este Marco Conceptual
deroga una NIIF específica.
El Consejo reconoce que en un limitado número de casos puede haber un conflicto entre el
Marco Conceptual y una NIIF. En esos casos en que exista conflicto, los requerimientos de la
NIIF prevalecerán sobre los del Marco Conceptual. No obstante, como el Consejo se guiará por
el Marco Conceptual al desarrollar futuras NIIF y en su revisión de las existentes, el número de
casos de conflicto entre el Marco Conceptual y las NIIF disminuirá con el tiempo.
Alcance
ÍNDICE
desde el párrafo
CAPÍTULO 1: EL OBJETIVO DE LA INFORMACIÓN
FINANCIERA CON PROPÓSITO GENERAL
INTRODUCCIÓN OB1
OBJETIVO, UTILIDAD Y LIMITACIONES DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA
CON PROPÓSITO GENERAL OB2
INFORMACIÓN SOBRE LOS RECURSOS ECONÓMICOS, LOS DERECHOS DE
LOS ACREEDORES Y LOS CAMBIOS EN ESTOS DE LA ENTIDAD QUE
INFORMA OB12
Recursos económicos y derechos de los acreedores OB13
Cambios en los recursos económicos y en los derechos de los acreedores OB15
Rendimiento financiero reflejado por la contabilidad de acumulación (o
devengo) OB17
Rendimiento financiero reflejado por flujos de efectivo pasados OB20
Cambios en los recursos económicos y en los derechos de los acreedores que
no proceden del rendimiento financiero OB21
OB3 Las decisiones que tomen inversores existentes o potenciales sobre la compra,
venta o mantenimiento de patrimonio e instrumentos de deuda dependen de la
rentabilidad que esperen obtener de una inversión en esos instrumentos, por
ejemplo dividendos, pagos del principal e intereses o incrementos del precio de
mercado. De forma similar, las decisiones que tomen prestamistas y otros
acreedores existentes o potenciales sobre proporcionar o liquidar préstamos y
otras formas de crédito dependen de los pagos del principal e intereses u otra
rentabilidad que esperen obtener. Las expectativas de inversores, prestamistas y
otros acreedores sobre rentabilidades dependen de su evaluación del importe,
calendario e incertidumbre sobre (las perspectivas de) la entrada de efectivo neta
futura a la entidad. Por consiguiente, los inversores, prestamistas y otros
acreedores existentes o potenciales necesitan información que les ayude a
evaluar las perspectivas de entrada de efectivo neta futura a la entidad.
OB4 Para evaluar las perspectivas de entrada de efectivo neta futura de una entidad,
los inversores, prestamistas y otros acreedores existentes o potenciales necesitan
información sobre los recursos de la entidad, los derechos de los acreedores
contra la entidad y la medida en que la gerencia y el órgano de gobierno2 han
cumplido eficiente y eficazmente con sus responsabilidades relacionadas con el
uso de los recursos de la entidad. Ejemplos de estas responsabilidades incluyen
proteger los recursos de la entidad contra efectos desfavorables de factores
económicos, tales como cambios tecnológicos o en precios, y asegurar que la
entidad cumple con la legislación, la regulación y las disposiciones contractuales
1 A lo largo de este Marco Conceptual, los términos informes financieros e información financiera hacen
referencia a informes financieros con propósito general e información financiera con propósito general a menos
que se indique específicamente otra cosa.
2 A lo largo de este Marco Conceptual, el término gerencia hace referencia a la gerencia y al órgano de
gobierno de una entidad a menos que se indique específicamente otra cosa.
OB6 Sin embargo, los informes financieros con propósito general no proporcionan ni
pueden proporcionar toda la información que necesitan los inversores,
prestamistas y otros acreedores existentes o potenciales. Esos usuarios necesitan
considerar la información pertinente de otras fuentes, por ejemplo las
condiciones económicas generales y las expectativas, los sucesos y la situación
política, y las perspectivas del sector industrial y de la empresa.
OB7 Los informes financieros con propósito general no están diseñados para mostrar
el valor de la entidad que informa; pero proporcionan información para ayudar
a los inversores, prestamistas y otros acreedores existentes o potenciales a
estimar el valor de la entidad que informa.
OB9 La gerencia de una entidad que informa también está interesada en información
financiera sobre la entidad. Sin embargo, la gerencia no necesita confiar en
informes financieros con propósito general porque es capaz de obtener la
información financiera que necesita de forma interna.
OB10 Otras partes, tales como reguladores y público distinto de los inversores,
prestamistas y otros acreedores, pueden encontrar también útiles los informes
financieros con propósito general. Sin embargo, esos informes no están
principalmente dirigidos a estos otros grupos.
OB12 Los informes financieros con propósito general proporcionan información sobre
la situación financiera de una entidad que informa, que es información sobre los
recursos económicos de la entidad y los derechos de los acreedores contra la
entidad que informa. Los informes financieros también proporcionan
información sobre los efectos de las transacciones y otros sucesos que cambian
los recursos económicos y los derechos de los acreedores de una entidad que
informa. Ambos tipos de información proporcionan datos de entrada útiles a la
hora de tomar decisiones para proporcionar recursos a una entidad.
ÍNDICE
desde el párrafo
CAPÍTULO 3: CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LA
INFORMACIÓN FINANCIERA ÚTIL
INTRODUCCIÓN CC1
CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA ÚTIL CC4
Características cualitativas fundamentales CC5
Relevancia CC6
Representación fiel CC12
Aplicación de las características cualitativas fundamentales CC17
Características cualitativas de mejora CC19
Comparabilidad CC20
Verificabilidad CC26
Oportunidad CC29
Comprensibilidad CC30
Aplicación de las características de mejora CC33
LA RESTRICCIÓN DEL COSTO EN LA INFORMACIÓN FINANCIERA ÚTIL CC35
Relevancia
CC6 La información financiera relevante es capaz de influir en las decisiones tomadas
por los usuarios. La información puede ser capaz de influir en una decisión
incluso si algunos usuarios eligen no aprovecharla o son ya conocedores de ella
por otras fuentes.
3 A lo largo de este Marco Conceptual, los términos características cualitativas y restricciones se refieren a las
características cualitativas y restricciones de la información financiera útil.
Representación fiel
CC12 Los informes financieros representan fenómenos económicos en palabras y
números. Para ser útil, la información financiera debe no sólo representar los
fenómenos relevantes, sino que también debe representar fielmente los
fenómenos que pretende representar. Para ser una representación fiel perfecta,
una descripción tendría tres características. Sería completa, neutral y libre de error.
Naturalmente, la perfección es rara vez alcanzable, si es que lo es alguna vez. El
objetivo del Consejo es maximizar esas cualidades en la medida de lo posible.
CC13 Una descripción completa incluye toda la información necesaria para que un
usuario comprenda el fenómeno que está siendo representado, incluyendo todas
las descripciones y explicaciones necesarias. Por ejemplo, una representación
completa de un grupo de activos incluiría, como mínimo, una descripción de la
naturaleza de los activos del grupo, una descripción numérica de todos los
activos del grupo, y una descripción de qué representa la descripción numérica
(por ejemplo, costo original, costo ajustado o valor razonable). Para algunas
CC15 Representación fiel no significa exactitud en todos los aspectos. Libre de error
significa que no hay errores u omisiones en la descripción del fenómeno, y que
el proceso utilizado para producir la información presentada se ha seleccionado
y aplicado sin errores. En este contexto, libre de errores no significa
perfectamente exacto en todos los aspectos. Por ejemplo, una estimación de un
precio o valor no observable no puede señalarse que sea exacta o inexacta. Sin
embargo, una representación de esa estimación puede ser fiel si el importe se
describe con claridad y exactitud como estimación, se explican la naturaleza y
las limitaciones del proceso de estimación, y no se han cometido errores al
seleccionar y aplicar un proceso adecuado para desarrollar la estimación.
CC18 Los procesos más eficientes y eficaces para aplicar las características cualitativas
fundamentales serían habitualmente de la forma siguiente (sujetos a los efectos
de las características de mejora y la restricción del costo, que no están
Comparabilidad
CC20 Las decisiones de los usuarios conllevan elegir entre alternativas, por ejemplo
vender o mantener una inversión, o invertir en una entidad que informa o en
otra. Por consiguiente, la información sobre una entidad que informa es más
útil si puede ser comparada con información similar sobre otras entidades y con
información similar sobre la misma entidad para otro periodo u otra fecha.
Verificabilidad
CC26 La verificabilidad ayuda a asegurar a los usuarios que la información representa
fielmente los fenómenos económicos que pretende representar. Verificabilidad
significa que observadores independientes diferentes debidamente informados
podrían alcanzar un acuerdo, aunque no necesariamente completo, de que una
descripción particular es una representación fiel. La información cuantificada
no necesita ser una estimación única para ser verificable. También puede
verificarse un rango de posibles importes y las probabilidades relacionadas.
Oportunidad
CC29 Oportunidad significa que los responsables de la toma de decisiones dispongan a
tiempo de información, de forma que ésta tenga la capacidad de influir en sus
decisiones. Generalmente, cuanto más antigua es la información, menor es su
utilidad. Sin embargo, cierta información puede continuar siendo oportuna
durante bastante tiempo después del cierre de un periodo sobre el que se
informa debido a que, por ejemplo, algunos usuarios pueden necesitar
identificar y evaluar tendencias.
Comprensibilidad
CC30 La clasificación, caracterización y presentación de la información de forma clara
y concisa la hace comprensible.
CC32 Los informes financieros se preparan para usuarios que tienen un conocimiento
razonable de las actividades económicas y del mundo de los negocios, y que
revisan y analizan la información con diligencia. A veces, incluso los usuarios
diligentes y bien informados pueden necesitar recabar la ayuda de un asesor
para comprender la información sobre fenómenos económicos complejos.
CC38 Al aplicar la restricción del costo, el Consejo evalúa si los beneficios de presentar
una información en particular probablemente justifican los costos incurridos
para suministrar y utilizar esa información. Cuando se aplica la restricción del
costo al desarrollar una propuesta de norma de información financiera, el
Consejo recaba información de los suministradores de información financiera,
usuarios, auditores, académicos y otros sobre la naturaleza y cantidad de los
beneficios y costos esperados de esa norma. En la mayoría de las situaciones, las
evaluaciones se basan en una combinación de información cuantitativa y
cualitativa.
ÍNDICE
desde el párrafo
CAPÍTULO 4: EL MARCO CONCEPTUAL (1989): EL TEXTO
RESTANTE
HIPÓTESIS FUNDAMENTALES 4.1
Hipótesis de negocio en marcha 4.1
LOS ELEMENTOS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS 4.2
Situación financiera 4.4
Activos 4.8
Pasivos 4.15
Patrimonio 4.20
Rendimiento 4.24
Ingresos 4.29
Gastos 4.33
Ajustes por mantenimiento del capital 4.36
RECONOCIMIENTO DE LOS ELEMENTOS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS 4.37
La probabilidad de obtener beneficios económicos futuros 4.40
Fiabilidad de la medición 4.41
Reconocimiento de activos 4.44
Reconocimiento de pasivos 4.46
Reconocimiento de ingresos 4.47
Reconocimiento de gastos 4.49
MEDICIÓN DE LOS ELEMENTOS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS 4.54
CONCEPTOS DE CAPITAL Y DE MANTENIMIENTO DEL CAPITAL 4.57
Conceptos de capital 4.57
Conceptos de mantenimiento del capital y la determinación del resultado 4.59
El texto restante del Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados
Financieros (1989) no se ha modificado para reflejar los cambios realizados mediante la NIC 1
Presentación de Estados Financieros (revisada en 2007).
El texto restante se actualizará también en el momento en que Consejo haya considerado los elementos
de los estados financieros y sus bases de medición.
Hipótesis fundamentales
4.2 Los estados financieros reflejan los efectos financieros de las transacciones y
otros sucesos, agrupándolos en grandes categorías de acuerdo con sus
características económicas. Estas grandes categorías son los elementos de los
estados financieros. Los elementos relacionados directamente con la medida de
la situación financiera en el balance son los activos, los pasivos y el patrimonio.
Los elementos directamente relacionados con la medida del rendimiento en el
estado de resultados son los ingresos y los gastos. El estado de cambios en la
situación financiera habitualmente refleja elementos del estado de resultados y
cambios en los elementos del balance; por consiguiente, este Marco Conceptual no
identifica elementos exclusivos de este estado.
Situación financiera
4.4 Los elementos relacionados directamente con la medida de la situación
financiera son los activos, los pasivos y el patrimonio. Estos se definen como
sigue:
4.7 Los balances elaborados de acuerdo con las actuales NIIF pueden incluir partidas
que no satisfagan las definiciones de activo o de pasivo, y que no se muestren
como parte del patrimonio. Sin embargo, las definiciones establecidas en el
párrafo 4.4 serán la base para la revisión futura de las actuales NIIF, así como
para la formulación de otras posteriores.
Activos
4.8 Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo consisten en el
potencial del mismo para contribuir, directa o indirectamente, a los flujos de
efectivo y de otros equivalentes al efectivo de la entidad. El potencial puede ser
de tipo productivo, constituyendo parte de las actividades de operación de la
entidad. Puede también tomar la forma de convertibilidad en efectivo u otras
partidas equivalentes, o bien de capacidad para reducir pagos en el futuro, tal
como cuando un proceso alternativo de manufactura reduce los costos de
producción.
4.9 Usualmente, una entidad emplea sus activos para producir bienes o servicios
capaces de satisfacer deseos o necesidades de los clientes; puesto que estos bienes
o servicios satisfacen tales deseos o necesidades, los clientes están dispuestos a
pagar por ellos y, por tanto, a contribuir a los flujos de efectivo de la entidad. El
efectivo, por sí mismo, rinde un servicio a la entidad por la posibilidad de
obtener, mediante su utilización, otros recursos.
4.11 Muchos activos, como por ejemplo las propiedades, planta y equipo, son
elementos tangibles. Sin embargo, la tangibilidad no es esencial para la
existencia del activo; así las patentes y los derechos de autor, por ejemplo, tienen
la cualidad de activos si se espera que produzcan beneficios económicos futuros
para la entidad y son, además, controlados por ella.
4.12 Algunos activos, como por ejemplo las cuentas por cobrar y los terrenos, están
asociados con derechos legales, incluido el derecho de propiedad. Al determinar
la existencia o no de un activo, el derecho de propiedad no es esencial; así, por
ejemplo, la propiedad en régimen de arrendamiento financiero es activo si la
entidad controla los beneficios económicos que se espera obtener de ésta.
Aunque la capacidad de una entidad para controlar estos beneficios sea,
normalmente, el resultado de determinados derechos legales, una partida
determinada podría incluso cumplir la definición de activo cuando no se tenga
control legal sobre ella. Por ejemplo, los procedimientos tecnológicos, producto
de actividades de desarrollo llevadas a cabo por la entidad, pueden cumplir la
definición de activo cuando, aunque se guarden en secreto sin patentar, la
entidad controle los beneficios económicos que se esperan de ellos.
4.13 Los activos de una entidad proceden de transacciones u otros sucesos ocurridos
en el pasado. Las entidades obtienen los activos mediante su compra o
producción, pero también pueden generarse activos mediante otro tipo de
transacciones; son ejemplos de ello los terrenos recibidos por una entidad del
gobierno, dentro de un programa de fomento del desarrollo económico de un
área geográfica, o el descubrimiento de yacimientos minerales. Las
transacciones o sucesos que se espera ocurran en el futuro no dan lugar por sí
mismos a activos; así, por ejemplo, la intención de comprar inventarios no
cumple, por sí misma, la definición de activo.
Pasivos
4.15 Una característica esencial de todo pasivo es que la entidad tiene contraída una
obligación en el momento presente. Un pasivo es un compromiso o
responsabilidad de actuar de una determinada manera. Las obligaciones pueden
ser exigibles legalmente como consecuencia de la ejecución de un contrato o de
un mandato contenido en una norma legal. Este es normalmente el caso, por
ejemplo, de las cuentas por pagar por bienes o servicios recibidos. No obstante,
las obligaciones también aparecen por la actividad normal de la entidad, por las
costumbres y por el deseo de mantener buenas relaciones comerciales o actuar
de forma equitativa. Si, por ejemplo, la entidad decide, como medida política,
atender a la rectificación de fallos en sus productos incluso cuando éstos
aparecen después del periodo normal de garantía, los importes que se espere
desembolsar respecto a los bienes ya vendidos son también pasivos para la
entidad.
4.19 Ciertos pasivos sólo pueden medirse utilizando un alto grado de estimación.
Algunas entidades describen tales pasivos como provisiones. En ciertos países,
Patrimonio
4.20 Aunque el patrimonio ha quedado definido en el párrafo 4.4 como un residuo o
resto, puede subdividirse a efectos de su presentación en el balance. Por
ejemplo, en una sociedad por acciones pueden mostrarse por separado los
fondos aportados por los accionistas, las ganancias acumuladas, las reservas
específicas procedentes de ganancias y las reservas por ajustes para
mantenimiento del capital. Esta clasificación puede ser relevante para las
necesidades de toma de decisiones por parte de los usuarios de los estados
financieros, en especial cuando indican restricciones, sean legales o de otro tipo,
a la capacidad de la entidad para distribuir o aplicar de forma diferente su
patrimonio. También puede servir para reflejar el hecho de que las partes con
participaciones en la propiedad de la entidad tienen diferentes derechos en
relación con la recepción de dividendos o el reembolso del capital.
4.21 En ocasiones, la creación de reservas viene obligada por leyes o reglamentos, con
el fin de dar a la entidad y sus acreedores una protección adicional contra los
efectos de las pérdidas. Otros tipos de reservas pueden haber sido dotadas
porque las leyes fiscales del país conceden exenciones o reducciones impositivas,
cuando se produce su creación o dotación. La existencia y cuantía de las reservas
de tipo legal, reglamentario o fiscal es una información que puede ser relevante
para las necesidades de toma de decisiones por parte de los usuarios. La
dotación de estas reservas se deriva de la distribución de ganancias acumuladas,
y por tanto no constituye un gasto para la entidad.
Rendimiento
4.24 La cifra del resultado es a menudo usada como una medida del rendimiento en
la actividad de la entidad, o bien es la base de otras evaluaciones, tales como el
rendimiento de las inversiones o las ganancias por acción. Los elementos
relacionados directamente con la medida de la ganancia son los ingresos y los
gastos. El reconocimiento y la medida de los ingresos y gastos, y por tanto del
resultado, dependen en parte de los conceptos de capital y mantenimiento del
capital usados por la entidad al elaborar los estados financieros. Estos conceptos
se consideran en los párrafos 4.57 a 4.65.
Ingresos
4.29 La definición de ingresos incluye tanto los ingresos de actividades ordinarias
como las ganancias. Los ingresos de actividades ordinarias surgen en el curso de
las actividades ordinarias de la entidad, y corresponden a una variada gama de
denominaciones, tales como ventas, honorarios, intereses, dividendos, alquileres
y regalías.
4.30 Son ganancias otras partidas que, cumpliendo la definición de ingresos, pueden
o no surgir de las actividades ordinarias llevadas a cabo por la entidad. Las
ganancias suponen incrementos en los beneficios económicos y, como tales, no
son diferentes en su naturaleza de los ingresos de actividades ordinarias. Por
tanto, en este Marco Conceptual no se considera que constituyan un elemento
diferente.
4.31 Entre las ganancias se encuentran, por ejemplo, las obtenidas por la venta de
activos no corrientes. La definición de ingresos incluye también las ganancias
no realizadas; por ejemplo aquéllas que surgen por la revaluación de los títulos
cotizados o los incrementos de importe en libros de los activos a largo plazo.
Cuando las ganancias se reconocen en el estado de resultados, es usual
presentarlas por separado, puesto que su conocimiento es útil para los
propósitos de la toma de decisiones económicas. Las ganancias suelen
presentarse netas de los gastos relacionados con ellas.
Gastos
4.33 La definición de gastos incluye tanto las pérdidas como los gastos que surgen en
las actividades ordinarias de la entidad. Entre los gastos de la actividad
ordinaria se encuentran, por ejemplo, el costo de las ventas, los salarios y la
depreciación. Usualmente, los gastos toman la forma de una salida o
depreciación de activos, tales como efectivo y otras partidas equivalentes al
efectivo, inventarios o propiedades, planta y equipo.
4.34 Son pérdidas otras partidas que, cumpliendo la definición de gastos, pueden o
no surgir de las actividades ordinarias de la entidad. Las pérdidas representan
decrementos en los beneficios económicos y, como tales, no son diferentes en su
naturaleza de cualquier otro gasto. Por tanto, en este Marco Conceptual no se
considera que constituyan un elemento diferente.
4.35 Entre las pérdidas se encuentran, por ejemplo, las que resultan de siniestros
tales como el fuego o las inundaciones, así como las obtenidas por la venta de
activos no corrientes. La definición de gastos también incluye las pérdidas no
realizadas, por ejemplo aquéllas que surgen por el efecto que tienen los
incrementos en la tasa de cambio de una determinada divisa sobre los préstamos
tomados por la entidad en esa moneda. Si las pérdidas se reconocen en los
4.38 Debe ser objeto de reconocimiento toda partida que cumpla la definición de
elemento siempre que:
(a) sea probable que cualquier beneficio económico asociado con la partida
llegue a la entidad o salga de ésta; y
(b) el elemento tenga un costo o valor que pueda ser medido con fiabilidad4.
4.39 Al evaluar si una partida cumple estos criterios y, por tanto, cumple los
requisitos para su reconocimiento en los estados financieros, es necesario tener
en cuenta las condiciones de materialidad o importancia relativa consideradas
en el Capítulo 3 Características cualitativas de la información financiera útil. La
interrelación entre los elementos significa que toda partida que cumpla las
condiciones de definición y reconocimiento para ser un determinado elemento,
por ejemplo un activo, exige automática y paralelamente el reconocimiento de
otro elemento relacionado con ella, por ejemplo un ingreso o un pasivo.
Fiabilidad de la medición
4.41 El segundo criterio para el reconocimiento de una partida es que tenga un costo
o valor que se pueda medir con fiabilidad. En muchas ocasiones, el costo o valor
se debe estimar; la utilización de estimaciones razonables es una parte esencial
de la elaboración de los estados financieros, y no menoscaba su fiabilidad. No
obstante, cuando no puede hacerse una estimación razonable, la partida no se
reconoce en el balance ni en el estado de resultados. Por ejemplo, las
indemnizaciones esperadas de un litigio ante los tribunales pueden cumplir las
definiciones tanto de activo como de ingreso, así como la condición de
probabilidad para ser reconocidas; sin embargo, si no es posible medir de forma
fiable la reclamación, no debe reconocerse ni el activo ni el ingreso; a pesar de
ello, la existencia de la reclamación puede ser revelada por medio de notas,
material explicativo o cuadros complementarios.
4.42 Una partida que, en un determinado momento, no cumpla las condiciones para
su reconocimiento establecidas en el párrafo 4.38, puede sin embargo cumplir
los requisitos para ser reconocida, como consecuencia de circunstancias o
sucesos producidos en un momento posterior en el tiempo.
4.43 Puede estar justificado que una partida a la que, aun poseyendo las
características esenciales para ser un elemento, le falten por cumplir las
condiciones para su reconocimiento, sea revelada a través de notas, cuadros u
otro material informativo dentro de los estados financieros. Ello es apropiado
cuando el reconocimiento de tal partida se considere relevante, de cara a los
usuarios de los estados financieros, para la evaluación de la situación financiera,
los resultados y los flujos de fondos de una entidad.
Reconocimiento de activos
4.44 Se reconoce un activo en el balance cuando es probable que se obtengan del
mismo beneficios económicos futuros para la entidad, y además el activo tiene
un costo o valor que puede ser medido con fiabilidad.
Reconocimiento de pasivos
4.46 Se reconoce un pasivo en el balance cuando sea probable que, del pago de esa
obligación presente, se derive la salida de recursos que lleven incorporados
beneficios económicos, y además la cuantía del desembolso a realizar pueda ser
evaluada con fiabilidad. En la práctica, las obligaciones derivadas de contratos
que están sin ejecutar por ambas partes en la misma proporción (por ejemplo,
las deudas por inventarios encargados pero no recibidos todavía) no se
reconocen generalmente como tales obligaciones en los estados financieros. No
obstante, tales obligaciones pueden cumplir la definición de pasivos y, siempre
que satisfagan los criterios para ser reconocidas en sus circunstancias
particulares, pueden cumplir los requisitos para su reconocimiento en los
estados financieros. En tales circunstancias, el hecho de reconocer los pasivos
impone también el reconocimiento de los activos o gastos correspondientes.
Reconocimiento de ingresos
4.47 Se reconoce un ingreso en el estado de resultados cuando ha surgido un
incremento en los beneficios económicos futuros, relacionado con un
incremento en los activos o un decremento en los pasivos, y además el importe
del ingreso puede medirse con fiabilidad. En definitiva, esto significa que tal
reconocimiento del ingreso ocurre simultáneamente al reconocimiento de
incrementos de activos o decrementos de pasivos (por ejemplo, el incremento
neto de activos derivado de una venta de bienes y servicios, o el decremento en
los pasivos resultante de la renuncia al derecho de cobro por parte del acreedor).
Reconocimiento de gastos
4.49 Se reconoce un gasto en el estado de resultados cuando ha surgido un
decremento en los beneficios económicos futuros, relacionado con un
decremento en los activos o un incremento en los pasivos, y además el gasto
puede medirse con fiabilidad. En definitiva, esto significa que tal
reconocimiento del gasto ocurre simultáneamente al reconocimiento de
incrementos en las obligaciones o decrementos en los activos (por ejemplo, la
acumulación o el devengo de salarios, o bien la depreciación del equipo).
4.51 Cuando se espere que los beneficios económicos surjan a lo largo de varios
periodos contables, y la asociación con los ingresos pueda determinarse
únicamente de forma genérica o indirecta, los gastos se reconocen en el estado
de resultados utilizando procedimientos sistemáticos y racionales de
distribución. Esto es, a menudo, necesario para el reconocimiento de los gastos
relacionados con el uso de activos tales como los que componen las propiedades,
planta y equipo, la plusvalía, las patentes y las marcas; denominándose en estos
casos el gasto correspondiente depreciación o amortización. Los procedimientos
de distribución están diseñados a fin de que se reconozca el gasto en los periodos
contables en que se consumen o expiran los beneficios económicos relacionados
con estas partidas.
4.52 Dentro del estado de resultados, se reconoce inmediatamente como tal un gasto
cuando el desembolso correspondiente no produce beneficios económicos
futuros, o cuando, y en la medida que, tales beneficios futuros no cumplen o
dejan de cumplir las condiciones para su reconocimiento como activos en el
balance.
4.54 Medición es el proceso de determinación de los importes monetarios por los que
se reconocen y llevan contablemente los elementos de los estados financieros,
para su inclusión en el balance y el estado de resultados. Para realizarla es
necesaria la selección de una base o método particular de medición.
4.56 La base o método de medición más comúnmente utilizado por las entidades al
preparar sus estados financieros es el costo histórico. Éste se combina,
generalmente, con otras bases de medición. Por ejemplo, por lo general los
inventarios se llevan contablemente al menor valor entre el costo histórico y el
valor neto realizable, los títulos cotizados pueden llevarse al valor de mercado, y
las obligaciones por pensiones se llevan a su valor presente. Además, algunas
entidades usan el costo corriente como respuesta a la incapacidad del modelo
contable del costo histórico para tratar con los efectos de los cambios en los
precios de los activos no monetarios.
Conceptos de capital
4.57 La mayoría de las entidades adoptan un concepto financiero del capital al
preparar sus estados financieros. Bajo esta concepción del capital, que se
traduce en la consideración del dinero invertido o del poder adquisitivo
invertido, capital es sinónimo de activos netos o patrimonio de la entidad. Si,
por el contrario, se adopta un concepto físico del capital, que se traduce en la
consideración de la capacidad productiva, el capital es la capacidad operativa de
la entidad basada, por ejemplo, en el número de unidades producidas
diariamente.
4.58 La selección del concepto apropiado del capital por parte de una entidad debe
estar basada en las necesidades de los usuarios de los estados financieros. Por lo
tanto, debe adoptarse una concepción financiera del capital si a los usuarios les
interesa fundamentalmente el mantenimiento del capital nominal invertido o
de la capacidad adquisitiva del capital invertido. Si, por el contrario, la
preocupación principal de los usuarios es el mantenimiento de la capacidad
productiva de la entidad, debe usarse la concepción física del capital. El
concepto escogido indicará el objetivo que se espera obtener al determinar el
4.61 El concepto de mantenimiento del capital físico exige la adopción del costo
corriente como base de la medición contable. Sin embargo, el concepto de
mantenimiento del capital financiero no requiere la adopción de una base
particular de medición. Bajo esta concepción, la selección de la base de medida
depende del tipo de capital financiero que la entidad desee mantener.
4.62 La principal diferencia entre los dos conceptos de mantenimiento del capital es
el tratamiento de los efectos de los cambios en los precios de los activos y pasivos
de la entidad. En términos generales, una entidad ha mantenido su capital si
posee un importe equivalente al principio y al final del periodo. Toda cantidad
de capital por encima de la requerida para mantener el capital del principio del
periodo es ganancia.
4.64 Bajo el concepto de mantenimiento del capital físico, donde el capital está
definido en términos de capacidad productiva física, el resultado es el
incremento habido a lo largo del periodo en ese capital. Todos los cambios de
precios que afectan a los activos y pasivos de la entidad se consideran como
cambios en la medida de la capacidad de producción física de la misma; y por
tanto son tratados como ajustes por mantenimiento del capital que entran a
formar parte del patrimonio, y nunca como ganancia.
NIIF 1
Desde que fue emitida en 2003, la NIIF 1 ha sido modificada para acomodar los
requerimientos de adopción por primera vez de las NIIF procedentes de nuevas NIIF o
modificaciones de las mismas. La NIIF 1 fue modificada por Préstamos del Gobierno (emitido
en marzo de 2012) que añadió una excepción a la aplicación retroactiva de las NIIF para
requerir que las entidades que adoptan por primera vez las NIIF apliquen los
requerimientos de la NIIF 9 Instrumentos Financieros y los de la NIC 20 Contabilización de las
Subvenciones del Gobierno e Información a Revelar sobre Ayudas Gubernamentales de forma
prospectiva a los préstamos del gobierno existentes en la fecha de transición a las NIIF.
de Actividades Ordinarias Procedentes de Contratos con Clientes (emitida en mayo de 2014), NIIF 9
Instrumentos Financieros (emitida en julio de 2014), Método de la Participación en los Estados
Financieros Separados (Modificaciones a la NIC 27) (emitida en agosto de 2014), Mejoras Anuales
a las NIIF Ciclo 2012-2014 (emitida en septiembre de 2014) y NIIF 16 Arrendamientos (emitida en
enero de 2016), Mejoras Anuales a las Normas NIIF, Ciclo 2014-2016 (emitida en diciembre de
2016) e Interpretación CINIIF 22, Transacciones en Moneda Extranjera y Contraprestaciones
Anticipadas (emitida en diciembre de 2016).
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE INFORMACIÓN FINANCIERA 1
ADOPCIÓN POR PRIMERA VEZ DE LAS NORMAS
INTERNACIONALES DE INFORMACIÓN FINANCIERA
OBJETIVO 1
ALCANCE 2
RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN 6
Estado de situación financiera de apertura conforme a las NIIF 6
Políticas contables 7
Excepciones a la aplicación retroactiva de otras NIIF 13
Exenciones procedentes de otras NIIF 18
PRESENTACIÓN E INFORMACIÓN A REVELAR 20
Información comparativa 21
Explicación de la transición a las NIIF 23
FECHA DE VIGENCIA 34
DEROGACIÓN DE LA NIC 1 (EMITIDA EN 2003) 40
APÉNDICES
A Definiciones de términos
B Excepciones a la aplicación retroactiva de otras NIIF
C Exenciones para las combinaciones de negocios
D Exenciones procedentes de otras NIIF
E Exenciones a corto plazo de las NIIF
TABLA DE CONCORDANCIAS
La Norma Internacional de Información Financiera 1 Adopción por Primera vez de las Normas
Internacionales de Información Financiera (NIIF 1) está contenida en los párrafos 1 a 40 y en
los Apéndices A a E. Todos los párrafos tienen igual valor normativo. Los párrafos en
letra negrita establecen los principios básicos. Las definiciones de términos del
Apéndice A están en cursiva la primera vez que aparecen en la NIIF. Las definiciones de
otros términos están contenidas en el Glosario de las Normas Internacionales de
Información Financiera. La NIIF 1 debe ser entendida en el contexto de su objetivo y de
los Fundamentos de las Conclusiones, del Prólogo a las Normas Internacionales de Información
Financiera y del Marco Conceptual para la Información Financiera. La NIC 8 Políticas Contables,
Cambios en las Estimaciones Contables y Errores proporciona una base para seleccionar y
aplicar las políticas contables en ausencia de guías explícitas.
Objetivo
1 El objetivo de esta NIIF es asegurar que los primeros estados financieros conforme a las
NIIF de una entidad, así como sus informes financieros intermedios, relativos a
una parte del periodo cubierto por tales estados financieros, contienen
información de alta calidad que:
(a) sea transparente para los usuarios y comparable para todos los periodos
en que se presenten;
(b) suministre un punto de partida adecuado para la contabilización según
las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF); y
(c) pueda ser obtenida a un costo que no exceda a sus beneficios.
Alcance
3 Los primeros estados financieros conforme a las NIIF son los primeros estados
financieros anuales en los cuales la entidad adopta las NIIF, mediante una
declaración, explícita y sin reservas, contenida en tales estados financieros, del
cumplimiento con las NIIF. Los estados financieros conforme a las NIIF son los
primeros estados financieros de una entidad según las NIIF si, por ejemplo, la
misma:
(ii) de conformidad con las NIIF en todos los aspectos, salvo que tales
estados financieros no hayan contenido una declaración,
explícita y sin reservas, de cumplimiento con las NIIF;
(iii) con una declaración explícita de cumplimiento con algunas NIIF,
pero no con todas;
(b) preparó los estados financieros conforme a las NIIF únicamente para uso
interno, sin ponerlos a disposición de los propietarios de la entidad o de
otros usuarios externos;
(c) preparó un paquete de información de acuerdo con las NIIF, para su
empleo en la consolidación, sin haber preparado un juego completo de
estados financieros, según se define en la NIC 1 Presentación de Estados
Financieros (revisada en 2007); o
(d) no presentó estados financieros en periodos anteriores.
4 Esta NIIF se aplicará cuando una entidad adopta por primera vez las NIIF. No
será de aplicación cuando, por ejemplo, una entidad:
(a) abandona la presentación de los estados financieros según los
requerimientos nacionales, si los ha presentado anteriormente junto con
otro conjunto de estados financieros que contenían una declaración,
explícita y sin reservas, de cumplimiento con las NIIF;
(b) presentó en el año precedente estados financieros según requerimientos
nacionales, y tales estados financieros contenían una declaración,
explícita y sin reservas, de cumplimiento con las NIIF; o
4B Cuando una entidad opta por no aplicar esta NIIF de acuerdo con el párrafo 4A,
aplicará, no obstante, los requerimientos sobre información a revelar de los
párrafos 23A y 23B de la NIIF 1, además de los requerimientos sobre información
a revelar de la NIC 8.
5 Esta NIIF no afectará a los cambios en las políticas contables hechos por una
entidad que ya hubiera adoptado las NIIF. Tales cambios son objeto de:
Reconocimiento y medición
Políticas contables
7 Una entidad usará las mismas políticas contables en su estado de
situación financiera de apertura conforme a las NIIF y a lo largo de todos
los periodos que se presenten en sus primeros estados financieros
conforme a las NIIF. Estas políticas contables cumplirán con cada NIIF
vigente al final del primer periodo sobre el que informe según las NIIF,
excepto por lo especificado en los párrafos 13 a 19 y en los Apéndices B
a E.
8 Una entidad no aplicará versiones diferentes de las NIIF que estuvieran vigentes
en fechas anteriores. Una entidad podrá aplicar una nueva NIIF que todavía no
sea obligatoria, siempre que en la misma se permita la aplicación anticipada.
El final del primer periodo sobre el que se informa conforme a las NIIF de la
entidad A es el 31 de diciembre de 20X5. La entidad A decide presentar
información comparativa de tales estados financieros para un solo año (véase
el párrafo 21). Por tanto, su fecha de transición a las NIIF es el comienzo de
su actividad el 1 de enero de 20X4 (o, de forma alternativa, el cierre de su
actividad el 31 de diciembre de 20X3). La entidad A presentó estados
financieros anuales, conforme a sus PCGA anteriores, el 31 de diciembre de
cada año, incluyendo el 31 de diciembre de 20X4.
Aplicación de los requerimientos
La entidad A estará obligada a aplicar las NIIF que tengan vigencia para
periodos que terminen el 31 de diciembre de 20X5 al:
(a) elaborar y presentar su estado de situación financiera de apertura
conforme a las NIIF el 1 de enero de 20X4; y
(a) reconocer todos los activos y pasivos cuyo reconocimiento sea requerido
por las NIIF;
(b) no reconocer partidas como activos o pasivos si las NIIF no lo permiten;
(c) reclasificar partidas reconocidas según los PCGA anteriores como un tipo
de activo, pasivo o componente del patrimonio, pero que conforme a las
NIIF son un tipo diferente de activo, pasivo o componente del
patrimonio; y
(d) aplicar las NIIF al medir todos los activos y pasivos reconocidos.
Estimaciones
14 Las estimaciones de una entidad realizadas según las NIIF, en la fecha de
transición, serán coherentes con las estimaciones hechas para la misma
fecha según los PCGA anteriores (después de realizar los ajustes
necesarios para reflejar cualquier diferencia en las políticas contables), a
menos que exista evidencia objetiva de que estas estimaciones fueron
erróneas.
de la misma forma que los hechos posteriores al periodo sobre el que se informa
que no implican ajustes según la NIC 10 Hechos Ocurridos después del Periodo sobre el
que se Informa. Por ejemplo, supongamos que la fecha de transición a las NIIF de
una entidad es el 1 de enero de 20X4, y que la nueva información, recibida el 15
de julio de 20X4, exige la revisión de una estimación realizada según los PCGA
anteriores que se aplicaban el 31 de diciembre de 20X3. La entidad no reflejará
esta nueva información en su estado de situación financiera de apertura
conforme a las NIIF (a menos que dichas estimaciones precisaran de ajustes para
reflejar diferencias en políticas contables, o hubiera evidencia objetiva de que
contenían errores). En lugar de ello, la entidad reflejará esa nueva información
en el resultado del periodo (o, si fuese apropiado, en otro resultado integral) para
el año finalizado el 31 de diciembre de 20X4.
16 Una entidad puede tener que realizar estimaciones conforme a las NIIF, en la
fecha de transición, que no fueran requeridas en esa fecha según los PCGA
anteriores. Para lograr congruencia con la NIC 10, dichas estimaciones hechas
según las NIIF reflejarán las condiciones existentes en la fecha de transición a
dichas NIIF. En particular, las estimaciones realizadas en la fecha de transición a
las NIIF, relativas a precios de mercado, tasas de interés o tasas de cambio,
reflejarán las condiciones de mercado en esa fecha.
19 [Eliminado]
Información comparativa
21 Los primeros estados financieros de una entidad que se presenten conforme a las
NIIF incluirán al menos tres estados de situación financiera, dos estados del
resultado y otro resultado integral del periodo, dos estados del resultado del
periodo separados (si se presentan), dos estados de flujos de efectivo y dos estados
de cambios en el patrimonio y las notas relacionadas, incluyendo información
comparativa para todos los estados presentados.
(b) revelará la naturaleza de los principales ajustes que habría que practicar
para cumplir con las NIIF. La entidad no necesitará cuantificar dichos
ajustes.
23A Una entidad que haya aplicado las NIIF en un periodo anterior, tal como se
describe en el párrafo 4A, revelará:
(a) la razón por la que dejó de aplicar las NIIF; y
23B Cuando una entidad, de acuerdo con el párrafo 4A, opte por no aplicar la NIIF 1,
explicará las razones para elegir la aplicación de las NIIF como si nunca hubiera
dejado de emplearlas.
Conciliaciones
24 Para cumplir con el párrafo 23, los primeros estados financieros conforme a las
NIIF de una entidad incluirán:
25 Las conciliaciones requeridas por los apartados (a) y (b) del párrafo 24, deberán
dar suficiente detalle como para permitir a los usuarios comprender los ajustes
significativos realizados en el estado de situación financiera y en el estado del
resultado integral. Si la entidad presentó un estado de flujos de efectivo según
sus PCGA anteriores, explicará también los ajustes significativos al mismo.
27 La NIC 8 no se aplicará a los cambios en las políticas contables que realice una
entidad en la adopción de las NIIF o a los cambios en dichas políticas hasta
después de presentar sus primeros estados financieros conforme a las NIIF. Por
tanto, los requerimientos respecto a cambios en las políticas contables que
contiene la NIC 8 no son aplicables en los primeros estados financieros conforme
a las NIIF de una entidad.
27A Si durante el periodo cubierto por sus primeros estados financieros conforme a
las NIIF una entidad cambia sus políticas contables o la utilización de las
exenciones contenidas en esta NIIF, deberán explicarse los cambios entre sus
primeros informes financieros intermedios conforme a las NIIF y sus primeros
estados financieros conforme a las NIIF, de acuerdo con el párrafo 23, y
actualizará las conciliaciones requeridas por el párrafo 24(a) y (b).
29A De acuerdo con el párrafo D19, se permite a una entidad designar un pasivo
financiero reconocido anteriormente como un pasivo financiero al valor
razonable con cambios en resultados. La entidad revelará el valor razonable de
los pasivos financieros así designados en la fecha de designación, así como sus
clasificaciones e importes en libros en los estados financieros anteriores.
(b) el ajuste total al importe en libros presentado según los PCGA anteriores.
(b) la suma del costo atribuido de esas inversiones para las que el costo
atribuido es su valor razonable; y
(c) el ajuste total al importe en libros presentado según los PCGA anteriores.
33 La NIC 34 requiere que se revele cierta información mínima, que esté basada en
la hipótesis de que los usuarios de los informes intermedios también tienen
acceso a los estados financieros anuales más recientes. Sin embargo, la NIC 34
también requiere que una entidad revele “cualquier suceso o transacción que
resulte significativo para la comprensión del periodo intermedio actual”. Por
tanto, si la entidad que adopta por primera vez las NIIF no reveló, en sus estados
financieros anuales más recientes, preparados conforme a los PCGA anteriores,
información significativa para la comprensión del periodo intermedio actual, lo
hará dentro de la información financiera intermedia, o bien incluirá en la
misma una referencia a otro documento publicado que la contenga.
Fecha de vigencia
34 Una entidad aplicará esta NIIF si sus primeros estados financieros conforme a las
NIIF corresponden a un periodo que comience a partir del 1 de julio de 2009. Se
permite su aplicación anticipada.
35 Una entidad aplicará las modificaciones de los párrafos D1(n) y D23 en los
periodos anuales que comiencen a partir del 1 de julio de 2009. Si una entidad
aplicase la NIC 23 Costos por Préstamos (revisada en 2007) en periodos anteriores,
esas modificaciones se aplicarán también a esos periodos.
39A El documento Exenciones Adicionales para Entidades que Adoptan por Primera vez las
NIIF (Modificaciones a la NIIF 1), emitido en julio de 2009, añadió los
párrafos 31A, D8A, D9A y D21A, y modificó el párrafo D1(c), (d) y (l). Una entidad
aplicará esas modificaciones a periodos anuales que comiencen a partir del 1 de
enero de 2010. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplicase las
modificaciones en un período que comience con anterioridad, revelará este
hecho.
39B [Eliminado]
39D [Eliminado]
39E Mejoras a las NIIF, emitido en mayo de 2010, añadió los párrafos 27A, 31B y D8B, y
modificó los párrafos 27, 32, D1(c) y D8. Una entidad aplicará esas
modificaciones a periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de
2011. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplicase las
modificaciones en un período que comience con anterioridad, revelará este
hecho. A las entidades que adoptaron las NIIF en periodos anteriores a la fecha
de vigencia de la NIIF 1 o aplicaron la NIIF 1 en un periodo anterior se les
permite aplicar retroactivamente la modificación al párrafo D8 en el primer
periodo anual después de que sea efectiva la modificación. Una entidad que
aplique el párrafo D8 retroactivamente revelará ese hecho.
39F [Eliminado]
39G [Eliminado]
39H Hiperinflación Grave y Eliminación de las Fechas Fijadas para Entidades que Adoptan por
Primera vez las NIIF (Modificaciones a la NIIF 1), emitido en diciembre de 2010,
modificó los párrafos B2, D1 y D20, y añadió los párrafos 31C y D26 a D30. Una
entidad aplicará esas modificaciones a periodos anuales que comiencen a partir
del 1 de julio de 2011. Se permite su aplicación anticipada.
39I Las NIIF 10 Estados Financieros Consolidados y NIIF 11 Acuerdos Conjuntos, emitidas en
mayo de 2011, modificaron los párrafos 31, B7, C1, D1, D14 y D15, y añadieron el
párrafo D31. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique las
NIIF 10 y NIIF 11.
39J La NIIF 13 Medición del Valor Razonable, emitida en mayo de 2011, eliminó el
párrafo 19, modificó la definición de valor razonable del Apéndice A y modificó
los párrafos D15 y D20. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando
aplique la NIIF 13.
39M La CINIIF 20 Costos de Desmonte en la Fase de Producción de una Mina a Cielo Abierto
añadió el párrafo D32 y modificó el párrafo D1. Una entidad aplicará esa
modificación cuando aplique la CINIIF 20.
39N Préstamos del Gobierno (Modificaciones a la NIIF 1), emitida en marzo de 2012,
añadió los párrafos B1(f) y B10 a B12. Una entidad aplicará estos párrafos a los
periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2013. Se permite su
aplicación anticipada.
39O Los párrafos B10 y B11 se refieren a la NIIF 9. Si una entidad aplica esta NIIF pero
no aplica todavía la NIIF 9, las referencias de los párrafos B10 y B11 a la NIIF 9
deberán interpretarse como referencias a la NIC 39 Instrumentos Financieros:
Reconocimiento y Medición.
39P El documento Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2009-2011, emitido en mayo de 2012,
añadió los párrafos 4A y 4B y 23A y 23B. Una entidad aplicará esa modificación
de forma retroactiva de acuerdo con la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las
Estimaciones Contables y Errores para los periodos anuales que comiencen a partir
del 1 de enero de 2013. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad
aplicase la modificación en un periodo que comience con anterioridad, revelará
ese hecho.
39Q Mejoras Anuales, Ciclo 2009-2011, emitido en mayo de 2012, modificó el párrafo D23.
Una entidad aplicará esa modificación de forma retroactiva de acuerdo con la
NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores para los
periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2013. Se permite su
39R El documento Mejoras Anuales, Ciclo 2009-2011, emitido en mayo de 2012, modificó
el párrafo 21. Una entidad debe aplicar esas modificaciones retroactivamente de
acuerdo con la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores
en los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2013. Se
permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplicase la modificación en un
periodo que comience con anterioridad, revelará ese hecho.
39T Entidades de Inversión (Modificaciones a las NIIF 10, NIIF 12 y NIC 27), emitida en
octubre de 2012, modificó los párrafos D16, D17 y el Apéndice C. Una entidad
aplicará esas modificaciones a periodos anuales que comiencen a partir del 1 de
enero de 2014. Se permite la aplicación anticipada de Entidades de Inversión. Si
una entidad aplica esas modificaciones con anterioridad, utilizará también
todas las modificaciones incluidas en Entidades de Inversión al mismo tiempo.
39U [Eliminado]
39AA [Eliminado]
39AB La NIIF 16 Arrendamientos, emitida en enero de 2016 modificó los párrafos 30, C4,
D1, D7, D8B y D9, eliminó el párrafo D9A y añadió los párrafos D9B a D9E. Una
entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la NIIF 16.
39AD Mejoras Anuales a las Normas NIIF, Ciclo 2014-2016, emitida en diciembre de 2016,
modificó los párrafos 39L y 39T, y eliminó los párrafos 39D, 39F, 39AA y E3 a E7.
Una entidad aplicará esas modificaciones a periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2018.
Apéndice A
Definiciones de términos
costo atribuido Un importe usado como sustituto del costo o del costo depreciado en
una fecha determinada. En la depreciación o amortización posterior se
supone que la entidad había reconocido inicialmente el activo o pasivo
en la fecha determinada, y que este costo era equivalente al costo
atribuido.
entidad que La entidad que presenta sus primeros estados financieros conforme a
adopta por las NIIF.
primera vez las
NIIF
fecha de El comienzo del primer periodo para el que una entidad presenta
transición a las información comparativa completa conforme a las NIIF en sus
NIIF primeros estados financieros presentados conforme a las NIIF.
PCGA Las bases de contabilización que la entidad que adopta por primera
anteriores vez las NIIF utilizaba inmediatamente antes de aplicar las NIIF.
primer periodo El periodo más reciente sobre el que se informa cubierto por los
sobre el que se primeros estados financieros conforme a las NIIF de una entidad.
informa
conforme a las
NIIF
primeros Los primeros estados financieros anuales en los cuales una entidad
estados adopta las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF),
conforme a las mediante una declaración, explícita y sin reservas, de cumplimiento
NIIF con las NIIF.
continúa...
...continuación
valor razonable
Valor razonable es el precio que se recibiría por vender un activo o que
se pagaría por transferir un pasivo en una transacción ordenada entre
participantes del mercado en la fecha de la medición. (Véase la NIIF 13)
(a) Definición de las NIIF modificada después de los cambios de nombre introducidos mediante la
Constitución revisada de la Fundación IFRS en 2010.
Apéndice B
Excepciones a la aplicación retroactiva de otras NIIF
Contabilidad de coberturas
B4 En la fecha de transición a las NIIF, según requiere la NIIF 9, una entidad:
(a) medirá todos los derivados a su valor razonable; y
(b) eliminará todas las pérdidas y ganancias diferidas, procedentes de
derivados, que hubiera registrado según los PCGA anteriores como si
fueran activos o pasivos.
B6 Si, antes de la fecha de transición a las NIIF, una entidad hubiese designado una
transacción como de cobertura, pero ésta no cumpliese con las condiciones para
la contabilidad de coberturas establecidas en la NIIF 9, la entidad aplicará los
párrafos 6.5.6 y 6.5.7 de la NIIF 9 para discontinuar la contabilidad de coberturas.
Las transacciones realizadas antes de la fecha de transición a las NIIF no se
designarán de forma retroactiva como coberturas.
Participaciones no controladoras
B7 Una entidad que adopta por primera vez las NIIF aplicará los siguientes
requerimientos de la NIIF 10 de forma prospectiva desde la fecha de transición a
las NIIF:
(a) el requerimiento del párrafo B94 de que el resultado integral total se
atribuya a los propietarios de la controladora y a las participaciones no
controladoras, incluso si esto diese lugar a un saldo deudor de estas
últimas;
una entidad reconocerá una corrección de valor por pérdidas por un importe
igual a las pérdidas crediticias esperadas durante el tiempo de vida del activo en
cada fecha de presentación hasta que el instrumento financiero se dé de baja en
cuentas [a menos que el instrumento financiero sea de riesgo crediticio bajo en
la fecha de presentación, en cuyo caso se aplicará el párrafo B8F(a)].
Derivados implícitos
B9 Una entidad que adopta por primera vez las NIIF evaluará si se requiere que un
derivado implícito se separe de su contrato anfitrión y se contabilice como un
derivado basándose en las condiciones existentes en la fecha en que la entidad se
convirtió por primera vez en parte del contrato o en la fecha en que se requiera
una nueva evaluación según el párrafo B4.3.11 de la NIIF 9, si ésta fuese
posterior.
B11 Sin perjuicio de lo previsto por el párrafo B10, una entidad podrá aplicar los
requerimientos de las NIIF 9 y NIC 20 de forma retroactiva a cualquier préstamo
del gobierno con origen en una fecha anterior a la transición a las NIIF, siempre
que la información necesaria para hacerlo haya sido obtenida en la fecha de la
contabilización inicial de ese préstamo.
B12 Los requerimientos y guías de los párrafos B10 y B11 no impiden que una
entidad pueda utilizar las exenciones descritas en los párrafos D19 a D19D en
relación con la designación de instrumentos financieros reconocidos con
anterioridad a valor razonable con cambios en resultados.
Apéndice C
Exenciones referidas a las combinaciones de negocios
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF. Una entidad aplicará los siguientes requerimientos a
las combinaciones de negocios que haya reconocido antes de la fecha de transición a las NIIF. Este
Apéndice debe aplicarse únicamente a combinaciones de negocios dentro del alcance de la NIIF 3
Combinaciones de Negocios.
C1 Una entidad que adopte por primera vez las NIIF puede optar por no aplicar de
forma retroactiva la NIIF 3 a las combinaciones de negocios realizadas en el
pasado (combinaciones de negocios anteriores a la fecha de transición a las NIIF).
Sin embargo, si la entidad que adopta por primera vez las NIIF reexpresase
cualquier combinación de negocios para cumplir con la NIIF 3, reexpresará todas
las combinaciones de negocios posteriores y aplicará también la NIIF 10 desde
esa misma fecha. Por ejemplo, si una entidad que adopta por primera vez las
NIIF opta por reexpresar una combinación de negocios que tuvo lugar el 30 de
junio de 20X6, reexpresará todas las combinaciones de negocios que tuvieron
lugar entre el 30 de junio de 20X6 y la fecha de transición a las NIIF, y aplicará
también la NIIF 10 desde el 30 de junio de 20X6.
C3 Una entidad podría aplicar la NIC 21 de forma retroactiva a los ajustes del valor
razonable y la plusvalía que surge de:
C4 Si una entidad que adopta por primera vez las NIIF no aplica la NIIF 3 de forma
retroactiva a una combinación de negocios anterior, este hecho tendrá las
siguientes consecuencias para esa combinación:
(a) La entidad que adopta por primera vez las NIIF, conservará la misma
clasificación (como una adquisición por parte de la adquirente legal,
como una adquisición inversa por parte de la entidad legalmente
adquirida o como una unificación de intereses) que tenía en sus estados
financieros elaborados conforme a los PCGA anteriores.
(b) La entidad que adopta por primera vez las NIIF reconocerá todos sus
activos y pasivos en la fecha de transición a las NIIF que hubieran sido
adquiridos o asumidos en una combinación de negocios pasada, que sean
diferentes de:
(i) algunos activos financieros y pasivos financieros que se dieron de
baja según los PCGA anteriores (véase el párrafo B2); y
(ii) los activos, incluyendo la plusvalía, y los pasivos que no fueron
reconocidos en el estado consolidado de situación financiera de la
adquirente de acuerdo con los PCGA anteriores y que tampoco
cumplirían las condiciones para su reconocimiento de acuerdo
las NIIF en el estado de situación financiera separado de la
adquirida (véanse los apartados (f) a (i) más adelante).
La entidad que adopta por primera vez las NIIF reconocerá cualquier
cambio resultante, ajustando las ganancias acumuladas (o, si fuera
apropiado, otra categoría del patrimonio), a menos que tal cambio
proceda del reconocimiento de un activo intangible que estaba
previamente incluido en la plusvalía (véase el punto (i) del apartado
(g) siguiente).
(c) La entidad que adopta por primera vez las NIIF excluirá de su estado de
situación financiera de apertura conforme a las NIIF todas las partidas,
reconocidas según los PCGA anteriores, que no cumplan las condiciones
para su reconocimiento como activos y pasivos según las NIIF. La entidad
que adopta por primera vez las NIIF contabilizará los cambios resultantes
de la forma siguiente:
(i) La entidad que adopta por primera vez las NIIF pudo, en el
pasado, haber clasificado una combinación de negocios como
una adquisición, y pudo haber reconocido como activo intangible
alguna partida que no cumpliera las condiciones para su
reconocimiento como activo según la NIC 38 Activos Intangibles.
Deberá reclasificar esta partida (y, si fuera el caso, las
participaciones no controladoras y los impuestos diferidos
correspondientes) como parte de la plusvalía (a menos que
hubiera deducido la plusvalía, conforme a los PCGA anteriores,
directamente del patrimonio; véase el punto (i) del apartado (g) y
el apartado (i) siguientes).
(ii) La entidad que adopta por primera vez las NIIF reconocerá en las
ganancias acumuladas todos los demás cambios resultantes.1
(d) Las NIIF requieren una medición posterior de algunos activos y pasivos
utilizando una base diferente al costo original, tal como el valor
razonable. La entidad que adopta por primera vez las NIIF medirá estos
activos y pasivos, en el estado de situación financiera de apertura
conforme a las NIIF, utilizando esa base, incluso si las partidas fueron
1 Estos cambios incluyen las reclasificaciones hacia o desde los activos intangibles si la plusvalía no se
reconoció como un activo de acuerdo con PCGA previos. Esto sucede si, de acuerdo con los PCGA
anteriores, la entidad (a) dedujo la plusvalía directamente del patrimonio, o (b) no trató la
combinación de negocios como una adquisición.
(i) Si fuera requerido por el punto (i) del apartado (c) anterior, la
entidad que adopta por primera vez las NIIF incrementará el
importe en libros de la plusvalía cuando proceda a reclasificar
una partida que reconoció como activo intangible según los
PCGA anteriores. De forma similar, si el apartado (f) anterior
requiere que la entidad que adopta por primera vez las NIIF
reconozca un activo intangible que quedó incluido en la
plusvalía reconocida según los PCGA anteriores, procederá a
reducir en consecuencia el importe en libros de la plusvalía (y, si
fuera el caso, a ajustar las participaciones no controladoras y los
impuestos diferidos).
Apéndice D
Exenciones en la aplicación de otras NIIF
D1 Una entidad puede optar por utilizar una o más de las exenciones siguientes:
(a) transacciones con pagos basados en acciones (párrafos D2 y D3);
D3 Se recomienda, pero no se requiere, que una entidad que adopta por primera vez
las NIIF aplique la NIIF 2 a los pasivos surgidos de transacciones con pagos
basados en acciones que fueran liquidados antes de la fecha de transición a las
NIIF. También se recomienda, pero no se requiere, que una entidad que adopta
por primera vez las NIIF aplique la NIIF 2 a los pasivos que fueron liquidados
antes del 1 de enero de 2005. En el caso de los pasivos a los que se hubiera
aplicado la NIIF 2, una entidad que adopta por primera vez las NIIF no estará
obligada a reexpresar la información comparativa si dicha información está
relacionada con un periodo o una fecha anterior al 7 de noviembre de 2002.
Contratos de seguro
D4 Una entidad que adopta por primera vez las NIIF puede aplicar las disposiciones
transitorias de la NIIF 4 Contratos de Seguro. En la NIIF 4 se restringen los cambios
en las políticas contables seguidas en los contratos de seguro, incluyendo los
cambios que pueda hacer una entidad que adopta por primera vez las NIIF.
Costo atribuido
D5 La entidad podrá optar, en la fecha de transición a las NIIF, por la medición de
una partida de propiedades, planta y equipo por su valor razonable, y utilizar
este valor razonable como el costo atribuido en esa fecha.
D6 La entidad que adopta por primera vez las NIIF podrá elegir utilizar una
revaluación según PCGA anteriores de una partida de propiedades, planta y
equipo, ya sea a la fecha de transición o anterior, como costo atribuido en la
fecha de la revaluación, si esta fue a esa fecha sustancialmente comparable:
(b) al costo, o al costo depreciado según las NIIF, ajustado para reflejar, por
ejemplo, cambios en un índice de precios general o específico.
D8 Una entidad que adopta por primera vez las NIIF puede haber establecido un
costo atribuido, según PCGA anteriores, para algunos o para todos sus activos y
pasivos, midiéndolos a su valor razonable a una fecha particular, por causa de
algún suceso, tal como una privatización o una oferta pública inicial.
(a) Si la fecha de medición es la fecha de transición a las NIIF o una fecha anterior
a ésta, la entidad podrá usar tales medidas del valor razonable,
provocadas por el suceso en cuestión, como el costo atribuido para las
NIIF a la fecha de la medición.
(b) Si la fecha de medición es posterior a la fecha de transición a las NIIF, pero
durante el periodo cubierto por los primeros estados financieros
conforme a las NIIF, las mediciones al valor razonable derivadas del
suceso pueden utilizarse como costo atribuido cuando el suceso tenga
lugar. Una entidad reconocerá los ajustes resultantes directamente en
las ganancias acumuladas (o, si fuera apropiado, en otra categoría del
patrimonio) en la fecha de medición. En la fecha de transición a las NIIF,
la entidad establecerá el costo atribuido mediante la aplicación de los
criterios de los párrafos D5 a D7, o medirá los activos y pasivos de
acuerdo con los otros requerimientos de esta NIIF.
Arrendamientos
D9 En consecuencia, una entidad que adopta por primera vez las NIIF puede evaluar
si un contrato existente en la fecha de transición a las NIIF contiene un
arrendamiento aplicando los párrafos 9 a 11 de la NIIF 16, a partir de la
consideración de los hechos y circunstancias existentes a dicha fecha.
D9A [Eliminado]
D9B Cuando una entidad que adopta por primera vez las NIIF, que es un
arrendatario, reconoce pasivos por arrendamiento y activos por derecho de uso,
podría aplicar el siguiente enfoque a todos sus arrendamientos (sujeto a la
solución práctica descrita en el párrafo D9D).
D9C A pesar de los requerimientos del párrafo D9B, una entidad que adopta por
primera vez las NIIF que es un arrendatario medirá el activo por derecho de uso
a valor razonable en la fecha de transición a las NIIF para arrendamientos que
cumplan la definición de propiedad de inversión de la NIC 40 y se midan usando
el modelo de valor razonable de la NIC 40 desde la fecha de transición a las NIIF.
D9D Una entidad que adopta por primera vez las NIIF que es un arrendatario podrá
elegir una o más de las siguientes opciones en la fecha de transición a las NIIF,
aplicadas arrendamiento por arrendamiento:
D9E Pagos por arrendamiento, arrendatario, tasa incremental por préstamos del
arrendatario, fecha de comienzo del arrendamiento, costos directos iniciales y
plazo de arrendamiento son términos definidos en la NIIF 16 y se usan en esta
Norma con el mismo significado.
D10 a [Eliminado]
D11
Diferencias de conversión acumuladas
D12 La NIC 21 requiere que una entidad:
(a) reconozca algunas diferencias de conversión en otro resultado integral y
las acumule en un componente separado de patrimonio; y
D13 No obstante, una entidad que adopta por primera vez las NIIF no necesita
cumplir con este requerimiento respecto de las diferencias de conversión
acumuladas que existan a la fecha de transición a las NIIF. Si una entidad que
adopta por primera vez las NIIF hace uso de esta exención:
(a) las diferencias de conversión acumuladas de todos los negocios en el
extranjero se considerarán nulas en la fecha de transición a las NIIF; y
(a) al costo;
(b) de acuerdo con la NIIF 9; o
D15 Si una entidad que adopta por primera vez las NIIF midiese esta inversión al
costo de acuerdo con la NIC 27, medirá esa inversión en su estado de situación
financiera separado de apertura conforme a las NIIF mediante uno de los
siguientes importes:
(a) el costo determinado de acuerdo con la NIC 27; o
Una entidad que adopta por primera vez las NIIF puede elegir entre los
apartados (i) o (ii) anteriores para medir sus inversiones en cada
subsidiaria, negocio conjunto o asociada que haya optado por medir
utilizando el costo atribuido.
D15A Si una entidad que adopta por primera vez las NIIF contabiliza una inversión
utilizando los procedimientos del método de la participación como se describe
en la NIC 28:
(a) La entidad que adopta por primera vez las NIIF aplicará a la adquisición
de la inversión la exención para las combinaciones de negocios
anteriores (Apéndice C).
(b) Si la entidad pasa a ser una entidad que adopta por primera vez las NIIF
en sus estados financieros separados antes que en sus estados financieros
consolidados, y
(i) después que su controladora, la entidad aplicará el párrafo D16
en sus estados financieros separados.
(ii) después que su subsidiaria, la entidad aplicará el párrafo D17 en
sus estados financieros separados.
(a) los importes en libros que se hubieran incluido en los estados financieros
consolidados de la controladora, basados en la fecha de transición a las
NIIF de la controladora, si no se hicieron ajustes para propósitos de
consolidación y para los efectos de la combinación de negocios por la que
la controladora adquirió a la subsidiaria (esta elección no está disponible
para una subsidiaria de una entidad de inversión, tal como se define en
la NIIF 10, que se requiere medir al valor razonable con cambios en
resultados); o
(b) los importes en libros requeridos por el resto de esta NIIF, basados en la
fecha de transición a las NIIF de la subsidiaria. Estos importes pueden
diferir de los descritos en la letra (a):
(i) Cuando las exenciones previstas en esta NIIF den lugar a
mediciones que dependan de la fecha de transición a las NIIF.
(ii) Cuando las políticas contables aplicadas en los estados
financieros de la subsidiaria difieran de las que se utilizan en los
estados financieros consolidados. Por ejemplo, la subsidiaria
puede emplear como política contable el modelo del costo de la
NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo, mientras que el grupo puede
utilizar el modelo de revaluación.
Una elección similar puede ser hecha por una asociada o negocio
conjunto que adopta por primera vez las NIIF, si bien en un momento
posterior al que lo haya hecho la entidad que tiene sobre ella influencia
significativa o control en conjunto con otros.
D17 Sin embargo, si una entidad adopta por primera vez las NIIF después que su
subsidiaria (o asociada o negocio conjunto), ésta medirá, en sus estados
financieros consolidados, los activos y pasivos de la subsidiaria (o asociada o
negocio conjunto) por los mismos importes en libros que figuran en los estados
financieros de la subsidiaria (o asociada o negocio conjunto), después de realizar
los ajustes que correspondan al consolidar o aplicar el método de la
participación, así como los que se refieran a los efectos de la combinación de
negocios en la que tal entidad adquirió a la subsidiaria. A pesar de este
requerimiento, una controladora que no es una entidad de inversión no aplicará
la excepción de consolidación que se utiliza por cualquier subsidiaria que es una
entidad de inversión. De forma similar, si una controladora adopta por primera
vez las NIIF en sus estados financieros separados, antes o después que en sus
estados financieros consolidados, medirá sus activos y pasivos a los mismos
importes en ambos estados financieros, excepto por los ajustes de consolidación.
D19A Una entidad puede designar un activo financiero como medido a valor razonable
con cambios en resultados de acuerdo con el párrafo 4.1.5 de la NIIF 9 sobre la
base de los hechos y circunstancias que existan en la fecha de transición a las
NIIF.
D19C Para un pasivo financiero que se designe como un pasivo financiero a valor
razonable con cambios en resultados, una entidad determinará si el tratamiento
del párrafo 5.7.7 de la NIIF 9 crearía una asimetría contable en el resultado del
periodo sobre la base de los hechos y circunstancias que existan en la fecha de
transición a las NIIF.
D21A Una entidad que utiliza la exención del párrafo D8A(b) (para activos de petróleo
y gas en las fases de desarrollo o producción contabilizados en centros de costo
que incluyen todas las propiedades en una gran área geográfica conforme a
PCGA anteriores), en lugar de aplicar el párrafo D21 o la CINIIF 1:
(a) medirá los pasivos por retiro de servicio, restauración y similares a la
fecha de transición a las NIIF de acuerdo con la NIC 37; y
(b) reconocerá directamente en ganancias acumuladas cualquier diferencia
entre ese importe y el importe en libros de los pasivos en la fecha de
transición a las NIIF determinados conforme a los PCGA anteriores de la
entidad.
(b) contabilizará los costos por préstamos incurridos a partir de esa fecha de
acuerdo con la NIC 23, incluyendo los costos por préstamos incurridos a
partir de esa fecha por activos aptos que estén en construcción en ese
momento.
D24 [Eliminado]
Hiperinflación grave
D26 Si una entidad tiene una moneda funcional que fue, o es, la moneda de una
economía hiperinflacionaria, determinará si estuvo sujeta a una hiperinflación
grave antes de la fecha de transición a las NIIF. Esto se aplicará a entidades que
están adoptando las NIIF por primera vez, así como a entidades que hayan
aplicado las NIIF con anterioridad.
(a) No tiene disponible un índice general de precios fiable para todas las
entidades con transacciones y saldos en la moneda.
D28 La moneda funcional de una entidad deja de estar sujeta a hiperinflación grave
en la fecha de normalización de la moneda funcional Esa es la fecha en que la
moneda funcional deja de tener una o ambas características del párrafo D27, o
cuando se produce un cambio en la moneda funcional de la entidad a una
moneda que no está sujeta a hiperinflación grave.
D29 Cuando la fecha de transición de una entidad a las NIIF sea a partir de la fecha de
normalización de la moneda funcional, la entidad puede optar por medir todos
Acuerdos conjuntos
D31 Una entidad que adopta por primera vez las NIIF podrá aplicar las disposiciones
transitorias de la NIIF 11 con la siguiente excepción:
(a) Cuando aplique las disposiciones transitorias de la NIIF 11, una entidad
que adopta por primera vez las NIIF aplicará estas disposiciones en la
fecha de transición a las NIIF.
(b) Cuando una entidad que adopta por primera vez las NIIF cambie de la
consolidación proporcional al método de la participación, comprobará el
deterioro de valor de la inversión de acuerdo con la NIC 36 como en la
fecha de transición a las NIIF, independientemente de que exista
cualquier indicación de que la inversión pueda tener deteriorado su
valor. Cualquier deterioro de valor resultante se reconocerá como un
ajuste a las ganancias acumuladas en la fecha de transición a las NIIF.
periodo de presentación conforme a las NIIF. Si una entidad que adopta por
primera vez las NIIF decide aplicar esas disposiciones de transición, aplicará
también el párrafo C6 de la NIIF 15.
D35 No se requiere que una entidad que adopta por primera vez las NIIF reexprese los
contratos que estuvieran completados antes del primer periodo presentado. Un
contrato completo es un contrato para el cual la entidad ha transferido todos los
bienes o servicios identificados de acuerdo con PCGA anteriores.
Apéndice E
Exenciones a corto plazo de las NIIF
E2 Una entidad que elija presentar información comparativa que no cumpla con la
NIIF 7 y la versión completada de la NIIF 9 (emitida en 2014) en su primer año de
transición:
(b) Revelará este hecho junto con la base utilizada para preparar esta
información.
(c) Tratará cualquier ajuste entre el estado de situación financiera en la
fecha de presentación del periodo comparativo (es decir, el estado de
situación financiera que incluye información comparativa según PCGA
anteriores) y el estado de situación financiera al comienzo del primer
periodo de presentación conforme a las NIIF [es decir el primer periodo que
incluye información que cumple con la NIIF 7 y la versión completada de
la NIIF 9 (emitida en 2014)] como que surge de un cambio en una política
contable y proporcionará la información a revelar requerida por los
párrafos 28(a) a 28(e) y 28(f)(i) de la NIC 8. El párrafo 28(f)(i) aplicará solo
a los importes presentados en el estado de situación financiera en la
fecha de presentación del periodo comparativo.
(d) Aplicará el párrafo 17(c) de la NIC 1 para proporcionar información a
revelar adicional cuando el cumplimiento con los requerimientos
específicos de las NIIF resulte insuficiente para permitir a los usuarios
comprender el impacto de transacciones concretas, así como de otros
sucesos y condiciones, sobre la situación y el rendimiento financieros de
la entidad.
E3 a [Eliminado]
E7
NIIF 2
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE INFORMACIÓN FINANCIERA 2
PAGOS BASADOS EN ACCIONES
OBJETIVO 1
ALCANCE 2
RECONOCIMIENTO 7
TRANSACCIONES CON PAGOS BASADOS EN ACCIONES LIQUIDADAS
MEDIANTE INSTRUMENTOS DE PATRIMONIO 10
Aspectos generales 10
Transacciones en las que se reciben servicios 14
Transacciones medidas por referencia al valor razonable de los instrumentos
de patrimonio concedidos 16
Modificaciones en los plazos y condiciones de concesión de los
instrumentos de patrimonio, incluyendo las cancelaciones y las
liquidaciones 26
TRANSACCIONES CON PAGOS BASADOS EN ACCIONES LIQUIDADAS EN
EFECTIVO 30
Tratamiento de las condiciones para la irrevocabilidad de concesión y
condiciones distintas a las de irrevocabilidad de la concesión 33A
TRANSACCIONES CON PAGOS BASADOS EN ACCIONES CON UNA
CARACTERÍSTICA DE LIQUIDACIÓN POR EL NETO POR CAUSA DE
OBLIGACIONES FISCALES DE RETENER 33E
TRANSACCIONES CON PAGOS BASADOS EN ACCIONES, QUE DAN
ALTERNATIVAS DE LIQUIDACIÓN EN EFECTIVO 34
Transacciones con pagos basados en acciones en las que los términos del
acuerdo proporcionan a la contraparte la elección del medio de liquidación 35
Transacciones con pagos basados en acciones en las que las condiciones
del acuerdo proporcionan a la entidad la opción de elegir el medio de
liquidación 41
TRANSACCIONES CON PAGOS BASADOS EN ACCIONES ENTRE
ENTIDADES DEL GRUPO (MODIFICACIONES DE 2009) 43A
INFORMACIÓN A REVELAR 44
DISPOSICIONES TRANSITORIAS 53
FECHA DE VIGENCIA 60
DEROGACIÓN DE INTERPRETACIONES 64
APÉNDICES
A Definiciones de términos
B Guía de aplicación
C Modificaciones a otras NIIF
Objetivo
Alcance
3 [Eliminado]
3A Una transacción con pagos basados en acciones puede liquidarse por otra
entidad del grupo (o un accionista de cualquier entidad del grupo) en nombre de
la entidad que recibe o adquiere los bienes o servicios. El párrafo 2 también se
aplicará a una entidad que
(a) reciba bienes o servicios cuando otra entidad del mismo grupo (o un
accionista de cualquier entidad del grupo) tenga la obligación de liquidar
la transacción con pagos basados en acciones, o
(b) tenga la obligación de liquidar una transacción con pagos basados en
acciones cuando otra entidad del mismo grupo reciba los bienes o
servicios
a menos que la transacción sea, claramente, para un propósito distinto del pago
por los bienes o servicios suministrados a la entidad que los recibe.
5 Como se indicó en el párrafo 2, esta NIIF se aplicará a las transacciones con pagos
basados en acciones en las que una entidad adquiera o reciba bienes o servicios.
Entre esos bienes se incluyen inventarios, consumibles, propiedades, planta y
equipo, activos intangibles y otros activos no financieros.Sin embargo, una
entidad no aplicará esta NIIF a transacciones en las que la entidad adquiere
bienes como parte de los activos netos adquiridos en una combinación de
negocios según se define en la NIIF 3 Combinaciones de Negocios (revisada en 2008),
en una combinación de entidades o negocios bajo control común según se
describe en los párrafos B1 a B4 de la NIIF 3, ni a la contribución de un negocio
en la formación de un negocio conjunto según se define en la NIIF 11 Acuerdos
Conjuntos Por lo tanto, los instrumentos de patrimonio emitidos en una
combinación de negocios, a cambio del control de la entidad adquirida, no están
dentro del alcance de esta NIIF. Sin embargo, los instrumentos de patrimonio
ofrecidos a los empleados de la entidad adquirida por su condición de
empleados (por ejemplo, a cambio de continuar prestando sus servicios) sí
entrarán dentro del alcance de esta NIIF. De forma similar, la cancelación, la
sustitución u otra modificación de acuerdos con pagos basados en acciones, a
consecuencia de una combinación de negocios o de alguna otra reestructuración
del patrimonio, deberán contabilizarse de acuerdo con esta NIIF. La NIIF 3
proporciona guías sobre la determinación de si los instrumentos de patrimonio
emitidos en una combinación de negocios son parte de la contraprestación
transferida a cambio del control de la adquirida (y por ello dentro del alcance de
la NIIF 3) o son una contrapartida por un servicio continuado a ser reconocido en
el periodo posterior a la combinación (y por ello dentro del alcance de esta NIIF).
6 Esta NIIF no se aplicará a las transacciones con pagos basados en acciones en las
que la entidad reciba o adquiera bienes o servicios según un contrato que esté
dentro del alcance de los párrafos 8 a 10 de la NIC 32 Instrumentos Financieros:
Presentación (revisada en 2003)1 o de los párrafos 2.4 a 2.7 de la NIIF 9 Instrumentos
Financieros.
6A Esta NIIF utiliza el término “valor razonable” de una forma que difiere en
algunos aspectos de la definición de valor razonable de la NIIF 13 Medición del
Valor Razonable. Por ello, al aplicar la NIIF 2 una entidad medirá el valor
razonable de acuerdo con esta NIIF, y no de acuerdo con la NIIF 13.
Reconocimiento
Aspectos generales
10 En las transacciones con pagos basados en acciones que sean liquidadas
mediante instrumentos de patrimonio, la entidad medirá los bienes o
servicios recibidos, así como el correspondiente incremento en el
patrimonio, directamente al valor razonable de los bienes o servicios
recibidos, a menos que dicho valor razonable no pueda ser estimado con
fiabilidad. Si la entidad no pudiera estimar fiablemente el valor
razonable de los bienes o servicios recibidos, medirá su valor, y el
correspondiente aumento en el patrimonio, de forma indirecta, por
referencia al2 valor razonable de los instrumentos de patrimonio
concedidos.
2 En esta NIIF se utilizan la frase “por referencia a” en lugar de “al”, puesto que la transacción se
mide, en última instancia, multiplicando el valor razonable de los instrumentos de patrimonio,
medido en la fecha especificada en los párrafos 11 ó 13 (según cuál de los dos sea aplicable), por el
número de instrumentos de patrimonio que son irrevocables (se consolidan), como se explica en el
párrafo 19.
13 Para aplicar los requerimientos del párrafo 10 a las transacciones con terceros
distintos de los empleados, existirá una presunción refutable de que el valor
razonable de los bienes o servicios recibidos puede estimarse con fiabilidad.
Dicho valor razonable se medirá en la fecha en que la entidad obtenga los bienes
o la contraparte preste los servicios. En los casos excepcionales en que la entidad
refute esta presunción porque no pueda estimar con fiabilidad el valor
razonable de los bienes o servicios recibidos, medirá los bienes o servicios
recibidos, y el incremento correspondiente en el patrimonio, indirectamente por
referencia al valor razonable de los instrumentos de patrimonio concedidos,
medidos en la fecha en que la entidad obtenga los bienes o la contraparte preste
los servicios.
3 En el resto de la NIIF, todas las referencias a los empleados se entenderán realizadas también a los
terceros que suministren servicios similares.
20 Para aplicar los requerimientos del párrafo 19, la entidad reconocerá un importe
por los bienes o servicios recibidos durante el periodo para la irrevocabilidad de
la concesión, basado en la mejor estimación disponible del número de
instrumentos de patrimonio que se espere consolidar y revisará esta estimación,
si es necesario, siempre que la información posterior indique que el número de
instrumentos de patrimonio que se espere consolidar difiera de las estimaciones
previas. En la fecha de irrevocabilidad de la concesión, la entidad revisará la
estimación para que sea igual al número de instrumentos de patrimonio que
finalmente cumplirán las condiciones para la irrevocabilidad de la concesión,
teniendo en cuenta los requerimientos del párrafo 21.
25 Si la entidad aplica el párrafo 24, no será necesario que aplique los párrafos 26
a 29, puesto que cualquier modificación de los plazos y condiciones sobre los
que los instrumentos de patrimonio fueron concedidos será tenida en cuenta al
aplicar el método del valor intrínseco establecido en el párrafo 24. Sin embargo,
cuando la entidad liquide una concesión de instrumentos de patrimonio a los
que se ha aplicado el párrafo 24:
pagos basados en acciones o bien sean, de alguna otra forma, beneficiosos para el
empleado. En el Apéndice B se dan guías sobre la aplicación de este
requerimiento.
33B Para aplicar los requerimientos del párrafo 33A, la entidad reconocerá un
importe por los bienes o servicios recibidos durante el periodo hasta la
irrevocabilidad de la concesión. Ese importe se basará en la mejor estimación
disponible del número de incentivos que se espera sean irrevocables. La entidad
revisará esa estimación, si fuera necesario, si las informaciones posteriores
indicasen que el número de incentivos que se espera que sean irrevocables
difiere de las estimaciones previas. En la fecha de irrevocabilidad de la
concesión, la entidad revisará la estimación para que sea igual al número de
incentivos que finalmente sean irrevocables.
33C Las condiciones de mercado, tales como un objetivo de precio de la acción sobre
el que se condiciona la irrevocabilidad de la concesión (o su posibilidad de
ejercicio), así como las condiciones distintas a las de irrevocabilidad de la
concesión, se tendrán en cuenta al estimar el valor razonable del pago basado en
acciones que se liquida en efectivo concedido, así como al medir nuevamente el
valor razonable al final de cada periodo sobre el que se informa y en la fecha de
la liquidación.
33E Las leyes o regulaciones fiscales podrían obligar a que una entidad retenga un
importe por causa de la obligación fiscal de un empleado asociada con un pago
basado en acciones y transferir ese importe, normalmente en efectivo, a una
autoridad fiscal en nombre del empleado. Para satisfacer esta obligación, los
términos del acuerdo con pagos basados en acciones podrían permitir o requerir
retener el número de instrumentos de patrimonio que iguale al valor monetario
de la obligación fiscal del empleado, dentro del número total de instrumentos de
patrimonio que, en otro caso, se habrían emitido para el empleado al ejercer (o
convertirse en irrevocable) el pago basado en acciones (es decir el acuerdo con
pagos basados en acciones tiene una “característica de liquidación por el neto”).
33F Como una excepción a los requerimientos del párrafo 34, la transacción descrita
en el párrafo 33E se clasificará en su totalidad como una transacción con pagos
basados en acciones que se liquidan con instrumentos de patrimonio. en el caso
en que hubieran sido clasificados de esa forma en ausencia de la característica de
liquidación por el neto.
37 Para aplicar el párrafo 36, la entidad determinará primero el valor razonable del
componente de deuda, y posteriormente determinará el valor razonable del
componente de patrimonio —teniendo en cuenta que la contraparte debe anular
el derecho a recibir efectivo para recibir el instrumento de patrimonio. El valor
razonable del instrumento financiero compuesto es la suma de los valores
razonables de los dos componentes. Sin embargo, las transacciones con pagos
basados en acciones en las que la contraparte tiene la opción de elegir el medio
de liquidación, se estructuran a menudo de forma que el valor razonable de una
alternativa de liquidación sea el mismo que el de la otra. Por ejemplo, la
contraparte podría tener la opción de recibir opciones sobre acciones o la
liquidación en efectivo de los derechos de la revaluación de acciones. En estos
casos, el valor razonable del componente de patrimonio será nulo y, por tanto, el
valor razonable del instrumento financiero compuesto será igual al valor
razonable del componente de deuda. Por el contrario, si los valores razonables
de las alternativas de liquidación difieren, el valor razonable del componente de
patrimonio habitualmente será mayor que cero, en cuyo caso el valor razonable
del instrumento financiero compuesto será mayor que el valor razonable del
componente de deuda.
4 En los párrafos 35 a 43, todas las referencias a “efectivo” incluyen también otros activos de la
entidad.
43A Para transacciones con pagos basados en acciones entre entidades del grupo, la
entidad que recibe los bienes o servicios medirá éstos en sus estados financieros
separados o individuales, como una transacción con pagos basados en acciones
liquidada mediante instrumentos de patrimonio o como una transacción con
pagos basados en acciones liquidada mediante efectivo, evaluando:
(a) la naturaleza de los incentivos concedidos, y
El importe reconocido por la entidad que recibe los bienes o servicios puede
diferir del importe reconocido por el grupo consolidado o por otra entidad del
grupo que liquida la transacción con pagos basados en acciones.
43B La entidad que recibe los bienes o servicios medirá los bienes o servicios
recibidos como una transacción con pagos basados en acciones liquidadas
mediante instrumentos de patrimonio cuando:
43C Cuando otra entidad del grupo reciba los bienes o servicios, la entidad que
liquida la transacción con pagos basados en acciones reconocerá la transacción
como una transacción con pagos basados en acciones liquidada mediante
43D Algunas transacciones del grupo conllevan acuerdos de reembolso que requieren
que una entidad del grupo pague a otra entidad del grupo por la aportación de
los pagos basados en acciones a los proveedores de los bienes o servicios. En
estos casos, la entidad que recibe los bienes o servicios contabilizará la
transacción con pagos basados en acciones de acuerdo con el párrafo 43B
independientemente de los acuerdos de reembolso intragrupo
Información a revelar
45 Para que tenga efecto el contenido del párrafo 44, la entidad revelará al menos lo
siguiente:
(a) Una descripción de cada tipo de acuerdo con pagos basados en acciones
que haya existido a lo largo del periodo, incluyendo los plazos y
condiciones generales de cada acuerdo, tales como requerimientos para
la consolidación de los derechos, el plazo máximo de las opciones
emitidas y el método de liquidación (por ejemplo, en efectivo o en
instrumentos de patrimonio). Una entidad cuyos tipos de acuerdos con
pagos basados en acciones sean básicamente similares puede agrupar
esta información, a menos que fuera necesario presentar información
independiente de cada uno de los acuerdos para cumplir el principio
establecido en el párrafo 44.
(c) Para las opciones sobre acciones ejercitadas durante el periodo, el precio
promedio ponderado de las acciones en la fecha de ejercicio. Si las
opciones hubieran sido ejercitadas de manera regular a lo largo del
periodo, entonces la entidad podría revelar el precio promedio
ponderado de la acción durante el periodo.
(d) Para las opciones existentes al final del periodo, el rango de precios de
ejercicio y el promedio ponderado de la vida contractual restante. Si el
rango total de los precios de ejercicio fuera amplio, las opciones
existentes se dividirán en rangos que sean significativos para evaluar el
número de acciones y los momentos en los que las acciones adicionales
podrían ser emitidas, así como el efectivo que podría ser recibido como
consecuencia del ejercicio de esas opciones.
(a) para las opciones sobre acciones concedidas durante el periodo, el valor
razonable promedio ponderado de estas opciones a la fecha de medición,
así como información sobre cómo se ha determinado el valor razonable,
incluyendo:
51 Para que tenga efecto el contenido del párrafo 50, la entidad revelará al menos lo
siguiente:
Disposiciones transitorias
57 Si, después de que la NIIF entre en vigor, la entidad modificase los plazos o
condiciones de una concesión de instrumentos de patrimonio a la que no se ha
aplicado esta NIIF, deberá, en todo caso, aplicar los párrafos 26 a 29 para
contabilizar cualquier modificación.
59A Una entidad aplicará las modificaciones de los párrafos 30, 31, 33 a 33H y B44A
a B44C como se establece a continuación. Los periodos anteriores no se
reexpresarán.
(a) Las modificaciones de los párrafos B44A a B44C se aplican solo a las
modificaciones que tengan lugar a partir de la fecha en que una entidad
aplique por primera vez las modificaciones.
(b) Las modificaciones de los párrafos 30, 31 y 33 a 33D se aplican a las
transacciones con pagos basados en acciones que no son irrevocables en
la fecha en que una entidad aplique por primera vez las modificaciones,
y a las transacciones con pagos basados en acciones con una fecha de
concesión a partir de la fecha en que una entidad aplique por primera
vez dichas modificaciones. Para transacciones con pagos basados en
acciones que no son irrevocables y han sido concedidos antes de la fecha
en que una entidad aplique por primera vez las modificaciones, una
entidad medirá nuevamente el pasivo en esa fecha y reconocerá el efecto
de la nueva medición en las ganancias acumuladas iniciales (u otro
componente de patrimonio, según proceda) del periodo sobre el que se
informa en el que se apliquen por primera vez las modificaciones.
(c) Las modificaciones de los párrafos 33E a 33H y las modificaciones al
párrafo 52 se aplican a las transacciones con pagos basados en acciones
que no son irrevocables (o que son irrevocables, pero no han sido
ejercidos) en la fecha en que una entidad aplique por primera vez las
modificaciones y a las transacciones con pagos basados en acciones cuya
fecha de concesión se haya producido después de la fecha en que esa
entidad aplique por primera vez las modificaciones. Para transacciones
(o componentes de estas) con pagos basados en acciones que no son
irrevocables (o que son irrevocables pero no han sido ejercidos) que se
clasificaron anteriormente como pagos basados en acciones que se
liquidan en efectivo, pero que ahora se clasifican como liquidados con
instrumentos de patrimonio de acuerdo con las modificaciones, una
entidad reclasificará el valor en libros del pasivo por pagos basados en
acciones a patrimonio en la fecha en que aplique por primera vez las
modificaciones.
59B A pesar de los requerimientos del párrafo 59A, una entidad podría aplicar las
modificaciones del párrafo 63D de forma retroactiva, con sujeción a las
disposiciones transitorias de los párrafos 53 a 59 de esta Norma, de acuerdo con
la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores si y solo si es
posible hacerlo sin llevar a cabo razonamientos en retrospectiva. Si una entidad
opta por la aplicación retroactiva, debe hacerlo así para todas las modificaciones
realizadas mediante Clasificación y Medición de Transacciones con Pagos basados en
Acciones (Modificaciones a la NIIF 2).
Fecha de vigencia
60 Una entidad aplicará esta NIIF en los periodos anuales que comiencen a partir
del 1 de enero de 2005. Se aconseja su aplicación anticipada. Si la entidad
aplicase la NIIF para un periodo que comience antes del 1 de enero de 2005,
revelará este hecho.
63A La NIIF 10 Estados Financieros Consolidados y la NIIF 11, emitidas en mayo de 2011,
modificaron el párrafo 5 y el Apéndice A. Una entidad aplicará esas
modificaciones cuando aplique las NIIF 10 y NIIF 11.
63B El documento Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2010-2012, emitido en diciembre de
2013, modificó los párrafos 15 y 19. En el Apéndice A, se modificaron las
definiciones de “condiciones necesarias para la irrevocabilidad de la concesión”
y de “condición de mercado”, y se añadieron las definiciones de “condición de
rendimiento” y “condición de servicio”. Una entidad aplicará de forma prospectiva
esa modificación a las transacciones con pagos basados en acciones para las
cuales la fecha de concesión sea a partir del 1 de julio de 2014. Se permite su
aplicación anticipada. Si una entidad utilizase la modificación en un periodo
que comience con anterioridad, revelará ese hecho.
63C La NIIF 9, emitida en julio de 2014 modificó el párrafo 6. Una entidad aplicará
esa modificación cuando aplique la NIIF 9.
Derogación de interpretaciones
(b) Se añadieron los párrafos B46, B48, B49, B51 a B53, B55, B59 y B61 en el
Apéndice B con respecto a la contabilización de transacciones entre
entidades del grupo. Esos requerimientos entraron en vigor para los
periodos anuales con comienzo a partir del 1 de marzo de 2007.
Esos requerimientos se aplicaron retroactivamente de acuerdo con los
requerimientos de la NIC 8, sujetos a las disposiciones transitorias de la NIIF 2.
Apéndice A
Definiciones de términos
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF.
acuerdo con pagos Un acuerdo entre la entidad (u otra entidad del grupo5 o
basados en acciones cualquier accionista de cualquier entidad del grupo) y un tercero
(incluyendo un empleado) que otorga el derecho al tercero a
recibir
6 El Marco Conceptual para la Información Financiera define un pasivo como una obligación presente de la
entidad surgida de sucesos pasados, para cuya liquidación se espera que se produzca una salida de la
entidad de recursos que incorporan beneficios económicos (es decir, una salida de efectivo u otros
activos de la entidad).
opción de renovación Una nueva opción sobre acciones concedida cuando se utiliza
una acción para satisfacer el precio de ejercicio de una opción
sobre acciones previa.
opción sobre acciones Un contrato que da al tenedor el derecho, pero no la obligación,
de suscribir las acciones de la entidad a un precio fijo o
determinable, durante un periodo específico de tiempo.
periodo para la El periodo a lo largo del cual tienen que ser satisfechas todas las
irrevocabilidad de la condiciones para la irrevocabilidad de la concesión
concesión especificadas en un acuerdo de pagos basados en acciones.
transacción con pagos Una transacción con pagos basados en acciones en la que la
basados en acciones entidad adquiere bienes o servicios incurriendo en un pasivo para
liquidadas en efectivo transferir efectivo u otros activos al proveedor de esos bienes o
servicios por importes que están basados en el precio (o valor) de
instrumentos de patrimonio (incluyendo acciones u opciones
sobre acciones) de la entidad o de otra entidad del grupo.
transacción con pagos Una transacción con pagos basados en acciones en la que la
basados en acciones entidad
liquidada mediante
(a) recibe bienes o servicios como contraprestación de sus
instrumentos de
patrimonio instrumentos de patrimonio propios (incluyendo
acciones u opciones sobre acciones), o
Apéndice B
Guía de aplicación
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF.
Acciones
B2 Para las acciones concedidas a los empleados, el valor razonable se medirá por el
precio de mercado de las acciones de la entidad (o a un precio de mercado
estimado, si las acciones de la entidad no cotizasen en un mercado público)
ajustadas para tener en cuenta los plazos y condiciones en los que dichas
acciones hayan sido concedidas (excepto las condiciones para la irrevocabilidad
de la concesión, que se excluyen de la medición del valor razonable, de acuerdo
con los párrafos 19 a 21).
B8 Por ejemplo, es normal que una opción sobre acciones concedida a un empleado
no pueda ser ejercitada durante determinados periodos (por ejemplo, durante el
periodo para la irrevocabilidad de la concesión o durante determinados periodos
especificados por el regulador del mercado financiero). Este factor será tenido
B9 De forma parecida, otra característica común a las opciones sobre acciones de los
empleados es la posibilidad de ejercitar anticipadamente la opción antes de que
termine el periodo de tiempo en el que pueda hacerse, por ejemplo, porque la
opción no es libremente transferible, o porque el empleado debe ejercitar todas
las opciones concedidas que haya consolidado cuando cesa en su empleo. Los
efectos del ejercicio anticipado esperado serán tenidos en cuenta, según lo
establecido en los párrafos B16 a B21.
B14 En otros casos, la información histórica puede no estar disponible. Por ejemplo,
una entidad que cotiza por primera vez tendrá poca, o ninguna, información
histórica sobre la volatilidad del precio de sus acciones. Las entidades no
cotizadas o que cotizan por primera vez se abordan más adelante.
B17 Los medios para tener en cuenta los efectos del ejercicio anticipado esperado
dependen de la tasa de modelo de valoración de opciones que se aplique. Por
ejemplo, el ejercicio anticipado esperado puede tenerse en cuenta empleando
una estimación de la vida esperada de la opción (lo que, para una opción sobre
acciones de un empleado, es el periodo de tiempo desde la fecha de concesión
hasta la fecha en la que se espera que la opción sea ejercitada) como un dato de
entrada del modelo de valoración de opciones (por ejemplo, la fórmula de
Black-Scholes-Merton). Alternativamente, el ejercicio anticipado esperado podría
ser modelizado a través de un modelo de valoración de opciones binomial o
similar, que emplea la vida contractual como un dato de entrada más.
B18 Entre los factores a considerar en la estimación del ejercicio anticipado de las
opciones se incluye:
(a) La duración del periodo para la irrevocabilidad de la concesión, porque
las opciones sobre acciones habitualmente no pueden ser ejercitadas
hasta el término del periodo necesario para la irrevocabilidad de la
concesión. Por lo tanto, la determinación de las implicaciones de
medición del ejercicio anticipado esperado se basa en la asunción de que
las opciones se consolidarán. Las implicaciones de las condiciones para
la irrevocabilidad de la concesión se abordan en los párrafos 19 a 21.
B19 Según se indicó en el párrafo B17, los efectos del ejercicio anticipado podrían ser
tenidos en cuenta utilizando la estimación de la vida esperada de la opción como
un dato de entrada dentro del modelo de valoración de opciones. Al estimar la
vida esperada de las opciones sobre acciones concedidas a un grupo de
empleados, la entidad podría basar esta estimación en el promedio ponderado
de la vida esperada por todo el grupo de empleados, o en un promedio
ponderado de la vida según los subgrupos de empleados pertenecientes al grupo,
basándose en datos más detallados acerca del comportamiento del ejercicio por
parte de los empleados (lo que se discute más adelante).
Volatilidad esperada
B22 La volatilidad esperada es una medida del importe al que se espera fluctúe el
precio a lo largo de un determinado periodo. La medida de la volatilidad usada
en los modelos de valoración de opciones es la desviación típica anualizada de
las tasas de rendimiento sobre las acciones a lo largo de un periodo de tiempo,
calculadas utilizando capitalización continua. La volatilidad habitualmente se
expresa en términos anualizados, que son comparables independientemente del
periodo de tiempo que se use para su cálculo, por ejemplo, comparaciones de
precios diarios, semanales o mensuales.
B23 La tasa de rendimiento (que puede ser positiva o negativa) sobre una acción, para
un determinado periodo, mide los beneficios económicos percibidos por un
accionista, por dividendos y por la revaluación (o devaluación) del precio de la
acción.
B24 La volatilidad anualizada esperada de una acción es el rango dentro del cual se
espera que esté la tasa anual de rendimiento, calculada utilizando capitalización
continua, con una probabilidad aproximada de dos tercios. Por ejemplo,
suponiendo que una acción con una tasa de rendimiento, capitalizada de forma
continua, del 12 por ciento tenga una volatilidad del 30 por ciento, esto significa
que la probabilidad de que la tasa de rendimiento anual de la acción esté entre
–18 por ciento (12% – 30%) y 42 por ciento (12% + 30%) es aproximadamente de
dos tercios. Si el precio de la acción es 100 u.m. al comienzo del año y no se
pagan dividendos, puede esperarse que el precio de la acción al término del año
estuviese entre 83,53 u.m. (100 u.m. x e–0,18) y 152,20 u.m. (100 u.m. x e0,42) con
una probabilidad aproximada de dos tercios.
B28 En algunos casos, una entidad no cotizada que regularmente emita opciones o
acciones para sus empleados (o para terceros) podría haber establecido un
mercado interno para sus acciones. La volatilidad del precio de esas acciones
podría ser considerada al estimar la volatilidad esperada.
B30 Si la entidad no hubiera basado su estimación del valor de sus acciones en los
precios de acciones de entidades similares cotizadas, y en cambio hubiera
empleado otra metodología para valorar sus acciones, podría realizar una
estimación de la volatilidad esperada que fuera uniforme con esa metodología
de valoración. Por ejemplo, la entidad podría valorar sus acciones sobre la base
de los activos netos o de las ganancias. También podría considerar la volatilidad
esperada de esos valores basados en los activos netos o en las ganancias.
Dividendos esperados
B31 Tener o no en cuenta los dividendos esperados al determinar el valor razonable
de las acciones o de las opciones concedidas dependerá de si la contraparte tiene
derecho a recibir dividendos o retribuciones equivalentes a los dividendos.
B32 Por ejemplo, si se han concedido a los empleados opciones y tienen derecho a
percibir dividendos sobre las acciones subyacentes u otros dividendos
equivalentes (que podrían ser pagados en efectivo o aplicados a reducir el precio
de ejercicio), entre la fecha de concesión y la fecha de ejercicio, las opciones
concedidas deberán valorarse como si no se fuesen a pagar dividendos sobre las
acciones subyacentes; es decir, el valor del dato de entrada representativo de los
dividendos debería ser cero.
B36 Por lo general, las suposiciones acerca de los dividendos esperados deberán
basarse en información pública disponible. Una entidad que no pague
dividendos ni tenga intención de hacerlo deberá suponer una rentabilidad
esperada por dividendos nula. Sin embargo, una entidad emergente que no
tenga historial de pago de dividendos podría tener como expectativa comenzar a
pagar dividendos a lo largo de las vidas esperadas de las opciones sobre acciones
que haya concedido a sus empleados. Esas entidades podrían utilizar un
promedio entre sus rentabilidades pasadas por dividendos (cero) y la
rentabilidad media por dividendos de un grupo similar comparable.
B39 Por el contrario, si las opciones sobre acciones son emitidas por la propia
entidad, cuando éstas se ejerciten, se emitirán nuevas acciones (que o bien son
realmente emitidas o bien son emitidas en esencia, si se utilizan acciones que se
han adquirido previamente y se han mantenido en la propia cartera por parte de
la entidad). Suponiendo que las acciones van a ser emitidas al precio de
ejercicio, en lugar de al precio actual de mercado en la fecha de ejercicio, esta
dilución real o potencial podría reducir el precio de la acción, de forma que el
tenedor de la opción no obtenga una ganancia tan grande al ejercitarla como si
ejercitara otra opción cotizada similar que no diluyese el precio de la acción.
B40 El que esto tenga un efecto significativo en el valor de las opciones sobre
acciones concedidas depende de varios factores, tales como el número de nuevas
acciones que se emitirán al ejercitar las opciones en comparación con el número
de acciones ya emitidas. Por otra parte, si el mercado espera que tenga lugar la
concesión de las opciones, puede ya haber considerado la potencial dilución en
el precio de la acción en la fecha de la concesión.
B41 Sin embargo, la entidad deberá considerar si el posible efecto dilusivo del futuro
ejercicio de las opciones sobre acciones concedidas podría repercutir sobre su
valor razonable estimado en la fecha de concesión. Los modelos de valoración de
opciones pueden ser adaptados para tener en cuenta este efecto dilusivo
potencial.
(c) Cualquier diferencia entre el importe en libros del pasivo dado de baja en
libros y el importe de patrimonio reconocido en la fecha de la
modificación se reconocerá de forma inmediata en el resultado del
periodo.
B44C Una transacción con pagos basados en acciones que se liquida en efectivo podría
cancelarse o liquidarse (siempre que sea distinta de una transacción que se
cancela por caducidad cuando las condiciones para la irrevocabilidad de la
concesión no se satisfacen). Si los instrumentos de patrimonio se conceden y, en
la fecha de la concesión, la entidad los identifica como una sustitución del pago
basado en acciones que se liquida en efectivo, la entidad aplicará los párrafos
B44A y B44B.
B49 La entidad contabilizará las transacciones con pagos basados en acciones en las
que recibe servicios como contraprestación de sus instrumentos de patrimonio
propio como liquidadas mediante instrumentos de patrimonio. Esto se aplicará
independientemente de si la entidad, por elección propia o por obligación,
compra esos instrumentos de patrimonio a un tercero para cumplir sus
obligaciones con sus empleados derivadas de un acuerdo con pago basado en
acciones. También se aplicará con independencia de si:
(a) los derechos del empleado a los instrumentos de patrimonio de la
entidad se concedieron por la propia entidad o por uno o varios de sus
accionistas; o
(b) el acuerdo con pago basado en acciones fue liquidado por la propia
entidad o por uno o varios de sus accionistas.
B52 Por ello, esta segunda cuestión afecta a los siguientes acuerdos con pagos
basados en acciones:
patrimonio. Cada subsidiaria medirá los servicios recibidos del empleado por
referencia al valor razonable de los instrumentos de patrimonio en la fecha en
que los derechos sobre esos instrumentos de patrimonio fueron originalmente
concedidos por la controladora, tal como se define en el Apéndice A, y en
proporción al periodo para la irrevocabilidad de la concesión que el empleado
permaneció en cada subsidiaria.
B61 El citado empleado, después de su traslado entre las entidades del grupo, podría
no cumplir una condición para la irrevocabilidad de la concesión, distinta de
una condición de mercado, según se define en el Apéndice A, por ejemplo, si el
empleado abandonase el grupo antes de completar el periodo de prestación de
servicios. En este caso, puesto que la condición de irrevocabilidad de la
concesión es el servicio al grupo, cada subsidiaria ajustará el importe
previamente reconocido en relación con los servicios recibidos del empleado
conforme a los principios del párrafo 19. Por ello, si los derechos sobre los
instrumentos de patrimonio concedidos por la controladora no se consolidasen
por el incumplimiento de alguna condición para la irrevocabilidad de la
concesión distinta de las condiciones referidas al mercado, no se reconocerá
ningún importe acumulado por los servicios recibidos de ese empleado en los
estados financieros de cualquier entidad del grupo.
Apéndice C
Modificaciones a otras NIIF
Las modificaciones que contiene este Apéndice tendrán vigencia para los periodos anuales que
comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Si una entidad aplica esta Norma para un periodo
anterior, estas modificaciones tendrán también vigencia para el mismo.
*****
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando se emitió la Norma en 2004 se han incorporado a
las Normas pertinentes publicadas en este volumen.
NIIF 3
Combinaciones de Negocios
En abril de 2001 el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (el Consejo) adoptó
la NIC 22 Combinaciones de Negocios, que había sido originalmente emitida por el Comité de
Normas Internacionales de Contabilidad en octubre de 1998. La NIC 22 era en sí misma una
versión revisada de la NIC 22 Combinaciones de Negocios que se emitió en noviembre de 1983.
En marzo de 2004 el Consejo sustituyó la NIC 22 y tres Interpretaciones relacionadas (SIC-9
Combinaciones de Negocios—Clasificación como Adquisiciones o como Unificación de Intereses, SIC-22
Combinaciones de Negocios—Ajustes Posteriores al Reconocimiento Inicial de los Valores Razonables y de
la Plusvalía, y SIC-28 Combinaciones de Negocios—“Fecha de Intercambio” y Valor Razonable de los
Instrumentos de Patrimonio) al emitir la NIIF 3 Combinaciones de Negocios.
En marzo de 2004 se realizaron modificaciones de menor importancia a la NIIF 3 mediante
las NIIF 5 Activos no Corrientes Mantenidos para la Venta y Operaciones Discontinuadas y NIC 1
Presentación de Estados Financieros (revisada en septiembre de 2007), que modificó la
terminología utilizada en las Normas, incluyendo la NIIF 3.
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE INFORMACIÓN FINANCIERA 3
COMBINACIONES DE NEGOCIOS
OBJETIVO 1
ALCANCE 2
IDENTIFICACIÓN DE UNA COMBINACIÓN DE NEGOCIOS 3
EL MÉTODO DE LA ADQUISICIÓN 4
Identificación de la adquirente 6
Determinación de la fecha de adquisición 8
Reconocimiento y medición de los activos identificables adquiridos, las
obligaciones asumidas y cualquier participación no controladora en la
entidad adquirida 10
Reconocimiento y medición de la plusvalía o una ganancia por una compra
en términos muy ventajosos 32
Guías adicionales para la aplicación del método de la adquisición a tipos
particulares de combinaciones de negocios 41
Periodo de medición 45
Determinación de lo que es parte de la transacción de combinación de
negocios 51
MEDICIÓN POSTERIOR Y CONTABILIZACIÓN 54
Derechos readquiridos 55
Pasivos contingentes 56
Activos de indemnización 57
Contraprestación contingente 58
INFORMACIÓN A REVELAR 59
FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIÓN 64
Fecha de vigencia 64
Transición 65
REFERENCIA A LA NIIF 9 67A
DEROGACIÓN DE LA NIIF 3 (2004) 68
APÉNDICES
A Definiciones de términos
B Guía de aplicación
C Modificaciones a otras NIIF
Objetivo
(c) determinará qué información revelará para permitir que los usuarios de
los estados financieros evalúen la naturaleza y los efectos financieros de
la combinación de negocios.
Alcance
2 Esta NIIF se aplicará a una transacción u otro suceso que cumpla la definición de
una combinación de negocios. Esta NIIF no se aplicará a:
El método de la adquisición
Identificación de la adquirente
6 En cada combinación de negocios, una de las entidades que se combinan
deberá identificarse como la adquirente.
7 Para identificar la adquirente —la entidad que obtiene el control de otra entidad,
es decir, la adquirida— deberán utilizarse las guías de la NIIF 10. Si ha ocurrido
una combinación de negocios pero la aplicación de las guías de la NIIF 10 no
indica claramente cuál de las entidades que se combinan es la adquirente, para
llevar a cabo esa determinación deberán considerarse los factores incluidos en
los párrafos B14 a B18.
Principio de reconocimiento
10 A la fecha de adquisición, la adquirente reconocerá, por separado de la
plusvalía, los activos identificables adquiridos, los pasivos asumidos y
cualquier participación no controladora en la adquirida. El
reconocimiento de los activos identificables adquiridos y de los pasivos
asumidos estará sujeto a las condiciones especificadas en los párrafos 11
y 12.
Condiciones de reconocimiento
11 Para cumplir las condiciones de reconocimiento como parte de la aplicación del
método de la adquisición, los activos identificables adquiridos y los pasivos
asumidos deben satisfacer, a la fecha de la adquisición, las definiciones de
activos y pasivos del Marco Conceptual1 para la Preparación y Presentación de los Estados
Financieros, a la fecha de la adquisición. Por ejemplo, a la fecha de la adquisición
no son pasivos los costos en que la adquirente espera incurrir en el futuro pero
no está obligada a tener, para efectuar su plan de abandonar una actividad de
una adquirida o para terminar el empleo de empleados de la adquirida o para
reubicarlos. Por ello, la adquirente no reconocerá esos costos como parte de la
aplicación del método de la adquisición. En su lugar, la adquirente reconocerá
esos costos en sus estados financieros posteriores a la combinación de acuerdo
con otras NIIF.
1 El Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros del IASC se adoptó por el
IASB en 2001. En septiembre de 2010 el IASB sustituyó el Marco Conceptual por el Marco Conceptual para
la Información Financiera.
Principio de medición
18 La adquirente medirá los activos identificables adquiridos y los pasivos
asumidos a sus valores razonables en la fecha de su adquisición.
Pasivos contingentes
22 La NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes define un pasivo
contingente como:
(a) una obligación posible, surgida a raíz de sucesos pasados y cuya
existencia ha de ser confirmada sólo por la ocurrencia o la falta de
ocurrencia de uno o más hechos futuros sucesos inciertos que no están
enteramente bajo el control de la entidad; o
(b) una obligación presente, surgida a raíz de sucesos pasados, que no se ha
reconocido contablemente porque:
Activos de indemnización
(a) arrendamientos para los que el plazo del arrendamiento (como se define
en la NIIF 16) termine dentro de 12 meses a partir de la fecha de
adquisición; o
28B La adquirente medirá el pasivo por arrendamiento al valor presente de los pagos
por arrendamiento restantes (como se define en la NIIF 16) como si el
arrendamiento adquirido fuera un nuevo arrendamiento en la fecha de
adquisición. La adquirente medirá el activo por derecho de uso al mismo
importe que el pasivo por arrendamiento, ajustado para reflejar los términos
favorables o desfavorables del arrendamiento en comparación con los términos
del mercado.
Derechos readquiridos
29 La adquirente medirá el valor de un derecho readquirido reconocido como un
activo intangible basándose en el término contractual restante del contrato
relacionado, independientemente de si los participantes del mercado
considerarían renovaciones contractuales potenciales para medir el valor
razonable. Los párrafos B35 y B36 proporcionan guías de aplicación al respecto.
ese exceso se mantiene después de aplicar los requerimientos del párrafo 36, la
adquirente reconocerá la ganancia resultante en resultados a la fecha de
adquisición. La ganancia se atribuirá a la adquirente.
35 Una compra en condiciones muy ventajosas puede suceder, por ejemplo, en una
combinación de negocios que es una venta forzada en la que el vendedor actúa
bajo coacción. Sin embargo, las excepciones sobre el reconocimiento o la
medición de partidas concretas tratadas en los párrafos 22 a 31 pueden también
resultar en el reconocimiento de una ganancia (o cambiar el importe de una
ganancia reconocida) por una compra en condiciones muy ventajosas.
Contraprestación transferida
37 La contraprestación transferida en una combinación de negocios deberá medirse
a su valor razonable, que deberá calcularse como la suma de los valores
razonables en la fecha de adquisición de los activos transferidos por la
adquirente, de los pasivos incurridos por ella con los anteriores propietarios de
la adquirida y de las participaciones en el patrimonio emitidas por la
adquirente. (Sin embargo, toda porción de incentivos con pagos basados en
acciones de la adquirente, intercambiada por incentivos mantenidos por los
empleados de la adquirida, que esté incluida en la contraprestación transferida
en la combinación de negocios deberá medirse de acuerdo con el párrafo 30 y no
por el valor razonable.) Son ejemplos de formas potenciales de contraprestación
el efectivo, otros activos, un negocio o una subsidiaria de la adquirente,
contraprestaciones contingentes, instrumentos de patrimonio ordinarios o
preferentes, opciones, certificados de opción para suscribir títulos (warrants) y
participaciones de miembros de entidades mutualistas.
Contraprestación contingente
39 La contraprestación que la adquirente transfiere a cambio de la adquirida
incluye cualquier activo o pasivo que proceda de un acuerdo de contraprestación
contingente (véase el párrafo 37). La adquirente reconocerá a la fecha de
adquisición el valor razonable de la contraprestación contingente como parte de
la contraprestación transferida a cambio de la adquirida.
Periodo de medición
45 Si la contabilización inicial de una combinación de negocios está
incompleta al final del periodo contable en el que la combinación ocurre,
la adquirente informará en sus estados financieros de los importes
provisionales de las partidas cuya contabilización está incompleta.
Durante el periodo de medición, la adquirente ajustará retroactivamente
los importes provisionales reconocidos a la fecha de la adquisición para
reflejar la nueva información obtenida sobre hechos y circunstancias que
existan en la fecha de la adquisición y que, si hubieran sido conocidas,
habrían afectado a la medición de los importes reconocidos en esa fecha.
Durante el periodo de medición la adquirente también reconocerá activos
o pasivos adicionales si obtiene nueva información sobre hechos y
circunstancias que existían en la fecha de la adquisición y que, si
hubieran sido conocidos, habrían resultado en el reconocimiento de esos
activos y pasivos a esa fecha. El periodo de medición terminará tan
pronto como la adquirente reciba la información que estuviera buscando
sobre hechos y circunstancias que existían en la fecha de la adquisición o
concluya que no se puede obtener más información. Sin embargo, el
periodo de medición no excederá de un año a partir de la fecha de
adquisición.
hayan recibido, con una excepción. Los costos de emisión de deuda o títulos de
patrimonio se reconocerán de acuerdo con la NIC 32 y la NIIF 9.
Derechos readquiridos
55 Un derecho readquirido reconocido como un activo intangible deberá
amortizarse a lo largo del periodo de vigencia del contrato restante en el que se
concedió el derecho. Una adquirente que posteriormente venda a un tercero un
derecho readquirido, incluirá el importe en libros del activo intangible al
determinar la ganancia o pérdida de la venta.
Pasivos contingentes
56 Tras el reconocimiento inicial y hasta que el pasivo se liquide, cancele o expire,
la adquirente medirá un pasivo contingente reconocido en una combinación de
negocios al mayor de:
Activos de indemnización
57 Al final de cada periodo posterior sobre el que se informe, la adquirente medirá
un activo de indemnización que fue reconocido en la fecha de adquisición sobre
la misma base que el pasivo o activo indemnizado, sujeto a cualesquiera
limitaciones contractuales sobre su importe y, para un activo de indemnización
que no se mida posteriormente por su valor razonable, a la evaluación de la
administración sobre su cobrabilidad. La adquirente dará de baja en cuentas el
activo de indemnización únicamente cuando lo cobre, lo venda o pierda de
cualquier otra forma el derecho sobre él.
Contraprestación contingente
58 Algunos cambios en el valor razonable de una contraprestación contingente que
la adquirente reconozca después de la fecha de la adquisición pueden resultar de
información adicional que la adquirente obtenga después de esa fecha sobre
hechos y circunstancias que existían en la fecha de la adquisición. Estos cambios
son ajustes del periodo de medición de acuerdo con los párrafos 45 a 49. Sin
embargo, los cambios que procedan de sucesos ocurridos tras la fecha de la
adquisición, tales como cumplir un objetivo de ganancias, alcanzar un precio
por acción determinado o alcanzar un hito en un proyecto de investigación y
desarrollo, no son ajustes del periodo de medición. La adquirente contabilizará
los cambios en el valor razonable de una contraprestación contingente que no
sean ajustes del periodo de medición de la forma siguiente:
Información a revelar
Fecha de vigencia
64 Esta NIIF deberá aplicarse prospectivamente a las combinaciones de negocios
cuya fecha de adquisición sea a partir del comienzo del primer periodo anual
sobre el que se informe que se inicie a partir del 1 de julio de 2009. Se permite
su aplicación anticipada. Sin embargo, esta NIIF deberá aplicarse únicamente al
comienzo de un periodo anual sobre el que se informe que comience a partir del
30 de junio de 2007. Si una entidad aplica esta NIIF antes del 1 de julio de 2009,
revelará este hecho y aplicará al mismo tiempo la NIC 27 (modificada en 2008).
64A [Eliminado]
64B Mejoras a las NIIF emitido en mayo de 2010 modificó los párrafos 19, 30 y B56 y
añadió los párrafos B62A y B62B. Una entidad aplicará esas modificaciones a
periodos anuales que comiencen a partir del 1 de julio de 2010. Se permite su
aplicación anticipada. Si una entidad aplicase las modificaciones en un período
que comience con anterioridad, revelará este hecho. La aplicación debe ser
prospectiva a partir de la fecha en que la entidad aplicó por primera vez
esta NIIF.
64C Los párrafos 65A a 65E se añadieron mediante Mejoras a las NIIF emitido en mayo
de 2010. Una entidad aplicará esas modificaciones a periodos anuales que
comiencen a partir del 1 de julio de 2010. Se permite su aplicación anticipada.
Si una entidad aplicase las modificaciones en un período que comience con
anterioridad, revelará este hecho. Las modificaciones se aplicarán a los saldos de
contraprestaciones contingentes que surjan de combinaciones de negocios con
una fecha de adquisición anterior a la aplicación de esta NIIF, tal como se emitió
en 2008.
64D [Eliminado]
64E La NIIF 10, emitida en mayo de 2011, modificó los párrafos 7, B13, B63(e) y el
Apéndice A. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la NIIF 10.
64F La NIIF 13 Medición del Valor Razonable emitida en mayo de 2011, modificó los
párrafos 20, 29, 33, 47, la definición de valor razonable del Apéndice A y los
párrafos B22, B40, B43 a B46, B49 y B64. Una entidad aplicará esas
modificaciones cuando aplique la NIIF 13.
64I El documento Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2010-2012, emitido en diciembre de
2013, modificó los párrafos 40 y 58 y añadió el párrafo 67A y su encabezamiento
correspondiente. Una entidad aplicará de forma prospectiva esa modificación a
las combinaciones de negocios para las cuales la fecha de adquisición se
encuentre a partir del 1 de julio de 2014. Se permite su aplicación anticipada.
Una entidad puede aplicar la modificación de forma anticipada siempre que
también se utilicen la NIIF 9 y la NIC 37 (ambas modificadas por el documento
Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2010-2012). Si una entidad aplicase la modificación
en un periodo que comience con anterioridad, revelará ese hecho.
64J El documento Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2011-2013, emitido en diciembre de
2013, modificó el párrafo 2(a). Una entidad aplicará esa modificación de forma
prospectiva en los periodos anuales que comiencen a partir del 1 julio de 2014.
Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad utilizase la modificación en
un periodo que comience con anterioridad, revelará ese hecho.
64L La NIIF 9, emitida en julio de 2014, modificó los párrafos 16, 42, 53, 56, 58 y B41
y eliminó los párrafos 64A, 64D y 64H. Una entidad aplicará esas modificaciones
cuando aplique la NIIF 9.
64M La NIIF 16 emitida en enero de 2016 modificó los párrafos 14, 17, B32 y B42,
eliminó los párrafos B28 a B30 y sus encabezamientos relacionados y añadió los
párrafos 28A y 28B y sus encabezamientos relacionados. Una entidad aplicará
esas modificaciones cuando aplique la NIIF 16.
Transición
65 Los activos y pasivos que surgieron de combinaciones de negocios cuya fecha de
adquisición fue anterior a la aplicación de esta NIIF no deberán ajustarse por la
aplicación de esta NIIF.
66 Una entidad, tal como una entidad mutualista, que no haya aplicado todavía la
NIIF 3 y tenga una o más combinaciones de negocios que fueron contabilizadas
utilizando el también conocido con anterioridad como método de la
adquisición, aplicará las disposiciones transitorias de los párrafos B68 y B69.
Referencia a la NIIF 9
67A Si una entidad aplica esta Norma pero no utiliza todavía la NIIF 9, cualquier
referencia a la NIIF 9 deberá interpretarse como una referencia a la NIC 39.
Apéndice A
Definiciones de términos
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF.
activo intangible Un activo identificable, de carácter no monetario y sin sustancia
física.
adquirente La entidad que obtiene el control de la adquirida.
adquirida El negocio o negocios cuyo control obtiene la adquirente en una
combinación de negocios.
combinación de Una transacción u otro suceso en el que una adquirente obtiene
negocios el control de uno o más negocios. Las transacciones se
denominan algunas veces “verdaderas fusiones” o “fusiones entre
iguales” también son combinaciones de negocios en el sentido
en que se utiliza el término en esta NIIF.
contraprestación Generalmente, una obligación de la adquirente de transferir
contingente activos adicionales o participaciones en el patrimonio a los
anteriores propietarios de una adquirida como parte de un
intercambio para el control de ésta si ocurren determinados
sucesos futuros o se cumplen ciertas condiciones. Sin embargo,
la contraprestación contingente también puede dar a la adquirente el
derecho a recuperar contraprestaciones previamente transferidas
si se cumplen determinadas condiciones.
entidad mutualista Una entidad, distinta de las que son propiedad del inversor, que
proporciona directamente a sus propietarios, miembros o
partícipes, dividendos, costos más bajos u otros beneficios
económicos. Por ejemplo, una compañía de seguros de carácter
mutualista, cooperativa de crédito y una entidad cooperativa son
todas ellas entidades de carácter mutualista.
fecha de adquisición Fecha en la que la adquirente obtiene el control sobre la
adquirida.
identificable Un activo es identificable si:
Apéndice B
Guía de aplicación
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF.
B3 Una entidad puede estar controlada por una persona física, o por un grupo de
personas físicas que actúen conjuntamente bajo un acuerdo contractual, y esa
persona o grupo de personas pueden no estar sujetos a los requerimientos de
información financiera de las NIIF. Por ello, para considerar que una
combinación de negocios involucra a entidades bajo control común, no es
necesario que las entidades que se combinan se incluyan dentro de los mismos
estados financieros consolidados procedentes de la combinación de negocios.
B5 Esta NIIF define una combinación de negocios como una transacción u otro
suceso en el que una adquirente obtiene el control de uno o más negocios. Una
adquirente puede obtener el control de una adquirida mediante diferentes
formas, por ejemplo:
(a) transfiriendo efectivo, equivalentes al efectivo u otros activos
(incluyendo activos netos que constituyen un negocio);
(b) incurriendo en pasivos;
(b) una entidad que se combina transfiere sus activos netos, o sus
propietarios transfieren sus participaciones en el patrimonio, a otra
entidad que se combina o a sus propietarios;
(c) todas las entidades que se combinan transfieren sus activos netos, o los
propietarios de esas entidades transfieren sus participaciones en el
patrimonio, a una nueva entidad constituida (en ocasiones conocida
como una combinación por absorción o por puesta en conjunto); o
(d) un grupo de anteriores propietarios de una de las entidades que se
combinan obtiene el control de la entidad combinada.
B18 Una nueva entidad constituida para efectuar una combinación de negocios no es
necesariamente la adquirente. Cuando se constituya una nueva entidad para
emitir participaciones en el patrimonio para llevar a cabo una combinación de
negocios, deberá identificarse como la adquirente a una de las entidades que se
combinan que existiera antes de la combinación, aplicando las guías de los
párrafos B13 a B17. Por el contrario, la adquirente puede ser una nueva entidad
que transfiera efectivo u otros activos o incurra en pasivos como
contraprestación.
Adquisiciones inversas
B19 Una adquisición inversa tiene lugar cuando la entidad que emite títulos (la
adquirente legal) se identifica como la adquirida a efectos contables sobre la base
de las guías de los párrafos B13 a B18. La entidad cuyas participaciones en el
patrimonio se adquieren (la adquirida legal) debe ser la adquirente para que la
transacción se considere una adquisición inversa a efectos contables. Por
ejemplo, las adquisiciones inversas se producen en ocasiones cuando una
entidad que no cotiza quiere cotizar pero no quiere registrar sus acciones de
capital. Para conseguirlo, la entidad que no cotiza acordará con una entidad que
cotiza la adquisición de sus participaciones en el patrimonio a cambio de las
participaciones en el patrimonio de la entidad que cotiza. En este ejemplo, la
entidad que cotiza en la adquirente legal porque emite sus participaciones en
el patrimonio, y la entidad que no cotiza es la adquirida legal porque se
adquieren sus participaciones en el patrimonio. Sin embargo, la aplicación de
las guías de los párrafos B13 a B18 da lugar a identificar:
(a) a la entidad que cotiza como la adquirida a efectos contables (la
adquirida contable); y
(b) a la entidad que no cotiza como la adquirente a efectos contables (la
adquirente contable).
La adquirida contable debe cumplir la definición de un negocio para que la
transacción se contabilice como una adquisición inversa, y que se apliquen todos
los principios de reconocimiento y medición de esta NIIF, incluyendo el
requerimiento de reconocer una plusvalía.
Participación no controladora
B23 En una adquisición inversa, algunos de los propietarios de la adquirida legal
(la que se contabiliza como adquirente a efectos contables) pueden no
intercambiar sus participaciones en el patrimonio por los de la controladora
legal (la adquirida a efectos contables). Estos propietarios se tratan como
participaciones no controladoras en los estados financieros consolidados
posteriores a la adquisición inversa. Esto es así porque los propietarios de la
adquirida legal que no intercambien sus participaciones en el patrimonio por
los de la adquirente legal tienen únicamente participación en los resultados y
activos netos de la adquirida legal—pero no en los resultados y activos netos de la
entidad combinada. Por el contrario, aun cuando la adquirente legal sea la
adquirida a efectos contables, los propietarios de la adquirente legal tienen una
participación en los resultados y activos netos de la entidad combinada.
B27 La ganancia por acción básica para cada ejercicio comparativo previo a la fecha
de la adquisición presentada en los estados consolidados posteriores a una
adquisición inversa deberá calcularse dividiendo:
(a) el resultado de la adquirida legal atribuible a los accionistas ordinarios
en cada uno de esos periodos por
B28 a [Eliminado]
B30
Activos intangibles
B31 La adquirente reconocerá, de forma separada a la plusvalía, los activos
intangibles identificables adquiridos en una combinación de negocios. Un
activo intangible es identificable si cumple el criterio de separabilidad o bien el
de legalidad contractual.
(a) [eliminado]
(b) Una adquirida posee y opera una planta de energía nuclear. La licencia
para operar esa planta de energía es un activo intangible que cumple el
criterio de legalidad contractual para el reconocimiento separado de la
plusvalía, incluso si la adquirente no puede vender dicha licencia o
transferirla separadamente de la planta de energía adquirida. Una
adquirente puede reconocer el valor razonable de la licencia de
operación y el valor razonable de la planta de energía como un solo
activo para propósitos de información financiera si las vidas útiles de
estos activos son similares.
(c) Una adquirida posee una patente de tecnología. Ella ha dado en
explotación esa patente a terceros para su uso exclusivo fuera del
mercado nacional, recibiendo a cambio un porcentaje especificado de los
ingresos futuros de actividades ordinarias en el extranjero. Tanto la
patente de tecnología como el acuerdo de explotación relacionado
cumplen el criterio de legalidad contractual para el reconocimiento
separado de la plusvalía incluso si no fuera factible la venta o
intercambio por separado de la patente y el acuerdo de explotación
relacionado.
Derechos readquiridos
B35 Como parte de una combinación de negocios, una adquirente puede readquirir
un derecho que tenía previamente concedido a una adquirida para utilizar uno
o más activos reconocidos o no reconocidos de la adquirida. Ejemplos de tales
derechos incluyen un derecho a usar la marca de la adquirente en régimen de
contrato de franquicia o un derecho a usar la tecnología de la adquirente en
régimen de acuerdo de licencia de la tecnología. Un derecho readquirido es un
activo intangible identificable que la adquirente reconoce separadamente de la
plusvalía. El párrafo 29 proporciona guías sobre la medición de un derecho
readquirido y el párrafo 55 proporciona guías sobre la contabilización posterior
de un derecho readquirido.
B38 La adquirente también incluirá en la plusvalía todo valor atribuido a las partidas
que no cumplan las condiciones necesarias para su consideración como activos
en la fecha de la adquisición. Por ejemplo, la adquirente puede atribuir valor a
contratos potenciales que la adquirida esté negociando con nuevos clientes
potenciales en la fecha de la adquisición. Puesto que esos contratos potenciales
no son en sí mismos activos en la fecha de la adquisición, la adquirente no los
reconocerá de forma separada de la plusvalía. La adquirente no debería
reclasificar posteriormente el valor de esos contratos de la plusvalía por sucesos
que ocurran tras la fecha de la adquisición. Sin embargo, la adquirente debería
evaluar los hechos y circunstancias que rodean a los sucesos que tengan lugar
poco después de la adquisición para determinar si un activo intangible
reconocible por separado existía en la fecha de la adquisición.
B48 Aunque las entidades mutualistas son similares en muchos aspectos a otros
negocios, tienen características distintas que surgen principalmente de que sus
B49 Una medición del valor razonable de una entidad mutualista debería incluir el
supuesto de lo que los participantes en el mercado harían sobre los beneficios de
los miembros futuros, así como cualesquiera otros supuestos pertinentes que los
participantes en el mercado pudieran hacer sobre la entidad mutualista. Por
ejemplo, para medir el valor razonable de una entidad mutualista puede
utilizarse una técnica de valor presente. Los flujos de efectivo utilizados como
datos de entrada para el modelo deben basarse en los flujos de efectivo esperados
de la entidad mutualista, que probablemente serán los que reflejen rebajas para
beneficio del miembro, tales como el cobro de tarifas reducidas por bienes y
servicios.
B50 Para determinar si una transacción es parte del intercambio por la adquirida o
es una transacción separada de la combinación de negocios, la adquirente
debería considerar los siguientes factores, que no son ni mutuamente
excluyentes ni individualmente concluyentes:
(a) Las razones de la transacción—La comprensión de las razones por las
que las partes de la combinación (la adquirente y la adquirida y sus
propietarios, directores y administradores—y sus agentes) llevan a cabo
una transacción en particular o un acuerdo puede suministrar una
visión profunda acerca de si la transacción es parte de la
contraprestación transferida y de los activos adquiridos o pasivos
asumidos. Por ejemplo, si una transacción se acuerda
fundamentalmente en beneficio de la adquirente o de la entidad
combinada y no principalmente en beneficio de la adquirida o sus
anteriores propietarios antes de la combinación, es poco probable que
esa parte del precio de la transacción pagado (y todos los activos o pasivos
que guardan relación) sea parte del intercambio por la adquirida. Por
consiguiente, la adquirente contabilizaría esa parte de forma separada de
la combinación de negocios.
B53 Una relación preexistente puede ser un contrato que la adquirente reconoce
como un derecho readquirido. Si el contrato incluye condiciones que son
favorables o desfavorables si se comparan con precios de transacciones de
mercado corriente para partidas iguales o similares, la adquirente reconocerá,
de forma separada de la combinación de negocios, una ganancia o pérdida por la
cancelación efectiva del contrato medida de acuerdo con el párrafo B52.
B55 Cuando no esté claro si un acuerdo sobre pagos a empleados o a accionistas que
venden es parte del intercambio por la adquirida o es una transacción separada
de la combinación de negocios, la adquirente debería considerar los siguientes
indicadores:
(a) Empleo que continúa—Las condiciones del empleo que continúa por parte
de accionistas que venden que pasan a ser empleados clave puede ser un
indicador de la esencia de una contraprestación contingente. Las
condiciones relevantes del empleo que continúa pueden incluirse en un
acuerdo con los empleados, en acuerdos de adquisición o en algún otro
documento. Un acuerdo de contraprestación contingente en el que se
pierde automáticamente el derecho a los pagos si se cesa en el empleo es
una remuneración por servicios posterior a la combinación. Los
acuerdos en los que los pagos contingentes no se ven afectados por la
terminación del empleo pueden indicar que los pagos contingentes son
contraprestaciones adicionales y no remuneraciones.
(b) Duración del empleo que continua—El hecho de que el periodo de empleo
requerido coincida con el período del pago contingente o sea mayor que
éste, puede indicar que los pagos contingentes son en esencia
remuneraciones.
(d) Pagos incrementales a los empleados—El hecho de que los accionistas que
venden y no pasan a ser empleados reciban pagos contingentes por
acción más bajos que los accionistas que venden y pasan a ser empleados
de la entidad combinada, puede indicar que el importe en que se
incrementan los pagos contingentes a los accionistas que venden y pasan
a ser empleados es remuneración.
2 En los párrafos B56 a B62 el término “incentivos con pagos basados en acciones” se refiere a
transacciones con pagos basados en acciones consolidadas (irrevocables) o no consolidadas (no son
irrevocables).
B62 Los efectos de los incentivos sustitutivos con pagos basados en acciones sobre el
impuesto a las ganancias deberán reconocerse de acuerdo con las disposiciones
de la NIC 12 Impuesto a las Ganancias.
B63 Los ejemplos de otras NIIF que proporcionan guías sobre la medición y
contabilización posterior de activos adquiridos y de pasivos asumidos o
incurridos en una combinación de negocios incluyen:
(a) La NIC 38 prescribe la contabilización de activos intangibles
identificables adquiridos en una combinación de negocios. La
adquirente medirá la plusvalía por el importe reconocido en la fecha de
la adquisición menos cualquier pérdida por deterioro de valor
acumulada. La NIC 36 Deterioro de Valor de los Activos prescribe la
contabilización de pérdidas por deterioro de valor.
(b) La NIIF 4 Contratos de Seguro proporciona guías sobre la contabilización
posterior de un contrato de seguro adquirido en una combinación de
negocios.
(c) La NIC 12 prescribe la contabilización posterior de activos por impuestos
diferidos (incluyendo los no reconocidos) y de pasivos adquiridos en una
combinación de negocios.
B64 Para cumplir el objetivo del párrafo 59, la adquirente revelará la siguiente
información para cada combinación de negocios que ocurra durante el periodo
contable:
(a) El nombre y una descripción de la adquirida.
(j) Para cada pasivo contingente reconocido de acuerdo con el párrafo 23, la
información requerida en el párrafo 85 de la NIC 37 Provisiones, Pasivos
Contingentes y Activos Contingentes. Cuando un pasivo contingente no se
reconozca porque su valor razonable no puede medirse con fiabilidad, la
adquirente revelará:
(i) la información requerida por el párrafo 86 de la NIC 37; y
(ii) las razones por las que el pasivo no puede medirse con fiabilidad.
(k) El importe total de la plusvalía que se espera que sea deducible para
propósitos fiscales.
B67 Para cumplir el objetivo del párrafo 61, la adquirente revelará la siguiente
información para cada combinación de negocios significativa o para las
combinaciones de negocios individualmente poco importantes que consideradas
conjuntamente tengan importancia relativa:
(i) guarde relación con los activos identificables adquiridos o con los
pasivos asumidos en una combinación de negocios que haya sido
efectuada en el periodo corriente sobre el que se informa o en
uno anterior; y
Apéndice C
Modificaciones a otras NIIF
Las modificaciones de este apéndice deberán aplicarse a los periodos sobre los que se informe que
comiencen a partir del 1 de julio de 2009. Si una entidad aplica esta NIIF para un periodo
anterior, estas modificaciones tendrán también vigencia para el mismo. En los párrafos
modificados el texto nuevo está subrayado y el texto eliminado se ha tachado.
*****
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando se emitió esta NIIF revisada en 2008 se han
incorporado a las NIIF pertinentes publicadas en este volumen.
NIIF 4
Contratos de Seguro
En marzo de 2004 el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (el Consejo) emitió
la NIIF 4 Contratos de Seguro. En agosto de 2005 el Consejo modificó el alcance de la NIIF 4
para aclarar que la mayoría de los contratos de garantía financiera aplicarían los
requerimientos de instrumentos financieros. En diciembre de 2005 el Consejo emitió la
guía de implementación de la NIIF 4 revisada.
Otras Normas han realizado modificaciones de menor importancia en la NIIF 4. Estas
incluyen la NIIF 13 Medición del Valor Razonable (emitida en mayo de 2011), la NIIF 9
Instrumentos Financieros (Contabilidad de Coberturas y modificaciones a las NIIF 9, NIIF 7 y
NIC 39) (emitida en noviembre de 2013), NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias Procedentes de
Contratos con Clientes (emitida en mayo de 2014), NIIF 9 Instrumentos Financieros (emitida en
julio de 2014) y NIIF 16 Arrendamientos (emitida en enero de 2016) y Aplicación de la NIIF 9
Instrumentos Financieros con la NIIF 4 Contratos de Seguro (Modificaciones a la NIIF 4)
(emitida en septiembre de 2016).
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE INFORMACIÓN FINANCIERA 4
CONTRATOS DE SEGURO
OBJETIVO 1
ALCANCE 2
Derivados implícitos 7
Disociación de los componentes de depósito 10
RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN 13
Exención temporal del cumplimiento de otras NIIF 13
Exención temporal de la NIIF 9 20A
Cambios en las políticas contables 21
Contratos de seguro adquiridos en una combinación de negocios o en una
transferencia de cartera 31
Componentes de participación discrecional 34
PRESENTACIÓN 35B
Enfoque de la superposición 35B
INFORMACIÓN A REVELAR 36
Explicación sobre los importes reconocidos 36
Naturaleza y alcance de los riesgos que surjan de los contratos de seguro 38
Información a revelar sobre la exención temporal de aplicar la NIIF 9 39B
Información a revelar sobre el enfoque de la superposición 39K
FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIÓN 40
Información a revelar 42
Redesignación de activos financieros 45
Aplicación de la NIIF 4 con la NIIF 9 46
APÉNDICES
A Definiciones de términos
B Definición de contrato de seguro
C Modificaciones de otras NIIF
OPINIONES EN CONTRARIO
GUÍA DE IMPLEMENTACIÓN
Objetivo
Alcance
3 Esta NIIF no aborda otros aspectos contables de las aseguradoras, tales como la
contabilización de los activos financieros mantenidos por las entidades
aseguradoras y de los pasivos financieros emitidos por aseguradoras (véanse la
NIC 32 Instrumentos Financieros: Presentación, la NIIF 7 y la NIIF 9 Instrumentos
Financieros), salvo por:
(a) el párrafo 20A permite que las aseguradoras que cumplan criterios
especificados apliquen una exención temporal de la NIIF 9;
(b) el párrafo 35B permite que las aseguradoras apliquen el enfoque de la
superposición a activos financieros designados; y
(c) el párrafo 45 permite que las aseguradoras reclasifiquen en
circunstancias especificadas algunos o todos sus activos financieros, de
forma que se midan a valor razonable con cambios en resultados.
5 Para facilitar las referencias, esta NIIF denomina aseguradora a toda entidad que
emita un contrato de seguro, con independencia de que dicha entidad se
considere aseguradora a efectos legales o de supervisión. Se interpretará que
todas las referencias hechas a una aseguradora, en los párrafos 3(a) y 3(b), 20A a
20Q, 35B a 35N, 39B a 39M y 46 a 49, también se refieren a cualquier emisora de
un instrumento financiero que contenga un componente de participación
discrecional.
Derivados implícitos
7 La NIIF 9 requiere que una entidad separe algunos derivados implícitos de sus
contratos anfitriones, los mida por su valor razonable, e incluya los cambios en su
valor razonable en el resultado del periodo. La NIIF 9 será también aplicable a
Reconocimiento y medición
(b) Llevará a cabo la prueba de adecuación de los pasivos que se describe en los
párrafos 15 a 19.
(c) Eliminará un pasivo por contrato de seguro (o una parte del mismo) de
su estado de situación financiera cuando, y sólo cuando, se extinga—es
decir, cuando la obligación especificada en el contrato sea liquidada o
cancelada, o haya caducado.
(d) No compensará:
(i) activos por contratos de reaseguro con los pasivos por seguro
conexos; o
(ii) gastos o ingresos de contratos de reaseguro con los ingresos o
gastos, respectivamente, de los contratos de seguro conexos.
16 Si la aseguradora aplica una prueba de adecuación de los pasivos que cumple los
requisitos mínimos especificados, esta NIIF no impone requerimientos
adicionales. Los citados requisitos mínimos serán los siguientes:
(ii) los activos intangibles conexos, como por ejemplo los adquiridos
en una combinación de negocios o una transferencia de cartera
(véanse los párrafos 31 y 32). No obstante, los activos por
reaseguro conexos no se tomarán en consideración, puesto que la
aseguradora los contabilizará por separado (véase el párrafo 20).
1 Los pasivos por seguros que sean relevantes (considerados junto a los costos de adquisición diferidos
y los activos intangibles que se relacionen con ellos) son aquéllos para los que las políticas contables
de la aseguradora no requieren una prueba de adecuación de los pasivos que cumpla los requisitos
mínimos del párrafo 16.
(b) ese evento tiene un efecto que se puede medir con fiabilidad sobre los
importes que el cedente vaya a recibir de la entidad reaseguradora.
20B Una aseguradora puede aplicar la exención temporal de la NIIF 9 si, y solo
si:
(a) no ha sido aplicada anteriormente cualquier versión de la NIIF 92,
que no sean los requerimientos para la presentación de las
ganancias y pérdidas sobre pasivos financieros designados como a
valor razonable con cambios en resultados de los párrafos 5.7.1(c),
5.7.7 a 5.7.9, 7.2.14 y B5.7.5 a B5.7.20 de la NIIF 9; y
20C Se permite que una aseguradora que aplique la exención temporal de la NIIF 9
opte por utilizar, solo los requerimientos para la presentación de las ganancias y
pérdidas sobre pasivos financieros designados como a valor razonable con
cambios en resultados de los párrafos 5.7.1(c), 5.7.7 a 5.7.9, 7.2.14 y B5.7.5 a
B5.7.20 de la NIIF 9. Si una aseguradora opta por aplicar esos requerimientos,
utilizará las disposiciones de transición relevantes de la NIIF 9, revelará el hecho
de que haya aplicado dichos requerimientos y proporcionará, sobre una base de
gestión continuada, la información a revelar relacionada establecida en los
párrafos 10 y 11 de la NIIF 7 [modificada por la NIIF 9 (2010)].
(a) el importe en libros de sus pasivos que surgen de contratos dentro del
alcance de esta NIIF, que incluye los componentes de depósito o
derivados implícitos disociados de los contratos de seguro que apliquen
los párrafos 7 a 12 de esta NIIF, es significativo en comparación con el
importe total de todos sus pasivos; y
(b) el porcentaje del importe total de sus pasivos conectados con seguros
(véase el párrafo 20E) con respecto al importe total de todos sus
pasivos es:
(ii) menor o igual al 90 por ciento, pero mayor que el 80 por ciento, y
la aseguradora no está implicada en una actividad significativa
no conectada con seguros (véase el párrafo 20F).
20E A efectos de la aplicación del párrafo 20D(b), los pasivos conectados con seguros
comprenden:
(a) pasivos que surgen de contratos dentro del alcance de esta NIIF, como se
describe en el párrafo 20D(a);
(c) pasivos que surgen porque la aseguradora emite los contratos en (a) y (b),
o cumple las obligaciones que surgen de los contratos en (a) y (b). Entre
los ejemplos de estos pasivos se incluyen los derivados usados para
mitigar riesgos que surgen de esos contratos y de los activos que avalan
esos contratos, los pasivos fiscales relevantes, tales como los pasivos por
impuestos diferidos por diferencias temporarias fiscales sobre pasivos
(a) solo las actividades de las que podría obtener ingresos e incurrir en
gastos; y
(b) factores cuantitativos o cualitativos (o ambos), incluyendo información
públicamente disponible, tal como la clasificación del sector industrial
que los usuarios de los estados financieros aplican a la aseguradora.
20G El párrafo 20B(b) requiere que una entidad evalúe si cumple los requisitos para
la exención temporal de la NIIF 9, en su fecha de presentación anual que preceda
de forma inmediata al 1 de abril de 2016. Después de esa fecha:
(a) una entidad que anteriormente cumplía los requisitos para la exención
temporal de la NIIF 9 evaluará nuevamente si sus actividades están
predominantemente conectadas con seguros en la fecha de presentación
anual posterior, si y solo si, hubo un cambio en las actividades de la
entidad, tal como se describe en los párrafos 20H y 20I, durante el
periodo anual que termina en esa fecha.
(b) se permite que una entidad que anteriormente no cumplía los requisitos
para la exención temporal de la NIIF 9 evalúe nuevamente si sus
actividades están predominantemente conectadas con seguros en la
fecha de presentación anual posterior, antes del 31 de diciembre de 2018
si, y solo si, hubo un cambio en las actividades de la entidad, tal como se
describe en los párrafos 20H y 20I, durante el periodo anual que termina
en esa fecha.
20H A efectos de la aplicación del párrafo 20G, un cambio en las actividades de una
entidad es un cambio que:
Por consiguiente, este cambio tiene lugar solo cuando la entidad comienza o
cesa de realizar una actividad que es significativa para sus operaciones o cambia
de forma significativa la magnitud de una de sus actividades; por ejemplo,
cuando la entidad ha adquirido, dispuesto o liquidado una línea de negocio.
20I Se espera que un cambio en las actividades de una entidad, como se describe en
el párrafo 20H, sea muy poco frecuente. Los siguientes no son cambios en las
actividades de una entidad a efectos de la aplicación del párrafo 20G:
(a) un cambio en la estructura de financiación de la entidad que en sí misma
no afecta las actividades a partir de las cuales la entidad obtiene ingresos
e incurre en gastos.
20J Si una entidad deja de cumplir los requisitos para la exención temporal de la
NIIF 9 como consecuencia de una nueva evaluación [véase el párrafo 20G(a)],
entonces se permite que la entidad continúe aplicando la exención temporal de
la NIIF 9 solo hasta el final del periodo anual que comenzó inmediatamente
después de la nueva evaluación. No obstante, la entidad debe aplicar la NIIF 9 en
los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2021. Por
ejemplo, si una entidad determina que deja de cumplir los requisitos para la
exención temporal de la NIIF 9 aplicando el párrafo 20G(a) a 31 de diciembre de
2018 (el final de su periodo anual), entonces se permite que la entidad continúe
aplicando la exención temporal de la NIIF 9 solo hasta el 31 de diciembre
de 2019.
20K Una aseguradora que anteriormente optó por aplicar la exención temporal de la
NIIF 9 puede, al comienzo de cualquier periodo anual posterior optar, de forma
irrevocable, por la aplicación de la NIIF 9.
20N Una entidad que adopta por primera vez las NIIF que revela la información
requerida por los párrafos 39B a 39J utilizará los requerimientos y exenciones de
la NIIF 1 que son relevantes para realizar las evaluaciones requeridas para esa
información a revelar.
antes del 1 de enero de 2021, se permite, pero no se requiere, que una entidad
mantenga las políticas contables relevantes aplicadas por la asociada o negocio
conjunto de la forma siguiente:
(a) la entidad aplica la NIIF 9, pero la asociada o negocio conjunto aplica la
exención temporal de la NIIF 9; o
20Q Una entidad puede aplicar los párrafos 20O y 20P(b) por separado para cada
asociada o negocio conjunto.
22 Una entidad aseguradora puede cambiar sus políticas contables para los
contratos de seguro si, y sólo si, el cambio hiciese a los estados financieros
más relevantes, pero no menos fiables, para las necesidades de toma de
decisiones económicas de los usuarios, o bien más fiables, pero no menos
relevantes para cubrir dichas necesidades. La aseguradora juzgará la
relevancia y la fiabilidad según los criterios de la NIC 8.
(c) Utilizar políticas contables no uniformes para los contratos de seguro (así
como para los costos de adquisición diferidos y los activos intangibles
conexos) de las subsidiarias, salvo lo permitido por el párrafo 24. Si esas
políticas contables no fueran uniformes, la aseguradora podrá
cambiarlas, siempre que del cambio no resulten políticas contables más
dispersas, y se satisfagan el resto de los requerimientos de esta NIIF.
Prudencia
26 La aseguradora no necesita cambiar sus políticas contables para los contratos de
seguro con el fin de eliminar la prudencia excesiva. No obstante, si la
aseguradora ya valora sus contratos de seguro con suficiente prudencia, no
deberá introducir aún más prudencia.
3 En este párrafo, los pasivos por contratos de seguro comprenden tanto los costos de adquisición
diferidos como los activos intangibles conexos, tal como se discute en los párrafos 31 y 32.
(c) mediciones que reflejen tanto el valor intrínseco como el valor temporal
de las opciones y garantías implícitas en los contratos; y
(d) un tipo de descuento de mercado actual, incluso si ese tipo de descuento
refleja el rendimiento estimado de los activos de la aseguradora.
Contabilidad tácita
30 En algunos modelos contables, las pérdidas o ganancias realizadas de los activos
de la aseguradora tienen un efecto directo en la medición de todas o algunas de
las siguientes partidas: (a) sus pasivos por contratos de seguro, (b) los costos de
Presentación
Enfoque de la superposición
35B Se permite, pero no se requiere, que una aseguradora aplique el enfoque
de la superposición a activos financieros designados. Una aseguradora
que aplique el enfoque de la superposición:
(a) reclasificará entre el resultado del periodo y otro resultado
integral un importe que haga que el resultado del periodo al final
del periodo sobre el que se informa para los activos financieros
designados sea el mismo que si la aseguradora hubiera aplicado la
NIC 39 a los activos financieros designados. Por consiguiente, el
importe reclasificado es igual a la diferencia entre:
(b) no se mantiene con respecto a una actividad que no está conectada con
contratos dentro del alcance de esta NIIF. Ejemplos de activos
financieros que no serían elegibles para el enfoque de la superposición
son los mantenidos con respecto a las actividades bancarias o activos
financieros mantenidos en fondos relativos a contratos de inversión que
quedan fuera del alcance de esta NIIF.
35F Una aseguradora podría designar un activo financiero elegible para el enfoque
de la superposición cuando opta por aplicar el enfoque de la superposición
(véase el párrafo 35C). Posteriormente, podría designar un activo financiero
elegible para el enfoque de la superposición cuando, y solo cuando:
(a) ese activo se reconoce inicialmente; o
(b) ese activo comienza a cumplir el criterio del párrafo 35E(b) que no
cumplía anteriormente.
35G Se permite que una aseguradora designe activos financieros elegibles para el
enfoque de la superposición aplicando el párrafo 35F instrumento por
instrumento.
35K Si una entidad deja de usar el enfoque de la superposición, ya sea porque aplique
la opción del párrafo 35I(b) o porque deje de ser una aseguradora, no aplicará
posteriormente el enfoque de la superposición. Una aseguradora que haya
optado por aplicar el enfoque de la superposición (véase el párrafo 35C), pero no
tiene activos financiero elegibles (véase el párrafo 35E) puede aplicar
posteriormente el enfoque de la superposición cuando tiene activos financieros
elegibles.
Información a revelar
(b) Los activos, pasivos, ingresos y gastos reconocidos (y, en caso de que
presente el estado de flujos de efectivo por el método directo, los flujos
de efectivo) que procedan de contratos de seguro. Además, si la
aseguradora es también cedente, revelará:
(i) las pérdidas y ganancias reconocidas en el resultado del periodo
por reaseguro cedido; y
(ii) si el cedente difiriese y amortizase pérdidas y ganancias
procedentes de compras de reaseguro, la amortización del
periodo, así como los importes que permanezcan sin amortizar al
inicio y al final del mismo.
(d) El efecto de los cambios en las suposiciones utilizadas para medir los
activos y los pasivos por contratos de seguro, mostrando por separado el
efecto de cada uno de los cambios que hayan tenido un efecto
significativo en los estados financieros.
(a) Sus objetivos, políticas y procesos para gestionar riesgos que surjan de los
contratos de seguro, así como los métodos usados en dicha gestión de
riesgos.
(b) [eliminado]
(c) información sobre el riesgo de seguro (tanto antes como después de reducir
el mismo a través del reaseguro), incluyendo información referente a:
(i) La sensibilidad al riesgo de seguro (véase párrafo 39A).
39A Para cumplir con lo dispuesto en el párrafo 39(c)(i), una aseguradora podrá optar
por revelar el contenido de los apartados (a) o (b) mediante:
(a) Un análisis de sensibilidad que muestre cómo podría haberse visto
afectado el resultado del periodo y el patrimonio debido a variaciones de
la variable pertinente de riesgo, cuya ocurrencia fuera razonablemente
posible al final del periodo sobre el que se informa; los métodos e
hipótesis utilizados al elaborar el análisis de sensibilidad; así como
cualquier variación en estos métodos e hipótesis desde el ejercicio
anterior. No obstante, si una aseguradora utilizara un método
alternativo para gestionar la sensibilidad a las condiciones de mercado,
como el análisis del valor implícito, podría cumplir este requisito
revelando los detalles de este análisis de sensibilidad alternativo, así
como la información requerida por el párrafo 41 de la NIIF 7.
39C Para cumplir con el párrafo 39B(a), una aseguradora revelará el hecho de que
está aplicando la exención temporal de la NIIF 9, expresando además cómo
concluyó, en la fecha especificada en el párrafo 20B(b), que cumple sus
requisitos, incluyendo:
(a) Si el importe en libros de sus pasivos que surge de contratos dentro del
alcance de esta NIIF [es decir, los pasivos descritos en el párrafo 20E(a)]
era menor o igual al 90 por ciento del importe en libros total de todos sus
pasivos, la naturaleza e importe en libros de los pasivos conectados con
seguros que no son pasivos que surgen de contratos dentro del alcance de
esta NIIF [es decir, los pasivos descritos en los párrafos 20E(b) y 20E(c)];
(b) si el porcentaje del importe en libros total de sus pasivos conectados con
seguros con respecto al importe en libros total de todos sus pasivos era
menor o igual al 90 por ciento, pero mayor al 80 por ciento, cómo
determinó la aseguradora que no estaba implicada en una actividad
significativa no conectada con seguros, incluyendo qué información
consideró; y
39D Si, aplicando el párrafo 20G(a), una entidad concluye que sus actividades dejan
de estar predominantemente conectadas con seguros, revelará la siguiente
información en cada periodo sobre el que se informa antes de comenzar a
aplicar la NIIF 9:
(a) el hecho de que deja de cumplir los requisitos para utilizar la exención
temporal de NIIF 9;
39E Para cumplir con el párrafo 39B(b), una aseguradora revelará el valor razonable
al final del periodo sobre el que se informa y el importe del cambio en el valor
razonable durante ese periodo para los dos grupos siguientes de activos
financieros por separado:
(a) activos financieros con condiciones contractuales que dan lugar en
fechas especificadas a flujos de efectivo que son únicamente pagos del
principal e intereses sobre el importe principal pendiente (es decir
activos financieros que cumplen la condición de los párrafos 4.1.2(b)
y 4.1.2A(b) de la NIIF 9), excluyendo cualquier activo financiero que
cumple la definición de mantenido para negociar de la NIIF 9, o que se
gestiona y cuyo rendimiento se evalúa sobre una base de valor razonable
(véase el párrafo B4.1.6 de la NIIF 9).
(a) podría estimar que el importe en libros del activo financiero medido
aplicando la NIC 39 es una aproximación válida de su valor razonable si
no se requiere que la aseguradora revele dicho valor razonable aplicando
el párrafo 29(a) de la NIIF 7 (por ejemplo, cuentas comerciales por cobrar
a corto plazo); y
(b) considerará el nivel de detalle necesario para permitir que los usuarios
de los estados financieros comprendan las características de los activos
financieros.
39G Para cumplir con el párrafo 39B(b), una aseguradora revelará información sobre
la exposición al riesgo crediticio, incluyendo las concentraciones de riesgo
crediticio, inherentes en los estados financieros descritos en el párrafo 39E(a).
Como mínimo, una aseguradora revelará la siguiente información sobre esos
activos financieros al final del periodo sobre el que se informa:
(b) para los activos financieros descritos en el párrafo 39E(a) que no tienen
riesgo crediticio bajo al final del periodo sobre el que se informa, el valor
razonable y el importe en libros aplicando la NIC 39 (en el caso de activos
financieros medidos al costo amortizado, antes de ajustarlos por
cualquier corrección de deterioro de valor). A efectos de esta
información a revelar, el párrafo B5.5.22 de la NIIF 9 proporciona los
requerimientos relevantes para evaluar si el riesgo crediticio sobre un
instrumento financiero se considera bajo.
39H Para cumplir con el párrafo 39B(b), una aseguradora revelará información sobre
dónde puede obtener un usuario de los estados financieros cualquier
información de la NIIF 9 públicamente disponible que se relaciona con una
entidad dentro del grupo que no se proporciona en los estados financieros
consolidados del grupo para el periodo sobre el que se informa correspondiente.
Por ejemplo, esta información de la NIIF 9 podría obtenerse de los estados
financieros separados o individuales públicamente disponibles de una entidad
dentro del grupo que ha aplicado la NIIF 9.
39I Si una entidad optó por aplicar la exención del párrafo 20O de los
requerimientos concretos de la NIC 28 revelará ese hecho.
(d) una explicación del importe total reclasificado entre el resultado del
periodo y otro resultado integral en el periodo sobre el que se informa,
de forma que permita a los usuarios de los estados financieros
comprender de dónde procede:
41 Una entidad aplicará esta NIIF en los periodos anuales que comiencen a partir
del 1 de enero de 2005. Se aconseja su aplicación anticipada. Si una entidad
aplicase esta NIIF en un período anterior, revelará este hecho.
41C [Eliminado]
41D [Eliminado]
41E La NIIF 13 Medición del Valor Razonable, emitida en mayo de 2011 modificó la
definición de valor razonable del Apéndice A. Una entidad aplicará esa
modificación cuando aplique la NIIF 13.
41F [Eliminado]
4 Cuando una entidad aplica la NIIF 7, la referencia a la NIC 32 se sustituye por una referencia a la
NIIF 7.
41H La NIIF 9, emitida en julio de 2014, modificó los párrafos 3, 4, 7, 8, 12, 34, 35, 45,
el Apéndice A y los párrafos B18 a B20 y eliminó los párrafos 41C, 41D y 41F. Una
entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la NIIF 9.
41I La NIIF 16, emitida en enero de 2016, modificó el párrafo 4. Una entidad
aplicará esa modificación cuando aplique la NIIF 16.
Información a revelar
42 La entidad no necesita aplicar los requerimientos sobre información a revelar de
esta NIIF a la información comparativa que se relacione con periodos anuales
que hayan comenzado antes del 1 de enero de 2005, salvo para la información
requerida por los apartados (a) y (b) del párrafo 37 sobre políticas contables, así
como para los activos, pasivos, gastos e ingresos que hubiera reconocido (y los
flujos de efectivo si utiliza el método directo).
párrafos 3 y 5 y añadió los párrafos 20A a 20Q, 35A y 39B a 39J y los
encabezamientos después de los párrafos 20, 20K, 20N y 39A. Una entidad
aplicará esas modificaciones, que permiten a las aseguradoras que cumplan
criterios específicos la utilización de una exención temporal de la NIIF 9 para
periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2018.
47 Una entidad que revela la información requerida por los párrafos 39B a 39J
utilizará las disposiciones de transición a la NIIF 9 que son relevantes para
realizar las evaluaciones requeridas para esa información a revelar. La fecha de
la aplicación inicial para ese propósito se considerará que es el comienzo del
primer periodo anual que comience a partir del 1 de enero de 2018.
Enfoque de la superposición
48 Aplicación de la NIIF 9 Instrumentos Financieros con la NIIF 4 Contratos de Seguro
(Modificaciones a la NIIF 4), emitida en septiembre de 2016, modificó los
párrafos 3 y 5 y añadió los párrafos 35A a 35N y 39K a 39M y los encabezamientos
después de los párrafos 35A, 35K, 35M y 39J. Una entidad aplicará las
modificaciones, que permiten a las aseguradoras la utilización del enfoque de la
superposición a los activos financieros designados, cuando aplique por primera
vez la NIIF 9 (véase el párrafo 35C).
Apéndice A
Definiciones de términos
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF.
activos derivados de Los derechos contractuales netos de una aseguradora, que se
contratos de seguro derivan de un contrato de seguro.
activos derivados de Los derechos contractuales netos del cedente, en un contrato de
reaseguro cedido reaseguro.
aseguradora (entidad) La parte que, en un contrato de seguro, tiene la obligación de
compensar al tenedor del seguro en caso de que ocurra el
evento asegurado.
cedente El tenedor de la póliza en un contrato de reaseguro.
componente de Un componente contractual que no se contabiliza como un
depósito derivado, según la NIIF 9, pero estaría dentro del alcance de la
NIIF 9 si fuera un instrumento separado.
componente de Un derecho contractual a recibir, como un suplemento de las
participación prestaciones garantizadas, otras adicionales:
discrecional
(a) que se prevé representen una porción significativa de las
prestaciones contractuales totales;
contrato de seguro Un contrato en el que una de las partes (la aseguradora) acepta
un riesgo de seguro significativo de la otra parte (el tenedor de
la póliza), acordando compensar al tenedor si ocurre un evento
futuro incierto (el evento asegurado) que afecta de forma
adversa al tenedor del seguro. (Véase el Apéndice B que contiene
guías sobre esta definición).
contrato de seguro Todo contrato de seguro que no sea un contrato
directo de reaseguro.
Apéndice B
Definición de contrato de seguro
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF.
B1 Este apéndice proporciona guías sobre la definición de un contrato de seguro
dada en al Apéndice A. Se tratan los temas siguientes:
(a) la expresión “evento futuro incierto” (párrafos B2 a B4);
B4 Algunos contratos de seguro cubren eventos que ya han ocurrido, pero cuyos
efectos financieros son todavía inciertos. Un ejemplo es un contrato de
reaseguro que cubre a la aseguradora directa contra la evolución desfavorable de
las reclamaciones ya declaradas por los tenedores de las pólizas. En estos
contratos, el evento asegurado es el descubrimiento del costo final de dichas
prestaciones.
Pagos en especie
B5 Algunos contratos de seguro requieren o permiten que los pagos se realicen en
especie. Por ejemplo, cuando la aseguradora sustituye directamente un artículo
robado, en lugar de reembolsar su importe al tenedor de la póliza. Otro ejemplo
se da cuando la aseguradora utiliza sus propios hospitales y personal médico
para suministrar servicios médicos cubiertos por los contratos.
B6 Algunos contratos de servicio de cuota fija, en los que el grado de prestación del
servicio depende de un evento incierto, cumplen la definición de contrato de
seguro dada en esta NIIF, pero no están regulados como contratos de seguro en
algunos países. Un ejemplo son los contratos de mantenimiento en los que el
financieras que son específicas para una de las partes, tal como la ocurrencia o
no de un incendio que dañe o destruya un activo de la misma. Además, el riesgo
de variaciones en el valor razonable de un activo no financiero no sería un riesgo
de tipo financiero si el valor razonable reflejara no sólo cambios en los precios
de mercado para dichos activos (una variable financiera), sino también el estado
o condición de un activo no financiero específico perteneciente a una de las
partes del contrato (una variable no financiera). Por ejemplo, si una garantía del
valor residual de un automóvil específico expone al garante al riesgo de cambios
en el estado físico del mismo, el riesgo será un riesgo de seguro, no un riesgo
financiero.
B15 El riesgo de interrupción o persistencia (es decir, el riesgo de que la otra parte
cancele el contrato antes o después del momento esperado por la aseguradora al
fijar el precio) no es un riesgo de seguro, puesto que el pago a la otra parte no
depende de un evento futuro incierto que afecte de forma adversa a la misma.
De forma similar, el riesgo de gasto (es decir, el riesgo de aumentos inesperados
de los costos administrativos asociados con la gestión del contrato, que no tenga
relación con costos asociados con los eventos asegurados) no será un riesgo de
seguro, puesto que un aumento inesperado en los gastos no afecta de forma
adversa a la contraparte del contrato.
B17 Una entidad aseguradora podrá aceptar un riesgo significativo del tenedor de un
seguro sólo si la aseguradora es una entidad distinta del tenedor. En el caso de
que la aseguradora sea una mutua, esta entidad mutualista acepta el riesgo
procedente de cada uno de los tenedores de las pólizas y lo concentra. Aunque
los tenedores de las pólizas asumen este riesgo concentrado de forma colectiva,
en su condición de socios propietarios, la mutua también ha aceptado el riesgo,
lo que constituye la esencia de un contrato de seguro.
(d) Seguro de rentas vitalicias y pensiones (es decir, contratos que prevén
compensaciones por un evento futuro incierto —la supervivencia del que
percibe las rentas o del pensionista— para ayudar al rentista o al
pensionista a mantener un nivel de vida determinado, que podría verse
en otro caso afectado adversamente por el hecho de su supervivencia).
(e) Discapacidad y asistencia sanitaria.
(f) Bonos de caución, bonos de fidelidad, bonos de rendimiento y bonos de
aval para licitaciones (esto es, contratos que prevén compensaciones si la
otra parte incumple un compromiso contractual, por ejemplo la
obligación de construir un edificio).
5 Cuando una entidad aplica la NIIF 7, la referencia a la NIC 32 se sustituye por una referencia a la
NIIF 7.
6 Cuando una entidad aplica la NIIF 7, la referencia a la NIC 32 se sustituye por una referencia a la
NIIF 7.
(k) Bonos de catástrofe, en los que se prevén reducciones en los pagos del
principal, de los intereses o de ambos en caso de que un evento adverso
específico afecte al emisor del bono (salvo en el caso de que el evento
específico no cree un riesgo de seguro que sea significativo, por ejemplo
si se trata del cambio en un tasa de interés o de cambio de moneda
extranjera).
(l) Permutas de seguro y otros contratos que establecen pagos basados en
cambios climáticos, geológicos u otras variables de tipo físico que sean
específicas para una de las partes del contrato.
(m) Contratos de reaseguro.
(f) Una garantía relacionada con un crédito (o bien una carta de crédito, un
contrato de derivado de crédito para el caso de incumplimiento o de un
contrato de seguro de crédito) que requiera la realización de pagos
incluso cuando el tenedor no haya incurrido en pérdidas debido a que el
deudor no haya efectuado los pagos al vencimiento (véase la NIIF 9).
(g) Contratos que requieren pagos basados en variables climáticas,
geológicas u otras magnitudes físicas que no son específicas para una de
las partes del contrato (denominados comúnmente derivados climáticos).
(h) Bonos de catástrofe, en los que se prevean reducciones en los pagos del
principal, de los intereses o de ambos, basadas en variables climáticas,
geológicas u otras magnitudes físicas que no son específicas para una de
las partes del contrato.
B20 Si los contratos descritos en el párrafo B19 crean activos financieros y pasivos
financieros, están dentro del alcance de la NIIF 9. Entre otras cosas, esto significa
que las partes del contrato utilizan lo que en ocasiones se denomina
contabilidad de depósitos, que implica lo siguiente:
B21 Si los contratos descritos en el párrafo B19 no crean activos financieros o pasivos
financieros, se aplicará la NIIF 15. Según la NIIF 15 18, los ingresos de
actividades ordinarias asociados se reconocen cuando (o a medida que) una
entidad satisface una obligación de desempeño transfiriendo un bien o servicio
comprometido a un cliente por un importe que representa el importe de la
contraprestación a la que la entidad espera tener derecho.
B23 El riesgo de seguro será significativo si, y sólo si, un evento asegurado podría
hacer pagar a la aseguradora prestaciones adicionales significativas en cualquier
escenario, excluyendo los escenarios que no tienen carácter comercial (es decir,
que no tienen un efecto perceptible sobre los aspectos económicos de la
transacción). El que las prestaciones adicionales significativas se puedan
producir en escenarios que tienen carácter comercial, implica que la condición
de la frase anterior podría cumplirse incluso si el evento asegurado fuera
extremadamente improbable, o incluso si el valor presente esperado (esto es,
ponderado en función de la probabilidad) de los flujos de efectivo contingentes
fuera una pequeña proporción del valor presente esperado de todos los flujos de
efectivo contractuales restantes.
7 Para este propósito, los contratos celebrados simultáneamente con una sola contraparte (o contratos
que serían en otro caso interdependientes) constituyen un contrato único.
B26 De los párrafos B23 a B25 se deduce que, si un contrato contiene una prestación
por fallecimiento que excede al importe a pagar en caso de supervivencia, el
contrato será un contrato de seguro salvo que la prestación adicional en caso de
muerte sea insignificante (juzgada por referencia al contrato en sí, no a la
cartera que comprenda todos los contratos de ese tipo). Como se ha señalado en
el apartado (b) del párrafo B24, la renuncia de los cargos por cancelación o
rescate en caso de producirse la muerte del tenedor no se incluirá en la
evaluación si dicha renuncia no compensa al tenedor del seguro por un riesgo
preexistente. De forma similar, un contrato de rentas donde se pagan sumas
regulares para el resto de la vida del tenedor del seguro será un contrato de
seguro, a no ser que el total de estos pagos vitalicios sea insignificante.
B30 Un contrato que cumpla las condiciones para ser calificado como contrato de
seguro continuará siéndolo hasta que todos los derechos y obligaciones que
establezca queden extinguidos o venzan.
Apéndice C
Modificaciones a otras NIIF
Las modificaciones de este apéndice se aplicarán en los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2005. Si una entidad aplica esta NIIF para un periodo anterior, estas modificaciones
tendrán también vigencia para el mismo.
*****
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando se emitió esta NIIF en 2004 se han incorporado a
las NIIF pertinentes publicadas en este volumen.
NIIF 5
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE INFORMACIÓN FINANCIERA 5
ACTIVOS NO CORRIENTES MANTENIDOS PARA LA VENTA Y
OPERACIONES DISCONTINUADAS
OBJETIVO 1
ALCANCE 2
CLASIFICACIÓN DE ACTIVOS NO CORRIENTES (O GRUPO DE ACTIVOS
PARA SU DISPOSICIÓN) COMO MANTENIDOS PARA LA VENTA O COMO
MANTENIDOS PARA DISTRIBUIR A LOS PROPIETARIOS 6
Activos no corrientes que van a ser abandonados 13
MEDICIÓN DE ACTIVOS NO CORRIENTES (O GRUPOS DE ACTIVOS PARA
SU DISPOSICIÓN) CLASIFICADOS COMO MANTENIDOS PARA LA VENTA 15
Medición de un activo no corriente (o grupo de activos para su disposición) 15
Reconocimiento y reversión de las pérdidas por deterioro 20
Cambios en un plan de venta o en un plan de distribución a los propietarios 26
PRESENTACIÓN E INFORMACIÓN A REVELAR 30
Presentación de operaciones discontinuadas 31
Ganancias o pérdidas relacionadas con las operaciones que continúan 37
Presentación de un activo no corriente o grupo de activos para su
disposición clasificado como mantenido para la venta 38
Información a revelar adicional 41
DISPOSICIONES TRANSITORIAS 43
FECHA DE VIGENCIA 44
DEROGACIÓN DE LA NIC 35 45
APÉNDICES
A Definiciones de términos
B Suplemento de aplicación
C Modificaciones a otras NIIF
Objetivo
Alcance
1 Para activos clasificados de acuerdo con la presentación en función del grado de liquidez, los activos
no corrientes son aquéllos que incluyen importes que se esperen recuperar en más de doce meses
después del periodo sobre el que se informa. El párrafo 3 se aplica a la clasificación de estos activos.
5 Los criterios de medición de esta NIIF3 no son aplicables a los siguientes activos,
que quedan cubiertos por las NIIF indicadas en cada caso, independientemente
de que sean activos individuales o que formen parte de un grupo de activos para
su disposición:
(a) activos por impuestos diferidos (NIC 12 Impuesto a las Ganancias).
(b) activos procedentes de beneficios a los empleados (NIC 19 Beneficios a los
Empleados).
(c) activos financieros dentro del alcance de la NIIF 9 Instrumentos Financieros.
(d) activos no corrientes contabilizados de acuerdo con el modelo de valor
razonable de la NIC 40 Propiedades de Inversión.
(e) activos no corrientes medidos por su valor razonable menos los costos de
venta, de acuerdo con la NIC 41 Agricultura.
(f) Derechos contractuales procedentes de contratos de seguro, definidos en
la NIIF 4 Contratos de Seguro.
2 No obstante, en cuanto se espere que los flujos de efectivo de un activo o grupo de activos surjan de
la venta en lugar de su uso continuado, éstos pueden llegar a ser menos dependientes de los flujos
de efectivo surgidos de otros activos, y de esta forma un grupo de activos para su disposición, que
fue parte de una unidad generadora de efectivo, podría convertirse en una unidad generadora de
efectivo separada.
3 Distintos de los párrafos 18 y 19, los cuales requieren que los activos en cuestión se midan de
acuerdo con otras NIIF aplicables.
8 Para que la venta sea altamente probable, el nivel apropiado de la gerencia, debe
estar comprometido con un plan para vender el activo (o grupo de activos para
su disposición), y debe haberse iniciado de forma activa un programa para
encontrar un comprador y completar dicho plan. Además, la venta del activo
(o grupo de activos para su disposición) debe negociarse activamente a un precio
razonable, en relación con su valor razonable actual. Asimismo, debe esperarse
que la venta cumpla las condiciones para su reconocimiento como venta
finalizada dentro del año siguiente a la fecha de clasificación, con las
excepciones permitidas en el párrafo 9, y además las actividades requeridas para
completar el plan deberían indicar que es improbable que se realicen cambios
significativos en el plan o que el mismo vaya a ser cancelado. La probabilidad de
aprobación por los accionistas (si se requiere en la jurisdicción) debe
considerarse como parte de la evaluación de si la venta es altamente probable.
12 Si se cumplen los criterios de los párrafos 7 y 8 después del final del periodo
sobre el que se informa, una entidad no clasificará un activo no corriente
(o grupo de activos para su disposición) como mantenido para la venta en los
estados financieros que emita. No obstante, cuando esos criterios se cumplan
después del final del periodo sobre el que se informa pero antes de la
autorización para la emisión de los estados financieros, la entidad revelará en las
notas la información especificada en los apartados (a), (b) y (d) del párrafo 41.
15A Una entidad medirá los activos no corrientes (o grupo de activos para su
disposición) clasificados como mantenidos para distribuir a los
propietarios, al menor valor entre su importe en libros y su valor
razonable menos los costos de la distribución4.
17 Cuando se espere que la venta se produzca más allá del periodo de un año, la
entidad medirá los costos de venta por su valor actual. Cualquier incremento en
el valor actual de esos costos de venta, que surja por el transcurso del tiempo, se
presentará en el estado de resultados como un costo financiero.
4 Los costos de distribución son los costos incrementales directamente atribuibles a ésta, excluyendo
los costos financieros y el gasto por impuestos a las ganancias.
(a) en la medida que no haya sido reconocido de acuerdo con el párrafo 19;
pero
(b) no por encima de la pérdida por deterioro de valor acumulada que ha
sido reconocida, de acuerdo con esta NIIF o con anterioridad de acuerdo
con la NIC 36, sobre los activos no corrientes que están dentro del
alcance de los requerimientos de medición de esta NIIF.
33A Si una entidad presenta las partidas del resultado del periodo en un estado
separado como se describe en el párrafo 10A de la NIC 1 (modificada en 2011), en
dicho estado separado se presentará una sección identificada como relacionada
con operaciones discontinuadas.
34 Una entidad presentará la información a revelar del párrafo 33 para todos los
periodos anteriores sobre los que informe en los estados financieros, de forma
que la información a revelar para esos periodos se refiera a todas las operaciones
que tienen el carácter de discontinuadas al final del periodo sobre el que se
informa del último periodo presentado.
operaciones que continúan, para todos los periodos sobre los que se presente
información. Se mencionará expresamente que los importes relativos a los
periodos anteriores han sido objeto de una nueva presentación.
36A Una entidad que esté comprometida con un plan de venta, que implique la
pérdida de control de una subsidiaria, revelará la información requerida en los
párrafos 33 a 36, cuando la subsidiaria sea un grupo de activos para su
disposición que cumpla la definición de una operación discontinuada de
acuerdo con el párrafo 32.
Disposiciones transitorias
Fecha de vigencia
44 Una entidad aplicará esta NIIF en los periodos anuales que comiencen a partir
del 1 de enero de 2005. Se aconseja su aplicación anticipada. Si la entidad
aplicase la NIIF para un periodo que comience antes del 1 de enero de 2005,
revelará este hecho.
44C Los párrafos 8A y 36A se añadieron mediante el documento Mejoras a las NIIF
emitido en mayo de 2008. Una entidad aplicará esas modificaciones a periodos
anuales que comiencen a partir del 1 de julio de 2009. Se permite su aplicación
anticipada. Sin embargo, una entidad no aplicará las modificaciones en los
periodos anuales que comiencen antes del 1 de julio de 2009 a menos que
aplique también la NIC 27 (modificada en enero de 2008). Si una entidad
aplicase estas modificaciones antes del 1 de julio de 2009, revelará este hecho.
Una entidad aplicará las modificaciones de forma prospectiva desde la fecha en
que aplicó por primera vez la NIIF 5, sujeta a las disposiciones transitorias
establecidas en el párrafo 45 de la NIC 27 (modificada en enero de 2008).
44E El párrafo 5B fue añadido por Mejoras a las NIIF emitido en abril de 2009. Una
entidad aplicará esas modificaciones de forma prospectiva en los periodos
anuales que comiencen a partir del 1 enero de 2010. Se permite su aplicación
anticipada. Si una entidad aplicase la modificación en un periodo que comience
con anterioridad, revelará ese hecho.
44F [Eliminado]
44G La NIIF 11 Acuerdos Conjuntos, emitida en mayo de 2011, modificó el párrafo 28.
Una entidad aplicará esa modificación cuando aplique la NIIF 11.
44H La NIIF 13 Medición del Valor Razonable, emitida en mayo de 2011 modificó la
definición de valor razonable del Apéndice A. Una entidad aplicará esa
modificación cuando aplique la NIIF 13.
44J [Eliminado]
44K La NIIF 9, emitida en julio de 2014, modificó el párrafo 5 y eliminó los párrafos
44F y 44J. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la NIIF 9.
44L Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2012-2014, emitida en septiembre de 2014, modificó
los párrafos 26 a 29 y añadió el párrafo 26A. Una entidad aplicará esas
modificaciones de forma prospectiva de acuerdo con la NIC 8 Políticas Contables,
Cambios en las Estimaciones Contables y Errores a los cambios en un método de
disposición que tengan lugar en periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2016. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplicase
las modificaciones en un periodo que comience con anterioridad, revelará ese
hecho.
Derogación de la NIC 35
Apéndice A
Definiciones de términos
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF.
activo corriente Una entidad clasificará un activo como corriente cuando:
importe recuperable El mayor entre el valor razonable menos los costos de venta de
un activo y su valor en uso.
operación Un componente de la entidad que ha sido dispuesto, o bien que
discontinuada ha sido clasificado como mantenido para la venta y:
Apéndice B
Suplemento de aplicación
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF.
Apéndice C
Modificaciones a otras NIIF
Las modificaciones de este apéndice se aplicarán en los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2005. Si una entidad aplica esta NIIF para un periodo anterior, estas modificaciones
tendrán también vigencia para el mismo.
*****
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando se emitió esta NIIF en 2004 se han incorporado a
las NIIF pertinentes publicadas en este volumen.
NIIF 6
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE INFORMACIÓN FINANCIERA 6
EXPLORACIÓN Y EVALUACIÓN DE RECURSOS MINERALES
OBJETIVO 1
ALCANCE 3
RECONOCIMIENTO DE ACTIVOS PARA EXPLORACIÓN Y EVALUACIÓN 6
Exención temporal relativa a los párrafos 11 y 12 de la NIC 8 6
MEDICIÓN DE ACTIVOS PARA EXPLORACIÓN Y EVALUACIÓN 8
Medición en el momento del reconocimiento 8
Elementos del costo de los activos para exploración y evaluación 9
Medición posterior al reconocimiento 12
Cambios en las políticas contables 13
PRESENTACIÓN 15
Clasificación de activos para exploración y evaluación 15
Reclasificación de los activos para exploración y evaluación 17
DETERIORO DEL VALOR 18
Reconocimiento y medición 18
Especificación del nivel al que se evalúa el deterioro de los activos para
exploración y evaluación 21
INFORMACIÓN A REVELAR 23
FECHA DE VIGENCIA 26
DISPOSICIONES TRANSITORIAS 27
APÉNDICES
A Definiciones de términos
B Modificaciones a otras NIIF
Objetivo
Alcance
3 Una entidad aplicará esta NIIF a los desembolsos por exploración y evaluación en
los que incurra.
política contable para una partida, cuando ninguna NIIF sea aplicable
específicamente. Supeditado a lo dispuesto en los párrafos 9 y 10 siguientes, esta
NIIF exime a una entidad de aplicar esos párrafos a sus políticas contables para
el reconocimiento y la medición de los activos para exploración y evaluación.
1 Las referencias al Marco Conceptual son al Marco Conceptual del IASC para la Preparación y Presentación de
Estados Financieros, adoptado por el IASB en 2001. En septiembre de 2010 el IASB sustituyó el Marco
Conceptual por el Marco Conceptual para la Información Financiera.
14 Para justificar cambios en las políticas contables aplicadas a los desembolsos por
exploración y evaluación, una entidad demostrará que el cambio aproxima sus
estados financieros a los criterios de la NIC 8, sin que sea necesario que el cambio
en cuestión cumpla por completo con esos criterios.
Presentación
Reconocimiento y medición
18 Se evaluará el deterioro del valor de los activos para exploración y
evaluación cuando los hechos y circunstancias sugieran que el importe en
libros de un activo para exploración y evaluación puede superar a su
importe recuperable. Cuando los hechos y circunstancias sugieran que el
importe en libros excede el importe recuperable, una entidad medirá,
presentará y revelará cualquier pérdida por deterioro del valor resultante
de acuerdo con la NIC 36, excepto por lo dispuesto en el párrafo 21
siguiente.
(d) Existen datos suficientes para indicar que, aunque es probable que se
produzca un desarrollo en un área determinada, resulta improbable que
el importe en libros del activo para exploración y evaluación pueda ser
recuperado por completo a través del desarrollo exitoso o a través de su
venta.
Información a revelar
(b) Los importes de los activos, pasivos, ingresos y gastos, así como los flujos
de efectivo por actividades de operación e inversión, surgidos de la
exploración y evaluación de recursos minerales.
25 La entidad tratará los activos para exploración y evaluación como una clase de
activos separada y revelará la información requerida por la NIC 16 o la NIC 38,
según cómo haya clasificado los activos.
Fecha de vigencia
26 Una entidad aplicará esta NIIF en los periodos anuales que comiencen a partir
del 1 de enero de 2006. Se aconseja su aplicación anticipada. Si la entidad
aplicase la NIIF para un periodo que comience antes del 1 de enero de 2006,
revelará este hecho.
Disposiciones transitorias
Apéndice A
Definiciones de términos
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF.
activos para Desembolsos relacionados con la exploración y evaluación
exploración y reconocidos como activos de acuerdo con la política contable de
evaluación la entidad.
desembolsos Desembolsos efectuados por una entidad en relación con la
relacionados con la exploración y evaluación de recursos minerales antes de que
exploración y se pueda demostrar la factibilidad técnica y la viabilidad
evaluación comercial de la extracción de recursos minerales.
exploración y La búsqueda de recursos minerales, que incluye minerales,
evaluación de recursos petróleo, gas natural y recursos similares no renovables, realizada
minerales una vez que la entidad ha obtenido derechos legales para
explorar en un área determinada, así como la determinación de
la factibilidad técnica y la viabilidad comercial de la extracción
de recursos minerales.
Apéndice B
Modificaciones a otras NIIF
Las modificaciones de este apéndice se aplicarán en los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2006. Si una entidad aplica esta NIIF para un periodo anterior, estas modificaciones
tendrán también vigencia para el mismo.
*****
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando se emitió esta NIIF en 2004 se han incorporado a
las NIIF pertinentes publicadas en este volumen.
NIIF 7
La NIIF 7 fue también modificada en octubre de 2010 para requerir que las entidades
amplíen la información a revelar para todos los activos financieros transferidos que no se
den de baja en cuentas cuando haya habido alguna implicación continuada en un activo
transferido. El Consejo modificó la NIIF 7 en diciembre de 2011 para mejorar la
información a revelar en acuerdos de compensación asociados con activos financieros y
pasivos financieros.
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE INFORMACIÓN FINANCIERA 7
INSTRUMENTOS FINANCIEROS: INFORMACIÓN A REVELAR
OBJETIVO 1
ALCANCE 3
CLASES DE INSTRUMENTOS FINANCIEROS Y NIVEL DE INFORMACIÓN 6
RELEVANCIA DE LOS INSTRUMENTOS FINANCIEROS EN LA SITUACIÓN
FINANCIERA Y EL RENDIMIENTO 7
Estado de situación financiera 8
Estado del resultado integral 20
Otra información a revelar 21
NATURALEZA Y ALCANCE DE LOS RIESGOS QUE SURGEN DE LOS
INSTRUMENTOS FINANCIEROS 31
Información cualitativa 33
Información cuantitativa 34
TRANSFERENCIAS DE ACTIVOS FINANCIEROS 42A
Activos financieros transferidos que no se dan de baja en cuentas en su
totalidad 42D
Activos financieros transferidos que se dan de baja en su totalidad 42E
Información adicional 42H
APLICACIÓN INICIAL DE LA NIIF 9 42I
FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIÓN 43
DEROGACIÓN DE LA NIC 30 45
APÉNDICES
A Definiciones de términos
B Guía de aplicación
C Modificaciones a otras NIIF
Objetivo
Alcance
3 Esta NIIF deberá aplicarse por todas las entidades, a todo tipo de instrumentos
financieros, excepto a:
(a) El máximo nivel de exposición al riesgo de crédito [véase el apartado (a) del
párrafo 36] del activo financiero (o del grupo de activos financieros) al
final del periodo de presentación.
(b) El importe por el que se mitiga dicho máximo nivel de exposición al
riesgo crediticio mediante el uso de derivados de crédito o instrumentos
similares [véase el párrafo 36(b)].
10A Si una entidad ha designado un pasivo financiero como a valor razonable con
cambios en resultados de acuerdo con el párrafo 4.2.2 de la NIIF 9 y se requiere
que presente todos los cambios en el valor razonable de ese pasivo (incluyendo
los efectos de cambios en el riesgo de crédito del pasivo) en el resultado del
periodo (véase los párrafos 5.7.7 y 5.7.8 de la NIIF 9), revelará:
(a) el importe del cambio, durante el periodo y de forma acumulada, en el
valor razonable del pasivo financiero que es atribuible a cambios en el
riesgo crediticio de ese pasivo (véase los párrafos B5.7.13 a B5.7.20 de la
NIIF 9 donde encontrar guías para determinar los efectos de cambios en
el riesgo crediticio de pasivo); y
(a) Una descripción detallada de los métodos utilizados para cumplir con los
requerimientos de los párrafos 9(c), 10(a) y 10A(a) y el párrafo 5.7.7(a) de
la NIIF 9, incluyendo una explicación de la razón por la que el método es
apropiado.
(c) El valor razonable de cada una de estas inversiones al final del periodo de
presentación.
Reclasificación
12 a [Eliminados]
12A
12B Una entidad revelará si, en los periodos sobre los que se informa actual o
anteriores, se ha reclasificado cualquier activo financiero de acuerdo con el
párrafo 4.4.1 de la NIIF 9. Para cada uno de estos sucesos, una entidad revelará:
(a) La fecha de reclasificación.
12D Si, desde su última fecha de presentación, una entidad ha reclasificado activos
financieros desde la categoría de valor razonable con cambios en otro resultado
integral, de forma que se miden al costo amortizado, o desde la categoría de
valor razonable con cambios en resultados, de forma que se miden al costo
amortizado o a valor razonable con cambios en otro resultado integral, revelará:
(b) la ganancia o pérdida del valor razonable que tendría que haber sido
reconocida en el resultado del periodo o en otro resultado integral
durante el periodo de presentación si los activos financieros no se
hubieran reclasificado.
13 [Eliminado]
13B Una entidad revelará información para permitir a los usuarios de sus estados
financieros evaluar el efecto o efecto potencial de los acuerdos de compensación
sobre la situación financiera de la entidad. Esto incluye el efecto o efecto
potencial de los derechos de compensación asociados con los activos financieros
reconocidos y pasivos financieros reconocidos de la entidad que quedan dentro
del alcance del párrafo 13A.
13C Para cumplir el objetivo del párrafo 13B, una entidad revelará, al final del
periodo sobre el que se informa, la siguiente información cuantitativa de forma
(b) los importes que están compensados de acuerdo con los criterios del
párrafo 42 de la NIC 32, cuando determinen los importes netos
presentados en el estado de situación financiera;
13D El importe total revelado de acuerdo con el párrafo 13C(d) para un instrumento
se limitará al importe del párrafo 13C(c) para ese instrumento.
13E Una entidad incluirá una descripción en la información a revelar de los derechos
de compensación asociados con los activos financieros reconocidos y pasivos
financieros reconocidos de la entidad sujetos a acuerdos maestros de
compensación exigibles y acuerdos similares que se revelan de acuerdo con el
párrafo 13C(d), incluyendo la naturaleza de esos derechos.
13F Si la información requerida por los párrafos 13B a 13E se revela en más de una
nota a los estados financieros, una entidad hará referencias cruzadas entre esas
notas.
Garantía colateral
14 Una entidad revelará:
(a) el importe en libros de los activos financieros pignorados como garantía
colateral de pasivos o pasivos contingentes, incluyendo los importes que
hayan sido reclasificados de acuerdo con el párrafo 3.2.23(a) de la NIIF 9;
y
(b) los plazos y condiciones relacionados con su pignoración.
15 Cuando una entidad haya recibido una garantía colateral (consistente en activos
financieros o no financieros) y esté autorizada a venderla o a pignorarla sin que
se haya producido un incumplimiento por parte del propietario de la garantía,
revelará:
16A El importe en libros de los activos financieros medidos a valor razonable con
cambios en otro resultado integral de acuerdo con el párrafo 4.1.2A de la NIIF 9
no se reduce por una corrección de valor por pérdidas y una entidad no
presentará la corrección de valor por pérdidas de forma separada en el estado de
situación financiera como una reducción del importe en libros del activo
financiero. Sin embargo, una entidad revelará la corrección de valor por
pérdidas en las notas a los estados financieros.
(b) Los ingresos por intereses totales y los gastos por intereses totales
(calculados utilizando el método del interés efectivo) para activos
financieros que se miden al costo amortizado o que se miden a valor
razonable con cambios en otro resultado integral, de acuerdo con el
párrafo 4.1.2A de la NIIF 9 (mostrando estos importes por separado); o
pasivos financieros que no están medidos al valor razonable con cambios
en resultados.
(c) Ingresos y gastos por comisiones (distintos de los importes incluidos al
determinar la tasa de interés efectiva) que surjan de:
(i) activos financieros y pasivos financieros que no están al valor
razonable con cambios en resultados; y
(e) [eliminado]
Políticas contables
21 De acuerdo con el párrafo 117 de la NIC 1 Presentación de Estados Financieros
(revisada en 2007) una entidad revelará sus políticas contables significativas, la
base (o bases) de medición utilizada al elaborar los estados financieros, así como
las demás políticas contables utilizadas que sean relevantes para la comprensión
de los estados financieros.
Contabilidad de coberturas
21A Una entidad aplicará los requerimientos de información a revelar de los párrafos
21B a 24F a las exposiciones de riesgo que una entidad cubra y para las cuales
opte por aplicar la contabilidad de coberturas. La información a revelar de la
contabilidad de coberturas proporcionará información sobre:
21B Una entidad presentará la información a revelar requerida en una sola nota o
sección separada en sus estados financieros. Sin embargo, una entidad no
necesita duplicar información que ya se presenta en otra parte, siempre que la
información se incorpore mediante referencias cruzadas de los estados
financieros con algún otro estado, como por ejemplo un comentario de la
dirección o un informe sobre riesgos, que esté disponible para los usuarios de los
estados financieros en las mismas condiciones y al mismo tiempo que éstos. Sin
la información incorporada mediante referencias cruzadas, los estados
financieros estarán incompletos.
21C Cuando los párrafos 22A a 24F requieran que la entidad separe la información
revelada por categoría de riesgo, la entidad determinará cada categoría de riesgo
sobre la base de las exposiciones al riesgo que una entidad decida cubrir y para
los cuales se aplica la contabilidad de coberturas. Una entidad determinará las
categorías de riesgo de forma congruente para toda la información a revelar
sobre contabilidad de coberturas.
21D Para cumplir los objetivos del párrafo 21A, una entidad determinará (excepto
por lo especificado a continuación) cuánto detalle revelar, cuánto énfasis dar a
los diferentes aspectos de los requerimientos de información a revelar, el nivel
apropiado de agregación o desagregación y, si los usuarios de los estados
financieros necesitan explicaciones adicionales para evaluar la información
cuantitativa revelada. Sin embargo, una entidad usará el mismo nivel de
agregación o desagregación que utiliza para revelar los requerimientos de
información relacionada con esta NIIF y la NIIF 13 Medición al Valor Razonable.
22A Una entidad explicará su estrategia de gestión del riesgo para cada categoría de
riesgo de exposiciones al riesgo que decide cubrir y para la cual aplica
contabilidad de coberturas. Esta explicación debería permitir a los usuarios de
los estados financieros evaluar (por ejemplo):
(a) Cómo surge cada riesgo.
(b) Cómo gestiona la entidad cada riesgo; esto incluye si la entidad cubre
una partida en su totalidad para todos los riesgos o cubre un
componente de riesgo (o componentes) de una partida y por qué.
(c) La amplitud de las exposiciones al riesgo que gestiona la entidad.
22B Para cumplir con los requerimientos del párrafo 22A, la información debería
incluir (pero no se limita a) una descripción de:
(a) los instrumentos de cobertura que se utilizan (y cómo se utilizan) para
cubrir las exposiciones al riesgo;
(c) cómo establece la entidad la razón de cobertura y cuáles son los orígenes
de la ineficacia de cobertura.
22C Cuando una entidad designa un componente de riesgo específico como una
partida cubierta (véase el párrafo 6.3.7 de la NIIF 9) proporcionará, además de la
información a revelar requerida por los párrafos 22A y 22B, información
cuantitativa y cualitativa sobre:
23A A menos que esté eximida por el párrafo 23C, una entidad revelará por categoría
de riesgo información cuantitativa para permitir a los usuarios de sus estados
financieros evaluar los términos y condiciones de los instrumentos de cobertura
y la forma en que afectan al importe, calendario e incertidumbre de flujos de
efectivo futuros de la entidad.
23B Para cumplir el requerimiento del párrafo 23A, una entidad proporcionará un
desglose que revele:
(a) un perfil del calendario del importe nominal del instrumento de
cobertura; y
(b) si procede, el precio o tasa promedio (por ejemplo, precios de ejercicio o
a término, etc.) del instrumento de cobertura.
23C En situaciones en las que una entidad revisa con frecuencia (es decir,
discontinúa y vuelve a comenzar) relaciones de cobertura porque el instrumento
de cobertura y la partida cubierta cambian con frecuencia [es decir, la entidad
utiliza un proceso dinámico en el que la exposición y los instrumentos de
cobertura utilizados para gestionar esa exposición no se mantienen igual por
mucho tiempo—tal como en el ejemplo del párrafo B6.5.24(b) de la NIIF 9] la
entidad:
(b) revelará:
(i) información sobre cuál es la estrategia de gestión del riesgo final
en relación con las relaciones de cobertura;
(ii) una descripción de la forma en que refleja su estrategia de
gestión del riesgo mediante el uso de la contabilidad de
coberturas y la designación de relaciones de cobertura
específicas; y
(iii) una indicación de la frecuencia con que se discontinúan y
reinician las relaciones de cobertura como parte del proceso de la
entidad en relación con las relaciones de cobertura.
23D Una entidad revelará por categoría de riesgo una descripción de los orígenes de
ineficacia de cobertura que se espera que afecten a la relación de cobertura
durante su duración.
23F Para coberturas de flujos de efectivo, una entidad revelará una descripción de las
transacciones previstas para las cuales se ha utilizado la contabilidad de
coberturas en el periodo anterior, pero que no se espera que ocurran más.
24A Una entidad revelará, en forma de tabla, los importes siguientes relacionados
con partidas designadas como instrumentos de cobertura de forma separada por
categoría de riesgo para cada tipo de cobertura (cobertura del valor razonable,
cobertura de flujos de efectivo o cobertura de una inversión neta en un negocio
en el extranjero):
24B Una entidad revelará, en forma de tabla, los importes siguientes relacionados
con las partidas cubiertas por separado por categoría de riesgo para los tipos de
cobertura de la forma siguiente:
(a) para coberturas del valor razonable:
24C Una entidad revelará, en forma de tabla, los importes siguientes por separado
por categoría de riesgo para los tipos de cobertura de la forma siguiente:
(a) para coberturas del valor razonable:
24F Una entidad revelará la información requerida por el párrafo 24E de forma
separada por categoría de riesgo. Esta desagregación por riesgo puede
proporcionarse en las notas a los estados financieros
Valor razonable
25 Salvo por lo establecido en el párrafo 29, una entidad revelará el valor razonable
correspondiente a cada clase de activos financieros y de pasivos financieros
(véase el párrafo 6), de una forma que permita la realización de comparaciones
con los correspondientes importes en libros.
26 Al revelar los valores razonables, una entidad agrupará los activos financieros y
los pasivos financieros en clases, pero sólo los compensará en la medida en que
sus importes en libros estén compensados en el estado de situación financiera.
27 a [Eliminados]
27B
28 En algunos casos, una entidad no reconocerá una ganancia o pérdida en el
reconocimiento inicial de un activo financiero o pasivo financiero porque el
valor razonable ni se pone de manifiesto mediante un precio cotizado en un
mercado activo para un activo o pasivo idéntico (es decir, un dato de entrada de
Nivel 1) ni se basa en una técnica de valoración que utiliza solo datos
procedentes de mercados observables (véase el párrafo B5.1.2A de la NIIF 9). En
estos casos, la entidad revelará por clase de activo financiero o pasivo financiero:
(a) Su política contable para reconocer en el resultado del periodo la
diferencia entre el valor razonable en el reconocimiento inicial y el
precio de transacción para reflejar las variaciones en los factores
(incluyendo el tiempo) que los participantes del mercado tendrían en
cuenta al fijar el precio del activo o pasivo (véase el párrafo B5.1.2A(b) de
la NIIF 9).
(b) [eliminado]
(c) para un contrato que contenga un componente de participación
discrecional (como se describe en la NIIF 4), si el valor razonable de dicho
componente no puede ser determinado de forma fiable; o
30 En los casos descritos en el párrafo 29(c), una entidad revelará información que
ayude a los usuarios de los estados financieros al hacer sus propios juicios acerca
del alcance de las posibles diferencias entre el importe en libros de esos
contratos y su valor razonable, incluyendo:
(a) el hecho de que no se ha revelado información sobre el valor razonable
porque éste no puede ser medido de forma fiable;
31 Una entidad revelará información que permita que los usuarios de sus
estados financieros evalúen la naturaleza y el alcance de los riesgos que
surgen de los instrumentos financieros a los que la entidad esté expuesta
al final del periodo sobre el que se informa.
Información cualitativa
33 Para cada tipo de riesgo que surja de los instrumentos financieros, una entidad
revelará:
Información cuantitativa
34 Para cada tipo de riesgo que surja de los instrumentos financieros, una entidad
revelará:
(a) Datos cuantitativos resumidos acerca de su exposición al riesgo al final
del periodo sobre el que se informa. Esta información a revelar estará
basada en la que se suministre internamente al personal clave de la
dirección de la entidad (tal como se define en la NIC 24 Información a
Revelar sobre Partes Relacionadas), por ejemplo al consejo de administración
de la entidad o a su ejecutivo principal.
(b) La información a revelar requerida por los párrafos 35A a 42, en la
medida en que no haya sido suministrada siguiendo el apartado (a).
35 Si los datos cuantitativos revelados al final del periodo sobre el que se informa
fueran poco representativos de la exposición al riesgo de la entidad durante el
período, una entidad suministrará información adicional que sea representativa.
Riesgo de crédito
Alcance y objetivos
35A Una entidad aplicará los requerimientos de revelar información de los párrafos
35F a 35N a los instrumentos financieros a los que se apliquen los
requerimientos de deterioro de valor de la NIIF 9. Sin embargo:
(a) para cuentas por cobrar comerciales, activos del contrato y cuentas por
cobrar de arrendamientos, se aplica el párrafo 35J en aquellos casos en
los que se reconocen las pérdidas crediticias esperadas durante el tiempo
de vida del activo, de acuerdo con el párrafo 5.5.15 de la NIIF 9, si dichos
activos financieros se modifican cuando tienen más de 30 días de mora; y
35B La información revelada sobre riesgo crediticio de acuerdo con los párrafos 35F a
35N permitirá a los usuarios de los estados financieros comprender el efecto del
riesgo crediticio sobre el importe, calendario e incertidumbre de los flujos de
efectivo futuros. Para lograr este objetivo, la información revelada sobre riesgo
crediticio proporcionará:
(a) información sobre las prácticas de gestión del riesgo crediticio de una
entidad y cómo se relaciona con el reconocimiento y medición de las
pérdidas crediticias esperadas, incluyendo los métodos, supuestos e
información utilizados para medir las pérdidas crediticias esperadas;
35C Una entidad no necesita duplicar información que ya se presente en otra parte,
siempre que dicha información se incorpore mediante referencias cruzadas de
los estados financieros con otros estados, como por ejemplo un comentario de la
dirección o un informe sobre riesgos, que esté disponible para los usuarios de los
estados financieros en las mismas condiciones y al mismo tiempo que éstos. Sin
la información incorporada mediante referencias cruzadas, los estados
financieros estarán incompletos.
35D Para cumplir los objetivos del párrafo 35B, una entidad considerará (excepto
cuando se especifique otra cosa) cuánto detalle revelar, cuánto énfasis dar a los
diferentes aspectos de los requerimientos de información a revelar, el nivel
apropiado de agregación o desagregación y, si los usuarios de los estados
financieros necesitan explicaciones adicionales para evaluar la información
cuantitativa revelada.
35E Si la información a revelar proporcionada de acuerdo con los párrafos 35F a 35N,
es insuficiente para alcanzar los objetivos del párrafo 35B, una entidad revelará
la información adicional necesaria para cumplir con esos objetivos.
(f) la forma en que han sido aplicados los requerimientos del párrafo 5.5.12
de la NIIF 9 para la modificación de los flujos de efectivo contractuales de
activos financieros, incluyendo cómo una entidad:
(i) determina si el riesgo crediticio de un activo financiero que ha
sido modificado, cuando la corrección de valor por pérdidas se
midió por un importe igual a las pérdidas crediticias esperadas
durante el tiempo de vida del activo, ha mejorado hasta el punto
de que la corrección de valor por pérdidas revierta hasta medirse
por un importe igual a pérdidas crediticias esperadas de
12 meses, de acuerdo con el párrafo 5.5.5 de la NIIF 9; y
(ii) controla la medida en que la corrección de valor por pérdidas de
activos financieros que cumplen los criterios de (i) es
posteriormente medida nuevamente por un importe igual a las
pérdidas crediticias esperadas durante el tiempo de vida del
activo, de acuerdo con el párrafo 5.5.3 de la NIIF 9.
35G Una entidad explicará los datos de entrada, supuestos y técnicas de estimación
utilizadas para aplicar los requerimientos de la Sección 5.5 de la NIIF 9. Para
este propósito, una entidad revelará:
(b) las correcciones de valor por pérdidas medidas por un importe igual a las
pérdidas crediticias esperadas durante el tiempo de vida del activo para:
(i) instrumentos financieros para los que se ha incrementado el
riesgo crediticio de forma significativa desde el reconocimiento
inicial pero que no son activos financieros con deterioro
crediticio;
(ii) activos financieros que tienen deterioro crediticio en la fecha de
presentación (pero que no tienen deterioro crediticio comprado u
originado); y
35I Para permitir a los usuarios de los estados financieros comprender los cambios
en las correcciones de valor por pérdidas reveladas de acuerdo con el
párrafo 35H, una entidad proporcionará una explicación de la forma en que los
cambios significativos en el importe en libros bruto de los instrumentos
financieros durante el periodo contribuyeron a cambios en las correcciones de
valor por pérdidas. La información se proporcionará por separado para los
instrumentos financieros que representen las correcciones de valor por pérdidas
tal como se enumeran en el párrafo 35H(a) a (c) e incluirán información
relevante cuantitativa y cualitativa. Ejemplos de cambios en el importe en libros
bruto de los instrumentos financieros que contribuyeron a los cambios en las
correcciones de valor por pérdidas pueden incluir:
(a) los cambios debidos a instrumentos financieros originados o adquiridos
durante el periodo de presentación;
(c) los cambios debidos a instrumentos financieros que fueron dados de baja
(incluyendo los que se cancelaron) durante el periodo de presentación; y
(d) los cambios que surgirían de si las correcciones de valor por pérdidas se
midieran por un importe igual a las pérdidas crediticias esperadas para
12 meses.
35J Para permitir a los usuarios de los estados financieros comprender la naturaleza
y efectos de las modificaciones de los flujos de efectivo contractuales de los
activos financieros que no dan lugar a la baja en cuentas y el efecto de estas
modificaciones sobre la medición de las pérdidas crediticias esperadas, una
entidad revelará:
35K Para permitir a los usuarios de los estados financieros comprender el efecto de la
garantía colateral y otras mejoras crediticias sobre los importes que surgen de
las pérdidas crediticias esperadas, una entidad revelará por clase de instrumento
financiero:
35L Una entidad revelará los importes contractuales pendientes sobre los activos
financieros que se cancelaron durante el periodo de presentación y que están
todavía sujetos a actividades de exigencia de cumplimiento.
(b) para los que las correcciones de valor por pérdidas se miden por un
importe igual a las pérdidas crediticias esperadas durante el tiempo de
vida del activo:
35N Para cuentas por cobrar comerciales, activos del contrato y cuentas por cobrar
por arrendamientos a los que una entidad aplica el párrafo 5.5.15 de la NIIF 9, la
información proporcionada de acuerdo con el párrafo 35M puede basarse en una
matriz de provisiones (véase el párrafo B5.5.35 de la NIIF 9).
36 Para todos los instrumentos financieros dentro del alcance de esta NIIF, pero a
los que no se aplican los requerimientos de deterioro de valor de la NIIF 9, una
entidad revelará por clase de instrumento financiero:
(a) El importe que mejor represente su máximo nivel de exposición al riesgo
crediticio al final del periodo de presentación, sin tener en cuenta
ninguna garantía colateral tomada ni otras mejoras crediticias (por
(d) [eliminado]
37 [Eliminado]
Riesgo de liquidez
39 Una entidad revelará:
Riesgo de mercado
Análisis de sensibilidad
40 Salvo que una entidad cumpla lo establecido en el párrafo 41, revelará:
42A Los requerimientos de información a revelar de los párrafos 42B a 42H relativos a
transferencias de activos financieros complementan los otros requerimientos a
este respecto de esta NIIF. Una entidad presentará la información a revelar
requerida en los párrafos 42B a 42H en una nota única en sus estados
financieros. Una entidad proporcionará la información a revelar requerida para
todos los activos financieros transferidos que no se den de baja en cuentas y para
toda implicación continuada en un activo transferido, que exista en la fecha de
presentación, independientemente del momento en que tenga lugar la
transacción de transferencia relacionada. A efectos de la aplicación de los
requerimientos de información a revelar de esos párrafos, una entidad transfiere
total o parcialmente un activo financiero (el activo financiero transferido) si y
solo si se da, al menos, una de las siguientes condiciones:
(a) transfiere los derechos contractuales a recibir los flujos de efectivo de ese
activo financiero; o
(b) retiene los derechos contractuales a recibir los flujos de efectivo de ese
activo financiero, pero asume en un acuerdo, una obligación contractual
de pagar dichos flujos de efectivo a uno o más receptores.
42B Una entidad revelará información que permita a los usuarios de sus estados
financieros:
(a) comprender la relación entre los activos financieros transferidos que no
se dan de baja en su totalidad y los pasivos asociados; y
42F Una entidad puede agregar la información requerida por el párrafo 42E con
respecto a un activo en particular si ésta tiene más de un tipo de implicación
continuada en ese activo financiero dado de baja en cuentas, e informar sobre el
mismo según un tipo de implicación continuada.
42G Además, una entidad revelará para cada tipo de implicación continuada:
(a) La ganancia o pérdida reconocida en la fecha de la transferencia de los
activos.
Información adicional
42H Una entidad revelará la información adicional que considere necesaria para
cumplir con los objetivos de información a revelar del párrafo 42B.
NIIF 9 requiere que una entidad reclasifique y los que una entidad elige
reclasificar en la fecha de aplicación inicial.
De acuerdo con el párrafo 7.2.2 de la NIIF 9, dependiendo del enfoque elegido
por la entidad para aplicar la NIIF 9, la transición puede involucrar más de una
fecha de aplicación inicial. Por ello, este párrafo puede dar lugar a revelar
información sobre más de una fecha de aplicación inicial. Una entidad
presentará esta información de tipo cuantitativo en forma de tabla, a menos que
sea más apropiado otro formato.
42K En el periodo de presentación en que una entidad aplique por primera vez los
requerimientos de clasificación y medición para activos financieros de la NIIF 9
(es decir, cuando la entidad migre de la NIC 39 a la NIIF 9 para activos
financieros) presentará la información establecida en los párrafos 42L a 42O de
esta NIIF como requiere el párrafo 7.2.15 de la NIIF 9.
42L Cuando el párrafo 42K lo requiera, una entidad revelará los cambios en las
clasificaciones de activos financieros y pasivos financieros en la fecha de
aplicación inicial de la NIIF 9, mostrando por separado:
(a) los cambios en los importes en libros sobre la base de sus categorías de
medición de acuerdo con la NIC 39 (es decir no procedente de un cambio
en el atributo de medición en la transición a la NIIF 9); y
42O Cuando una entidad revela la información establecida en los párrafos 42K a 42N,
dichas revelaciones, y las del párrafo 25 de esta NIIF deben permitir la
conciliación entre:
(a) las categorías de medición presentadas de acuerdo con la NIC 39 y la
NIIF 9; y
medición (lo cual incluye los requerimientos relacionados con la medición del
costo amortizado de activos financiero y el deterioro de valor de la Sección 5.4
y 5.5 de la NIIF 9) de:
(a) la NIIF 9, para periodos anteriores; y
43 Una entidad aplicará esta NIIF en los periodos anuales que comiencen a partir
del 1 de enero de 2007. Se aconseja su aplicación anticipada. Si una entidad
aplicase esta NIIF en un período anterior, revelará este hecho.
44 Si una entidad aplicase esta NIIF para períodos anuales que comiencen antes del
1 de enero de 2006, no será necesario que presente información comparativa
44B La NIIF 3 (revisada en 2008) eliminó el párrafo 3(c). Una entidad aplicará esa
modificación para los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de julio de
2009. Si una entidad aplicase la NIIF 3 (revisada en 2008) a un periodo anterior,
la modificación se aplicarán también a ese periodo. Sin embargo, la
modificación no se aplicará a contraprestaciones contingentes que surgieron de
una combinación de negocios para la que la fecha de adquisición era anterior a
la aplicación de la NIIF 3 (revisada en 2008). En su lugar, una entidad
contabilizará esta contraprestación de acuerdo con los párrafos 65A a 65E de la
NIIF 3 (modificada en 2010).
44C Una entidad aplicará las modificaciones del párrafo 3 en los periodos anuales
que comiencen a partir del 1 de enero de 2009. Si una entidad aplica a un
periodo anterior Instrumentos Financieros con Opción de Venta y Obligaciones que Surgen
en la Liquidación (Modificaciones a las NIC 32 y NIC 1), emitido en febrero de 2008,
las modificaciones del párrafo 3 deberán aplicarse a dicho periodo.
44D El párrafo 3(a) fue modificado por el documento Mejoras a las NIIF emitido en
mayo de 2008. Una entidad aplicará esa modificación para los periodos anuales
que comiencen a partir del 1 de enero de 2009. Se permite su aplicación
anticipada. Si una entidad aplicase las modificaciones en un periodo anterior
revelará ese hecho y aplicará en ese periodo las modificaciones del párrafo 1 de
la NIC 28, el párrafo 1 de la NIC 31 y el párrafo 4 de la NIC 32 emitidas en mayo
de 2008. Se permite que una entidad aplique las modificaciones de forma
prospectiva.
44E [Eliminado]
44F [Eliminado]
44H a [Eliminados]
44J
44K El párrafo 44B fue modificado por el documento de Mejoras a las NIIF emitido en
mayo de 2010. Una entidad aplicará esa modificación para los periodos anuales
que comiencen a partir del 1 de julio de 2010. Se permite su aplicación
anticipada.
44L Mejoras a las NIIF emitido en mayo de 2010 añadió el párrafo 32A y modificó los
párrafos 34 y 36 a 38. Una entidad aplicará esas modificaciones a periodos
anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2011. Se permite su aplicación
anticipada. Si una entidad aplicase las modificaciones en un período que
comience con anterioridad, revelará este hecho.
44N [Eliminado]
44O Las NIIF 10 y NIIF 11 Acuerdos Conjuntos, emitidas en mayo de 2011, modificaron el
párrafo 3. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique las NIIF 10 y
NIIF 11.
44S a [Eliminados]
44W
44Y [Eliminado]
44Z La NIIF 9, emitida en julio de 2014, modificó los párrafos 2 a 5, 8 a 11, 14, 20, 28
a 30, 36, 42C a 42E, el Apéndice A, y los párrafos B1, B5, B9, B10, B22 y B27,
eliminó los párrafos 12, 12A, 16, 22 a 24, 37, 44E, 44F, 44H a 44J, 44N, 44S a 44W,
44Y, B4 y el Apéndice D y añadió los párrafos 5A, 10A, 11A, 11B, 12B a 12D, 16A,
20A, 21A a 21D, 22A a 22C, 23A a 23F, 24A a 24G, 35A a 35N, 42I a 2S, 44ZA y B8A
a B8J. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la NIIF 9. Las
modificaciones no necesitan aplicarse a la información comparativa
proporcionada para periodos anteriores a la fecha de aplicación inicial de la
NIIF 9.
44ZA Sin perjuicio de los requerimientos del párrafo 7.1.2 de la NIIF 9, para periodos
anuales anteriores al 1 de enero de 2018, una entidad puede optar por aplicar de
forma anticipada solo los requerimientos de presentación de las ganancias y
pérdidas por pasivos financieros designados al valor razonable con cambios en
resultados de los párrafos 5.7.1(c), 5.7.7 a 5.7.9, 7.2.14 y B5.7.5 a B5.7.20 de la
NIIF 9 sin aplicar el resto de requerimientos de esta Norma. Si una entidad opta
por aplicar solo esos párrafos de la NIIF 9, revelará ese hecho y proporcionará,
sobre una base continuada, la información a revelar relacionada establecida en
los párrafos 10 y 11 de esta NIIF [modificada por la NIIF 9 (2010)].
44AA Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2012-2014, emitida en septiembre de 2014, modificó
los párrafos 44R y B30 y añadió el párrafo B30A. Una entidad aplicará esas
modificaciones de forma retroactiva de acuerdo con la NIC 8 Políticas Contables,
Cambios en las Estimaciones Contables y Errores para periodos anuales que comiencen
a partir del 1 de enero de 2016 excepto que no necesita aplicar las
modificaciones de los párrafos B30 y B30A para los periodos presentados que
comiencen antes del periodo anual para el cual aplica por primera vez dichas
modificaciones. Se permite la aplicación anticipada de las modificaciones a los
párrafos 44R, B30 y B30A. Si una entidad aplica esas modificaciones en un
periodo que comience con anterioridad, revelará este hecho.
Derogación de la NIC 30
Apéndice A
Definiciones de términos
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF.
grado de calificación Calificación del riesgo crediticio basada en el riesgo de que
de riesgo crediticio ocurra un incumplimiento en un instrumento financiero.
otros riesgos de precio El riesgo de que el valor razonable o los flujos de efectivo futuros
de un instrumento financiero puedan fluctuar como
consecuencia de variaciones en los precios de mercado (diferentes
de las que provienen del riesgo de tasa de interés y del riesgo
de tasa de cambio), sea que ellas estén causadas por factores
específicos al instrumento financiero en concreto o a su emisor, o
por factores que afecten a todos los instrumentos financieros
similares negociados en el mercado.
préstamos por pagar Préstamos por pagar son pasivos financieros diferentes de las
cuentas comerciales por pagar a corto plazo en condiciones
normales de crédito.
riesgo de crédito El riesgo de que una de las partes de un instrumento financiero
cause una pérdida financiera a la otra parte por incumplir una
obligación.
riesgo de liquidez El riesgo de que una entidad encuentre dificultad para cumplir
con obligaciones asociadas con pasivos financieros que se
liquiden mediante la entrega de efectivo u otro activo financiero.
riesgo de mercado El riesgo de que el valor razonable o los flujos de efectivo futuros
de un instrumento financiero puedan fluctuar como
consecuencia de variaciones en los precios de mercado. El riesgo
de mercado comprende tres tipos de riesgo: riesgo de tasa de
cambio, riesgo de tasa de interés y otros riesgos de precio.
riesgo de tasa de El riesgo de que el valor razonable o los flujos de efectivo futuros
cambio de un instrumento financiero puedan fluctuar como
consecuencia de variaciones en las tasas de cambio de una
moneda extranjera.
riesgo de tasa de El riesgo de que el valor razonable o los flujos de efectivo futuros
interés de un instrumento financiero puedan fluctuar como
consecuencia de variaciones en las tasas de interés de mercado.
Los siguientes términos se definen en el párrafo 11 de la NIC 32, párrafo 9 de la NIC 39, en el
Apéndice A de la NIIF 9 o en el Apéndice A de la NIIF 13 y se utilizan en esta NIIF con el
significado especificado en la NIC 32, la NIC 39, la NIIF 9 y la NIIF 13.
● derivado
● dividendos
● en mora
● fecha de reclasificación
● ganancia o pérdida por deterioro de valor
● instrumento de patrimonio
● instrumento financiero
● mantenido para negociar
● transacción prevista
● valor razonable
Apéndice B
Guía de aplicación
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF.
B4 [Eliminado]
(a) para pasivos financieros designados como al valor razonable con cambios
en resultados:
(i) la naturaleza de los pasivos financieros que la entidad haya
designado como al valor razonable con cambios en resultados;
(aa) Para activos financieros designados como medidos al valor razonable con
cambios en resultados:
(i) la naturaleza de los activos financieros que la entidad haya
designado como medidos al valor razonable con cambios en
resultados; y
(ii) la forma en que la entidad ha satisfecho los criterios del
párrafo 4.1.5 de la NIIF 9 para esta designación.
(b) [eliminado]
(f) [eliminado]
(g) [eliminado]
El párrafo 122 de la NIC 1 (revisada en 2007) también requiere que las entidades
revelen, junto con sus políticas contables significativas o en otras notas, los
juicios, diferentes de los que implican estimaciones, que la dirección haya
realizado en el proceso de aplicación de las políticas contables de la entidad y
que tengan el efecto más significativo sobre los importes reconocidos en los
estados financieros.
(c) los supuestos sobre la tasa de curación (es decir, el número de activos
financieros que han vuelto a un estatus de rendimiento) después de que
ocurriera un incumplimiento sobre el activo financiero.
B8B Para ayudar a los usuarios de los estados financieros a evaluar las políticas de
modificación y restructuración de una entidad, el párrafo 35F(f)(ii) requiere que
se revele información sobre la forma en que la entidad controla hasta qué punto
las correcciones de valor por pérdidas sobre los activos financieros
anteriormente revelados de acuerdo con el párrafo 35F(f)(i) se han medido
posteriormente por un importe que iguala las pérdidas crediticias esperadas
durante el tiempo de vida del activo de acuerdo con el párrafo 5.5.3 de la NIIF 9.
B8C El párrafo 35G(a) requiere revelar información sobre la base de los datos de
entrada y supuestos y las técnicas de estimación utilizadas para aplicar los
requerimientos de deterioro de valor de la NIIF 9. Los supuestos y datos de
entrada de una entidad utilizados para medir las pérdidas crediticias esperadas
o determinar el alcance de los incrementos en el riesgo crediticio desde el
reconocimiento inicial puede incluir información obtenida de información
histórica interna o informes de calificación y supuestos sobre la vida esperada de
los instrumentos financieros y el calendario de la venta de garantías colaterales.
B8G Una descripción narrativa de la garantía colateral y su efecto sobre los importes
de las pérdidas crediticias esperadas puede incluir información sobre:
(c) las políticas y procesos para valorar y gestionar las garantías colaterales y
otras mejoras crediticias;
(d) los principales tipos de contrapartes para garantías colaterales y otras
mejoras crediticias y su solvencia crediticia; e
B8J Cuando una entidad ha medido las pérdidas crediticias esperadas sobre una base
colectiva, puede no ser capaz de distribuir el importe en libros bruto de los
activos financieros individuales o la exposición al riesgo crediticio sobre
compromisos de préstamo y contratos de garantía financiera entre los grados de
calificación de riesgo crediticio para los que se reconocen las pérdidas crediticias
esperadas durante el tiempo de vida del activo. En ese caso, una entidad debería
aplicar el requerimiento del párrafo 35M a los instrumentos financieros que
puedan atribuirse directamente a un grado de calificación de riesgo crediticio y
revelar por separado el importe en libros bruto de los instrumentos financieros
para los que las pérdidas crediticias esperadas durante el tiempo de vida del
activo se han medido de forma colectiva.
B10 Las actividades que dan lugar al riesgo de crédito y al máximo nivel de
exposición asociado al mismo incluyen, sin limitarse a ellas:
(a) La concesión de préstamos a los clientes, así como la realización de
depósitos en otras entidades. En estos casos, el máximo nivel de
exposición al riesgo de crédito será el importe en libros de los activos
financieros relacionados.
B11A Para cumplir con el párrafo 39(a) y (b), una entidad no separará el derivado
implícito de un instrumento financiero híbrido (combinado). Para tal
instrumento, la entidad aplicará el párrafo 39(a).
B11B El párrafo 39(b) requiere que una entidad revele información conteniendo un
análisis de vencimientos, de tipo cuantitativo, para pasivos financieros
derivados, donde se muestren los vencimientos contractuales remanentes, en
caso de que tales vencimientos contractuales sean esenciales para comprender el
calendario de los flujos de efectivo. Por ejemplo, este podría ser el caso de:
B11C El párrafo 39(a) y (b) requiere que una entidad revele información conteniendo
un análisis de vencimientos de los pasivos financieros, donde se muestren los
vencimientos contractuales remanentes para algunos pasivos financieros.
Dentro de esta información a revelar:
B11D Los importes contractuales a revelar en los análisis de vencimientos, tal como se
requieren en el párrafo 39(a) y (b), son los flujos de efectivo contractuales no
descontados, por ejemplo:
(a) pasivos por arrendamiento brutos (sin deducir los cargos financieros);
(b) precios especificados en los acuerdos de compra en el futuro de activos
financieros en efectivo;
(c) importes netos de las permutas de intereses por las que se intercambian
flujos de efectivo netos;
B11E El párrafo 39(c) requiere que una entidad describa cómo gestiona el riesgo de
liquidez inherente en las partidas incluidas dentro de la información a revelar,
en términos cuantitativos, requerida en el párrafo 39(a) y (b). Una entidad
incluirá en la información a revelar un análisis de los vencimientos de los
activos financieros que mantiene para gestionar el riesgo de liquidez (por
ejemplo activos financieros que son fácilmente realizables o se espera que
generen entradas de efectivo para atender las salidas de efectivo por pasivos
financieros), si esa información es necesaria para permitir a los usuarios de sus
estados financieros evaluar la naturaleza y alcance del riesgo de liquidez.
B11F Otros factores que una entidad puede considerar al revelar la información
requerida en el párrafo 39(c) incluyen, pero no se limitan a, si la entidad:
B12 a [Eliminados]
B16
Riesgo de mercado – análisis de sensibilidad
(párrafos 40 y 41)
B17 El apartado (a) del párrafo 40 requiere un análisis de sensibilidad para cada tipo
de riesgo de mercado al que la entidad esté expuesta. De acuerdo con el
párrafo B3, una entidad decidirá la manera en que agregará la información para
presentar una imagen global, sin combinar información con diferentes
características acerca de las exposiciones a riesgos que surjan de entornos
económicos significativamente diferentes. Por ejemplo:
(a) Una entidad que negocie con instrumentos financieros podría revelar
esta información por separado para los instrumentos financieros
mantenidos para negociar y para los no mantenidos para negociar.
(b) Una entidad no debería agregar su exposición a los riesgos de mercado
en áreas de hiperinflación con su exposición a esos mismos riesgos de
mercado en áreas de inflación muy baja.
B18 El apartado (a) del párrafo 40 requiere que el análisis de sensibilidad muestre el
efecto sobre el resultado del período y el patrimonio, de los cambios
razonablemente posibles en la variable relevante de riesgo (por ejemplo, las tasas
B20 El párrafo 41 permite que una entidad utilice un análisis de sensibilidad que
refleje interdependencias entre las variables de riesgo, como por ejemplo la
metodología del valor en riesgo, si utilizase este análisis para gestionar su
B26 Dos ejemplos de instrumentos financieros que dan lugar a riesgo de precio de los
instrumentos de patrimonio son, (a) la tenencia de instrumentos de patrimonio
de otra entidad y (b) la inversión en un fondo que, a su vez, posea inversiones en
instrumentos de patrimonio. Otros ejemplos son los contratos a término y las
B27 De acuerdo con el párrafo 40(a), la sensibilidad del resultado del período (que
surge, por ejemplo, de instrumentos medidos al valor razonable con cambios en
resultados) se revelará por separado de la sensibilidad de otro resultado integral
(que procede, por ejemplo, de inversiones en instrumentos de patrimonio cuyos
cambios en el valor razonable se presentan en otro resultado integral).
B28 Los instrumentos financieros que una entidad clasifique como instrumentos de
patrimonio no vuelven a medirse. Ni el resultado del período ni el patrimonio se
verán afectados por el riesgo de precio de tales instrumentos. En consecuencia,
no se requiere un análisis de sensibilidad.
B30A Cuando una entidad transfiere un activo financiero, ésta puede conservar el
derecho de prestar servicios de administración de ese activo financiero a cambio
de una comisión que se incluye, por ejemplo, en un contrato de servicios de
administración. La entidad evaluará el contrato de servicios de administración
de acuerdo con las guías de los párrafos 42C y B30 para decidir si tiene una
(b) Si se requiere o no que la entidad cargue con pérdidas antes que otras
partes, y la clasificación e importes de pérdidas asumidas por las partes
cuya participación está clasificada más baja que la participación de la
entidad en el activo (es decir, su implicación continuada en el activo).
B41 Los acuerdos similares a los que se refieren los párrafos 13A y B40 incluyen
acuerdos de compensación de derivados, acuerdos maestros de recompra
globales, acuerdos maestros de préstamo de títulos valores globales, y cualquier
derecho relacionado con garantías colaterales financieras. Los instrumentos
financieros y transacciones similares a los que hace referencia el párrafo B40
incluyen derivados, acuerdos de venta y recompra, acuerdos de venta inversa y
recompra, acuerdos de préstamos recibidos de títulos valores, y de préstamos
entregados de títulos valores. Ejemplos de instrumentos financieros que no
quedan dentro del alcance del párrafo 13A son los préstamos y depósitos de
clientes en la misma institución (a menos que se compensen en el estado de
situación financiera), e instrumentos financieros que están sujetos solo a un
acuerdo de garantía colateral.
B46 Los importes que el párrafo 13C(c) requiere revelar deben conciliarse con los
importes de las partidas individuales presentadas en el estado de situación
B48 El párrafo 13C(d)(ii) hace referencia a los importes relacionados con garantías
colaterales financieras, incluyendo las garantías de efectivo colaterales, tanto
recibidas como pignoradas. Una entidad revelará el valor razonable de los
instrumentos financieros que han sido pignorados o recibidos como garantía
colateral. Los importes revelados de acuerdo con el párrafo 13C(d))(ii) deberían
referirse a las garantías colaterales reales recibidas o pignoradas y no a cualquier
cuenta por cobrar o cuenta por pagar reconocida resultante de recuperar o
devolver esta garantía.
dependen de un suceso futuro pero que no cumplen los criterios restantes del
párrafo 42 de la NIC 32, la entidad describirá las razones por las que no se
cumplen los criterios. Para cualquier garantía colateral financiera recibida o
pignorada, la entidad describirá los términos del acuerdo de garantía colateral
(por ejemplo, cuando la garantía está restringida).
Otros
B53 La información a revelar específica requerida por los párrafos 13C a 13E son
requerimientos mínimos. Para cumplir el objetivo del párrafo 13B una entidad
puede necesitar ampliarlos con información a revelar (cualitativa) adicional,
dependiendo de las condiciones de los acuerdos maestros de compensación
exigibles y acuerdos relacionados, incluyendo la naturaleza de los derechos de
compensación, y sus efectos o efectos potenciales sobre la situación financiera de
la entidad.
Apéndice C
Modificaciones a otras NIIF
Las modificaciones de este apéndice se aplicarán en los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2007. Si una entidad aplica esta NIIF para un periodo anterior, estas modificaciones
tendrán también vigencia para el mismo.
*****
Las modificaciones contenidas en este Apéndice cuando se emitió esta NIIF en 2005 han sido incorporadas
a los pronunciamientos publicados en este volumen.
NIIF 8
Segmentos de Operación
En abril de 2001 el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (el Consejo) adoptó
la NIC 14 Información por Segmentos, que había sido originalmente emitida por el Comité de
Normas Internacionales de Contabilidad en agosto de 1997. La NIC 14 Información Financiera
por Segmentos sustituyó a la NIC 14 Información por Segmentos, emitida en agosto de 1981.
En noviembre de 2006, el Consejo emitió la NIIF 8 Segmentos de Operación, que sustituyó a la
NIC 14. La NIC 1 Presentación de Estados Financieros (revisada en 2007) modificó la terminología
utilizada en las Normas, incluida la NIIF 8.
Otras Normas han realizado modificaciones de menor importancia en la NIIF 8. Estas
incluyen la NIC 19 Beneficios a los Empleados (emitida en junio de 2011) y Mejoras Anuales a las
NIIF, Ciclo 2010-2012 (emitido en diciembre de 2013).
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE INFORMACIÓN FINANCIERA 8
SEGMENTOS DE OPERACIÓN
PRINCIPIO BÁSICO 1
ALCANCE 2
SEGMENTOS DE OPERACIÓN 5
SEGMENTOS SOBRE LOS QUE DEBE INFORMARSE 11
Criterios de Agregación 12
Umbrales cuantitativos 13
INFORMACIÓN A REVELAR 20
Información general 22
Información sobre resultados, activos y pasivos 23
MEDICIÓN 25
Conciliaciones 28
Reexpresión de información presentada anteriormente 29
INFORMACIÓN A REVELAR SOBRE LA ENTIDAD EN SU CONJUNTO 31
Información sobre productos y servicios 32
Información sobre áreas geográficas 33
Información sobre los principales clientes 34
TRANSICIÓN Y FECHA DE VIGENCIA 35
DEROGACIÓN DE LA NIC 14 37
APÉNDICES
A Definición de término
B Modificaciones a otras NIIF
Principio básico
1 Una entidad revelará información que permita que los usuarios de sus
estados financieros evalúen la naturaleza y los efectos financieros de las
actividades de negocio que desarrolla y los entornos económicos en los
que opera.
Alcance
3 Cuando una entidad que no esté obligada a aplicar esta NIIF opte por revelar
información sobre segmentos que no cumpla con ella, no describirá esa
información como información por segmentos.
Segmentos de Operación
11 Una entidad revelará por separado información sobre cada uno de los segmentos
de operación que:
Criterios de Agregación
12 Con frecuencia, los segmentos de operación con características económicas
similares muestran un rendimiento financiero a largo plazo que es similar. Por
ejemplo, cabría esperar promedios de márgenes brutos a largo plazo similares
en dos segmentos de operación con características económicas similares.
Pueden agregarse dos o más segmentos de operación en uno solo cuando la
agregación resulte coherente con el principio básico de esta NIIF y los segmentos
tengan características económicas parecidas y sean similares en cada uno de los
siguientes aspectos:
(a) la naturaleza de los productos y servicios;
(d) los métodos usados para distribuir sus productos o prestar los servicios; y
Umbrales cuantitativos
13 Una entidad informará por separado sobre cada uno de los segmentos de
operación que alcance alguno de los siguientes umbrales cuantitativos:
(a) Sus ingresos de las actividades ordinarias informados, incluyendo tanto
las ventas a clientes externos como las ventas o transferencias
inter-segmentos, son iguales o superiores al 10 por ciento de los ingresos
de las actividades ordinarias combinados, internos y externos, de todos
los segmentos de operación.
(c) Sus activos son iguales o superiores al 10 por ciento de los activos
combinados de todos los segmentos de operación.
Información a revelar
20 Una entidad revelará información que permita que los usuarios de sus
estados financieros evalúen la naturaleza y los efectos financieros de las
actividades de negocio que desarrolla y los entornos económicos en los
que opera.
Información general
22 Una entidad revelará la siguiente información general:
(a) los factores que han servido para identificar los segmentos sobre los que
debe informarse, incluyendo la base de organización (por ejemplo, si la
dirección ha optado por organizar la entidad según las diferencias entre
productos y servicios, por zonas geográficas, por marcos normativos o
con arreglo a una combinación de factores, y si se han agregado varios
segmentos de operación);
(aa) los juicios realizados por la gerencia al aplicar los criterios de agregación
del párrafo 12. Esto incluye una breve descripción de los segmentos de
operación que se han agregado de esta forma y los indicadores
económicos que se han evaluado para determinar que los segmentos de
operación agregados comparten características económicas similares; y
(b) tipos de productos y servicios de los que cada segmento sobre el que se
debe informar obtiene sus ingresos de las actividades ordinarias.
Por cada segmento sobre el que deba informar, una entidad deberá informar
sobre los ingresos por intereses separadamente de los gastos por intereses, salvo
cuando la mayor parte de los ingresos de las actividades ordinarias del segmento
proceda de intereses y la máxima autoridad en la toma de decisiones de
operación evalúe el rendimiento del segmento y decida acerca de los recursos
que deben asignársele teniendo en consideración, ante todo, los ingresos netos
por intereses. En tal caso, una entidad podrá informar los ingresos por intereses
de ese segmento netos de sus gastos por intereses, indicando esta circunstancia.
Medición
1 Para activos clasificados de acuerdo con la presentación en función del grado de liquidez, los activos
no corrientes son aquéllos que incluyen importes que se esperen recuperar en más de doce meses
después del periodo sobre el que se informa.
27 Para cada segmento sobre el que deba informar, una entidad explicará las
mediciones de los resultados, los activos y los pasivos del segmento. Como
mínimo, revelará:
(a) Los criterios de contabilización de cualesquiera transacciones entre los
segmentos sobre los que deba informar.
Conciliaciones
28 Una entidad facilitará todas las conciliaciones siguientes:
(b) El total de la medida de los resultados de los segmentos sobre los que
deba informar con los resultados de la entidad, antes de tener en cuenta
el gasto (ingreso) por impuestos y las operaciones discontinuadas. No
obstante, si una entidad asignase a segmentos sobre los que deba
informar partidas tales como el gasto (ingreso) por impuestos, podrá
(d) El total de los pasivos de los segmentos sobre los que deba informar con
los pasivos de la entidad, cuando los pasivos de los segmentos se
presentan con arreglo al párrafo 23.
(e) El total de los importes de cualquier otra partida significativa presentada
por los segmentos sobre los que deba informar con el correspondiente
importe para la entidad.
Todas las partidas significativas de conciliación se identificarán y describirán por
separado. Por ejemplo, se identificará y describirá por separado el importe de
todo ajuste significativo que resulte necesario para conciliar los resultados de los
segmentos sobre los que deba informar con los resultados de la entidad, que
tenga su origen en la aplicación de diferentes políticas contables.
2 Para activos clasificados de acuerdo con la presentación en función del grado de liquidez, los activos
no corrientes son aquéllos que incluyen importes que se esperen recuperar en más de doce meses
después del periodo sobre el que se informa.
35 Una entidad aplicará esta NIIF en los períodos anuales que comiencen a partir
del 1 de enero de 2009. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad
aplicase la NIIF para periodos que comiencen con anterioridad al 1 de enero de
2009, revelará este hecho.
35A Mejoras a las NIIF emitido en abril de 2009, modificó el párrafo 23. Una entidad
aplicará esa modificación para los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2010. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplicase
la modificación en un periodo que comience con anterioridad, revelará ese
hecho.
36B La NIC 24 Información a Revelar sobre Partes Relacionadas (revisada en 2009) modificó
el párrafo 34 para los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de
2011. Si una entidad aplica la NIC 24 (revisada en 2009) a un periodo anterior, la
modificación del párrafo 34 se aplicará también a ese periodo.
36C El documento Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2010-2012, emitido en diciembre de
2013, modificó los párrafos 22 y 28. Una entidad aplicará esas modificaciones a
Derogación de la NIC 14
Apéndice A
Definición de término
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF.
segmentos de Un segmento de operación es un componente de una entidad:
operación
(a) que desarrolla actividades de negocio de las que puede
obtener ingresos de las actividades ordinarias e incurrir
en gastos (incluidos los ingresos de las actividades
ordinarias y los gastos por transacciones con otros
componentes de la misma entidad);
Apéndice B
Modificaciones a otras NIIF
Las modificaciones de este apéndice se aplicarán en los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2009. Si una entidad aplica esta NIIF para un periodo anterior, estas modificaciones
tendrán también vigencia para el mismo. En los párrafos modificados, el texto nuevo está
subrayado y el texto eliminado se ha tachado.
*****
Las modificaciones contenidas en este Apéndice cuando se emitió la Norma en 2006 se han incorporado a
las NIIF correspondientes publicadas en este volumen.
NIIF 9
Instrumentos Financieros
En abril de 2001 el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (el Consejo) adoptó
la NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición, que había sido originalmente
emitida por el Comité de Normas Internacionales de Contabilidad en marzo de 1999.
El Consejo ha pretendido siempre que la NIIF 9 Instrumentos Financieros sustituya a la NIC 39
en su totalidad. Sin embargo, en respuesta a las peticiones de las partes interesadas de que
la contabilidad de instrumentos financieros deba mejorarse con rapidez, el Consejo dividió
su proyecto para sustituir la NIC 39 en tres fases principales. A medida que el Consejo
completó cada fase, creó capítulos en la NIIF 9 que sustituyeron los requerimientos
correspondientes de la NIC 39.
En noviembre de 2009 el Consejo emitió los capítulos de la NIIF 9 relativos a la clasificación
y medición de los activos financieros. En octubre de 2010 el Consejo añadió a la NIIF 9 los
requerimientos relacionados con la clasificación y medición de los pasivos financieros. Esto
incluye los requerimientos sobre derivados implícitos y la forma de contabilizar los cambios
en los riesgos crediticios propios para pasivos financieros que se designados según la opción
del valor razonable.
En octubre de 2010 el Consejo también decidió trasladar sin cambiar desde la NIC 39 los
requerimientos relacionados con la baja en cuentas de activos financieros y pasivos
financieros. Debido a estos cambios, en octubre de 2010 el Consejo reestructuró la NIIF 9 y
sus Fundamentos de las Conclusiones. En diciembre de 2011 el Consejo retrasó la fecha de
vigencia de la NIIF 9.
En noviembre de 2013, el Consejo añadió un capítulo sobre Contabilidad de Coberturas.
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE INFORMACIÓN FINANCIERA 9
INSTRUMENTOS FINANCIEROS
CAPÍTULOS
1 OBJETIVO 1.1
2 ALCANCE 2.1
3 RECONOCIMIENTO Y BAJA EN CUENTAS 3.1.1
3.1 Reconocimiento inicial 3.1.1
3.2 Baja en cuentas de activos financieros 3.2.1
3.3 Baja en cuentas de pasivos financieros 3.3.1
4 CLASIFICACIÓN 4.1.1
4.1 Clasificación de activos financieros 4.1.1
4.2 Clasificación de pasivos financieros 4.2.1
4.3 Derivados implícitos 4.3.1
4.4 Reclasificación 4.4.1
5 MEDICIÓN 5.1.1
5.1 Medición inicial 5.1.1
5.2 Medición posterior de activos financieros 5.2.1
5.3 Medición posterior de pasivos financieros 5.3.1
5.4 Medición a costo amortizado 5.4.1
5.5 Deterioro de valor 5.5.1
5.6 Reclasificación de activos financieros 5.6.1
5.7 Ganancias y pérdidas 5.7.1
6 CONTABILIDAD DE COBERTURAS 6.1.1
6.1 Objetivo y alcance de la contabilidad de coberturas 6.1.1
6.2 Instrumentos de cobertura 6.2.1
6.3 Partidas cubiertas 6.3.1
6.4 Criterios requeridos para una contabilidad de coberturas 6.4.1
6.5 Contabilización de las relaciones de cobertura que cumplen los
requisitos fijados 6.5.1
6.6 Coberturas de un grupo de partidas 6.6.1
6.7 Opción de designar una exposición crediticia según su medida al valor
razonable con cambios en resultados 6.7.1
7 FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIÓN 7.1.1
7.1 Fecha de vigencia 7.1.1
7.2 Transición 7.2.1
7.3 Derogación de la CINIIF 9, la NIIF 9 (2009), la NIIF 9 (2010) y NIIF 9 (2013) 7.3.1
APÉNDICES
A Definiciones de términos
B Guía de aplicación
C Modificaciones a otras NIIF
Capítulo 1 Objetivo
1.1 El objetivo de esta Norma es establecer los principios para la información
financiera sobre activos financieros y pasivos financieros, de forma que se presente
información útil y relevante para los usuarios de los estados financieros para la
evaluación de los importes, calendario e incertidumbre de los flujos de efectivo
futuros de la entidad.
Capítulo 2 Alcance
2.1 Esta Norma se aplicará por todas las entidades a todos los tipos de
instrumentos financieros, excepto a:
(a) aquellas participaciones en subsidiarias, asociadas y negocios
conjuntos, que se contabilicen de acuerdo con las NIIF 10 Estados
Financieros Consolidados, NIC 27 Estados Financieros Separados o
NIC 28 Inversiones en Asociadas y Negocios Conjuntos. No
obstante, en algunos casos la NIIF 10, la NIC 27 o la NIC 28
requieren o permiten que una entidad contabilice las
participaciones en una subsidiaria, asociada o negocio conjunto de
acuerdo con algunos o todos los requerimientos de esta Norma.
Las entidades también aplicarán esta Norma a los derivados sobre
las participaciones en subsidiarias, asociadas o negocios
conjuntos, salvo cuando el derivado cumpla la definición de
instrumento de patrimonio de la entidad que contiene la NIC 32
Instrumentos Financieros: Presentación.
(b) derechos y obligaciones surgidos de arrendamientos a los que sea
aplicable la NIIF 16 Arrendamientos. Sin embargo:
(i) las cuentas por cobrar de arrendamientos financieros
(es decir, inversiones netas en arrendamientos financieros)
y cuentas por cobrar por arrendamientos operativos
reconocidas por el arrendador están sujetas a los
requerimientos de baja en cuentas y deterioro de valor de
esta Norma;
2.3 Los siguientes compromisos de préstamo están dentro del alcance de esta
Norma:
(a) Compromisos de préstamo que la entidad designe como pasivos
financieros al valor razonable con cambios en resultados (véase el
párrafo 4.2.2). Una entidad que tenga una práctica anterior de
venta de los activos procedentes de sus compromisos de préstamo
inmediatamente después de su nacimiento, aplicará esta Norma a
todos los compromisos de préstamo de la misma clase.
(b) Compromisos de préstamo que puedan liquidarse, por el neto, en
efectivo, o emitiendo otro instrumento financiero. Estos
compromisos de préstamo son derivados. No se considerará como
liquidado por el importe neto un compromiso de préstamo
simplemente porque el desembolso del préstamo se haga en plazos
(por ejemplo, un préstamo hipotecario para la construcción que se
pague a plazos, de acuerdo con el avance de la construcción).
(c) Compromisos de proporcionar un préstamo a una tasa de interés
por debajo de la de mercado [véase el párrafo 4.2.1(d)].
2.6 Existen diversas formas por las que un contrato de compra o de venta de partidas
no financieras puede liquidarse por el importe neto, en efectivo o en otro
instrumento financiero, o mediante el intercambio de instrumentos financieros.
Entre ellas se incluyen:
(a) cuando las cláusulas del contrato permitan a cualquiera de las partes
liquidar por el importe neto, en efectivo o en otro instrumento
financiero o mediante el intercambio de instrumentos financieros;
2.7 Una opción emitida para la compra o venta de un elemento no financiero que
puede liquidarse por el neto en efectivo u otro instrumento financiero, o
mediante el intercambio de instrumentos financieros de acuerdo con los
párrafos 2.6(a) o 2.6(d) está dentro del alcance de esta Norma. Dicho contrato no
puede haberse celebrado con el objetivo de recibir o entregar una partida no
financiera de acuerdo con las compras, ventas o necesidades de utilización
esperadas por la entidad.
3.2.1 En los estados financieros consolidados, los párrafos 3.2.2 a 3.2.9, B3.1.1, B3.1.2 y
B3.2.1 a B3.2.17 se aplicarán a nivel consolidado. Por lo tanto, una entidad
primero consolidará todas las subsidiarias de acuerdo con la NIIF 10 y después
aplicará dichos párrafos al grupo resultante.
3.2.2 Antes de evaluar si, y en qué medida, la baja en cuentas es adecuada según
los párrafos 3.2.3 a 3.2.9, una entidad determinará si esos párrafos se
deben aplicar a una parte de un activo financiero (o una parte de un
grupo de activos financieros similares), o a un activo financiero (o un
grupo de activos financieros similares) en su totalidad de la siguiente
forma.
3.2.3 Una entidad dará de baja en cuentas un activo financiero cuando, y solo
cuando:
(a) expiren los derechos contractuales sobre los flujos de efectivo del
activo financiero, o
(b) se transfiera el activo financiero, como establecen los párrafos
3.2.4 y 3.2.5 y la transferencia cumpla con los requisitos para la
baja en cuentas, de acuerdo con el párrafo 3.2.6.
(Véase el párrafo 3.1.2 para ventas convencionales de activos financieros.)
3.2.5 Cuando una entidad retenga los derechos contractuales a recibir los
flujos de efectivo de un activo financiero (el “activo original”), pero asuma
la obligación contractual de pagarlos a una o más entidades (los
“perceptores posibles”), la entidad tratará la operación como si fuese una
transferencia de activos financieros si, y solo si, se cumplen las tres
condiciones siguientes.
(a) La entidad no está obligada a pagar ningún importe a los
perceptores posibles, a menos que cobre importes equivalentes del
activo original. Los anticipos a corto plazo hechos por la entidad,
con el derecho a la recuperación total del importe más el interés
acumulado (devengado) a tasas de mercado, no violan esta
condición.
(b) La entidad tiene prohibido, según las condiciones del contrato de
transferencia, la venta o la pignoración del activo original, excepto
como garantía con los perceptores posibles de la obligación de
pagarles los flujos de efectivo.
3.2.9 El que la entidad haya retenido o no el control [véase el párrafo 3.2.6(c)] del
activo transferido dependerá de la capacidad del receptor de la transferencia
para venderlo. Si el receptor de la transferencia tiene la capacidad práctica de
venderlo en su integridad a una tercera parte no relacionada, y es capaz de
ejercerla unilateralmente y sin necesidad de imponer restricciones adicionales
sobre la transferencia, la entidad no ha retenido el control. En cualquier otro
caso, la entidad ha retenido el control.
3.2.18 La entidad seguirá reconociendo cualquier ingreso que surja del activo
transferido en la medida de su implicación continuada, y reconocerá
cualquier gasto incurrido por causa del pasivo asociado.
Capítulo 4 Clasificación
4.1 Clasificación de activos financieros
4.1.1 A menos que aplique el párrafo 4.1.5, una entidad clasificará los activos
financieros según se midan posteriormente a costo amortizado, a valor
razonable con cambios en otro resultado integral o a valor razonable con
cambios en resultados sobre la base de los dos siguientes:
(a) modelo de negocio de la entidad para gestionar los activos
financieros y
Los párrafos B4.1.1 a B4.1.26 proporcionan guías sobre cómo aplicar estas
condiciones.
4.2.1 Una entidad clasificará todos los pasivos financieros como medidos
posteriormente al costo amortizado, excepto en el caso de:
4.3.5 Sin perjuicio de los párrafos 4.3.3 y 4.3.4, si un contrato contiene uno o
más derivados implícitos y el anfitrión no es un activo dentro del alcance
de esta Norma, una entidad puede designar el contrato híbrido en su
totalidad como a valor razonable con cambios en resultados a menos que:
4.3.6 Si se requiere por esta Norma que una entidad separe un derivado
implícito de su contrato anfitrión, pero no pudiese medir ese derivado
implícito de forma separada, ya sea en la fecha de adquisición o al final de
un periodo contable posterior sobre el que se informa, designará la
totalidad del contrato híbrido como a valor razonable con cambios en
resultados.
4.4 Reclasificación
4.4.1 Cuando, y solo cuando, una entidad cambie su modelo de negocio para la
gestión de los activos financieros, reclasificará todos los activos
financieros afectados de acuerdo con los párrafos 4.1.1 a 4.1.4. Para guías
adicionales sobre la reclasificación de activos financieros, véanse los
párrafos 5.6.1 a 5.6.7, B4.4.1 a B4.4.3, B5.6.1 y B5.6.2.
4.4.3 Los siguientes cambios en las circunstancias no son reclasificaciones para los
propósitos de los párrafos 4.4.1 y 4.4.2:
Capítulo 5 Medición
5.1 Medición inicial
5.1.1 Excepto para las cuentas por cobrar comerciales que queden dentro del
alcance del párrafo 5.1.3, en el reconocimiento inicial una entidad medirá
un activo financiero por su valor razonable más, en el caso de un activo
financiero que no se contabilice al valor razonable con cambios en
resultados, los costos de transacción que sean directamente atribuibles a
la adquisición del activo financiero.
5.1.1A Sin embargo, si el valor razonable del activo financiero o del pasivo
financiero en el momento del reconocimiento inicial difiere del precio de
la transacción, una entidad deberá aplicar el párrafo B5.1.2A.
5.1.3 A pesar del requerimiento del párrafo 5.1.1, en el momento del reconocimiento
inicial una entidad medirá las cuentas por cobrar comerciales por su precio de
transacción (como se define en la NIIF 15), si dichas cuentas comerciales por
cobrar no tienen un componente financiero significativo determinado de
acuerdo con la NIIF 15 (o cuando la entidad aplique una solución práctica de
acuerdo con el párrafo 63 de la NIIF 15).
Activos financieros
5.4.2 Una entidad que, en un periodo de presentación, calcula el ingreso por intereses
aplicando el método del interés efectivo al costo amortizado de un activo
financiero de acuerdo con el párrafo 5.4.1(b), calculará, en periodos de
presentación posteriores, el ingreso por intereses aplicando la tasa de interés
efectiva al importe en libros bruto si el riesgo crediticio sobre el instrumento
financiero mejora, de forma que el activo financiero deja de tener un deterioro
de valor crediticio y la mejora puede estar relacionada de forma objetiva con un
1 De acuerdo con el párrafo 7.2.21 una entidad puede elegir, como su política contable, continuar
aplicando los requerimientos de la contabilidad de coberturas de la NIC 39 en lugar de los
requerimientos del Capítulo 6 de esta Norma. Si una entidad ha realizado esta elección, las
referencias en esta Norma a requerimientos de contabilidad de coberturas concretos del Capítulo 6
no son relevantes. En su lugar la entidad aplicará los requerimientos de contabilidad de coberturas
relevantes de la NIC 39.
Cancelación
5.4.4 Una entidad reducirá directamente el importe en libros bruto de un
activo financiero cuando la entidad no tenga expectativas razonables de
recuperar un activo financiero en su totalidad o una parte de éste. Una
cancelación constituye un suceso de baja en cuentas [véase el
párrafo B3.2.16(r)].
Enfoque general
5.5.1 Una entidad reconocerá una corrección de valor por pérdidas crediticias
esperadas sobre un activo financiero que se mide de acuerdo con los
párrafos 4.1.2 o 4.1.2A, una cuenta por cobrar por arrendamientos, un
activo de contrato o un compromiso de préstamo y un contrato de
garantía financiera a los que se les aplica los requerimientos de deterioro
de valor de acuerdo con los párrafos 2.1(g), 4.2.1(c) o 4.2.1(d).
5.5.3 Con sujeción a los párrafos 5.5.13 a 5.5.16, en cada fecha de presentación,
una entidad medirá la corrección de valor por pérdidas de un
instrumento financiero por un importe igual a las pérdidas crediticias
5.5.4 El objetivo de los requerimientos del deterioro de valor es reconocer las pérdidas
crediticias esperadas durante el tiempo de vida del activo de todos los
instrumentos financieros para los cuales ha habido incrementos significativos
en el riesgo crediticio desde el reconocimiento inicial — evaluado sobre una base
colectiva o individual — considerando toda la información razonable y
sustentable, incluyendo la que se refiera al futuro.
5.5.5 Con sujeción a los párrafos 5.5.13 a 5.5.16, si, en la fecha de presentación,
el riesgo crediticio de un instrumento financiero no se ha incrementado
de forma significativa desde el reconocimiento inicial, una entidad
medirá la corrección de valor por pérdidas para ese instrumento
financiero a un importe igual a las pérdidas crediticias esperadas en los
próximos 12 meses.
5.5.8 Una entidad reconocerá en el resultado del periodo, como una ganancia o pérdida
por deterioro de valor, el importe de las pérdidas crediticias esperadas
(o reversiones) en que se requiere que sea ajustada la corrección de valor por
pérdidas en la fecha de presentación para reflejar el importe que se exige
reconocer de acuerdo con esta Norma.
5.5.11 Si la información con vistas al futuro razonable y sustentable está disponible sin
coste o esfuerzo desproporcionado, una entidad no puede confiar únicamente en
información sobre morosidad para determinar si se ha incrementado el riesgo
crediticio de forma significativa desde el reconocimiento inicial. Sin embargo,
cuando la información que tiene más estatus de proyección futura que de
morosidad pasada (ya sea sobre una base individual o colectiva) no está
disponible sin costo o esfuerzo desproporcionado, una entidad puede utilizar la
información sobre morosidad para determinar si ha habido incrementos
significativos en el riesgo crediticio desde el reconocimiento inicial.
Independientemente de la forma en que una entidad evalúa los incrementos
significativos en el riesgo crediticio, existe una presunción refutable de que el
riesgo crediticio de un activo financiero se ha incrementado significativamente
desde el reconocimiento inicial, cuando los pagos contractuales se atrasen por
más de 30 días. Una entidad puede refutar esta presunción si tiene información
razonable y sustentable que está disponible sin costo o esfuerzo
desproporcionado, que demuestre que el riesgo crediticio no se ha incrementado
de forma significativa desde el reconocimiento inicial aun cuando los pagos
contractuales se atrasen por más de 30 días. Cuando una entidad determina que
ha habido incrementos significativos en el riesgo crediticio antes de que los
pagos contractuales tengan más de 30 días de mora, la presunción refutable no
se aplica.
5.5.16 Una entidad puede seleccionar su política contable para cuentas por cobrar
comerciales, cuentas por cobrar por arrendamientos y activos de los contratos de
forma independiente una de la otra.
5.5.19 El periodo máximo a considerar para medir las pérdidas crediticias esperadas es
el periodo contractual máximo (incluyendo opciones de ampliación) a lo largo
del cual está expuesta la entidad al riesgo crediticio, y no a un periodo más
largo, incluso si ese periodo más largo es congruente con la práctica de los
negocios.
5.7.6 Si una entidad realiza la elección del párrafo 5.7.5 reconocerá en el resultado del
periodo los dividendos de esa inversión de acuerdo con el párrafo 5.7.1A.
5.7.8 Si los requerimientos del párrafo 5.7.7 pudieran crear o aumentar una
asimetría contable en el resultado del periodo, una entidad presentará
todas las ganancias o pérdidas de ese pasivo (incluyendo los efectos de
cambios en el riesgo crediticio de ese pasivo) en el resultado del periodo.
5.7.9 A pesar de los requerimientos de los párrafos 5.7.7 y 5.7.8, una entidad
presentará en el resultado del periodo todas las ganancias o pérdidas sobre los
compromisos del préstamo y los contratos de garantía financiera que estén
designados como a valor razonable con cambios en resultados.
6.1.2 Una entidad puede optar por designar una relación de cobertura entre un
instrumento de cobertura y una partida cubierta de acuerdo con los párrafos
6.2.1 a 6.3.7 y B6.2.1 a B6.3.25. Para relaciones de cobertura que cumplen los
criterios requeridos, una entidad contabilizará la ganancia o pérdida de un
instrumento de cobertura y de la partida cubierta de acuerdo con los párrafos
6.5.1 a 6.5.14 y B6.5.1 a B6.5.28. Cuando la partida cubierta es un grupo de
partidas, una entidad cumplirá con los requerimientos adicionales de los
párrafos 6.6.1 a 6.6.6 y B6.6.1 a B6.6.16.
6.1.3 Para una cobertura del valor razonable de la exposición a la tasa de interés de
una cartera de activos financieros o pasivos financieros (y solo para esta
6.2.6 Sin embargo, un instrumento derivado que combina una opción emitida y una
opción comprada (por ejemplo, un contrato que asegure unas tasas de interés
mínima y máxima) no cumple los requisitos de un instrumento de cobertura si
es, en efecto, una opción emitida neta en la fecha de la designación (a menos que
cumpla los requisitos de acuerdo con el párrafo B6.2.4). De forma análoga dos o
más instrumentos (o proporciones de ellos) pueden ser designados
conjuntamente como el instrumento de cobertura solo si, en combinación, no
son, en efecto, una opción emitida en la fecha de la designación (a menos que
cumpla los requisitos de acuerdo con el párrafo B6.2.4).
6.3.6 Sin embargo, como una excepción al párrafo 6.3.5, el riesgo de tasa de cambio de
la moneda extranjera de un elemento monetario intragrupo (por ejemplo, una
partida por cobrar o pagar entre dos subsidiarias) puede cumplir los requisitos
como partida cubierta en los estados financieros consolidados si provoca una
exposición a las ganancias o pérdidas por tasa de cambio de la moneda
extranjera que no son completamente eliminadas en la consolidación de
acuerdo con la NIC 21 Efectos de las Variaciones en las Tasas de Cambio de la Moneda
Extranjera. De acuerdo con la NIC 21, las ganancias o pérdidas de cambio
causadas por elementos monetarios intragrupo no quedan completamente
eliminadas en la consolidación cuando la partida monetaria intragrupo resulte
de una transacción entre dos entidades del grupo que tengan monedas
funcionales diferentes. Además, el riesgo de tasa de cambio en transacciones
intragrupo previstas que sean altamente probables, podría cumplir los
requisitos para ser una partida cubierta en los estados financieros consolidados
siempre que la transacción se haya denominado en una moneda distinta a la
moneda funcional de la entidad que la haya realizado y que el riesgo de tasa de
cambio afecte al resultado consolidado.
6.4.1 Una relación de cobertura cumple los requisitos para una contabilidad de
coberturas solo si se cumplen todas las condiciones siguientes:
(a) La relación de cobertura consta solo de instrumentos de cobertura
y partidas cubiertas elegibles.
6.5.9 Cuando una partida cubierta en una cobertura del valor razonable es un
compromiso en firme (o un componente de éste) para adquirir un activo o
asumir un pasivo, el importe en libros inicial del activo o pasivo que resulte del
cumplimiento por parte de la entidad del compromiso en firme, se ajustará para
incluir el cambio acumulado en el valor razonable de la partida cubierta que fue
reconocido en el estado de situación financiera.
6.5.10 Cualquier ajuste que proceda del párrafo 6.5.8(b) se amortizará a través el
resultado del ejercicio si la partida cubierta es un instrumento financiero (o un
componente de éste) medido al costo amortizado. La amortización puede
empezar tan pronto como exista un ajuste, y comenzará no después del
momento en que la partida cubierta deje de ser ajustada por las ganancias y
pérdidas de cobertura. La amortización se basará en una tasa de interés efectiva,
recalculada en la fecha que comience la amortización. En el caso de un activo
financiero (o un componente de éste) que sea una partida cubierta y que se mida
a valor razonable con cambios en otro resultado integral de acuerdo con el
párrafo 4.1.2A, la amortización se aplica de la misma forma pero al importe que
representa la ganancia o pérdida acumulada anteriormente reconocida de
acuerdo con el párrafo 6.5.8(b), en lugar de ajustando el importe en libros.
(a) Si se espera que los flujos de efectivo futuros cubiertos todavía ocurran,
ese importe se mantendrá en la reserva de cobertura de flujos de efectivo
hasta que ocurran los flujos de efectivo futuros o hasta que se aplique el
párrafo 6.5.11(d)(iii). Cuando ocurran los flujos de efectivo futuros, se
aplicará el párrafo 6.5.11(d).
(b) Si se deja de esperar que los flujos de efectivo futuros cubiertos ocurran,
ese importe se reclasificará inmediatamente de la reserva de cobertura
de flujos de efectivo al resultado del periodo como un ajuste por
reclasificación (véase la NIC 1). Un flujo de efectivo futuro cubierto que
deje de ser altamente probable que ocurra puede esperarse todavía que
tenga lugar.
(a) Una entidad diferenciará el valor temporal de las opciones por el tipo de
partida cubierta que cubre la opción (véase el párrafo B6.5.29):
(i) una partida cubierta relacionada con una transacción; o
(c) El cambio en el valor razonable del valor temporal de una opción que
cubre una partida cubierta relacionada con un periodo de tiempo se
reconocerá en otro resultado integral en la medida en que se relacione
con la partida cubierta y se acumulará en un componente separado de
patrimonio. El valor temporal en la fecha de designación de la opción
como un instrumento de cobertura, en la medida en que se relaciona con
la partida cubierta, se amortizará de forma sistemática y racional a lo
largo del periodo durante el cual el ajuste de cobertura para el valor
intrínseco de la opción podría afectar al resultado del periodo (u otro
resultado integral, si la partida cubierta es un instrumento de
patrimonio para el cual una entidad ha optado por presentar los cambios
en el valor razonable en otro resultado integral de acuerdo con el
párrafo 5.7.5). Por ello, en cada periodo de presentación, el importe de
amortización se reclasificará del componente separado de patrimonio al
resultado del periodo como un ajuste de reclasificación (véase la NIC 1).
Sin embargo, si la contabilidad de coberturas se discontinúa para la
relación de cobertura que incluye el cambio en el valor intrínseco de la
opción como el instrumento de cobertura, el importe neto (es decir,
incluyendo la amortización acumulada) que ha sido acumulado en el
Presentación
6.6.4 Para una cobertura de un grupo de partidas con posiciones de riesgo
compensadas (es decir, en una cobertura de una posición neta) cuyo riesgo
cubierto afecta a partidas diferentes en el estado del resultado y otro resultado
integral, cualesquiera ganancias o pérdidas de cobertura en ese estado se
presentará en un rubro separado de los afectados por las partidas cubiertas. Por
ello, en ese estado el importe en el rubro relativo a la partida cubierta misma
(por ejemplo, los ingresos de actividades ordinarias o costo de ventas) permanece
no afectado.
6.6.5 Para activos y pasivos que están cubiertos juntos como un grupo en una
cobertura de valor razonable, la ganancia o pérdida relativa a los activos y
pasivos individuales se reconocerá en el estado de situación financiera como un
ajuste del importe en libros de las partidas individuales respectivas que
comprenden el grupo de acuerdo con el párrafo 6.5.8(b).
6.7.3 Una entidad discontinuará la medición del instrumento financiero que dio lugar
al riesgo crediticio, o a una parte de ese instrumento financiero, al valor
razonable con cambios en resultados si:
(a) deja de cumplir los criterios requeridos en el párrafo 6.7.1, por ejemplo:
(i) el derivado crediticio o el instrumento financiero relacionado
que dio lugar al riesgo crediticio expira o se vende, se termina o
liquida; o
6.7.4 Cuando una entidad discontinúa la medición del instrumento financiero que da
lugar al riesgo crediticio, o de una parte de ese instrumento, al valor razonable
con cambios en resultados, el valor razonable de ese instrumento financiero en
la fecha de la discontinuación pasa a ser su nuevo importe en libros.
Posteriormente, se aplicará la misma medición que se utilizó antes de la
designación del instrumento financiero a valor razonable con cambios en
resultados (incluyendo la amortización que procede del nuevo importe en
libros). Por ejemplo, un activo financiero que hubiera sido clasificado
originalmente como medido al costo amortizado revertiría a esa medición y su
tasa de interés efectiva se recalcularía sobre la base de su nuevo importe en
libros en la fecha de la discontinuación de la medición al valor razonable con
cambios en resultados.
7.1.1 Una entidad aplicará esta Norma para los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2018. Se permite su aplicación anticipada. Si una
entidad opta por aplicar esta Norma de forma anticipada, debe revelar este
hecho y aplicar todos sus requerimientos al mismo tiempo (véanse, no obstante,
también los párrafos 7.1.2, 7.2.21 y 7.3.2). Aplicará también, al mismo tiempo,
las modificaciones del Apéndice C.
7.1.2 Sin perjuicio de los requerimientos del párrafo 7.1.1, para periodos anuales que
comiencen antes del 1 de enero de 2018, una entidad puede optar por aplicar de
forma anticipada solo los requerimientos de presentación de las ganancias y
pérdidas por pasivos financieros designados al valor razonable con cambios en
resultados de los párrafos 5.7.1(c), 5.7.7 a 5.7.9, 7.2.14 y B5.7.5 a B5.7.20 sin
aplicar el resto de requerimientos de esta Norma. Si una entidad opta por
aplicar solo esos párrafos, revelará ese hecho y proporcionará, sobre una base de
negocio en marcha, la información a revelar relacionada establecida en los
párrafos 10 y 11 de la NIIF 7 Instrumentos Financieros: Información a Revelar
[modificada por la NIIF 9 (2010)]. (Véanse también los párrafos 7.2.2 y 7.2.15.)
7.1.3 Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2010-2012, emitida en diciembre de 2013, modificó
los párrafos 4.2.1 y 5.7.5 como una modificación consiguiente derivada de la
modificación de la NIIF 3. Una entidad aplicará de forma prospectiva esa
modificación a las combinaciones de negocios para las cuales se aplique la
modificación a la NIIF 3.
7.1.4 La NIIF 15, emitida en mayo de 2014, modificó los párrafos 3.1.1, 4.2.1, 5.1.1,
5.2.1, 5.7.6, B3.2.13, B5.7.1, C5 y C42 y eliminó el párrafo C16 y su
encabezamiento correspondiente. Se añadieron los párrafos 5.1.3 y 5.7.1A y una
definición al Apéndice A. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando
aplique la NIIF 15.
7.1.5 La NIIF 16, emitida en enero de 2016, modificó los párrafos 2.1, 5.5.15, B4.3.8,
B5.5.34 y B5.5.46. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la
NIIF 16.
7.2 Transición
7.2.1 Una entidad aplicará esta Norma de forma retroactiva, de acuerdo con la NIC 8
Políticas Contables, Cambios en Estimaciones Contables y Errores, excepto por lo
especificado en los párrafos 7.2.4 a 7.2.26 y 7.2.28. Esta Norma no deberá
aplicarse a partidas que estén dadas ya de baja en cuentas en la fecha de la
aplicación inicial.
7.2.2 A efectos de las disposiciones de transición de los párrafos 7.2.1, 7.2.3 a 7.2.28
y 7.3.2, la fecha de la aplicación inicial es la fecha en que una entidad aplica por
primera vez los requerimientos de esta Norma y debe ser el comienzo de un
periodo de presentación después de la emisión de esta Norma. En función del
enfoque elegido por la entidad para aplicar la NIIF 9, la transición puede
involucrar una o varias fechas de aplicación inicial para los distintos
requerimientos.
7.2.6 Si una entidad mide un contrato híbrido a valor razonable de acuerdo con los
párrafos 4.1.2A, 4.1.4 o 4.1.5, pero el valor razonable del contrato híbrido no se
ha medido en periodos de presentación comparativos, el valor razonable del
contrato híbrido en dichos periodos será la suma de los valores razonables de los
componentes (es decir el anfitrión que no es un derivado y el derivado implícito)
al final de cada periodo de presentación comparativo si la entidad reexpresa
periodos anteriores (véase el párrafo 7.2.15).
(a) el valor razonable del activo financiero o del pasivo financiero al final de
cada periodo comparativo presentado como el valor en libros bruto de
ese activo financiero o el costo amortizado de ese pasivo financiero si la
entidad reexpresa periodos anteriores; y
(b) el valor razonable del activo financiero o del pasivo financiero en la fecha
de aplicación inicial como el nuevo valor en libros bruto de ese activo
financiero o el nuevo costo amortizado de ese pasivo financiero en la
fecha de aplicación inicial de esta Norma.
7.2.15 A pesar del requerimiento del párrafo 7.2.1, una entidad que adopte los
requerimientos de clasificación y medición de esta Norma (que incluye los
requerimientos relacionados con la medición del costo amortizado para activos
financieros y deterioro de valor de las Secciones 5.4 y 5.5) proporcionará la
información a revelar establecida en los párrafos 42L a 42O de la NIIF 7, pero no
necesitará reexpresar periodos anteriores. La entidad puede reexpresar periodos
anteriores si, y solo si, le es posible hacerlo sin el uso de retrospectiva. Si una
entidad no reexpresa los periodos anteriores, reconocerá cualquier diferencia
entre el importe en libros anterior y el importe en libros al comienzo del periodo
de presentación anual, que será el que incluya la fecha de aplicación inicial, en
las ganancias acumuladas iniciales (u otro componente del patrimonio, según
proceda) del periodo anual sobre el que se informa que incluye la fecha de la
aplicación inicial. Sin embargo, si una entidad reexpresa periodos anteriores,
los estados financieros reexpresados deben reflejar todos los requerimientos de
esta Norma. Si el enfoque elegido por una entidad para aplicar la NIIF 9 da lugar
a más de una fecha de aplicación inicial para los distintos requerimientos, este
párrafo se aplicará a cada fecha de aplicación inicial (véase el párrafo 7.2.2). Este
sería el caso, por ejemplo, si una entidad opta por aplicar de forma anticipada
solo los requerimientos de presentación de las ganancias y pérdidas sobre
pasivos financieros designados como a valor razonable con cambios en
resultados de acuerdo con el párrafo 7.1.2 antes de aplicar los otros
requerimientos de esta Norma.
7.2.22 Excepto por lo mencionado en el párrafo 7.2.26, una entidad aplicará los
requerimientos de la contabilidad de coberturas de esta Norma de forma
prospectiva.
7.2.28 Una entidad que aplicó la NIIF 9 (2009), la NIIF 9 (2010) o la NIIF 9 (2013) y aplica
esta Norma posteriormente:
(a) revocará su designación anterior de un activo financiero como medido al
valor razonable con cambios en resultados si esa designación se realizó
previamente de acuerdo con la condición actual del párrafo 4.1.5, pero
esa condición ha dejado de satisfacerse como resultado de la aplicación
de esta Norma;
(b) puede designar un activo financiero como medido al valor razonable con
cambios en resultados si esa designación no habría satisfecho
anteriormente la condición del párrafo 4.1.5, pero dicha condición se
cumple actualmente como resultado de la aplicación de esta Norma;
(d) puede designar un pasivo financiero como medido al valor razonable con
cambios en resultados si esa designación no habría satisfecho
anteriormente la condición del párrafo 4.2.2(a), pero dicha condición se
cumple actualmente como resultado de la aplicación de esta Norma.
7.3.1 Esta NIIF deroga la CINIIF 9 Nueva Evaluación de Derivados Implícitos. Los
requerimientos añadidos a la NIIF 9 de octubre de 2010 incorporaban los
requerimientos anteriormente establecidos por los párrafos 5 y 7 de la CINIIF 9.
Como una modificación consiguiente, la NIIF 1 Adopción por Primera Vez de las
Normas Internacionales de Información Financiera adoptó los requerimientos
anteriormente establecidos por el párrafo 8 de la CINIIF 9.
7.3.2 Esta Norma sustituye a la NIIF 9 de (2009), la NIIF 9 (2010) y la NIIF 9 (2013). Sin
embargo, para los periodos anuales que comiencen antes del 1 de enero de 2018,
una entidad puede optar por aplicar las versiones anteriores de la NIIF 9 en lugar
Apéndice A
Definiciones de términos
Este apéndice es parte integrante de la Norma.
activo financiero con Un activo financiero tiene deteriorado el crédito cuando han
deterioro crediticio ocurrido uno o más sucesos que tienen un impacto perjudicial
sobre los flujos de efectivo futuros estimados de ese activo
financiero. Evidencias de que un activo financiero tiene
deteriorado el crédito incluyen información observable sobre los
sucesos siguientes:
tasa de interés efectiva La tasa que descuenta exactamente los pagos o cobros de efectivo
ajustada por calidad futuros estimados durante la vida esperada del activo
crediticia financiero al costo amortizado de un activo financiero que
es un activo financiero con deterioro crediticio comprado u
originado. Para calcular la tasa de interés efectiva ajustada por
calidad crediticia, una entidad estimará los flujos de efectivo
esperados teniendo en cuenta todas las condiciones contractuales
del instrumento financiero (por ejemplo, pagos anticipados,
duración, opciones de compra y similares), y las pérdidas
crediticias esperadas. El cálculo incluirá todas las comisiones y
puntos básicos de interés, pagados o recibidos por las partes del
contrato, que integren la tasa de interés efectiva (véanse los
párrafos B5.4.1 a B5.4.3), los costos de transacción y cualquier
otra prima o descuento. Se presume que los flujos de efectivo y la
vida esperada de un grupo de instrumentos financieros similares
pueden ser estimados con fiabilidad. Sin embargo, en aquellos
casos excepcionales en que los flujos de efectivo o la vida restante
de un instrumento financiero (o de un grupo de instrumentos
financieros) no puedan ser estimados con fiabilidad, la entidad
utilizará los flujos de efectivo contractuales a lo largo del periodo
contractual completo del instrumento financiero (o grupo de
instrumentos financieros).
tasa de interés efectivo La tasa que descuenta exactamente los pagos o cobros de efectivo
futuros estimados durante la vida esperada del activo financiero
o pasivo financiero con respecto al valor en libros bruto de un
activo financiero o al costo amortizado de un pasivo
financiero. Para calcular la tasa de interés efectiva, una entidad
estimará los flujos de efectivo esperados teniendo en cuenta
todos los términos contractuales del instrumento financiero (por
ejemplo, pagos anticipados, duración, opciones de compra y
similares), pero no tendrá en cuenta las pérdidas crediticias
esperadas. El cálculo incluirá todas las comisiones y puntos
básicos de interés, pagados o recibidos por las partes del contrato,
que integren la tasa de interés efectiva (véanse los párrafos B5.4.1
a B5.4.3), los costos de transacción y cualquier otra prima o
descuento. Se presume que los flujos de efectivo y la vida
esperada de un grupo de instrumentos financieros similares
pueden ser estimados con fiabilidad. Sin embargo, en aquellos
casos excepcionales en que los flujos de efectivo o la vida restante
de un instrumento financiero (o de un grupo de instrumentos
financieros) no puedan ser estimados con fiabilidad, la entidad
utilizará los flujos de efectivo contractuales a lo largo del periodo
contractual completo del instrumento financiero (o grupo de
instrumentos financieros).
transacción prevista Una transacción futura anticipada pero no comprometida.
2 Este término (como se define en la NIIF 7) se utiliza en los requerimientos para la presentación de
los efectos de los cambios en el riesgo crediticio sobre pasivos designados como a valor razonable
con cambios en resultados (véase el párrafo 5.7.7).
Apéndice B
Guía de aplicación
Este apéndice es parte integrante de la Norma.
Alcance (Capítulo 2)
B2.2 Esta Norma no cambia los requerimientos relativos a los planes de beneficios a
los empleados que cumplen con la NIC 26 Contabilización e Información Financiera
sobre Planes de Beneficios por Retiro, ni a los acuerdos de regalías basados en el
volumen de ingresos por ventas o servicios que se contabilicen de acuerdo con la
NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias Procedentes de Contratos con Clientes.
B2.3 A veces, una entidad realiza lo que ella ve como una “inversión estratégica” en
instrumentos de patrimonio emitidos por otra entidad, con la intención de
establecer o mantener una relación operativa a largo plazo con la entidad en la
que ha realizado la inversión. La entidad inversora o participante en un negocio
conjunto utiliza la NIC 28 Inversiones en Asociadas y Negocios Conjuntos para
determinar si el método de la participación deberá aplicarse a esta inversión.
B2.4 Esta Norma se aplica a los activos financieros y pasivos financieros que
mantengan las aseguradoras y sean distintos de los derechos y obligaciones que
el párrafo 2.1(e) excluye por surgir de contratos que están bajo el alcance de la
NIIF 4.
B2.5 Los contratos de garantía financiera pueden tener diversas formas legales, como
por ejemplo una garantía, algunos tipos de carta de crédito, un contrato por
incumplimiento de crédito o un contrato de seguro de crédito. Su tratamiento
contable no depende de su forma legal. Los siguientes son ejemplos del
tratamiento adecuado [véase el párrafo 2.1(e)]:
(a) Las partidas por cobrar o por pagar de forma incondicional se reconocen
como activos o pasivos cuando la entidad se convierte en parte del
contrato y, como consecuencia de ello, tiene el derecho legal a recibir
efectivo o la obligación legal de pagarlo.
(b) Los activos a ser adquiridos o los pasivos a ser incurridos como resultado
de un compromiso en firme de comprar o vender bienes o servicios, no se
reconocen generalmente hasta que al menos alguna de las partes haya
ejecutado sus obligaciones según el contrato. Por ejemplo, una entidad
que recibe un pedido en firme generalmente no lo reconoce como un
activo (y la entidad que solicita el pedido no lo reconoce como un pasivo)
en el momento del compromiso ya que, por el contrario, retrasa el
reconocimiento hasta que los bienes o servicios pedidos hayan sido
expedidos, entregados o se ha realizado la prestación. Si un compromiso
en firme de compra o venta de partidas no financieras está dentro del
alcance de esta Norma, de acuerdo con los párrafos 2.4 a 2.7, su valor
razonable neto se reconocerá como un activo o pasivo en la fecha del
compromiso [véase el párrafo B4.1.30(c)]. Además, si un compromiso en
firme no reconocido previamente se designa como partida cubierta en
una cobertura del valor razonable, cualquier cambio en el valor
razonable neto atribuible al riesgo cubierto se reconocerá como un
activo o pasivo después del inicio de la cobertura (véanse los párrafos
6.5.8(b) y 6.5.9).
(c) Un contrato a término que está dentro del alcance de esta Norma (véanse
los párrafos 2.1) se reconoce como activo o pasivo en la fecha del
compromiso, y no en la fecha en la que tiene lugar la liquidación.
Cuando una entidad se convierte en parte en un contrato a término, los
valores razonables de los derechos y obligaciones son frecuentemente
iguales, así que el valor razonable neto del contrato a término es cero. Si
el valor razonable neto de los derechos y obligaciones es distinto de cero,
el contrato se reconocerá como un activo o pasivo.
(d) Los contratos de opción, que estén dentro del alcance de esta Norma
(véase el párrafo 2.1), se reconocerán como activos o pasivos cuando el
tenedor o el emisor se conviertan en parte del contrato.
(e) Las transacciones futuras planeadas, con independencia de la
probabilidad de que ocurran, no son activos ni pasivos porque la entidad
no se ha convertido en parte de ningún contrato.
B3.1.4 Un contrato que requiera o permita la liquidación neta del cambio en el valor
del contrato no es un contrato convencional. Por el contrario, dicho contrato se
contabilizará como un derivado durante el periodo entre la fecha de
contratación y la fecha de liquidación.
Sí
B3.2.3 Al aplicar el párrafo 3.2.5, la entidad puede ser, por ejemplo, quien ha originado
el activo financiero, o puede ser un grupo que incluye una subsidiaria que haya
adquirido el activo financiero y transfiera los flujos de efectivo a inversores que
son terceros no vinculados.
(c) la venta de un activo financiero con una opción de compra o venta cuyo
precio de ejercicio que tenga un precio de ejercicio muy desfavorable (es
decir, la opción tiene un precio de ejercicio tan desfavorable que es
altamente improbable que sea favorable antes de que expire el plazo).
B3.2.5 Ejemplos de casos en que una entidad ha retenido de forma sustancial todos los
riesgos y recompensas de la propiedad:
(d) la venta de un activo financiero junto con una opción de compra o venta
que tenga un precio muy favorable (es decir, una opción cuyo precio de
ejercicio es tan favorable, que es altamente improbable que sea
desfavorable antes de la expiración del contrato); y
(e) una venta de cuentas por cobrar a corto plazo en las cuales la entidad
garantiza que compensará al receptor de la transferencia por pérdidas
crediticias que probablemente ocurran.
B3.2.6 Si una entidad determina que, como resultado de una transferencia, ha cedido
de manera sustancial todos los riesgos y recompensas de la propiedad del activo
transferido, no reconocerá en un periodo futuro al activo nuevamente
transferido, a menos que vuelva a comprar dicho activo a través de una nueva
transacción.
(a) un derecho contractual de vender o disponer por otra vía del activo
transferido tiene poco efecto práctico si no existe mercado para el activo
transferido; y
(b) la capacidad para disponer del activo transferido tiene poco efecto
práctico si no puede ser libremente ejercida. Por esa razón:
libros netos del activo y del pasivo asociado sean el valor razonable del
derecho de opción de compra. Por ejemplo, si el valor razonable del
activo subyacente es de 80 u.m., el precio de ejercicio de la opción es
95 u.m. y el valor temporal de la opción es de 5 u.m., el importe en libros
del pasivo asociado será de 75 u.m. (80 u.m. – 5 u.m.), mientras que el
importe en libros del activo transferido será de 80 u.m. (es decir, su valor
razonable).
(d) Si la existencia de una opción de venta, emitida por una entidad, impide
que se dé de baja al activo transferido y la entidad lo mide por su valor
razonable, el pasivo asociado se medirá al precio de ejercicio de la opción
más el valor temporal de la misma. La medición de un activo al valor
razonable se limita al menor entre el valor razonable y el precio de
ejercicio de la opción, puesto que la entidad no tiene derecho a los
incrementos en el valor razonable del activo transferido por encima del
precio de ejercicio de la opción. Esto asegura que los importes netos en
libros del activo transferido y del pasivo asociado sean el valor razonable
de la obligación incluida en la opción de venta. Por ejemplo, si el valor
razonable del activo subyacente es de 120 u.m., el precio de ejercicio de
la opción es de 100 u.m. y el valor temporal de la opción es de 5 u.m., el
importe en libros del pasivo asociado será de 105 u.m. (100 u.m. +
5 u.m.), mientras que el importe en libros del activo será de 100 u.m.
(en este caso, el precio de ejercicio de la opción).
(e) Si un contrato que asegure un precio que esté entre un máximo y
mínimo, que resulte de la combinación de una opción de compra
adquirida y una opción de venta emitida, impide que se dé de baja en
cuentas un activo transferido, y la entidad mide ese activo al valor
razonable, continuará midiendo el activo por su valor razonable. El
pasivo asociado se medirá por (i) la suma del precio de ejercicio de la
opción de compra y del valor razonable de la opción de venta, menos el
valor temporal de la opción de compra, si la opción de compra tiene un
precio de ejercicio favorable o indiferente, respectivamente, o (ii) la suma
del valor razonable del activo y del valor razonable de la opción de venta,
menos el valor temporal de la opción de compra, si la opción de compra
tiene un precio de ejercicio desfavorable. El ajuste efectuado en la
medición del pasivo asociado asegura que los importes en libros netos
del activo y del pasivo asociado sean iguales al valor razonable de las
opciones compradas y emitidas por la entidad. Por ejemplo, supóngase
que una entidad transfiere un activo financiero, que se mide por su valor
razonable, mientras que simultáneamente adquiere una opción de
compra con precio de ejercicio de 120 u.m. y emite una opción de venta
con un precio de ejercicio de 80 u.m. Supóngase también que el valor
razonable del activo en la fecha de la transferencia es de 100 u.m. Los
valores temporales de las opciones de venta y de compra son de 1 u.m. y
5 u.m., respectivamente. En este caso, la entidad reconoce un activo por
100 u.m. (el valor razonable del activo) y un pasivo asociado por 96 u.m.
[(100 u.m. + 1 u.m.) – 5 u.m.] Esto da un valor del activo neto de 4 u.m.,
que es el valor razonable de las opciones mantenidas y emitidas por la
entidad.
Ejemplos
B3.2.16 Los siguientes ejemplos ilustran la aplicación de los principios de baja en
cuentas de esta Norma.
(f) Opciones de venta y de compra que son muy favorables. Si un activo financiero
transferido se puede volver a comprar por el transferidor y la opción de
compra tiene un precio de ejercicio que es muy favorable, la
transferencia no cumple con los requisitos para la baja en cuentas,
porque el transferidor ha retenido de manera sustancial todos los riesgos
y recompensas de la propiedad. De forma similar, si un activo financiero
puede ser vendido nuevamente por el receptor de la transferencia y la
opción de venta tiene un precio de ejercicio que es muy favorable, dicha
transferencia no cumple los requisitos para la baja en cuentas porque el
receptor de la transferencia ha retenido de manera sustancial todos los
riesgos y recompensas de la propiedad.
(g) Opciones de compra y venta que son muy desfavorables. Un activo financiero
que se transfiere sujeto solamente a una opción de venta a favor del
receptor de la transferencia que tiene un precio de ejercicio muy
desfavorable, o a una opción de compra a favor del transferidor que es
muy desfavorable se dará de baja cuentas. Esto es así porque el
transferidor ha cedido de forma sustancial todos los riesgos y
recompensas de la propiedad.
(h) Activos que se pueden conseguir fácilmente, sujetos a una opción de compra que no
tiene un precio de ejercicio ni muy favorable ni muy desfavorable. Si una entidad
tiene una opción de compra sobre un activo que se puede conseguir
fácilmente en el mercado, y la opción tiene un precio de ejercicio ni muy
favorable ni muy desfavorable, el activo se dará de baja en cuentas. Esto
es así porque la entidad (i) no ha retenido ni transferido de forma
sustancial todos los riesgos y recompensas de la propiedad, y (ii) no ha
retenido el control. No obstante, si el activo no se pudiera conseguir
fácilmente en el mercado, la baja en cuentas está prohibida, en la
proporción del importe del activo que esté sujeta a la opción de compra,
porque la entidad ha retenido el control de dicho activo.
(i) Un activo que no se puede conseguir fácilmente y está sujeto a una opción de venta
emitida por una entidad, que tiene un precio de ejercicio ni muy favorable ni muy
desfavorable. Si una entidad transfiere un activo financiero que no se
puede conseguir fácilmente en el mercado, y emite una opción de venta
que tiene un precio de ejercicio no muy desfavorable, la entidad ni
retiene ni transfiere de manera sustancial todos los riesgos y
recompensas de la propiedad, a causa de la opción de venta emitida. La
entidad habrá retenido el control del activo si la opción de venta es lo
suficientemente importante para impedir al receptor de la transferencia
la venta del activo, en cuyo caso el activo continuará siendo reconocido
en la medida de la implicación continuada del transferidor (véase el
párrafo B3.2.9). La entidad transferirá el control del activo si la opción de
venta no es lo suficientemente importante para impedir al receptor de la
transferencia la venta del activo, en cuyo caso éste se dará de baja en
cuentas.
(j) Activos sujetos a una opción de compra o venta al valor razonable, o a un acuerdo
de recompra a término al valor razonable. La transferencia de un activo
financiero que está sujeta únicamente a una opción de compra o venta
con un precio de ejercicio, o a un acuerdo de recompra a término con un
precio aplicable, igual al valor razonable del activo financiero en el
momento de la recompra, conlleva la baja en cuentas a causa de la
transferencia de forma sustancial de todos los riesgos y recompensas de
la propiedad.
(k) Opciones de compra o venta a liquidar en efectivo. Una entidad evaluará la
transferencia de un activo financiero, que esté sujeta a una opción de
compra o de venta o a un acuerdo de recompra a término que será
liquidada en efectivo, para determinar si ha transferido o retenido de
forma sustancial todos los riesgos y recompensas de la propiedad. Si la
entidad no ha retenido de forma sustancial todos los riesgos y
recompensas de la propiedad del activo transferido, procederá a
determinar si ha retenido el control del activo transferido. Que la opción
de compra o venta o el acuerdo de recompra a término se liquiden por el
neto en efectivo no significa de forma automática que la entidad haya
transferido el control [véanse los párrafos B3.2.9 y (g), (h) e (i) anteriores].
Supóngase que una entidad tiene una cartera de préstamos con posibilidad
de pago anticipado cuyo cupón y tasa de interés efectiva es del 10 por ciento,
y cuyo importe principal y costo amortizado son 10.000 u.m. Realiza una
transacción en la cual, a cambio de un pago de 9.115 u.m., el receptor de la
transferencia obtiene el derecho a 9.000 u.m. de cualquiera de los cobros de
principal más intereses al 9,5 por ciento. La entidad retiene el derecho a
1.000 u.m. de cobros de principal más intereses al 10 por ciento, más el
exceso correspondiente al diferencial del 0,5 por ciento sobre las 9.000 u.m.
restantes de principal. Los cobros procedentes de pagos anticipados se
distribuyen proporcionalmente entre la entidad y el receptor de la
transferencia en la proporción de 1 a 9, pero cualquier incumplimiento se
deduce de la participación de la entidad de 1.000 u.m., hasta que dicha
participación se agote. El valor razonable de los préstamos en la fecha de la
transacción es de 10.100 u.m. y el valor razonable del exceso
correspondiente al diferencial de 0,5 por ciento es 40 u.m.
...continuación
...continuación
B3.3.4 Si el deudor paga a un tercero por asumir la obligación y notifica al acreedor que
el tercero en cuestión ha asumido su deuda, el deudor no dará de baja la deuda
a menos que se cumpla la condición establecida en el párrafo B3.3.1(b). Si el
deudor paga a un tercero por asumir una obligación y obtiene una liberación
legal de parte del acreedor, habrá cancelado la deuda. No obstante, si el deudor
acordase realizar pagos sobre la deuda al tercero o hacerlos directamente a su
acreedor original, el deudor reconocerá una nueva obligación de deuda con el
tercero.
B3.3.5 Aunque la existencia de una liberación legal del compromiso que supone la
deuda, ya sea judicial o del propio acreedor, conlleve la baja en cuentas de un
pasivo, la entidad podría tener que reconocer un nuevo pasivo si no se
cumpliesen, para el activo financiero transferido, los criterios de baja en cuentas
recogidos en los párrafos 3.2.1 a 3.2.23. Si esos criterios no se cumplen, los
activos financieros transferidos no se darán de baja, y la entidad reconocerá un
nuevo pasivo relacionado con los activos transferidos.
B3.3.6 A efectos del párrafo 3.3.2, las condiciones serán sustancialmente diferentes si el
valor presente de los flujos de efectivo descontados bajo las nuevas condiciones,
incluyendo cualquier comisión pagada neta de cualquier comisión recibida, y
utilizando para hacer el descuento la tasa de interés efectiva original, difiere al
menos en un 10 por ciento del valor presente descontado de los flujos de efectivo
que todavía resten del pasivo financiero original. Si un intercambio de
instrumentos de deuda o una modificación de las condiciones se contabilizan
como una cancelación, los costos o comisiones incurridos se reconocerán como
parte del resultado procedente de la extinción. Si el intercambio o la
modificación citados no se contabilizasen como una cancelación, los costos y
comisiones ajustarán el importe en libros del pasivo, y se amortizarán a lo largo
de la vida restante del pasivo modificado.
Clasificación (Capítulo 4)
B4.1.2A El modelo de negocio de una entidad hace referencia a la forma en que gestiona
sus activos financieros para generar flujos de efectivo. Esto es, el modelo de
negocio de la entidad determina si los flujos de efectivo procederán de la
obtención de flujos de efectivo contractuales, de la venta de activos financieros o
de ambas. Por consiguiente, esta evaluación no se realiza sobre la base de
escenarios que la entidad no espera razonablemente que ocurran, tales como los
denominados escenarios del “caso más desfavorable” o del “caso de necesidad”.
Por ejemplo, si una entidad espera vender una cartera concreta de activos
financieros solo en un escenario de necesidad, dicho escenario no afectaría a la
evaluación de la entidad del modelo de negocio para dichos activos si la entidad
espera razonablemente que tal escenario no ocurrirá. Si los flujos de efectivo se
producen de una forma que es diferente a las expectativas de la entidad en la
fecha en que ésta evaluó el modelo de negocio (por ejemplo, si vende más o
menos activos financieros de lo esperado cuando clasificó los activos), eso no da
lugar a un error del periodo anterior en los estados financieros de la entidad
(véase la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores) ni
hace que cambie la clasificación de los activos financieros restantes mantenidos
en ese modelo de negocio (es decir, esos activos que la entidad reconoció en
periodos anteriores y que todavía mantiene) siempre y cuando la entidad haya
considerado toda la información relevante que estaba disponible en el momento
en que realizó la evaluación del modelo de negocio. Sin embargo, cuando una
entidad evalúa el modelo de negocio para activos financieros comprados u
originados recientemente, debe considerar información sobre la forma en que se
realizaron los flujos de efectivo en el pasado, junto con toda otra información
relevante.
B4.1.2B El modelo de negocio de una entidad para gestionar activos financieros es una
cuestión de hechos y no una mera afirmación. Habitualmente es observable a
través de las actividades que lleva a cabo la entidad para lograr el objetivo del
modelo de negocio. Una entidad necesitará utilizar el juicio profesional cuando
evalúe su modelo de negocio para gestionar los activos financieros y esa
evaluación no se determina a través de un único factor o actividad. En su lugar,
la entidad debe considerar toda la evidencia relevante que esté disponible en la
fecha de la evaluación. Esta evidencia relevante incluye, pero no se limita a:
(a) cómo se evalúan e informa al respecto al personal clave de la gerencia de
la entidad sobre el rendimiento del modelo de negocio y los activos
financieros mantenidos en el modelo de negocio;
(b) los riesgos que afectan al rendimiento del modelo de negocio (y los
activos financieros mantenidos en el modelo de negocio) y, en concreto,
la forma en que se gestionan dichos riesgos; y
(c) cómo se retribuye a los gestores del negocio (por ejemplo, si la
compensación se basa en el valor razonable de los activos gestionados o
sobre los flujos de efectivo contractuales obtenidos).
B4.1.3 Aunque el objetivo del modelo de negocio de una entidad puede ser mantener
activos financieros para cobrar flujos de efectivo contractuales, la entidad no
necesita mantener todos los instrumentos hasta el vencimiento. Por ello, el
modelo de negocio de una entidad puede ser mantener activos financieros para
cobrar flujos de efectivo contractuales incluso cuando las ventas de los activos
financieros tengan lugar o se espera que ocurran en el futuro.
B4.1.3A El modelo de negocio puede ser mantener los activos para cobrar flujos de
efectivo, incluso si la entidad vende activos financieros cuando hay un
incremento en el riesgo crediticio de los activos. Para determinar si ha habido
un incremento en el riesgo crediticio de los activos, la entidad tendrá en cuenta
información razonable y sustentable, incluida la información que se refiera al
futuro. Independientemente de su frecuencia y valor, las ventas debidas a un
incremento en el riesgo crediticio de los activos no son incongruentes con un
modelo de negocio cuyo objetivo es conservar los activos financieros para cobrar
flujos de efectivo contractuales, porque la calidad del crédito de los activos
financieros es relevante en cuanto a la capacidad de la entidad de cobrar flujos
de efectivo contractuales. Las actividades de gestión del riesgo crediticio que
pretenden minimizar las pérdidas crediticias potenciales debido al deterioro del
crédito son parte integrante de un modelo de negocio. La venta de un activo
financiero porque deja de cumplir los criterios crediticios especificados en la
política de inversión documentada de la entidad es un ejemplo de una venta que
ha ocurrido debido a un incremento en el riesgo crediticio. Sin embargo, en
ausencia de una política, la entidad puede demostrar de otra manera que esa
venta ha ocurrido debido a un incremento del riesgo crediticio.
B4.1.3B Las ventas que tienen lugar por otras razones, tales como ventas realizadas para
gestionar el riesgo de concentración del crédito (sin un incremento en el riesgo
crediticio del activo), pueden ser también congruentes con un modelo de
negocio cuyo objetivo es mantener los activos financieros para cobrar flujos de
efectivo contractuales. En concreto, estas ventas pueden ser congruentes con un
modelo de negocio cuyo objetivo sea conservar los activos financieros para
cobrar flujos de efectivo contractuales, si dichas ventas son infrecuentes (incluso
si son significativas en valor) o insignificantes en valor tanto de forma individual
como agregada (incluso si son frecuentes). Si se realiza una cantidad no muy
infrecuente de estas ventas desde la cartera y tienen un valor no muy
insignificante (tanto de forma individual como agregada), la entidad necesitará
evaluar si estas ventas son congruentes con el objetivo de cobrar flujos de
efectivo contractuales y cómo contribuyen a lograrlo. El hecho de que sea un
tercero quien imponga el requerimiento de vender los activos financieros o que
esa actividad sea a discreción de la entidad no es relevante para esta evaluación.
Un incremento en la frecuencia o valor de las ventas en un periodo concreto no
es necesariamente incongruente con el objetivo de conservar activos financieros
para cobrar flujos de efectivo contractuales, si una entidad puede explicar las
razones para dichas ventas y demostrar por qué no reflejan un cambio en el
modelo de negocio de la entidad. Además, las ventas pueden ser congruentes
con el objetivo de mantener activos financieros para cobrar flujos de efectivo
contractuales, si las ventas se realizan cerca del vencimiento de los activos
financieros y los productos de recursos procedentes de ellas se aproximan al
monto de flujos de efectivos contractuales pendientes.
B4.1.4 Los siguientes son ejemplos de casos donde el objetivo del modelo de negocio de
una entidad puede ser mantener activos financieros para cobrar flujos de
efectivo contractuales. Esta lista de ejemplos no es exhaustiva. Además, los
ejemplos no pretenden tratar todos los factores que pueden ser relevantes para
la evaluación del modelo de negocio de la entidad ni especificar la importancia
relativa de los factores.
Ejemplo Análisis
continúa...
...continuación
Ejemplo Análisis
continúa...
...continuación
Ejemplo Análisis
continúa...
...continuación
Ejemplo Análisis
B4.1.4C Los siguientes, son ejemplos de cuándo puede lograrse el objetivo del modelo de
negocio de la entidad mediante la obtención de flujos de efectivo contractuales y
de la venta de activos financieros. Esta lista de ejemplos no es exhaustiva.
Además, los ejemplos no pretenden describir todos los factores que pueden ser
relevantes para la evaluación del modelo de negocio de la entidad ni especificar
la importancia relativa de los factores.
Ejemplo Análisis
continúa...
...continuación
Ejemplo Análisis
B4.1.6 Una cartera de activos financieros que se gestiona y cuyo rendimiento se evalúa
sobre una base del valor razonable [como se describe en el párrafo 4.2.2(b)] no se
mantiene para cobrar flujos de efectivo contractuales ni para cobrar flujos de
efectivo contractuales y vender activos financieros. La entidad se centra
principalmente en información sobre el valor razonable y utiliza esa
información para evaluar el rendimiento de los activos y tomar decisiones.
Además, una cartera de activos financieros que cumple la definición de
mantenida para negociar no se conserva para cobrar flujos de efectivo
contractuales o para cobrar flujos de efectivo contractuales y vender activos
financieros. Para estas carteras, la obtención de flujos de efectivo contractuales
es solo secundaria para lograr el objetivo del modelo de negocio. Por
consiguiente, estas carteras de activos financieros deben medirse al valor
razonable con cambios en resultados.
B4.1.7A Los flujos de efectivo contractuales que son únicamente pagos del principal e
intereses sobre el importe del principal pendiente son congruentes con un
acuerdo básico de préstamo. En un acuerdo básico de préstamo, la
contraprestación por el valor temporal del dinero (véanse los párrafos B4.1.9A
a B4.1.9E) y el riesgo crediticio son habitualmente los elementos más
B4.1.7B De acuerdo con el párrafo 4.1.3(a), el principal es el valor razonable del activo
financiero en su reconocimiento inicial. Sin embargo, el importe principal
puede cambiar a lo largo de la vida del activo financiero (por ejemplo, si hay
reembolsos del principal).
B4.1.8 Una entidad evaluará si los flujos de efectivo contractuales son únicamente
pagos del principal e intereses sobre el importe del principal pendiente,
tomando como referencia la moneda en la que esté denominado el activo
financiero.
B4.1.9B Sin embargo, en algunos casos, el elemento del valor temporal del dinero puede
modificarse (es decir, es imperfecto). Este sería el caso, por ejemplo, si una tasa
de interés de un activo financiero se restablece periódicamente, pero la
B4.1.9D Al evaluar un elemento de valor temporal del dinero modificado, una entidad
debe considerar los factores que podrían afectar a los flujos de efectivo
contractuales futuros. Por ejemplo, si una entidad está evaluando un bono a
cinco años y la tasa de interés variable se restablece cada seis meses a la tasa de
cinco años, la entidad no puede concluir que los flujos de efectivo contractuales
son únicamente pagos del principal e intereses sobre el importe principal
pendiente solo porque la curva de la tasa de interés en ese momento de la
evaluación es tal que la diferencia entre una tasa de interés a cinco años y otra a
seis meses no es significativa. En su lugar, la entidad debe considerar también si
la relación entre la tasa de interés a cinco años y la de seis meses podría cambiar
a lo largo de la vida del instrumento de tal forma que los flujos de efectivo
contractuales (sin descontar) a lo largo de la vida del instrumento podría ser
significativamente diferente de los flujos de efectivo de referencia (sin
descontar). Sin embargo, una entidad debe considerar solo los escenarios
razonablemente posibles en lugar de todos los posibles. Si una entidad concluye
que los flujos de efectivo contractuales (sin descontar) podrían ser
B4.1.11 Los siguientes son ejemplos de términos contractuales que dan lugar a flujos de
efectivo contractuales que son únicamente pagos del principal e intereses sobre
el importe del principal pendiente:
B4.1.12 A pesar del párrafo B4.1.10, un activo financiero que cumpliría, en otro caso, la
condición de los párrafos 4.1.2(b) y 4.1.2A(b), pero que no lo hace solo como
consecuencia de una condición contractual que permite (o requiere) al emisor
pagar de forma anticipada un instrumento de deuda o permite (o requiere) al
tenedor devolver un instrumento de deuda al emisor antes del vencimiento es
elegible para medirse al costo amortizado o al valor razonable con cambios en
otro resultado integral [sujeto al cumplimiento de la condición del
párrafo 4.1.2(a) o a la del párrafo 4.1.2A(a)] si:
B4.1.13 Los siguientes ejemplos ilustran flujos de efectivo contractuales que son
únicamente pagos del principal e intereses sobre el importe del principal
pendiente. Esta lista de ejemplos no es exhaustiva.
Instrumento Análisis
continúa...
...continuación
Instrumento Análisis
continúa...
...continuación
Instrumento Análisis
continúa...
...continuación
Instrumento Análisis
continúa...
...continuación
Instrumento Análisis
B4.1.14 Los siguientes ejemplos ilustran flujos de efectivo contractuales que no son
únicamente pagos del principal e intereses sobre el importe del principal
pendiente. Esta lista de ejemplos no es exhaustiva.
Instrumento Análisis
continúa...
...continuación
Instrumento Análisis
B4.1.16 Este puede ser el caso si el activo financiero representa una inversión en activos
o flujos de efectivo de carácter particular, y por ese motivo los flujos de efectivo
contractuales no constituyen únicamente pagos del principal e intereses sobre el
importe del principal pendiente. Por ejemplo, si los términos contractuales
estipulan que los flujos de efectivo del activo financiero se incrementan cuantos
B4.1.17 Sin embargo, el hecho de que un activo financiero no tenga como respaldo la
garantía de un activo no excluye por sí mismo que ese activo financiero cumpla
la condición de los párrafos 4.1.2(b) y 4.1.2A(b). En estas situaciones, se requiere
al acreedor evaluar (“revisar”) los activos subyacentes particulares o los flujos de
efectivo para determinar si los flujos de efectivo contractuales del activo
financiero que se está clasificando son pagos del principal e intereses sobre el
importe del principal pendiente. Si las condiciones del activo financiero dan
lugar a otros flujos de efectivo o limitan esos flujos de efectivo de forma
incongruente con la condición de ser pagos que representan el principal e
intereses, el activo financiero no cumple la condición de los párrafos 4.1.2(b)
y 4.1.2A(b). El hecho de que los activos subyacentes sean activos financieros o no
financieros no afecta, por sí mismo, a esta evaluación.
B4.1.22 Una entidad debe revisar hasta que pueda identificar el conjunto subyacente de
instrumentos que están generando (en lugar de meramente traspasando) los
flujos de efectivo. Este es el conjunto subyacente de instrumentos financieros.
B4.1.23 El conjunto subyacente debe estar compuesto por uno o más instrumentos que
tengan flujos de efectivo contractuales que sean únicamente pagos del principal
e intereses sobre el importe del principal pendiente.
(b) alinean los flujos de efectivo de los tramos con los flujos de efectivo del
conjunto de instrumentos subyacentes del párrafo B4.1.23 para abordar
diferencias cuando consistan exclusivamente en:
(i) si la tasa de interés es fija o variable;
B4.1.30 Los siguientes ejemplos muestran casos en los que podría cumplirse esta
condición. En todos ellos, una entidad puede utilizar esta condición para
designar activos financieros o pasivos financieros como al valor razonable con
cambios en resultados, solo si cumple el principio del párrafo 4.1.5 o 4.2.2(a):
(a) Una entidad tiene pasivos según contratos de seguro cuya medición
incorpora información actual (tal como permite el párrafo 24 de la
NIIF 4), y activos financieros que considera relacionados, que en otro caso
se medirían al valor razonable con cambios en otro resultado integral o
al costo amortizado.
(b) Una entidad tiene activos financieros, pasivos financieros o ambos que
comparten un riesgo, tal como el riesgo de tasa de interés, lo que da
lugar a cambios de signo opuesto en el valor razonable que tienden a
compensarse entre sí. Sin embargo, solo alguno de los instrumentos
podría medirse al valor razonable con cambios en resultados (es decir,
son derivados o están clasificados como mantenidos para negociar).
También podría ser el caso de que no se cumpliesen los requerimientos
de la contabilidad de coberturas, por ejemplo, porque no se cumpliesen
los requerimientos para la eficacia de coberturas del párrafo 6.4.1.
(c) Una entidad tiene activos financieros, pasivos financieros o ambos que
comparten un riesgo, tal como el riesgo de tasa de interés, lo que da
lugar a cambios de signo opuesto en el valor razonable que tienden a
compensarse entre sí, y ninguno de los activos financieros o pasivos
financieros cumple los requisitos para ser designado como un
instrumento de cobertura porque no están medidos al valor razonable
con cambios en resultados. Además, en ausencia de una contabilidad de
B4.1.34 Por ejemplo, una entidad puede utilizar esta condición para designar pasivos
financieros como al valor razonable con cambios en resultados si cumple el
principio del párrafo 4.2.2(b) y la entidad tiene activos financieros y pasivos
financieros que comparten uno o más riesgos y esos riesgos se gestionan y
evalúan sobre la base del valor razonable de acuerdo con una política
documentada de gestión de activos y pasivos. Un ejemplo podría ser el de una
entidad que ha emitido “productos estructurados”, que contienen múltiples
derivados implícitos, y gestiona los riesgos resultantes sobre la base del valor
razonable, utilizando una combinación de instrumentos financieros derivados y
no derivados.
B4.3.3 Un derivado implícito que no sea una opción (como un contrato a término o uno
de permuta financiera implícitos) se separa del contrato anfitrión teniendo en
cuenta sus condiciones sustantivas, ya sean explícitas o implícitas, de forma que
tenga un valor razonable nulo al ser reconocido inicialmente. Un derivado
implícito basado en opciones (como una opción implícita de venta, de compra,
con límite superior o inferior, o una opción sobre una permuta de tasas de
interés), se separa del contrato anfitrión sobre la base de las condiciones
establecidas de las características de la opción. El importe en libros inicial del
contrato anfitrión es el importe residual que queda después de la separación del
derivado implícito.
B4.3.7 En el caso de un instrumento con opción de venta que pueda ser revendido en
cualquier momento, por un importe en efectivo igual a una cuota proporcional
del valor del patrimonio de una entidad (como las participaciones en un fondo
de inversión colectiva abierto o algunos productos de inversión ligados a
inversiones), el efecto de la separación de un derivado implícito y de la
contabilización de cada componente es el de medir el contrato híbrido al
importe de rescate pagadero al final del periodo de presentación si el tenedor
ejerciera su derecho de revender el instrumento al emisor.
B4.3.8 En los ejemplos que siguen, las características económicas y los riesgos de un
derivado implícito están estrechamente relacionados con los de un contrato
anfitrión. En estos ejemplos, una entidad no contabilizará el derivado implícito
por separado del contrato anfitrión.
B4.3.10 Esta designación podría ser utilizada tanto cuando el párrafo 4.3.3 requiera la
separación de los derivados implícitos del contrato anfitrión, como cuando la
prohíba. No obstante, el párrafo 4.3.5 no justificaría la designación del contrato
híbrido como al valor razonable con cambios en resultados en los casos
establecidos en el párrafo 4.3.5(a) y (b), porque al hacerlo no se reduciría la
complejidad ni se incrementaría la fiabilidad.
(a) Una entidad tiene una cartera de préstamos comerciales que mantiene
para vender en el corto plazo. La entidad adquiere una empresa que
gestiona préstamos comerciales y tiene un modelo de negocio que
mantiene los préstamos para obtener los flujos de efectivo contractuales.
La cartera de préstamos comerciales deja de ser para la venta, y la cartera
es ahora gestionada junto con los préstamos comerciales adquiridos y
todos se mantienen para cobrar flujos de efectivo contractuales.
Medición (Capítulo 5)
B5.1.2 Si una entidad origina un préstamo que acumula (devenga) una tasa de interés
que es desfavorable (por ejemplo, un 5 por ciento cuando la tasa de mercado
para préstamos similares es del 8 por ciento) y recibe una comisión por
adelantado como compensación, la entidad reconocerá el préstamo por su valor
razonable, es decir, neto de cualquier comisión recibida.
B5.2.4 Indicadores de que el costo puede no ser representativo del valor razonable
incluyen:
B5.2.5 La lista del párrafo B5.2.4 no es exhaustiva. Una entidad utilizará toda la
información sobre el rendimiento y operaciones de la entidad participada que
esté disponible después de la fecha del reconocimiento inicial. En la medida en
que se den cualquiera de estos factores relevantes, pueden indicar que el costo
pudiera no ser representativo del valor razonable. En estos casos, la entidad
debe medir el valor razonable.
B5.2.6 El costo nunca es la mejor estimación del valor razonable de las inversiones en
instrumentos de patrimonio cotizados (o contratos sobre instrumentos de
patrimonio cotizados).
B5.4.2 Las comisiones que son una parte integrante de la tasa de interés efectiva de un
instrumento financiero incluyen:
(a) Las comisiones por iniciación recibidas por la entidad relacionadas con
la creación o adquisición de un activo financiero. Estas comisiones
pueden incluir compensaciones por actividades tales como la evaluación
de la situación financiera del prestatario, evaluación y registro de
garantías, garantías colaterales y otros acuerdos de garantía, negociación
B5.4.3 Entre las comisiones que no son una parte integrante de la tasa de interés
efectiva de un instrumento financiero y se contabilizan de acuerdo con la
NIIF 15, se incluyen:
(a) Comisiones cargadas por el servicio de préstamo;
B5.4.4 Al aplicar el método del interés efectivo, una entidad amortizará generalmente
cualquier comisión, puntos básicos pagados o recibidos, costos de transacción y
otras primas o descuentos que estén incluidos en el cálculo de la tasa de interés
efectiva, a lo largo de la vida esperada del instrumento financiero. Sin embargo,
utilizará un periodo más corto cuando las comisiones, puntos básicos pagados o
recibidos, costos de transacción, primas o descuentos se refieran a él. Éste sería
el caso cuando la variable con la que se relacionan las comisiones, los puntos
básicos pagados o recibidos, los costos de transacción, y los descuentos o primas
sea ajustada a las tasas del mercado antes del vencimiento esperado del
instrumento financiero. En este caso, el periodo de amortización adecuado es el
periodo hasta la siguiente fecha de ajuste. Por ejemplo, si una prima o
descuento sobre un instrumento financiero a tasa variable refleja el interés
acumulado (devengado) en ese instrumento financiero desde el pago del último
interés, o los cambios en las tasas de mercado desde que la tasa de interés
variable fue restablecida según las tasas de mercado, será amortizado hasta la
B5.4.5 Para activos financieros de tasa variable y pasivos financieros de tasa variable, la
reestimación periódica de los flujos de efectivo para reflejar movimientos en las
tasas de mercado de interés altera la tasa de interés efectiva. Si un activo
financiero de tasa variable o un pasivo financiero de tasa variable se reconoce
inicialmente por un importe igual al principal por cobrar o por pagar al
vencimiento, la reestimación de los pagos por intereses futuros no tiene,
normalmente, ningún efecto significativo en el importe en libros del activo o
pasivo.
B5.4.6 Si una entidad revisa sus estimaciones de pagos o cobros (excluidas las
modificaciones de acuerdo con el párrafo 5.4.3 y cambios en las estimaciones de
las pérdidas crediticias esperadas), ajustará el importe en libros bruto del activo
financiero o costo amortizado de un pasivo financiero (o grupo de instrumentos
financieros) para reflejar los flujos de efectivo contractuales estimados revisados.
La entidad recalculará el importe en libros bruto del activo financiero o costo
amortizado del pasivo financiero como el valor presente de los flujos de efectivo
contractuales estimados que se descuentan a la tasa de interés efectiva original
del instrumento financiero (o tasa de interés efectiva ajustada por calidad
crediticia para activos financieros con deterioro crediticio comprados u
originados) o, cuando proceda, la tasa de interés efectiva revisada calculada de
acuerdo con el párrafo 6.5.10. El ajuste se reconoce en el resultado del periodo
como un ingreso o como un gasto.
Costos de transacción
B5.4.8 Los costos de transacción incluyen honorarios y comisiones pagadas a los
agentes (incluyendo a los empleados que actúen como agentes de venta),
asesores, comisionistas e intermediarios, tasas establecidas por las agencias
reguladoras y bolsas de valores, así como impuestos y otros derechos. Los costos
de transacción no incluyen primas o descuentos sobre la deuda, costos
financieros, costos internos de administración o costos de mantenimiento.
Cancelación
B5.4.9 Las cancelaciones pueden relacionarse con un activo financiero en su totalidad o
con una parte de éste. Por ejemplo, una entidad planea hacer cumplir una
garantía colateral sobre un activo financiero y espera recuperar no más del
30 por ciento del activo financiero de dicha garantía colateral. Si la entidad no
tiene posibilidades razonables de recuperar flujos de efectivo adicionales del
activo financiero, debería cancelar el 70 por ciento restante.
B5.5.2 Las pérdidas crediticias esperadas durante el tiempo de vida del activo se espera
generalmente que se reconozcan antes de que un instrumento financiero pase a
estar en mora. Habitualmente, se observan incrementos del riesgo crediticio de
forma significativa antes de que un instrumento financiero pase a estar en mora
u otros factores específicos del prestatario que se retrasa (por ejemplo, una
modificación o reestructuración). Por consiguiente, cuando haya información
razonable y sustentable que se refiera más al futuro que la información sobre
morosidad, y además esté disponible sin costo o esfuerzo desproporcionado,
debe utilizarse para evaluar los cambios en el riesgo crediticio.
sobre una base de instrumento individual. En ese caso, las pérdidas crediticias
esperadas durante el tiempo de vida del activo se reconocerán sobre una base
colectiva que considera información sobre el riesgo crediticio integral. Esta
información sobre el riesgo crediticio integral debe incorporar no solo
información sobre morosidad, sino también toda la información crediticia
relevante, incluida la información macroeconómica con vistas al futuro, para
aproximarse al resultado de reconocer las pérdidas crediticias durante el tiempo
de vida del activo cuando había habido un incremento significativo en el riesgo
crediticio desde el reconocimiento inicial a un nivel de instrumento individual.
B5.5.6 El párrafo 5.5.4 requiere que las pérdidas crediticias esperadas durante el tiempo
de vida del activo se reconozcan para todos los instrumentos financieros para los
cuales ha habido incrementos significativos en el riesgo crediticio desde el
reconocimiento inicial. Para cumplir este objetivo, si una entidad no puede
agrupar instrumentos financieros para los que el riesgo crediticio se considera
que tuvo incrementos significativos desde el reconocimiento inicial basado en
características del riesgo crediticio compartidas, la entidad reconocería las
pérdidas crediticias esperadas durante el tiempo de vida del activo sobre una
parte de los activos financieros para los que el riesgo crediticio se considera que
se haya incrementado significativamente. La agregación de instrumentos
financieros para evaluar si hay cambios en el riesgo crediticio sobre una base
colectiva puede cambiar a lo largo del tiempo a medida que pase a estar
disponible nueva información sobre instrumentos financieros individuales o
grupos de éstos.
B5.5.8 Para compromisos de préstamo, una entidad considera los cambios en el riesgo
de que ocurra un incumplimiento del préstamo con el que se relaciona el
compromiso de préstamo. Para contratos de garantía financiera, una entidad
considerará los cambios en el riesgo de que el deudor especificado incumpla el
contrato.
B5.5.12 Una entidad puede aplicar varios enfoques para evaluar si el riesgo crediticio en
un instrumento financiero ha disminuido significativamente desde el
reconocimiento inicial o para medir las pérdidas crediticias esperadas. Una
entidad puede aplicar enfoques diferentes para instrumentos financieros
distintos. Un enfoque que no incluye una probabilidad explícita de
incumplimiento como un dato de entrada per se, tal como un enfoque de tasa de
pérdida crediticia, puede ser congruente con los requerimientos de esta Norma,
siempre y cuando una entidad pueda separar los cambios en el riesgo de que
ocurra un incumplimiento de los cambios en otros inductores de pérdidas
crediticias esperadas, tales como garantías colaterales, y considera lo siguiente al
llevar a cabo la evaluación:
(c) los cambios en los factores relacionados con el crédito solo tienen un
impacto sobre el riesgo crediticio del instrumento financiero (o tiene un
efecto más pronunciado) más allá de los 12 meses.
B5.5.17 La siguiente es una lista no exhaustiva de información que puede ser relevante
para evaluar los cambios en el riesgo crediticio:
B5.5.20 Una entidad puede refutar esta presunción. Sin embargo, puede hacerse así solo
cuando haya información razonable y sustentable disponible que demuestre que
incluso si los pagos contractuales pasan a tener más de 30 días de mora, esto no
representa un incremento significativo en el riesgo crediticio de un instrumento
financiero. Por ejemplo, cuando un impago sea un descuido administrativo, en
lugar de una dificultad financiera del prestatario, o la entidad tiene acceso a
evidencia histórica que demuestre que no hay correlación entre incrementos
significativos en el riesgo de que ocurra un incumplimiento y los activos
financieros cuyos pagos están en mora por más de 30 días, pero esa evidencia
identifica una correlación cuando los pagos tienen más de 60 días de mora.
B5.5.23 Para determinar si un instrumento financiero tiene riesgo crediticio bajo, una
entidad puede utilizar sus calificaciones de riesgo internas u otras metodologías
que sean congruentes con la definición globalmente entendida de riesgo
crediticio bajo y que considere los riesgos y el tipo de instrumentos financieros
que se están evaluando. Una calificación externa dentro del “grado de
inversión” es un ejemplo de un instrumento financiero que puede considerarse
como que tiene un riesgo crediticio bajo. Sin embargo, no se requiere que los
instrumentos financieros sean calificados externamente para considerarse que
tienen riesgo crediticio bajo. Sin embargo, debe considerarse que tienen un
riesgo crediticio bajo desde una perspectiva del participante del mercado,
teniendo en cuenta todos los términos y condiciones del instrumento financiero.
B5.5.24 Las pérdidas crediticias esperadas durante el tiempo de vida del activo no se
reconocen en un instrumento financiero simplemente porque se había
considerado con un riesgo crediticio bajo en el periodo de presentación anterior
y no se considera que tenga un riesgo crediticio bajo en la fecha de presentación.
En este caso, una entidad determinará si ha habido un incremento significativo
del riesgo crediticio desde el reconocimiento inicial y, por ello, se requiere que
las pérdidas crediticias esperadas durante el tiempo de vida del activo se
reconozcan de acuerdo con el párrafo 5.5.3.
Modificaciones
B5.5.25 En algunas circunstancias, la renegociación o modificación de los flujos de
efectivo contractuales de un activo financiero pueden llevar a la baja en cuentas
de un activo financiero existente de acuerdo con esta Norma. Cuando la
modificación de un activo financiero da lugar a la baja en cuentas de un activo
financiero existente y el reconocimiento posterior de un activo financiero
modificado, éste se considera un activo financiero “nuevo” a efectos de esta
Norma.
(a) los flujos de efectivo contractuales que se deben a una entidad según el
contrato; y
(b) los flujos de efectivo que la entidad espera recibir.
B5.5.30 Para compromisos de préstamo sin utilizar, una pérdida crediticia es el valor
presente de la diferencia entre:
(a) los flujos de efectivo contractuales que se deben a la entidad si el tenedor
del compromiso de préstamo dispone del préstamo; y
(b) los flujos de efectivo que la entidad espera recibir si dispone del
préstamo.
B5.5.31 La estimación por una entidad de las pérdidas crediticias esperadas sobre
compromisos de préstamo será congruente con sus expectativas de disposiciones
de ese compromiso de préstamo, es decir, considerará la parte esperada del
compromiso de préstamo de que se dispondrá dentro de los 12 meses de la fecha
de presentación para estimar las pérdidas crediticias esperadas de 12 meses y la
parte esperada del compromiso de préstamo de que se dispondrá a lo largo de la
vida esperada del compromiso de préstamo para estimar las pérdidas crediticias
esperadas durante el tiempo de vida del activo.
B5.5.32 Para un contrato de garantía financiera, se requiere que la entidad realice pagos
solo en el caso de un incumplimiento por el deudor de acuerdo con las
condiciones del instrumento que está garantizado. Por consiguiente, las
insuficiencias de efectivo son pagos esperados a reembolsar al tenedor por una
pérdida crediticia en la que incurre menos los importes que la entidad espera
recibir del tenedor, el deudor o un tercero. Si el activo está totalmente
garantizado, la estimación de las insuficiencias de efectivo para el contrato de
garantía financiera sería congruente con las estimaciones de las insuficiencias
de efectivo para el activo sujeto a la garantía.
B5.5.34 Al medir una corrección valorativa por pérdidas para una cuenta por cobrar por
arrendamiento, los flujos de efectivo utilizados para determinar las pérdidas
crediticias esperadas deben ser congruentes con los flujos de efectivo utilizados
para medir la cuenta por cobrar por arrendamientos de acuerdo con la NIIF 16
Arrendamientos.
B5.5.35 Una entidad puede utilizar soluciones prácticas para medir las pérdidas
crediticias esperadas si son congruentes con los principios del párrafo 5.5.17. Un
ejemplo, de una solución práctica es el cálculo de las pérdidas crediticias
esperadas sobre cuentas por cobrar comerciales utilizando una matriz de
provisiones. La entidad utilizaría su experiencia de pérdidas crediticias histórica
(ajustada como proceda de acuerdo con los párrafos B5.5.51 y B5.5.52) para
cuentas por cobrar comerciales para estimar las pérdidas crediticias de 12 meses
o las pérdidas crediticias esperadas durante el tiempo de vida del activo sobre los
activos financieros según corresponda. Una matriz de provisiones puede, por
ejemplo, especificar tasas de provisiones dependiendo del número de días que
una cuenta comercial por cobrar está en mora (por ejemplo, 1 por ciento si no
está en mora, 2 por ciento si lo está por menos de 30 días, 3 por ciento si lo está
por más de 30 días pero menos de 90 días, 20 por ciento si está en mora entre 90
y 180 días etc.). En función de la diversidad de su base de clientes, la entidad
utilizaría las agrupaciones apropiadas si su experiencia de pérdidas crediticias
históricas muestra patrones de pérdidas diferentes significativas para distintos
segmentos de clientes. Ejemplos de criterios que pueden utilizarse para agrupar
activos incluyen región geográfica, tipo de producto, calificación del cliente,
garantía colateral o seguro de crédito comercial y tipo de cliente (tal como
mayorista o minorista).
Definición de incumplimiento
B5.5.36 El párrafo 5.5.9 requiere que para determinar si el riesgo crediticio de un
instrumento financiero se ha incrementado significativamente, una entidad
considerará el cambio en el riesgo de que ocurra un incumplimiento desde el
reconocimiento inicial.
B5.5.39 Sin embargo, de acuerdo con el párrafo 5.5.20 algunos instrumentos financieros
incluyen un componente de préstamo y un componente de compromiso no
utilizado y la capacidad contractual de la entidad para exigir el reembolso y
cancelar el compromiso no utilizado no limita la exposición de la entidad a las
pérdidas crediticias al periodo de aviso contractual. Por ejemplo, líneas de
crédito automáticamente renovables, tales como tarjetas de crédito y sobregiros,
pueden ser retiradas contractualmente por el prestamista con solo un día de
notificación. Sin embargo, en la práctica los prestamistas continúan
prolongando el crédito por un periodo mayor y pueden solo retirar el servicio
después de que riesgo crediticio del prestatario se incremente, lo cual podría ser
demasiado tarde para impedir algunas o todas las pérdidas crediticias esperadas.
Estos instrumentos generalmente tienen las siguientes características como
consecuencia de la naturaleza del instrumento financiero, la forma en que los
instrumentos financieros se gestionan, y la naturaleza de la información
disponible sobre incrementos significativos en el riesgo crediticio:
(a) los instrumentos financieros no tienen una condición fijada o estructura
de reembolso y, habitualmente tienen un periodo de cancelación
contractual corto (por ejemplo, un día);
B5.5.40 Al determinar el periodo a lo largo del cual se espera que la entidad esté
expuesta al riesgo crediticio, pero para el cual las pérdidas crediticias esperadas
B5.5.43 Para pérdidas crediticias esperadas durante el tiempo de vida del activo, una
entidad estimará el riesgo de que ocurra un incumplimiento en el instrumento
financiero durante su vida esperada. Las pérdidas crediticias esperadas de
12 meses son una parte de las pérdidas crediticias esperadas durante el tiempo
de vida del activo y representan las insuficiencias de efectivo para toda su vida
que resultarán si ocurre un incumplimiento en los 12 meses posteriores a la
fecha de presentación (o periodo más corto si la vida esperada de un
instrumento financiero es menor de 12 meses) ponderadas por la probabilidad
de que ocurra el incumplimiento. Por ello, las pérdidas crediticias esperadas de
12 meses no son las pérdidas crediticias esperadas durante el tiempo de vida del
activo en las que incurrirá una entidad sobre un instrumento financiero que
predice que incumplirá en los próximos 12 meses ni las insuficiencias de
efectivo predichas a lo largo de los próximos 12 meses.
B5.5.46 Las pérdidas crediticias esperadas sobre cuentas por cobrar por arrendamiento
deberán descontarse utilizando la misma tasa de descuento utilizada en la
medición de la cuenta por cobrar por arrendamiento de acuerdo con la NIIF 16.
B5.5.48 Las pérdidas crediticias esperadas sobre contratos de garantía financiera o sobre
compromisos de préstamo para los que la tasa de interés efectiva no puede
determinarse deberán descontarse aplicando una tasa de descuento que refleje
la evaluación real del mercado del valor temporal del dinero y los riesgos que
son específicos de los flujos de efectivo, pero solo si, y en la medida en que, los
riesgos se tengan en cuenta ajustando la tasa de descuento en lugar de ajustar
las insuficiencias de efectivo que están siendo descontadas.
B5.5.51 Una entidad no necesita llevar a cabo una búsqueda exhaustiva de información,
sino que considerará toda la información razonable y sustentable que esté
disponible sin esfuerzo o costo desproporcionado y que sea relevante para
estimar las pérdidas crediticias esperadas, incluido el efecto de los pagos
anticipados esperados. La información utilizada incluirá factores que son
específicos para el prestatario, las condiciones económicas generales y una
evaluación de la dirección pronosticada y la actual de las condiciones en la fecha
de presentación. Una entidad puede utilizar varias fuentes de información, que
pueden ser internas (específicas de la entidad) y externas. Las fuentes de
información disponibles incluyen la experiencia de pérdidas crediticias
históricas, calificaciones internas, experiencia de pérdidas crediticias de otras
entidades, y calificaciones, informes y estadísticas externas. Las entidades que
no tienen fuentes, o son insuficientes, de información específica de la entidad,
pueden utilizar experiencia de grupos similares para el instrumento financiero
comparable (o grupo se instrumentos financieros).
B5.5.52 La información histórica es un sostén o base importante desde la cual medir las
pérdidas crediticias esperadas. Sin embargo, una entidad ajustará la
información histórica, tal como la experiencia de pérdidas crediticias, sobre la
base de la información observable actual para reflejar los efectos de las
condiciones actuales y su pronóstico de condiciones futuras que no afecten al
periodo sobre el cual se basa la información histórica, y eliminar los efectos de
las condiciones en el periodo histórico que no son relevantes para los flujos de
efectivo contractuales futuros. En algunos casos, la mejor información
razonable y sustentable podría ser información histórica no ajustada,
dependiendo de la naturaleza de la información histórica y de cuándo se calculó,
comparada con las circunstancias en la fecha de presentación y las
características del instrumento financiero que está siendo considerado. Las
estimaciones de los cambios en las pérdidas crediticias esperadas deberían
reflejar y ser congruentes en la dirección con los cambios en la información
observable relacionada de periodo a periodo (tal como cambios en las tasas de
desempleo, precios de los inmuebles, precios de las materias primas cotizadas,
estatus de los pagos u otros factores que son indicativos de la existencia de
pérdidas crediticias esperadas sobre el instrumento financiero, en el grupo de
instrumentos financieros y en la magnitud de esos cambios). Una entidad
revisará regularmente la metodología y supuestos utilizados para estimar las
pérdidas crediticias esperadas para reducir las diferencias entre las estimaciones
y la experiencia real de pérdidas crediticias esperadas.
B5.5.54 Las pérdidas crediticias esperadas reflejan las expectativas propias de una
entidad de pérdidas crediticias. Sin embargo, al considerar la información
razonable y sustentable que esté disponible sin esfuerzo o costo
desproporcionados para estimar las pérdidas crediticias esperadas, una entidad
debería considerar la información del mercado observable sobre el riesgo
crediticio del instrumento financiero concreto o instrumentos financieros
similares.
Garantía colateral
B5.5.55 Para los propósitos de medir pérdidas crediticias esperadas, la estimación de las
insuficiencias de efectivo esperadas reflejará los flujos de efectivo esperados de
las garantías colaterales y otras mejoras crediticias que son parte de las
condiciones contractuales y no se reconocen por separado por la entidad. La
estimación de las insuficiencias de efectivo esperadas sobre un instrumento
financiero con garantía colateral refleja el importe y calendario de los flujos de
efectivo que se esperan de la ejecución de la garantía colateral menos los costos
de obtener y vender la garantía colateral, independientemente de si la ejecución
es probable (es decir, la estimación de los flujos de efectivo futuros considera la
probabilidad de una ejecución y los flujos de efectivo que procederían de ella).
Por consiguiente, los flujos de efectivo que se espera de la realización de la
garantía colateral más allá del vencimiento contractual del contrato deben
incluirse en este análisis. La garantía colateral obtenida como resultado de la
ejecución no se reconoce como un activo que esté separado del instrumento
financiero con garantía colateral, a menos que cumpla los criterios de
reconocimiento correspondientes a un activo en esta y otras Normas.
B5.6.2 Sin embargo, no se requiere que una entidad reconozca por separado los
ingresos por intereses o ganancias o pérdidas por deterioro de valor para un
activo financiero medido a valor razonable con cambios en resultados. Por
consiguiente, cuando una entidad reclasifica un activo financiero desde la
categoría de medición del valor razonable con cambios en resultados, la tasa de
interés efectiva se determina sobre la base del valor razonable del activo en la
fecha de reclasificación. Además, a efectos de aplicar la Sección 5.5 al activo
financiero desde la fecha de reclasificación, la fecha se trata como la del
reconocimiento inicial.
B5.7.1A A menos que se aplique el párrafo 4.1.5, el párrafo 4.1.2A requiere que un activo
financiero se mida a valor razonable con cambios en otro resultado integral si
los términos contractuales del activo financiero dan lugar a flujos de efectivo
que son solo pagos del principal e intereses sobre el importe principal pendiente
y el activo se mantiene en un modelo de negocio cuyo objetivo es lograr la
obtención de flujos de efectivo contractuales y la venta de activos financieros.
Esta categoría de medición reconoce la información en el resultado del periodo
como si el activo financiero se midiera al costo amortizado, a la vez que se mide
en el estado de situación financiera al valor razonable. Las ganancias o pérdidas,
distintas de las que se reconocen en el resultado del periodo, de acuerdo con los
párrafos 5.7.10 y 5.7.11 se reconocen en otro resultado integral. Cuando estos
activos financieros se dan de baja, las ganancias o pérdidas acumuladas
anteriormente reconocidas en otro resultado integral se reclasifican al resultado
del periodo. Esto refleja la ganancia o pérdida que se habría reconocido en el
resultado del periodo en el momento de la baja en cuentas si el activo financiero
se hubiera medido al costo amortizado.
B5.7.2 Una entidad aplicará la NIC 21 a los activos financieros y pasivos financieros que
sean partidas monetarias, de acuerdo con la NIC 21, y estén denominados en una
moneda extranjera. La NIC 21 requiere que cualquier ganancia y pérdida por
diferencias de cambio sobre activos monetarios y pasivos monetarios se
reconozca en el resultado del periodo. Se produce una excepción en el caso de
B5.7.2A A efectos de reconocer las ganancias y pérdidas por diferencias de cambio según
la NIC 21, un activo financiero medido a valor razonable con cambios en otro
resultado integral de acuerdo con el párrafo 4.1.2A se tratará como una partida
monetaria. Por consiguiente, este activo financiero se tratará como un activo
medido al costo amortizado en la moneda extranjera. Las diferencias de cambio
en el costo amortizado se reconocerán en el resultado del periodo y otros
cambios en el importe en libros se reconocerán de acuerdo con el párrafo 5.7.10.
B5.7.3 El párrafo 5.7.5 permite a una entidad realizar una elección irrevocable de
presentar en otro resultado integral los cambios posteriores en el valor
razonable de una inversión en un instrumento de patrimonio. Esta inversión no
es una partida monetaria. Por consiguiente, la ganancia o pérdida que se
presente en otro resultado integral de acuerdo con el párrafo 5.7.5 incluye los
componentes de las diferencias de cambio de la moneda extranjera
correspondientes.
B5.7.4 Si existe una relación de cobertura entre un activo monetario, que no sea un
derivado, y un pasivo monetario que también sea distinto de un derivado, los
cambios en el componente de la moneda extranjera de esos instrumentos
financieros se presentarán en el resultado del periodo.
B5.7.6 Para llevar a cabo esa determinación, una entidad debe evaluar si espera que los
efectos de los cambios en el riesgo de crédito del pasivo se compensarán en el
resultado del periodo con un cambio en el valor razonable de otro instrumento
financiero medido al valor razonable con cambios en resultados. Esta
expectativa debe basarse en una relación económica entre las características del
pasivo y las características del otro instrumento financiero.
integral de los efectos de los cambios en el riesgo crediticio del pasivo crearía o
aumentaría una asimetría contable en el resultado del periodo. Sin embargo,
una entidad puede utilizar metodologías diferentes cuando existen relaciones
económicas distintas entre las características del pasivo designado como a valor
razonable con cambios en resultados y las características de los otros
instrumentos financieros. La NIIF 7 requiere que una entidad proporcione
información a revelar cualitativa en las notas a los estados financieros sobre su
metodología para realizar esa determinación.
B5.7.10 El siguiente ejemplo describe una situación en la que se crearía una asimetría
contable en el resultado el periodo si los efectos de los cambios en el riesgo
crediticio del pasivo se presentaran en otro resultado integral. Un banco
hipotecario otorga préstamos a clientes y financia esos préstamos vendiendo
bonos con características iguales (por ejemplo, importes pendientes, perfil de
reembolsos, condiciones y moneda) en el mercado. Las condiciones
contractuales del préstamo permiten al cliente de la hipoteca pagar
anticipadamente su préstamo (es decir satisfacer su obligación al banco)
mediante la compra del bono correspondiente al valor razonable en el mercado
y la entrega de ese bono al banco hipotecario. Como resultado de ese derecho
contractual de pago anticipado, si la calidad del crédito del bono empeora (y, así,
el valor razonable del pasivo del banco hipotecario disminuye), el valor
razonable del activo por préstamos del banco hipotecario también disminuye. El
cambio en el valor razonable del activo refleja el derecho contractual del cliente
de la hipoteca a pagar anticipadamente el préstamo hipotecario mediante la
compra del bono subyacente al valor razonable (que, en este ejemplo, ha
disminuido) y entregar el bono al banco hipotecario. Por consiguiente, los
efectos de los cambios en el riesgo crediticio del pasivo (el bono) se compensará
en el resultado del periodo con un cambio correspondiente en el valor razonable
de un activo financiero (el préstamo). Si los efectos de los cambios en el riesgo
crediticio del pasivo se presentaran en otro resultado integral habría una
asimetría contable en el resultado del periodo. Por consiguiente, se requiere que
el banco hipotecario presente todos los cambios en el valor razonable del pasivo
(incluyendo los efectos de los cambios en el riesgo crediticio del pasivo) en el
resultado del periodo.
B5.7.11 En el ejemplo del párrafo B5.7.10, existe una vinculación contractual entre los
efectos de los cambios en el riesgo de crédito del pasivo y los cambios en el valor
razonable del activo financiero (es decir, como un resultado del derecho
contractual del cliente de la hipoteca a pagar anticipadamente el préstamo
mediante la compra del bono al valor razonable y entregarlo al banco
hipotecario). Sin embargo, también puede tener lugar una asimetría contable
en ausencia de una vinculación contractual.
B5.7.12 A efectos de la aplicación de los requerimientos de los párrafos 5.7.7 y 5.7.8, una
asimetría contable no tiene lugar únicamente por el método de medición que
utilice una entidad para determinar los efectos de los cambios en el riesgo de
crédito del pasivo. Una asimetría contable en el resultado del periodo surgiría
solo cuando los efectos de los cambios en el riesgo crediticio del pasivo (como se
define en la NIIF 7) se espera que se compense con cambios en el valor razonable
de otro instrumento financiero. Una asimetría que surge únicamente como
consecuencia del método de medición (es decir, porque una entidad no aísla los
cambios del riesgo de crédito de un pasivo de otros cambios en su valor
razonable) no afecta a la determinación requerida en los párrafos 5.7.7 y 5.7.8.
Por ejemplo, una entidad puede no aislar los cambios en el riesgo de crédito del
pasivo de los cambios en el riesgo de liquidez. Si la entidad presenta el efecto
combinado de ambos factores en otro resultado integral, puede ocurrir una
asimetría porque los cambios en el riesgo de liquidez pueden estar incluidos en
la medición del valor razonable de los activos financieros de la entidad y la
totalidad del cambio del valor razonable de esos activos se presenta en el
resultado del periodo. Sin embargo, esta asimetría se causa por la imprecisión
de la medición, no de la relación de compensación descrita en el párrafo B5.7.6,
por ello, no afecta a la determinación requerida en los párrafos 5.7.7 y 5.7.8.
B5.7.14 A efectos de aplicar los requerimientos del párrafo 5.7.7(a), el riesgo crediticio es
diferente del riesgo de rendimiento del activo específico. El riesgo de
rendimiento de un activo específico no está relacionado con el riesgo de que una
entidad no cumpla con una obligación particular sino que, en su lugar, está
relacionado con el riesgo de que un activo único o un grupo de activos tendrán
rendimientos pobres (o ningún rendimiento).
B5.7.17 Los cambios en las condiciones de mercado que ocasionan riesgo de mercado
incluyen las variaciones en una tasa de interés de referencia, en el precio de un
instrumento financiero de otra entidad, en el precio de una materia prima
cotizada, en una tasa de cambio de la moneda extranjera de moneda extranjera
o en un índice de precios o tasas.
B5.7.18 Si los únicos cambios relevantes en las condiciones de mercado para un pasivo
fuesen los cambios que se producen en una tasa de interés (de referencia)
observada, el importe del párrafo B5.7.16(a) puede ser estimado como sigue:
(a) En primer lugar, la entidad computa la tasa interna de retorno del pasivo
al comienzo del periodo, utilizando el valor razonable del pasivo sus
flujos de efectivo contractuales en ese momento. Deducirá de esta tasa
de rendimiento, la tasa de interés (de referencia) observada al comienzo
del periodo, para obtener el componente específico para el instrumento
de la tasa interna de retorno.
(c) La diferencia entre el valor razonable del pasivo al final del período, y el
importe determinado en (b) es la variación del valor razonable que no es
atribuible a cambios en la tasa de interés (de referencia) observada. Este
es el importe a presentar en otro resultado integral de acuerdo con el
párrafo 5.7.7(a).
B5.7.19 El ejemplo del párrafo B5.7.18 supone que las variaciones en el valor razonable
que surjan de factores distintos de los cambios en el riesgo crediticio del
instrumento o en las tasas de interés (de referencia) observadas no son
significativas. Este método no sería apropiado si los cambios en el valor
razonable que surgen de otros factores son significativos. En esos casos, se
requiere que una entidad utilice un método alternativo que mida con mayor
fidelidad los efectos de los cambios en el riesgo de crédito del pasivo [véase el
párrafo B5.7.16(a)]. Por ejemplo, si el instrumento del ejemplo contiene un
derivado implícito, la variación del valor razonable de éste se excluirá al
determinar el importe a ser presentado en otro resultado integral según el
párrafo 5.7.7(a).
B5.7.20 Como en todas las mediciones del valor razonable, el método de medición de
una entidad para determinar la porción del cambio en el valor razonable del
pasivo que sea atribuible a cambios en su riesgo de crédito debe maximizar el
uso de datos de entrada relevantes observables y minimizar el de datos de
entrada no observables.
Opciones emitidas
B6.2.4 Esta norma no restringe las circunstancias en las que un derivado que se mide al
valor razonable con cambios en resultados puede designarse como un
instrumento de cobertura, excepto en el caso de algunas opciones emitidas. Una
opción emitida no cumple con los requisitos de instrumento de cobertura a
menos que se designe para compensar una opción comprada, incluyendo una
opción que esté implícita en otro instrumento financiero (por ejemplo, una
opción de compra emitida utilizada para cubrir un pasivo rescatable).
B6.3.2 Una inversión contabilizada por el método de la participación no puede ser una
partida cubierta en una cobertura de valor razonable. Esto es así porque el
método de la participación reconoce en el resultado del periodo la participación
del inversor en los resultados de la entidad participada, en lugar de los cambios
en el valor razonable de la inversión. Por razones similares, una inversión en
una subsidiaria consolidada no puede ser una partida cubierta en una cobertura
del valor razonable. Esto es así, porque la consolidación reconoce en el resultado
del periodo los resultados de la subsidiaria, en lugar de los cambios en el valor
razonable de la inversión. La cobertura de una inversión neta en un negocio en
el extranjero es diferente, porque se trata de una cobertura de la exposición a la
tasa de cambio de la moneda extranjera de la moneda extranjera, no de una
cobertura del valor razonable del cambio en el valor de la inversión.
B6.3.3 El párrafo 6.3.4 permite que una entidad designe como partidas cubiertas
exposiciones agregadas que son una combinación de una exposición y un
derivado. Al designar esta partida cubierta, una entidad evaluará si la
exposición agregada combina una exposición con un derivado, de forma que
crea una exposición agregada diferente que se gestiona como una exposición
para un riesgo concreto (o riesgos). En ese caso, la entidad puede designar la
partida cubierta sobre la base de la exposición agregada. Por ejemplo:
(a) Una entidad puede cubrir una cantidad dada de compras de café
altamente probables en un plazo de 15 meses contra el riesgo de precio
(sobre la base del dólar de los EE.UU.) utilizando un contrato de futuros
de 15 meses para café. Las compras de café altamente probables y el
contrato de futuros para el café en combinación pueden verse como una
exposición al riesgo de tasa de cambio de la moneda extranjera de
importe fijo en dólares de los EE.UU. de 15 meses, para propósitos de
(a) los derivados que son parte de una exposición agregada se reconocen
como activos o pasivos separados medidos al valor razonable; y
(b) si se designa una relación de cobertura entre las partidas que constituyen
la exposición agregada, la forma en que un derivado se incluye como
parte de una exposición agregada debe ser congruente con la
designación de ese derivado como el instrumento de cobertura al nivel
de la exposición agregada. Por ejemplo, si una entidad excluye el
elemento a término de un derivado de su designación como instrumento
de cobertura para la relación de cobertura entre las partidas que
constituyen la exposición agregada, debe también excluir el elemento a
término al incluir ese derivado como una partida cubierta como parte de
la exposición agregada. De otro modo, la exposición agregada incluirá
un derivado, en su totalidad o en parte.
B6.3.5 El párrafo 6.3.6 establece que en los estados financieros consolidados, el riesgo
de tasa de cambio de transacciones intragrupo previstas altamente probables,
podría cumplir los requisitos para ser una partida cubierta en una cobertura de
flujos de efectivo, siempre que la transacción se denomine en una moneda
distinta a la moneda funcional de la entidad que la haya realizado y que el riesgo
B6.3.6 Si una cobertura de una transacción intragrupo prevista cumple los requisitos
para emplear contabilidad de coberturas, cualquier ganancia o pérdida se
reconocerá en otro resultado integral, o se eliminará de éste, de acuerdo con el
párrafo 6.5.11. El periodo o periodos relevantes, durante los cuales el riesgo de
tasa de cambio de la transacción cubierta afecta al resultado del periodo, son los
mismos en los que afecta al resultado del periodo consolidado.
B6.3.10 Al designar los componentes del riesgo como partidas cubiertas, una entidad
considerará si los componentes del riesgo están especificados en un contrato de
B6.3.12 Una entidad puede también designar solo los cambios en los flujos de efectivo o
en el valor razonable de una partida cubierta por encima o por debajo de un
precio especificado u otra variable (un “riesgo unilateral”). El valor intrínseco de
un instrumento de cobertura del tipo de una opción comprada (suponiendo que
tiene las mismas condiciones principales que el riesgo designado), pero no su
valor temporal, refleja un riesgo unilateral en una partida cubierta. Por
ejemplo, una entidad puede designar como cubierta la variabilidad de los flujos
de efectivo futuros procedentes del incremento del precio de una compra
prevista de una materia prima cotizada. En esta situación, la entidad designa
solo las pérdidas de flujos de efectivo que procedan de un incremento en el
precio por encima del nivel especificado. El riesgo cubierto no incluye el valor
temporal de una opción comprada, porque el valor temporal no es un
componente de la transacción prevista que afecte al resultado del periodo.
B6.3.13 Existe una presunción refutable de que a menos que el riesgo de inflación esté
especificado contractualmente, no es identificable de forma separada y medible
con fiabilidad y, por ello, no se le puede designar como un componente de riesgo
de un instrumento financiero. Sin embargo, en casos limitados, es posible
identificar un componente de riesgo para el riesgo de inflación que sea
identificable por separado y medible con fiabilidad, debido a las circunstancias
concretas del entorno de la inflación y el mercado de deuda correspondiente.
B6.3.14 Por ejemplo, una entidad emite deuda en un entorno en el cual los bonos
vinculados a la inflación tienen un volumen y una estructura de condiciones que
dan lugar a un mercado suficientemente líquido que permite construir una
estructura de condiciones de tasas de interés real de cupón cero. Esto significa
que para la moneda respectiva, la inflación es un factor relevante que es
considerado separadamente por los mercados de deuda. En esas circunstancias,
el componente de riesgo de inflación podría determinarse discontinuando los
flujos de efectivo del instrumento de deuda cubierto utilizando la estructura de
condiciones de tasas de interés real de cupón cero [es decir, de una manera
similar a la forma en que puede determinarse el componente de tasa de interés
libre de riesgo (nominal)]. Por el contrario, en muchos casos un componente de
riesgo de inflación no es identificable por separado y medible con fiabilidad. Por
ejemplo, una entidad emite solo deuda a tasa de interés nominal en un entorno
con un mercado para bonos vinculados a la inflación que no es suficientemente
líquido para permitir la construcción de una estructura de condiciones de tasas
de interés real de cupón cero. En este caso, el análisis de la estructura de
mercado y de los hechos y circunstancias no sustenta que la entidad concluya
que la inflación es un factor relevante que se considera por separado por los
mercados de deuda. Por ello, la entidad no puede superar la presunción
refutable de que el riesgo de inflación que no está especificado contractualmente
no es identificable de forma separada y medible con fiabilidad. Por
consiguiente, un componente de riesgo de inflación no sería elegible para su
designación como la partida cubierta. Esto se aplica independientemente de
cualquier instrumento de cobertura de inflación que la entidad haya empleado
realmente. En concreto, la entidad no puede imputar simplemente los términos
y condiciones del instrumento de cobertura de inflación real mediante la
proyección de sus términos y condiciones sobre la deuda de tasa de interés
nominal.
4 En esta Norma, los importes monetarios se expresan en “unidades monetarias” (u.m.) y en unidades
de moneda extranjera (u.m.e).
(b) una parte de un volumen físico, por ejemplo, el nivel inferior, con una
medida de 5 millones de metros cúbicos de gas natural almacenado en la
localización XYZ;
(c) una parte de un volumen físico u otra transacción, por ejemplo, los
primeros 100 barriles de compras de petróleo en junio de 201X o los
primeros 100 MWh de ventas de electricidad en junio de 201X; o
(d) un determinado nivel del importe nominal de la partida cubierta, por
ejemplo, los últimos 80 millones de u.m. de un compromiso en firme de
100 millones de u.m., el nivel inferior de 20 millones de u.m. de un bono
a tasa fija de 100 millones de u.m. o el nivel más alto de 30 millones
de u.m. de un importe total de 100 millones de u.m. de deuda a tasa fija
que puede pagarse por anticipado al valor razonable (el importe nominal
definido es 100 millones de u.m.).
B6.3.19 Si se designa un componente de nivel en una cobertura del valor razonable, una
entidad lo especificará a partir de un importe nominal definido. Para cumplir
con los requerimientos fijados para las coberturas del valor razonable, una
entidad medirá nuevamente la partida cubierta por cambios en el valor
razonable (es decir, medirá nuevamente la partida por cambios en el valor
razonable atribuibles al riesgo cubierto). El ajuste de cobertura del valor
razonable debe reconocerse en el resultado del periodo antes de que la partida se
dé de baja en cuentas. Por consiguiente, es necesario hacer un seguimiento de la
partida a la cual hace referencia el ajuste de cobertura del valor razonable. Para
un componente de nivel en una cobertura del valor razonable, esto requiere que
una entidad siga el importe nominal a partir del cual está definido. Por ejemplo,
en el párrafo B6.3.18(d), debe rastrearse el importe nominal total definido de
100 millones de u.m. para seguir el nivel inferior de 20 millones de u.m. o el
nivel superior de 30 millones de u.m.
B6.3.20 Un componente de nivel que incluye una opción de pago por anticipado no es
elegible para ser designada como una partida de cobertura en una cobertura del
valor razonable si el valor razonable de la opción pagable por anticipado se ve
afectado por cambios en el riesgo cubierto, a menos que el nivel designado
incluya el efecto relacionado con la opción pagable por anticipado al determinar
el cambio en el valor razonable de la partida cubierta.
B6.3.22 Por ejemplo, en el caso de un pasivo financiero cuya tasa de interés efectiva está
por debajo de la LIBOR, una entidad no puede designar:
B6.3.23 Sin embargo, en el caso de un pasivo financiero a tasa fija cuya tasa de interés
efectiva sea (por ejemplo) de 100 puntos básicos por debajo de la LIBOR, una
entidad puede designar como partida cubierta el cambio en el valor del pasivo
completo (es decir, el principal más los intereses de la LIBOR menos 100 puntos
básicos) que es atribuible a cambios en la LIBOR. Si se cubre un instrumento
financiero a tasa de interés fija algún tiempo después del momento en que se
originó, y las tasas de interés han cambiado desde entonces, la entidad puede
designar un componente de riesgo igual a una tasa de referencia que sea mayor
que la tasa contractual pagada por la partida. La entidad podría hacer esto
siempre que la tasa de referencia sea menor que la tasa de interés efectiva
calculada bajo el supuesto de que la entidad haya comprado el instrumento el
día en que lo designa como partida cubierta. Por ejemplo, supóngase que la
entidad origina un activo financiero a tasa fija por 100 u.m., que tiene una tasa
de interés efectiva del 6 por ciento, en un momento en que la LIBOR está en el
4 por ciento. Comienza a cubrir ese activo algún tiempo después, cuando la
LIBOR ha crecido hasta el 8 por ciento y el valor razonable del instrumento ha
descendido hasta 90 u.m. La entidad calcula que si hubiere comprado el activo
en la fecha en que por primera vez designa como partida cubierta al riesgo de
tasa de interés LIBOR relacionado, el rendimiento efectivo del activo basado en
su valor razonable, en ese momento, de 90 u.m. habría sido del 9,5 por ciento.
Puesto que la LIBOR es menor que este rendimiento efectivo, la entidad puede
designar un componente de la LIBOR del 8 por ciento, que comprende, por una
parte, los flujos de efectivo de intereses contractuales, y por otra parte la
diferencia entre el valor razonable actual (es decir, 90 u.m.) y el importe a
reembolsar al vencimiento (es decir, 100 u.m.).
B6.3.24 Si un pasivo financiero a tasa variable soporta intereses de (por ejemplo) la LIBOR
a tres meses menos 20 puntos básico (cuando el mínimo está en cero puntos
básicos), una entidad puede designar como la partida cubierta el cambio en los
flujos de efectivo del pasivo en su totalidad (es decir la LIBOR a tres meses menos
20 puntos básicos—incluyendo el mínimo) que es atribuible a cambios en la
LIBOR. Por ello, en la medida en que la curva a término de la LIBOR a tres meses
para el resto de la vida de ese pasivo no caiga por debajo de los 20 puntos
básicos, la partida cubierta tiene la misma variabilidad de flujos de efectivo que
un pasivo que devenga un interés a la LIBOR a tres meses con diferencial cero o
positivo. Sin embargo, si la curva a término de la LIBOR a tres meses para el
resto de la vida de ese pasivo (o una parte) cae por debajo de los 20 puntos
básicos, la partida cubierta tiene menor variabilidad de flujos de efectivo que un
pasivo que soporta un interés a la LIBOR a tres meses con diferencial cero o
positivo.
Eficacia de la cobertura
B6.4.1 La eficacia de la cobertura es la medida en que los cambios en el valor razonable
o los flujos de efectivo del instrumento de cobertura compensa los cambios en el
valor razonable o en los flujos de efectivo de la partida cubierta (por ejemplo,
cuando la partida cubierta es un componente de riesgo, el cambio
correspondiente en el valor razonable o en los flujos de efectivo de una partida
es el atribuible al riesgo cubierto). La ineficacia de cobertura es la medida en que
los cambios en el valor razonable o flujos de efectivo del instrumento de
cobertura son mayores o menores que los de la partida cubierta.
B6.4.2 Al designar una relación de cobertura y sobre la base del negocio en marcha, una
entidad analizará las fuentes de la ineficacia de cobertura que se espera que
afecten a la relación de cobertura durante su periodo. Este análisis (incluyendo
las actualizaciones de acuerdo con el párrafo B6.5.21 que surgen del reequilibrio
de la relación de cobertura) es la base para la evaluación de la entidad acerca del
cumplimiento de los requerimientos de eficacia de la cobertura.
B6.4.3 Para evitar dudas, los efectos de la sustitución de la contraparte original por una
contraparte compensadora y la realización de los cambios asociados tal como se
describe en el párrafo 6.5.6 se reflejarán en la medición del instrumento de
cobertura y, por ello, en la evaluación de la eficacia de la cobertura y la medición
de ésta.
B6.4.5 Si los subyacentes no son los mismos pero están relacionados económicamente,
puede haber situaciones en las que los valores del instrumento de cobertura y de
la partida cubierta se muevan en la misma dirección, por ejemplo, porque el
diferencial del precio entre los dos subyacentes relacionados cambia mientras
que los subyacentes en sí mismos no se muevan de forma significativa. Ello aún
es congruente con una relación económica entre el instrumento de cobertura y
la partida cubierta si los valores del instrumento de cobertura y de la partida
cubierta aún se espera que normalmente se muevan en dirección opuesta
cuando se muevan los subyacentes.
B6.4.8 Un ejemplo de riesgo crediticio que predomina sobre una relación de cobertura
es cuando una entidad cubre una exposición al riesgo de precio de una materia
prima cotizada utilizando un derivado sin garantía colateral. Si la contraparte
de ese derivado experimenta un deterioro grave en su posición de crédito, el
efecto de los cambios en la posición de crédito de la contraparte podría ser
mayor que el efecto de los cambios en el precio de la materia prima cotizada
sobre el valor razonable del instrumento de cobertura, mientras que los cambios
en el valor razonable de la partida cubierta dependerán en gran medida de los
cambios en el precio de la materia prima cotizada.
Razón de cobertura
B6.4.9 De acuerdo con los requerimientos de la eficacia de cobertura, la razón de
cobertura de la relación de cobertura debe ser la misma que la procedente de la
cantidad de la partida cubierta que la entidad realmente cubre y de la cantidad
del instrumento de cobertura que la entidad realmente utiliza para cubrir dicha
cantidad de la partida cubierta. Por ello, si una entidad cubre menos del 100 por
ciento de la exposición sobre una partida, tal como el 85 por ciento, designará la
relación de cobertura utilizando la razón de cobertura que sea la misma que
procede del 85 por ciento de la exposición y la cantidad del instrumento de
cobertura que la entidad realmente utiliza para cubrir ese 85 por ciento. De
forma análoga si, por ejemplo, una entidad cubre una exposición utilizando un
importe nominal de 40 unidades de un instrumento financiero, designará la
relación de cobertura utilizando una razón de cobertura que sea la misma que
procede de esa cantidad de 40 unidades (es decir, la entidad no debe utilizar una
razón de cobertura basada en una cantidad mayor de unidades que puede
mantener en total o una cantidad menor de unidades) y la cantidad de partida
cubierta que cubre realmente con esas 40 unidades.
B6.4.14 Por ejemplo, cuando las condiciones fundamentales (tales como el importe
nominal, vencimiento y subyacente) del instrumento de cobertura y la partida
cubierta coinciden o están estrechamente alineadas, puede ser posible para una
entidad concluir, sobre la base de una evaluación cualitativa de dichas
condiciones fundamentales, que el instrumento de cobertura y la partida
cubierta tienen valores que se moverán generalmente, en dirección opuesta
debido al mismo riesgo y, por ello, que existe una relación económica entre la
partida cubierta y el instrumento de cobertura (véanse los párrafos B6.4.4
a B6.4.6).
de cobertura es más difícil de predecir. En esta situación puede ser solo posible
para una entidad concluir sobre la base de una evaluación cuantitativa que
existe una relación económica entre la partida cubierta y el instrumento de
cobertura (véanse los párrafos B6.4.4 a B6.4.6). En algunas situaciones una
evaluación cuantitativa puede ser necesaria también para evaluar si la razón de
cobertura utilizada para la designación de la relación de cobertura cumple los
requerimientos de eficacia de la cobertura (véanse los párrafos B6.4.9 a B6.4.11).
Una entidad puede utilizar el mismo método u otros diferentes para esos dos
propósitos.
B6.5.3 Una cobertura de un compromiso en firme (por ejemplo, una cobertura del
cambio en el precio del combustible relativo a un compromiso contractual no
reconocido por una empresa eléctrica para comprar combustible a un precio
fijo) es una cobertura de una exposición a cambios en el valor razonable. Como
consecuencia, dicha cobertura es una cobertura del valor razonable. Sin
embargo, de acuerdo con el párrafo 6.5.4, una cobertura del riesgo de tasa de
cambio de la moneda extranjera de un compromiso en firme puede ser
contabilizada alternativamente como una cobertura de flujos de efectivo.
B6.5.9 El ajuste de la razón de cobertura permite que una entidad responda a cambios
en la relación entre el instrumento de cobertura y la partida cubierta que surge
de sus subyacentes o variables de riesgo. Por ejemplo, una relación de cobertura
en la cual el instrumento de cobertura y la partida cubierta tienen subyacentes
diferentes pero relacionados cambia en respuesta a un cambio en la relación
entre dichos dos subyacentes (por ejemplo, índices, tasas o precios de referencia
distintos pero relacionados). Por ello, el reequilibrio permite la continuación de
una relación de cobertura en situaciones en las cuales la relación entre el
instrumento de cobertura y la partida cubierta cambia de un modo que puede
compensarse mediante el ajuste de la razón de cobertura.
B6.5.10 Por ejemplo, una entidad cubre una exposición a la Moneda Extranjera A
utilizando una moneda derivada que vincula las referencias de la Moneda
Extranjera B y de la Moneda Extranjera A (es decir, la tasa de cambio se mantiene
dentro de una banda o en una tasa de cambio establecida por un banco central u
otra autoridad). Si se cambiase la tasa de cambio entre la Moneda Extranjera A y
la Moneda Extranjera B (es decir, se estableciese una nueva banda o tasa), el
reequilibrio de la relación de cobertura para reflejar la tasa de cambio nueva
aseguraría que la relación de cobertura continuaría cumpliendo el
requerimiento de eficacia de la cobertura para la razón de cobertura en las
nuevas circunstancias. Por el contrario, si hubiera un incumplimiento en el
derivado de moneda extranjera, el cambio de la razón de cobertura podría no
asegurar que la relación de cobertura continuaría cumpliendo dicho
requerimiento de eficacia de la cobertura. Por ello, el reequilibrio no facilita la
continuación de una relación de cobertura en situaciones en las cuales la
relación entre el instrumento de cobertura y la partida cubierta cambia de un
modo que no puede compensarse mediante el ajuste de la razón de cobertura.
B6.5.12 La fluctuación alrededor de una razón de cobertura constante (y, por ello, de la
ineficacia de la cobertura relacionada) no puede reducirse ajustando la razón de
cobertura en respuesta a cada resultado concreto. Por ello, en estas
circunstancias, el cambio en el alcance de la compensación es una cuestión de
medición y reconocimiento de la ineficacia de la cobertura, pero no requiere
reequilibrio.
embargo, una entidad debe ajustar la razón de cobertura que proceda de las
cantidades de la partida cubierta o del instrumento de cobertura que se utilice
actualmente si:
(a) la razón de cobertura que procede de cambios en las cantidades del
instrumento de cobertura o de la partida cubierta que la entidad utiliza
realmente reflejara un desequilibrio que creara ineficacia de cobertura
que podría dar lugar a un resultado de contabilización que fuera
incongruente con el propósito de la contabilidad de coberturas; o
(b) una entidad mantuviera cantidades del instrumento de cobertura y la
partida cubierta que utiliza realmente, dando lugar una razón de
cobertura que, en circunstancias nuevas, reflejara un desequilibrio que
creara ineficacia de cobertura que podría dar lugar a un resultado de
contabilización que fuera incongruente con el propósito de la
contabilidad de coberturas (es decir, no debe crear un desequilibrio
omitiendo el ajuste de la razón de cobertura).
Los cambios en el volumen hacen referencia a las cantidades que son parte de la
relación de cobertura. Por ello, las disminuciones en los volúmenes no
significan necesariamente que las partidas o transacciones dejen de existir, o
dejen de esperarse que tengan lugar, sino que no forman parte de la relación de
cobertura. Por ejemplo, la disminución del volumen del instrumento de
cobertura puede dar lugar a que la entidad mantenga un derivado, pero solo
parte de éste puede mantener un instrumento de cobertura de la relación de
cobertura. Esto podría ocurrir si el reequilibrio pudiera efectuarse solo
mediante la reducción del volumen del instrumento de cobertura en la relación
de cobertura, pero con la entidad manteniendo el volumen que no se necesita
más. En ese caso, la parte no designada del derivado se contabilizaría al valor
B6.5.24 A efectos de esta Norma, una estrategia de gestión de riesgos de una entidad se
distingue de sus objetivos de gestión de riesgos. La estrategia de gestión de
riesgos se establece al nivel más alto al cual una entidad determina la forma en
que gestiona su riesgo. Las estrategias de gestión de riesgos habitualmente
identifican los riesgos a los que la entidad está expuesta y establece la forma en
que la entidad responde a ellos. Una estrategia de gestión de riesgos está
habitualmente en vigor por un periodo largo y puede incluir alguna flexibilidad
para reaccionar a cambios en la circunstancias de ocurran mientras la estrategia
está en vigor (por ejemplo, tasa de interés diferente o niveles de precios de
materias primas cotizadas que dan lugar a una amplitud diferente de la
cobertura). Esto se establece normalmente en un documento general que cae en
cascada a través de una entidad mediante políticas que contienen guías más
específicas. Por el contrario, el objetivo de gestión de riesgos para una relación
consiguiente, una entidad con esta exposición ajusta con frecuencia los
instrumentos de cobertura utilizados para gestionar el riesgo de tasa de
interés como cambios de exposición. Por ejemplo, los instrumentos de
deuda a los que les quedan 24 meses hasta el vencimiento se designan
como la partida cubierta para el riesgo de tasa de interés para 24 meses.
El mismo procedimiento se aplicará a otros bloques de tiempo o periodos
de vencimiento. Después de un corto periodo de tiempo, la entidad
discontinúa todas, algunas o una parte de las relaciones de cobertura
designadas con anterioridad para periodos de vencimiento y designa
relaciones de cobertura nuevas para periodos de vencimiento sobre la
base de su tamaño y los instrumentos de cobertura que existen en ese
momento. La discontinuación de la contabilidad de coberturas en esta
situación refleja que esas relaciones de cobertura se establecen de forma
tal que la entidad busca un instrumento de cobertura nuevo y una
partida cubierta nueva en lugar del instrumento de cobertura y la
partida cubierta que estaban designadas con anterioridad. La estrategia
de gestión de riesgos se mantiene igual, pero no existe objetivo de
gestión de riesgos que continúe para las relaciones de cobertura
designadas con anterioridad, que como tales dejan de existir. En esta
situación, la discontinuación de la contabilidad de coberturas se aplica
en la medida en que el objetivo de gestión de riesgos ha cambiado. Esto
depende de la situación de una entidad y, por ejemplo, podría afectar a
todas, o solo a algunas relaciones de cobertura de un periodo de
vencimiento, o solo a una parte de una relación de cobertura.
(c) Una entidad tiene una estrategia de gestión de riesgos por medio de la
cual gestiona el riesgo de tasa de cambio de la moneda extranjera de las
ventas previstas y las cuentas por cobrar correspondientes. Dentro de esa
estrategia la entidad gestiona el riesgo de tasa de cambio de la moneda
extranjera como una relación de cobertura concreta solo hasta el punto
del reconocimiento de la cuenta por cobrar. A partir de entonces, la
entidad deja de gestionar el riesgo de tasa de cambio sobre la base de esa
relación de cobertura concreta. En su lugar, gestiona juntos el riesgo de
tasa de cambio de la moneda extranjera de las cuentas por cobrar,
cuentas por pagar y derivados (que no están relacionados con las
transacciones previstas que están todavía pendientes) denominados en la
misma moneda extranjera. A efectos de contabilidad, esto opera como
una cobertura “natural” porque las ganancias y pérdidas del riesgo de
tasa de cambio de la moneda extranjera de todas las partidas se
reconocen de forma inmediata en el resultado del periodo. Por
consiguiente, a efectos de contabilización, si la relación de cobertura se
designa para el periodo hasta la fecha de pago, debe discontinuarse
cuando la cuenta por cobrar se reconoce, porque el objetivo de gestión
del riesgo de la relación de cobertura original deja de aplicarse. El riesgo
de moneda extranjera se gestiona ahora dentro de la misma estrategia,
pero sobre diferente base. Por el contrario, si una entidad tenía un
objetivo de gestión de riesgos diferente y gestionó el riesgo de tasa de
cambio de la moneda extranjera como una relación de cobertura
continua de forma específica para ese importe de ventas previstas y para
B6.5.28 Una entidad puede designar un relación de cobertura nueva que involucra el
instrumento de cobertura o partida cubierta de una relación de cobertura
(a) el valor temporal de una opción se relaciona con una partida cubierta
relacionada con una transacción, si la naturaleza de la partida cubierta
es una transacción para la cual el valor temporal tiene el carácter de
costos de esa transacción. Un ejemplo es cuando el valor temporal de
una opción se relaciona con una partida cubierta que da lugar al
reconocimiento de una partida cuya medición inicial incluye costos de
transacción (por ejemplo, una entidad cubre una compra de materias
primas cotizadas, si es una transacción prevista o un compromiso en
firme, contra el riesgo de precio de la materia prima cotizada e incluye
los costos de transacción en la medición inicial del inventario). Como
consecuencia de incluir el valor temporal de la opción en la medición
inicial de la partida cubierta concreta, el valor temporal afecta al
resultado del periodo al mismo tiempo que a la partida cubierta. De
forma análoga, una entidad que cubre una venta de una materia prima
cotizada, si es una transacción prevista o un compromiso en firme,
incluiría el valor temporal de la opción como parte del costo relativo a
(a) si el límite máximo cubre incrementos en las tasas de interés para los
tres primeros años de la vida total del bono a tasa variable de cinco años,
el valor temporal de ese límite máximo se amortiza a lo largo de los tres
primeros años; o
(b) si el límite máximo es una opción inicial a plazo que cubre incrementos
en las tasas de interés para los años segundo y tercero de la vida total del
bono a tasa variable de cinco años, el valor temporal de ese límite
máximo se amortiza a lo largo de los años segundo y tercero.
(a) Una partida cubierta relacionada con una transacción, el importe del
valor temporal al final de la relación de cobertura que ajusta la partida
cubierta o que se reclasifica al resultado del periodo [véase el
párrafo 6.5.15(b)] sería cero.
(b) Una partida cubierta vinculada a un periodo de tiempo, el gasto por
amortización relativo al valor temporal es cero.
B6.5.33 Si el valor temporal real y el valor temporal alineado difieren, una entidad
determinará el importe que se acumula en un componente separado del
patrimonio de acuerdo con el párrafo 6.5.15, de la forma siguiente:
B6.6.2 Por ejemplo, la Entidad A, cuya moneda funcional es su moneda local, tiene un
compromiso en firme de pagar 150.000 u.m.e. por gastos de publicidad dentro
de nueve meses y un compromiso en firme de vender bienes terminados por
150.000 u.m.e. dentro de 15 meses. La Entidad A contrata un derivado en
moneda extranjera que liquidará dentro de nueve meses según el cual recibirá
100 u.m.e. y pagará 70 u.m. La Entidad A no tiene otras exposiciones a la u.m.e.
La Entidad A no gestiona el riesgo de tasa de cambio de la moneda extranjera en
términos netos. Por ello, la Entidad A no puede aplicar la contabilidad de
coberturas para una relación de cobertura entre el derivado de moneda
extranjera y una posición neta de 100 u.m. [que consiste en 150.000 u.m.e. de
un compromiso en firme de compra—es decir, servicios de publicidad—y de
149.000 u.m.e. (de las 150.000 u.m.) del compromiso en firme de venta] para un
periodo de nueve meses.
B6.6.4 Cuando se designa un grupo de partidas que constituyen una posición neta
como una partida cubierta, una entidad designará el grupo en conjunto de
partidas que incluye las partidas que puedan formar la posición neta. No se
permite que una entidad designe un importe teórico no especificado de una
posición neta. Por ejemplo, una entidad tiene un grupo de compromisos en
firme de venta dentro de nueve meses por 100 u.m. y un grupo de compromisos
en firme de compras dentro de 18 meses por 120 u.m. La entidad no puede
designar un importe teórico de una posición neta hasta de 20 u.m. En su lugar,
debe designar un importe bruto de compras y un importe bruto de ventas que
juntos dan lugar a la posición neta cubierta. Una entidad designará posiciones
brutas que dan lugar a la posición neta, de forma que la entidad sea capaz de
cumplir con los requerimientos de la contabilidad de coberturas para las
relaciones de cobertura que cumplen los requisitos fijados.
B6.6.6 De forma análoga, si en el ejemplo del párrafo B6.6.5 la entidad tenía una
posición neta nula consideraría la relación entre el riesgo de tasa de cambio de
la moneda extranjera relacionado con cambios en el valor del compromiso de
venta en firme y el riesgo de tasa de cambio de la moneda extranjera relacionado
con cambios en el valor del compromiso de compra en firme al determinar si se
cumplen los requerimientos de eficacia de cobertura del párrafo 6.4.1(c).
entonces la posición neta solo puede ser elegible como una partida cubierta si es
una cobertura del riesgo de tasa de cambio de la moneda extranjera y la
designación de esa posición neta especifica el periodo de presentación en el cual
se espera que las transacciones previstas afecten al resultado del periodo y
también especifica su naturaleza y volumen.
B6.6.8 Por ejemplo, una entidad tiene una posición neta que consiste en un nivel
inferior de 100 u.m.e. de ventas y un nivel inferior de compras de 150 u.m.e.
Tanto las compras como las ventas están denominadas en la misma moneda
extranjera. Para especificar suficientemente la designación de la posición neta
cubierta, la entidad especifica en la documentación original de la relación de
cobertura que las ventas pueden ser del Producto A o del Producto B y las
compras pueden ser de Maquinaria del Tipo A, Maquinaria del Tipo B y Materia
Prima A. La entidad también especifica los volúmenes de transacciones de cada
naturaleza. La entidad documenta que el nivel inferior de ventas (100 u.m.e.)
está formado hasta por un volumen de ventas previstas de las primeras 70 u.m.e.
del Producto A y de las primeras 30 u.m.e. del Producto B. Si se espera que esos
volúmenes de ventas afecten al resultado del periodo en periodos de
presentación distintos, la entidad incluiría eso en la documentación, por
ejemplo, las primeras 70 u.m.e. de ventas del Producto A que se espera que
afecten al resultado del primer periodo de presentación y las primeras 30 u.m.e.
de ventas del Producto B que se espera que afecten al resultado del segundo
periodo de presentación. La entidad también documenta que el nivel inferior de
las compras (150 u.m.e.) está formado por compras de las primeras 60 u.m.e. de
Maquinaria de Tipo A, las primeras 40 u.m.e. de Maquinaria de Tipo B y las
primeras 50 u.m.e. de Materia Prima A. Si se espera que esos volúmenes de
compras afecten al resultado de periodos de presentación distintos, la entidad
incluiría en la documentación una desagregación de los volúmenes de compra
por periodos de presentación en los cuales se espera que afecten al resultado del
periodo (de forma análoga a la forma en que documenta los volúmenes de
ventas). Por ejemplo, la transacción prevista se especificará como:
(a) las primeras 60 u.m.e. de compra de Maquinaria Tipo A que se espera
que afecten al resultado del tercer periodo de presentación a lo largo de
los próximos diez periodos de presentación;
(b) las primeras 40 u.m.e. de compra de Maquinaria Tipo B que se espera
que afecten al resultado del cuarto periodo de presentación a lo largo de
los próximos 20 periodos de presentación; y
B6.6.9 Para una cobertura de flujos de efectivo de una posición neta, los importes
determinados de acuerdo con el párrafo 6.5.11 incluirán los cambios en el valor
en las partidas de la posición neta que tienen un efecto similar que el
instrumento de cobertura en combinación con el cambio en el valor razonable
sobre el instrumento de cobertura. Sin embargo, los cambios en el valor de las
partidas en la posición neta que tienen un efecto similar que el instrumento de
cobertura se reconocen solo una vez que se hayan reconocido las transacciones
con las que se relacionan, tal como cuando un venta prevista se reconoce como
ingreso de actividades ordinarias. Por ejemplo, una entidad tiene un grupo de
ventas previstas altamente probables dentro de nueve meses por 100 u.m. y un
grupo de compras previstas altamente probables dentro de 18 meses por 120
u.m. Cubre el riesgo de tasa de cambio de la moneda extranjera de la posición
neta de 20 u.m. utilizando un contrato de cambio a término por 20 u.m. Al
determinar los importes que se reconocen en la reserva de cobertura de flujos de
efectivo de acuerdo con los párrafos 6.5.11(a) y 6.5.11(b), la entidad comparará:
B6.6.10 De forma análoga, si en el ejemplo la entidad tenía una posición neta nula
compararía los cambios relacionados con el riesgo de tasa de cambio de la
moneda extranjera en el valor de las ventas previstas altamente probables con
los cambios relacionados con el riesgo de tasa de cambio de la moneda
extranjera del valor de las compras previstas altamente probables. Sin embargo,
esos importes se reconocerán solo una vez se reconozcan en los estados
financieros las transacciones prevista relacionadas.
B6.6.12 Una relación de cobertura puede incluir niveles de varios grupos de partidas
diferentes. Por ejemplo, en una cobertura de una posición neta de un grupo de
B6.6.16 Para algunos tipos de coberturas del valor razonable, el objetivo de la cobertura
no es principalmente compensar el cambio en el valor razonable de la partida
cubierta, sino en su lugar, transformar los flujos de efectivo de la partida
cubierta. Por ejemplo, una entidad cubre el riesgo de tasa de interés del valor
razonable de un instrumento de deuda a tasa fija utilizando una permuta
financiera de tasa de interés. El objetivo de cobertura de la entidad es
transformar los flujos de efectivo de interés fijo en flujos de efectivo de interés
B7.2.4 Una entidad con poca información histórica puede utilizar información de
informes internos y estadísticas (que pueden haber sido generadas para decidir
Definiciones (Apéndice A)
Derivados
BA.1 Los ejemplos típicos de derivados son contratos de futuros, contratos a término,
permutas financieras y contratos de opción. Un derivado tiene normalmente un
importe nocional, que es un importe en divisas, un número de acciones, un
número de unidades de peso o volumen u otras unidades especificadas en el
contrato. Sin embargo, un instrumento derivado no requiere que el tenedor o el
emisor inviertan o reciban el importe nocional al comienzo del contrato. De
forma alternativa, un derivado puede requerir un pago fijo o el pago de un
importe que puede cambiar (pero no proporcionalmente con un cambio en el
subyacente) como resultado de un suceso futuro que no está relacionado con el
importe nocional. Por ejemplo, un contrato puede requerir el pago de
1.000 u.m. si la tasa de interés LIBOR a seis meses se incrementa en 100 puntos
básicos. Dicho contrato será un derivado aunque no se especifique un importe
nocional.
BA.3 Una de las características definitorias de un derivado es que tiene una inversión
neta inicial inferior que la que se requeriría para otros tipos de contrato que se
espera tengan una respuesta similar a cambios en las condiciones de mercado.
Un contrato de opción cumple la definición porque la prima es un importe
menor que la inversión que se requeriría para obtener el instrumento financiero
subyacente al que está vinculada la opción. Una permuta de divisas, que
requiera un intercambio inicial de divisas diferentes con valores razonables
iguales, cumple también la definición porque tiene una inversión neta inicial de
nula.
BA.4 Una compra o venta convencional da lugar a un compromiso a precio fijo, entre
la fecha de compra y la fecha de liquidación, que cumple la definición de
derivado. Sin embargo, a causa de la breve duración del compromiso, no se lo
reconoce como instrumento financiero derivado. En su lugar, esta Norma
Apéndice C
Modificaciones a otras Normas
Este Apéndice describe las modificaciones a otras Normas que realizó el IASB cuando finalizó la
NIIF 9 (2014). Una entidad aplicará esas modificaciones a periodos anuales que comiencen a partir
del 1 de enero de 2018. Si una entidad aplica la NIIF 9 para un periodo anterior, dichas
modificaciones deben ser aplicadas para ese periodo anterior.
*****
Las modificaciones contenidas en este Apéndice cuando se emitió esta Norma en 2014 han sido
incorporadas al texto de las Normas correspondientes publicadas en este volumen.
NIIF 10
En octubre de 2012, la NIIF 10 fue modificada por Entidades de Inversión (Modificaciones a las
NIIF 10, NIIF 12 y NIC 27), que definió una entidad de inversión e introdujo una excepción a
la consolidación de subsidiarias concretas para entidades de inversión. También introdujo
el requerimiento de que una entidad de inversión mida esas subsidiarias al valor razonable
con cambios en resultados de acuerdo con la NIIF 9 Instrumentos Financieros en sus estados
financieros consolidados y separados. Las modificaciones, además, introducen nuevos
requerimientos de información a revelar relativos a entidades de inversión en la NIIF 12 y en
la NIC 27.
En septiembre de 2014, la NIIF 10 fue modificada por Venta o Aportación de Activos entre un
Inversor y su Asociada o Negocio Conjunto (Modificaciones a la NIIF 10 y NIC 28), la cual abordaba
los requerimientos contables en conflicto sobre la venta o aportación de activos a un
negocio conjunto o asociada. En diciembre de 2015 la fecha de vigencia obligatoria de las
modificaciones anteriores se pospuso de forma indefinida por Fecha de Vigencia de las
Modificaciones a la NIIF 10 y NIC 28.
En diciembre de 2014 la NIIF 10 fue modificada por Entidades de Inversión: Aplicación de la
Excepción de Consolidación (Modificaciones a las NIIF 10, NIIF 12 y NIC 28). Estas
modificaciones aclaraban qué subsidiarias de una entidad de inversión deben ser
consolidadas en lugar de medirse a valor razonable con cambios en resultados. Las
modificaciones también aclaraban que la exención de presentar estados financieros
consolidados continúa aplicándose a las subsidiarias de una entidad de inversión que son en
sí mismas entidades controladoras. Esto es así, incluso si esa subsidiaria se mide a valor
razonable con cambios en resultados por la entidad controladora de mayor nivel que es una
entidad de inversión.
Otras Normas han realizado modificaciones de menor importancia a la NIIF 10, incluyendo
Mejoras Anuales a las Normas NIIF Ciclo 2014-2016 (emitido en diciembre de 2016).
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE INFORMACIÓN FINANCIERA 10
ESTADOS FINANCIEROS CONSOLIDADOS
OBJETIVO 1
Cumplimiento del objetivo 2
ALCANCE 4
CONTROL 5
Poder 10
Rendimientos 15
Vinculación entre poder y rendimiento 17
REQUERIMIENTOS DE CONTABILIZACIÓN 19
Participaciones no controladoras 22
Pérdida de control 25
DETERMINACIÓN DE SI UNA ENTIDAD ES UNA ENTIDAD DE INVERSIÓN 27
ENTIDADES DE INVERSIÓN: EXCEPCIÓN A LA CONSOLIDACIÓN 31
APÉNDICES
A Definiciones de términos
B Guía de aplicación
C Fecha de vigencia y transición
D Modificaciones a otras NIIF
Objetivo
Alcance
(b) [eliminado]
(c) [eliminado]
Control
7 Por ello, un inversor controla una participada si, y solo si, éste reúne
todos los elementos siguientes:
Poder
10 Un inversor tiene poder sobre una participada cuando éste posee derechos que le
otorgan la capacidad presente de dirigir las actividades relevantes, es decir, las
actividades que afectan de forma significativa a los rendimientos de la
participada.
12 Un inversor con capacidad presente para dirigir las actividades relevantes tiene
poder incluso si su derecho a dirigir todavía no se ha ejercido. La evidencia de
que el inversor ha estado dirigiendo actividades relevantes puede ayudar a
determinar si el inversor tiene poder, pero esta evidencia no es, en sí misma,
concluyente para determinar si dicho inversor tiene poder sobre una
participada.
13 Si dos o más inversores ostentan cada uno derechos existentes que le conceden la
capacidad unilateral para dirigir actividades relevantes diferentes, el inversor
que tiene la capacidad presente para dirigir las actividades que afectan de forma
más significativa a los rendimientos de la participada tiene el poder sobre la
participada.
14 Un inversor puede tener poder sobre una participada incluso si otras entidades
tienen derechos existentes que les conceden la capacidad presente de participar
en la dirección de las actividades relevantes, por ejemplo, cuando otra entidad
tiene influencia significativa. Sin embargo, un inversor que mantiene solo
derechos protectores no tiene poder sobre una participada, y en consecuencia no
controla a ésta (véanse los párrafos B26 a B28).
Rendimientos
15 Un inversor está expuesto, o tiene derecho, a rendimientos variables procedentes
de su implicación en la participada cuando los rendimientos del inversor
procedentes de dicha implicación tienen el potencial de variar como
consecuencia del rendimiento de la participada. Los rendimientos del inversor
pueden solo ser positivos, solo negativos o ambos, positivos y negativos.
16 Aunque solo un inversor puede controlar una participada, más de una parte
puede compartir el rendimiento de la participada. Por ejemplo, tenedores de
participaciones no controladoras pueden compartir las ganancias o
distribuciones de una participada.
Requerimientos de contabilización
21 Los párrafos B86 a B93 establecen guías para la elaboración de los estados
financieros consolidados.
Participaciones no controladoras
22 Una controladora presentará las participaciones no controladoras en el estado
de situación financiera consolidado, dentro del patrimonio, de forma separada
del patrimonio de los propietarios de la controladora.
Pérdida de control
25 Cuando una controladora pierda el control de una subsidiaria, ésta:
(a) Dará de baja en cuentas los activos y pasivos de la entidad que ha dejado
de ser subsidiaria del estado de situación financiera consolidado.
(b) Reconocerá cualquier inversión conservada en la antigua subsidiaria y
posteriormente contabilizará dicha inversión y los importes adeudados
por la antigua subsidiaria o a ésta, de acuerdo con las NIIF
correspondientes. Esa participación conservada se medirá nuevamente,
como se describe en los párrafos B98(b)(iii) y B99A. El valor nuevamente
medido en la fecha en que se pierde el control se considerará como el
valor razonable en el momento del reconocimiento inicial de un activo
financiero de acuerdo con la NIIF 9 o el costo en el momento del
reconocimiento inicial de una inversión en una asociada o negocio
conjunto, si procede.
26 Los párrafos B97 a B99A establecen las guías para la contabilización de la pérdida
de control de una subsidiaria.
(a) tiene más de una inversión (véanse los párrafos B85O a B85P);
(c) tiene inversores que no son partes relacionadas de la entidad (véanse los
párrafos B85T a B85U);; y
(d) tiene participaciones en la propiedad en forma de patrimonio o
participaciones similares (véanse los párrafos B85V a B85W).
La ausencia de cualquiera de estas características típicas no impide
necesariamente que una entidad se clasifique como una entidad de inversión.
Una entidad de inversión que no tiene todas estas características típicas
proporcionará la información a revelar adicional requerida por el párrafo 9A de
la NIIF 12 Información a Revelar sobre Participaciones en Otras Entidades.
29 Si los hechos y circunstancias indican que existen cambios en uno o más de los
tres elementos que constituyen la definición de una entidad de inversión, tal
como se describen en el párrafo 27, o en las características típicas de una entidad
de inversión, tal como se describen en el párrafo 28, una controladora evaluará
nuevamente si es una entidad de inversión.
30 Una controladora que deja de ser una entidad de inversión o pasa a ser una
entidad de inversión contabilizará el cambio en su estatus de forma prospectiva
desde la fecha en la que ocurrió dicho cambio (véanse los párrafos B100 y B101).
32 Sin perjuicio del requerimiento del párrafo 31, si una entidad de inversión tiene
una subsidiaria que no es por sí misma una entidad de inversión y cuyo
principal propósito y actividades son proporcionar servicios relacionados con las
actividades de inversión de la entidad de inversión (véanse los párrafos B85C a
B85E), deberá consolidar esa subsidiaria de acuerdo con los párrafos 19 a 26 de
esta NIIF y aplicará los requerimientos de la NIIF 3 para la adquisición de
cualquier subsidiaria de este tipo.
1 El párrafo C7 de la NIIF 10 Estados Financieros Consolidados establece que “Si una entidad aplica esta
NIIF pero no aplica todavía la NIIF 9, cualquier referencia en esta NIIF a la NIIF 9 deberá
interpretarse como una referencia a la NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición.”
Apéndice A
Definiciones de términos
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF.
actividades relevantes A efectos de esta NIIF, las actividades relevantes son aquellas de la
participada que afectan de forma significativa a los rendimientos
de la participada.
controladora Una entidad que controla una o más entidades.
control de una Un inversor controla una participada cuando está expuesto, o
participada tiene derecho, a rendimientos variables procedentes de su
implicación en la participada, y tiene la capacidad de influir en
esos rendimientos a través de su poder sobre la participada.
derecho de destitución Derechos que privan a quien toma decisiones de su autoridad
para tomar decisiones.
derechos protectores Los derechos diseñados para proteger la participación de la parte
que mantiene esos derechos sin otorgar a esa parte poder sobre la
entidad con la que esos derechos se relacionan.
entidad de inversión Una entidad que:
● influencia significativa
● negocio conjunto
● partes relacionadas
● participación en otra entidad
Apéndice B
Guía de aplicación
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF. Describe la aplicación de los párrafos 1 a 33 y
tiene el mismo valor normativo que las otras partes de la NIIF.
B1 Los ejemplos de este apéndice reflejan situaciones hipotéticas. Aunque algunos
aspectos de los ejemplos pueden darse en hechos y circunstancias de la realidad,
al aplicar la NIIF 10 a situaciones reales se deben analizar las características de
cada situación concreta en detalle.
(c) si los derechos del inversor le otorgan la capacidad presente de dirigir las
actividades relevantes (véanse los párrafos B14 a B54);
B8 Una participada puede diseñarse de forma que los derechos de voto no sean el
factor dominante para decidir quién controla la participada, como pasa cuando
los derechos de voto se relacionan con las tareas administrativas y las actividades
relevantes se dirigen por medio de acuerdos contractuales. En estos casos, la
consideración por parte de un inversor del propósito y diseño de la participada
incluirá también la de los riesgos para los que la participada fue diseñada para
ser expuesta, los riesgos que se diseñaron para transferir a las partes
involucradas en dicha participada y si el inversor está expuesto a alguno o todos
de esos riesgos. La consideración de los riesgos incluye no solo el riesgo a la
disminución del valor de la inversión sino también el potencial aumento del
valor de ésta.
Poder
B9 Para tener poder sobre una participada, un inversor debe tener derechos
existentes que den al inversor la capacidad presente de dirigir las actividades
relevantes. A efectos de la evaluación del poder, solo se considerarán los
derechos sustantivos y los que no son protectores (véanse los párrafos B22 a B28).
B13 En algunas situaciones, pueden ser actividades relevantes las que se dan antes y
después de que surja un conjunto concreto de circunstancias o de que tenga
lugar un suceso. Cuando dos o más inversores tienen la capacidad presente de
dirigir las actividades relevantes y esas actividades tienen lugar en momentos
distintos, los inversores determinarán qué inversores tienen la capacidad de
dirigir las actividades que afectan de forma más significativa a esos
rendimientos en coherencia con el tratamiento de los derechos de toma de
decisiones simultáneos (véase el párrafo 13). Los inversores reconsiderarán esta
evaluación a lo largo del tiempo si cambian los hechos o circunstancias
relevantes.
Ejemplos de aplicación
Ejemplo 1
...continuación
Ejemplos de aplicación
(c) derecho a nombrar o cesar a otra entidad para que dirija las actividades
relevantes;
B17 Cuando los derechos de voto puedan no tener un efecto significativo sobre los
rendimientos de una participada, tales como cuando los derechos de voto
relacionados únicamente con tareas administrativas y acuerdos contractuales
determinen la dirección de las actividades relevantes, el inversor necesitará
evaluar esos acuerdos contractuales para determinar si tiene derechos
suficientes que le den poder sobre la participada. Para determinar si un inversor
tiene derechos suficientes para darle poder, el inversor considerará el propósito
y diseño de la participada (véanse los párrafos B5 a B8) y los requerimientos de
los párrafos B51 a B54 junto con los párrafos B18 a B20.
B19 Algunas veces habrá indicaciones de que el inversor tiene una relación especial
con la participada, que sugiere que éste tiene algo más que una participación
pasiva en dicha participada. La existencia de cualquier indicador individual, o
una combinación particular de indicadores, no significa necesariamente que se
cumpla el criterio de poder. Sin embargo, tener algo más que una participación
pasiva en la participada puede indicar que el inversor tiene otros derechos
relacionados suficientes para otorgarle poder o proporcionar evidencia de la
existencia de poder sobre la participada. Por ejemplo, los siguientes elementos
sugieren que el inversor tiene algo más que una participación pasiva en la
participada lo que, en combinación con otros derechos, puede indicar poder:
(b) Las operaciones de la participada dependen del inversor, tal como en las
situaciones siguientes:
B20 Cuanto mayor sea la exposición del inversor, o los derechos, a la variabilidad de
los rendimientos procedente de su implicación en una participada, mayor será el
incentivo del inversor para obtener derechos suficientes que le den poder. Por
ello, estar más expuesto a la variabilidad de los rendimientos es un indiciador de
que el inversor puede tener poder. Sin embargo, la medida de la exposición del
inversor no determina, en sí misma, si un inversor tiene poder sobre una
participada.
B21 Cuando los factores establecidos en el párrafo B18 y los indicadores establecidos
en los párrafos B19 y B20 se consideran conjuntamente con los derechos del
inversor, se dará mayor peso a la evidencia de poder descrita en el párrafo B18.
Derechos sustantivos
B22 Un inversor, al evaluar si tiene poder, considerará solo los derechos sustantivos
relacionados con una participada (mantenidos por el inversor y otros). Para que
un derecho sea sustantivo, el tenedor debe poseer la capacidad factible de ejercer
ese derecho.
Ejemplos de aplicación
Ejemplo 3
...continuación
Ejemplos de aplicación
Ejemplo 3D
B25 Los derechos sustantivos ejercitables por otras partes pueden impedir a un
inversor controlar la participada con la que se relacionan esos derechos. Estos
derechos sustantivos no requieren que los tenedores tengan la capacidad de
poner en marcha decisiones. Siempre que los derechos no sean meramente
protectores (véanse los párrafos B26 a B28), los derechos sustantivos mantenidos
por otras partes pueden impedir al inversor controlar la participada incluso si
los derechos otorgan a los tenedores solo la capacidad presente de aprobar o
bloquear decisiones relacionadas con actividades relevantes.
Derechos protectores
B26 Al evaluar si los derechos otorgan a un inversor poder sobre una participada,
dicho inversor evaluará si sus derechos, y los derechos mantenidos por otros, son
derechos protectores. Los derechos protectores se relacionan con cambios
sustantivos de las actividades de una participada o se aplican en circunstancias
excepcionales. Sin embargo, no todos los derechos que se aplican en
circunstancias excepcionales o dependen de sucesos son protectores (véanse los
párrafos B13 y B53).
B27 Puesto que los derechos protectores son diseñados para proteger las
participaciones de sus tenedores sin otorgar poder a esa parte sobre la
participada con la que esos derechos se relacionan, un inversor que mantiene
solo derechos protectores puede no tener poder o impedir a otra parte tener
poder sobre una participada (véase el párrafo 14).
Franquicias
B29 Un acuerdo de franquicia en el que la participada es la franquiciada a menudo
concede los derechos del franquiciador que se diseñan para proteger la marca de
franquicia. Los acuerdos de franquicia habitualmente conceden al franquiciador
algunos derechos de toma de decisiones con respecto a las operaciones de la
franquiciada.
Derechos de voto
B34 A menudo un inversor tiene la capacidad presente, a través de los derechos de
voto o similares, para dirigir las actividades relevantes. Un inversor considerará
los requerimientos de esta sección (párrafos B35 a B50) si las actividades
relevantes de una participada están dirigidas a través de los derechos de voto.
(a) las actividades relevantes son dirigidas por el voto del tenedor de la
mayoría de los derechos de voto, o
(b) una mayoría de los miembros del órgano de gobierno que dirige las
actividades relevantes se nombran por el voto del tenedor de la mayoría
de los derechos de voto.
B37 Cuando los derechos de voto no son sustantivos, un inversor no tiene poder
sobre una participada, aun cuando el inversor mantenga la mayoría de los
derechos de voto en la participada. Por ejemplo, un inversor que tiene más de la
mitad de los derechos de voto de una participada puede no tener poder si las
actividades relevantes están sujetas a la dirección de un gobierno, tribunal,
administrador, depositario, liquidador o regulador.
(c) derechos de voto del inversor (véanse los párrafos B41 a B45);
(d) derechos de voto potenciales (véanse los párrafos B47 a B50); o
B42 Al evaluar si los derechos de voto de un inversor son suficientes para otorgarle
poder, éste considerará todos los hechos y circunstancias, incluyendo:
Ejemplos de aplicación
Ejemplo 4
B44 En otras situaciones, puede estar claro después de considerar los factores
enumerados en el párrafo B42(a) a (c) por sí mismos que un inversor no tiene
poder.
Ejemplo de aplicación
Ejemplo 6
B45 Sin embargo, los factores enumerados en el párrafo B42(a) a (c) por sí mismos
pueden no ser concluyentes. Si un inversor, habiendo considerado esos factores,
no tiene claro si tiene poder, considerará hechos y circunstancias adicionales,
tales como si otros accionistas son pasivos por naturaleza como demostraron
mediante patrones de conducta de voto en reuniones de accionistas anteriores.
Esto incluye la evaluación de los factores establecidos en el párrafo B18 y los
indicadores de los párrafos B19 y B20. Cuantos menos derechos de voto
mantenga el inversor, y menos partes necesitaran actuar conjuntamente para
que el inversor perdiera una votación, mayor sería la dependencia de hechos y
circunstancias adicionales para evaluar si los derechos del inversor son
suficientes para otorgarle poder. Cuando los hechos y circunstancias de los
párrafos B18 a B20 se consideren conjuntamente con los derechos del inversor,
se dará mayor peso a la evidencia de poder del párrafo B18 que a los indicadores
de poder de los párrafos B19 y B20.
Ejemplos de aplicación
Ejemplo 7
...continuación
Ejemplos de aplicación
Ejemplo 8
Ejemplos de aplicación
Ejemplo 9
B53 Para algunas participadas, las actividades relevantes suceden solo cuando surgen
circunstancias particulares o tienen lugar eventos. La participada puede estar
diseñada de forma que la dirección de sus actividades y sus rendimientos estén
predeterminados a menos y hasta que surjan esas circunstancias particulares o
tengan lugar los sucesos. En este caso, solo las decisiones sobre las actividades de
la participada, cuando esas circunstancias o sucesos tengan lugar, pueden
afectar significativamente a sus rendimientos y por ello ser actividades
relevantes. Las circunstancias o sucesos no necesitan haber ocurrido para que
un inversor con la capacidad para tomar esas decisiones tenga poder. El hecho
de que el derecho a tomar decisiones esté condicionado a que surjan
circunstancias o tengan lugar sucesos no hacen, por sí mismos, esos derechos
protectores.
Ejemplos de aplicación
Ejemplo 11
...continuación
Ejemplos de aplicación
Los únicos activos de una participada son los derechos por cobrar. Cuando se
consideran el propósito y diseño de la participada, se determina que la única
actividad relevante es gestionar los derechos por cobrar hasta que haya
incumplimiento. La parte que tiene la capacidad de gestionar los derechos
por cobrar incumplidos tiene poder sobre la participada independientemente
de si algunos prestatarios han incumplido.
B56 Los rendimientos variables son rendimientos no fijos que tienen el potencial de
variar como consecuencia del rendimiento de una participada. Los
rendimientos variables pueden ser solo positivos, solo negativos o tanto positivos
como negativos (véase el párrafo 15). Un inversor evaluará si los rendimientos
procedentes de una participada son variables y la forma en que éstos están en la
base de la esencia del acuerdo independientemente de la forma legal de los
rendimientos. Por ejemplo, un inversor puede mantener un bono con pagos a
tasa de interés fija. Los pagos a tasa de interés fija son rendimientos variables
para el propósito de esta NIIF porque están sujetos al riesgo de incumplimiento y
exponen al inversor al riesgo de crédito del emisor del bono. El volumen de la
variabilidad (es decir, hasta qué punto son esos rendimientos variables)
dependerá del riesgo de crédito del bono. De forma análoga, comisiones de
rendimiento fijas para gestionar los activos de una participada son rendimientos
variables porque exponen al inversor al riesgo de rendimiento de la participada.
El volumen de variabilidad dependerá de la capacidad de la participada para
generar suficientes ingresos para pagar la comisión.
Poder delegado
B58 Cuando un inversor con derechos de toma de decisiones (quien toma decisiones)
evalúa si controla una participada, determinará si es un principal o un agente.
Un inversor también determinará si otra entidad con derechos de toma de
decisiones está actuando como un agente del inversor. Un agente es una parte
dedicada principalmente a actuar en nombre y a beneficio de otra parte o partes
(el principal o principales) y, por ello, no controla la participada cuando ejerce
su autoridad para tomar decisiones (véanse los párrafos 17 y 18). Por ello,
algunas veces el poder de un principal puede mantenerse y ejercerse por un
agente, pero en nombre del principal. Quien toma decisiones no es un agente
solo por el hecho de que otras partes puedan beneficiarse de las decisiones que
toma.
(b) la discreción que tiene quien toma decisiones cuando toma decisiones
sobre esas actividades.
B65 Cuando una sola parte mantiene derechos de destitución sustantivos y puede
cesar a quien toma decisiones sin motivo, esto, aisladamente, es suficiente para
concluir que este último es un agente. Si más de una parte mantiene estos
B67 La consideración de los derechos mantenidos por otras partes incluirá una
evaluación de los derechos ejercitables por el consejo de administración de una
participada (u otro órgano de gobierno) y sus efectos sobre la autoridad para
tomar decisiones [véase el párrafo B23(b)].
Remuneración
B68 Cuanto mayor sea la magnitud de la remuneración de quien toma decisiones y la
variabilidad asociada con ésta, relacionadas con los rendimientos esperados
procedentes de la actividades de la participada, mayor será la probabilidad de
que quien toma decisiones sea un principal.
B70 Quien toma decisiones puede no ser un agente a menos que las condiciones
establecidas en el párrafo B69(a) y (b) estén presentes. Sin embargo, el
cumplimiento de esas condiciones de forma aislada no es suficiente para
concluir que quien toma decisiones es un agente.
Ejemplos de aplicación
Ejemplo 13
...continuación
Ejemplos de aplicación
...continuación
Ejemplos de aplicación
Ejemplo 14A
El gerente del fondo tiene una inversión proporcional más que sustancial en
el fondo, pero no tiene ninguna obligación de financiar pérdidas por encima
de esa inversión. Los inversores pueden destituir al gerente del fondo por
mayoría simple de voto, pero solo por infracción del contrato.
En este ejemplo, los derechos de los otros inversores a cesar al gerente del
fondo se consideran derechos protectores porque solo son ejercitables en caso
de infracción del contrato. Aunque se pagan al gerente del fondo comisiones
fijas y relacionadas con el rendimiento que son acordes con los servicios
prestados, la combinación de la inversión del gerente de fondo junto con su
remuneración podrían crear una exposición a la variabilidad de los
rendimientos de las actividades del fondo tan significativa que indique que el
gerente del fondo es un principal. Cuanto mayor sea la magnitud de los
intereses económicos del gerente del fondo, y la variabilidad asociada con
éstos (considerando su remuneración y otros intereses en su totalidad),
mayor será el énfasis que pondría el gerente del fondo en dichos intereses
económicos en el análisis, y mayor será la probabilidad de que el gerente del
fondo sea un principal.
...continuación
Ejemplos de aplicación
Ejemplo 14C
En este ejemplo, el gerente del fondo pone en el análisis mayor énfasis en los
derechos de destitución sustantivos. Por ello, aunque el gerente del fondo
tiene amplia autoridad para tomar decisiones y está expuesto a la
variabilidad de los rendimientos del fondo por remuneración e inversión, los
derechos sustantivos mantenidos por los otros inversores indican que el
gerente del fondo es un agente. Por ello, el gerente del fondo concluye que
no controla el fondo.
continúa...
...continuación
Ejemplos de aplicación
Ejemplo 15
...continuación
Ejemplos de aplicación
Ejemplo 16
...continuación
Ejemplos de aplicación
Aun cuando se paga al patrocinador una comisión sobre la base del mercado
por sus servicios que es acorde con los servicios prestados, éste está expuesto
a la variabilidad de los rendimientos por las actividades de la entidad
conducto debido a sus derechos a los rendimientos residuales de la entidad
conducto y la provisión de mejoras de crédito y liquidez (es decir, la entidad
conducto está expuesta al riesgo de liquidez por utilizar instrumentos de
deuda a corto plazo para financiar activos a medio plazo. Aun cuando cada
uno de los transferidores tenga derechos para la toma de decisiones que
afectan al valor de los activos de la entidad conducto, el patrocinador tiene
una autoridad amplia para tomar decisiones que le otorga la capacidad
presente de dirigir las actividades que afectan de forma más significativa a
los rendimientos de la entidad conducto [es decir, el patrocinador estableció
las condiciones de la entidad conducto, tiene el derecho a tomar decisiones
sobre los activos (aprobación de los activos comprados y de los transferidores
de esos activos) y la financiación de la entidad conducto (cuya nueva
inversión debe financiarse de forma regular)]. El derecho a los rendimientos
residuales de la entidad conducto y la provisión de mejoras crediticias y
liquidez exponen al patrocinador a la variabilidad de los rendimientos de las
actividades de la entidad conducto que es diferente de la de los otros
inversores. Por consiguiente, esa exposición indica que el patrocinador es un
principal y, por ello, el patrocinador concluye que controla la entidad
conducto. La obligación del patrocinador de actuar en el mejor interés de
todos los inversores no impide que el patrocinador sea un principal.
B75 Los siguientes son ejemplos de estas otras partes que, mediante la naturaleza de
sus relaciones, pueden actuar como agente de facto del inversor:
(a) Partes relacionadas del inversor.
(d) Una parte que no puede financiar sus operaciones sin el apoyo financiero
subordinado del inversor.
B77 Un inversor tratará una parte de una participada como una entidad considerada
por separado si y solo si se satisfacen las siguientes condiciones:
B78 Cuando la condición del párrafo B77 se satisface, un inversor identificará las
actividades que afectan significativamente a los rendimientos de la entidad
considerada por separado y la forma en que se dirigen esas actividades para
evaluar si tiene poder sobre esa parte de la participada. Al evaluar el control de
la entidad considerada por separado, el inversor considerará también si está
expuesta o tiene derechos a los rendimientos variables por su implicación en esa
entidad considerada por separado y la capacidad de utilizar su poder sobre esa
parte de la participada para influir en el importe de rendimientos del inversor.
Evaluación continua
B80 Un inversor evaluará nuevamente si controla una participada si los hechos y
circunstancias indican que existen cambios en uno o más de los tres elementos
de control enumerados en el párrafo 7.
B81 Si existe un cambio en la forma en que puede ejercerse el poder sobre una
participada, ese cambio debe reflejarse en la forma en que un inversor evalúa su
poder sobre una participada. Por ejemplo, los cambios en los derechos de toma
de decisiones pueden significar que las actividades relevantes han dejado de ser
dirigidas a través de los derechos de voto, sino que en su lugar otros acuerdos,
tales como contratos, otorgan a otra parte o partes la capacidad presente de
dirigir las actividades relevantes.
B82 Un suceso puede ocasionar que un inversor gane o pierda poder sobre una
participada sin que el inversor se encuentre involucrado en ese suceso. Por
ejemplo, un inversor puede ganar poder sobre una participada porque los
derechos de toma de decisiones mantenidos por otra parte o partes que
anteriormente impedían al inversor controlar una participada han caducado.
B85A Una entidad considerará todos los hechos y circunstancias cuando evalúe si es
una entidad de inversión, incluyendo su propósito y diseño. Una entidad que
posee los tres elementos de la definición de una entidad de inversión
establecidos en el párrafo 27 es una entidad de inversión. Los párrafos B85B a
B85M describen los elementos de la definición con mayor detalle.
B85C Una entidad de inversión puede prestar servicios relacionados con inversiones a
terceros (por ejemplo servicios de asesoría de inversiones, gestión de inversiones,
apoyo a la inversión y servicios administrativos), bien directamente o a través de
una subsidiaria, a terceros así como a sus inversores, incluso si esas actividades
son sustanciales para la entidad, siempre que la entidad continúe cumpliendo la
definición de una entidad de inversión.
B85D Una entidad de inversión puede participar también en las siguientes actividades
relacionadas con inversiones, bien directamente o a través de una subsidiaria, si
estas actividades se llevan a cabo para maximizar el rendimiento de la inversión
(apreciación del capital o ingresos de inversiones) de sus participadas y no
representan una actividad sustancial de negocio separada o una fuente
sustancial separada de ingresos para la entidad de inversión:
B85E Si una entidad de inversión tiene una subsidiaria que presta no es por sí misma
una entidad de inversión y cuyo principal propósito y actividades son
proporcionar servicios o actividades relacionados con inversiones, que se
relacionan con las actividades de inversión de la entidad de inversión, a la
entidad u otras partes, tales como los descritos en los párrafos B85C y B85D,
consolidará esa subsidiaria de acuerdo con el párrafo 32. Si la subsidiaria que
proporciona los servicios o actividades relacionados con la inversión es por sí
misma una entidad de inversión, la controladora que es una entidad de
inversión medirá esa subsidiaria al valor razonable con cambios en resultados de
acuerdo con el párrafo 31.
Estrategias de salida
B85F Los planes de inversión de una entidad también proporcionan evidencia de su
propósito de negocio. Una característica que diferencia una entidad de
inversión de otras entidades es que la primera no prevé mantener sus
inversiones de forma indefinida; las mantiene por un periodo limitado. Puesto
que las inversiones en patrimonio y las inversiones en activos no financieros
tienen el potencial de mantenerse de forma indefinida, una entidad de inversión
tendrá una estrategia de salida que documente la forma en que prevé realizar la
apreciación del capital de prácticamente todas sus inversiones en patrimonio e
inversiones en activos no financieros. Una entidad de inversión tendrá también
una estrategia de salida para todos los instrumentos de deuda que tengan el
potencial de mantenerse de forma indefinida, por ejemplo, inversiones en deuda
perpetua. La entidad no necesita documentar estrategias de salida específicas
para cada inversión individual, sino que identificará estrategias potenciales
diferentes para los diversos tipos o carteras de inversiones, incluyendo una
programación de tiempo significativa para la salida de las inversiones. Los
mecanismos de salida que solo se definen para casos de incumplimiento, tales
como una infracción del contrato o falta de rendimiento, no se consideran
estrategias de salida para esta evaluación.
B85G Las estrategias de salida pueden variar por tipo de inversión. Para inversiones en
títulos de patrimonio no cotizados, ejemplos de estrategias de salida incluyen
una oferta pública inicial, una colocación privada, una venta acordada de un
negocio, distribuciones (a inversores) de participaciones en la propiedad de
participadas y ventas de activos (incluyendo la venta de activos de una
participada seguida de una liquidación de la participada). Para inversiones en
patrimonio que se negocian en un mercado bursátil, ejemplos de estrategias de
salida incluyen la venta de la inversión en una colocación privada o en un
mercado bursátil. Para inversiones inmobiliarias, un ejemplo de una estrategia
de salida incluye la venta del inmueble a través de intermediarios de
propiedades especializados o del mercado abierto.
B85H Una entidad de inversión puede tener una inversión en otra entidad de inversión
que esté constituida en conexión con la entidad por razones legales, de
regulación, fiscales o motivos de negocio similares. En este caso, el inversor de la
entidad de inversión no necesita tener una estrategia de salida para esa
inversión, siempre que la participada que sea una entidad de inversión tenga
estrategias de salida apropiadas para sus inversiones.
(d) una opción mantenida por una parte relacionada de la entidad para
comprar, de esa entidad u otro miembro del grupo, una participación en
la propiedad de una participada de la entidad;
(e) excepto por lo descrito en el párrafo B85J, las transacciones entre la
entidad u otro miembro del grupo y una participada que:
(i) sean en términos que no están disponibles para entidades que no
son partes relacionadas de la entidad, de otro miembro del grupo
o de la participada;
B85J Una entidad de inversión puede tener una estrategia para invertir en más de una
participada en el mismo sector industrial, mercado o área geográfica para
beneficiarse de sinergias que incrementan la apreciación del capital e ingresos
de inversiones de esas participadas. A pesar del párrafo B85I(e), una entidad no
queda inhabilitada para ser clasificada como una entidad de inversión
simplemente porque estas participadas negocien entre ellas.
B85M Una entidad de inversión puede tener algunos activos que no son de inversión,
tales como el inmueble de la sede oficial y equipamiento relacionado, y puede
también tener pasivos financieros. El elemento de medición del valor razonable
contenido en la definición de una entidad de inversión del párrafo 27(c) se aplica
a las inversiones de una entidad de inversión. Por consiguiente, una entidad de
inversión no necesita medir sus activos que no son de inversión o sus pasivos al
valor razonable.
B85P Puede haber ocasiones en las que la entidad mantiene una sola inversión. Sin
embargo, mantener una sola inversión no impide necesariamente que una
entidad cumpla la definición de una entidad de inversión. Por ejemplo, una
entidad de inversión puede mantener solamente una sola inversión cuando la
entidad:
(a) está en su periodo de puesta en marcha y todavía no ha identificado las
inversiones adecuadas y, por ello, no ha ejecutado todavía su plan de
inversión para adquirir varias inversiones;
(b) no ha realizado todavía otras inversiones para reemplazar las que ha
dispuesto;
(c) se establece para agrupar fondos de inversores para invertir en una sola
inversión cuando esa inversión es imposible de obtener por inversores
individuales (por ejemplo cuando la inversión mínima requerida es
demasiado alta para un inversor individual); o
(d) está en proceso de liquidación.
Más de un inversor
B85Q Habitualmente, una entidad de inversión tendría varios inversores que pondrían
en común sus fondos para acceder a servicios de gestión de inversiones y
oportunidades de inversión a los que podrían no haber tenido acceso de forma
individual. Habiendo varios inversores sería menos probable que la entidad, u
otros miembros del grupo que contiene la entidad, obtuvieran beneficios
distintos de la apreciación del capital o ingresos de inversiones (véase el
párrafo B85I).
B85R De forma alternativa, una entidad de inversión puede formarse por, o para, un
solo inversor que representa o apoya los intereses de un grupo más amplio de
inversores (por ejemplo, un fondo de pensiones, fondo de inversión
gubernamental o fideicomiso familiar).
B85S Puede haber ocasiones en las que la entidad tiene, de forma temporal, un solo
inversor. Por ejemplo, una entidad de inversión puede tener solamente un
inversor cuando la entidad:
Inversores no relacionados
B85T Habitualmente, una entidad de inversión tiene varios inversores que no son
partes relacionadas de la entidad (tal como se definen en la NIC 24) u otros
miembros del grupo que contiene la entidad. Habiendo inversores que no son
partes relacionadas sería menos probable que la entidad, u otros miembros del
grupo que contiene la entidad, obtuvieran beneficios distintos de la apreciación
del capital o ingresos de inversiones (véase el párrafo B85I).
B85U Sin embargo, una entidad aún puede cumplir los requisitos de una entidad de
inversión a pesar de que sus inversores sean sus partes relacionadas. Por
ejemplo, una entidad de inversión puede establecer un fondo “paralelo”
separado para un grupo de sus empleados (tales como personal clave de la
gerencia) u otros inversores que son partes relacionadas, que refleja las
inversiones del fondo de inversión principal de la entidad. Este fondo “paralelo”
puede cumplir los requisitos para considerarse como una entidad de inversión
aun cuando todos sus inversores sean partes relacionadas.
Participaciones en la propiedad
B85V Una entidad de inversión es habitualmente, pero no se requiere que lo sea, una
entidad legal separada. Las participaciones en la propiedad en una entidad de
Requerimientos de contabilización
Procedimientos de consolidación
B86 Los estados financieros consolidados:
Medición
B88 Una entidad incluirá los ingresos y gastos de una subsidiaria en los estados
financieros consolidados desde la fecha en que obtenga el control hasta la fecha
en que cese dicho control sobre la subsidiaria. Los ingresos y gastos de la
Fecha de presentación
B92 Los estados financieros de la controladora y de sus subsidiarias, utilizados para
la elaboración de los estados financieros consolidados, deberán estar referidos a
la misma fecha de presentación. Cuando los finales de los períodos sobre los que
informan la controladora y una de las subsidiarias fueran diferentes, ésta última
elaborará, a efectos de la consolidación, información financiera adicional a la
misma fecha que los estados financieros de la controladora para permitir a ésta
consolidar la información financiera de la subsidiaria, a menos que sea
impracticable hacerlo.
no será mayor de tres meses, y la duración de los periodos sobre los que se
informa y cualquier diferencia entre las fechas de los estados financieros será la
misma de periodo a periodo.
Participaciones no controladoras
B94 Una entidad atribuirá el resultado del periodo y cada componente de otro
resultado integral a los propietarios de la controladora y a las participaciones no
controladoras. La entidad atribuirá también el resultado integral total a los
propietarios de la controladora y a las participaciones no controladoras incluso
si los resultados de las participaciones no controladoras dan lugar a un saldo
deudor.
Pérdida de control
B97 Una controladora puede perder el control de una subsidiaria en dos o más
acuerdos (transacciones). Sin embargo, algunas veces las circunstancias indican
que los acuerdos múltiples deben contabilizarse como una transacción única.
Para determinar si los acuerdos se han de contabilizar como una única
transacción, una controladora considerará todas las cláusulas y condiciones de
dichos acuerdos y sus efectos económicos. Uno o varios de los siguientes indicios
indican que una controladora debería contabilizar los acuerdos múltiples como
una única transacción:
(b) Forman una transacción única diseñada para lograr un efecto comercial
total.
(c) El hecho de que ocurra un acuerdo depende de al menos uno de los otros
acuerdos.
Ejemplos de aplicación
Ejemplo 17
Una controladora tiene una participación del 100 por ciento en una subsidiaria que no
contiene un negocio. La controladora vende el setenta por ciento de su participación en
la subsidiaria a una asociada en la cual tiene una participación del veinte por ciento.
Como consecuencia de esta transacción la controladora pierde el control de la
subsidiaria. El importe en libros de los activos netos de la subsidiaria es de 100 u.m. y
el importe en libros de la participación vendida es de 70 u.m. (70 u.m. = 100 u.m. x
70%). El valor razonable de la contraprestación recibida es de 210 u.m., que es también
el valor razonable de la participación vendida. La inversión conservada en la antigua
subsidiaria es una asociada contabilizada utilizando el método de la participación y su
valor razonable es de 90 u.m. La ganancia determinada de acuerdo con los párrafos B98
y B99, antes de la eliminación requerida por el párrafo B99A, es de 200 u.m. (200 u.m.
= 210 u.m. + 90 u.m. - 100 u.m.). Esta ganancia comprende dos partes:
(a) La ganancia (140 u.m.) que procede de la venta de la participación del setenta
por ciento en la subsidiaria a la asociada. Esta ganancia es la diferencia entre el
valor razonable de la contraprestación recibida (210 u.m.) y el importe en libros
de la participación vendida (70 u.m.). De acuerdo con el párrafo B99A, la
controladora reconoce en su resultado del periodo el importe de la ganancia
atribuible a las participaciones en la asociada de otros inversores no relacionados
con el inversor. Esto es el ochenta por ciento de esta ganancia, eso es 112 u.m.
(112 u.m. = 140 u.m. x 80%). El veinte por ciento que resta de la ganancia
(28 u.m. = 140 u.m. x 20%) se elimina contra el importe en libros de la inversión
en la asociada existente.
(b) La ganancia (60 u.m.) que procede de la nueva medición a valor razonable de la
inversión directamente conservada en la antigua subsidiaria. Esta ganancia es la
diferencia entre el valor razonable de la inversión conservada en la antigua
subsidiaria (90 u.m.) y el 30 por ciento del importe en libros de los activos netos
de la subsidiaria (30 u.m. = 100 u.m. x 30%). De acuerdo con el párrafo B99A, la
controladora reconoce en su resultado del periodo el importe de la ganancia
atribuible a las participaciones en la asociada nueva de los inversores no
relacionados con el inversor. Esto es de cincuenta y seis por ciento (70% x 80%)
de la ganancia, eso es 34 u.m. (34 u.m. = 60 u.m. x 56%). El 44 por ciento que
resta de la ganancia 26 u.m. (26 u.m. = 60 u.m. x 44%) se elimina contra el
importe en libros de la inversión conservada en la antigua subsidiaria.
B100 Cuando una entidad deja de ser una entidad de inversión, aplicará la NIIF 3 a
cualquier subsidiaria que fue medida anteriormente al valor razonable con
cambios en resultados de acuerdo con el párrafo 31. La fecha del cambio de
estatus será la fecha de adquisición atribuida. Al medir cualquier plusvalía o
ganancia procedente de una compra en condiciones muy ventajosas que surja de
la adquisición atribuida, el valor razonable de la subsidiaria en la fecha de
adquisición atribuida representará la contraprestación atribuida transferida.
Apéndice C
Fecha de vigencia y transición
Este apéndice forma parte integrante de la NIIF y tiene el mismo carácter normativo que las otras
partes de la NIIF.
Fecha de vigencia
C1 Una entidad aplicará esta NIIF en los periodos anuales que comiencen a partir
del 1 de enero de 2013. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad
aplica esta NIIF de forma anticipada, revelará ese hecho y aplicará al mismo
tiempo la NIIF 11, NIIF 12, NIC 27 Estados Financieros Separados y NIC 28
(modificadas en 2011).
C1B Entidades de Inversión (Modificaciones a las NIIF 10, NIIF 12 y NIC 27), emitido en
octubre de 2012, modificó los párrafos 2, 4, C2A, C6A y el Apéndice A y añadió
los párrafos 27 a 33, B85A a B85W, B100 y B101 y C3A a C3F. Una entidad
aplicará esas modificaciones a periodos anuales que comiencen a partir del 1 de
enero de 2014. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplica esas
modificaciones con anterioridad, revelará este hecho y aplicará todas las
modificaciones incluidas en Entidades de Inversión al mismo tiempo.
Transición
C2 Una entidad aplicará esta NIIF retroactivamente, de acuerdo con la NIC 8 Políticas
Contables, Cambios en Estimaciones Contables y Errores, excepto por lo especificado en
los párrafos C2A a C6.
C2A A pesar de los requerimientos del párrafo 28 de la NIC 8, cuando se aplica por
primera vez esta NIIF, y si se lo hace con posterioridad a que se apliquen por
primera vez las modificaciones de Entidades de Inversión y Entidades de Inversión:
Aplicación de la Excepción de Consolidación a esta NIIF, una entidad solo necesita
presentar la información cuantitativa requerida por el párrafo 28(f) de la NIC 8
para el periodo anual inmediato que precede a la fecha de aplicación inicial de
esta NIIF (el “periodo inmediato anterior”). Una entidad puede también
presentar esta información para el periodo presente o para periodos
comparativos anteriores, pero no se requiere que lo haga.
C2B A efectos de esta NIIF, la fecha de aplicación inicial es el comienzo del periodo de
presentación anual en que se aplica esta NIIF por primera vez.
C3B Excepto por cualquier subsidiaria que se consolide de acuerdo con el párrafo 32
(a la que se apliquen los párrafos C3 y C6 o los párrafos C4 a C4C, el que proceda),
una entidad de inversión medirá su inversión en cada subsidiaria al valor
razonable con cambios en resultados como si los requerimientos de esta NIIF
hubieran estado siempre vigentes. La entidad de inversión ajustará de forma
retroactiva el periodo anual que precede de forma inmediata a la fecha de
aplicación inicial y el patrimonio al comienzo del periodo inmediato anterior
por cualquier diferencia entre:
C3C Antes de la fecha en que se adopte la NIIF 13 Medición del Valor Razonable, una
entidad de inversión utilizará los importes del valor razonable que se
presentaban anteriormente a los inversores o a la gerencia, si esos importes
representan el importe para el que la inversión podría haber sido intercambiada
C3D Si la medición de una inversión en una subsidiaria de acuerdo con los párrafos
C3B y C3C es impracticable (tal como se define en la NIC 8), una entidad de
inversión aplicará los requerimientos de esta NIIF al comienzo del primer
periodo para el que sea practicable la aplicación de los párrafos C3B y C3C, que
puede ser el periodo presente. El inversor ajustará de forma retroactiva el
periodo anual inmediato que precede a la fecha de la aplicación inicial, a menos
que el comienzo del primer periodo para el que es practicable la aplicación de
este párrafo sea el periodo presente. Si es este el caso, el ajuste a patrimonio se
reconocerá al comienzo del periodo presente.
C3F Si una entidad aplica las modificaciones del documento Entidades de Inversión a
un periodo posterior al que aplique la NIIF 10 por primera vez, las referencias a
“la fecha de aplicación inicial” de los párrafos C3A a C3E deberán interpretarse
como “el comienzo del periodo anual sobre el que se informa para el que las
modificaciones del documento Entidades de Inversión (Modificaciones a las NIIF 10,
NIIF 12 y NIC 27), emitido en octubre de 2012, se apliquen por primera vez”.
C4 Cuando la aplicación de esta NIIF por primera vez dé lugar a que un inversor
consolide una participada que no estaba consolidada de acuerdo con la NIC 27 y
la SIC-12 el inversor:
(a) Si la participada es un negocio (tal como se define en la NIIF 3
Combinaciones de Negocios), el inversor medirá los activos, pasivos y
participaciones no controladoras en esa participada no consolidada con
anterioridad en la fecha de la aplicación inicial como si esa participada
hubiera sido consolidada (y por ello había aplicado la contabilidad de
adquisición de acuerdo con la NIIF 3) desde la fecha en que el inversor
obtuvo el control de dicha participada sobre la base de los
requerimientos de esta NIIF. El inversor ajustará de forma retroactiva el
periodo anual inmediato que precede a la fecha de aplicación inicial. Si
la fecha en que se obtuvo el control es anterior al comienzo de periodo
inmediato anterior, el inversor reconocerá, como un ajuste en el
patrimonio al comienzo del periodo inmediato anterior, cualquier
diferencia entre:
(i) el importe reconocido de los activos, pasivos y participaciones no
controladoras; y
C4B Si un inversor aplica los párrafos C4 y C4A y la fecha en que obtuvo el control de
acuerdo con esta NIIF es posterior a la fecha de vigencia de la NIIF 3 revisada en
2008 [NIIF 3 (2008)], la referencia a la NIIF 3 de los párrafos C4 y C4A será a la
NIIF 3 (2008). Si el control se obtuvo antes de la fecha de vigencia de la NIIF 3
(2008), un inversor aplicará ya sea la NIIF 3 (2008) o la NIIF 3 (emitida en 2004).
C4C Si un inversor aplica los párrafos C4 y C4A y la fecha en que obtuvo el control de
acuerdo con esta NIIF es posterior a la fecha de vigencia de la NIC 27 revisada en
2008 [NIC 27 (2008)], un inversor aplicará los requerimientos de esta NIIF para
todos los periodos en que la participada se consolide de forma retroactiva de
acuerdo con los párrafos C4 y C4A. Si el control se obtuvo antes de la fecha de
vigencia de la NIC 27 (2008), un inversor aplicará ya sea:
(a) los requerimientos de esta NIIF para todos los periodos en que la
participada se consolide de forma retroactiva de acuerdo con los párrafos
C4 a C4A; o
(b) los requerimientos de la versión de la NIC 27 emitida en 2003 [NIC 27
(2003)], para los periodos anteriores a la fecha de vigencia de la NIC 27
(2008) y a partir de entonces, para los periodos siguientes, los
requerimientos de esta NIIF.
C5 Cuando la aplicación de esta NIIF por primera vez dé lugar a que un inversor
deje de consolidar una participada que era consolidada de acuerdo con la NIC 27
y la SIC-12, el inversor medirá la participación conservada en la participada en la
fecha de la aplicación inicial al importe al que hubiera sido medida si los
requerimientos de esta NIIF hubieran estados vigentes cuando el inversor pasó a
estar involucrado en la participada (pero no obtuvo el control de acuerdo con
esta NIIF) o perdió el control de ésta. El inversor ajustará de forma retroactiva el
periodo anual inmediato que precede a la fecha de aplicación inicial. Si la fecha
en que el inversor pasó a involucrarse en la participada (pero no obtuvo el
control de acuerdo con esta NIIF), o perdió el control de ésta, es anterior al
comienzo de periodo inmediato anterior, el inversor reconocerá, como un ajuste
en patrimonio al comienzo del periodo inmediato anterior, cualquier diferencia
entre:
C6 Los párrafos 23, 25, B94 y B96 a B99 fueron modificaciones a la NIC 27 realizadas
en 2008 que se trasladaron a la NIIF 10. Excepto cuando una entidad aplique el
párrafo C3 o deba cumplir los requerimientos de los párrafos C4 a C5A, la
entidad aplicará los requerimientos de esos párrafos de la forma siguiente:
Referencias a la NIIF 9
C7 Si una entidad aplica esta NIIF pero no aplica todavía la NIIF 9, cualquier
referencia en esta NIIF a la NIIF 9 deberá interpretarse como una referencia a la
NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición.
Apéndice D
Modificaciones a otras NIIF
Este apéndice establece las modificaciones a otras NIIF que son consecuencia de la emisión por el
Consejo de esta NIIF. Una entidad aplicará esas modificaciones a periodos anuales que comiencen
a partir del 1 de enero de 2013. Si una entidad aplica esta NIIF para un periodo anterior, estas
modificaciones tendrán también vigencia para el mismo. En los párrafos modificados el texto
nuevo está subrayado y el texto eliminado se ha tachado.
*****
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando se emitió esta NIIF en 2011 se han incorporado a
las NIIF pertinentes publicadas en este volumen.
NIIF 11
Acuerdos conjuntos
En abril de 2001 el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (el Consejo) adoptó
la NIC 31 Información Financiera de los Intereses en Negocios Conjuntos, que había sido
originalmente emitida por el Comité de Normas Internacionales de Contabilidad en
diciembre de 1990.
En diciembre de 2003 el Consejo modificó y denominó nuevamente a la NIC 31 con un
nuevo título—Participaciones en Negocios Conjuntos. Esta modificación se realizó en conjunción
con las modificaciones a la NIC 27 Estados Financieros Consolidados y Contabilización de las
Inversiones en Subsidiarias y NIC 28 Contabilización de las Inversiones en Empresas Asociadas.
En mayo de 2011, el Consejo emitió la NIIF 11 Acuerdos Conjuntos que sustituyó a la NIC 31.
La NIIF 12 Información a Revelar sobre Participaciones en Otras Entidades, que también se emitió en
mayo de 2011, reemplazó los requerimientos de información a revelar de la NIC 31. La
NIIF 11 incorporó las guías contenidas en una Interpretación relacionada (SIC-13 Entidades
Controladas Conjuntamente—Aportaciones No Monetarias de los Participantes).
En junio de 2012, la NIIF 11 fue modificada por Estados Financieros Consolidados, Acuerdos
Conjuntos e Información a Revelar sobre Participaciones en Otras Entidades: Guía de Transición
(Modificaciones a las NIIF 10, NIIF 11 y NIIF 12). Estas modificaciones proporcionaron una
exención de transición adicional en la NIIF 11, limitando el requerimiento de presentar
información comparativa ajustada solo para el periodo anual que precede de forma
inmediata al primer periodo en que se aplica la NIIF 11.
En mayo de 2014 el Consejo modificó la NIIF 11 para proporcionar guías sobre la
contabilización de las adquisiciones de participaciones en operaciones conjuntas cuya
actividad constituye un negocio.
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE INFORMACIÓN FINANCIERA 11
ACUERDOS CONJUNTOS
OBJETIVO 1
Cumplimiento del objetivo 2
ALCANCE 3
ACUERDOS CONJUNTOS 4
Control conjunto 7
Tipos de acuerdo conjunto 14
ESTADOS FINANCIEROS DE LAS PARTES DE UN ACUERDO CONJUNTO 20
Operaciones conjuntas 20
Negocios conjuntos 24
ESTADOS FINANCIEROS SEPARADOS 26
APÉNDICES
A Definiciones de términos
B Guía de aplicación
C Fecha de vigencia, transición y derogación de otras NIIF
D Modificaciones a otras NIIF
Objetivo
Alcance
3 Esta NIIF se aplicará por todas la entidades que sean una parte de un
acuerdo conjunto.
Acuerdos conjuntos
(a) Las partes están obligadas por un acuerdo contractual (véanse los
párrafos B2 a B4).
(b) El acuerdo contractual otorga a dos o más de esas partes control
conjunto sobre el acuerdo (véanse los párrafos 7 a 13).
Control conjunto
7 Control conjunto es el reparto del control contractualmente decidido de
un acuerdo, que existe solo cuando las decisiones sobre las actividades
relevantes requieren el consentimiento unánime de las partes que
comparten el control.
9 Una vez ha sido determinado que todas las partes, o un grupo de las partes,
controlan el acuerdo de forma colectiva, existe control conjunto solo cuando las
decisiones sobre las actividades relevantes requieren del consentimiento
unánime de las partes que controlan el acuerdo de forma colectiva.
11 Un acuerdo puede ser un acuerdo conjunto aun cuando no todas las partes
tienen control conjunto del acuerdo. Esta NIIF distingue entre partes que tienen
control conjunto de un acuerdo conjunto (operadores conjuntos o participantes en un
negocio conjunto) y las partes que participan en un acuerdo conjunto pero no
tienen control conjunto sobre éste.
12 Una entidad necesitará aplicar el juicio profesional al evaluar si todas las partes
o un grupo de las partes, tiene control conjunto de un acuerdo. Una entidad
realizará esta evaluación considerando todos los hechos y circunstancias (véanse
los párrafos B5 a B11).
Operaciones conjuntas
20 Un operador conjunto reconocerá en relación con su participación en una
operación conjunta[IFRIC Update—marzo de 2015: NIIF 11 Acuerdos
Conjuntos—Contabilización por el operador conjunto: el tratamiento
contable cuando la participación del operador conjunto en el producto
comprado difiere de su participación en la propiedad de la operación
conjunta :
(a) sus activos, incluyendo su participación en los activos mantenidos
conjuntamente;
21A Cuando una entidad adquiere una participación en una operación conjunta
cuya actividad constituye un negocio, tal como se define en la NIIF 3
Combinaciones de Negocios, aplicará, en la medida de su participación, de acuerdo
con el párrafo 20, todos los principios de contabilización de las combinaciones
de negocios de la NIIF 3 y otras NIIF, que no entren en conflicto con las guías de
esta NIIF y revelará la información que se requiera en dichas NIIF en relación con
las combinaciones de negocios. Esto es aplicable a la adquisición de la
participación inicial y participaciones adicionales en una operación conjunta
cuya actividad constituye un negocio. La contabilización de la adquisición de
una participación en esta operación conjunta se especifica en los párrafos B33A a
B33D.
23 Una parte que participa en una operación conjunta, pero no tiene control
conjunto de ésta, contabilizará también su participación en el acuerdo según los
párrafos 20 a 22, si esa parte tiene derecho a los activos y obligaciones con
respecto a los pasivos, relativos a la operación conjunta. Si una parte participa
en una operación conjunta, pero no tiene el control conjunto de ésta, ni tiene
derecho a los activos y obligaciones con respecto a los pasivos, relativos a esa
operación conjunta, contabilizará su participación en la operación conjunta de
acuerdo con las NIIF aplicables a esa participación.
Negocios conjuntos
24 Un participante en un negocio conjunto reconocerá su participación en
un negocio conjunto como una inversión y contabilizará esa inversión
utilizando el método de la participación de acuerdo con la NIC 28
Inversiones en Asociadas y Negocios Conjuntos a menos que la entidad
esté exenta de aplicar el método de la participación tal como se especifica
en esa norma.
Apéndice A
Definiciones de términos
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF.
acuerdo conjunto Un acuerdo por el cual dos o más partes tienen control conjunto.
control conjunto El reparto del control contractualmente decidido de un acuerdo,
que existe solo cuando las decisiones sobre las actividades
relevantes requieren el consentimiento unánime de las partes
que comparten el control.
negocio conjunto Un acuerdo conjunto mediante el cual las partes que tienen
control conjunto del acuerdo tienen derecho a los activos netos
de éste.
operación conjunta Un acuerdo conjunto mediante el cual las partes que tienen
control conjunto del acuerdo tienen derecho a los activos y
obligaciones con respecto a los pasivos, relacionados con el
acuerdo.
operador conjunto Una parte de una operación conjunta que tiene control
conjunto sobre ésta.
parte de un acuerdo Una entidad que participa en un acuerdo conjunto,
conjunto independientemente de si esa entidad tiene control conjunto de
dicho acuerdo.
participante en un Una parte de un negocio conjunto que tiene control conjunto
negocio conjunto sobre éste.
vehículo separado Una estructura financiera identificable de forma separada que
incluye entidades legalmente separadas o entidades reconocidas
por estatuto, independientemente de si esas entidades tienen
personalidad legal.
● actividades relevantes
● control de una participada
● derechos protectores
● influencia significativa
● método de la participación
● poder.
Apéndice B
Guía de aplicación
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF. Describe la aplicación de los párrafos 1 a 27 y
tiene el mismo valor normativo que las otras partes de la NIIF.
B1 Los ejemplos de este apéndice reflejan situaciones hipotéticas. Aunque algunos
aspectos de los ejemplos pueden darse en hechos y circunstancias de la realidad,
al aplicar la NIIF 11 a situaciones reales se deben analizar las características de
cada situación concreta en detalle.
Acuerdos conjuntos
B4 El acuerdo contractual establece las cláusulas por las cuales las partes participan
en la actividad que es el sujeto del acuerdo. El acuerdo contractual
generalmente trata aspectos tales como:
(e) La forma en que las partes comparten los activos, pasivos, ingresos de
actividades ordinarias, gastos o resultado del periodo, relativos al
acuerdo conjunto.
B6 Tras concluir que todas las partes, o un grupo de las partes, controlan el acuerdo
de forma colectiva, una entidad evaluará si tiene el control conjunto del
acuerdo. Existe control conjunto solo cuando las decisiones sobre las actividades
relevantes requieren el consentimiento unánime de las partes que de forma
colectiva controlan el acuerdo. La evaluación de si el acuerdo es controlado de
forma conjunta por todas las partes o por un grupo de éstas, o controlado por
una de sus partes en solitario, puede requerir el juicio profesional.
Ejemplos de aplicación
Ejemplo 1
...continuación
Ejemplos de aplicación
Ejemplo 2
Supóngase un acuerdo que tiene tres partes: A tiene el 50 por ciento de los
derechos de voto del acuerdo y B y C tienen el 25 por ciento cada uno. El
acuerdo contractual entre A, B y C especifica que se requiere al menos el
75 por ciento de los derechos de voto para tomar decisiones sobre las
actividades relevantes del acuerdo. Aun cuando A puede bloquear cualquier
decisión, no controla el acuerdo porque necesita el acuerdo de B o de C. En
este ejemplo A, B y C controlan de forma colectiva el acuerdo. Sin embargo,
existe más de una combinación de las partes que puede acordar alcanzar el
75 por ciento de los derechos de voto (es decir, A y B o A y C). En esta
situación, para ser un acuerdo conjunto el acuerdo contractual entre las
partes necesitaría especificar qué combinación de las partes se requiere que
estén de acuerdo de forma unánime para acordar decisiones sobre las
actividades relevantes del acuerdo.
Ejemplo 3
Sí
Sí
B11 Cuando un acuerdo queda al margen del alcance de la NIIF 11, una entidad
contabilizará su participación en dicho acuerdo según las NIIF correspondientes,
tales como la NIIF 10, NIC 28 (modificada en 2011) o NIIF 9.
B12 Los acuerdos conjuntos se establecen para una variedad de propósitos (por
ejemplo, como forma de que las partes compartan costos y riesgos, o para
proporcionar a las partes acceso a nueva tecnología o nuevos mercados), y puede
establecerse utilizando estructuras y formas legales diferentes.
B13 Algunos acuerdos no requieren que la actividad sujeta al acuerdo se lleve a cabo
en un vehículo separado. Sin embargo, otros acuerdos involucran la creación de
un vehículo separado.
B14 La clasificación de acuerdos conjuntos requerida por esta NIIF depende de los
derechos y obligaciones de las partes que surgen del acuerdo en el curso normal
de negocio. Esta NIIF clasifica los acuerdos conjuntos como operaciones
conjuntas o negocios conjuntos. Cuando una entidad tiene derechos sobre los
activos y obligaciones con respecto a los pasivos relativos al acuerdo, éste es una
operación conjunta. Cuando una entidad tiene derechos sobre los activos netos
del acuerdo, éste es un negocio conjunto. Los párrafos B16 a B33 establecen la
evaluación que una entidad llevará a cabo para determinar si tiene una
participación en una operación conjunta o en un negocio conjunto.
(ii) las condiciones del acuerdo contractual (véanse los párrafos B25 a
B28); y
(iii) cuando proceda, otros factores y circunstancias (véanse los
párrafos B29 a B33).
B18 En otros casos, las partes del acuerdo conjunto pueden acordar, por ejemplo
compartir y operar un activo conjuntamente. En tal caso, el acuerdo contractual
establecerá los derechos de las partes al activo que es operado conjuntamente, y
la forma en que se comparten entre las partes el producto o ingresos de
actividades ordinarias procedentes del activo y los costos de operación. Cada
operador conjunto contabilizará su parte del activo conjunto y su parte
acordada de los pasivos, y reconocerá su parte del producto, ingresos de
actividades ordinarias y gastos según el acuerdo contractual.
B21 Como señalaba el párrafo B15, cuando las partes tienen estructurado un acuerdo
conjunto en un vehículo separado, las partes necesitan evaluar si la forma legal
(b) derecho a los activos netos del acuerdo (es decir, el acuerdo es un negocio
conjunto).
B23 Por ejemplo, las partes pueden llevar a cabo un acuerdo conjunto a través de un
vehículo separado, cuya forma legal tenga como consecuencia que se considere
éste en sí mismo (es decir los activos y pasivos mantenidos en el vehículo
separado son activos y pasivos del vehículo separado y no de las partes). En tal
caso la evaluación de los derechos y obligaciones concedidos a las partes por la
forma legal del vehículo separado indica que el acuerdo es un negocio conjunto.
Sin embargo, las cláusulas acordadas por las partes en su acuerdo contractual
(véanse los párrafos B25 a B28) y, cuando corresponda, otros factores y
circunstancias (véanse los párrafos B29 a B33) pueden invalidar la evaluación de
los derechos y obligaciones concedidos a las partes por la forma legal del
vehículo separado.
B24 La evaluación de los derechos y obligaciones concedidos a las partes por la forma
legal del vehículo separado es suficiente para concluir que el acuerdo es una
operación conjunta solo si las partes llevan a cabo el acuerdo conjunto en un
vehículo separado cuya forma legal no confiera separación entre las partes y el
vehículo separado (es decir, los activos y pasivos mantenidos en el vehículo
separado son de las partes).
B26 En otros casos, las partes utilizan el acuerdo contractual para cambiar el sentido
o modificar los derechos y obligaciones concedidos por la forma legal del
vehículo separado en el que se ha estructurado el acuerdo.
Ejemplo de aplicación
Ejemplo 4
continúa...
...continuación
continúa...
...continuación
continúa...
...continuación
B28 Cuando el acuerdo contractual especifica que las partes tienen derecho a los
activos, y obligaciones con respecto a los pasivos, relacionados con el acuerdo,
son partes de una operación conjunta y no necesitan considerar otros factores y
circunstancias (párrafos B29 a B33) a afectos de clasificar el acuerdo conjunto.
B32 El efecto de un acuerdo con este diseño y propósito es que los pasivos incurridos
por el acuerdo son, en esencia, satisfechos por los flujos de efectivo recibidos de
las partes a través de sus compras del producto. Cuando las partes son
Ejemplo de aplicación
Ejemplo 5
...continuación
Ejemplo de aplicación
Si las partes cambiaran las cláusulas del acuerdo contractual de forma que
dicho acuerdo fuera capaz de vender el producto a terceros, esto daría lugar
a que la entidad C asumiera la demanda, inventario y riesgos de crédito. En
ese escenario, este cambio en los hechos y circunstancias requeriría la nueva
evaluación de la clasificación del acuerdo conjunto. Estos hechos y
circunstancias indicarían que el acuerdo es un negocio conjunto.
B33 El siguiente diagrama refleja la evaluación que una entidad sigue para clasificar
un acuerdo cuando el acuerdo conjunto se estructura a través de un vehículo
separado:
No
No
No
Negocio conjunto
1 Si una entidad aplica estas modificaciones pero no aplica todavía la NIIF 9, la referencia en estas
modificaciones a la NIIF 9 deberá interpretarse como una referencia a la NIC 39 Instrumentos
Financieros: Reconocimiento y Medición.
Apéndice C
Fecha de vigencia, transición y derogación de otras NIIF
Este apéndice forma parte integrante de la NIIF y tiene el mismo carácter normativo que las otras
partes de la NIIF.
Fecha de vigencia
C1 Una entidad aplicará esta NIIF en los periodos anuales que comiencen a partir
del 1 de enero de 2013. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad
aplica esta NIIF de forma anticipada, revelará ese hecho y aplicará al mismo
tiempo la NIIF 10, NIIF 12 Información a Revelar sobre Participaciones en Otras
Entidades, NIC 27 (modificada en 2011) y NIC 28 (modificada en 2011).
C1A El documento Estados Financieros Consolidados, Acuerdos Conjuntos e Información a
Revelar sobre Participaciones en Otras Entidades: La Guía de Transición (Modificaciones a
las NIIF 10, NIIF 11 y NIIF 12), emitido en junio de 2012, modificó los párrafos C2
a C5, C7 a C10 y C12 y añadió los párrafos C1B y C12A a C12B. Una entidad
aplicará esas modificaciones a periodos anuales que comiencen a partir del 1 de
enero de 2013. Si una entidad aplica la NIIF 11 para un periodo anterior,
aplicará las modificaciones para ese mismo periodo.
Transición
C1B A pesar de los requerimientos del párrafo 28 de la NIC 8 Políticas Contables, Cambios
en las Estimaciones Contables y Errores, cuando se aplica por primera vez esta NIIF,
una entidad necesita presentar únicamente la información cuantitativa
requerida por el párrafo 28(f) de la NIC 8 para el periodo anual inmediato que
precede al primer periodo anual al que se aplique la NIIF 11 (el “periodo
inmediato anterior”). Una entidad puede también presentar esta información
para el periodo presente o para periodos comparativos anteriores, pero no se
requiere que lo haga.
C5 Una entidad revelará de forma desglosada los activos y pasivos que se han
agregado en la partida única del saldo de inversión al comienzo del periodo
inmediato anterior. Esa información a revelar se elaborará de forma agregada
para todos los negocios conjuntos a los que una entidad aplique los
requerimientos en la transición a los que se refieren los párrafos C2 a C6.
C10 Una entidad que cambie del método de la participación a la contabilidad de los
activos y pasivos proporcionará una conciliación entre la inversión dada de baja
en cuentas, y los activos y pasivos reconocidos, junto con cualquier diferencia
restante ajustada contra las ganancias acumuladas, al comienzo del primer
periodo presentado.
Referencias a la NIIF 9
C14 Si una entidad aplica esta NIIF pero no aplica todavía la NIIF 9, cualquier
referencia a la NIIF 9 deberá interpretarse como una referencia a la NIC 39
Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición.
Apéndice D
Modificaciones a otras NIIF
Este apéndice establece las modificaciones a otras NIIF que son consecuencia de la emisión por el
Consejo de la NIIF 11. Una entidad aplicará esas modificaciones a periodos anuales que comiencen
a partir del 1 de enero de 2013. Si una entidad aplica la NIIF 11 para un periodo anterior, aplicará
las modificaciones para ese mismo periodo. En los párrafos modificados, el texto nuevo está
subrayado y el texto eliminado se ha tachado.
*****
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando se emitió esta NIIF en 2011 se han incorporado a
las NIIF pertinentes publicadas en este volumen.
NIIF 12
Otras Normas han realizado modificaciones consecuentes menores a la NIIF 12, incluyendo
Entidades de Inversión: Aplicación de la Exención de Consolidación (Modificaciones a las NIIF 10,
NIIF 12 y NIC 28) (emitida en diciembre de 2014) y Mejoras Anuales a las Normas NIIF, Ciclo
2014-2016 (emitida en diciembre de 2016).
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE INFORMACIÓN FINANCIERA 12
INFORMACIÓN A REVELAR SOBRE PARTICIPACIONES EN
OTRAS ENTIDADES
OBJETIVO 1
Cumplimiento del objetivo 2
ALCANCE 5
JUICIOS Y SUPUESTOS SIGNIFICATIVOS 7
Estatus de la entidad de inversión 9A
PARTICIPACIONES EN SUBSIDIARIAS 10
Participación que las participaciones no controladoras tienen en las
actividades y flujos de efectivo del grupo 12
La naturaleza y alcance de restricciones significativas 13
Naturaleza de los riesgos asociados con las participaciones de una entidad
en las entidades estructuradas consolidadas 14
Consecuencias de cambios en la participación en la propiedad de una
controladora en una subsidiaria que no den lugar a una pérdida de control 18
Consecuencias de la pérdida de control de una subsidiaria durante el
periodo sobre el que se informa 19
PARTICIPACIONES EN SUBSIDIARIAS NO CONSOLIDADAS (ENTIDADES DE
INVERSIÓN) 19A
PARTICIPACIONES EN ACUERDOS CONJUNTOS Y ASOCIADAS 20
Naturaleza, alcance y efectos financieros de las participaciones de la entidad
en acuerdos conjuntos y asociadas 21
Riesgos asociados con las participaciones de una entidad en negocios
conjuntos o asociadas 23
PARTICIPACIONES EN ENTIDADES ESTRUCTURADAS NO CONSOLIDADAS 24
Naturaleza de las participaciones 26
Naturaleza de los riesgos 29
APÉNDICES
A Definiciones de términos
B Guía de aplicación
C Fecha de vigencia y transición
D Modificaciones a otras NIIF
Objetivo
3 Si la información a revelar requerida por esta NIIF, junto con la requerida por
otras NIIF, no cumple el objetivo del párrafo 1, una entidad revelará cualquier
otra información adicional que sea necesaria para cumplir con ese objetivo.
Alcance
5 Esta NIIF se aplicará por una entidad que tiene una participación en las
siguientes entidades:
(a) subsidiarias
(a) que tiene el control de otra entidad, es decir, una participada como
se describe en los párrafos 5 y 6 de la NIIF 10 Estados Financieros
Consolidados;
(b) que tiene el control conjunto de un acuerdo o influencia
significativa sobre otra entidad; y
9 Para cumplir con el párrafo 7, una entidad revelará, por ejemplo, los juicios y
supuestos significativos realizados para determinar que:
(a) No controla otra entidad aun cuando mantenga más de la mitad de los
derechos de voto de ésta.
(b) Controla otra entidad aun cuando mantenga menos de la mitad de los
derechos de voto de ésta.
(c) Es un agente o un principal (véanse los párrafos B58 a B72 de la NIIF 10).
(e) Tiene influencia significativa aun cuando mantenga menos del 20 por
ciento de los derechos de voto de otra entidad.
9B Cuando una entidad pasa a ser, o deja de ser, una entidad de inversión, revelará
el cambio del estatus de la entidad de inversión y las razones del cambio.
Además, una entidad que se convierte en una entidad de inversión revelará el
efecto del cambio de estatus sobre los estados financieros del periodo
presentado, incluyendo:
(a) el valor razonable total, en la fecha del cambio de estatus, de la
subsidiaria que cesa de consolidarse;
Participaciones en subsidiarias
(a) la fecha del final del periodo sobre el que se informa de los estados
financieros de esa subsidiaria; y
19A Una entidad de inversión que, de acuerdo con la NIIF 10, se le requiera que
aplique la excepción de consolidación y en su lugar contabilice su inversión en
una subsidiaria al valor razonable con cambios en resultados revelará ese hecho.
19B Para cada subsidiaria sin consolidar, una entidad de inversión revelará:
(a) el nombre de la subsidiaria;
(b) el domicilio principal del negocio (y país donde está constituida, si fuera
diferente del domicilio principal del negocio) de la subsidiaria; y
19F Una entidad de inversión revelará las cláusulas y los acuerdos contractuales que
podrían requerir que la entidad o sus subsidiarias no consolidadas proporcionen
apoyo financiero a una entidad estructurada, controlada, no consolidada,
incluyendo sucesos o circunstancias que podrían exponer a la entidad que
informa a una pérdida (por ejemplo acuerdos de liquidez o cláusulas de
compensación por variación en la calificación crediticia asociados con
obligaciones de comprar activos de la entidad estructurada o proporcionar
apoyo financiero).
(a) para cada acuerdo conjunto y asociada que sea significativo para la
entidad que informa:
(b) Para cada negocio conjunto y asociada que sea significativo para la
entidad que informa:
(i) Si la inversión en el negocio conjunto o asociada se mide
utilizando el método de la participación o al valor razonable.
(ii) información financiera resumida sobre el negocio conjunto o
asociada como se especifica en los párrafos B12 y B13
(iii) Si el negocio conjunto o asociada se contabiliza utilizando el
método de la participación, el valor razonable o su inversión en el
negocio conjunto o asociada, si existe un precio de mercado
cotizado para la inversión.
(c) Información financiera como se especifica en el párrafo B16 sobre las
inversiones de la entidad en negocios conjuntos y asociadas que no son
individualmente significativas:
(i) de forma agregada para todos los negocios conjuntos que no son
significativos de forma individual y, por separado;
(ii) de forma agregada para todas las asociadas que no son
significativas de forma individual.
(i) La fecha del final del periodo sobre el que se informa de los
estados financieros de ese negocio conjunto o asociada; y
Apéndice A
Definiciones de términos
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF.
entidad estructurada Una participada que ha sido diseñada de forma que los derechos
de voto o similares no sean el factor decisivo para decidir quién
controla la entidad, tales como cuando los derechos de voto se
relacionan solo con las tareas administrativas y las actividades
relevantes se dirigen por medio de acuerdos contractuales.
Los párrafos B22 a B24 proporcionan información adicional sobre
las entidades estructuradas.
ingreso procedente de Para el propósito de esta NIIF, ingreso procedente de una entidad
una entidad estructurada incluye, pero no se limita a, comisiones recurrentes
estructurada y no recurrentes, intereses, dividendos, ganancias o pérdidas en
la nueva medición, o baja en cuentas de participaciones en
entidades estructuradas y ganancias o pérdidas de transferencias
de activos y pasivos a la entidad estructurada.
participación en otra Para el propósito de esta NIIF, una participación en otra entidad
entidad se refiere a implicaciones contractuales y no contractuales que
expone a una entidad a la variabilidad de los rendimientos
procedentes de los de otra entidad. Una participación en otra
entidad puede ponerse en evidencia mediante, pero no se limita
a, la tenencia de instrumentos de deuda o patrimonio, así como
otras formas de implicación tales como la provisión de fondos,
apoyo de liquidez, mejora crediticia y garantías. Incluye los
medios por los que una entidad tiene control o control conjunto
de otra entidad, o influencia significativa sobre ésta. Una entidad
no tiene necesariamente una participación en otra entidad
debido únicamente a la existencia de una relación habitual
cliente-proveedor.
Los párrafos B7 a B9 proporcionan información adicional sobre
las participaciones en otras entidades.
● actividades relevantes
● acuerdo conjunto
● asociada
● controladora
● control conjunto
● control de una entidad
● derechos protectores
● entidad de inversión
● grupo
● influencia significativa
● método de la participación
● negocio conjunto
● operación conjunta
● participación no controladora
● subsidiaria
● vehículo separado.
Apéndice B
Guía de aplicación
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF. Describe la aplicación de los párrafos 1 a 31 y
tiene el mismo valor normativo que las otras partes de la NIIF.
B1 Los ejemplos de este apéndice reflejan situaciones hipotéticas. Aunque algunos
aspectos de los ejemplos pueden darse en hechos y circunstancias de la realidad,
al aplicar la NIIF 12 a situaciones reales se deben analizar las características de
cada situación concreta en detalle.
Acumulación (párrafo 4)
B3 Una entidad puede acumular la información a revelar requerida por esta NIIF
para participaciones en entidades similares si la acumulación es congruente con
el objetivo de información a revelar y el requerimiento del párrafo B4, y no
oculta la información proporcionada. Una entidad revelará la forma en que ha
acumulado sus participaciones en entidades similares.
(a) subsidiarias;
(b) negocios conjuntos;
B10 Para cada subsidiaria que tenga participaciones no controladoras que sean
significativas para la entidad que informa, una entidad revelará:
(a) Los dividendos pagados a las participaciones no controladoras.
(b) Información financiera resumida sobre los activos, pasivos, resultado del
periodo y flujos de efectivo de la subsidiaria que permita a los usuarios
comprender la participación que tienen las participaciones no
controladoras en las actividades y flujos de efectivo del grupo. Esa
información puede incluir pero no limitarse a, por ejemplo, activos
corrientes y no corrientes, pasivos corrientes y no corrientes, ingresos de
actividades ordinarias, resultado del periodo y resultado integral total.
B11 La información financiera resumida requerida por el párrafo B10(b) será los
importes antes de las eliminaciones inter-empresas.
B12 Para cada negocio conjunto y asociada que sea significativo para la entidad que
informa una entidad revelará:
(b) Los pasivos financieros corrientes (excluyendo las cuentas por pagar
comerciales y otras cuentas por pagar y provisiones) incluidas en el
párrafo B12(b)(iii).
(c) Los pasivos financieros no corrientes (excluyendo las cuentas por pagar
comerciales y otras cuentas por pagar y provisiones) incluidas en el
párrafo B12(b)(iv).
B14 La información financiera resumida presentada de acuerdo con los párrafos B12
y B13 será los importes incluidos en los estados financieros conforme a las NIIF
del negocio conjunto o asociada (y no la participación de la entidad en esos
importes). Si la entidad contabiliza su participación en el negocio conjunto o
asociada utilizando el método de la participación:
(a) Los importes incluidos en los estados financieros conforme a las NIIF del
negocio conjunto o asociada se ajustarán para reflejar los ajustes
realizados por entidad al utilizar el método de la participación, tales
como los ajustes del valor razonable realizados en el momento de la
adquisición y los ajustes por diferencias en políticas contables.
B15 Una entidad puede presentar la información financiera resumida requerida por
los párrafos B12 y B13 sobre la base de los estados financieros del negocio
conjunto o de la asociada si:
B18 Una entidad revelará los compromisos totales que tiene pero que no ha
reconocido en la fecha de presentación (incluyendo su participación en
compromisos realizados de forma conjunta con otros inversores con control
conjunto de un negocio conjunto) relativos a sus participaciones en negocios
conjuntos. Los compromisos son los que pueden dar lugar a salidas de efectivo u
otros recursos en el futuro.
B19 Los compromisos no reconocidos que pueden dar lugar a salidas de efectivo u
otros recursos en el futuro incluyen:
B20 Los requerimientos y ejemplos de los párrafos B18 y B19 ilustran algunos de los
tipos de información a revelar requerida por el párrafo 18 de la NIC 24
Información a Revelar sobre Partes Relacionadas.
Entidades estructuradas
B21 Una entidad estructurada es una entidad que ha sido diseñada de forma que los
derechos de voto o similares no sean el factor determinante para decidir quién
controla la entidad, tal como cuando los derechos de voto se relacionan solo con
las tareas administrativas y las actividades relevantes se dirigen por medio de
acuerdos contractuales.
B22 Una entidad estructurada a menudo tiene algunas o todas las características o
atributos siguientes:
B24 Una entidad que está controlada mediante derechos de voto no es una entidad
estructurada simplemente porque, por ejemplo, reciba fondos de terceros a
continuación de una reestructuración.
Apéndice C
Fecha de vigencia y transición
Este apéndice forma parte integrante de la NIIF y tiene el mismo carácter normativo que las otras
partes de la NIIF.
C1 Una entidad aplicará esta NIIF en los periodos anuales que comiencen a partir
del 1 de enero de 2013. Se permite su aplicación anticipada.
C1D Mejoras Anuales a las Normas NIIF, Ciclo 2014-2016, emitida en diciembre de 2016,
añadió el párrafo 5A y modificó el párrafo B17. Una entidad aplicará esa
modificación a los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de
2016 de forma retroactiva de acuerdo con la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las
Estimaciones Contables y Errores para periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2017
Referencias a la NIIF 9
C3 Si una entidad aplica esta NIIF pero no aplica todavía la NIIF 9, cualquier
referencia a la NIIF 9 deberá interpretarse como una referencia a la NIC 39
Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición.
Apéndice D
Modificaciones a otras NIIF
Este apéndice establece las modificaciones a otras NIIF que son consecuencia de la emisión por el
Consejo de la NIIF 12. Una entidad aplicará esas modificaciones a periodos anuales que comiencen
a partir del 1 de enero de 2013. Si una entidad aplica la NIIF 12 para un periodo anterior, aplicará
las modificaciones para ese mismo periodo. En los párrafos modificados, el texto nuevo está
subrayado y el texto eliminado se ha tachado.
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Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando se emitió esta NIIF en 2011 se han incorporado a
las NIIF pertinentes publicadas en este volumen.
NIIF 13
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE INFORMACIÓN FINANCIERA 13
MEDICIÓN DEL VALOR RAZONABLE
OBJETIVO 1
ALCANCE 5
MEDICIÓN 9
Definición de valor razonable 9
El activo o pasivo 11
La transacción 15
Participantes del mercado 22
El precio 24
Aplicación a activos no financieros 27
Aplicación a pasivos e instrumentos de patrimonio propios de una entidad 34
Aplicación a activos financieros y pasivos financieros con posiciones
compensadas en riesgos de mercado o riesgo de crédito de la contraparte 48
Valor razonable en el reconocimiento inicial 57
Técnicas de valoración 61
Datos de entrada para las técnicas de valoración 67
Jerarquía del valor razonable 72
INFORMACIÓN A REVELAR 91
APÉNDICES
A Definiciones de términos
B Guía de aplicación
C Fecha de vigencia y transición
D Modificaciones a otras NIIF
Objetivo
1 Esta NIIF:
(a) define valor razonable;
(b) establece en una sola NIIF un marco para la medición del valor
razonable; y
Alcance
(a) transacciones con pagos basados en acciones que queden dentro del
alcance de la NIIF 2 Pagos basados en Acciones;
(b) transacciones de arrendamiento contabilizados de acuerdo con la NIIF 16
Arrendamientos; y
(c) mediciones que tengan alguna similitud con el valor razonable pero que
no sean valor razonable, tales como el valor neto realizable de la NIC 2
Inventarios o el valor en uso de la NIC 36 Deterioro del valor de los Activos.
7 La información a revelar requerida por esta NIIF no se requiere para los
siguientes elementos:
(a) activos del plan medidos a valor razonable de acuerdo con la NIC 19
Beneficios a los Empleados;
(b) inversiones en un plan de beneficios por retiro medidos a valor
razonable de acuerdo con la NIC 26 Contabilización e Información Financiera
sobre Planes de beneficio por Retiro; y
(c) activos para los que el importe recuperable es el valor razonable menos
los costos de disposición de acuerdo con la NIC 36.
Medición
El activo o pasivo
11 Una medición del valor razonable es para un activo o pasivo concreto. Por
ello, al medir el valor razonable una entidad tendrá en cuenta las
características del activo o pasivo de la misma forma en que los
participantes del mercado las tendrían en cuenta al fijar el precio de
dicho activo o pasivo en la fecha de la medición. Estas características
incluyen, por ejemplo, los siguientes elementos:
(a) la condición y localización del activo; y
(b) restricciones, si las hubiera, sobre la venta o uso del activo.
13 El activo o pasivo medido a valor razonable puede ser uno de los siguientes:
La transacción
15 Una medición a valor razonable supondrá que el activo o pasivo se
intercambia en una transacción ordenada entre participantes del
mercado para vender el activo o transferir el pasivo en la fecha de la
medición en condiciones de mercado presentes.
17 Una entidad no necesitará llevar a cabo una búsqueda exhaustiva de todos los
mercados posibles para identificar el mercado principal o, en ausencia de un
mercado principal, el mercado más ventajoso, pero tendrá en cuenta toda la
información que esté razonablemente disponible. En ausencia de evidencia en
contrario, el mercado en el que la entidad realizaría normalmente una
transacción de venta del activo o transferencia del pasivo se presume que será el
mercado principal o, en ausencia de un mercado principal, el mercado más
ventajoso.
20 Aunque una entidad debe ser capaz de acceder al mercado, ésta no necesita ser
capaz de vender un activo concreto o transferir un pasivo en particular en la
fecha de la medición para ser capaz de medir el valor razonable sobre la base del
precio de ese mercado.
(c) los participantes del mercado con los que la entidad realizaría una
transacción en ese mercado.
El precio
24 El valor razonable es el precio que se recibiría por la venta de un activo o
se pagaría por la transferencia de un pasivo en una transacción ordenada
en el mercado principal (o más ventajoso) en la fecha de la medición en
condiciones de mercado presentes (es decir, un precio de salida)
independientemente de si ese precio es observable directamente o
estimado utilizando otra técnica de valoración.
25 El precio del mercado principal (o más ventajoso) utilizado para medir el valor
razonable del activo o pasivo no se ajustará por los costos de transacción. Los costos
de transacción se contabilizarán de acuerdo con otras NIIF. Los costos de
transacción no son una característica de un activo o un pasivo; más bien, son
específicos de una transacción y diferirán dependiendo de la forma en que una
entidad realice una transacción con el activo o pasivo.
30 Para proteger su posición competitiva, o por otras razones, una entidad puede
pretender no utilizar de forma activa un activo no financiero adquirido, o puede
pretender no utilizar el activo de acuerdo con su máximo y mejor uso. Por
ejemplo, ese puede ser el caso de un activo intangible adquirido que la entidad
planea utilizar de forma defensiva para impedir a otros utilizarlo. No obstante,
la entidad medirá el valor razonable de un activo no financiero suponiendo su
máximo y mejor uso por los participantes del mercado.
Principios generales
34 Una medición a valor razonable supone que un pasivo financiero o no
financiero o un instrumento de patrimonio propio de una entidad (por
ejemplo, participaciones en el patrimonio emitidas como
contraprestación en una combinación de negocios) se transfiere a un
participante de mercado en la fecha de la medición. La transferencia de
un pasivo o un instrumento de patrimonio propio de una entidad supone
que:
41 Por ejemplo, cuando al aplicar una técnica de valor presente una entidad podría
tener en cuenta algunos de los elementos siguientes:
Riesgo de incumplimiento
42 El valor razonable de un pasivo refleja el efecto del riesgo de
incumplimiento. El riesgo de incumplimiento incluye, pero puede no
limitarse, al riesgo de crédito propio de una entidad (como se define en la
NIIF 7 Instrumentos Financieros: Información a revelar). El riesgo de
incumplimiento se supone que es el mismo antes y después de la
transferencia del pasivo.
49 Se permite que una entidad utilice la excepción del párrafo 48 solo si la entidad
lleva a cabo todo lo siguiente:
(a) gestiona el grupo de activos financieros y pasivos financieros sobre la
base de la exposición neta de la entidad a un riesgo de mercado concreto
(o riesgos) o al riesgo de crédito de una contraparte concreta de acuerdo
con la gestión del riesgo documentada o la estrategia de inversión de la
entidad;
los instrumentos financieros se presenten sobre una base neta. En estos casos,
una entidad puede necesitar asignar los ajustes efectuados en la cartera (véanse
los párrafos 53 a 56) a activos o pasivos individuales que forman el grupo de
activos financieros y pasivos financieros gestionados sobre la base de la
exposición de riesgo neta de la entidad. Una entidad realizará estas asignaciones
sobre una base razonable y congruente, utilizando una metodología apropiada a
las circunstancias.
51 Una entidad realizará una decisión de política contable de acuerdo con la NIC 8
Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores para utilizar la
excepción del párrafo 48. Una entidad que utilice la excepción aplicará esa
política contable, incluyendo su política para asignar ajustes de precios
comprador-vendedor (véanse los párrafos 53 a 55) y ajustes de crédito (véase el
párrafo 56), si fuera aplicable, de forma congruente de periodo a periodo para
una cartera concreta.
54 Al utilizar la excepción del párrafo 48, una entidad se asegurará de que el riesgo
(o riesgos) de mercado a los que está expuesta la entidad dentro de ese grupo de
activos financieros y pasivos financieros es sustancialmente el mismo. Por
ejemplo, una entidad no combinaría el riesgo de tasa de interés asociado con un
activo financiero con el riesgo de precio de una materia prima cotizada asociado
con el pasivo financiero, porque hacerlo así no mitigaría la exposición de la
entidad al riesgo de tasa de interés o al riesgo de precio de la materia prima
cotizada. Al utilizar la excepción del párrafo 48, los riesgos de base procedentes
de los parámetros de riesgo de mercado que no son idénticos se tendrán en
cuenta en la medición del valor razonable de los activos financieros y pasivos
financieros dentro del grupo.
60 Si otra NIIF requiere o permite que una entidad mida un activo o un pasivo
inicialmente a valor razonable y el precio de la transacción difiere del valor
razonable, la entidad reconocerá la ganancia o pérdida resultante en el resultado
del periodo, a menos que la NIIF especifique otra cosa.
Técnicas de valoración
61 Una entidad utilizará las técnicas de valoración que sean apropiadas a las
circunstancias y sobre las cuales existan datos suficientes disponibles
63 En algunos casos será adecuada una sola técnica de valoración (por ejemplo, al
evaluar un activo o un pasivo utilizando precios cotizados en un mercado activo
para activos o pasivos idénticos). En otros casos, serán adecuadas técnicas de
valoración múltiples (por ejemplo, ese puede ser el caso al evaluar una unidad
generadora de efectivo). Si se utilizan técnicas de valoración múltiples para
medir el valor razonable, los resultados (es decir, los indicios respectivos del
valor razonable) se evaluarán considerando la razonabilidad del rango de valores
señalados por esos resultados. Una medición del valor razonable es el punto
dentro de ese rango que es el más representativo del valor razonable dadas las
circunstancias.
Principios generales
67 Las técnicas de valoración utilizadas para medir el valor razonable
maximizarán el uso de datos de entrada observables relevantes y
minimizarán el uso de datos de entrada no observables.
68 Ejemplos de mercados en los que los datos de entrada pueden ser observables
para algunos activos y pasivos (por ejemplo, instrumentos financieros) incluyen
mercados de intercambio, mercados de intermediarios financieros, mercados
intermediados por agentes corredores y mercados principal a principal (véase el
párrafo B34).
69 Una entidad elegirá datos de entrada que sean congruentes con las
características del activo o pasivo que los participantes del mercado tendrían en
cuenta en una transacción para el activo o pasivo (véanse los párrafos 11 y 12).
En algunos casos esas características darán lugar a la aplicación de un ajuste,
tales como una prima o un descuento (por ejemplo, una prima de control o un
descuento de participación no controladora). Sin embargo, una medición del
valor razonable no incorporará una prima o descuento que no sea congruente
con la unidad de cuenta de la NIIF que requiera o permita la medición del valor
razonable (véanse los párrafos 13 y 14). No se permiten en una medición del
valor razonable las primas o descuentos que reflejan el tamaño como una
característica de la entidad tenedora (específicamente, un factor de bloque que
ajusta el precio cotizado de un activo o un pasivo porque el volumen de
negociación diario normal de mercado no es suficiente para absorber la cantidad
mantenida por la entidad, como se describe en el párrafo 80) en lugar de como
una característica del activo o pasivo (por ejemplo, una prima de control al
medir el valor razonable de una participación controladora). En todos los casos,
si existe un precio cotizado en un mercado activo (es decir, un dato de entrada de
Nivel 1) para un activo o un pasivo, una entidad utilizará ese precio sin ajuste al
medir el valor razonable, excepto por lo especificado en el párrafo 79.
73 En algunos casos, los datos de entrada utilizados para medir el valor razonable
de un activo o un pasivo pueden clasificarse dentro de diferentes niveles de la
jerarquía del valor razonable. En esos casos, la medición del valor razonable se
clasifica en su totalidad en el mismo nivel de la jerarquía de valor razonable que
el dato de entrada de nivel más bajo que sea significativa para la medición
completa. Evaluar la relevancia de un dato de entrada en particular para la
medición completa requiere del juicio profesional, teniendo en cuenta factores
específicos del activo o pasivo. Los ajustes para llegar a mediciones basadas en el
valor razonable, tales como los costos de vender al medir al valor razonable
menos los costos de venta, no se tendrán en cuenta al determinar el nivel de la
jerarquía del valor razonable dentro del que se clasifica una medición del valor
razonable.
(c) datos de entrada distintos de los precios cotizados que son observables
para el activo o pasivo, por ejemplo:
(i) tasas de interés y curvas de rendimiento observables en intervalos
cotizados comúnmente;
(b) la medida en que los datos de entrada relacionados con las partidas que
son comparables al activo o pasivo (incluyendo los factores descritos en el
párrafo 39); y
(c) el volumen o nivel de actividad en los mercados dentro de los cuales se
observan los datos de entrada.
85 El párrafo B35 describe el uso de los datos de entrada de Nivel 2 para activos y
pasivos concretos.
del mercado. Sin embargo, una entidad tendrá en cuenta toda la información
sobre los supuestos de los participantes del mercado que esté razonablemente
disponible. Los datos de entrada no observables desarrollados en la forma
descrita anteriormente se considerarán supuestos de los participantes del
mercado y cumplen el objetivo de una medición del valor razonable.
90 El párrafo B36 describe el uso de los datos de entrada de Nivel 3 para activos y
pasivos concretos.
Información a revelar
91 Una entidad revelará información que ayude a los usuarios de sus estados
financieros a evaluar los dos elementos siguientes:
(a) para activos y pasivos que se miden a valor razonable sobre una
base recurrente o no recurrente en el estado de situación
financiera después del reconocimiento inicial, las técnicas de
valoración ] y datos de entrada [usado para desarrollar esas
mediciones.
92 Para cumplir el objetivo del párrafo 91, una entidad considerará todos los
elementos siguientes:
(a) el nivel de detalle necesario para satisfacer los requerimientos de
información a revelar;
93 Para alcanzar los objetivos del párrafo 91, una entidad revelará, como mínimo,
la información siguiente para cada clase de activos y pasivos (véase el párrafo 94
para información sobre la determinación de las clases adecuadas de activos y
pasivos) medidos a valor razonable (incluyendo mediciones basadas en el valor
razonable dentro del alcance de esta NIIF) en el estado de situación financiera
después del reconocimiento inicial:
(a) Para las mediciones del valor razonable recurrentes y no recurrentes, la
medición del valor razonable al final del periodo sobre el que se informa,
y para mediciones de valor razonable recurrentes y no recurrentes, las
razones de la medición. Las mediciones del valor razonable recurrentes
de activos o pasivos son las que requieren o permiten otras NIIF en el
estado de situación financiera al final de cada periodo sobre el que se
94 Una entidad determinará las clases adecuadas de activos y pasivos sobre la base
de los siguientes elementos:
(a) la naturaleza, características y riesgos del activo o pasivo; y
(b) el nivel de la jerarquía del valor razonable dentro del que se clasifica la
medición del valor razonable.
El número de clases puede necesitar ser mayor para mediciones del valor
razonable clasificadas dentro del Nivel 3 de la jerarquía del valor razonable
porque esas mediciones tienen un mayor grado de incertidumbre y subjetividad.
La determinación de las clases adecuadas de activos y pasivos para las que se
debe proporcionar información a revelar sobre las mediciones del valor
razonable requiere del juicio profesional. Una clase de activos y pasivos, a
menudo, requerirá mayor desglose que las partidas presentadas en el estado de
situación financiera. Sin embargo, una entidad suministrará información
suficiente para permitir la conciliación con las partidas presentadas en el estado
de situación financiera. Si otra NIIF especifica la clase de un activo o un pasivo,
una entidad puede utilizar esa clase al proporcionar la información a revelar
requerida en esta NIIF si esa clase cumple con los requerimientos de este párrafo.
96 Si una entidad toma una decisión de política contable para utilizar la excepción
del párrafo 48, revelará ese hecho.
97 Una entidad revelará la información requerida en el párrafo 93(b), (d) e (i) para
cada clase de activos y pasivos no medidos a valor razonable en el estado de
situación financiera, pero para la que se revela el valor razonable. Sin embargo,
98 Para un pasivo medido al valor razonable y emitido con una mejora crediticia de
un tercero inseparable, un emisor revelará la existencia de esta mejora crediticia
y si está reflejada en la medición del valor razonable del pasivo.
Apéndice A
Definiciones de términos
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF.
costos de transacción Los costos de venta de un activo o transferencia de un pasivo en el
mercado principal (o más ventajoso) para el activo o pasivo que
son atribuibles directamente a la disposición del activo o a la
transferencia del pasivo, y cumplen los dos criterios siguientes:
datos de entrada no Datos de entrada para los que los datos de mercado no están
observables disponibles y que se han desarrollado utilizando la mejor
información disponible sobre los supuestos que los participantes
del mercado utilizarían al fijar el precio del activo o pasivo.
Apéndice B
Guía de aplicación
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF. Describe la aplicación de los párrafos 1 a 99 y
tiene el mismo valor normativo que las otras partes de la NIIF.
B1 Los juicios aplicados en situaciones de valoración diferentes pueden ser
distintos. Este apéndice describe los juicios que pueden aplicarse cuando una
entidad mide el valor razonable en situaciones de valoración diferentes.
B2 El objetivo de una medición del valor razonable es estimar el precio al que una
transacción ordenada de venta del activo o de transferencia del pasivo tendría
lugar entre participantes del mercado en la fecha de la medición en las
condiciones de mercado presentes. Una medición del valor razonable requiere
que una entidad determine todos los elementos siguientes:
(a) el activo o pasivo concreto que es el objeto de la medición (de forma
congruente con su unidad de cuenta).
(b) El uso de un activo en combinación con otros activos o con otros activos
y pasivos puede incorporarse en la medición del valor razonable a través
de ajustes al valor del activo utilizado de forma independiente. Ese
puede ser el caso si el activo es una máquina y la medición del valor
razonable se determina utilizando un precio observado para una
máquina similar (no instalada o configurada de otra forma para su uso),
ajustado por el transporte y los costos de instalación, de forma que la
medición del valor razonable reflejará las condiciones y localización
presentes de la máquina (instalada y configurada para su uso).
(c) El uso de un activo en combinación con otros activos o con otros activos
y pasivos puede incorporarse en la medición del valor razonable a través
de los supuestos de los participantes del mercado utilizados para medir
el valor razonable del activo. Por ejemplo, si el activo es un inventario en
curso que es único y los participantes del mercado transformarían el
inventario en bienes terminados, el valor razonable del inventario
supondría que los participantes del mercado han adquirido o adquirirían
la maquinaria especializada necesaria para transformar el inventario en
bienes terminados.
(d) El uso de un activo en combinación con otros activos o con otros activos
y pasivos puede incorporarse en la técnica de valoración utilizada para
medir el valor razonable del activo. Ese puede ser el caso al utilizar el
método del exceso de ganancias de varios periodos para medir el valor
razonable de un activo intangible porque esa técnica de valoración tiene
en cuenta de forma específica la contribución de los activos
complementarios y los pasivos asociados del grupo en el que se utilizaría
este activo intangible.
Enfoque de mercado
B5 El enfoque de mercado utiliza los precios y otra información relevante generada
por transacciones de mercado que implican activos, pasivos o un grupo de
activos y pasivos idénticos o comparables (es decir, similares), tales como un
negocio.
(c) el método del exceso de ganancias de varios periodos, que se utiliza para
medir el valor razonable de algunos activos intangibles.
Principios generales
B14 Las técnicas de valor presente difieren en la forma en que captan los elementos
del párrafo B13. Sin embargo, todos los principios generales siguientes rigen la
aplicación de cualquier técnica de valor presente utilizada para medir el valor
razonable:
(a) Los flujos de efectivo y tasas de descuento deberían reflejar los supuestos
que los participantes del mercado utilizarían al fijar el precio del activo o
pasivo.
(b) Los flujos de efectivo y las tasas de descuento deberían tener en cuenta
solo los factores atribuibles al activo o pasivo que se está midiendo.
(d) Los supuestos sobre flujos de efectivo y tasas de descuento deben ser
congruentes internamente. Por ejemplo, los flujos de efectivo
nominales, que incluyen el efecto de la inflación, deben descontarse a
una tasa que incluya el efecto de la inflación. La tasa de interés libre de
riesgo nominal incluye el efecto de la inflación. Los flujos de efectivo
reales, que excluyen el efecto de la inflación, deben descontarse a una
tasa que excluya el efecto de la inflación. De forma análoga, los flujos de
Riesgo e incertidumbre
B15 Una medición del valor razonable utilizando técnicas de valor presente se lleva a
cabo bajo condiciones de incertidumbre porque los flujos de efectivo utilizados
son estimaciones en lugar de importes conocidos. En muchos casos el importe y
la distribución temporal de los flujos de efectivo son inciertos. Incluso importes
fijados contractualmente, tales como los pagos de un préstamo, son inciertos si
existe riesgo de incumplimiento.
B16 Los participantes del mercado buscan generalmente compensaciones (es decir,
una prima de riesgo) por soportar la incertidumbre inherente a los flujos de
efectivo de un activo o un pasivo. La medición del valor razonable debería
incluir una prima de riesgo que refleje el importe que los participantes del
mercado reclamarían como compensación por la incertidumbre inherente a los
flujos de efectivo. En caso contrario, la medición no representaría fielmente el
valor razonable. En algunos casos, determinar la prima de riesgo adecuada
puede ser difícil. Sin embargo, el grado de dificultad por sí solo no es una razón
suficiente para excluir una prima de riesgo.
B17 Las técnicas de valor presente difieren en la forma en que ajustan el riesgo y en
el tipo de flujos de efectivo que utilizan. Por ejemplo:
(c) Los tres activos son comparables con respecto al riesgo (es decir,
dispersión de cancelaciones y crédito posibles).
B21 Sobre la base de la distribución temporal de los pagos contractuales a recibir por
el Activo A relacionado con la distribución temporal del Activo B y Activo C (es
decir, un año para el Activo B versus dos años para el Activo C), el Activo B se
juzga más comparable al Activo A. Utilizando el pago contractual a recibir por
el Activo A (800 u.m.) y la tasa de mercado a un año procedente del Activo B
(10,8 por ciento), el valor razonable del Activo A es 722 u.m. (800 u.m./1,108). De
forma alternativa, en ausencia de información de mercado disponible para el
Activo B, la tasa de mercado a un año podría provenir del Activo C utilizando el
enfoque de acumulación. En ese caso, la tasa de mercado a dos años indicada
por el Activo C (11,2 por ciento) se ajustaría a la tasa de mercado a un año
utilizando la estructura de plazos de la curva de rendimiento libre de riesgo.
B22 Cuando se aplica la técnica de ajuste de la tasa de descuento para cobros o pagos
fijos, el ajuste del riesgo inherente a los flujos de efectivo del activo o pasivo que
se está midiendo está incluido en la tasa de descuento. En algunas aplicaciones
de la técnica de ajuste de la tasa de descuento a los flujos de efectivo que no son
cobros o pagos fijos puede ser necesario un ajuste a los flujos de efectivo para
lograr la comparabilidad con el activo o pasivo observado del que proviene la
tasa de descuento.
B24 Al tomar una decisión de inversión, los participantes del mercado adversos al
riesgo tendrían en cuenta el riesgo de que los flujos de efectivo reales puedan
diferir de los esperados. La teoría de cartera distingue entre dos tipos de riesgo:
B25 El método 1 de la técnica del valor presente esperado ajusta los flujos de efectivo
esperados de un activo por el riesgo sistemático (es decir, de mercado)
sustrayendo una prima de riesgo de efectivo (es decir, los flujos de efectivo
esperados ajustados por el riesgo). Esos flujos de efectivo esperados ajustados
por riesgo representan un flujo de efectivo equivalente cierto, que se descuenta a
una tasa de interés libre de riesgo. Un flujo de efectivo equivalente cierto se
refiere a un flujo de efectivo esperado (como se definió), ajustado por el riesgo,
de forma que para un participante de mercado es indiferente negociar un flujo
de efectivo cierto por un flujo de efectivo esperado. Por ejemplo, si un
participante de mercado tuvo voluntad de negociar un flujo de efectivo esperado
de 1.200 u.m. por un flujo de efectivo cierto de 1.000 u.m., las 1.000 u.m. son el
equivalente cierto de las 1.200 u.m. (es decir, las 200 u.m. representarían la
prima de riesgo de efectivo). En ese caso, el participante de mercado quedaría
indiferente con respecto al activo mantenido.
B26 Por el contrario, el Método 2 de la técnica del valor presente esperado ajusta por
el riesgo sistemático (es decir, de mercado) aplicando una prima de riesgo a la
tasa de interés libre de riesgo. Por consiguiente, los flujos de efectivo esperados
se descuentan a una tasa que corresponde a una tasa esperada asociada con los
flujos de efectivo ponderados por la probabilidad (es decir, una tasa esperada de
rendimiento). Los modelos utilizados para fijar el precio de activos de riesgo,
tales como el modelo de precios de activos financieros, pueden utilizarse para
estimar las tasas esperadas de rendimiento. Puesto que la tasa de descuento
utilizada en la técnica de ajuste de la tasa de descuento es una tasa de
rendimiento relacionada con flujos de efectivo condicionados, es probable que
sea mayor que la tasa de descuento utilizada en el Método 2 de la técnica del
valor presente esperado, que es una tasa esperada de rendimiento relacionada
con los flujos de efectivo esperados o con los ponderados por la probabilidad.
B27 Para ilustrar los Métodos 1 y 2, supóngase que un activo ha esperado flujos de
efectivo de 780 u.m. en un año, determinados sobre la base de los flujos de
efectivo posibles y las probabilidades mostradas a continuación. La tasa de
interés libre de riesgo aplicable a los flujos de efectivo con un horizonte de un
año es el 5 por ciento, y la prima de riesgo sistemático para un activo con el
mismo perfil de riesgo es del 3 por ciento.
B28 En esta simple ilustración, los flujos de efectivo esperados (780 u.m.) representan
el promedio ponderado de la probabilidad de los tres posibles resultados. En
situaciones más realistas, podría haber muchos resultados posibles. Sin
embargo, para aplicar la técnica del valor presente esperado, no siempre es
necesario tener en cuenta las distribuciones de todos los flujos de efectivo
posibles utilizando modelos y técnicas complejos. Más bien, puede ser posible
desarrollar un número limitado de escenarios y probabilidades discretos que
capten el abanico de flujos de efectivo posibles. Por ejemplo, una entidad puede
utilizar flujos de efectivo realizados en algún periodo pasado relevante,
ajustados por los cambios en las circunstancias ocurridas posteriormente (por
ejemplo, cambios en factores externos, incluyendo condiciones económicas o de
mercado, tendencias del sector industrial y competencia, así como cambios en
los factores internos que afectan a la entidad de forma más específica), teniendo
en cuenta los supuestos de los participantes del mercado.
B29 En teoría, el valor presente (es decir, el valor razonable) de los flujos de efectivo
del activo es el mismo si ha sido determinado utilizando el Método 1 o el
Método 2, de la forma siguiente:
(a) Utilizando el Método 1, los flujos de efectivo esperados se ajustan por el
riesgo sistemático (es decir, de mercado). En ausencia de datos de
mercado que indiquen directamente el importe del ajuste del riesgo, este
ajuste provendría de un modelo de fijación de precios del activo que
utilice el concepto de equivalentes de certeza. Por ejemplo, el ajuste del
riesgo (es decir, la prima de riesgo de efectivo de 22 u.m.) se determinaría
utilizando la prima de riesgo sistemático del 3 por ciento (780 u.m. –
[780 u.m. x (1,05/1,08)]), que da lugar a flujos de efectivo esperados
ajustados por el riesgo de 758 u.m. (780 u.m. – 22 u.m.). Las 758 u.m.
son el equivalente de certeza de 780 u.m. y se descuentan a la tasa de
interés libre de riesgo (5 por ciento). El valor presente (es decir, el valor
razonable) del activo es de 722 u.m. (758 u.m./1,05).
(b) Utilizando el Método 2, los flujos de efectivo esperados no se ajustan por
el riesgo sistemático (es decir, de mercado). En su lugar, el ajuste de ese
riesgo se incluye en la tasa de descuento. Por ello, los flujos de efectivo
esperados se descuentan a una tasa esperada de rendimiento del 8 por
ciento (es decir, la tasa de interés libre de riesgo del 5 por ciento más la
prima de riesgo sistemática del 3 por ciento). El valor presente (es decir,
el valor razonable) del activo es de 722 u.m. (780 u.m./1,08).
B30 Al utilizar la técnica del valor presente esperado para medir el valor razonable,
puede utilizarse el Método 1 o el Método 2. La selección del Método 1 o el
Método 2 dependerá de los hechos y circunstancias específicos para el activo o
pasivo que se esté midiendo, la medida en que estén disponibles datos
suficientes y el juicio profesional aplicado.
B31 Al utilizar la técnica del valor presente para medir el valor razonable de un
pasivo no mantenido por otra parte como un activo (por ejemplo un pasivo por
desmantelamiento), una entidad estimará, entre otras cosas, las salidas de
efectivo futuras en las que los participantes del mercado esperarían incurrir
para satisfacer la obligación. Esas salidas de efectivo futuras incluirán
expectativas de los participantes del mercado sobre los costos de satisfacer la
obligación y la compensación que un participante de mercado requeriría para
cargar con la obligación. Esta compensación incluye el rendimiento que un
participante de mercado requeriría para las situaciones siguientes:
(a) llevar a cabo la actividad (es decir, el valor de satisfacer la obligación; por
ejemplo, utilizando recursos que habría usado para otras actividades); y
(b) asumir el riesgo asociado con la obligación (es decir, la prima de riesgo
que refleja el riesgo de que las salidas de efectivo reales puedan diferir de
las salidas de efectivo esperadas; véase el párrafo B33).
B33 Una entidad incluye una prima de riesgo en la medición del valor razonable de
un pasivo o un instrumento de patrimonio propio de una entidad no mantenido
por otra parte como un activo en una de las siguientes formas:
(a) ajustando los flujos de efectivo (es decir, como un incremento en el
importe de los flujos de salida); o
(b) ajustando la tasa utilizada para descontar los flujos de efectivo futuros a
sus valores presentes (es decir, como una reducción en la tasa de
descuento).
Una entidad se asegurará de que no contabiliza dos veces u omite ajustes del
riesgo. Por ejemplo, si los flujos de efectivo estimados se incrementan para tener
en cuenta la compensación de asumir el riesgo asociado con la obligación, la
tasa de descuento no debe ajustarse para reflejar ese riesgo.
B34 Algunos ejemplos de mercados en los que los datos de entrada pueden ser
observables para algunos activos y pasivos (por ejemplo, instrumentos
financieros) son los siguientes:
(a) Mercados de intercambio. En un mercado de intercambio, los precios de
cierre están fácilmente disponibles y son representativos generalmente
del valor razonable. Un ejemplo de este mercado es el Mercado de
Valores de Londres.
(a) Permuta financiera de tasa de interés que paga variable y recibe fijo, basada en la
tasa de permuta financiera de la Tasa Ofrecida Interbancaria de Londres (LIBOR).
Un dato de entrada de Nivel 2 sería la tasa de permuta financiera del
LIBOR si esa tasa es observable a intervalos cotizados habitualmente para,
sustancialmente, la duración total de la permuta financiera.
(b) Permuta financiera de tasa de interés que paga variable y recibe fijo, basada en una
curva de rendimiento denominada en una moneda extranjera. Un dato de
entrada de Nivel 2 sería la tasa de una permuta financiera basada en una
curva de rendimiento denominada en una moneda extranjera que es
observable a intervalos cotizados de forma habitual para,
sustancialmente, la duración total de la permuta financiera. Ese sería el
caso si la duración de la permuta financiera es de 10 años y esa tasa es
observable a intervalos cotizados de forma habitual para 9 años, siempre
que cualquier extrapolación razonable de la curva de rendimiento para
el año 10 no fuera significativa para la medición del valor razonable de la
permuta financiera en su totalidad.
(c) Permuta financiera de tasa de interés que paga variable y recibe fijo, basada en una
tasa de prima de riesgo bancaria específica. Un dato de entrada de Nivel 2
sería una tasa de prima de riesgo bancaria que proviene de una
extrapolación si los valores extrapolados se corroboran por datos de
mercado observables, por ejemplo, por la correlación con una tasa de
interés que es observable a lo largo, sustancialmente, de la duración total
de la permuta financiera.
(d) Opción a tres años sobre acciones negociadas en un mercado de valores. Un dato
de entrada de Nivel 2 sería la volatilidad involucrada en las acciones
proveniente de la extrapolación a 3 años si existen las dos condiciones
siguientes:
(i) Los precios de las opciones sobre las acciones para el año uno y
año dos son observables.
(ii) La volatilidad involucrada extrapolada de una opción a tres años
es corroborada por datos de mercado observables para,
sustancialmente, la duración total de la opción.
B37 El valor razonable de un activo o pasivo puede verse afectado cuando ha habido
una disminución significativa en el volumen o nivel de actividad para ese activo
o pasivo en relación con la actividad de mercado normal para el activo o pasivo
(o activos o pasivos similares). Para determinar si, sobre la base de la evidencia
disponible, ha habido una disminución significativa en el volumen o nivel de
actividad para el activo o pasivo, una entidad evaluará la importancia y
relevancia de factores tales como los siguientes:
(a) Existen pocas transacciones recientes.
cotizados, si la entidad utiliza esos precios como base para medir el valor
razonable y ese ajuste puede ser significativo para la medición del valor
razonable en su totalidad. Los ajustes también pueden ser necesarios en otras
circunstancias (por ejemplo, cuando un precio para un activo similar requiere
un ajuste significativo para hacerlo comparable con el activo que se está
midiendo o cuando el precio está anticuado).
B39 Esta NIIF no prescribe una metodología para realizar ajustes significativos a las
transacciones o precios cotizados. Véanse los párrafos 61 a 66 y B5 a B11 que
tratan el uso de las técnicas de valoración al medir el valor razonable.
Independientemente de la técnica de valoración utilizada, una entidad incluirá
los ajustes de riesgo adecuados, incluyendo una prima de riesgo que refleje el
importe que los participantes del mercado solicitarían como compensación por
la incertidumbre inherente a los flujos de efectivo de un activo o un pasivo
(véase el párrafo B17). En otro caso, la medición no representaría fielmente el
valor razonable. En algunos casos, determinar el ajuste de riesgo adecuado
puede ser difícil. Sin embargo, el grado de dificultad por sí solo no es una razón
suficiente para excluir un ajuste de riesgo. El ajuste de riesgo será reflejo de una
transacción ordenada entre participantes del mercado en la fecha de la medición
en condiciones de mercado presentes.
B42 La estimación del precio al que los participantes del mercado desearían realizar
una transacción en la fecha de la medición en condiciones de mercado presentes
si ha habido una disminución significativa en el volumen o nivel de actividad
para el activo o pasivo dependerá de los hechos y circunstancias en la fecha de la
medición, y requiere del juicio profesional. El propósito de una entidad de
mantener un activo o liquidar o satisfacer de otra forma el pasivo no es relevante
al medir el valor razonable porque éste es una medición basada en el mercado,
no una medición de una entidad específica.
B44 Una entidad considerará todos los elementos siguientes al medir el valor
razonable o estimar las primas de riesgo de mercado:
Apéndice C
Fecha de vigencia y transición
Este apéndice forma parte integrante de la NIIF y tiene el mismo carácter normativo que las otras
partes de la NIIF.
C1 Una entidad aplicará esta NIIF en los periodos anuales que comiencen a partir
del 1 de enero de 2013. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad
aplicase esta NIIF en un período anterior, revelará este hecho.
C2 Esta NIIF se aplicará de forma prospectiva a partir del comienzo del periodo
anual en que se aplique inicialmente.
C5 La NIIF 9, emitida en julio de 2014, modificó el párrafo 52. Una entidad aplicará
esa modificación cuando aplique la NIIF 9.
C6 La NIIF 16, emitida en enero de 2016, modificó el párrafo 6. Una entidad aplicará
esa modificación cuando aplique la NIIF 16.
Apéndice D
Modificaciones a otras NIIF
Este apéndice establece las modificaciones a otras NIIF que son consecuencia de la emisión por el
Consejo de la NIIF 13. Una entidad aplicará esas modificaciones a periodos anuales que comiencen
a partir del 1 de enero de 2013. Si una entidad aplica la NIIF 13 para un periodo anterior, aplicará
las modificaciones para ese mismo periodo. En los párrafos modificados, el texto nuevo está
subrayado y el texto eliminado se ha tachado.
*****
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando se emitió esta NIIF en 2011 se han incorporado a
las NIIF pertinentes publicadas en este volumen.
NIIF 14
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE INFORMACIÓN FINANCIERA 14
CUENTAS DE DIFERIMIENTOS DE ACTIVIDADES
REGULADAS
OBJETIVO 1
ALCANCE 5
RECONOCIMIENTO, MEDICIÓN, DETERIORO DE VALOR Y BAJA EN
CUENTAS 9
Exención temporal del párrafo 11 de la NIC 8 Políticas Contables, Cambios
en las Estimaciones Contables y Errores 9
Continuación de políticas contables existentes 11
Cambios en las políticas contables 13
Interacción con otras Normas 16
PRESENTACIÓN 18
Cambios en la presentación 18
Clasificación de los saldos de las cuentas de diferimientos de actividades
reguladas 20
Clasificación de los movimientos en los saldos de las cuentas de
diferimientos de actividades reguladas 22
INFORMACIÓN A REVELAR 27
Objetivo 27
Explicación de las actividades sujetas a regulación de tarifas 30
Explicación sobre los importes reconocidos 32
APÉNDICES
A Definiciones de términos
B Guía de aplicación
C Fecha de vigencia y transición
D Modificaciones consiguientes a la NIIF 1 Adopción por Primera vez de las
Normas Internacionales de Información Financiera
Objetivo
3 Los requerimientos de esta Norma permiten que cuando una entidad adopta las
NIIF y se encuentra dentro de su alcance, continúe la contabilización de los
saldos de las cuentas de diferimientos de actividades reguladas en sus estados
financieros de acuerdo con sus PCGA anteriores, con sujeción a los cambios
limitados mencionados en el párrafo 2 anterior.
Alcance
8 Una entidad que quede dentro del alcance de esta Norma, y que decida
implementarla, aplicará todos sus requerimientos a todos los saldos de
las cuentas de diferimientos de actividades reguladas que surjan de todas
las actividades con tarifas reguladas.
1 En septiembre de 2010, el IASB sustituyó el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de Estados
Financieros por el Marco Conceptual para la Información Financiera. El término “representación
razonable” abarca las características principales que el Marco Conceptual anterior denominaba
“fiabilidad”. El requerimiento del párrafo 13 de esta Norma se basa en los requerimientos de la
NIC 8 que conserva el término “fiabilidad”.
Presentación
Cambios en la presentación
18 Esta Norma introduce los requerimientos de presentación, descritos en los
párrafos 20 a 26, para los saldos de las cuentas de diferimientos de actividades
reguladas que se reconocen de acuerdo con los párrafos 11 y 12. Cuando se
aplique esta Norma, los saldos de las cuentas de diferimientos de actividades
reguladas se reconocerán en el estado de situación financiera, además de los
activos y pasivos que se reconozcan de acuerdo con otras Normas. Estos
requerimientos de presentación separan el impacto del reconocimiento de los
saldos de las cuentas de diferimientos de actividades reguladas de los
requerimientos de información financiera de otras Normas.
24 Cuando una entidad reconoce un activo por impuestos diferidos o un pasivo por
impuestos diferidos como consecuencia del reconocimiento de saldos de las
cuentas de diferimientos de actividades reguladas, la entidad presentará el
activo (pasivo) por impuestos diferidos resultante y el movimiento relacionado
en dicho activo (pasivo) por impuestos diferidos con los saldos de las cuentas de
diferimientos de actividades reguladas relacionados y los movimientos en dichos
saldos, en lugar de hacerlo dentro del total presentado de acuerdo con la NIC 12
Impuesto a las Ganancias para activos (pasivos) por impuestos diferidos y el gasto
(ingreso) por impuestos (véanse los párrafos B9 a B12).
Información a revelar
Objetivo
27 Una entidad que decida aplicar esta Norma revelará información que
permita a los usuarios evaluar:
(a) la naturaleza y los riesgos asociados con la regulación de tarifas
que establece el precio que la entidad puede cargar a los clientes
por los bienes o servicios que proporciona; y
29 Para cumplir el objetivo de revelar la información del párrafo 27, una entidad
considerará todos los elementos siguientes:
(c) la forma en que la recuperación futura de cada clase (es decir, cada tipo
de costo o ingreso) de saldo deudor de cuentas de diferimientos de
actividades reguladas o reversión de cada clase de saldo acreedor de
cuentas de diferimientos de actividades reguladas se ve afectada por
riesgos e incertidumbres, por ejemplo:
33 Para cada tipo de actividad con tarifa regulada, una entidad revelará la siguiente
información para cada clase de saldo de cuentas de diferimientos de actividades
reguladas:
(a) una conciliación del importe en libros al comienzo y al final del periodo,
en una tabla, a menos que sea más apropiado otro formato. La entidad
aplicará el juicio profesional para decidir el nivel de detalle necesario
(véanse los párrafos 28 y 29), aunque los componentes siguientes
habitualmente serían relevantes:
(i) los importes que se han reconocido en el periodo presente en el
estado de situación financiera como saldos de las cuentas de
diferimientos de actividades reguladas;
(ii) los importes que se han reconocido en el estado del resultado del
periodo y otro resultado integral relacionados con saldos que se
han recuperado (algunas veces descrito como amortizado) o
revertido en el periodo presente; y
Apéndice A
Definiciones de términos
Este apéndice es parte integrante de la Norma.
actividades con tarifas Actividades de una entidad que están sujetas a regulación de
reguladas tarifas.
entidad que adopta La entidad que presenta sus primeros estados financieros
por primera vez las conforme a las NIIF.
NIIF
PCGA anteriores Las bases de contabilización que una entidad que adopta por
primera vez las NIIF utilizaba inmediatamente antes de adoptar
las NIIF.
primeros estados Los primeros estados financieros anuales en los cuales una
conforme a las NIIF entidad adopta las Normas Internacionales de Información
Financiera (NIIF), mediante una declaración, explícita y sin
reservas, de cumplimiento con las NIIF.
regulación de tarifas Un marco para establecer los precios que pueden cargarse a los
clientes por bienes o servicios y dicho marco está sujeto a la
supervisión y/o aprobación por un regulador de tarifas.
regulador de tarifas Un organismo autorizado que tiene poder por ley o regulación
para establecer la tarifa o un rango de tarifas que vinculan a una
entidad. El regulador de tarifas puede ser un organismo
tercero o una parte relacionada de la entidad, incluyendo el
órgano de dirección propio de la entidad, si se requiere por ley o
regulación que ese organismo establezca tarifas en interés de los
clientes y asegure la viabilidad financiera global de la entidad.
saldo de cuentas de El saldo de cualquier cuenta de gasto (o ingreso) que no se
diferimientos de reconocería como un activo o un pasivo de acuerdo con otras
actividades reguladas Normas, pero que cumple los requisitos para diferirse, porque se
incluye, o se espera incluir, por el regulador de tarifas al
establecer la tarifa que puede cargarse a los clientes.
Apéndice B
Guía de aplicación
Este apéndice es parte integrante de la Norma.
B4 En algunos casos, otras Normas prohíben de forma explícita que una entidad
reconozca, en el estado de situación financiera, los saldos de las cuentas de
diferimientos de actividades reguladas que pueden reconocerse, de forma
separada o incluirse en otras partidas, tales como propiedades, planta y equipo
de acuerdo con políticas contables conforme a PCGA anteriores. Sin embargo, de
acuerdo con el párrafo 11 de esta Norma, una entidad que decide aplicar esta
Norma en sus primeros estados financieros conforme a las NIIF, utilizará la
exención del párrafo 11 de la NIC 8, para continuar usando sus políticas
B5 Los siguientes son ejemplos de los tipos de costos que los reguladores de tarifas
pueden permitir en decisiones de fijación de tarifas y que una entidad puede,
por ello, reconocer en los saldos de las cuentas de diferimientos de actividades
reguladas:
B7 Una entidad que esté dentro del alcance de los requerimientos de esta Norma, y
decide implementarlos, continuará aplicando sus políticas contables conforme a
los PCGA previos para el reconocimiento, medición, deterioro de valor y baja en
cuentas de los saldos de las cuentas de diferimientos de actividades reguladas.
Sin embargo, los párrafos 16 y 17 señalan que, en algunas situaciones, podría
también ser necesario aplicar otras Normas a los saldos de las cuentas de
diferimientos de actividades reguladas, para reflejarlos apropiadamente en los
estados financieros. Los siguientes párrafos describen la forma en que otras
Normas interactúan con los requerimientos de esta Norma. En concreto, los
siguientes párrafos clarifican excepciones y exenciones específicas a otras
Normas y la presentación adicional y requerimientos de información a revelar
que se espera que sean aplicables.
(a) con las partidas que se presentan para los saldos deudores y acreedores
de las cuentas de diferimientos de actividades reguladas; o
(b) como una partida separada junto a los saldos deudores y acreedores de
las cuentas de diferimientos de actividades reguladas.
B14 Para cada importe de ganancias por acción presentado de acuerdo con la NIC 33,
una entidad que aplique esta Norma presentará los importes de ganancias por
acción básicos y diluidos que se calcularán de la misma forma, excepto que
dichos importes excluirán el movimiento neto en los saldos de las cuentas de
diferimientos de actividades reguladas. En congruencia con el requerimiento
del párrafo 73 de la NIC 33, una entidad presentará las ganancias por acción
requeridas por el párrafo 26 de esta Norma con la misma importancia que las
ganancias por acción requeridas por la NIC 33 para todos los periodos
presentados.
B16 Sin embargo, la NIC 36 puede requerir que una entidad realice una prueba de
deterioro de valor sobre una unidad generadora de efectivo (UGE) que incluya
saldos de las cuentas de diferimientos de actividades reguladas. Esta prueba
puede ser requerida porque la UGE contiene plusvalía, o porque uno o más
indicadores de deterioro de valor descritos en la NIC 36 han sido identificados
con relación a la UGE. En estas situaciones, los párrafos 74 a 79 de la NIC 36
contienen requerimientos para identificar el importe recuperable y el importe
en libros de una UGE. Una entidad aplicará dichos requerimientos para decidir
si cualquiera de los saldos de las cuentas de diferimientos de actividades
reguladas reconocidos se incluye en el importe en libros de la UGE a efectos de la
prueba de deterioro de valor. Los requerimientos restantes de la NIC 36 se
aplicarán, a continuación, a cualquier pérdida por deterioro de valor que se
reconozca como consecuencia de esta prueba.
B18 Los párrafos 11 y 12 requieren que una entidad continúe aplicando sus políticas
contables conforme a los PCGA anteriores para el reconocimiento, medición,
deterioro de valor y baja en cuentas de los saldos de las cuentas de diferimientos
de actividades reguladas. Por consiguiente, si una entidad adquiere un negocio,
aplicará, en sus estados financieros consolidados, sus políticas contables
establecidas de acuerdo con los párrafos 11 y 12 para el reconocimiento y
medición de los saldos de las cuentas de diferimientos de actividades reguladas
de la adquirida en la fecha de adquisición. Los saldos de las cuentas de
diferimientos de actividades reguladas de la adquirida se reconocerán en los
estados financieros consolidados de la adquirente, de acuerdo con las políticas
de ésta, independientemente de si la adquirida reconoce dichos saldos en sus
propios estados financieros.
(b) como una partida separada junto a los otros saldos deudores y acreedores
de las cuentas de diferimientos de actividades reguladas.
periodo de presentación. Una entidad que reconoce los saldos de las cuentas de
diferimientos de actividades reguladas de acuerdo con esta Norma, revelará el
movimiento neto en los saldos de las cuentas de diferimientos de actividades
reguladas que se incluyen en los importes que se requieren revelar por el
párrafo 12(e) de la NIIF 12.
B26 El párrafo 12(g) de la NIIF 12 requiere que una entidad revele, para cada una de
sus subsidiarias que tienen participaciones no controladoras que sean
importantes para la entidad que informa, información financiera resumida
sobre la subsidiaria, tal como se especifica en el párrafo B10 de la NIIF 12. De
forma análoga, el párrafo 21(b)(ii) de la NIIF 12 requiere que una entidad revele,
para cada negocio conjunto y asociada que sea importante para la entidad que
informa, información financiera resumida, tal como se especifica en los párrafos
B12 y B13 de la NIIF 12. El párrafo B16 de la NIIF 12 especifica la información
financiera resumida que se requiere que una entidad revele para el resto de
negocios conjuntos y asociadas que no sean importantes de forma individual, de
acuerdo con el párrafo 21(c) de la NIIF 12.
B27 Además de la información especificada en los párrafos 12, 21, B10, B12, B13 y
B16 de la NIIF 12, una entidad que reconozca saldos de las cuentas de
diferimientos de actividades reguladas, de acuerdo con esta Norma, también
revelará el saldo deudor total de las cuentas de diferimientos de actividades
reguladas, el saldo acreedor total de las cuentas de diferimientos de actividades
reguladas y los movimientos netos en dichos saldos, divididos entre los importes
reconocidos en el resultado del periodo y los importes reconocidos en otro
resultado integral, para cada entidad para la cual se requiere dicha información
a revelar según la NIIF 12.
Apéndice C
Fecha de vigencia y transición
Este Apéndice es parte integrante de la Norma.
Fecha de vigencia
C1 Una entidad aplicará esta Norma si sus primeros estados financieros conforme a
las NIIF corresponden a un periodo que comience a partir del 1 de enero de 2016.
Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplicase esta Norma en sus
primeros estados financieros conforme a las NIIF para un período anterior,
revelará este hecho.
Apéndice D
Modificaciones consiguientes a la NIIF 1 Adopción por
Primera Vez de las Normas Internacionales de Información
Financiera
Este apéndice contiene una modificación a la NIIF 1 Adopción por Primera Vez de las Normas
Internacionales de Información Financiera que es consecuencia de la emisión por el IASB de
la NIIF 14. Una entidad aplicará esas modificaciones a periodos anuales que comiencen a partir
del 1 de enero de 2016. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplica la NIIF 14 a un
periodo anterior, la modificación se utilizará en dicho periodo anterior.
*****
La modificación contenida en este Apéndice cuando se emitió la Norma en 2014 se ha incorporado a las
NIIF correspondientes publicadas en este volumen.
NIIF 15
En septiembre de 2015 el Consejo emitió Fecha de Vigencia de la NIIF 15 que defería la fecha de
vigencia obligatoria de la NIIF 15 al 1 de enero de 2018.
Otras Normas han realizado modificaciones de menor importancia a la NIIF 15, incluyendo
la NIIF 16 Arrendamientos (emitida en enero de 2016).
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE INFORMACIÓN FINANCIERA 15
INGRESOS DE ACTIVIDADES ORDINARIAS PROCEDENTES
DE CONTRATOS CON CLIENTES
OBJETIVO 1
Cumplimiento del objetivo 2
ALCANCE 5
RECONOCIMIENTO 9
Identificación del contrato 9
Combinación de contratos 17
Modificaciones del contrato 18
Identificación de las obligaciones de desempeño 22
Satisfacción de las obligaciones de desempeño 31
MEDICIÓN 46
Determinación del precio de la transacción 47
Asignación del precio de la transacción a las obligaciones de desempeño 73
Cambios en el precio de la transacción 87
COSTOS DEL CONTRATO 91
Incrementos de costos por la obtención de un contrato 91
Costos de cumplir un contrato 95
Amortización y deterioro de valor 99
PRESENTACIÓN 105
INFORMACIÓN A REVELAR 110
Contratos con clientes 113
Juicios significativos en la aplicación de esta Norma 123
Activos reconocidos de los costos para obtener o cumplir un contrato con
un cliente 127
Soluciones prácticas 129
APÉNDICES
A Definiciones de términos
B Guía de aplicación
C Fecha de vigencia y transición
D Modificaciones a otras Normas
Objetivo
3 Una entidad considerará los términos del contrato y todos los hechos y
circunstancias relevantes cuando aplique esta Norma. Una entidad aplicará esta
Norma, incluyendo el uso de cualquier solución práctica, de forma congruente a
los contratos con características similares y en circunstancias parecidas.
Alcance
5 Una entidad aplicará esta Norma a todos los contratos con clientes, excepto en
los siguientes casos:
7 Un contrato con un cliente puede estar en parte dentro del alcance de esta
Norma y en parte dentro del alcance de otras Normas enumeradas en el
párrafo 5.
(a) Si las otras Normas especifican cómo separar o medir inicialmente una o
más partes del contrato, entonces una entidad aplicará en primer lugar
los requerimientos de separación o medición de dichas Normas. Una
entidad excluirá del precio de la transacción el importe de la parte (o partes)
del contrato que se midan inicialmente de acuerdo con otras Normas y
aplicará los párrafos 73 a 86 para asignar el importe del precio de la
transacción pendiente (si lo hubiera) a cada obligación de desempeño
dentro del alcance de esta Norma y a cualesquiera otras partes del
contrato identificadas en el párrafo 7(b).
Reconocimiento
11 Algunos contratos con clientes pueden no tener una duración fija y pueden
rescindirse o modificarse por una de las partes en cualquier momento. Otros
contratos pueden renovarse automáticamente de una forma periódica que esté
especificada en el contrato. Una entidad aplicará esta Norma a la duración del
contrato (es decir, el periodo contractual) en el que las partes del contrato tienen
derechos y obligaciones presentes exigibles.
14 Si un contrato con un cliente no cumple los criterios del párrafo 9, una entidad
continuará evaluando el contrato para determinar si los criterios del párrafo 9 se
cumplen con posterioridad.
15 Cuando un contrato con un cliente no cumple los criterios del párrafo 9, y una
entidad recibe la contraprestación del cliente, dicha entidad reconocerá la
contraprestación recibida como ingresos de actividades ordinarias solo cuando
hayan tenido lugar los sucesos siguientes:
Combinación de contratos
17 Una entidad combinará dos o más contratos realizados aproximadamente al
mismo tiempo, con el mismo cliente (o con partes relacionadas del cliente) y
contabilizará los contratos como uno único, si se cumplen uno o más de los
siguientes criterios:
(a) los contratos se negocian como un paquete con un objetivo comercial
único;
acuerdo oral o de forma implícita por las prácticas tradicionales del negocio. Si
las partes del contrato no han aprobado la modificación, una entidad continuará
aplicando esta Norma al contrato existente hasta que la modificación sea
aprobada.
(a) venta de bienes producidos por una entidad (por ejemplo, inventarios de
un fabricante);
(b) reventa de bienes comprados por una entidad (por ejemplo, mercancía
de un minorista);
33 Los bienes o servicios son activos, incluso si solo lo son de forma momentánea,
cuando se reciben y utilizan (como en el caso de muchos servicios). El control de
un activo hace referencia a la capacidad para redirigir el uso del activo y obtener
sustancialmente todos sus beneficios restantes. El control incluye la capacidad
de impedir que otras entidades dirijan el uso del activo y obtengan sus
beneficios. Los beneficios de un activo son los flujos de efectivo potenciales
(entradas o ahorros de salidas de recursos) que pueden obtenerse directa o
indirectamente de muchas formas, tal como mediante:
(a) el uso del activo para producir bienes o prestar servicios (incluyendo
servicios públicos);
(b) el uso del activo para mejorar el valor de otros activos;
(c) el uso del activo para liquidar pasivos o reducir gastos;
42 Al aplicar un método para medir el progreso, una entidad excluirá los bienes o
servicios para los que no transfiera el control a un cliente. Por el contrario, una
entidad incluirá en la medida del progreso los bienes o servicios para los que
transfiere el control al cliente al satisfacer esa obligación de desempeño.
43 A medida que las circunstancias cambien a lo largo del tiempo, una entidad
actualizará su medición del progreso para reflejar los cambios en el
cumplimiento de la obligación de desempeño. Estos cambios en la medición del
progreso de una entidad se contabilizarán como un cambio en una estimación
contable, de acuerdo con la NIC 8 Políticas contables, Cambios en las Estimaciones
Contables y Errores.
Medición
Contraprestación variable
50 Si la contraprestación prometida en un contrato incluye un importe variable,
una entidad estimará el importe de la contraprestación a la cual la entidad
tendrá derecho a cambio de transferir los bienes o servicios comprometidos con
el cliente.
(a) El cliente tiene una expectativa válida de que surja de las prácticas
tradicionales de negocios, políticas publicadas o declaraciones
específicas de una entidad que la entidad aceptará un importe de
contraprestación que es menor que el precio señalado en el contrato.
Esto es, se espera que la entidad ofrezca una reducción del precio.
Dependiendo de la jurisdicción, sector industrial o cliente, esta oferta
puede denominarse descuento, devolución, reembolso o crédito.
65 Una entidad presentará los efectos de la financiación por separado (ingresos por
intereses o gastos por intereses) de los ingresos de actividades ordinarias de
contratos con clientes en el estado del resultado integral. Los ingresos por
intereses o gastos por intereses se reconocen solo en la medida en que se
reconozca un activo del contrato (o cuenta por cobrar) o un pasivo del contrato en
la contabilización de un contrato con un cliente.
80 Puede ser necesario utilizar una combinación de métodos para estimar los
precios de venta independientes de los bienes o servicios comprometidos en el
contrato si dos o más de dichos bienes o servicios tienen precios de venta
independientes inciertos o altamente variables. Por ejemplo, una entidad puede
utilizar un enfoque residual para estimar el precio de venta independiente
agregado para aquellos bienes o servicios comprometidos cuyos precios de venta
Asignación de un descuento
81 Un cliente recibe un descuento por comprar un grupo de bienes o servicios si la
suma de los precios de venta independientes de dichos bienes o servicios
comprometidos en el contrato supera la contraprestación acordada. Excepto
cuando una entidad tenga evidencia observable, de acuerdo con el párrafo 82, de
que el descuento en su totalidad está relacionado solo con una o más, pero no
con todas, las obligaciones de desempeño de un contrato, la entidad asignará el
descuento proporcionalmente a todas las obligaciones de desempeño del
contrato. La asignación proporcional del descuento en esas circunstancias es
consecuencia de que la entidad distribuye el precio de la transacción a cada
obligación de desempeño sobre la base de los precios de venta independientes
relativos de los distintos bienes o servicios subyacentes.
(a) a una o más, pero no a todas, las obligaciones de desempeño del contrato
(por ejemplo, una prima puede estar supeditada a que una entidad que
transfiera un bien o servicio dentro de un periodo de tiempo
especificado); o
(b) a uno o más, pero no a todos, los bienes o servicios distintos
comprometidos en una serie de bienes o servicios distintos que forman
parte de una obligación de desempeño única, de acuerdo con el
párrafo 22(b) (por ejemplo, la contraprestación que se ha comprometido
para el segundo año de un contrato de servicio de limpieza de dos años se
incrementará sobre la base de los movimientos de un índice de inflación
especificado).
85 Una entidad asignará, de acuerdo con el párrafo 22(b), un importe variable (y los
cambios posteriores en ese importe) en su totalidad a una obligación de
desempeño o a un bien o servicio distinto al que forma parte de una obligación
de desempeño única si cumple los dos criterios siguientes:
(a) los términos de un pago variable se relacionan de forma específica con
los esfuerzos de la entidad por satisfacer la obligación de desempeño o
transferir el bien o servicio distinto (o bien con un desenlace específico
procedente de satisfacer la obligación de desempeño o de la transferencia
del bien o servicio distinto); y
88 Una entidad asignará a las obligaciones de desempeño del contrato los cambios
posteriores en el precio de la transacción sobre la misma base que al comienzo
del contrato. Por consiguiente, una entidad no reasignará el precio de la
transacción para reflejar los cambios en los precios de venta independientes
después del inicio del contrato. Los importes asignados a una obligación de
desempeño satisfecha se reconocerán como ingresos de actividades ordinarias, o
como una reducción en los ingresos de actividades ordinarias, en el periodo en
que el precio de la transacción cambie.
desempeño única, de acuerdo con el párrafo 22(b) solo si se cumplen los criterios
del párrafo 85 al distribuir la contraprestación variable.
92 Los costos incrementales de obtener un contrato son los costos en que incurre
una entidad para obtener un contrato con un cliente en los que no habría
incurrido si el contrato no se hubiera obtenido (por ejemplo, una comisión de
venta).
94 Como solución práctica, una entidad puede reconocer los costos incrementales
de obtener un contrato como un gasto cuando tengan lugar si el periodo de
amortización del activo que la entidad hubiera reconocido en cualquier caso es
de un año o menos.
(a) mano de obra directa (por ejemplo, salarios y sueldos de los empleados
que proporcionan los servicios comprometidos directamente con el
cliente);
(b) materiales directos (por ejemplo, suministros utilizados para prestar los
servicios comprometidos con el cliente);
98 Una entidad reconocerá los siguientes costos como gastos cuando tengan lugar:
(d) costos para los que una entidad no puede distinguir si los costos se
relacionan con obligaciones de desempeño no satisfechas o con
obligaciones de desempeño que ya están satisfechas (u obligaciones de
desempeño parcialmente satisfechas).
103 Antes de que una entidad reconozca una pérdida por deterioro de valor de un
activo reconocido de acuerdo con el párrafo 91 o 95, la entidad reconocerá
cualquier pérdida por deterioro de valor de los activos relacionados con el
contrato que sean reconocidos de acuerdo con otra Norma (por ejemplo, NIC 2,
NIC 16 y NIC 38). Después de aplicar la prueba de deterioro de valor del párrafo
101, una entidad incluirá el importe en libros resultante del activo reconocido
de acuerdo con el párrafo 91 o 95 en el importe en libros de la unidad
generadora de efectivo a la que pertenece con el fin de aplicar la NIC 36 Deterioro
del Valor de los Activos a dicha unidad generadora de efectivo.
104 Una entidad reconocerá en el resultado del periodo una reversión de parte o
todo el deterioro de valor anteriormente reconocido de acuerdo con el
párrafo 101, cuando las condiciones del deterioro dejen de existir o hayan
mejorado. El incremento del importe en libros del activo no superará el importe
que se habría determinado (neto de amortizaciones) si no se hubiera reconocido
previamente el deterioro de valor.
Presentación
105 Cuando una de las partes de un contrato haya cumplido, una entidad
presentará el contrato en el estado de situación financiera como un
activo del contrato o un pasivo del contrato, dependiendo de la relación
entre el desempeño de la entidad y el pago del cliente. Una entidad
presentará los derechos incondicionales a recibir la contraprestación
como una cuenta por cobrar separada.
108 Una cuenta por cobrar es el derecho incondicional de una entidad a recibir una
contraprestación. Un derecho a contraprestación no está condicionado si solo se
requiere el paso del tiempo para que sea exigible el pago de esa
contraprestación. Por ejemplo, una entidad reconocería una cuenta por cobrar
si tiene un derecho presente al pago, aun cuando ese importe pueda estar sujeto
a reembolso en el futuro. Una entidad contabilizará una cuenta por cobrar de
acuerdo con la NIIF 9. En el reconocimiento inicial de una cuenta por cobrar
procedente de un contrato con un cliente, cualquier diferencia entre la
medición de la cuenta por cobrar de acuerdo con la NIIF 9 y el importe
correspondiente del ingreso de actividades ordinarias reconocido se presentará
como un gasto (por ejemplo, como una pérdida por deterioro de valor).
109 Esta Norma utiliza los términos “activos del contrato” y “pasivos del contrato”
pero no prohíbe que una entidad utilice descripciones alternativas en el estado
de situación financiera para dichas partidas. Si una entidad utiliza una
descripción alternativa para un activo del contrato, la entidad proporcionará
información suficiente para que un usuario de los estados financieros distinga
entre cuentas por cobrar y activos del contrato.
Información a revelar
111 Una entidad considerará el nivel de detalle necesario para satisfacer el objetivo
de información a revelar y cuánto énfasis poner en cada uno de los diversos
requerimientos. Una entidad agregará o desagregará la información a revelar de
forma que la información útil no se enmascare por la inclusión de un gran
volumen de detalles insignificantes o por la agregación de partidas que tengan
sustancialmente diferentes características.
112 Una entidad no necesita revelar información de acuerdo con esta Norma si ha
proporcionado información de acuerdo con otra Norma.
115 Además, una entidad revelará información suficiente para permitir a los
usuarios de los estados financieros comprender la relación entre la información
a revelar sobre los ingresos de actividades ordinarias desagregados (de acuerdo
con el párrafo 114) y la información de ingresos de actividades ordinarias que se
revela para cada segmento sobre el que se tiene obligación de informar, si la
entidad aplica la NIIF 8 Segmentos de Operación.
118 Una entidad proporcionará una explicación de los cambios significativos en los
saldos del activo del contrato y del pasivo del contrato durante el periodo de
presentación. La explicación incluirá información cuantitativa y cualitativa.
Ejemplos de cambios en los saldos de los activos del contrato y pasivos del
contrato de la entidad son los siguientes:
(a) cambios debidos a combinaciones de negocios;
Obligaciones de desempeño
119 Una entidad revelará información sobre sus obligaciones de desempeño en
contratos con clientes, incluyendo una descripción de todos los aspectos
siguientes:
(a) cuándo la entidad satisface habitualmente sus obligaciones de
desempeño (por ejemplo, en el momento del envío, en el momento de la
entrega, a medida que se presta o en el momento en que se completa el
servicio), incluyendo cuándo se satisfacen las obligaciones de desempeño
en un acuerdo de entrega posterior a la facturación;
(b) los términos de pago significativos (por ejemplo, cuándo se exige
habitualmente el pago, si el contrato tiene un componente de
financiación significativo, si el importe de la contraprestación es variable
y si la estimación de la contraprestación variable está habitualmente
restringida de acuerdo con los párrafos 56 a 58);
(c) la naturaleza de los bienes o servicios que la entidad se ha comprometido
a transferir, destacando cualquier obligación de desempeño de organizar
para un tercero la transferencia de bienes o servicios (es decir, si la
entidad está actuando como un agente);
121 Como solución práctica, una entidad no necesita revelar la información del
párrafo 120 para una obligación de desempeño si se cumple alguna de las
siguientes condiciones:
(a) la obligación de desempeño es parte de un contrato que tiene una
duración inicialmente esperada de un año o menos; o
122 Una entidad explicará de forma cualitativa si está aplicando la solución práctica
del párrafo 121 y si cualquier contraprestación de contratos con clientes no está
incluida en el precio de la transacción y, por ello, no incluida en la información
revelada de acuerdo con el párrafo 120. Por ejemplo, una estimación del precio
de la transacción no incluiría los importes estimados de la contraprestación
variable que estén restringidos (véanse los párrafos 56 a 58).
(b) una explicación de por qué los métodos utilizados proporcionan una
representación fiel de la transferencia de bienes o servicios.
(b) el método que utiliza para determinar la amortización para cada periodo
de presentación.
(a) los saldos de cierre de los activos reconocidos por los costos incurridos
para obtener o cumplir un contrato con un cliente (de acuerdo con los
párrafos 91 o 95), por categoría principal de activo (por ejemplo, costos
para obtener contratos con clientes, costos de precontratos y costos de
elaboración del contrato); y
Soluciones prácticas
129 Si una entidad decide utilizar la solución práctica del párrafo 63 (sobre la
existencia de un componente de financiación significativo) o del párrafo 94
(sobre los costos incrementales de obtener un contrato), la entidad revelará ese
hecho.
Apéndice A
Definiciones de términos
Este apéndice es parte integrante de la Norma.
activo del contrato El derecho de una entidad a una contraprestación a cambio de
bienes o servicios que la entidad ha transferido a un cliente
cuando ese derecho está condicionado por algo distinto al paso
del tiempo (por ejemplo, el desempeño futuro de la entidad).
cliente Una parte que ha contratado con una entidad la obtención de
bienes o servicios que son resultado de las actividades ordinarias
de la entidad a cambio de una contraprestación.
contrato Un contrato es un acuerdo entre dos o más partes que crea
derechos y obligaciones exigibles.
ingreso de actividades Ingresos que surgen del curso de las actividades ordinarias de
ordinarias una entidad.
ingresos Incrementos en los beneficios económicos, producidos a lo largo
del periodo contable, en forma de entradas o incrementos de
valor de los activos, o bien como decrementos de los pasivos, que
dan como resultado aumentos en el patrimonio, y no están
relacionados con las aportaciones de los propietarios.
obligación de Un compromiso en un contrato con un cliente para transferirle:
desempeño
(a) un bien o servicio (o un grupo de bienes o servicios) que es
distinto; o
Apéndice B
Guía de aplicación
Este apéndice es parte integrante de la Norma. Describe la aplicación de los párrafos 1 a 129 y tiene
el mismo valor normativo que las otras partes de la Norma.
B1 Esta guía de aplicación está organizada en las categorías siguientes:
(a) obligaciones de desempeño que se satisfacen a lo largo del tiempo
(párrafos B2 a B13);
B4 Para otros tipos de obligaciones de desempeño, una entidad puede no ser capaz
de identificar fácilmente si un cliente recibe y consume simultáneamente los
beneficios del desempeño de la entidad a medida que ésta lo ejecuta. En esas
circunstancias, una obligación de desempeño se satisface a lo largo del tiempo si
una entidad determina que otra entidad no necesita realizar nuevamente y de
forma sustancial el trabajo completado hasta la fecha, en caso de que esa otra
entidad tuviera que cumplir la obligación de desempeño pendiente con el
cliente. Para determinar si otra entidad no necesitaría realizar nuevamente de
forma sustancial el trabajo completado hasta la fecha, una entidad llevará a cabo
las dos suposiciones siguientes:
(a) desechar las restricciones contractuales potenciales o limitaciones
prácticas que, en otro caso, impedirían que la entidad transfiera la
obligación de desempeño pendiente a otra entidad; y
(b) suponer que esa otra entidad que cumpliera la obligación de desempeño
pendiente no tuviera el beneficio de cualquier activo que esté controlado
en el momento presente por la entidad y que mantendría controlado ésta
si la obligación de desempeño se transfiriera a la otra.
redirigir el activo hacia otro uso. Por el contrario, una restricción contractual no
es de peso si, por ejemplo, un activo es, en gran medida, intercambiable por
otros activos que la entidad podría transferir a otro cliente sin infringir el
contrato y sin incurrir en costos significativos que, en otro caso, no habría
incurrido en relación con ese contrato.
B8 Existe una limitación práctica sobre la capacidad de una entidad para redirigir
un activo hacia otro uso si dicha entidad incurriera en pérdidas económicas
significativa por redirigir el activo hacia otro uso. Una pérdida económica
significativa podría surgir porque la entidad incurriera en costos significativos
para adaptar el activo o solo fuera capaz de venderlo con una pérdida
importante. Por ejemplo, una entidad puede estar prácticamente limitada
cuando se trata de redirigir activos que tienen especificaciones de diseño que son
únicas para un cliente o están localizadas en áreas remotas.
(a) una parte del margen de ganancia esperado por el contrato que refleje
razonablemente la extensión del desempeño de la entidad según el
contrato antes de su rescisión por el cliente (o un tercero); o
B10 El derecho de una entidad al pago por el desempeño completado hasta la fecha
no necesita ser un derecho incondicional presente a dicho pago. En muchos
casos, una entidad tendrá un derecho incondicional al pago solo en el momento
de un hito acordado o en el momento de la satisfacción completa de la
obligación de desempeño. Para evaluar si tiene un derecho al pago por el
desempeño completado hasta la fecha, una entidad considerará si tendría un
derecho exigible para demandar o conservar el pago por el desempeño
completado hasta la fecha si el contrato fuera a darse por rescindido antes de su
B11 En algunos contratos, un cliente puede tener derecho a rescindir el contrato solo
en momentos especificados durante la vida del contrato, o bien puede no tener
derecho a rescindirlo. Si un cliente procede a rescindir un contrato sin tener
derecho a hacerlo en ese momento (incluyendo el caso de que un cliente
incumpla sus obligaciones según resulta del compromiso), el contrato (u otras
leyes) puede otorgar a la entidad el derecho a continuar la transferencia al
cliente de los bienes o derechos comprometidos en el contrato y requerirle que
pague la contraprestación a la que se comprometió a cambio de dichos bienes o
servicios. En esas circunstancias, una entidad tiene un derecho al pago por el
desempeño completado hasta la fecha, puesto que tiene un derecho a continuar
realizando sus obligaciones de acuerdo con el contrato y requiriendo al cliente
que lleve a cabo sus obligaciones (lo cual incluye pagar la contraprestación
acordada).
(b) el precedente legal relevante indica que otros derechos al pago similares,
por el desempeño completado hasta la fecha en contratos de contenido
similar, no tienen efectos legales vinculantes; o
Métodos de producto
B15 Los métodos de producto reconocen los ingresos de actividades ordinarias sobre
la base de las mediciones directas del valor para el cliente de los bienes o
servicios transferidos hasta la fecha en relación con los bienes o servicios
pendientes comprometidos en el contrato. Los métodos de producto incluyen
métodos tales como estudios del desempeño completado hasta la fecha,
evaluaciones de resultados logrados, hitos alcanzados, tiempo transcurrido y
unidades producidas o entregadas. Cuando una entidad evalúa si aplicar un
método de producto para medir su progreso, considerará si el producto
seleccionado representaría razonablemente el desempeño de la entidad hacia la
satisfacción completa de la obligación de desempeño. Un método de producto
no proporcionaría una representación fiel del desempeño de la entidad si el
producto seleccionado no pudiera medir alguno de los bienes o servicios cuyo
control se ha transferido al cliente. Por ejemplo, los métodos de producto
basados en unidades producidas o entregadas no representarían razonablemente
el desempeño de una entidad para satisfacer una obligación de desempeño si, al
final del periodo de presentación, el desempeño de la entidad ha producido
bienes en proceso de elaboración o finalizados controlados por el cliente que no
están incluidos en la medición del producto obtenido.
B16 Como solución práctica, si una entidad tiene derecho a una contraprestación de
un cliente por un importe que se corresponde directamente con el valor para el
cliente del desempeño que la entidad ha completado hasta la fecha (por ejemplo,
un contrato de servicios en el que una entidad factura un importe fijo por cada
hora de servicio prestado), la entidad puede reconocer un ingreso de actividades
ordinarias por el importe al que tiene derecho a facturar.
B17 Las desventajas de los métodos de producto son que los productos utilizados
para medir el progreso pueden no ser directamente observables y la información
requerida para aplicarlos puede no estar disponible para una entidad sin un
costo desproporcionado. Por ello, puede ser necesario un método de recursos.
Métodos de recursos
B18 Los métodos de recursos reconocen los ingresos de actividades ordinarias sobre
la base de los esfuerzos o recursos de la entidad para satisfacer la obligación de
desempeño (por ejemplo, recursos consumidos, horas de mano de obra gastadas,
costos incurridos, tiempo transcurrido u hora de maquinaria utilizada) en
relación con los recursos totales esperados para satisfacer dicha obligación de
desempeño. Si los esfuerzos o recursos de la entidad se gastan uniformemente a
lo largo del periodo de desempeño, puede ser apropiado para la entidad
reconocer el ingreso de actividades ordinarias sobre una base lineal.
B19 Una deficiencia de los métodos de recursos es que puede no haber una relación
directa entre los recursos de una entidad y la transferencia del control de bienes
o servicios al cliente. Por ello, una entidad excluirá del método de recursos los
efectos de cualesquiera recursos que, de acuerdo con el objetivo de medición del
progreso del párrafo 39, no representen el desempeño de la entidad para
transferir el control de los bienes o servicios al cliente. Por ejemplo, al utilizar el
método de recursos basado en el costo, puede requerirse un ajuste a la medición
del progreso en las siguientes circunstancias:
(a) Cuando un costo incurrido no contribuye al progreso de una entidad
para satisfacer la obligación de desempeño. Por ejemplo, una entidad no
reconocería un ingreso de actividades ordinarias sobre la base de los
costos incurridos que son atribuibles a ineficiencias significativas en el
desempeño de la entidad que no estaban reflejadas en el precio del
contrato (por ejemplo, los costos de importes no esperados de materiales
desperdiciados, mano de obra u otros recursos en los que se incurrió para
satisfacer la obligación de desempeño).
(b) Cuando un costo incurrido no es proporcional al progreso de una
entidad para satisfacer la obligación de desempeño. En esas
circunstancias, la mejor representación del desempeño de la entidad
puede ser ajustar el método de recursos para reconocer los ingresos de
actividades ordinarias solo en la medida de ese costo incurrido. Por
ejemplo, una representación razonable del desempeño de una entidad
puede ser el reconocimiento de los ingresos de actividades ordinarias por
un importe igual al costo de un bien utilizado para satisfacer una
obligación de desempeño, si la entidad espera al comienzo del contrato
que se cumplan todas las condiciones siguientes:
B23 Una entidad aplicará los requerimientos de los párrafos 47 a 72 (incluyendo los
requerimientos para las limitaciones de las estimaciones de la contraprestación
variable de los párrafos 56 a 58) para determinar el importe de la
contraprestación a la que la entidad espera tener derecho (es decir, excluyendo
los productos que se espera que sean devueltos). Para cualquier importe recibido
(o por recibir) sobre el que la entidad no espera tener derecho, la entidad no
reconocerá ingresos de actividades ordinarias cuando transfiera los productos a
los clientes, sino que reconocerá dichos importes recibidos (o por recibir) como
un pasivo por reembolso. Posteriormente, al final de cada periodo de
presentación, la entidad actualizará su evaluación de los importes a los que
espera tener derecho a cambio de los productos transferidos y realizará el
cambio que corresponda en el precio de la transacción y, por ello, en el importe
de los ingresos de actividades ordinarias reconocidos.
B24 Una entidad actualizará la medición del pasivo por reembolso al final de cada
periodo de presentación por los cambios en las expectativas sobre el importe de
los reembolsos. Una entidad reconocerá los ajustes que correspondan como
ingresos de actividades ordinarias (o reducciones de ingresos de actividades
ordinarias).
B26 Los intercambios por los clientes de un producto por otro del mismo tipo,
calidad, condición y precio (por ejemplo, un color o talla por otro) no se
consideran devolución a efectos de la aplicación de esta Norma.
B27 Los contratos en los que un cliente puede devolver un producto defectuoso a
cambio de uno que funcione se evaluarán de acuerdo con las guías sobre
garantías de los párrafos B28 a B33.
Garantías
B28 Es habitual que una entidad proporcione (de acuerdo con el contrato, la ley o las
prácticas tradicionales del negocio) una garantía en conexión con la venta de un
producto (ya sea un bien o un servicio). La naturaleza de una garantía puede
variar de forma significativa entre sectores industriales y contratos. Algunas
garantías proporcionan a un cliente seguridad de que el producto relacionado
funcionará como las partes pretendían porque cumple las especificaciones
acordadas. Otras garantías proporcionan al cliente un servicio, además de la
seguridad de que el producto cumple las especificaciones acordadas.
B29 Si un cliente tiene la opción de comprar una garantía por separado (por ejemplo,
porque la garantía se cobra o negocia por separado), dicha garantía es un
servicio distinto, porque la entidad se compromete a proporcionar el servicio al
cliente, adicionalmente al producto que tiene la funcionalidad descrita en el
contrato. En esas circunstancias, una entidad contabilizará la garantía
comprometida como una obligación de desempeño de acuerdo con los párrafos
22 a 30, y asignará una parte del precio de la transacción a esa obligación de
desempeño de acuerdo los párrafos 73 a 86.
B30 Si un cliente no tiene la opción de comprar una garantía por separado, una
entidad contabilizará la garantía de acuerdo con la NIC 37 Provisiones, Pasivos
Contingentes y Activos Contingentes, a menos que la garantía comprometida, o parte
de ésta, proporcione al cliente un servicio, además de la seguridad de que el
producto cumpla las especificaciones acordadas.
B33 Una ley que requiera que una entidad pague una compensación si sus productos
causan daños o perjuicios no da lugar a una obligación de desempeño. Por
ejemplo, un fabricante puede vender productos en una jurisdicción en la que la
ley hace al fabricante responsable de cualquier perjuicio (por ejemplo, a la
propiedad personal) que pueda causarse a un consumidor utilizando un
producto para su uso previsto. De forma similar, el compromiso que asume una
entidad de indemnizar al cliente por responsabilidades y daños que surgen de
derechos de patentes, derechos de autor, marcas comerciales u otros
incumplimientos por los productos de la entidad no dan lugar a una obligación
de desempeño. La entidad contabilizará esta obligación de acuerdo con la
NIC 37.
(a) Un bien u otro activo del tercero que luego la entidad transfiere al
cliente.
(b) Un derecho a un servicio a realizar por el tercero, que otorga a la entidad
la capacidad de dirigir a dicho tercero para proporcionar el servicio al
cliente en nombre de la entidad.
(c) Un bien o servicio del tercero que luego la entidad combina con otros
bienes o servicios para proporcionar el bien o servicio especificado al
cliente. Por ejemplo, si una entidad proporciona un servicio significativo
de integración de bienes o servicios [véase el párrafo 29(a)] suministrados
por un tercero para proveer el bien o servicio especificado que el cliente
ha contratado, la entidad controla el bien o servicio especificado antes de
que sea transferido al cliente. Esto es porque la entidad obtiene en
primer lugar el control de los insumos necesarios para proporcionar el
bien o servicio especificado (que incluye los bienes o servicios de terceros)
y dirige su uso para crear el producto combinado que es el bien o servicio
especificado.
B35B Cuando (o a medida que) una entidad que es un principal satisface una
obligación de desempeño, la entidad reconoce los ingresos de actividades
ordinarias por el importe bruto de la contraprestación a la que espera tener
derecho a cambio de los bienes o servicios transferidos.
B37 Indicadores de que una entidad controla el bien o servicio especificado antes de
transferirlo al cliente [y es por ello un principal (véase el párrafo B35)] incluyen,
pero no se limitan a, los siguientes:
(c) La entidad tiene discreción para establecer el precio del bien o servicio
especificado. La determinación del precio que el cliente paga por el bien
o servicio especificado puede indicar que la entidad tiene la capacidad de
dirigir el uso de ese bien o servicio y obtener sustancialmente todos los
beneficios restantes. Sin embargo, un agente puede tener
discrecionalidad para establecer los precios en algunos casos. Por
ejemplo, un agente puede tener cierta flexibilidad para establecer los
precios para generar ingresos de actividades ordinarias adicionales por
sus servicios de organización de los bienes o servicios sean provistos por
terceros a los clientes.
B37A Los indicadores del párrafo B37 pueden ser más o menos relevantes para la
evaluación del control dependiendo de la naturaleza del bien o servicio
especificado y de los términos y condiciones del contrato. Además, indicadores
diferentes pueden proporcionar evidencia más convincente en contratos
distintos.
B40 Si, en un contrato, una entidad concede a un cliente la opción de adquirir bienes
o servicios adicionales, esa opción da lugar a una obligación de desempeño en el
B42 El párrafo 74 requiere que una entidad asigne el precio de la transacción a las
obligaciones de desempeño sobre la base del precio de venta independiente
relativo. Si el precio de venta independiente para la opción de un cliente de
adquirir bienes o servicios adicionales no es directamente observable, una
entidad lo estimará. Esa estimación reflejará el descuento que el cliente
obtendría al ejercer la opción, y se ajustará por los dos aspectos siguientes:
B46 Si una entidad espera tener derecho a un importe por una ganancia por
derechos de clientes no ejercidos en un pasivo del contrato, reconocerá el
importe esperado de dicha ganancia por derechos de clientes no ejercidos como
ingreso de actividades ordinarias en proporción al patrón que siga el cliente
cuando ejerce sus derechos. Si una entidad no espera tener derecho a un
importe por una ganancia por derechos de clientes no ejercidos, reconocerá el
importe esperado de la mencionada ganancia por derechos de clientes no
ejercidos como ingreso de actividades ordinarias cuando la probabilidad de que
el cliente ejerza sus derechos restantes pase a ser remota. Para determinar si una
entidad espera tener derecho a un importe por una ganancia por derechos de
clientes no ejercidos, ésta considerará los requerimientos de los párrafos 56 a 58
sobre limitaciones de las estimaciones de la contraprestación variable.
B49 Para identificar las obligaciones de desempeño en estos contratos, una entidad
evaluará si el pago está relacionado con la transferencia de un bien o servicio
comprometido. En muchos casos, aun cuando un pago inicial no reembolsable
se relacione con una actividad que la entidad esté obligada a realizar en, o cerca,
del inicio del contrato para cumplir el contrato, esa actividad no da lugar a la
transferencia de un bien o servicio comprometido con el cliente (véase el
párrafo 25). En su lugar, el pago inicial es un pago por adelantado por bienes o
servicios futuros y, por ello, se reconocería como ingreso de actividades
ordinarias cuando se proporcionen dichos bienes o servicios futuros. El periodo
de reconocimiento del ingreso de actividades ordinarias se extendería más allá
del periodo contractual inicial si la entidad concede al cliente la opción de
renovar el contrato, y esa opción proporciona al cliente un derecho significativo
como se describe en el párrafo B40.
B51 Una entidad puede cargar un pago no reembolsable, o una parte del mismo,
como compensación por costos incurridos al establecer el contrato (u otras
tareas administrativas como se describe en el párrafo 25). Si esas actividades de
establecimiento no satisfacen una obligación de desempeño, la entidad no
considerará dichas actividades (y los costos relacionados) al medir el progreso de
acuerdo con el párrafo B19. Eso es así porque los costos de las actividades de
establecimiento no representan la transferencia de servicios al cliente. La
entidad evaluará si los costos incurridos al establecer un contrato han dado
lugar a un activo, que se reconocerá de acuerdo con el párrafo 95.
Licencias
B52 Una licencia establece los derechos de un cliente a la propiedad intelectual de
una entidad. Las licencias de propiedad intelectual pueden incluir, pero no se
limitan a, licencias sobre cualquiera de los siguientes elementos:
(a) programas informáticos y tecnología;
B53 Además del compromiso de conceder una licencia (o licencias) a un cliente, una
entidad puede también comprometerse a transferirle otros bienes o servicios.
Esos compromisos pueden estar explícitamente señalados en el contrato o
implícitos en las prácticas tradicionales del negocio, políticas publicadas o
declaraciones específicas de una entidad (véase el párrafo 24). Como con otros
tipos de contratos, cuando un contrato con un cliente incluye un compromiso
para conceder una licencia (o licencias), además de otros bienes o servicios
comprometidos, una entidad aplicará los párrafos 22 a 30 para identificar cada
una de las obligaciones de desempeño del contrato.
B59 Factores que pueden indicar que un cliente podría esperar razonablemente que
una entidad llevará a cabo actividades que afecten significativamente a la
propiedad intelectual incluyen las prácticas tradicionales del negocio, políticas
publicadas o declaraciones específicas de la entidad. Aunque no determinante,
la existencia de un interés económico compartido (por ejemplo, una regalía
basada en ventas) entre la entidad y el cliente relacionada con la propiedad
intelectual a la que tiene derecho el cliente puede también indicar que éste
podría razonablemente esperar que la entidad lleve a cabo esta actividad.
B61 Si los criterios del párrafo B58 no se cumplen, la naturaleza del compromiso de
una entidad es proporcionar un derecho al uso de la propiedad intelectual de la
entidad a medida que dicha propiedad intelectual exista (en términos de forma y
funcionalidad) en el momento concreto en que se concede la licencia al cliente.
Esto significa que el cliente puede redirigir el uso de la licencia en el momento
concreto en que se le transfiere y obtener sustancialmente todos sus beneficios
restantes. Una entidad contabilizará el compromiso de proporcionar un
derecho a utilizar su propiedad intelectual a medida que se satisface la
obligación de desempeño en un momento concreto.Una entidad aplicará el
párrafo 38 para determinar el momento determinado en el cual la licencia se
transfiere al cliente. Sin embargo, el ingreso de actividades ordinarias no puede
reconocerse por una licencia que proporciona un derecho a utilizar la propiedad
intelectual antes del comienzo de periodo durante el cual el cliente es capaz de
utilizar y beneficiarse de ésta. Por ejemplo, si el periodo de una licencia de un
programa informático comienza antes de que una entidad proporcione al
cliente (o haga disponible de otro modo) un código que le permita el uso
inmediato de dicho programa, la entidad no reconocería un ingreso de
actividades ordinarias antes de que se haya proporcionado dicho código (o se
haga disponible por otro medio).
B62 Una entidad no considerará los siguientes factores al determinar si una licencia
proporciona un derecho de acceso a la propiedad intelectual o un derecho al uso
de la propiedad intelectual de la entidad:
(b) Las garantías proporcionadas por la entidad de que tiene una patente
válida de propiedad intelectual y que defenderá esa patente del uso no
autorizado—un compromiso de defender un derecho de patente no es
una obligación de desempeño porque el acto de defender una patente
protege el valor de los activos de propiedad intelectual de la entidad y
asegura al cliente que la licencia transferida cumple las especificaciones
de la licencia comprometida en el contrato.
B63A El requerimiento para una regalía basada en ventas o en uso del párrafo B63 se
aplica cuando la regalía se relaciona solo con una licencia de propiedad
intelectual o cuando ésta es el elemento predominante con el que se relaciona la
regalía (por ejemplo, la licencia de propiedad intelectual puede ser el elemento
predominante con el que se relaciona la regalía cuando la entidad tiene una
expectativa razonable de que el cliente atribuya de forma significativa más valor
a la licencia que a otros bienes o servicios con los que se relaciona la regalía).
B63B Cuando el requerimiento del párrafo B63A se cumple, los ingresos de actividades
ordinarias procedentes de una regalía basada en ventas o en uso se reconocerán
completamente de acuerdo con el párrafo B63. Cuando el requerimiento del
párrafo B63A no se cumple, los requerimientos sobre la contraprestación
variable de los párrafos 50 a 59 se aplican a la regalía basada en ventas o en uso.
Acuerdos de recompra
B64 Un acuerdo de recompra es un contrato en el que una entidad vende un activo y
también se compromete o tiene la opción (en el mismo contrato o en otro) de
recomprarlo. El activo recomprado puede ser el que se vendió originalmente al
cliente, uno que sea sustancialmente igual, u otro del que el activo
originalmente vendido es un componente.
B69 Si la opción vence sin ejercerse, una entidad dará de baja en cuentas el pasivo y
reconocerá el ingreso de actividades ordinarias.
B73 Si el precio de recompra del activo es igual o mayor que el precio de venta
original y es más que el valor de mercado esperado del activo, el contrato es, de
hecho, un acuerdo financiero y, por ello, se contabilizará como se describe en el
párrafo B68.
B74 Si el precio de recompra del activo es igual o mayor que el precio de venta
original y es menor o igual que el valor de mercado esperado del activo, y el
cliente no tiene un incentivo económico significativo de ejercer su derecho,
entonces la entidad contabilizará el acuerdo como si fuera la venta de un
producto con un derecho de devolución como se describe en los párrafos B20
a B27.
B76 Si la opción vence sin ejercerse, una entidad dará de baja en cuentas el pasivo y
reconocerá el ingreso de actividades ordinarias.
Acuerdos de depósito
B77 Cuando una entidad entrega un producto a otra (tal como un intermediario o
distribuidor) para la venta final a clientes, la entidad evaluará si esa otra parte
ha obtenido el control del producto en ese momento concreto. Un producto que
se ha entregado a un tercero puede conservarse como un acuerdo de depósito si
ese tercero no ha obtenido el control del producto. Por consiguiente, una
entidad no reconocerá ingresos de actividades ordinarias en el momento de la
entrega de un producto a un tercero si el producto entregado se mantiene en
depósito.
(a) el producto está controlado por la entidad hasta que ocurra un suceso
especificado, tal como la venta del producto a un cliente del
intermediario o hasta que venza un periodo especificado;
(b) la entidad es capaz de requerir la devolución del producto o transferirlo
a un tercero (tal como otro intermediario); y
B81 Además de la aplicación de los requerimientos del párrafo 38, para que un
cliente haya obtenido el control de un producto en un acuerdo de entrega
posterior a la facturación, deben cumplirse todos los criterios siguientes:
(a) la razón del acuerdo de entrega posterior a la facturación debe ser formal
(por ejemplo, el cliente ha solicitado el acuerdo);
(b) el producto debe está identificado por separado como que pertenece al
cliente;
B85 Sin embargo, si una entidad no puede determinar de forma objetiva que el bien
o servicio proporcionado al cliente reúne las especificaciones acordadas en el
contrato, entonces la entidad no podría concluir que el cliente ha obtenido el
control hasta que la entidad reciba la aceptación del cliente. Esto es así porque
en esa circunstancia, la entidad no puede determinar que el cliente tiene la
capacidad de redirigir el uso del bien o servicio y obtener sustancialmente todos
sus beneficios restantes.
B89 Ejemplos de categorías que puede ser apropiado incluir, pero que no se limitan a
todos los siguientes:
(c) mercado o tipo de cliente (por ejemplo, clientes del gobierno y que no
son del gobierno);
(d) tipo de contrato (por ejemplo, contratos a precio fijo y por tiempo y por
materiales);
(e) duración del contrato (por ejemplo, contratos a corto y a largo plazo);
(f) calendario de transferencia de bienes o servicios (por ejemplo, ingresos
de actividades ordinarias procedentes de bienes o servicios transferidos a
clientes en un momento determinado e ingresos de actividades
ordinarias procedentes de bienes o servicios transferidos a lo largo del
tiempo); y
Apéndice C
Fecha de vigencia y transición
Este apéndice forma parte integrante de la NIIF y tiene el mismo carácter normativo que las otras
partes de la Norma.
Fecha de vigencia
C1 Una entidad aplicará esta Norma para los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2018. Se permite su aplicación anticipada. Si una
entidad aplica esta Norma en un periodo que comience con anterioridad,
revelará ese hecho.
C1A La NIIF 16 Arrendamientos, emitida en enero de 2016, modificó los párrafos 5, 97,
B66 y B70. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la NIIF 16.
Transición
C3 Una entidad aplicará esta Norma utilizando uno de los dos siguientes métodos:
(a) de forma retroactiva a cada periodo de presentación previo de acuerdo
con la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores,
sujeta a los recursos del párrafo C5; o
(b) retroactivamente con el efecto acumulado de la aplicación inicial de esta
Norma reconocido en la fecha de aplicación inicial, de acuerdo con los
párrafos C7 y C8.
C5 Una entidad puede utilizar uno o más de las siguientes soluciones prácticas al
aplicar esta Norma de forma retroactiva de acuerdo el párrafo C3(a):
(a) para los contratos completados, una entidad no necesita reexpresar los
que:
(i) comiencen y finalicen en el mismo periodo anual sobre el que se
informa; o
C6 Para cualquiera de las soluciones prácticas del párrafo C5 que utilice una
entidad, ésta aplicará ese recurso de forma congruente a todos los contratos
dentro de todos los periodos de presentación de informes presentados. Además,
la entidad revelará toda la siguiente información:
C7 Si una entidad opta por aplicar esta Norma de forma retroactiva, de acuerdo con
el párrafo C3(b), reconocerá el efecto acumulado de la aplicación inicial de esta
Norma como un ajuste al saldo de apertura de las ganancias acumuladas (u otro
C7A Una entidad que aplique esta Norma de forma retroactiva de acuerdo con el
párrafo C3(b) podría usar también la solución práctica descrita en el
párrafo C5(c):
(a) para todas las modificaciones de contratos que tengan lugar antes del
comienzo de primer periodo presentado; o
(b) para todas las modificaciones de contratos que tengan lugar antes de la
fecha de aplicación inicial.
Si una entidad usa esta solución práctica, aplicará esta solución de forma
congruente a todos los contratos y revelará la información requerida por el
párrafo C6.
C8A Una entidad aplicará Aclaraciones a la NIIF 15 (véase el párrafo C1B) de forma
retroactiva de acuerdo con la NIC 8. Al aplicar las modificaciones de forma
retroactiva, una entidad utilizará las modificaciones como si hubieran estado
incluidas en la NIIF 15 en la fecha de la aplicación inicial. Por consiguiente, una
entidad no aplicará las modificaciones a periodos sobre los que se informa o a
contratos a los que los requerimientos de la NIIF 15 no son aplicables de acuerdo
con los párrafos C2 a C8. Por ejemplo, si una entidad aplica la NIIF 15, de
acuerdo con el párrafo C3(b) solo a contratos que no son contratos completados
en la fecha de aplicación inicial, no reexpresará los contratos completados en la
fecha de aplicación inicial de la NIIF 15, a efectos de estas modificaciones.
Referencias a la NIIF 9
C9 Si una entidad aplica esta Norma pero no aplica todavía la NIIF 9 Instrumentos
Financieros, cualquier referencia en esta Norma a la NIIF 9 deberá interpretarse
como una referencia a la NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición.
Apéndice D
Modificaciones a otras NIIF
Este Apéndice describe las modificaciones a otras Normas que realizó el IASB cuando finalizó la
NIIF 15. Una entidad aplicará esas modificaciones a periodos anuales que comiencen a partir del 1
de enero de 2018. Si una entidad aplica la NIIF 15 para un periodo anterior, dichas modificaciones
deben ser aplicadas para ese periodo anterior.
*****
Las modificaciones contenidas en este Apéndice cuando se emitió esta Norma en 2014 han sido
incorporadas al texto de las Normas correspondientes publicadas en este volumen.
NIIF 16
Arrendamientos
En abril de 2001 el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (el Consejo) adoptó
la NIC 17 Arrendamientos, que había sido originalmente emitida por el Comité de Normas
Internacionales de Contabilidad (IASC) en diciembre de 1997. La NIC 17 Arrendamientos
sustituyó a la NIC 17 Contabilidad de Arrendamientos que fue emitida en septiembre de 1982.
En abril de 2001, el Consejo adoptó la SIC-15 Arrendamientos Operativos—Incentivos, que había
sido originalmente emitida por el Comité de Interpretaciones del IASC en diciembre
de 1998.
En diciembre de 2001, el Consejo emitió la SIC-27 Evaluación de la Esencia de las Transacciones
que Adoptan la Forma Legal de un Arrendamiento. La SIC-27 había sido originalmente
desarrollada por el Comité de Interpretaciones del Comité de Normas Internacionales de
Contabilidad para proporcionar guías para la determinación, entre otras cosas, si un
acuerdo que conlleva la forma legal de un arrendamiento cumple la definición de un
arrendamiento según la NIC 17.
En diciembre de 2003 el Consejo emitió una NIC 17 revisada como parte de su agenda
inicial de proyectos técnicos.
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE INFORMACIÓN FINANCIERA 16
ARRENDAMIENTOS
OBJETIVO 1
ALCANCE 3
EXENCIONES DE RECONOCIMIENTO 5
IDENTIFICACIÓN DE UN ARRENDAMIENTO 9
Separación de los componentes de un contrato 12
PLAZO DEL ARRENDAMIENTO 18
ARRENDATARIO 22
Reconocimiento 22
Medición 22
Presentación 47
Información a revelar 51
ARRENDADOR 61
Clasificación de los arrendamientos 61
Arrendamientos financieros 67
Arrendamientos operativos 81
Información a revelar 89
TRANSACCIONES DE VENTA CON ARRENDAMIENTO POSTERIOR 98
Evaluación de si la transferencia del activo es una venta 99
APÉNDICES
A Definiciones de términos
B Guía de aplicación
C Fecha de vigencia y transición
D Modificaciones a otras Normas
Objetivo
2 Cuando aplique esta Norma, una entidad considerará los términos y condiciones
de los contratos y todos los hechos y circunstancias relevantes. Una entidad
aplicará esta Norma de forma congruente a los contratos con características
similares y circunstancias parecidas.
Alcance
3 Una entidad aplicará esta Norma a todos los arrendamientos, incluyendo los
arrendamientos de activos de derechos de uso en un subarrendamiento, excepto en:
8 La elección para los arrendamientos a corto plazo se realizará por clase de activo
subyacente con el que se relaciona el derecho de uso. Una clase de activo
subyacente es una agrupación de activos de naturaleza y uso similar en las
operaciones de una entidad. La elección de los arrendamientos en los que el
activo subyacente es de bajo valor puede hacerse arrendamiento por
arrendamiento.
Arrendatario
13 Para un contrato que contiene un componente de arrendamiento y uno o más
componentes adicionales de arrendamiento u otros que no son de
arrendamiento, un arrendatario distribuirá la contraprestación del contrato a
cada componente del arrendamiento sobre la base de precio relativo
independiente del componente del arrendamiento y del precio agregado
independiente de los componentes que no son arrendamiento.
15 Como una solución práctica, un arrendatario puede elegir, por clase de activo
subyacente, no separar los componentes que no son arrendamiento de los
componentes de arrendamiento, y, en su lugar, contabilizará cada componente
de arrendamiento y cualquier componente asociado que no sea de
arrendamiento como si se tratase de un componente de arrendamiento único.
Un arrendatario no aplicará esta solución práctica a derivados implícitos que
cumplan los criterios del párrafo 4.3.3 de la NIIF 9 Instrumentos Financieros.
Arrendador
17 Para un contrato que contiene un componente de arrendamiento y uno o más
componentes adicionales de arrendamiento o que no son de arrendamiento, un
arrendador distribuirá la contraprestación del contrato aplicando los párrafos
73 a 90 de la NIIF 15.
(b) los periodos cubiertos por una opción para terminar el arrendamiento si
el arrendatario no va a ejercer con razonable certeza esa opción.
Arrendatario
Reconocimiento
22 En la fecha de comienzo, un arrendatario reconocerá un activo por
derecho de uso y un pasivo por arrendamiento.
Medición
Medición inicial
(c) importes que espera pagar el arrendatario como garantías de valor residual;
(d) el precio de ejercicio de una opción de compra si el arrendatario está
razonablemente seguro de ejercer esa opción (evaluada considerando los
factores descritos en los párrafos B37 a B40); y
(e) pagos por penalizaciones derivadas de la terminación del
arrendamiento, si el plazo del arrendamiento refleja que el arrendatario
ejercerá una opción para terminar el arrendamiento.
28 Los pagos por arrendamiento variables que dependen de un índice o una tasa
descritos en el párrafo 27(b) incluyen, por ejemplo, pagos vinculados al índice de
Medición posterior
(b) ajustado por cualquier nueva medición del pasivo por arrendamiento
especificado en el párrafo 36(c).
33 Un arrendatario aplicará la NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos para determinar
si el activo por derecho de uso presenta deterioro de valor y contabilizar las
pérdidas por deterioro de valor identificadas.
Presentación
47 Un arrendatario presentará en el estado de situación financiera o en las notas:
(a) Los activos por derecho de uso por separado de otros activos. Si un
arrendatario no presenta los activos por derecho de uso por separado en
el estado de situación financiera, el arrendatario:
(i) incluirá los activos por derecho de uso dentro de la misma
partida de los estados financieros que le hubiera correspondido a
los activos subyacentes de haber sido de su propiedad; y
(b) Los pasivos por arrendamiento por separado de los demás pasivos. Si el
arrendatario no presenta pasivos por arrendamiento de forma separada
en el estado de situación financiera, el arrendatario revelará qué partidas
del estado de situación financiera incluyen esos pasivos.
48 El requerimiento del párrafo 47(a) no se aplica a los activos por derecho de uso
que cumplen la definición de propiedades de inversión, que se presentarán en el
estado de situación financiera como propiedades de inversión.
(a) los pagos en efectivo por la parte del principal del pasivo por
arrendamiento dentro de las actividades de financiación;
(b) los pagos en efectivo por la parte de intereses del pasivo por
arrendamiento aplicando los requerimientos de la NIC 7 Estado de Flujos
de Efectivo por los intereses pagados; y
(c) los pagos por arrendamiento a corto plazo, pagos por arrendamiento de
activos de bajo valor y los pagos por arrendamiento variables no
incluidos en la medición del pasivo por arrendamiento dentro de las
actividades de operación.
Información a revelar
51 El objetivo de la información a revelar para los arrendatarios es revelar
información en las notas que, junto con la información proporcionada en
el estado de situación financiera, estado del resultado del periodo y
estado de flujos de efectivo, dé una base a los usuarios de los estados
financieros para evaluar el efecto que tienen los arrendamientos sobre la
situación financiera, rendimiento financiero y flujos de efectivo del
arrendatario. Los párrafos 52 a 60 especifican los requerimientos sobre
cómo cumplir este objetivo.
(a) cargo por depreciación de los activos por derecho de uso por clase de
activo subyacente;
(b) gasto por intereses por los pasivos por arrendamiento;
(c) el gasto relacionado con arrendamientos a corto plazo contabilizados
aplicando el párrafo 6. Este gasto no necesita incluir el gasto relacionado
con arrendamientos de duración igual o inferior a un mes;
Arrendador
Arrendamientos financieros
Reconocimiento y medición
67 En la fecha de comienzo, un arrendador reconocerá en su estado de
situación financiera los activos que mantenga en arrendamientos
financieros y los presentará como una partida por cobrar, por un importe
igual al de la inversión neta en el arrendamiento.
Medición inicial
68 El arrendador usará la tasa de interés implícita en el arrendamiento para medir
la inversión neta en el arrendamiento. En el caso de un subarrendamiento, si la
tasa de interés implícita en el subarrendamiento no puede determinarse con
facilidad, un arrendador intermedio puede usar la tasa de descuento utilizada
en el arrendamiento principal (ajustada por los costos directos iniciales
asociados con el subarrendamiento) para medir la inversión neta en el
subarrendamiento.
69 Los costos directos iniciales distintos de los incurridos por los arrendadores que
sean a la vez fabricantes o distribuidores de los bienes arrendados se incluirán en
la medición inicial de la inversión neta en el arrendamiento y reducirán el
importe de los ingresos reconocidos a lo largo de la duración del arrendamiento.
La tasa de interés implícita del arrendamiento se define de forma que los costos
directos iniciales se incluyen automáticamente en la inversión neta del
arrendamiento; esto es, no hay necesidad de añadirlos de forma independiente.
(a) pagos fijos (incluyendo los pagos fijos en esencia como se describe en el
párrafo B42), menos los incentivos del arrendamiento por pagar;
(b) pagos por arrendamiento variables, que dependen de un índice o una
tasa, inicialmente medida usando el índice o tasa en la fecha de
comienzo;
Medición posterior
75 Un arrendador reconocerá los ingresos financieros a lo largo del plazo del
arrendamiento, sobre la base de una pauta que refleje una tasa de
rendimiento constante sobre la inversión financiera neta que el
arrendador ha realizado en el arrendamiento.
Arrendamientos operativos
Reconocimiento y medición
81 Un arrendador reconocerá los pagos por arrendamiento procedentes de
los arrendamientos operativos como ingresos de forma lineal o de
acuerdo con otra base sistemática. El arrendador aplicará otra base
sistemática si ésta es más representativa del patrón con la que se
disminuye el beneficio del uso del activo subyacente.
Presentación
88 Un arrendador presentará los activos subyacentes sujetos a arrendamientos
operativos en su estado de situación financiera de acuerdo con la naturaleza de
los activos subyacentes.
Información a revelar
89 El objetivo de la información a revelar para los arrendatarios es revelar
información en las notas que, junto con la información proporcionada en
el estado de situación financiera, estado del resultado del periodo y
estado de flujos de efectivo, dé una base a los usuarios de los estados
financieros para evaluar el efecto que tienen los arrendamientos sobre la
situación financiera, rendimiento financiero y flujos de efectivo del
arrendatario. Los párrafos 90 a 97 especifican los requerimientos sobre
cómo cumplir este objetivo.
Arrendamientos financieros
93 Un arrendador proporcionará una explicación cuantitativa y cualitativa de los
cambios significativos en el importe en libros de la inversión neta en los
arrendamientos financieros.
Arrendamientos operativos
95 Para partidas de propiedades, planta y equipo sujetas a un arrendamiento
operativo, un arrendador aplicará los requerimientos de información a revelar
de la NIC 16. Al aplicar los requerimientos de información a revelar de la
NIC 16, un arrendador desagregará cada clase de propiedades, planta y equipo
en activos sujetos a arrendamientos operativos y activos no sujetos a
arrendamientos operativos. Por consiguiente, un arrendador proporcionará la
información a revelar requerida por la NIC 16 para activos sujetos a un
arrendamiento operativo (por clase de activo subyacente) de forma separada de
los activos mantenidos y usados por el arrendador de los que es éste propietario.
102 La entidad medirá cualquier ajuste potencial requerido por el párrafo 101 sobre
la base del más fácilmente determinable, entre los siguientes:
(a) la diferencia entre el valor razonable de la contraprestación por la venta
y el valor razonable del activo; y
Apéndice A
Definiciones de términos
Este apéndice es parte integrante de la Norma.
activo por derecho de Un activo que representa un derecho a que un arrendatario use
uso un activo subyacente durante el plazo del arrendamiento.
activo subyacente Un activo que es el objeto de un arrendamiento, por el cual el
derecho a usar ese activo ha sido proporcionado por un
arrendador a un arrendatario.
arrendador Una entidad que proporciona el derecho a usar un activo
subyacente por un periodo de tiempo a cambio de una
contraprestación.
arrendamiento Un contrato, o parte de un contrato, que transmite el derecho a
usar un activo (el activo subyacente) por un periodo de tiempo a
cambio de una contraprestación.
arrendamiento a corto Un arrendamiento que, en la fecha de comienzo, tiene un plazo
plazo de arrendamiento de 12 meses o menos. Un arrendamiento que
contiene una opción de compra no es un arrendamiento a corto
plazo.
arrendamiento Un arrendamiento que transfiere sustancialmente todos los
financiero riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo
subyacente.
arrendamiento Un arrendamiento que no transfiere sustancialmente todos los
operativo riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo
subyacente.
arrendatario Una entidad que obtiene el derecho a usar un activo subyacente
por un periodo de tiempo a cambio de una contraprestación.
costos directos Los costos incrementales de obtener un arrendamiento en los
iniciales que no se habría incurrido si el arrendamiento no se hubiera
obtenido, excepto los costos incurridos por un arrendador, que
es a la vez fabricante o distribuidor de los bienes arrendados, en
relación con un arrendamiento financiero.
fecha de comienzo del La fecha en la que un arrendador pone un activo subyacente a
arrendamiento (fecha disposición de un arrendatario.
de comienzo)
fecha de vigencia de la La fecha en la que las partes acuerdan una modificación del
modificación arrendamiento.
Apéndice B
Guía de aplicación
Este apéndice es parte integrante de la Norma. Describe la aplicación de los párrafos 1 a 103 y tiene el
mismo valor normativo que las otras partes de la Norma.
Aplicación de la cartera
B1 Esta Norma especifica la contabilización de un arrendamiento individual. Sin
embargo, como una solución práctica, una entidad puede aplicar esta Norma a
una cartera de arrendamientos con características similares, si espera de forma
razonable que los efectos sobre los estados financieros de aplicar esta Norma a la
cartera no diferirían de forma significativa de su aplicación a los
arrendamientos individuales de la cartera. Al contabilizar una cartera, una
entidad utilizará estimaciones y suposiciones que reflejen el tamaño y
composición de la cartera.
Combinación de contratos
B2 Al aplicar esta Norma, una entidad combinará dos o más contratos realizados al
mismo tiempo, o próximos entre sí, con la misma contraparte (o con partes
relacionadas con esa contraparte) y contabilizará los contratos como uno único,
si se cumplen uno o más de los siguientes criterios:
(c) los derechos a usar los activos subyacentes transmitidos en los contratos
(o algunos derechos a usar los activos subyacentes transmitidos en cada
uno de los contratos) forman un componente del arrendamiento único
como se describe en el párrafo B32.
B8 Algunos ejemplos, de activos subyacentes de bajo valor pueden ser las tabletas y
computadoras personales, así como los elementos pequeños de mobiliario de
oficina y teléfonos.
(b) el derecho a decidir el uso del activo identificado (como se describe en los
párrafos B24 a B30).
Activo identificado
B13 Un activo se identifica habitualmente por estar explícitamente especificado en
un contrato. Sin embargo, un activo puede también identificarse por estar
implícitamente especificado en el momento en que el activo está disponible para
su uso por el cliente.
(a) un acuerdo por un cliente futuro de pagar un precio por uso del activo
superior al de mercado;
(b) la introducción de nueva tecnología que no está sustancialmente
desarrollada al inicio del contrato;
(c) una diferencia sustancial entre el uso del activo por el cliente, o el
rendimiento del activo, y el uso o rendimiento considerado probable al
inicio del contrato; y
(d) una diferencia sustancial entre el precio de mercado del activo durante
el periodo de uso, y el precio de mercado considerado probable al inicio
del contrato.
B17 Si el activo se encuentra en los locales del cliente o en cualquier otro sitio, los
costos asociados con la sustitución son generalmente mayores que cuando se
encuentra en los locales del proveedor y, por ello, son más probables que
superen los beneficios asociados con la sustitución del activo.
B18 Los derechos u obligaciones del proveedor para sustituir el activo por
reparaciones y mantenimiento, si el activo no está operando adecuadamente o si
una actualización técnica pasa a estar disponible no impide al cliente tener el
derecho a usar un activo identificado.
uso del espacio comercial, una parte del cual paga al proveedor como
contraprestación por el derecho a usar ese espacio.
(b) las decisiones relevantes sobre cómo y para qué propósito se usa están
predeterminadas y:
B28 Las decisiones relevantes sobre cómo y para qué propósito se usa el activo
pueden predeterminarse de diversas formas. Por ejemplo, las decisiones
relevantes pueden predeterminarse mediante el diseño del activo o mediante
restricciones contractuales sobre el uso del activo.
Derechos protectores
B30 Un contrato puede incluir términos y condiciones diseñados para proteger el
interés del proveedor en el activo u otros activos, para proteger su personal, o
para asegurar el cumplimiento del proveedor de las leyes o regulaciones. Estos
son ejemplos de derechos protectores. Por ejemplo, un contrato puede
(i) especificar la cantidad máxima de uso de un activo o el límite de dónde y
cuándo puede usar el cliente el activo, (ii) requerir que un cliente siga prácticas
operativas concretas, o (iii) requerir que un cliente informe al proveedor de
cambios relativos a cómo se usará un activo. Los derechos protectores
habitualmente definen el alcance de los derechos de uso del cliente, pero no
impiden al cliente, por sí solos, ejercer el derecho a decidir el uso de un activo.
Sí
Sí
No
Sí
B33 Un contrato puede incluir un importe por pagar por el arrendatario para
actividades y costos que no transfieren un bien o servicio al arrendatario. Por
ejemplo, un arrendador puede incluir en el importe total por pagar un cargo por
tareas administrativas, u otros costos incurridos asociados con el
arrendamiento, que no transfieren un bien o servicio al arrendatario. Estos
importes por pagar no dan lugar a un componente separado del contrato, pero
se consideran parte de la contraprestación total que se distribuye a los
componentes identificados por separado del contrato.
(c) costos relacionados con la terminación del arrendamiento, tal como los
costos de negociación, costos de reubicación, costos de identificar otro
activo subyacente adecuado para las necesidades del arrendatario, costos
de integrar un nuevo activo en las operaciones del arrendatario, o
penalizaciones de terminación y costos similares, incluyendo los costos
asociados con la devolución del activo subyacente en una condición
especificada contractualmente o a una ubicación especificada
contractualmente;
B38 Una opción de ampliar o terminar un arrendamiento puede combinarse con una
o más características contractuales (por ejemplo, una garantía de valor residual),
tales que el arrendatario garantice al arrendador una rentabilidad mínima o
cobros fijos que son sustancialmente los mismos independientemente de si
ejerce o no la opción. En estos casos, y a pesar de las guías sobre pagos fijos en
esencia del párrafo B42, una entidad supondrá que el arrendatario tiene una
razonable certeza de que ejercerá la opción de ampliar el arrendamiento, o no
ejercerá la opción de terminar con él.
B39 Cuánto más corto sea el periodo no cancelable de un arrendamiento, mayor será
la probabilidad de que un arrendatario ejerza una opción de ampliar el
(a) los pagos se estructuran como pagos por arrendamiento variables, pero
no existe una variabilidad real en ellos. Esos pagos contienen cláusulas
variables que no tienen esencia económica real. Algunos ejemplos de
dichos tipos de pagos incluyen:
(i) pagos que deben hacerse solo si se prueba que un activo solo
puede operar durante el arrendamiento, o solo si ocurre un
suceso que no tiene posibilidad auténtica de no ocurrir; o
B47 Sin embargo, si el arrendatario no obtiene el control del activo subyacente antes
de que se transfiera al arrendador, la transacción no es una venta con
arrendamiento posterior. Por ejemplo, este podría ser el caso si un fabricante,
un arrendador y un arrendatario negocian una transacción de compra de un
activo al fabricante por el arrendador que a su vez arrienda al arrendatario. El
arrendatario puede obtener el derecho legal al activo subyacente antes de
transferir dicho derecho legal al arrendador. En este caso, si el arrendatario
obtiene el derecho legal al activo subyacente pero no obtiene el control del
activo antes de que se transfiera al arrendador, la transacción no se contabiliza
como una venta con arrendamiento posterior, sino como un arrendamiento.
B49 Información adicional relacionada con pagos por arrendamiento variables que,
dependiendo de las circunstancias, podría ser necesaria para satisfacer el
objetivo de información a revelar del párrafo 51, podría incluir información que
ayude a los usuarios de los estados financieros a evaluar, por ejemplo:
(a) las razones del arrendatario para usar pagos por arrendamiento variables
y la preponderancia de esos pagos;
(a) las razones del arrendatario para usar las opciones de ampliación o
terminación y la preponderancia de esos pagos;
(b) la magnitud relativa de los pagos por arrendamiento opcionales con respecto
a los pagos por arrendamiento;
B51 Información adicional relacionada con las garantías de valor residual que,
dependiendo de las circunstancias, podría ser necesaria para satisfacer el
objetivo de información a revelar del párrafo 51, podría incluir información que
ayude a los usuarios de los estados financieros a evaluar, por ejemplo:
(a) las razones del arrendatario para proporcionar garantía de valor residual
y la preponderancia de esas garantías;
(b) la magnitud de la exposición de un arrendatario al riesgo del valor
residual;
(c) la naturaleza de los activos subyacentes para los que se proporcionan
esas garantías; y
(d) otros efectos financieros y operativos de esas garantías.
B57 Para un arrendamiento de terreno y edificios en los que el importe del terreno
no es significativo para el arrendamiento, un arrendador puede tratar el terreno
y los edificios como una sola unidad a efectos de la clasificación del
arrendamiento y clasificarlo como un arrendamiento financiero o un
arrendamiento operativo aplicando los párrafos 62 a 66 y B53 y B54. En este
caso, un arrendador considerará la vida económica de los edificios como la que
corresponde al activo subyacente en su totalidad.
Clasificación de subarrendamientos
B58 Para clasificar un subarrendamiento, un arrendador intermedio clasificará el
subarrendamiento como un arrendamiento financiero o un arrendamiento
operativo de la forma siguiente:
(a) Si el arrendamiento principal es un arrendamiento a corto plazo que la
entidad, como arrendatario, ha contabilizado aplicando el párrafo 6, el
subarrendamiento se clasificará como un arrendamiento operativo.
(b) En otro caso, el subarrendamiento se clasificará por referencia al activo
por derecho de uso que surge del arrendamiento principal, en lugar de
por referencia al activo subyacente (por ejemplo, el elemento de
propiedades, planta y equipo que es sujeto del arrendamiento).
Apéndice C
Fecha de vigencia y transición
Este apéndice forma parte integrante de la NIIF y tiene el mismo carácter normativo que las otras
partes de la Norma.
Fecha de vigencia
C1 Una entidad aplicará esta Norma para los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2019. Se permite su aplicación anticipada para
entidades que utilicen la NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias procedentes de
Contratos con Clientes antes de la fecha de aplicación inicial de esta Norma. Si una
entidad aplica esta Norma en un periodo que comience con anterioridad,
revelará ese hecho.
Transición
Definición de un arrendamiento
C3 Como una solución práctica, no se requiere que una entidad evalúe nuevamente
si un contrato es, o contiene, un arrendamiento en la fecha de aplicación inicial.
En su lugar, se permite que la entidad:
C4 Si una entidad elige la solución práctica del párrafo C3, revelará ese hecho y
aplicará la solución práctica a todos sus contratos. Como resultado, la entidad
aplicará los requerimientos de los párrafos 9 a 11 solo a contratos realizados
(o modificados) a partir de la fecha de aplicación inicial.
Arrendatarios
C5 Un arrendatario aplicará esta Norma a sus arrendamientos:
(a) de forma retroactiva a cada periodo sobre el que se informa anterior
presentado, aplicando la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones
Contables y Errores; o
(b) retroactivamente con el efecto acumulado de la aplicación inicial de la
Norma reconocido en la fecha de aplicación inicial, de acuerdo con los
párrafos C7 a C13.
C7 Si un arrendatario opta por aplicar esta Norma de acuerdo con el párrafo C5(b),
no reexpresará la información comparativa. En su lugar el arrendatario
reconocerá el efecto acumulado de la aplicación inicial de esta Norma como un
ajuste al saldo de apertura de las ganancias acumuladas (u otro componente de
patrimonio según proceda) en la fecha de aplicación inicial.
(c) La aplicación de la NIC 36 Deterioro de Valor de los Activos a los activos por
derecho de uso en la fecha de aplicación inicial, a menos que el
arrendatario utilice la solución práctica del párrafo C10(b).
C10 El arrendatario puede usar una o más de las siguientes soluciones prácticas al
aplicar esta Norma de forma retroactiva de acuerdo con el párrafo C5(b) para
arrendamientos anteriormente clasificados como arrendamientos operativos
utilizando la NIC 17. Se permite que un arrendatario aplique estas soluciones
prácticas arrendamiento por arrendamiento:
(a) Un arrendatario puede aplicar una tasa de descuento única a una cartera
de arrendamientos con características razonablemente similares (tales
como arrendamientos con plazo de arrendamiento similar para una
clase semejante de activo subyacente en un entorno económico
parecido).
(b) Como alternativa a realizar una revisión del deterioro del valor, un
arrendatario puede confiar en su evaluación de si los arrendamientos
son onerosos aplicando la NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos
Contingentes inmediatamente antes de la fecha de aplicación inicial. Si un
arrendatario elige esta solución práctica, ajustará el activo por derecho
de uso en la fecha de la aplicación inicial por el importe de cualquier
provisión por arrendamientos onerosos que haya sido reconocida en el
estado de situación financiera inmediatamente antes de la fecha de
aplicación inicial.
Información a revelar
C12 Si un arrendatario opta por aplicar esta Norma de acuerdo con el párrafo C5(b),
el arrendatario revelará información sobre la aplicación inicial requerida por el
párrafo 28 de la NIC 8, excepto por lo que se refiere a la información especificada
en el párrafo 28(f) de NIC 8. En lugar de la información especificada en el
párrafo 28(f) de la NIC 8 el arrendatario revelará:
(a) el promedio ponderado de la tasa incremental por préstamos del
arrendatario aplicada a los pasivos por arrendamiento reconocidos en el
estado de situación financiera en la fecha de aplicación inicial; y
Arrendadores
C14 Excepto por lo descrito en el párrafo C15, no se requiere que un arrendador
realice ningún ajuste en la transición para arrendamientos en los que es
arrendador y contabilizará esos arrendamientos aplicando esta Norma desde la
fecha de aplicación inicial.
(b) ajustará el arrendamiento posterior del activo por derecho de uso por
cualquier ganancia o pérdida diferida que se relacione con condiciones
que no son de mercado reconocidas en el estado de situación financiera
inmediatamente antes de la fecha de aplicación inicial.
Referencias a la NIIF 9
C20 Si una entidad aplica esta Norma pero no aplica todavía la NIIF 9 Instrumentos
Financieros, cualquier referencia en esta Norma a la NIIF 9 deberá interpretarse
como una referencia a la NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición.
Apéndice D
Modificaciones a otras NIIF
Este apéndice establece las modificaciones a otras Normas que son consecuencia de la emisión por el IASB
de esta Norma. Una entidad aplicará esas modificaciones a periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2019. Si una entidad aplica esta Norma para un periodo anterior, estas modificaciones
tendrán también vigencia para el mismo periodo.
No se permite que una entidad aplique la NIIF 16 antes de utilizar la NIIF 15 Ingresos de Actividades
Ordinarias procedentes de Contratos con Clientes (véase el párrafo C1).
Por consiguiente, para las Normas que estuvieran vigentes el 1 de enero de 2016, las modificaciones de
este apéndice se presentan sobre la base del texto de esas Normas que estuviera vigente el 1 de enero de
2016, tal como resultó modificado por la NIIF 15. El texto de esas Normas en este apéndice no incluye
ninguna otra modificación que no estuviera vigente a 1 de enero de 2016.
Para las Normas que no estuvieran vigentes el 1 de enero de 2016, las modificaciones de este apéndice se
presentan sobre la base del texto de la publicación inicial de esa Norma, tal como resultó modificado por
la NIIF 15. El texto de esas Normas en este apéndice no incluye ninguna otra modificación que no
estuviera vigente a 1 de enero de 2016.
*****
Las modificaciones contenidas en este Apéndice cuando se emitió esta Norma en 2016 han sido
incorporadas al texto de las Normas correspondientes publicadas en este volumen.
NIC 1
En diciembre de 2014 la NIC 1 fue modificada por Iniciativa sobre Información a Revelar
(Modificaciones a la NIC 1), que abordó las preocupaciones expresadas sobre algunos de los
requerimientos de presentación e información a revelar de la NIC 1 y aseguró que las
entidades están en disposición de utilizar el juicio al aplicar esos requerimientos. Además,
las modificaciones aclararon los requerimientos del párrafo 82A de la NIC 1.
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 1
PRESENTACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS
OBJETIVO 1
ALCANCE 2
DEFINICIONES 7
ESTADOS FINANCIEROS 9
Finalidad de los Estados Financieros 9
Conjunto completo de estados financieros 10
Características generales 15
ESTRUCTURA Y CONTENIDO 47
Introducción 47
Identificación de los estados financieros 49
Estado de situación financiera 54
Estado del resultado del periodo y otro resultado integral 81A
Estado de cambios en el patrimonio 106
Estado de flujos de efectivo 111
Notas 112
TRANSICIÓN Y FECHA DE VIGENCIA 139
DEROGACIÓN DE LA NIC 1 (REVISADA EN 2003) 140
APÉNDICE
Modificaciones a otros pronunciamientos
GUÍA DE IMPLEMENTACIÓN
APÉNDICE
Modificaciones a las guías establecidas en otras NIIF
TABLA DE CONCORDANCIAS
Objetivo
1 Esta Norma establece las bases para la presentación de los estados financieros de
propósito general, para asegurar que los mismos sean comparables, tanto con los
estados financieros de la misma entidad correspondientes a periodos anteriores,
como con los de otras entidades. Esta Norma establece requerimientos generales
para la presentación de los estados financieros, guías para determinar su
estructura y requisitos mínimos sobre su contenido.
Alcance
5 Esta Norma utiliza terminología propia de las entidades con ánimo de lucro,
incluyendo las pertenecientes al sector público. Si las entidades con actividades
sin fines de lucro del sector privado o del sector público aplican esta Norma,
podrían verse obligadas a modificar las descripciones utilizadas para partidas
específicas de los estados financieros, e incluso para éstos.
Definiciones
7 Los términos siguientes se usan, en esta Norma, con los significados que a
continuación se especifican:
Los estados financieros con propósito general (denominados “estados
financieros”) son aquellos que pretenden cubrir las necesidades de
1 Definición de las NIIF modificada después de los cambios de nombre introducidos mediante la
Constitución revisada de la Fundación IFRS en 2010.
2 En septiembre de 2010 el IASB sustituyó el Marco Conceptual por el Marco Conceptual para la Información
Financiera. El párrafo 25 fue derogado por el Capítulo 3 del Marco Conceptual.
8 Aunque esta Norma utiliza los términos “otro resultado integral”, “resultado” y
“resultado integral total”, una entidad puede utilizar otros términos para
denominar los totales, siempre que el significado sea claro. Por ejemplo, una
entidad puede utilizar el término “resultado neto” para denominar al resultado.
Estados financieros
(a) activos;
(b) pasivos;
(c) patrimonio;
(d) ingresos y gastos, en los que se incluyen las ganancias y pérdidas;
Esta información, junto con la contenida en las notas, ayuda a los usuarios a
predecir los flujos de efectivo futuros de la entidad y, en particular, su
distribución temporal y su grado de certidumbre.
10A Una entidad puede presentar un estado del resultado del periodo y otro
resultado integral único, con el resultado del periodo y el otro resultado
integral presentados en dos secciones. Las secciones se presentarán
juntas, con la sección del resultado del periodo presentado en primer
lugar seguido directamente por la sección de otro resultado integral. Una
entidad puede presentar la sección del resultado del periodo en un estado
de resultado del periodo separado. Si lo hace así, el estado del resultado
del periodo separado precederá inmediatamente al estado que presente el
resultado integral, que comenzará con el resultado del periodo.
12 [Eliminado]
Características generales
16 Una entidad cuyos estados financieros cumplan las NIIF efectuará, en las
notas, una declaración, explícita y sin reservas, de dicho cumplimiento.
Una entidad no señalará que sus estados financieros cumplen con las NIIF
a menos que satisfagan todos los requerimientos de estas.
3 Los párrafos 15 a 24 contienen referencias sobre el objetivo de los estados financieros contenidos en
el Marco Conceptual [para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros]. En septiembre de 2010 el
IASB sustituyó el Marco Conceptual por el Marco Conceptual para la Información Financiera, que reemplazó
el objetivo de los estados financieros por el objetivo de la información financiera con propósito
general: véase el Capítulo 1 del Marco Conceptual.
24 Para los fines de los párrafos 19 a 23, una partida entraría en conflicto con el
objetivo de los estados financieros cuando no representase de una forma
fidedigna las transacciones, así como los otros sucesos y condiciones que debiera
representar, o pudiera razonablemente esperarse que representara y, en
consecuencia, fuera probable que influyera en las decisiones económicas
tomadas por los usuarios de los estados financieros. Al evaluar si el
cumplimiento de un requerimiento específico, establecido en una NIIF, sería tan
engañoso como para entrar en conflicto con el objetivo de los estados
financieros establecido en el Marco Conceptual, la gerencia considerará:
(a) por qué no se alcanza el objetivo de los estados financieros, en las
circunstancias particulares que se están sopesando; y
(b) la forma en que las circunstancias de la entidad difieren de las que se dan
en otras entidades que cumplen con ese requerimiento. Si otras
entidades cumplieran con ese requerimiento en circunstancias similares,
existirá la presunción refutable de que el cumplimiento del
requerimiento, por parte de la entidad, no sería tan engañoso como para
entrar en conflicto con el objetivo de los estados financieros establecido
en el Marco Conceptual.
30A Al aplicar esta y otras NIIF una entidad decidirá, teniendo en consideración
todos los hechos y circunstancias relevantes, la forma en que agrega la
información en los estados financieros, los cuales incluyen a las notas. Una
entidad no reducirá la comprensibilidad de sus estados financieros ocultando
información significativa en información sin importancia relativa o agrupando
partidas importantes que tienen diferentes naturalezas o funciones.
Compensación
32 Una entidad no compensará activos con pasivos o ingresos con gastos a
menos que así lo requiera o permita una NIIF.
33 Una entidad informará por separado sobre sus activos y pasivos e ingresos y
gastos. La compensación en el estado (o estados) del resultado del periodo y otro
resultado integral o de situación financiera, excepto cuando la compensación
refleja la sustancia de la transacción u otro suceso, limita la capacidad de los
usuarios para comprender las transacciones y otros sucesos y condiciones que se
hayan producido, así como para evaluar los flujos futuros de efectivo de la
entidad. La medición por el neto en el caso de los activos sujetos a correcciones
valorativas—por ejemplo, correcciones por deterioro del valor de inventarios por
obsolescencia y de las cuentas por cobrar de dudoso cobro—no es una
compensación.
(b) una entidad podrá compensar los desembolsos relativos a las provisiones
reconocidas de acuerdo con la NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y
Activos Contingentes, que hayan sido reembolsados a la entidad como
consecuencia de un acuerdo contractual con otra parte (por ejemplo, un
acuerdo de garantía de productos cubierto por un proveedor) con los
reembolsos relacionados.
35 Además, una entidad presentará en términos netos las ganancias y pérdidas que
procedan de un grupo de transacciones similares, por ejemplo las ganancias y
Frecuencia de la información
36 Una entidad presentará un juego completo de estados financieros
(incluyendo información comparativa) al menos anualmente. Cuando
una entidad cambie el cierre del periodo sobre el que informa y presente
los estados financieros para un periodo contable superior o inferior a un
año, revelará, además del periodo cubierto por los estados financieros:
(a) la razón para utilizar un periodo de duración inferior o superior; y
(b) el hecho de que los importes presentados en los estados
financieros no son totalmente comparables.
Información comparativa
38D Por ejemplo, una entidad puede presentar un tercer estado del resultado del
periodo y otro resultado integral (presentando, de ese modo, el periodo actual, el
periodo inmediato anterior y un periodo comparativo adicional). Sin embargo,
no se requiere que la entidad presente un tercer estado de situación financiera,
un tercer estado de flujos de efectivo o un tercer estado de cambios en el
patrimonio (es decir, un estado financiero adicional comparativo). Se requiere
que la entidad presente, en las notas a los estados financieros, información
comparativa relacionada con el estado del resultado y otro resultado integral
adicional.
39 a [Eliminado]
40
Cambios en políticas contables, reexpresión retroactiva o
reclasificación
40A Una entidad presentará un tercer estado de situación financiera al
comienzo del periodo inmediato anterior, además de los estados
financieros comparativos mínimos requeridos por el párrafo 38A si:
(a) aplica una política contable de forma retroactiva, realiza una
reexpresión retroactiva de partidas en sus estados financieros o
reclasifica partidas en éstos; y
40B En las circunstancias descritas en el párrafo 40A, una entidad presentará tres
estados de situación financiera, como sigue:
(a) al cierre del periodo actual;
40C Cuando se requiera que una entidad presente un estado de situación financiera
adicional de acuerdo con el párrafo 40A, deberá revelar la información requerida
por los párrafos 41 a 44 y la NIC 8. Sin embargo, no necesitará presentar las
notas relativas al estado de situación financiera de apertura al comienzo del
periodo inmediato anterior.
40D La fecha de ese estado de situación financiera de apertura será la del comienzo
del periodo inmediato anterior, independientemente de si los estados
financieros de una entidad presentan información comparativa para periodos
anteriores (como permite el párrafo 38C).
Uniformidad en la presentación
45 Una entidad mantendrá la presentación y clasificación de las partidas en
los estados financieros de un periodo a otro, a menos que:
Estructura y contenido
Introducción
47 Esta Norma requiere revelar determinada información en el estado de situación
financiera o en el estado (o estados) del resultado del periodo y otro resultado
integral, o en el estado de cambios en el patrimonio, y requiere la revelación de
partidas en estos estados o en las notas. La NIC 7 Estado de Flujos de Efectivo
establece los requerimientos de presentación para la información sobre el flujo
de efectivo.
siempre se utilizan páginas separadas; en este caso, una entidad presentará las
partidas anteriores para asegurar que la información incluida en los estados
financieros puede entenderse.
53 Con frecuencia, una entidad hará más comprensibles los estados financieros
presentando las cifras en miles o millones de unidades monetarias de la moneda
de presentación. Esto será aceptable en la medida en que la entidad revele el
grado de redondeo practicado y no omita información material o de
importancia relativa al hacerlo.
55A Cuando una entidad presente subtotales de acuerdo con el párrafo 55, dichos
subtotales:
(a) comprenderán partidas formadas por importes reconocidos y medidos de
acuerdo con las NIIF;
(b) se presentarán y denominarán de forma que las partidas que constituyen
el subtotal sean claras y comprensibles;
(c) serán congruentes de periodo a periodo, de acuerdo con el párrafo 45; y
(a) dentro de los doce meses siguientes después del periodo sobre el
que se informa, y
64 Se permite que, al aplicar el párrafo 60, una entidad presente algunos de sus
activos y pasivos empleando la clasificación corriente/no corriente, y otros en
orden a su liquidez, siempre que esto proporcione información fiable y más
relevante. La necesidad de mezclar las bases de presentación podría aparecer
cuando una entidad realice actividades diferentes.
Activos corrientes
66 Una entidad clasificará un activo como corriente cuando:
(a) espera realizar el activo, o tiene la intención de venderlo o
consumirlo en su ciclo normal de operación;
Pasivos corrientes
69 Una entidad clasificará un pasivo como corriente cuando:
70 Algunos pasivos corrientes, tales como las cuentas comerciales por pagar y otros
pasivos acumulados (devengados), ya sea por costos de personal o por otros
costos de operación, integran el capital de trabajo utilizado en el ciclo normal de
operación de la entidad. Una entidad clasificará estas partidas de operación
como pasivos corrientes aunque se vayan a liquidar después de los doce meses de
la fecha del periodo sobre el que se informa. Para la clasificación de los activos y
pasivos de una entidad se aplicará el mismo ciclo normal de operación. Cuando
el ciclo normal de la operación no sea claramente identificable, se supondrá que
su duración es de doce meses.
71 Otros tipos de pasivos corrientes no se cancelan como parte del ciclo normal de
la operación, pero deben liquidarse dentro de los doce meses siguientes a la
fecha del periodo de presentación o se mantienen fundamentalmente con
propósitos de negociación. Son ejemplos de este tipo algunos pasivos
financieros que cumplen la definición como mantenidos para negociar de
acuerdo con la NIIF 9, los descubiertos bancarios, y la parte corriente de los
pasivos financieros no corrientes, los dividendos a pagar, los impuestos sobre las
ganancias y otras cuentas por pagar no comerciales. Los pasivos financieros que
proporcionan financiación a largo plazo (es decir, no forman parte del capital de
trabajo utilizado en el ciclo normal de operación de la entidad) y que no deban
liquidarse dentro de los doce meses a partir de la fecha del periodo de
presentación, son pasivos no corrientes, sujetos a las condiciones de los párrafos
74 y 75.
72 Una entidad clasificará sus pasivos financieros como corrientes cuando deban
liquidarse dentro de los doce meses siguientes a la fecha del periodo sobre el que
informa, aunque:
(a) el plazo original del pasivo fuera un periodo superior a doce meses; y
76 Con respecto a los préstamos clasificados como pasivos corrientes, si los sucesos
que siguen ocurriesen entre el final del periodo sobre el que se informa y la
fecha en que los estados financieros son autorizados para su publicación, esos
sucesos se revelarán como hechos ocurridos después de la fecha de balance que
no implican ajustes, de acuerdo con la NIC 10 Hechos Ocurridos Después del Periodo
sobre el que se Informa:
(a) refinanciación a largo plazo;
(b) las cuentas por cobrar se desagregarán en importes por cobrar de clientes
comerciales, de partes relacionadas, anticipos y otros importes;
80 Una entidad sin capital en acciones, tal como las que responden a una
fórmula societaria o fiduciaria, revelará información equivalente a la
requerida en el párrafo 79(a), mostrando los cambios producidos durante
el periodo en cada una de las categorías que componen el patrimonio y
los derechos, privilegios y restricciones asociados a cada una.
81A El estado del resultado del periodo y otro resultado integral (estado del
resultado integral) presentará, además de las secciones del resultado del
periodo y otro resultado integral:
(a) el resultado del periodo;
81B Una entidad presentará las siguientes partidas, además de las secciones
del resultado del periodo y otro resultado integral, como distribuciones
del resultado del periodo y otro resultado integral para el periodo:
(f)–(i) [eliminado]
83 a
84 [Eliminado]
85A Cuando una entidad presente subtotales de acuerdo con el párrafo 85, dichos
subtotales:
(a) comprenderán partidas formadas por importes reconocidos y medidos de
acuerdo con las NIIF;
(b) se presentarán y denominarán de forma que las partidas que constituyen
el subtotal sean claras y comprensibles;
(c) serán congruentes de periodo a periodo, de acuerdo con el párrafo 45; y
85B Una entidad presentará las partidas en el estado (estados) que presente el
resultado del periodo y otro resultado integral que concilien los subtotales
presentados de acuerdo con el párrafo 85 con los subtotales o totales requeridos
en las NIIF para este estado (estados).
86 Dado que los efectos de las diferentes actividades, transacciones y otros sucesos
de una entidad, difieren en frecuencia, potencial de ganancias o pérdidas y
capacidad de predicción, la revelación de información sobre los componentes
del rendimiento financiero ayuda a los usuarios a comprender dicho
rendimiento financiero logrado, así como a realizar proyecciones a futuro sobre
éste. Una entidad incluirá partidas adicionales en los estados que presenten el
resultado del periodo y otro resultado integral y modificará las denominaciones
y la ordenación de partidas cuando sea necesario para explicar los elementos del
rendimiento financiero. Una entidad considerará factores que incluyan la
materialidad (importancia relativa) y la naturaleza y función de las partidas de
ingreso y gasto. Por ejemplo, una institución financiera puede modificar las
denominaciones para proporcionar información que sea relevante para las
operaciones de una institución financiera. Una entidad no compensará partidas
de ingresos y gastos, a menos que se cumplan los criterios del párrafo 32.
89 Algunas NIIF especifican las circunstancias en las que una entidad reconocerá
determinadas partidas fuera del resultado del periodo corriente. La NIC 8
especifica dos de estas circunstancias: la corrección de errores y el efecto de
cambios en políticas contables. Otras NIIF requieren o permiten que
componentes de otro resultado integral que cumplen la definición de ingreso o
gasto proporcionada por el Marco Conceptual5 se excluyan del resultado (véase el
párrafo 7).
Si una entidad elige la alternativa (b), distribuirá el impuesto entre las partidas
que pueden reclasificarse posteriormente a la sección del resultado del periodo y
las que no se reclasificarán posteriormente a ésta sección.
92 Una entidad revelará los ajustes por reclasificación relacionados con los
componentes de otro resultado integral.
94 Una entidad puede presentar el ajuste por reclasificación en los estados del
resultado del periodo y otro resultado integral o en las notas. Una entidad que
presente los ajustes por reclasificación en las notas presentará las partidas de
otro resultado integral después de cualquier ajuste por reclasificación
relacionado.
5 En septiembre de 2010 el IASB sustituyó el Marco Conceptual por el Marco Conceptual para la Información
Financiera.
101 Los gastos se subclasifican para destacar los componentes del rendimiento
financiero, que puedan ser diferentes en términos de frecuencia, potencial de
ganancia o pérdida y capacidad de predicción. Este desglose se proporciona en
una de las dos formas descritas a continuación.
104 Una entidad que clasifique los gastos por función revelará información
adicional sobre la naturaleza de ellos, donde incluirá los gastos por
depreciación y amortización y el gasto por beneficios a los empleados.
ventajas para tipos distintos de entidades, esta Norma requiere que la gerencia
seleccione la presentación que sea fiable y más relevante. Sin embargo, puesto
que la información sobre la naturaleza de los gastos es útil para predecir los
flujos de efectivo futuros, se requieren información a revelar adicional cuando se
utiliza la clasificación de la función de los gastos. En el párrafo 104, “beneficios
a los empleados” tiene el mismo significado que en la NIC 19.
(c) [eliminado]
(d) para cada componente del patrimonio, una conciliación entre los
importes en libros, al inicio y al final del periodo, revelando por
separado (como mínimo) los cambios resultantes de:
108 En el párrafo 106, los componentes de patrimonio incluyen, por ejemplo, cada
una de las clases de capitales aportados, el saldo acumulado de cada una de las
clases que componen el otro resultado integral y las ganancias acumuladas.
109 Los cambios en el patrimonio de una entidad, entre el comienzo y el final del
periodo sobre el que se informa, reflejarán el incremento o la disminución en
sus activos netos en dicho periodo. Excepto por lo que se refiere a los cambios
que procedan de transacciones con los propietarios en su condición de tales
(como por ejemplo, aportaciones de patrimonio, las recompras por la entidad de
sus propios instrumentos de patrimonio y los dividendos) y los costos
directamente relacionados con estas transacciones, la variación integral del
patrimonio durante el periodo representa el importe total de ingresos y gastos,
incluyendo ganancias o pérdidas, generadas por las actividades de la entidad
durante el periodo.
Notas
Estructura
112 Las notas:
(a) presentarán información acerca de las bases para la preparación
de los estados financieros, y sobre las políticas contables
específicas utilizadas de acuerdo con los párrafos 117 a 124;
(b) revelarán la información requerida por las NIIF que no haya sido
incluida en otro lugar de los estados financieros; y
(c) proporcionarán información que no se presente en ninguno de los
estados financieros, pero que es relevante para entender
cualquiera de ellos.
113 Una entidad presentará las notas, en la medida en que sea practicable, de
una forma sistemática. Para la determinación de una forma sistemática,
la entidad considerará el efecto sobre la comprensibilidad y
comparabilidad de sus estados financieros. Una entidad referenciará
cada partida incluida en los estados de situación financiera y del
(a) Dar importancia a las áreas de sus actividades que la entidad considera
que son más relevantes para la comprensión de su rendimiento
financiero y situación financiera, tal como agrupar información sobre
actividades operativas concretas;
(b) agrupar información sobre partidas medidas de forma similar tal como
activos medidos a valor razonable; o
(c) seguir el orden de las partidas del estado (estados) del resultado del
periodo y otro resultado integral y del estado de situación financiera, tal
como:
(i) una declaración de cumplimiento con las NIIF (véase el
párrafo 16);
(ii) las políticas contables significativas aplicadas (véase el
párrafo 117);
115 [Eliminado]
116 Una entidad puede presentar las notas que proporcionan información acerca de
las bases para la preparación de los estados financieros y las políticas contables
específicas como una sección separada de los estados financieros.
118 Para una entidad es importante informar a los usuarios acerca de la base, o
bases, de medición utilizada en los estados financieros (por ejemplo: costo
histórico, costo corriente, valor neto realizable, valor razonable o importe
recuperable), puesto que esa base, sobre la que una entidad elabora los estados
financieros, afecta significativamente al análisis realizado por los usuarios.
Cuando una entidad utiliza más de una base de medición en los estados
financieros, por ejemplo cuando se han revaluado clases concretas de activos,
será suficiente con proporcionar una indicación de las categorías de activos y
pasivos a los que se ha aplicado cada una de las bases de medición.
120 [Eliminado]
121 Una política contable podría ser significativa debido a la naturaleza de las
operaciones de la entidad, incluso cuando los importes del periodo corriente o
del anterior carecieran de importancia relativa. También resultará adecuado
revelar información acerca de cada política contable significativa que no esté
requerida específicamente por las NIIF, pero que la entidad seleccione y aplique
de acuerdo con la NIC 8.
122 Una entidad revelará, junto con sus políticas contables significativas u
otras notas, los juicios, distintos de los que implican estimaciones (véase
el párrafo 125), que ha realizado la gerencia en el proceso de aplicación de
las políticas contables de la entidad y que tienen el efecto más
significativo sobre los importes reconocidos en los estados financieros
(c) si, por su esencia económica, ciertas ventas de bienes son acuerdos de
financiación y, en consecuencia, no ocasionan ingresos de actividades
ordinarias; y
(d) si las condiciones contractuales de un activo financiero dan lugar, en
fechas especificadas, a flujos de efectivo que son únicamente pagos del
principal e intereses sobre el importe del principal pendiente.
(a) su naturaleza; y
129 Una entidad presentará las revelaciones de información del párrafo 125 de
forma que ayuden a los usuarios de los estados financieros a entender los juicios
efectuados por la gerencia, sobre el futuro y otras fuentes de incertidumbre en la
estimación. La naturaleza y el alcance de la información proporcionada variarán
de acuerdo con la naturaleza de los supuestos, y con otras circunstancias. Son
ejemplos de los tipos revelaciones que una entidad realizará:
(a) la naturaleza de los supuestos u otras incertidumbres en la estimación;
130 Esta Norma no requiere que una entidad revele información presupuestaria o
previsiones al revelar la información del párrafo 125.
131 Algunas veces es impracticable revelar el alcance de los posibles efectos de una
hipótesis u otra fuente de incertidumbre en la estimación al final del periodo del
que se informa. En tales casos, la entidad revelará que es razonablemente
posible, sobre la base del conocimiento existente, que los desenlaces producidos
dentro del siguiente periodo contable que sean diferentes de los supuestos
utilizados, podrían requerir ajustes significativos en el importe en libros del
activo o pasivo afectado. En cualquier caso, la entidad revelará la naturaleza y el
importe en libros del activo o pasivo del específico (o de la clase de activos o
pasivos) afectado por el supuesto en cuestión.
132 La información a revelar requerida por el párrafo 122, sobre los juicios
particulares efectuados por la gerencia en el proceso de aplicación de las
políticas contables de la entidad, no guarda relación con las informaciones a
revelar acerca de las fuentes de incertidumbre en la estimación previstas en el
párrafo 125.
133 Otras NIIF requieren la revelación de algunos de los supuestos que de otra forma
sería requerida de acuerdo con el párrafo 125. Por ejemplo, la NIC 37 requiere la
revelación, en circunstancias específicas, de las principales hipótesis sobre los
sucesos futuros que afecten a las diferentes clases de provisiones. La NIIF 13
Medición del Valor Razonable requiere que se revelen las suposiciones significativas
Capital
134 Una entidad revelará información que permita que los usuarios de sus
estados financieros evalúen los objetivos, las políticas y los procesos que
ella aplica para gestionar el capital.
136 Una entidad puede gestionar su capital de diversas formas y estar sujeta a
distintos requerimientos sobre el capital. Por ejemplo, un conglomerado puede
incluir entidades que lleven a cabo actividades de seguro y actividades bancarias,
y esas entidades pueden operar en diferentes jurisdicciones. Si la revelación de
forma agregada de los requerimientos de capital y de la forma de gestionar el
capital no proporcionase información útil o distorsionase la comprensión de los
recursos de capital de una entidad por parte de los usuarios de los estados
financieros, la entidad revelará información separada sobre cada requerimiento
de capital al que esté sujeta.
139 Una entidad aplicará esta Norma para los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2009. Se permite su aplicación anticipada. Si una
entidad aplica esta Norma a periodos anteriores, revelará este hecho.
139A La NIC 27 (modificada en 2008) modificó el párrafo 106. Una entidad aplicará
esa modificación para los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de julio
de 2009. Si la entidad aplicase la NIC 27 (modificada en 2008) a periodos
anteriores, las modificaciones deberán aplicarse también a esos periodos. La
modificación se aplicará de forma retroactiva.
139B Instrumentos Financieros con Opción de Venta y Obligaciones que Surgen en la Liquidación
(Modificaciones a las NIC 32 y NIC 1), emitido en febrero de 2008, modificó el
párrafo 138 e insertó los párrafos 8A, 80A y 136A. Una entidad aplicará esas
modificaciones a periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de
2009. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplicase las
modificaciones en un periodo anterior, revelará este hecho y aplicará, al mismo
tiempo, las modificaciones a las NIC 32, NIC 39, NIIF 7 y CINIIF 2 Aportaciones de
los Socios de Entidades Cooperativas e Instrumentos Similares.
139C Los párrafos 68 y 71 fueron modificados mediante el documento Mejoras a las NIIF
emitido en mayo de 2008. Una entidad aplicará esas modificaciones a periodos
anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2009. Se permite su aplicación
anticipada. Si una entidad aplicase las modificaciones en un período que
comience con anterioridad, revelará este hecho.
139D Mejoras a las NIIF emitido en abril de 2009, modificó el párrafo 69. Una entidad
aplicará esa modificación para los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2010. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplicase
la modificación en un periodo que comience con anterioridad, revelará este
hecho.
139E [Eliminado]
139F Se modificaron los párrafos 106 y 107 y se añadió el párrafo 106A mediante el
documento Mejoras a las NIIF emitido en mayo de 2010. Una entidad aplicará esas
modificaciones a periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de
2011. Se permite su aplicación anticipada.
139G [Eliminado]
139H La NIIF 10 y la NIIF 12, emitidas en mayo de 2011, modificaron los párrafos 4,
119, 123 y 124. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique las
NIIF 10 y NIIF 12.
139I La NIIF 13, emitida en mayo de 2011, modificó los párrafos 128 y 133. Una
entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la NIIF 13.
139J Presentación de Partidas de Otro Resultado Integral (Modificaciones a la NIC 1), emitido
en junio de 2011, modificó los párrafos 7, 10, 82, 85–87, 90, 91, 94, 100 y 115,
añadió los párrafos 10A, 81A, 81B y 82A, y eliminó los párrafos 12, 81, 83 y 84.
Una entidad aplicará esas modificaciones a periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de julio de 2012. Se permite su aplicación anticipada. Si una
entidad aplicase la modificación en un periodo que comience con anterioridad,
revelará este hecho.
139L Mejoras Anuales, Ciclo 2009-2011, emitido en mayo de 2012, modificó los párrafos
10, 38 y 41, eliminó los párrafos 39 y 40 y añadió los párrafos 38A a 38D y 40A
a 40D. Una entidad debe aplicar esas modificaciones retroactivamente de
acuerdo con la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores
en los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2013. Se
permite su aplicación anticipada. Si una entidad utilizase la modificación en un
periodo que comience con anterioridad, revelará ese hecho.
139M [Eliminado]
139O La NIIF 9, emitida en julio de 2014, modificó los párrafos 7, 68, 71, 82, 93, 95, 96,
106 y 123 y eliminó los párrafos 139E, 139G y 139M. Una entidad aplicará esas
modificaciones cuando aplique la NIIF 9.
140 Esta Norma sustituye a la NIC 1 Presentación de Estados Financieros revisada en 2003
y modificada en 2005.
Apéndice
Modificaciones a otros pronunciamientos
Las modificaciones de este apéndice serán aplicadas en los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2009. Si una entidad aplica esta Norma a periodos anteriores, estas modificaciones se
aplicarán también a esos periodos. En los párrafos modificados, el texto nuevo está subrayado y el texto
eliminado se ha tachado
*****
Las modificaciones contenidas en este Apéndice cuando esta Norma fue revisada en 2007 se han
incorporado a los pronunciamientos correspondientes publicados en este volumen.
NIC 2
Inventarios
En abril de 2001 el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (el Consejo) adoptó
la NIC 2 Inventarios, que había sido originalmente emitida por el Comité de Normas
Internacionales de Contabilidad en diciembre de 1993. La NIC 2 Inventarios reemplazó a la
NIC 2 Valoración y Presentación de Inventarios en el Contexto del Sistema de Costo Histórico
(originalmente emitida en octubre de 1975).
En diciembre de 2003 el Consejo emitió una NIC 2 revisada como parte de su agenda inicial
de proyectos técnicos. La NIC 2 revisada también incorporó las guías contenidas en una
Interpretación relacionada (SIC-1 Uniformidad—Diferentes Fórmulas para el Cálculo del Costo de los
Inventarios).
Otras Normas han realizado modificaciones consiguientes de menor importancia a la NIC 2.
Estas incluyen la NIIF 13 Medición del Valor Razonable (emitida en mayo de 2011), NIIF 9
Instrumentos Financieros (Contabilidad de Coberturas y modificaciones a las NIIF 9, NIIF 7 y
NIC 39) (emitida en noviembre de 2013), NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias procedentes de
Contratos con Clientes (emitida en mayo de 2014), NIIF 9 Instrumentos Financieros (emitida en
julio de 2014) y NIIF 16 Arrendamientos (emitida en enero de 2016).
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 2
INVENTARIOS
OBJETIVO 1
ALCANCE 2
DEFINICIONES 6
MEDICIÓN DE LOS INVENTARIOS 9
Costo de los inventarios 10
Fórmulas de cálculo del costo 23
Valor neto realizable 28
RECONOCIMIENTO COMO UN GASTO 34
INFORMACIÓN A REVELAR 36
FECHA DE VIGENCIA 40
DEROGACIÓN DE OTROS PRONUNCIAMIENTOS 41
APÉNDICE
Modificaciones a otros pronunciamientos
Objetivo
Alcance
(a) [eliminado]
5 Los intermediarios que comercian son aquellos que compran o venden materias
primas cotizadas por cuenta propia, o bien por cuenta de terceros. Los
inventarios a que se ha hecho referencia en el apartado (b) del párrafo 3 se
adquieren, principalmente, con el propósito de venderlos en un futuro próximo,
y generar ganancias procedentes de las fluctuaciones en el precio, o un margen
de comercialización. Cuando esos inventarios se contabilicen por su valor
razonable menos los costos de venta, quedarán excluidos únicamente de los
requerimientos de medición establecidos en esta Norma.
Definiciones
6 Los siguientes términos se usan en esta Norma con los significados que a
continuación se especifican:
Inventarios son activos:
(a) poseídos para ser vendidos en el curso normal de la operación;
7 El valor neto realizable hace referencia al importe neto que la entidad espera
obtener por la venta de los inventarios en el curso normal de la operación. El
valor razonable refleja el precio al que tendría lugar una transacción ordenada
para vender el mismo inventario en el mercado principal (o más ventajoso) para
ese inventario, entre participantes de mercado en la fecha de la medición. El
primero es un valor específico para la entidad, mientras que el último no. El
valor neto realizable de los inventarios puede no ser igual al valor razonable
menos los costos de venta.
Costos de adquisición
11 El costo de adquisición de los inventarios comprenderá el precio de compra, los
aranceles de importación y otros impuestos (que no sean recuperables
posteriormente de las autoridades fiscales) y transporte, manejo y otros costos
directamente atribuibles a la adquisición de mercaderías, materiales y servicios.
Los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se deducirán
para determinar el costo de adquisición.
Costos de transformación
12 Los costos de transformación de los inventarios comprenderán aquellos costos
directamente relacionados con las unidades de producción, tales como la mano
de obra directa. También comprenderán una distribución sistemática de los
costos indirectos de producción, variables o fijos, en los que se haya incurrido
para transformar las materias primas en productos terminados. Son costos
indirectos fijos de producción los que permanecen relativamente constantes,
con independencia del volumen de producción, tales como la depreciación y
mantenimiento de los edificios y equipos de la fábrica y los activos por derecho
de uso utilizados en el proceso de producción, así como el costo de gestión y
administración de la planta. Son costos indirectos variables de producción los
que varían directamente, o casi directamente, con el volumen de producción
obtenida, tales como los materiales y la mano de obra indirecta.
Otros costos
15 Se incluirán otros costos, en el costo de los inventarios, siempre que se hubiera
incurrido en ellos para dar a los mismos su condición y ubicación actuales. Por
ejemplo, podrá ser apropiado incluir, como costo de los inventarios, algunos
costos indirectos no derivados de la producción, o los costos del diseño de
productos para clientes específicos.
16 Son ejemplos de costos excluidos del costo de los inventarios, reconocidos como
gastos del periodo en el que se incurren, los siguientes:
18 Una entidad puede adquirir inventarios con pago aplazado. Cuando el acuerdo
contenga de hecho un elemento de financiación como puede ser, por ejemplo, la
diferencia entre el precio de adquisición en condiciones normales de crédito y el
importe pagado, este elemento se reconocerá como gasto por intereses a lo largo
del periodo de financiación.
24 La identificación específica del costo significa que cada tipo de costo concreto se
distribuye entre ciertas partidas identificadas dentro de los inventarios. Este es
el tratamiento adecuado para los productos que se segregan para un proyecto
específico, con independencia de que hayan sido comprados o producidos. Sin
embargo, la identificación específica de costos resultará inadecuada cuando, en
los inventarios, haya un gran número de productos que sean habitualmente
intercambiables. En estas circunstancias, el método para seleccionar qué
productos individuales van a permanecer en la existencia final, podría ser usado
para obtener efectos predeterminados en el resultado del periodo.
33 Se realizará una nueva evaluación del valor neto realizable en cada periodo
posterior. Cuando las circunstancias que previamente causaron la rebaja del
inventario hayan dejado de existir, o cuando exista una clara evidencia de un
incremento en el valor neto realizable como consecuencia de un cambio en las
circunstancias económicas, se revertirá el importe de la misma, de manera que
el nuevo valor contable sea el menor entre el costo y el valor neto realizable
revisado. Esto ocurrirá, por ejemplo, cuando un artículo en existencia que se
lleva al valor neto realizable porque ha bajado su precio de venta está todavía en
inventario de un periodo posterior y su precio de venta se ha incrementado.
Información a revelar
Fecha de vigencia
40 Una entidad aplicará esta Norma para los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2005. Se aconseja su aplicación anticipada. Si una
entidad aplicase esta Norma en un periodo que comience antes del 1 de enero de
2005, revelará este hecho.
40A [Eliminado]
40B [Eliminado]
40C La NIIF 13, emitida en mayo de 2011, modificó la definición de valor razonable
del párrafo 6 y modificó el párrafo 7. Una entidad aplicará esas modificaciones
cuando aplique la NIIF 13.
40D [Eliminado]
40F La NIIF 9, emitida en julio de 2014, modificó el párrafo 2 y eliminó los párrafos
40A, 40B y 40D. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la
NIIF 9.
40G La NIIF 16 Arrendamientos, emitida en enero de 2016, modificó el párrafo 12. Una
entidad aplicará esa modificación cuando aplique la NIIF 16.
Apéndice
Modificaciones a otros pronunciamientos
Las modificaciones de este apéndice se aplicarán en los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2005. Si una entidad aplica esta Norma a periodos anteriores, estas modificaciones se
aplicarán también a esos periodos.
*****
Las modificaciones contenidas en este Apéndice cuando esta Norma fue revisada en 2003 se han
incorporado a los pronunciamientos correspondientes publicados en este volumen.
NIC 7
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 7
ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO
OBJETIVO
ALCANCE 1
BENEFICIOS DE LA INFORMACIÓN SOBRE FLUJOS DE EFECTIVO 4
DEFINICIONES 6
Efectivo y equivalentes al efectivo 7
PRESENTACIÓN DE UN ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO 10
Actividades de operación 13
Actividades de inversión 16
Actividades de financiación 17
INFORMACIÓN SOBRE FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE
OPERACIÓN 18
INFORMACIÓN SOBRE FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE
INVERSIÓN Y FINANCIACIÓN 21
INFORMACIÓN SOBRE FLUJOS DE EFECTIVO EN TÉRMINOS NETOS 22
FLUJOS DE EFECTIVO EN MONEDA EXTRANJERA 25
INTERESES Y DIVIDENDOS 31
IMPUESTO A LAS GANANCIAS 35
INVERSIONES EN SUBSIDIARIAS, ASOCIADAS Y NEGOCIOS CONJUNTOS 37
CAMBIOS EN LAS PARTICIPACIONES DE PROPIEDAD EN SUBSIDIARIAS Y
OTROS NEGOCIOS 39
TRANSACCIONES NO MONETARIAS 43
CAMBIOS EN LOS PASIVOS QUE SURGEN DE LAS ACTIVIDADES DE
FINANCIACIÓN 44A
COMPONENTES DE LA PARTIDA EFECTIVO Y EQUIVALENTES AL EFECTIVO 45
OTRA INFORMACIÓN A REVELAR 48
FECHA DE VIGENCIA 53
Objetivo
La información acerca de los flujos de efectivo de una entidad es útil porque suministra a
los usuarios de los estados financieros las bases para evaluar la capacidad que tiene la
entidad para generar efectivo y equivalentes al efectivo, así como las necesidades que ésta
tiene de utilizar dichos flujos de efectivo. Para tomar decisiones económicas, los usuarios
deben evaluar la capacidad que la entidad tiene de generar efectivo y equivalentes al
efectivo, así como las fechas en que se producen y el grado de certidumbre relativa de su
aparición.
Alcance
1 En septiembre de 2007 el IASB modificó el título de la NIC 7 de Estados de Flujo de Efectivo a Estado de
Flujos de Efectivo como consecuencia de la revisión de la NIC 1 Presentación de Estados Financieros en
2007.
Definiciones
6 Los siguientes términos se usan en esta Norma con los significados que a
continuación se especifican:
9 Los flujos de efectivo no incluirán ningún movimiento entre las partidas que
constituyen el efectivo y equivalentes al efectivo, puesto que estos componentes
son parte de la gestión de efectivo de la entidad más que de sus actividades de
operación, de inversión o financiación. La gestión del efectivo comprende
también la inversión de los sobrantes de efectivo y equivalentes al efectivo.
Actividades de operación
13 El importe de los flujos de efectivo procedentes de actividades de operación es un
indicador clave de la medida en la cual estas actividades han generado fondos
líquidos suficientes para reembolsar los préstamos, mantener la capacidad de
operación de la entidad, pagar dividendos y realizar nuevas inversiones sin
recurrir a fuentes externas de financiación. La información acerca de los
componentes específicos de los flujos de efectivo de las actividades de operación
es útil, junto con otra información, para pronosticar los flujos de efectivo
futuros de tales actividades.
Actividades de inversión
16 La información a revelar por separado de los flujos de efectivo procedentes de las
actividades de inversión es importante, porque tales flujos de efectivo
representan la medida en la cual se han hecho desembolsos para recursos que se
prevé van a producir ingresos y flujos de efectivo en el futuro. Solo los
desembolsos que den lugar al reconocimiento de un activo en el estado de
situación financiera cumplen las condiciones para su clasificación como
actividades de inversión. Ejemplos de flujos de efectivo por actividades de
inversión son los siguientes:
(a) pagos por la adquisición de propiedades, planta y equipo, activos
intangibles y otros activos a largo plazo. Estos pagos incluyen aquellos
relacionados con los costos de desarrollo capitalizados y las propiedades,
planta y equipo construidos por la entidad para sí misma;
(b) cobros por ventas de propiedades, planta y equipo, activos intangibles y
otros activos a largo plazo;
(c) pagos por la adquisición de instrumentos de pasivo o de patrimonio,
emitidos por otras entidades, así como participaciones en negocios
conjuntos (distintos de los pagos por esos mismos títulos e instrumentos
que sean considerados efectivo y equivalentes al efectivo, y de los que se
tengan para intermediación u otros acuerdos comerciales habituales);
(d) cobros por venta y reembolso de instrumentos de pasivo o de capital
emitidos por otras entidades, así como participaciones en negocios
conjuntos (distintos de los cobros por esos mismos títulos e instrumentos
Actividades de financiación
17 Es importante la presentación separada de los flujos de efectivo procedentes de
actividades de financiación, puesto que resulta útil al realizar la predicción de
necesidades de efectivo para cubrir compromisos con los suministradores de
capital a la entidad. Ejemplos de flujos de efectivo por actividades de
financiación son los siguientes:
(b) pagos a los propietarios por adquirir o rescatar las acciones de la entidad;
19 Se aconseja a las entidades que presenten los flujos de efectivo de las actividades
de operación utilizando el método directo. Este método suministra información
que puede ser útil en la estimación de los flujos de efectivo futuros, la cual no
está disponible utilizando el método indirecto. En este método directo, la
información acerca de las principales categorías de cobros o pagos en términos
brutos puede ser obtenida por uno de los siguientes procedimientos:
(a) utilizando los registros contables de la entidad, o
(b) ajustando las ventas y el costo de las ventas (para el caso de las entidades
financieras, los intereses recibidos e ingresos asimilables y los gastos por
intereses y otros gastos asimilables), así como otras partidas en el estado
del resultado integral por:
(i) los cambios habidos durante el periodo en los inventarios y en las
partidas por cobrar y por pagar derivadas de las actividades de
operación;
(b) los fondos de clientes que posee una entidad dedicada a la inversión
financiera; y
23A Ejemplos de cobros y pagos a los que se ha hecho referencia en el párrafo 22(b)
son los anticipos y reembolsos hechos por causa de:
29 [Eliminado]
30 [Eliminado]
Intereses y dividendos
de este tipo de flujos en el resto de las entidades. Los intereses pagados, así como
los intereses y dividendos percibidos, pueden ser clasificados como procedentes
de actividades de operación, porque entran en la determinación de la ganancia o
pérdida. De forma alternativa, los intereses pagados y los intereses y dividendos
recibidos pueden clasificarse como flujos de efectivo por actividades de
financiación e inversión respectivamente, porque son costos de obtener recursos
financieros o rendimientos sobre inversiones.
36 Los impuestos sobre las ganancias que surgen de transacciones que dan lugar a
flujos de efectivo que se clasifican como actividades de operación, de inversión o
de financiación en el estado de flujos de efectivo. Aun cuando el gasto
acumulado (o devengado) por impuestos sobre las ganancias pueda ser
fácilmente asociable con determinadas actividades de inversión o financiación,
los flujos de efectivo asociados al mismo son, a menudo, imposibles de
identificar y pueden surgir en un periodo diferente del que corresponda a la
transacción subyacente. Por eso, los impuestos pagados se clasifican
normalmente como flujos de efectivo de actividades de operación. No obstante,
cuando sea posible identificar el flujo impositivo con operaciones individuales
que den lugar a cobros y pagos clasificados como actividades de inversión o
financiación, se clasificará igual que la transacción a la que se refiere. En caso de
distribuir el pago por impuestos entre más de un tipo de actividad, se informará
también del importe total de impuestos pagados en el periodo.
40A Una entidad de inversión, tal como se define en la NIIF 10 Estados Financieros
Consolidados, no necesita aplicar los párrafos 40(c) o 40(d) a una inversión en una
subsidiaria que se requiera medir al valor razonable con cambios en resultados.
Transacciones no monetarias
44A Una entidad revelará la información que permita a los usuarios de los
estados financieros evaluar los cambios en pasivos producidos por
actividades de financiación, incluyendo tanto los derivados de flujos de
efectivo como los que no implican flujos de efectivo.
44C Los pasivos que se derivan de actividades de financiación son pasivos para los
que los flujos de efectivo se han clasificado, o se clasificarán en el futuro, en el
estado de flujos de efectivo como flujos de efectivo procedentes de actividades de
financiación. Además, el requerimiento de información a revelar del
párrafo 44A también se aplica a cambios en los activos financieros (por ejemplo,
activos que cubren pasivos que surgen de actividades de financiación) si los
flujos de efectivo procedentes de esas actividades de financiación se han
incluido, o se incluirán en el futuro, dentro de los flujos de efectivo procedentes
de actividades de financiación.
44D Una forma de satisfacer el requerimiento del párrafo 44A es proporcionar una
conciliación entre los saldos iniciales y finales del estado de situación financiera
para pasivos que surgen de actividades de financiación, que contenga los
cambios identificados en el párrafo 44B. Cuando una entidad revela esta
conciliación, proporcionará información suficiente para permitir a los usuarios
de los estados financieros vincular las partidas incluidas en la conciliación con el
estado de situación financiera y el estado de flujos de efectivo.
Fecha de vigencia
56 Mejoras a las NIIF emitido en abril de 2009, modificó el párrafo 16. Una entidad
aplicará esa modificación para los periodos anuales que comiencen a partir del
NIC 8
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 8
POLÍTICAS CONTABLES, CAMBIOS EN LAS ESTIMACIONES
CONTABLES Y ERRORES
OBJETIVO 1
ALCANCE 3
DEFINICIONES 5
POLÍTICAS CONTABLES 7
Selección y aplicación de políticas contables 7
Uniformidad de las políticas contables 13
Cambios en las políticas contables 14
CAMBIOS EN LAS ESTIMACIONES CONTABLES 32
Información a revelar 39
ERRORES 41
Limitaciones a la reexpresión retroactiva 43
Información a revelar sobre errores de periodos anteriores 49
IMPRACTICABILIDAD DE LA APLICACIÓN Y DE LA REEXPRESIÓN
RETROACTIVAS 50
FECHA DE VIGENCIA 54
DEROGACIÓN DE OTROS PRONUNCIAMIENTOS 55
APÉNDICE
Modificaciones a otros pronunciamientos
Objetivo
Alcance
Definiciones
5 Los siguientes términos se usan en esta Norma con los significados que a
continuación se especifican:
Políticas contables son los principios, bases, acuerdos, reglas y
procedimientos específicos adoptados por la entidad en la elaboración y
presentación de sus estados financieros.
Un cambio en una estimación contable es un ajuste en el importe en
libros de un activo o de un pasivo, o en el importe del consumo periódico
de un activo, que se produce tras la evaluación de la situación actual del
elemento, así como de los beneficios futuros esperados y de las
obligaciones asociadas con los activos y pasivos correspondientes. Los
cambios en las estimaciones contables son el resultado de nueva
información o nuevos acontecimientos y, en consecuencia, no son
correcciones de errores.
1 Definición de las NIIF modificada después de los cambios de nombre introducidos mediante la
Constitución revisada de la Fundación IFRS en 2010.
Políticas contables
2 El Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros del IASC fue adoptado por
el IASB en 2001. En septiembre de 2010 el IASB sustituyó el Marco Conceptual por el Marco Conceptual
para la Información Financiera. El párrafo 25 fue derogado por el Capítulo 3 del Marco Conceptual.
8 En las NIIF se establecen políticas contables sobre las que el IASB ha llegado a la
conclusión de que dan lugar a estados financieros que contienen información
relevante y fiable sobre las transacciones, otros eventos y condiciones a las que
son aplicables. Estas políticas no necesitan ser aplicadas cuando el efecto de su
utilización no sea significativo. Sin embargo, no es adecuado dejar de aplicar las
NIIF, o dejar de corregir errores, apoyándose en que el efecto no es significativo,
con el fin de alcanzar una presentación particular de la posición financiera,
rendimiento financiero o flujos de efectivo de la entidad.
9 Las NIIF se acompañan de guías que ayudan a las entidades a aplicar sus
requerimientos. Todas estas guías señalan si son parte integrante de las NIIF.
Las guías que sean parte integrante de las NIIF serán de cumplimiento
obligatorio. Las guías que no sean parte integrante de las NIIF no contienen
requerimientos aplicables a los estados financieros.
3 En septiembre de 2010 el IASB sustituyó el Marco Conceptual por el Marco Conceptual para la Información
Financiera.
Aplicación retroactiva
22 Con sujeción a la limitación establecida en el párrafo 23, cuando un
cambio en una política contable se aplique retroactivamente de acuerdo
con los apartados (a) o (b) del párrafo 19, la entidad ajustará los saldos
iniciales de cada componente afectado del patrimonio para el periodo
anterior más antiguo que se presente, revelando información acerca de
los demás importes comparativos para cada periodo anterior presentado,
como si la nueva política contable se hubiese estado aplicando siempre.
27 Cuando sea impracticable para la entidad aplicar una nueva política contable
retroactivamente, debido a que no pueda determinar el efecto acumulado de la
aplicación de la política para todos los periodos anteriores, la entidad, de
acuerdo con el párrafo 25, aplicará la nueva política contable de forma
prospectiva desde el inicio del periodo más antiguo que sea practicable. En
consecuencia, se ignorará la porción del ajuste acumulado de los activos, pasivos
y patrimonio surgido antes de esa fecha. Se permitirán los cambios de políticas
contables, incluso si fuera impracticable la aplicación de dicha política de forma
prospectiva a algún periodo anterior. Los párrafos 50 a 53 suministran guías
sobre cuándo resulta impracticable aplicar una nueva política contable a uno o
más periodos anteriores.
Información a revelar
28 Cuando la aplicación por primera vez de una NIIF tenga efecto en el
periodo corriente o en alguno anterior —salvo que fuera impracticable
determinar el importe del ajuste— o bien pudiera tener efecto sobre
periodos futuros, la entidad revelará:
(a) el título de la NIIF;
(b) en su caso, que el cambio en la política contable se ha efectuado de
acuerdo con su disposición transitoria;
(c) la naturaleza del cambio en la política contable;
(d) en su caso, una descripción de la disposición transitoria;
(h) si la aplicación retroactiva exigida por los apartados (a) o (b) del
párrafo 19 fuera impracticable para un periodo previo en concreto,
o para periodos anteriores sobre los que se presente información,
las circunstancias que conducen a la existencia de esa situación, y
una descripción de cómo y desde cuándo se ha aplicado el cambio
en la política contable.
(b) las razones por las que la aplicación de la nueva política contable
suministra información fiable y más relevante ;
(c) para el periodo corriente y para cada periodo anterior presentado,
en la medida en que sea practicable, el importe del ajuste:
(i) para cada partida del estado financiero que se vea
afectada; y
30 Cuando una entidad no haya aplicado una nueva NIIF que, habiendo sido
emitida, todavía no ha entrado en vigor, la entidad deberá revelar:
(a) este hecho; y
(b) información relevante, conocida o razonablemente estimada, para
evaluar el posible impacto que la aplicación de la nueva NIIF
tendrá sobre los estados financieros de la entidad en el periodo en
que se aplique por primera vez.
Información a revelar
39 La entidad revelará la naturaleza e importe de cualquier cambio en una
estimación contable que haya producido efectos en el periodo corriente, o
que se espere vaya a producirlos en periodos futuros, exceptuándose de lo
anterior la revelación de información del efecto sobre periodos futuros,
en el caso de que fuera impracticable estimar ese efecto.
Errores
(i) para cada partida del estado financiero que se vea afectada;
y
(ii) para el importe de la ganancia por acción tanto básica
como diluida, si la NIC 33 fuera aplicable a la entidad;
(c) el importe del ajuste al principio del periodo anterior más antiguo
sobre el que se presente información; y
Fecha de vigencia
54 Una entidad aplicará esta Norma para los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2005. Se aconseja su aplicación anticipada. Si una
entidad aplicase esta Norma en un periodo que comience antes del 1 de enero de
2005, revelará este hecho.
54A [Eliminado]
54B [Eliminado]
54C La NIIF 13 Medición del Valor Razonable, emitida en mayo de 2011, modificó el
párrafo 52. Una entidad aplicará esa modificación cuando aplique la NIIF 13.
54D [Eliminado]
55 Esta Norma sustituye a la NIC 8 Ganancia o Pérdida Neta del Periodo, Errores
Fundamentales y Cambios en las Políticas Contables, revisada en 1993.
Apéndice
Modificaciones a otros pronunciamientos
Las modificaciones de este apéndice se aplicarán en los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2005. Si una entidad aplica esta Norma a periodos anteriores, estas modificaciones se
aplicarán también a esos periodos.
*****
Las modificaciones contenidas en este Apéndice cuando esta Norma fue revisada en 2003 se han
incorporado a los pronunciamientos correspondientes publicados en este volumen.
NIC 10
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 10
HECHOS OCURRIDOS DESPUÉS DEL PERIODO SOBRE EL
QUE SE INFORMA
OBJETIVO 1
ALCANCE 2
DEFINICIONES 3
RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN 8
Hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa que implican
ajuste 8
Hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa que no
implican ajuste 10
Dividendos 12
HIPÓTESIS DE NEGOCIO EN MARCHA 14
INFORMACIÓN A REVELAR 17
Fecha de autorización para la publicación 17
Actualización de la información a revelar sobre condiciones existentes al
final del periodo sobre el que se informa 19
Hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa que no
implican ajuste 21
FECHA DE VIGENCIA 23
DEROGACIÓN DE LA NIC 10 (REVISADA EN 1999) 24
APÉNDICE
Modificaciones a otros pronunciamientos
La Norma Internacional de Contabilidad 10 Hechos Ocurridos Después del Periodo sobre el que
se Informa (NIC 10) está contenida en los párrafos 1 a 24 y en el Apéndice. Aunque la
Norma conserva el formato IASC que tenía cuando fue adoptada por el IASB, todos los
párrafos tienen igual valor normativo. La NIC 10 debe ser entendida en el contexto de su
objetivo y de los Fundamentos de las Conclusiones, del Prólogo a las Normas Internacionales
de Información Financiera y del Marco Conceptual para la Información Financiera. La NIC 8
Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores proporciona una base para
seleccionar y aplicar las políticas contables en ausencia de guías explícitas.
Objetivo
La Norma requiere también que una entidad no debería elaborar sus estados
financieros bajo la hipótesis de negocio en marcha , si los hechos ocurridos
después del periodo sobre el que informa indican que dicha hipótesis no resulta
apropiada.
Alcance
Definiciones
3 Los siguientes términos se usan en esta Norma con los significados que a
continuación se especifican:
Los hechos ocurridos después del periodo sobre el que informa son todos
aquellos eventos, ya sean favorables o desfavorables, que se han
producido entre el final del periodo sobre el que informa y la fecha de
autorización de los estados financieros para su publicación. Dos tipos de
sucesos pueden identificarse:
(a) aquellos que proporcionan evidencia de las condiciones que
existían al final del periodo sobre el que informa (hechos
ocurridos después del periodo sobre el que se informa que
implican ajuste); y
(b) aquellos que indican condiciones que surgieron después del
periodo sobre el que se informa (hechos ocurridos después del
periodo sobre el que se informa que no implican ajuste).
4 El proceso seguido para la formulación o autorización con vistas a su
divulgación de los estados financieros variará dependiendo de la estructura
organizativa de la entidad, de los requerimientos legales y estatutarios y de los
procedimientos seguidos para la elaboración y finalización de los estados
financieros.
Ejemplo
Ejemplo
7 En los hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa se incluirán
todos los eventos hasta la fecha en que los estados financieros queden
autorizados para su publicación, aunque dichos eventos se produzcan después
del anuncio público del resultado o de otra información financiera específica.
Reconocimiento y medición
9 Los siguientes son ejemplos de hechos ocurridos después del periodo sobre el
que se informa que implican ajuste que requieren que una entidad ajuste los
importes reconocidos en sus estados financieros, o bien que reconozca partidas
no reconocidas con anterioridad:
11 Un ejemplo de hecho ocurrido después del periodo sobre el que se informa que
no implica ajuste es la reducción en el valor de mercado de las inversiones
ocurrida entre el final del periodo sobre el que se informa y la fecha de
autorización de los estados financieros para su publicación. La caída del valor
razonable no está normalmente relacionada con las condiciones de las
inversiones al final del periodo sobre el que se informa, sino que refleja
circunstancias acaecidas en el periodo siguiente. Por tanto, la entidad no
ajustará los importes previamente reconocidos en sus estados financieros para
estas inversiones. De forma similar, la entidad no actualizará los importes
revelados sobre las inversiones hasta el final del periodo sobre el que se informa,
aunque pudiera ser necesario revelar información adicional en función de lo
establecido en el párrafo 21.
Dividendos
12 Si, después del periodo sobre el que se informa, una entidad acuerda
distribuir dividendos a los poseedores de instrumentos de patrimonio
(según se han definido en la NIC 32 Instrumentos Financieros:
Presentación), la entidad no reconocerá esos dividendos como un pasivo
al final del periodo sobre el que se informa.
Información a revelar
18 Es importante para los usuarios saber en qué momento los estados financieros
han sido autorizados para su publicación, puesto que no reflejarán eventos que
hayan ocurrido después de esta fecha.
22 Los siguientes son ejemplos de hechos ocurridos después del periodo sobre el
que se informa que no implican ajuste que por lo general darían lugar a revelar
información:
(a) una combinación de negocios importante, que haya tenido lugar después
del periodo sobre el que se informa (la NIIF 3 Combinaciones de Negocios
requiere revelar información específica en tales casos), o bien la
disposición de una subsidiaria significativa;
(b) el anuncio de un plan para discontinuar definitivamente una operación;
(g) las variaciones anormalmente grandes, después del periodo sobre el que
se informa, en los precios de los activos o en las tasas de cambio de
alguna moneda extranjera;
(h) las variaciones en las tasas impositivas o en las leyes fiscales aprobadas o
anunciadas después del periodo sobre el que se informa que tengan o
vayan a tener un efecto significativo en los activos y pasivos por
impuestos corrientes o diferidos (véase la NIC 12 Impuesto a las Ganancias);
(i) la aceptación de compromisos o pasivos contingentes de cierta
importancia, por ejemplo, al otorgar garantías por importe significativo;
y
Fecha de vigencia
23 Una entidad aplicará esta Norma para los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2005. Se aconseja su aplicación anticipada. Si una
entidad aplicase esta Norma en un periodo que comience antes del 1 de enero de
2005, revelará este hecho.
23A La NIIF 13, emitida en mayo de 2011, modificó el párrafo 11. Una entidad
aplicará esa modificación cuando aplique la NIIF 13.
24 Esta Norma deroga la NIC 10 Hechos Ocurridos después de la Fecha del Balance
(revisada en 1999).
Apéndice
Modificaciones a otros pronunciamientos
Las modificaciones de este apéndice se aplicarán en los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2005. Si una entidad aplica esta Norma a periodos anteriores, estas modificaciones se
aplicarán también a esos periodos.
*****
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando se revisó esta Norma en 2003 se han incorporado
a las NIIF pertinentes publicadas en este volumen.
NIC 12
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 12
IMPUESTO A LAS GANANCIAS
OBJETIVO
ALCANCE 1
DEFINICIONES 5
Base fiscal 7
RECONOCIMIENTO DE PASIVOS Y ACTIVOS POR IMPUESTOS CORRIENTES 12
RECONOCIMIENTO DE PASIVOS Y ACTIVOS POR IMPUESTOS DIFERIDOS 15
Diferencias temporarias imponibles 15
Diferencias temporarias deducibles 24
Pérdidas y créditos fiscales no utilizados 34
Reconsideración de activos por impuestos diferidos no reconocidos 37
Inversiones en subsidiarias, sucursales y asociadas, y participaciones en
acuerdos conjuntos 38
MEDICIÓN 46
RECONOCIMIENTO DE IMPUESTOS CORRIENTES Y DIFERIDOS 57
Partidas reconocidas en el resultado 58
Partidas reconocidas fuera del resultado 61A
Impuestos diferidos que surgen de una combinación de negocios 66
Impuestos corrientes y diferidos surgidos de pagos basados en acciones 68A
PRESENTACIÓN 71
Activos y pasivos por impuestos 71
Gastos por el impuesto a las ganancias 77
INFORMACIÓN A REVELAR 79
FECHA DE VIGENCIA 89
DEROGACIÓN DE LA SIC-21 99
Objetivo
(b) las transacciones y otros sucesos del periodo corriente que han sido
objeto de reconocimiento en los estados financieros.
Esta Norma exige que las entidades contabilicen las consecuencias fiscales de las
transacciones y otros sucesos de la misma manera que contabilizan esas mismas
transacciones o sucesos económicos. Así, los efectos fiscales de transacciones y
otros sucesos que se reconocen en el resultado del periodo se registran también
en los resultados. Para las transacciones y otros sucesos reconocidos fuera del
resultado (ya sea en otro resultado integral o directamente en el patrimonio),
cualquier efecto impositivo relacionado también se reconoce fuera del resultado
(ya sea en otro resultado integral o directamente en el patrimonio). De forma
similar, el reconocimiento de los activos por impuestos diferidos y pasivos en
una combinación de negocios afectará al importe de la plusvalía que surge en
esa combinación de negocios o al importe reconocido de una compra en
condiciones muy ventajosas.
Alcance
2 Para los propósitos de esta Norma, el término impuesto a las ganancias incluye
todos los impuestos, ya sean nacionales o extranjeros, que se relacionan con las
ganancias sujetas a imposición. El impuesto a las ganancias incluye también
otros tributos, tales como las retenciones sobre dividendos, que se pagan por
3 [Eliminado]
Definiciones
5 Los siguientes términos se usan en esta Norma con los significados que a
continuación se especifican:
Ganancia contable es la ganancia neta o la pérdida neta del periodo antes
de deducir el gasto por el impuesto a las ganancias.
Ganancia fiscal (pérdida fiscal) es la ganancia (pérdida) de un periodo,
calculada de acuerdo con las reglas establecidas por las autoridades
fiscales sobre la que se pagan (recuperan) los impuestos a las ganancias.
Gasto (ingreso) por el impuesto a las ganancias es el importe total que,
por este concepto, se incluye al determinar la ganancia o pérdida neta del
periodo, conteniendo tanto el impuesto corriente como el diferido.
Impuesto corriente es la cantidad a pagar (recuperar) por el impuesto a
las ganancias [relativo a la ganancia (pérdida) fiscal del periodo.
Pasivos por impuestos diferidos son las cantidades de impuestos sobre las
ganancias a pagar en periodos futuros, relacionadas con las diferencias
temporarias imponibles.
Activos por impuestos diferidos son las cantidades de impuestos sobre las
ganancias a recuperar en periodos futuros, relacionadas con:
Las diferencias temporarias son las que existen entre el importe en libros
de un activo o pasivo en el estado de situación financiera y su base fiscal.
Las diferencias temporarias pueden ser:
(a) diferencias temporarias imponibles, que son aquellas diferencias
temporarias que dan lugar a cantidades imponibles al determinar
la ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a periodos futuros,
cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del
pasivo sea liquidado; o
Base Fiscal
7 La base fiscal de un activo es el importe que será deducible a efectos fiscales de
los beneficios económicos imponibles que, obtenga la entidad en el futuro,
cuando recupere el importe en libros de dicho activo. Si tales beneficios
económicos no tributan, la base fiscal del activo será igual a su importe en libros.
Ejemplos
...continuación
Ejemplos
Ejemplos
9 Algunas partidas tienen base fiscal aunque no figuren reconocidas como activos
ni pasivos en el estado de situación financiera. Por ejemplo, los costos de
investigación contabilizados como un gasto, al determinar la ganancia contable
Ejemplo
Un activo cuyo costo histórico fue de 150, tiene un importe en libros de 100.
La depreciación acumulada, a efectos fiscales, es de 90 y la tasa impositiva es
el 25%.
La base fiscal del activo es de 60 (costo de 150 menos depreciación fiscal acumulada
de 90). Para recuperar el importe en libros de 100, la entidad debe obtener
ganancias fiscales por importe de 100, aunque solo podrá deducir una depreciación
fiscal de 60. A consecuencia de lo anterior, la entidad deberá pagar impuestos
sobre las ganancias por valor de 10 (el 25% de 40), a medida que vaya recuperando el
importe en libros del activo. La diferencia entre el importe en libros de 100 y la base
fiscal de 60, es una diferencia temporaria imponible de 40. Por tanto, la entidad
reconocerá un pasivo por impuestos diferidos por importe de 10 (el 25% de 40) que
representa los impuestos a satisfacer, a medida que vaya recuperando el importe en
libros del activo.
Combinaciones de negocios
19 Con limitadas excepciones, los activos identificables adquiridos y pasivos
asumidos en una combinación de negocios se reconocerán según sus valores
razonables en la fecha de la adquisición. Las diferencias temporarias aparecerán
cuando las bases fiscales de los activos identificables adquiridos y los pasivos
identificables asumidos no se modifiquen por la combinación de negocios o lo
hagan de forma diferente. Por ejemplo, surgirá una diferencia temporaria
imponible, que dará lugar a un pasivo por impuestos diferidos, en el caso de que
el importe en libros de un determinado activo se incremente hasta su valor
razonable tras la combinación, pero la base fiscal del activo sea el costo del
propietario anterior. El pasivo por impuestos diferidos resultante afectará a la
plusvalía (véase el párrafo 66).
Plusvalía
21 La plusvalía que surja en una combinación de negocios se medirá como el exceso
del apartado (a) sobre el (b) siguientes:
21B Los pasivos por impuestos diferidos por diferencias temporarias imponibles
relacionados con la plusvalía se reconocerán, sin embargo, en la medida en que
no hayan surgido del reconocimiento inicial de esa plusvalía. Por ejemplo, si en
una combinación de negocios una entidad reconoce una plusvalía de 100 u.m.,
que es deducible a efectos fiscales a una tasa del 20 por ciento anual,
comenzando desde el año de la adquisición, la base fiscal de la plusvalía es de
100 u.m. en el momento del reconocimiento inicial, y de 80 u.m. al final del
año de adquisición. Si el importe en libros de la plusvalía al final del año de la
adquisición permanece constante en 100 u.m., surgirá al final de ese año una
diferencia temporaria imponible por 20 u.m. Puesto que esa diferencia
temporaria imponible no se relaciona con el reconocimiento inicial de la
plusvalía se reconocerá el correspondiente pasivo por impuestos diferidos.
Una entidad planea utilizar un activo, cuyo costo ha sido de 1.000, a lo largo
de su vida útil de cinco años, y luego venderlo a un valor residual de cero. La
tasa impositiva vigente es del 40%. La depreciación del activo no es
deducible fiscalmente. Al proceder a su venta, cualquier ganancia de capital
obtenida no tributa, y si se produjeran pérdidas no serían deducibles.
A medida que la entidad va recuperando el importe en libros del activo, la entidad
obtendrá ingresos gravables de 1.000 y pagará impuestos por 400. La entidad no ha de
reconocer el correspondiente pasivo por impuestos diferidos por valor de 400 porque se
deriva del registro inicial del activo.
Al año siguiente, el importe en libros del activo será de 800. A medida que se vayan
obteniendo los ingresos gravables de 800, la entidad pagará impuestos por valor de 320.
La entidad no ha de reconocer el pasivo por impuestos diferidos de 320 porque se deriva
del registro inicial del activo.
Ejemplo
Una entidad reconoce una obligación de pago por importe de 100, derivada
de la provisión por garantías de productos vendidos. El importe de la
provisión dotada no es deducible a efectos fiscales, hasta que la entidad
pague las correspondientes reclamaciones. La tasa fiscal es del 25%.
La base fiscal del pasivo creado por la provisión tiene valor nulo (importe en libros
de 100 menos el importe que será deducible fiscalmente respecto del pasivo en
periodos futuros). Al satisfacer la provisión por su importe en libros, la entidad
reducirá su ganancia fiscal por importe de 100 y, consecuentemente, reducirá
también los pagos de impuestos por importe de 25 (25% de 100). La diferencia
entre el importe en libros de 100 y la base fiscal, que tiene un valor nulo, es una
diferencia temporaria deducible por valor de 100. Por tanto, la entidad reconocerá
un activo por impuestos diferidos de 25 (25% de 100), siempre que sea probable que
pueda obtener suficiente ganancia fiscal en periodos posteriores como para conseguir tal
reducción en los pagos por el impuesto.
26 Los siguientes son ejemplos de diferencias temporarias deducibles que dan lugar
a activos por impuestos diferidos:
(a) los costos por beneficios por retiro, que pueden deducirse para
determinar la ganancia contable, a medida que se reciben los servicios de
los empleados, pero que no se pueden deducir fiscalmente hasta que la
entidad los pague efectivamente a los trabajadores, o haga las
correspondientes aportaciones a un fondo externo para que los gestione.
En este caso existirá una diferencia temporaria entre el importe en libros
del pasivo y su base fiscal; base fiscal que habitualmente tendrá valor
nulo. Esta diferencia temporaria deducible hará surgir el activo por
impuestos diferidos a medida que los beneficios económicos entren en la
entidad, en la forma de una deducción del beneficio fiscal cuando se
paguen los beneficios por retiro o se realicen las aportaciones al fondo
externo;
(b) los costos de investigación se tratan como un gasto del periodo en que se
producen al determinar la ganancia contable, pero su deducción a
efectos fiscales puede no estar permitida hasta un periodo posterior a
efectos del calculo de la ganancia (pérdida) fiscal. La diferencia entre la
base fiscal de los gastos de investigación, que será igual al importe que la
administración tributaria permitirá deducir en futuros periodos, y su
importe en libros, que será igual a cero, constituirá una diferencia
temporaria deducible que dará lugar a un activo por impuestos diferidos;
es probable que disponga de esos beneficios fiscales futuros contra los que cargar
las deducciones por diferencias temporarias.
27A Cuando una entidad evalúa si estarán disponibles las ganancias fiscales contra
las cuales se pueda utilizar una diferencia temporaria deducible, considerará si
la legislación fiscal restringe las fuentes de las ganancias fiscales contra las que
pueda realizar deducciones en el momento de la reversión de esa diferencia
temporaria deducible. Si la legislación fiscal no impone estas restricciones, una
entidad evaluará una diferencia temporaria deducible en combinación con todas
las demás. Sin embargo, si las leyes fiscales restringen la utilización de pérdidas
a deducir contra el ingreso de un tipo específico, una diferencia temporaria
deducible se evaluará en combinación solo con otras diferencias temporarias
deducibles del tipo apropiado.
28 Será probable que se disponga de ganancias fiscales, contra los que cargar las
deducciones por diferencias temporarias, siempre que existan diferencias
temporarias imponibles en cuantía suficiente, relacionadas con la misma
autoridad fiscal y referidas a la misma entidad fiscal, cuya reversión se espere:
(a) cuando sea probable que la entidad vaya a tener suficientes ganancias
fiscales, relacionadas con la misma autoridad fiscal y a la misma entidad
fiscal, en el mismo periodo en el que reviertan las diferencias
temporarias deducibles (o en los periodos en los que la pérdida fiscal,
procedente de un activo por impuestos diferidos, pueda ser compensada
con ganancias anteriores o posteriores). Para evaluar si habrá suficiente
ganancia fiscal en periodos futuros, una entidad:
(i) comparará las diferencias temporarias deducibles con ganancias
fiscales futuras que excluyan las deducciones fiscales procedentes
de la reversión de dichas diferencias temporarias deducibles.
Esta comparación muestra la medida en que la ganancia fiscal
futura será suficiente para que la entidad deduzca los importes
procedentes de la reversión de las diferencias temporarias
deducibles.
(ii) ignorará los importes imponibles que procedan de diferencias
temporarias deducibles que se espera surjan en periodos futuros,
puesto que los activos por impuestos diferidos, que surjan por
32 [Eliminado]
Plusvalía
32A Si el importe en libros de la plusvalía que surge en una combinación de negocios
es menor que su base imponible, la diferencia da lugar a un activo por
impuestos diferidos. El activo por impuestos diferidos que surge en el
reconocimiento inicial de la plusvalía deberá reconocerse como parte de la
contabilización de una combinación de negocios en la medida en que sea
43 El acuerdo entre las partes para crear un acuerdo conjunto contempla el reparto
de las ganancias y establece si la decisión sobre estos temas exige el
consentimiento de todos los participantes, o de un grupo de los mismos.
Cuando el participante en un acuerdo conjunto u operador conjunto puede
controlar el calendario de la distribución de su parte en las ganancias del
44 Una entidad debe reconocer un activo por impuestos diferidos, para todas
las diferencias temporarias deducibles procedentes de inversiones en
subsidiarias, sucursales y asociadas, o de participaciones en acuerdos
conjuntos, solo en la medida que sea probable que:
Medición
49 En los casos en que se apliquen diferentes tasas impositivas según los niveles de
ganancia fiscal, los activos y pasivos por impuestos diferidos se medirán
utilizando las tasas promedio que se espere aplicar, a la ganancia o a la pérdida
fiscal, en los periodos en los que se espere que vayan a revertir las
correspondientes diferencias.
50 [Eliminado]
Ejemplo A
Ejemplo B
continúa...
...continuación
Ejemplo B
Diferencia Tasa Pasivo
temporaria impositiva por
imponible impuestos
diferidos
Depreciación fiscal
30 9
acumulada 30%
Ingresos de la venta,
50 –
deducido el costo nula
Total 80 9
(nota: de acuerdo con el párrafo 61A, el impuesto diferido adicional que surja en la
revaluación se reconocerá en otro resultado integral)
Ejemplo C
51B Si un pasivo por impuestos diferidos o un activo por impuestos diferidos surge
de un activo no depreciable medido utilizando el modelo de revaluación de la
NIC 16, la medición del pasivo por impuestos diferidos o del activo por
impuestos diferidos reflejará las consecuencias fiscales de la recuperación del
importe en libros del activo no depreciable mediante la venta,
independientemente de la base de medición del importe en libros de ese activo.
Por lo tanto, si la norma fiscal especificara un tipo fiscal aplicable al importe
tributable derivado de la venta de un activo, que fuese diferente del tipo fiscal
aplicable al importe gravable que se derivaría del uso del activo, se aplicará el
primer tipo en la medición del activo o pasivo por impuestos diferidos asociado
con el activo no depreciable.
Dado que la propiedad de inversión se mide utilizando el modelo del valor razonable de
la NIC 40, existe una presunción refutable de que la entidad recuperará el importe
en libros de la propiedad de inversión en su totalidad mediante la venta. Si esa
presunción no es refutada, el impuesto diferido reflejará las consecuencias fiscales
de recuperar el importe en libros en su totalidad mediante la venta, incluso si la
entidad espera obtener ingresos por arrendamiento procedentes de la propiedad
antes de la venta.
La base fiscal del terreno si se vende es de 40 y existe una diferencia temporaria
imponible de 20 (60 – 40). La base fiscal del edificio si se vende es de 30 (60 – 30) y
existe una diferencia temporaria imponible de 60 (90 – 30). Como resultado, la
diferencia temporaria imponible total relativa a la propiedad de inversión es de 80
(20 + 60).
continúa...
...continuación
Total 80 19
51D La presunción refutable del párrafo 51C también se aplicará cuando un pasivo
por impuestos diferidos o un activo por impuestos diferidos surge de la
medición de propiedades de inversión en una combinación de negocios si la
entidad utilizará el modelo del valor razonable al medir posteriormente esas
propiedades de inversión.
51E Los párrafos 51B a 51D no cambian los requerimientos para aplicar los
principios de los párrafos 24 a 33 (diferencias temporarias deducibles) y los
párrafos 34 a 36 (pérdidas fiscales no utilizadas y créditos fiscales no utilizados)
de esta Norma al reconocer y medir los activos por impuestos diferidos.
52A En algunas jurisdicciones, el impuesto a las ganancias se grava a una tasa mayor
o menor, siempre que una parte o la totalidad de la ganancia neta o de las
ganancias acumuladas se paguen como dividendos a los accionistas de la
entidad. En algunas otras jurisdicciones, el impuesto a las ganancias puede ser
devuelto o pagado si una parte o la totalidad de la ganancia neta o de las
ganancias acumuladas se pagan como dividendos a los accionistas de la entidad.
En estas circunstancias, los activos y pasivos por impuestos corrientes y
diferidos, se miden a la tasa aplicable a las ganancias no distribuidas.
54 Una evaluación fiable del importe descontado de los activos y pasivos por
impuestos diferidos, exigiría plantear la distribución en el tiempo de cada
diferencia temporaria. En muchos casos esta distribución es impracticable o
altamente compleja de realizar. Por tanto, resulta inapropiado exigir el
descuento de los activos o pasivos por impuestos diferidos. El hecho de permitir
este descuento, sin exigirlo, podría dar lugar a unas cifras sobre impuestos
diferidos que no fueran comparables entre entidades. Por tanto, esta Norma no
exige, ni permite, descontar los saldos de activos y pasivos por impuestos
diferidos.
(c) una entidad determine que un activo por impuestos diferidos debe
reconocerse, o debe darse de baja por su importe total, y este se
corresponda (en todo o en parte) con una partida que fue previamente
reconocida fuera del resultado del periodo.
65A Una entidad que pague dividendos a sus accionistas puede estar obligada a pagar
una porción de dichos dividendos a las autoridades fiscales, en nombre de los
accionistas. En muchas jurisdicciones estas cuantías se denominan retenciones
de impuestos. Estos montos, pagados o por pagar a las autoridades fiscales, se
cargan al patrimonio como parte de los dividendos.
68B Igual que sucede con los costos de investigación, discutidos en el párrafo 9 y el
apartado (b) del párrafo 26 de esta Norma, la diferencia entre la base fiscal de los
servicios recibidos de los empleados hasta la fecha (que es el importe que las
autoridades fiscales permitirán como deducción en futuros periodos), y el
importe en libros de valor cero, será una diferencia temporaria deducible que
dará lugar a un activo por impuestos diferidos. Si el importe que las autoridades
fiscales permitirán deducir en periodos futuros no se conociese al final del
periodo, deberá estimarse a partir de la información disponible al término del
periodo. Por ejemplo, si el importe que las autoridades fiscales permitirán
deducir en periodos futuros depende del precio de las acciones de la entidad en
una fecha futura, la medición de la diferencia temporaria deducible deberá
basarse en el precio de las acciones de la entidad al finalizar el periodo.
acumulado, esto indica que la deducción fiscal está asociada no solo con el gasto
por remuneración sino también con una partida de patrimonio. En esta
situación, el exceso correspondiente del impuesto corriente o diferido debe
reconocerse directamente en el patrimonio.
Presentación
74 Una entidad debe compensar activos por impuestos diferidos con pasivos
por impuestos diferidos si, y solo si:
(a) tiene reconocido legalmente el derecho de compensar, activos
corrientes por impuestos contra pasivos corrientes por
impuestos; y
(b) los activos por impuestos diferidos y los pasivos por impuestos
diferidos se derivan del impuesto a las ganancias correspondientes
a la misma autoridad fiscal, que recaen sobre:
(i) la misma entidad o sujeto fiscal; o
(ii) diferentes entidades o sujetos a efectos fiscales que
pretenden, ya sea liquidar los activos y pasivos fiscales
corrientes por su importe neto, ya sea realizar los activos y
pagar los pasivos simultáneamente, en cada uno de los
77A [Eliminado]
Información a revelar
80 Los componentes del gasto (ingreso) por el impuesto a las ganancias pueden
incluir:
(c) el importe del gasto (ingreso) por impuestos diferidos relacionado con el
nacimiento y reversión de diferencias temporarias;
(d) el importe del gasto (ingreso) por impuestos diferidos relacionado con
cambios en las tasas fiscales o con la aparición de nuevos impuestos;
(e) el importe de los beneficios de carácter fiscal procedentes de pérdidas
fiscales, créditos fiscales o diferencias temporarias, no reconocidos en
periodos anteriores, que se han utilizado para reducir el gasto por
impuestos del presente periodo;
(f) el importe de los beneficios de carácter fiscal procedentes de pérdidas
fiscales, créditos fiscales o diferencias temporarias, no reconocidos en
periodos anteriores, que se han utilizado para reducir el gasto por
impuestos diferidos;
(g) el impuesto diferido surgido de la baja, o la reversión de bajas anteriores,
de saldos de activos por impuestos diferidos, de acuerdo con lo
establecido en el párrafo 56; y
(h) el importe del gasto (ingreso) por el impuesto, relacionado con los
cambios en las políticas contables y los errores que se han incluido en la
determinación del resultado del periodo, de acuerdo con la NIC 8, porque
no ha podido ser contabilizado de forma retroactiva.
82 Una entidad debe revelar el importe del activo por impuestos diferidos,
así como de la naturaleza de la evidencia que apoya su reconocimiento,
cuando:
(a) la realización del activo por impuestos diferidos depende de
ganancias fiscales futuras por encima de las ganancias surgidas de
la reversión de las diferencias temporarias imponibles actuales; y
(b) la entidad ha experimentado una pérdida, ya sea en el periodo
actual o en el precedente, en el país con el que se relaciona el activo
por impuestos diferidos.
83 [Eliminado]
86 La tasa promedio efectiva será igual al gasto (ingreso) por el impuesto a las
ganancias dividido entre la ganancia contable.
87A El párrafo 82A exige que la entidad revele la naturaleza de las consecuencias
potenciales que, en el impuesto a las ganancias, podrían producirse en el caso de
que se pagaran dividendos a sus accionistas. Una entidad revelará las
características importantes del sistema impositivo sobre las ganancias y los
factores que vayan a afectar al montante de las potenciales consecuencias del
pago de dividendos sobre el impuesto a las ganancias.
87B A veces, puede no ser practicable el cálculo del importe total de las potenciales
consecuencias que, sobre el impuesto, va a tener el pago de dividendos a los
accionistas. Este podría ser el caso, por ejemplo, para una entidad que tuviera
un gran número de subsidiarias extranjeras. No obstante, incluso en tales
circunstancias, algunas porciones de la cuantía total pueden ser fácilmente
determinables. Por ejemplo, en un grupo consolidado, la controladora y alguna
de sus subsidiarias pueden haber pagado impuestos sobre las ganancias a una
tasa más alta por haber dejado ganancias sin distribuir, y tener conciencia de las
cuantías que les podrían ser reembolsadas en el caso de pago de dividendos a los
accionistas en el futuro, con cargo a las ganancias acumuladas consolidadas. En
tal caso, se revelará la cuantía de estos reembolsos. Cuando sea aplicable, la
entidad revelará también que existen consecuencias adicionales potenciales, en
el impuesto a las ganancias, que no es posible determinar. En los estados
financieros individuales de la controladora, si los hubiere, las revelaciones de las
consecuencias potenciales en el impuesto a las ganancias, serán las relativas a las
ganancias acumuladas de la propia controladora.
87C Una entidad obligada a suministrar las revelaciones del párrafo 82A puede
también estar obligada a suministrar otra información a revelar relacionada con
las diferencias temporarias que estén asociadas con sus inversiones en
subsidiarias, sucursales y asociadas o participaciones en acuerdos conjuntos. En
estos casos, la entidad habrá de considerar esto a la hora de determinar qué
información revelar según lo establecido en el párrafo 82A. Por ejemplo, una
entidad puede estar obligada a revelar la cuantía total de las diferencias
temporarias, asociadas con las inversiones en subsidiarias, para las cuales no se
han reconocido pasivos por impuestos diferidos [véase el párrafo 81(f)]. Si no
fuera practicable el cómputo de las cuantías de los pasivos por impuestos
diferidos (véase el párrafo 87), puede haber importes, relativos a tales
subsidiarias y derivados de las consecuencias potenciales de los dividendos, que
tampoco sea practicable determinar.
Fecha de vigencia
90 Esta Norma deroga la antigua NIC 12 Contabilización del Impuesto a las Ganancias,
aprobada en 1979.
91 Los párrafos 52A, 52B, 65A, 81(i), 82A, 87A, 87B y 87C, y la eliminación de los
párrafos 3 y 50, tendrán vigencia para los estados financieros anuales1 que
cubran periodos comenzados a partir del 1 de enero de 2001. Se aconseja su
aplicación anticipada. Si la adopción anticipada afecta a los estados financieros,
una entidad revelará este hecho.
96 [Eliminado]
97 [Eliminado]
1 El párrafo 91 hace referencia a los “estados financieros anuales” para aclarar más explícitamente la
expresión de las fechas de vigencia adoptadas en 1998. El párrafo 89 hace referencia a “estados
financieros”.
98A La NIIF 11 Acuerdos Conjuntos, emitida en mayo de 2011, modificó los párrafos 2,
15, 18(e), 24, 38, 39, 43 a 45, 81(f), 87 y 87C. Una entidad aplicará esas
modificaciones cuando aplique la NIIF 11.
98B Presentación de Partidas de Otro Resultado Integral (Modificaciones a la NIC 1), emitido
en junio de 2011, modificó el párrafo 77 y eliminó el párrafo 77A. Una entidad
aplicará esas modificaciones cuando aplique la NIC 1 (modificada en junio
de 2011).
98D [Eliminado]
98G La NIIF 16, emitida en enero de 2016, modificó el párrafo 20. Una entidad
aplicará esa modificación cuando aplique la NIIF 16.
Derogación de la SIC-21
NIC 16
En junio de 2014, el Consejo modificó el alcance de la NIC 16 para incluir las plantas
productoras relacionadas con la actividad agrícola.
Otras Normas han realizado modificaciones de menor importancia en la NIC 16. Estas
incluyen la NIIF 13 Medición del Valor Razonable (emitida en mayo de 2011), Mejoras Anuales a
las NIIF, Ciclo 2009-2011 (emitido en mayo de 2012), Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2010-2012
(emitido en diciembre de 2013), NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias procedentes de
Contratos con Clientes (emitida en mayo de 2014) y NIIF 16 Arrendamientos (emitida en enero
de 2016).
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 16
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO
OBJETIVO 1
ALCANCE 2
DEFINICIONES 6
RECONOCIMIENTO 7
Costos iniciales 11
Costos posteriores 12
MEDICIÓN EN EL MOMENTO DEL RECONOCIMIENTO 15
Componentes del costo 16
Medición del costo 23
MEDICIÓN POSTERIOR AL RECONOCIMIENTO 29
Modelo del costo 30
Modelo de revaluación 31
Depreciación 43
Deterioro del valor 63
Compensación por deterioro del valor 65
BAJA EN CUENTAS 67
INFORMACIÓN A REVELAR 73
DISPOSICIONES TRANSITORIAS 80
FECHA DE VIGENCIA 81
DEROGACIÓN DE OTROS PRONUNCIAMIENTOS 82
APÉNDICE
Modificaciones a otros pronunciamientos
Objetivo
Alcance
4 [Eliminado]
5 Una entidad que utilice el modelo del costo para las propiedades de inversión de
acuerdo con la NIC 40 Propiedades de Inversión, utilizará el modelo del costo de
esta Norma para las propiedades de inversión que son de su propiedad.
Definiciones
6 Los siguientes términos se usan en esta Norma con los significados que a
continuación se especifican:
Reconocimiento
8 Partidas tales como las piezas de repuesto, equipo de reserva y el equipo auxiliar
se reconocerán de acuerdo con esta NIIF cuando cumplen con la definición de
propiedades, planta y equipo. En otro caso, estos elementos se clasificarán como
inventarios.
Costos iniciales
11 Algunos elementos de propiedades, planta y equipo pueden ser adquiridos por
razones de seguridad o de índole medioambiental. Aunque la adquisición de ese
tipo de propiedades, planta y equipo no incremente los beneficios económicos
que proporcionan las partidas de propiedades, planta y equipo existentes, puede
ser necesaria para que la entidad logre obtener los beneficios económicos
derivados del resto de los activos. Dichos elementos de propiedades, planta y
equipo cumplen las condiciones para su reconocimiento como activos porque
permiten a la entidad obtener beneficios económicos adicionales del resto de sus
activos, respecto a los que hubiera obtenido si no los hubiera adquirido. Por
ejemplo, una industria química puede tener que instalar nuevos procesos de
Costos posteriores
12 De acuerdo con el criterio de reconocimiento contenido en el párrafo 7, la
entidad no reconocerá, en el importe en libros de un elemento de propiedades,
planta y equipo los costos derivados del mantenimiento diario del elemento.
Tales costos se reconocerán en el resultado cuando se incurra en ellos. Los costos
del mantenimiento diario son principalmente los costos de mano de obra y los
consumibles, que pueden incluir el costo de pequeños componentes. El objetivo
de estos desembolsos se describe a menudo como “reparaciones y conservación”
del elemento de propiedades, planta y equipo.
22A Las plantas productoras se contabilizan de la misma forma que los elementos de
propiedades, planta y equipo construidos por la propia entidad antes de que
estén en la ubicación y condiciones necesarias para ser capaces de operar en la
forma prevista por la gerencia. Por consiguiente, las referencias a
“construcción” en esta Norma deben interpretarse como que cubren actividades
que son necesarias para implantar y cultivar las plantas productoras antes de
que estén en la ubicación y condición necesaria para ser capaces de operar en la
forma prevista por la gerencia.
27 [Eliminado]
Modelo de revaluación
31 Con posterioridad a su reconocimiento como activo, un elemento de
propiedades, planta y equipo cuyo valor razonable pueda medirse con
fiabilidad se contabilizará por su valor revaluado, que es su valor
razonable en el momento de la revaluación, menos la depreciación
acumulada y el importe acumulado de las pérdidas por deterioro de valor
que haya sufrido. Las revaluaciones se harán con suficiente regularidad,
para asegurar que el importe en libros, en todo momento, no difiera
significativamente del que podría determinarse utilizando el valor
razonable al final del periodo sobre el que se informa.
32 a [Eliminado]
33
34 La frecuencia de las revaluaciones dependerá de los cambios que experimenten
los valores razonables de los elementos de propiedades, planta y equipo que se
estén revaluando. Cuando el valor razonable del activo revaluado difiera
significativamente de su importe en libros, será necesaria una nueva
revaluación. Algunos elementos de propiedades, planta y equipo experimentan
cambios significativos y volátiles en su valor razonable, por lo que necesitarán
revaluaciones anuales. Tales revaluaciones frecuentes serán innecesarias para
elementos de propiedades, planta y equipo con variaciones insignificantes en su
valor razonable. Para éstos, pueden ser suficientes las revaluaciones hechas cada
tres o cinco años.
(a) terrenos;
(c) maquinaria;
(d) buques;
(e) aeronaves;
(f) vehículos de motor;
38 Los elementos pertenecientes a una clase, de las que componen las propiedades,
planta y equipo, se revaluarán simultáneamente con el fin de evitar
revaluaciones selectivas, y para evitar la inclusión en los estados financieros de
partidas que serían una mezcla de costos y valores referidos a diferentes fechas.
No obstante, cada clase de activos puede ser revaluada de forma periódica,
siempre que la revaluación de esa clase se realice en un intervalo corto de
tiempo y que los valores se mantengan constantemente actualizados.
Depreciación
43 Se depreciará de forma separada cada parte de un elemento de
propiedades, planta y equipo que tenga un costo significativo con
relación al costo total del elemento.
47 La entidad podrá elegir por depreciar de forma separada las partes que
compongan un elemento y no tengan un costo significativo con relación al costo
total del mismo.
depreciación no cesará cuando el activo esté sin utilizar o se haya retirado del
uso activo, a menos que se encuentre depreciado por completo. Sin embargo, si
se utilizan métodos de depreciación en función del uso, el cargo por
depreciación podría ser nulo cuando no tenga lugar ninguna actividad de
producción.
(d) Los límites legales o restricciones similares sobre el uso del activo, tales
como las fechas de caducidad de los contratos de arrendamiento
relacionados.
Método de depreciación
60 El método de depreciación utilizado reflejará el patrón con arreglo al cual
se espera que sean consumidos, por parte de la entidad, los beneficios
económicos futuros del activo.
64 [Eliminado]
Baja en cuentas
68A Sin embargo, una entidad que, en el curso de sus actividades ordinarias, venda
rutinariamente elementos de propiedades, planta y equipo que se mantenían
para arrendar a terceros, transferirá esos activos a los inventarios por su importe
en libros cuando dejen de ser arrendados y se clasifiquen como mantenidos para
Información a revelar
(vii) la depreciación;
los estados financieros información que les permite revisar los criterios
seleccionados por la gerencia de la entidad, a la vez que hacen posible la
comparación con otras entidades. Por razones similares, es necesario revelar:
(a) la depreciación del periodo, tanto si se ha reconocido en el resultado de
periodo, como si forma parte del costo de otros activos; y
(c)–(d) [eliminado]
Disposiciones transitorias
80A El documento Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2010-2012 modificó el párrafo 35. Una
entidad aplicará esa modificación a todas las revaluaciones reconocidas en
periodos anuales que comiencen a partir de la fecha de aplicación inicial de esa
modificación y en el periodo anual anterior inmediato. Una entidad puede
también presentar información comparativa ajustada para cualquiera de los
periodos anteriores presentados, pero no se requiere que lo haga. Si una entidad
presenta información comparativa no ajustada sobre periodos anteriores,
identificará con claridad la información que no ha sido ajustada, señalará que
ha sido preparada sobre una base diferente, y explicará esa base.
80C Una entidad puede optar por medir una partida de plantas productoras a su
valor razonable al comienzo del primer periodo presentado en los estados
financieros para el periodo de presentación en el cual la entidad aplique por
primera vez Agricultura: Plantas Productoras (Modificaciones a la NIC 16 y a la
NIC 41) y utilice ese valor razonable como su costo atribuido en esa fecha.
Cualquier diferencia entre el importe en libros anterior y el valor razonable se
reconocerá en las ganancias acumuladas iniciales al comienzo del primer
periodo presentado.
Fecha de vigencia
81 Una entidad aplicará esta Norma para los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2005. Se aconseja su aplicación anticipada. Si una
entidad aplicase esta Norma en un periodo que comience antes del 1 de enero de
2005, revelará este hecho.
81A Una entidad aplicará las modificaciones del párrafo 3 en los periodos anuales
que comiencen a partir del 1 de enero de 2006. Si una entidad aplica la NIIF 6
para un periodo anterior, dichas modificaciones deben ser aplicadas para ese
periodo anterior.
81C La NIIF 3 Combinaciones de Negocios (revisada en 2008) modificó el párrafo 44. Una
entidad aplicará esa modificación para los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de julio de 2009. Si una entidad aplicase la NIIF 3 (revisada en 2008)
a un periodo anterior, la modificación se aplicarán también a ese periodo.
81F La NIIF 13, emitida en mayo de 2011, modificó la definición de valor razonable
del párrafo 6, modificó los párrafos 26, 35 y 77, y eliminó los párrafos 32 y 33.
Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la NIIF 13.
81G El documento Mejoras Anuales, Ciclo 2009-2011, emitido en mayo de 2012, modificó
el párrafo 8. Una entidad debe aplicar esas modificaciones retroactivamente de
acuerdo con la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores
en los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2013. Se
permite su aplicación anticipada. Si una entidad utilizase la modificación en un
periodo que comience con anterioridad, revelará ese hecho.
81H El documento Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2010-2012, emitido en diciembre de
2013, modificó el párrafo 35 y añadió el párrafo 80A. Una entidad aplicará esa
modificación para los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de julio de
2014. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad utilizase la
modificación en un periodo que comience con anterioridad, revelará ese hecho.
81L La NIIF 16, emitida en enero de 2016, eliminó los párrafos 4 y 27 y modificó los
párrafos 5, 10, 44 y 68 y 69. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando
aplique la NIIF 16.
Apéndice
Modificaciones a otros pronunciamientos
Las modificaciones de este apéndice se aplicarán en los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2005. Si una entidad aplica esta Norma a periodos anteriores, estas modificaciones se
aplicarán también a esos periodos.
*****
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando se emitió la Norma en 2003 se han incorporado a
los pronunciamientos publicados en este volumen.
NIC 19
En noviembre de 2013, la NIC 19 fue modificada por Planes de Beneficios Definidos: Aportaciones
de los Empleados (Modificaciones a la NIC 19). Las modificación simplificaron los
requerimientos para aportaciones de los empleados o terceros a un plan de beneficios
definidos, cuando dichas aportaciones se aplican a un plan sencillo de aportación
obligatoria de los empleados que está vinculado al servicio.
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 19
BENEFICIOS A LOS EMPLEADOS
OBJETIVO 1
ALCANCE 2
DEFINICIONES 8
BENEFICIOS A LOS EMPLEADOS A CORTO PLAZO 9
Reconocimiento y medición 11
Información a revelar 25
BENEFICIOS POST-EMPLEO: DISTINCIÓN ENTRE PLANES DE
APORTACIONES DEFINIDAS Y PLANES DE BENEFICIOS DEFINIDOS 26
Planes multi-patronales 32
Planes de beneficios definidos que comparten riesgos entre entidades bajo
control común 40
Planes gubernamentales 43
Beneficios asegurados 46
BENEFICIOS POST-EMPLEO: PLANES DE APORTACIONES DEFINIDAS 50
Reconocimiento y medición 51
Información a revelar 53
BENEFICIOS POST-EMPLEO: PLANES DE BENEFICIOS DEFINIDOS 55
Reconocimiento y medición 56
Contabilización de las obligaciones implícitas 61
Estado de situación financiera 63
Reconocimiento y medición: valor presente de las obligaciones por
beneficios definidos y costo de los servicios del periodo presente 66
Costo de los servicios pasados y ganancias y pérdidas en el momento de la
liquidación 99
Reconocimiento y medición: activos del plan 113
Componentes del costo de los beneficios definidos 120
Presentación 131
Información a revelar 135
OTROS BENEFICIOS A LOS EMPLEADOS A LARGO PLAZO 153
Reconocimiento y medición 155
Información a revelar 158
BENEFICIOS POR TERMINACIÓN 159
Reconocimiento 165
Medición 169
Información a revelar 171
Objetivo
Alcance
(a) planes u otro tipo de acuerdos formales celebrados entre una entidad y
sus empleados, ya sea individualmente, con grupos particulares de
empleados o con sus representantes;
(b) requerimientos legales o acuerdos tomados en determinados sectores
industriales, mediante los cuales las entidades se ven obligadas a realizar
aportaciones a planes nacionales, provinciales, sectoriales u otros de
carácter multi-patronal; o
(c) prácticas no formalizadas que generan obligaciones implícitas. Estas
prácticas no formalizadas dan lugar a obligaciones implícitas, cuando la
entidad no tenga alternativa realista diferente de la de pagar los
beneficios a los empleados. Un ejemplo de una obligación implícita es
cuando un cambio en las prácticas no formalizadas de la entidad
causaría un daño inaceptable en las relaciones con los empleados.
(ii) otros beneficios post-empleo, tales como los seguros de vida y los
beneficios de atención médica posteriores al empleo.
(c) Otros beneficios a los empleados a largo plazo, tales como los siguientes:
(i) las ausencias retribuidas a largo plazo, tales como vacaciones tras
largos periodos de servicio o años sabáticos;
(ii) los premios de antigüedad u otros beneficios por largo tiempo de
servicio; y
(iii) los beneficios por invalidez permanente; y
Definiciones
8 Los términos siguientes se usan, en esta Norma, con los significados que a
continuación se especifican:
Otros beneficios a los empleados a largo plazo son todos los beneficios a
los empleados diferentes de los beneficios a los empleados a corto plazo,
beneficios posteriores al periodo de empleo e indemnizaciones por cese.
(b) el valor razonable de los activos del plan (si los hubiera).
(a) son poseídos por una entidad (un fondo) que está separada
legalmente de la entidad que informa, y existen solamente para
pagar o financiar beneficios a los empleados; y
(b) están disponibles para ser usados sólo con el fin de pagar o
financiar beneficios de los empleados, no están disponibles para
hacer frente a las deudas con los acreedores de la entidad que
informa (ni siquiera en caso de quiebra) y no pueden retornar a
esta entidad salvo cuando:
1 Una póliza de seguro apta no es necesariamente un contrato de seguro, según se define en la NIIF 4
Contratos de Seguro.
Las nuevas mediciones del pasivo (activo) por beneficios definidos neto
comprenden:
(b) los impuestos por pagar por el plan por sí mismo, distintos de los
impuestos incluidos en los supuestos actuariales utilizados para
medir el valor presente de la obligación por beneficios definidos.
9 Los beneficios a los empleados a corto plazo, incluyen elementos tales como los
siguientes, si se esperan liquidar totalmente antes de doce meses después del
final del periodo anual sobre el que se informa en el que los empleados presten
los servicios relacionados:
(a) sueldos, salarios y aportaciones a la seguridad social;
Reconocimiento y medición
14 Una entidad puede pagar a los empleados dándoles el derecho a ausentarse por
razones muy variadas, incluyendo vacaciones, enfermedad o incapacidad
transitoria, maternidad o paternidad, pertenencia a jurados y realización del
servicio militar. Los derechos que pueden dar lugar a las ausencias son de dos
categorías:
(a) acumulativos; y
(b) no acumulativos.
Una entidad tiene 100 empleados, cada uno de los cuales tiene derecho a
ausentarse cinco días laborables al año por enfermedad. Los derechos
correspondientes no utilizados pueden ser trasladados y disfrutados durante
el año siguiente. Las sucesivas ausencias son deducidas, en primer lugar, de
los derechos del año corriente, y luego se aplican los derechos no utilizados
en el año anterior (una base LIFO). A 31 de diciembre del año 20X1, el
promedio de derechos no utilizados por los empleados es de dos días por
trabajador. La entidad espera, a partir de la experiencia acumulada, que se
espera continuará en el futuro, que 92 empleados harán uso de no más de
cinco días de ausencia retribuida por enfermedad corta en el periodo 20X2,
mientras que los restantes ocho empleados se tomarán un promedio de seis
días y medio cada uno.
22 Una entidad podrá realizar una estimación fiable de sus obligaciones legales o
implícitas, como consecuencia de planes de participación en ganancias o de
incentivos cuando, y sólo cuando:
(b) la entidad determine los importes a pagar antes de que los estados
financieros sean autorizados para su emisión; o
(c) la experiencia pasada suministre evidencia clara acerca del importe de la
obligación implícita por parte de la entidad.
Información a revelar
25 Aunque esta Norma no requiere la presentación de información a revelar
específica sobre los beneficios a los empleados a corto plazo, otras NIIF pueden
hacerlo. Por ejemplo, la NIC 24 requiere información a revelar sobre los
beneficios a los empleados del personal clave de la gerencia. La NIC 1 Presentación
de Estados Financieros obliga a revelar información sobre los gastos por beneficios
a los empleados.
(b) otros beneficios post-empleo, tales como los seguros de vida y los
beneficios de atención médica posteriores al empleo.
Los acuerdos por los cuales una entidad proporciona beneficios posteriores al
periodo de empleo son planes de beneficios post-empleo. Una entidad aplicará
esta Norma a todos estos acuerdos, con independencia de que los mismos
involucren el establecimiento de una entidad separada para recibir las
aportaciones y pagar los beneficios.
(a) una fórmula de beneficios del plan que no está vinculada únicamente al
importe de aportaciones y requiere que la entidad proporcione
aportaciones adicionales si los activos son insuficientes para atender los
beneficios de la fórmula de beneficios del plan;
(b) una garantía, ya sea indirectamente a través de un plan o directamente,
de un rendimiento específico para las aportaciones; o
(c) prácticas habituales de la entidad dan lugar al nacimiento de una
obligación implícita. Por ejemplo, una obligación implícita puede surgir
cuando una entidad tiene un historial de aumentos de los beneficios,
Planes multi-patronales
32 Una entidad clasificará un plan multi-patronal como plan de
aportaciones definidas o de beneficios definidos, en función de las
cláusulas del mismo (incluyendo cualquier obligación implícita que vaya
más allá de los términos pactados formalmente).
(b) los beneficios a pagar a los empleados se calculan en función de sus años
de servicio, y las entidades participantes no tienen la posibilidad realista
de retirarse del plan sin efectuar una aportación por los beneficios
(b) la entidad no tiene acceso a información suficiente acerca del plan para
satisfacer los requerimientos de esta Norma.
La entidad reconocerá un pasivo por las aportaciones, que se ajustará en función del
valor temporal del dinero, así como un gasto de igual importe en el resultado del
periodo.
(a) En esta Norma, los importes monetarios se expresan en “unidades monetarias”
(u.m.).
41 Una entidad que participe en este tipo de plan obtendrá información sobre el
plan en su conjunto, medido de acuerdo con esta Norma, sobre la base de
supuestos aplicables a la totalidad del plan. Si existiera un acuerdo contractual
o una política establecida de cargar, a las entidades individuales del grupo, el
costo del beneficio definido neto del plan en su conjunto, medido de acuerdo
con esta Norma, la entidad reconocerá en sus estados financieros separados o
individuales, el costo del beneficio definido neto cargado de esta forma. Si no
hubiese ningún acuerdo ni política establecida, se reconocerá el costo del
beneficio definido neto en los estados financieros separados o individuales de la
entidad del grupo que sea legalmente el empleador que patrocina el plan. Las
demás entidades del grupo reconocerán, en sus estados financieros individuales
o separados, un costo igual a sus aportaciones a pagar en el periodo.
Planes gubernamentales
43 Una entidad contabilizará un plan gubernamental de la misma manera
que los planes multi-patronales (véanse los párrafos 32 a 39).
Beneficios asegurados
46 Una entidad puede financiar un plan de beneficios post-empleo mediante
el pago de las primas de una póliza de seguros. La entidad tratará este
47 Los beneficios asegurados por una póliza de seguros no tienen que tener una
relación directa o automática con la obligación de la entidad respecto a los
beneficios a sus empleados. Los planes de beneficios post-empleo, que
involucren pólizas de seguro, están sujetos a la misma distinción entre
contabilización y financiación que los otros planes financiados.
(a) contabilizará la póliza de seguro apta como un activo del plan (véase el
párrafo 8); y
(b) reconocerá las demás pólizas de seguro como derechos de reembolso (si
las pólizas satisfacen las condiciones del párrafo 116).
Reconocimiento y medición
51 Cuando un empleado ha prestado servicios a una entidad durante un
periodo, la entidad reconocerá la aportación pagadera a un plan de
aportaciones definidas a cambio de ese servicio:
(a) como un pasivo (gastos acumulados o devengados), después de
deducir cualquier importe ya satisfecho. Si la aportación ya
pagada es superior a las aportaciones debidas por los servicios
hasta el final del periodo sobre el que se informa, una entidad
reconocerá ese exceso como un activo (pago anticipado de un
gasto) en la medida que el pago anticipado vaya a dar lugar, por
ejemplo, a una reducción en los pagos futuros o a un reembolso
del efectivo.
(b) como un gasto, a menos que otra NIIF requiera o permita la
inclusión de los mencionados beneficios en el costo de un activo
(véase, por ejemplo la NIC 2, y la NIC 16 ).
Información a revelar
53 La entidad revelará el importe reconocido como gasto en los planes de
aportaciones definidas.
54 En el caso de que fuera requerido por la NIC 24, la entidad revelará información
sobre las contribuciones relativas a los planes de aportaciones definidas del
personal clave de la gerencia.
Reconocimiento y medición
56 Los planes de beneficios definidos pueden no estar financiados a través de un
fondo, o por el contrario pueden estar financiados, total o parcialmente,
mediante aportaciones realizadas por la entidad, y algunas veces por los
empleados, a otra entidad, o a un fondo, que está separada legalmente de la
entidad que informa, y es la encargada de pagar los beneficios a los empleados.
(iii) Deducir el valor razonable de los activos del plan (véanse los
párrafos 113 a 115) del valor presente de la obligación por
beneficios definidos.
(b) Determinar el importe del pasivo (activo) por beneficios definidos neto
como el importe del déficit o superávit en (a), ajustado por los efectos de
limitar un activo por beneficios definidos neto a un techo del activo
(véase el párrafo 64).
– periodo corriente y
anteriores 131 262 393 524 655
Importe inicial de la
obligación – 89 196 324 476
Interés al 10% – 9 20 33 48
Costo de los servicios del
periodo corriente 89 98 108 119 131
Nota:
1 El importe inicial de la obligación es el valor presente de los beneficios
atribuidos a los años anteriores.
2 El costo del servicio presente en el valor presente de los beneficios
atribuidos a este periodo.
3 El importe final de la obligación es el valor presente de los beneficios
atribuidos al año actual y a los años anteriores.
Se atribuye un beneficio de 100 u.m. a cada año. El costo del servicio presente es el
valor presente de 100 u.m. El valor presente de la obligación por el plan de
beneficios definidos es el valor presente de 100 u.m. multiplicado por el
número de años de servicio hasta el final del periodo sobre el que se informa.
Si el beneficio se tuviera que pagar inmediatamente después de que el empleado
abandonase la entidad, el costo del servicio presente y el valor presente de la
obligación por beneficios definidos tendrían en cuenta la fecha esperada del retiro.
Así, por el descuento de los importes, tales cantidades serán menores que las que se
deberían calcular si el empleado fuera a retirarse al final del periodo sobre el que se
informa.
continúa...
...continuación
2 Un plan proporciona una pensión mensual del 0,2 por ciento del salario
final por cada año de servicio. La pensión es pagadera a partir de la edad
de 65 años.
72 Los servicios prestados por los empleados darán lugar, en un plan de beneficios
definidos, a una obligación de pago, incluso si los beneficios están
condicionados a la existencia de una relación laboral en el futuro (en otras
palabras, no son irrevocables). Los años de servicio anteriores a la fecha de la
consolidación (irrevocabilidad) de los derechos darán lugar a una obligación
implícita porque, al final de cada periodo sucesivo sobre el que se informa, se
verá reducido el importe del servicio futuro que un empleado tendrá que prestar
antes de pasar a tener derecho al beneficio. Al medir su obligación por
beneficios definidos, una entidad considerará la probabilidad de que algunos
empleados puedan no satisfacer los requerimientos para convertir en
irrevocables los derechos. De forma similar, aunque ciertos beneficios
post-empleo, como los gastos por atención sanitaria, pasan a ser pagaderos solo
si ocurre un suceso especificado cuando un empleado deja de estar contratado,
se crea una obligación a medida que el empleado va prestando los servicios que
le dan derecho al beneficio, cuando el citado suceso tenga lugar. La probabilidad
de que el suceso específico ocurra, afectará a la medición de la obligación, pero
no determina si existe o no la obligación.
...continuación
...continuación
74 En el caso de que el importe del beneficio sea una proporción constante del
salario final por cada año de servicio, los incrementos en los salarios futuros
afectarán al importe requerido para liquidar la obligación existente, por los años
de servicio pasados, antes del final del periodo sobre el que se informa, pero no
crearán ninguna obligación adicional. Por lo tanto:
(a) para los propósitos del párrafo 70(b), los incrementos de los salarios no
suponen beneficios adicionales, incluso cuando el importe del beneficio
vaya a depender de la cuantía del salario final; y
(b) el importe del beneficio atribuido a cada periodo será una proporción
constante del salario con el que los beneficios estén relacionados.
Suposiciones actuariales
75 Las suposiciones actuariales serán insesgadas y compatibles entre sí
términos reales (ajustadas por la inflación) sean más fiables, como puede pasar,
por ejemplo, en el caso de una economía hiperinflacionaria (véase la NIC 29
Información Financiera en Economías Hiperinflacionarias), o también en el caso en que
los beneficios estén ligados a un índice, habiendo un mercado fluido de bonos
ligados a ese índice, en la misma moneda y plazo.
82 Para estimar el costo final del beneficio una entidad tendrá en cuenta los
cambios esperados en la mortalidad, por ejemplo, mediante la modificación de
tablas de mortalidad estándar con mejoras en las estimaciones de la mortalidad.
(c) el efecto de cualquier límite sobre la parte del empleador del costo
de los beneficios futuros;
(d) aportaciones de los empleados o terceros que reducen el costo
final para la entidad de esos beneficios; y
(i) aquellos cambios que entraron en vigor antes del final del
periodo sobre el que se informa; o
(ii) la historia pasada, u otro tipo de evidencia fiable, indican
que esos beneficios gubernamentales van a ser modificados
de una forma previsible, por ejemplo, en consonancia con
los futuros cambios en los niveles generales de precios o de
salarios.
(a) la entidad tiene una historia de beneficios crecientes, por ejemplo, para
mitigar los efectos de la inflación, y no existen indicios de que esta
práctica vaya a cambiar en el futuro;
(b) la entidad está obligada, ya sea por las cláusulas formales del plan (o por
una obligación implícita que va más allá de esas cláusulas) o por la
legislación, a utilizar cualquier superávit del plan en beneficio de los
participantes del plan [véase el párrafo 108(c)]; o
(a) costo de servicio pasado, en la medida que modifiquen los beneficios por
servicios antes de efectuarse el cambio; y
(b) costo del servicio presente en periodos posteriores al cambio, en la
medida que modifiquen beneficios por servicios a prestar tras este
cambio.
101 Una liquidación tiene lugar, junto con una modificación y reducción del plan,
cuando se pone término a un plan, procediéndose a la liquidación de la
obligación y el plan deja de existir. Sin embargo, la cancelación del plan no es
una liquidación si el plan es reemplazado por otro nuevo que ofrezca beneficios
esencialmente idénticos.
104 Una modificación del plan tiene lugar cuando una entidad introduce, o retira,
un plan de beneficios definidos o cambia los beneficios pagaderos según un plan
de beneficios definidos existente.
105 Una reducción tiene lugar cuando una entidad reduce de forma significativa el
número de empleados cubiertos por un plan. Una reducción puede surgir de un
suceso aislado, tal como el cierre de una planta, discontinuación de una
operación o terminación o suspensión de un plan.
106 El costo de servicios pasados puede ser positivo (cuando los beneficios se
introducen o cambian de forma que el valor presente de la obligación por
beneficios definidos se incrementa) o negativo (cuando los beneficios cambian o
se retiran de forma que el valor presente de la obligación por beneficios
definidos disminuye).
107 Cuando una entidad reduzca algunos beneficios por pagar en un plan de
beneficios definidos existente y, al mismo tiempo, aumente otros beneficios por
pagar dentro del plan y para los mismos empleados, la entidad tratará el cambio
como una única variación, en términos netos.
110 Cuando tenga lugar la liquidación una entidad reconocerá las ganancias
o pérdidas derivadas de la liquidación de un plan de beneficios definidos.
111 Una liquidación tiene lugar cuando una entidad realiza una transacción que
elimina todas las obligaciones legales o implícitas adicionales para parte o todos
los beneficios proporcionados bajo un plan de beneficios definidos (distintos de
un pago de beneficios a los empleados o en nombre de éstos, de acuerdo con las
condiciones del plan e incluida en los supuestos actuariales). Por ejemplo, una
transferencia excepcional de obligaciones del empleador significativas bajo el
plan a una compañía de seguros a través de la compra de una póliza de seguros
es una liquidación; no lo es, un pago único en efectivo, según las condiciones del
plan a participantes del plan a cambio de sus derechos a recibir beneficios
post-empleo especificados.
112 En algunos casos, una entidad adquiere una póliza de seguro para financiar una
parte o la totalidad de los beneficios a los empleados que se relacionan con los
servicios que han prestado en el periodo presente y en los periodos anteriores.
La adquisición de esta póliza no es una liquidación del plan si la entidad
conserva la obligación, ya sea legal o implícita, de pagar cantidades futuras
(véase el párrafo 46) cuando el asegurador no llegue a cubrir los beneficios
especificados en la póliza de seguro. Los párrafos 116 a 119 tratan del
reconocimiento y medición de los derechos de reembolso bajo pólizas de seguro
que no son activos del plan.
114 En los activos del plan no se incluirán las aportaciones no pagadas por la entidad
al fondo, ni tampoco los instrumentos financieros no transferibles emitidos por
la entidad y poseídos por el fondo. De los activos del plan se deducirán
cualesquiera pasivos del fondo que no tengan relación con los beneficios a los
empleados, como por ejemplo, las cuentas por pagar, sean o no de origen
comercial, y los pasivos que procedan de instrumentos financieros derivados.
115 Cuando los activos del plan incluyan pólizas de seguro aptas, que se
correspondan exactamente con los importes y calendario de algunos o de todos
los beneficios pagaderos dentro del plan, el valor razonable que se atribuirá a
esas pólizas de seguro será el valor presente de las obligaciones relacionadas (lo
cual estará sujeto a cualquier reducción que se requiera si los importes a recibir
por la póliza de seguro no son totalmente recuperables).
Reembolsos
116 Cuando sea, y solo cuando sea, prácticamente cierto que un tercero
reembolsará alguno o todos los desembolsos requeridos para liquidar
una obligación por beneficios definidos, la entidad:
(a) reconocerá su derecho al reembolso como un activo separado. La
entidad medirá el activo a su valor razonable.
117 A veces, una entidad puede requerir a un tercero, tal como un asegurador, el
pago de una parte o la totalidad del desembolso requerido para cancelar una
obligación por beneficios definidos. Las pólizas de seguro aptas, tal como han
sido definidas en el párrafo 8, son activos del plan. Una entidad contabilizará
tales pólizas aptas de la misma forma que todos los demás activos del plan, y no
aplicará el párrafo 116 si no es relevante (véanse los párrafos 46 a 49 y 115).
118 Cuando una póliza de seguro mantenida por una entidad no cumpla las
condiciones para ser una póliza apta, esta póliza no es un activo del plan. El
párrafo 116 es relevante en estos casos: la entidad reconoce su derecho a los
reembolsos, por la póliza de seguros, como un activo separado, y no como una
deducción al determinar el déficit o superávit por beneficios definidos. El
párrafo 140(b) requiere que la entidad revele una breve descripción de la
relación entre el derecho de reembolso y la obligación relacionada.
(c) las nuevas mediciones del pasivo (activo) por beneficios definidos
neto (véanse los párrafos 127 a 130) en otro resultado integral.
121 Otras NIIF requieren la inclusión de ciertos costos por beneficios a los
empleados, en el costo de activos tales como inventarios o propiedades, planta y
equipo (véanse la NIC 2 y la NIC 16). Todo costo por beneficios definidos
post-empleo, que se incluya en el precio de adquisición o costo de producción de
los activos citados, incluirá la proporción adecuada de los componentes que se
han mencionado en la lista del párrafo 120.
122 Las nuevas mediciones del pasivo (activo) por beneficios definidos neto
reconocidas en otro resultado integral no se reclasificarán en el resultado
del periodo en un periodo posterior. Sin embargo, la entidad puede
transferir esos importes reconocidos en otro resultado integral dentro
del patrimonio.
124 El interés neto sobre el pasivo (activo) por beneficios definidos neto puede verse
como que comprende el ingreso por intereses por los activos del plan, costos por
intereses por la obligación por beneficios definidos e intereses por el efecto del
techo del activo mencionado en el párrafo 64.
125 El ingreso por intereses por los activos del plan es un componente del
rendimiento de los activos del plan y se determina multiplicando el valor
razonable de los activos del plan por la tasa de descuento especificada en el
párrafo 83, determinados al comienzo del periodo anual sobre el que se informa,
teniendo en cuenta los cambios en los activos del plan durante el periodo como
consecuencia de los pagos por las aportaciones y beneficios. La diferencia entre
el ingreso por intereses de los activos del plan y el rendimiento de los activos del
plan está incluida en la nueva medición del pasivo (activo) por beneficios
definidos netos.
126 Los intereses por el efecto del techo del activo es parte del cambio total en el
efecto del techo del activo, y se determina multiplicando el efecto del techo del
activo por la tasa de descuento especificada en el párrafo 83, determinados al
comienzo del periodo anual sobre el que se informa. La diferencia entre ese
importe y el cambio total en el efecto del techo del activo se incluye en la nueva
medición del pasivo (activo) por beneficios definidos neto.
(a) las ganancias y pérdidas actuariales (véanse los párrafos 128 y 129);
(b) el rendimiento de los activos del plan (véase el párrafo 130), excluyendo
los importes incluidos en el interés neto sobre el pasivo (activo) de
beneficios definidos neto (véase el párrafo 125); y
(c) los cambios en el efecto del techo del activo, excluyendo los importes
incluidos en el interés neto sobre el pasivo (activo) de beneficios
definidos neto (véase el párrafo 126).
130 Al determinar el rendimiento de los activos del plan, una entidad deducirá los
costos de gestión de los activos del plan y cualquier impuesto por pagar por el
plan en sí mismo, distinto de los impuestos incluidos en los supuestos
actuariales utilizados para medir la obligación por beneficios definidos
(párrafo 76). Otros costos de administración no se deducirán del rendimiento de
los activos del plan.
Presentación
Compensación
131 Una entidad procederá a compensar un activo correspondiente a un plan
con un pasivo perteneciente a otro plan cuando, y sólo cuando:
Información a revelar
135 Una entidad revelará información que:
(a) explique las características de sus planes de beneficios definidos y
los riesgos asociados con ellos (véase el párrafo 139);
136 Para cumplir el objetivo del párrafo 135, una entidad considerará todos los
elementos siguientes:
(b) Una descripción de los riesgos a los que expone el plan a la entidad,
centrados en los riesgos inusuales, específicos de la entidad y específicos
del plan y cualquier concentración de riesgo significativa. Por ejemplo,
si los activos del plan están invertidos principalmente en una clase de
inversiones, por ejemplo, propiedades, el plan puede exponer a la
entidad a una concentración del riesgo de mercado de la propiedad.
141 Cada conciliación enumerada en el párrafo 140 mostrará cada uno de los
siguientes elementos, si procede:
(a) Costo del servicio presente.
(f) aportaciones al plan, mostrando por separado las del empleador y las de
los participantes del plan.
(g) pagos procedentes del plan, mostrando por separado el importe pagado
con respecto a las liquidaciones.
142 Una entidad desagregará el valor razonable de los activos del plan en clases que
distingan la naturaleza y riesgos de esos activos, subdividiendo cada clase de
activo del plan entre las que tienen un precio de mercado cotizado en un
mercado activo (según se define en la NIIF 13 Medición del Valor Razonable) y las
que no lo tienen. Por ejemplo, considerando el nivel de información a revelar
comentado en el párrafo 136, una entidad podría distinguir entre:
144 Una entidad revelará las suposiciones actuariales significativas utilizadas para
determinar el valor presente de la obligación por beneficios definidos (véase el
párrafo 76). Esta información a revelar será en términos absolutos (por ejemplo,
un porcentaje absoluto, y no solo como un margen entre porcentajes diferentes
y otras variables). Cuando una entidad proporcione información a revelar en
total para una agrupación de planes, proporcionará esta información a revelar
en forma de promedios ponderados o rangos de valores relativamente pequeños.
146 Una entidad revelará una descripción de las estrategias para equiparar activos y
pasivos utilizadas por el plan o la entidad, incluyendo el uso de rentas vitalicias
y otras técnicas, tales como permutas financieras de larga duración, para
gestionar el riesgo.
147 Para proporcionar un indicador del efecto del plan de beneficios definidos sobre
los flujos de efectivo futuros de la entidad, ésta revelará:
Planes multi-patronales
148 Si una entidad participa en un plan de beneficios definidos multi-patronal,
revelará:
(d) Si la entidad contabiliza la aportación por pagar para el periodo tal como
se señala en el párrafo 41, la información sobre el plan en su conjunto
requerida por los párrafos 135 a 137, 139, 142 a 144 y 147(a) y (b).
150 La información requerida por el párrafo 149(c) y (d) puede revelarse por
referencia a la información a revelar en otros estados financieros de otra entidad
del grupo si:
(a) esos estados financieros de la entidad del grupo identifican por separado
y revelan la información requerida sobre el plan; y
(b) esos estados financieros de la entidad del grupo están disponibles para
los usuarios de los estados financieros en las mismas condiciones y al
mismo tiempo, o antes, que los estados financieros de la entidad.
152 En caso de que fuera obligatorio según la NIC 37, una entidad revelará
información sobre los pasivos contingentes que surgen de las obligaciones por
beneficios post-empleo.
153 Otros beneficios a los empleados a largo plazo incluyen partidas tales como las
siguientes, si no se esperan liquidar totalmente antes de doce meses después del
final del periodo anual sobre el que se informa en el que los empleados presten
los servicios relacionados:
(a) las ausencias retribuidas a largo plazo, tales como vacaciones tras largos
periodos de servicio o años sabáticos;
(b) los premios de antigüedad u otros beneficios por largo tiempo de
servicio;
(c) los beneficios por invalidez permanente;
(d) participación en ganancias e incentivos; y
154 La medición de los otros beneficios a largo plazo a los empleados no está sujeta,
normalmente, al mismo grado de incertidumbre que afecta a la medida de los
beneficios post-empleo. Por esta razón, esta Norma requiere un método
simplificado de contabilización de otros beneficios a largo plazo a los
empleados. A diferencia de la contabilidad requerida para los beneficios
post-empleo, este método no reconoce nuevas mediciones en otro resultado
integral.
Reconocimiento y medición
155 Al reconocer y medir el superávit o déficit en un plan de beneficios a los
empleados a largo plazo, una entidad aplicará los párrafos 56 a 98 y 113
a 115. Una entidad aplicará los párrafos 116 a 119 al reconocer y medir
cualquier derecho de reembolso.
156 Para otros beneficios a los empleados a largo plazo, una entidad
reconocerá, en el resultado del periodo, el importe total neto de los
siguientes importes, excepto en la medida en que otra NIIF requiera o
permita su inclusión en el costo de un activo:
(c) las nuevas mediciones del pasivo (activo) por beneficios definidos
neto (véanse los párrafos 127 a 130).
157 Una forma de los otros beneficios a largo plazo a los empleados es el beneficio
por invalidez permanente. Si el nivel del beneficio depende del periodo de
servicio, surgirá una obligación cuando se preste el servicio. La medición de esta
obligación reflejará la probabilidad de que el pago vaya a ser requerido y el
intervalo de tiempo a lo largo del cual se espera realizar los pagos. Si el nivel de
beneficio es el mismo para todos los empleados con invalidez,
independientemente de los años de servicio, el costo esperado de los beneficios
se reconocerá cuando se produzca el suceso que cause la invalidez de larga
duración.
Información a revelar
158 Aunque esta Norma no requiere información a revelar específica sobre los otros
beneficios a los empleados a largo plazo, otras NIIF pueden requerir información
a revelar. Por ejemplo, la NIC 24 requiere información a revelar sobre los
beneficios a los empleados del personal clave de la gerencia. La NIC 1 requiere
información a revelar sobre el gasto por beneficios a los empleados.
159 Esta Norma trata los beneficios por terminación de forma separada del resto de
los beneficios a los empleados, porque el suceso que da lugar a la obligación es la
finalización del vínculo laboral, en lugar del servicio del empleado. Los
beneficios por terminación del contrato proceden de la decisión de la entidad de
finalizar el empleo o de la decisión de un empleado de aceptar una oferta de la
entidad de beneficios a cambio de la finalización del contrato de empleo.
160 Los beneficios por terminación del contrato no incluyen beneficios a los
empleados procedentes de la terminación de contrato de empleo a petición del
empleado sin la oferta de una entidad o como consecuencia de requerimientos
de retiro obligatorios, porque esos beneficios son beneficios post-empleo.
Algunas entidades proporcionan un nivel menor de beneficio por terminación
del contrato de empleo a petición del empleado (en esencia, un beneficio
post-empleo), que si es la terminación del contrato de empleo a petición de la
Reconocimiento
165 Una entidad reconocerá un pasivo y un gasto por beneficios por
terminación en la primera de las siguientes fechas:
(a) cuando la entidad ya no pueda retirar la oferta de esos
beneficios; y
166 Para los beneficios por terminación por pagar como consecuencia de una
decisión del empleado de aceptar una oferta de beneficios a cambio de la
finalización de su contrato de empleo, el momento en que una entidad ya no
pueda retirar la oferta de beneficios por terminación es el primero de:
(a) el momento en que el empleado acepta la oferta; y
167 Para los beneficios por terminación por pagar como consecuencia de la decisión
de una entidad de terminar el contrato de empleo de un empleado, la entidad ya
no puede retirar la oferta cuando ha comunicado a los empleados afectados un
plan de terminación que cumple todos los criterios siguientes:
(a) Las acciones requeridas para completar el plan indican que es
improbable que se vayan a realizar cambios significativos en el plan.
168 Cuando una entidad reconoce beneficios por terminación, habrá de contabilizar
también una modificación del plan o una reducción de otros beneficios a los
empleados (véase el párrafo 103).
Medición
169 Una entidad medirá los beneficios por terminación en el reconocimiento
inicial y medirá y reconocerá cambios posteriores, de acuerdo con la
naturaleza del beneficio a los empleados, siempre que si los beneficios
por terminación son una mejora de los beneficios post-empleo, la entidad
aplicará los requerimientos de beneficios post-empleo. En otro caso:
Antecedentes
Como consecuencia de una adquisición reciente, una entidad prevé cerrar
una fábrica dentro de diez meses y, en ese momento, finalizar los contratos
de los empleados que permanezcan en la fábrica. Puesto que la entidad
necesita la experiencia de los empleados en la fábrica para completar algunos
contratos, anuncia un plan de terminación de contratos de la forma
siguiente:
...continuación
Información a revelar
171 Aunque esta Norma no requiere información a revelar específica sobre los
beneficios por terminación, otras NIIF pueden hacerlo. Por ejemplo, la NIC 24
requiere información a revelar sobre los beneficios a los empleados del personal
clave de la gerencia. La NIC 1 requiere información a revelar sobre el gasto por
beneficios a los empleados.
172 Una entidad aplicará esta Norma para los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2013. Se permite su aplicación anticipada. Si una
entidad aplica esta Norma a periodos anteriores revelará este hecho.
173 Una entidad aplicará esta Norma de forma retroactiva, de acuerdo con la NIC 8
Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores excepto cuando:
174 La NIIF 13, emitida en mayo de 2011, modificó la definición de valor razonable
del párrafo 8 y modificó el párrafo 113. Una entidad aplicará esas
modificaciones cuando aplique la NIIF 13.
176 Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2012-2014, emitida en septiembre de 2014, modificó
el párrafo 83 y añadió el párrafo 177. Una entidad aplicará esa modificación
para los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2016. Se
permite su aplicación anticipada. Si una entidad utilizase la modificación en un
periodo que comience con anterioridad, revelará ese hecho.
177 Una entidad aplicará la modificación del párrafo 176 desde el comienzo del
periodo comparativo más antiguo presentado en los primeros estados
financieros en los que la entidad aplica la modificación. Cualquier ajuste que
surja de la aplicación de la modificación se reconocerá en las ganancias
acumuladas al comienzo de ese periodo.
Apéndice A
Guía de Aplicación
Este Apéndice forma parte integrante de la NIIF. Describe la aplicación de los párrafos 92 y 93 y tiene el
mismo valor normativo que las otras partes de la NIIF.
No vinculadas al
Vinculadas al servicio
servicio
(por ejemplo,
reducen un déficit)
Dependientes Independientes
del número de del número de
años de servicio años de servicio
(1)
(1) Esta flecha discontinua significa que se permite que una entidad opte por una contabilización u otra.
Apéndice B
Modificaciones a otras NIIF
Este apéndice establece las modificaciones a otras NIIF que son consecuencia de la emisión por el
Consejo de la NIC 19 en junio de 2011. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la
NIC 19 modificada. En los párrafos modificados, el texto nuevo está subrayado y el texto eliminado
se ha tachado.
*****
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando se emitió la Norma en 2011 se han incorporado a
las NIIF pertinentes publicadas en este volumen.
NIC 20
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 20
CONTABILIZACIÓN DE LAS SUBVENCIONES DEL GOBIERNO
E INFORMACIÓN A REVELAR SOBRE AYUDAS
GUBERNAMENTALES
ALCANCE 1
DEFINICIONES 3
SUBVENCIONES DEL GOBIERNO 7
Subvenciones no monetarias del gobierno 23
Presentación de las subvenciones relacionadas con activos 24
Presentación de las subvenciones relacionadas con los ingresos 29
Devolución de subvenciones del gobierno 32
AYUDAS GUBERNAMENTALES 34
INFORMACIÓN A REVELAR 39
DISPOSICIONES TRANSITORIAS 40
FECHA DE VIGENCIA 41
Alcance
Definiciones
3 Los siguientes términos se usan en esta Norma con los significados que a
continuación se especifican:
Gobierno se refiere al gobierno en sí, a las agencias gubernamentales y
organismos similares, ya sean locales, regionales, nacionales o
internacionales.
Ayudas gubernamentales son acciones realizadas por el sector público
con el objeto de suministrar beneficios económicos específicos a una
entidad o tipo de entidades, seleccionadas bajo ciertos criterios. No son
ayudas gubernamentales, para el propósito de esta Norma, los beneficios
que se producen indirectamente sobre las entidades por actuaciones
sobre las condiciones generales del comercio o la industria, tales como el
suministro de infraestructura en áreas en desarrollo o la imposición de
restricciones comerciales a los competidores.
1 Como parte de Mejoras a las NIIF emitido en mayo de 2008 el Consejo modificó la terminología
utilizada en esta Norma para ser congruente con las otras NIIF de la forma siguiente: (a) “ingreso
imponible” se modificó por “ganancia imponible o pérdida fiscal”, (b) “reconocido como
ingreso/gasto” se modificó como “reconocido en el resultado”, (c) “acreditado directamente a
participaciones/patrimonio” se modificó por “reconocido fuera del resultado del periodo” y
(d) “revisión de una estimación contable” se modificó por “cambio en una estimación contable”.
6 Las subvenciones del gobierno son, a veces, conocidas con otros nombres, tales
como subsidios, transferencias o primas.
2 Véase también la Interpretación SIC-10 Ayudas Gubernamentales—Sin Relación Específica con Actividades de
Operación.
8 Una subvención del gobierno no será reconocida como tal hasta que exista una
razonable seguridad de que la entidad cumplirá las condiciones asociadas a ella,
y que, por tanto, la recibirá en la forma predeterminada. El mero hecho de
recibir la subvención no constituye una evidencia concluyente de que las
condiciones asociadas a la misma han sido o serán cumplidas.
10A El beneficio de un préstamo del gobierno a una tasa de interés inferior a la del
mercado se trata como una subvención del gobierno. El préstamo se reconocerá
y medirá de acuerdo con la NIIF 9 Instrumentos Financieros. El beneficio de la tasa
de interés inferior a la del mercado se medirá como la diferencia entre el
importe en libros inicial del préstamo determinado conforme a la NIIF 9 y el
importe recibido. El beneficio se contabiliza de acuerdo con esta Norma. Al
identificar los costos que pretenden compensar los beneficios del préstamo, la
entidad debe tener en cuenta las condiciones y obligaciones que hayan sido
cumplidas, o deban cumplirse.
13 Existen dos métodos para contabilizar las subvenciones del gobierno: el método
del capital, en el que las subvenciones se reconocerán fuera del resultado del
periodo, y el método de la renta, que reconoce las subvenciones en el resultado
de uno o más periodos.
(a) Las subvenciones del gobierno son un recurso financiero y deben tratarse
como tales en el estado de situación financiera, en vez de reconocerse en
el resultado del periodo para compensar las partidas de gastos que
financian. Puesto que no se espera su devolución, estas subvenciones
deben reconocerse fuera del resultado del periodo.
(b) Las subvenciones del gobierno raramente son gratuitas. La entidad las
obtiene tras cumplir ciertas condiciones y someterse a determinadas
obligaciones. Por lo tanto, deben reconocerse a lo largo de los periodos
en los que la entidad reconozca como gasto los costos relacionados que la
subvención pretende compensar.
(c) Puesto que el impuesto sobre las ganancias y otros tributos son gastos,
resulta lógico tratar a las subvenciones del gobierno, que son una
extensión de las políticas fiscales, en el resultado del periodo.
17 En la mayoría de los casos, los periodos a lo largo de los cuales una entidad
reconoce los costos o gastos relacionados con la subvención del gobierno se
pueden establecer con facilidad. Así, las subvenciones que cubren gastos
específicos se contabilizarán en el resultado del mismo periodo que los gastos
correspondientes. De forma similar, las subvenciones relacionadas con activos
que se amortizan, normalmente se contabilizarán en el resultado de los mismos
periodos y en las mismas proporciones en los que se reconozca la depreciación
de esos activos.
22 Una subvención del gobierno puede resultar exigible por una entidad como
compensación de gastos o pérdidas incurridos en periodos anteriores. Estas
subvenciones se reconocerán en el resultado del periodo en el que sean exigibles,
y se revelará la correspondiente información para asegurar que su efecto se
comprenda claramente.
29A [Eliminado]
Ayudas gubernamentales
37 [Eliminado]
Información a revelar
Disposiciones transitorias
Fecha de vigencia
44 [Eliminado]
47 [Eliminado]
NIC 21
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 21
EFECTOS DE LAS VARIACIONES EN LAS TASAS DE CAMBIO
DE LA MONEDA EXTRANJERA
OBJETIVO 1
ALCANCE 3
DEFINICIONES 8
Desarrollo de las definiciones 9
RESUMEN DEL ENFOQUE REQUERIDO POR ESTA NORMA 17
INFORMACIÓN SOBRE LAS TRANSACCIONES EN MONEDA EXTRANJERA
EN MONEDA FUNCIONAL 20
Reconocimiento inicial 20
Información al final de los periodos posteriores sobre los que se informa 23
Reconocimiento de las diferencias de cambio 27
Cambio de moneda funcional 35
UTILIZACIÓN DE UNA MONEDA DE PRESENTACIÓN DISTINTA DE LA
MONEDA FUNCIONAL 38
Conversión a la moneda de presentación 38
Conversión de un negocio en el extranjero 44
Disposición total o parcial de un negocio en el extranjero 48
EFECTOS IMPOSITIVOS DE TODAS LAS DIFERENCIAS DE CAMBIO 50
INFORMACIÓN A REVELAR 51
FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIÓN 58
DEROGACIÓN DE OTROS PRONUNCIAMIENTOS 61
APÉNDICE
Modificaciones a otros pronunciamientos
Objetivo
Alcance
Definiciones
8 Los siguientes términos se usan en esta Norma con los significados que a
continuación se especifican:
Diferencia de cambio es la que surge al convertir un determinado número
de unidades de una moneda a otra moneda, utilizando tasas de cambio
diferentes.
Un grupo es una controladora y todas sus subsidiarias.
Inversión neta en un negocio en el extranjero es el importe que
corresponde a la participación de la entidad que presenta sus estados
financieros, en los activos netos del citado negocio.
Moneda de presentación es la moneda en que se presentan los estados
financieros.
Moneda extranjera (o divisa) es cualquier otra distinta de la moneda
funcional de la entidad.
Moneda funcional es la moneda del entorno económico principal en el
que opera la entidad.
Negocio en el extranjero es toda entidad subsidiaria, asociada, acuerdo
conjunto o sucursal de la entidad que informa, cuyas actividades están
basadas o se llevan a cabo en un país o moneda distintos a los de la
entidad que informa.
Partidas monetarias son unidades monetarias mantenidas en efectivo, así
como activos y pasivos que se van a recibir o pagar, mediante una
cantidad fija o determinable de unidades monetarias.
Tasa de cambio es la relación de cambio entre dos monedas.
Tasa de cambio de cierre es la tasa de cambio de contado existente al final
del periodo sobre el que se informa.
Tasa de cambio de contado es la tasa de cambio utilizado en las
transacciones con entrega inmediata.
Valor razonable es el precio que se recibiría por vender un activo o que se
pagaría por transferir un pasivo en una transacción ordenada entre
participantes de mercado en la fecha de la medición. (Véase la NIIF 13
Medición del Valor Razonable).
Moneda funcional
9 El entorno económico principal en el que opera la entidad es, normalmente,
aquél en el que ésta genera y emplea el efectivo. Para determinar su moneda
funcional, la entidad considerará los siguientes factores:
(a) La moneda:
(a) Si las actividades del negocio en el extranjero se llevan a cabo como una
extensión de la entidad que informa, en lugar de hacerlo con un grado
significativo de autonomía. Un ejemplo de la primera situación descrita
es cuando el negocio en el extranjero sólo vende bienes importados de la
entidad que informa, y remite a la misma los importes obtenidos. Un
ejemplo de la segunda situación descrita se produce cuando el negocio
acumula efectivo y otras partidas monetarias, incurre en gastos, genera
ingresos y toma préstamos utilizando, sustancialmente, su moneda local.
(d) Si los flujos de efectivo de las actividades del negocio en el extranjero son
suficientes para atender las obligaciones por deudas actuales y esperadas,
en el curso normal de la actividad, sin que la entidad que informa deba
poner fondos a su disposición.
15A Una entidad que tiene una partida monetaria por cobrar o por pagar a un
negocio en el extranjero descrito en el párrafo 15 puede ser cualquier subsidiaria
del grupo. Por ejemplo, una entidad tiene dos subsidiarias, A y B. La
Subsidiaria B es un negocio en el extranjero. La Subsidiaria A concede un
préstamo a la Subsidiaria B. El préstamo por cobrar por A de la Subsidiaria B
sería parte de la inversión neta de la entidad en la Subsidiaria B si el pago del
préstamo no estuviera planeado ni fuese probable que ocurriera en el futuro
previsible. Esto también sería cierto si la Subsidiaria A fuera en sí misma un
negocio en el extranjero.
Partidas monetarias
16 La característica esencial de una partida monetaria es el derecho a recibir (o la
obligación de entregar) una cantidad fija o determinable de unidades
monetarias. Entre los ejemplos se incluyen: pensiones y otros beneficios a
empleados que se pagan en efectivo; suministros que se liquidan en efectivo
pasivos por arrendamiento; y dividendos en efectivo que se hayan reconocido
como pasivos. Asimismo, serán partidas monetarias los contratos para recibir
(o entregar) un número variable de instrumentos de patrimonio propios de la
entidad o una cantidad variable de activos, en los cuales el valor razonable a
recibir (o entregar) por ese contrato sea igual a una suma fija o determinable de
unidades monetarias. Por el contrario, la característica esencial de una partida
no monetaria es la ausencia de un derecho a recibir (o una obligación de
entregar) una cantidad fija o determinable de unidades monetarias. Entre los
ejemplos se incluyen: importes pagados por anticipado de bienes y servicios; la
plusvalía; activos intangibles; inventarios; propiedades, planta y equipo; activos
por derecho de uso; así como los suministros que se liquidan mediante la
entrega de un activo no monetario.
17 Al preparar los estados financieros, cada entidad—ya sea una entidad aislada,
una entidad con negocios en el extranjero (tal como una controladora) o un
negocio en el extranjero (tal como una subsidiaria o sucursal)—determinará su
moneda funcional de acuerdo con los párrafos 9 a 14. La entidad convertirá las
partidas en moneda extranjera a la moneda funcional, e informará de los efectos
de esta conversión, de acuerdo con los párrafos 20 a 37 y 50.
19 Esta Norma permite asimismo, a una entidad aislada que prepare estados
financieros, o bien a una entidad que prepare estados financieros separados de
acuerdo con la NIC 27 Estados Financieros Separados, utilizar cualquier moneda
(o monedas) para presentar sus estados financieros. Si la moneda de
presentación utilizada por la entidad es distinta de su moneda funcional, sus
resultados y su situación financiera se convertirán a la moneda de presentación
de acuerdo con los párrafos 38 a 50.
Reconocimiento inicial
20 Una transacción en moneda extranjera es toda transacción cuyo importe se
denomina, o exige su liquidación, en una moneda extranjera, entre las que se
incluyen aquéllas en que la entidad:
33 Cuando una partida monetaria forme parte de la inversión neta realizada por la
entidad que informa en un negocio en el extranjero, y esté denominada en la
moneda funcional de la entidad que informa, puede aparecer una diferencia de
cambio en los estados financieros individuales del negocio en el extranjero, en
función de la situación descrita en el párrafo 28. Si esta partida estuviese
denominada en la moneda funcional del negocio en el extranjero, la diferencia
de cambio, por la situación descrita en el citado párrafo 28, aparecería en los
estados financieros separados de la entidad que informa. Si tal partida está
denominada en una moneda diferente a la moneda funcional de la entidad que
informa o del negocio en el extranjero, de acuerdo con el párrafo 28 surge una
diferencia de cambio en los estados financieros separados de la entidad que
informa y en los estados financieros individuales del negocio en el extranjero.
Estas diferencias de cambio serán reconocidas en otro resultado integral, en los
estados financieros que contienen al negocio en el extranjero y a la entidad que
informa (es decir, en los estados financieros donde el negocio en el extranjero se
encuentre consolidado o contabilizado según el método de la participación).
34 Cuando la entidad lleve sus registros y libros contables en una moneda diferente
de su moneda funcional, y proceda a elaborar sus estados financieros, convertirá
todos los importes a la moneda funcional, de acuerdo con lo establecido en los
párrafos 20 a 26. Como resultado de lo anterior, se obtendrán los mismos
importes, en términos de moneda funcional, que se hubieran obtenido si las
partidas se hubieran registrado originalmente en dicha moneda funcional. Por
ejemplo, las partidas monetarias se convertirán a la moneda funcional
utilizando las tasas de cambio de cierre, y las partidas no monetarias, que se
midan al costo histórico, se convertirán utilizando la tasa de cambio
correspondiente a la fecha de la transacción que originó su reconocimiento.
(b) los ingresos y gastos para cada estado que presente el resultado del
periodo y otro resultado integral (es decir, incluyendo las cifras
comparativas), se convertirán a las tasas de cambio de la fecha de
las transacciones; y
41 Las diferencias de cambio a las que se refiere el párrafo 39(c) proceden de:
(a) La conversión de los gastos e ingresos a las tasas de cambio de las fechas
de las transacciones, y la de los activos y pasivos a la tasa de cambio de
cierre.
(b) La conversión del activo neto inicial a una tasa de cambio de cierre que
sea diferente de la tasa utilizada en el cierre anterior.
(a) todos los importes (es decir, activos, pasivos, partidas del
patrimonio, gastos e ingresos, incluyendo también las cifras
comparativas correspondientes) se convertirán a la tasa de cambio
de cierre correspondiente a la fecha de cierre del estado de
situación financiera más reciente, excepto cuando
Información a revelar
55 Cuando una entidad presente sus estados financieros en una moneda que
sea diferente de su moneda funcional, señalará que sus estados
financieros son conformes con las NIIF, solo si cumplen con todos los
58 Una entidad aplicará esta Norma para los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2005. Se aconseja su aplicación anticipada. Si una
entidad aplicase esta Norma en un periodo que comience antes del 1 de enero de
2005, revelará este hecho.
60 Todos los demás cambios contables producidos por la aplicación de esta Norma
se contabilizarán de acuerdo con los requerimientos de la NIC 8 Políticas Contables,
Cambios en las Estimaciones Contables y Errores.
60B La NIC 27 (modificada en 2008) añadió los párrafos 48A a 48D y modificó el
párrafo 49. Una entidad aplicará esas modificaciones de forma prospectiva a los
periodos anuales que comiencen a partir del 1 de julio de 2009. Si la entidad
aplicase la NIC 27 (modificada en 2008) a periodos anteriores, las modificaciones
deberán aplicarse también a esos periodos.
60C [Eliminado]
60D El párrafo 60B fue modificado por el documento de Mejoras a las NIIF emitido en
mayo de 2010. Una entidad aplicará esa modificación para los periodos anuales
que comiencen a partir del 1 de julio de 2010. Se permite su aplicación
anticipada.
60E [Eliminado]
60G La NIIF 13, emitida en mayo de 2011 modificó la definición de valor razonable
del párrafo 8 y modificó el párrafo 23. Una entidad aplicará esas modificaciones
cuando aplique la NIIF 13.
60I [Eliminado]
60K La NIIF 16 Arrendamientos, emitida en enero de 2016, modificó el párrafo 16. Una
entidad aplicará esa modificación cuando aplique la NIIF 16.
61 Esta Norma deroga la NIC 21 Efectos de las Variaciones de las Tasas de Cambio en
Moneda Extranjera (revisada en 1993).
Apéndice
Modificaciones a otros pronunciamientos
Las modificaciones de este apéndice se aplicarán en los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de
enero de 2005. Si una entidad aplica esta Norma a periodos anteriores, estas modificaciones se aplicarán
también a esos periodos.
*****
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando se emitió la Norma en 2003 se han incorporado a
los pronunciamientos publicados en este volumen.
NIC 23
Otras Normas han realizado modificaciones de menor importancia en la NIC 23. Estas
incluyen la Agricultura: Plantas Productoras (Modificaciones a la NIC 16 y a la NIC 41) (emitida
en junio de 2014) y la NIIF 9 Instrumentos Financieros (emitida en julio de 2014) y NIIF 16
Arrendamientos (emitida en enero de 2016).
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 23
COSTOS POR PRÉSTAMOS
PRINCIPIO BÁSICO 1
ALCANCE 2
DEFINICIONES 5
RECONOCIMIENTO 8
Costos por préstamos susceptibles de capitalización 10
Exceso del importe en libros del activo apto sobre el importe recuperable 16
Inicio de la capitalización 17
Suspensión de la capitalización 20
Fin de la capitalización 22
INFORMACIÓN A REVELAR 26
DISPOSICIONES TRANSITORIAS 27
FECHA DE VIGENCIA 29
DEROGACIÓN DE LA NIC 23 (REVISADA EN 1993) 30
APÉNDICE
Modificaciones a otros pronunciamientos
La Norma Internacional de Contabilidad 23 Costos por Préstamos (NIC 23) está contenida en
los párrafos 1 a 30 y en el Apéndice. Todos los párrafos tienen igual valor normativo, sin
embargo se conserva el formato IASC que tenía cuando fue adoptada por el IASB. La
NIC 23 debe ser entendida en el contexto de su principio básico y de los Fundamentos de
las Conclusiones, del Prólogo a las Normas Internacionales de Información Financiera y del Marco
Conceptual para la Información Financiera. La NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las
Estimaciones Contables y Errores proporciona una base para seleccionar y aplicar las
políticas contables en ausencia de guías explícitas.
Principio básico
Alcance
3 Esta Norma no se ocupa del costo, efectivo o imputado, del patrimonio incluido
el capital preferente no clasificado como pasivo.
4 No se requiere que una entidad aplique esta Norma a los costos por préstamos
directamente atribuibles a la adquisición, construcción o producción de:
(a) un activo apto medido al valor razonable, por ejemplo un activo
biológico dentro del alcance de la NIC 41 Agricultura; o
(b) inventarios que sean manufacturados, o producidos de cualquier otra
forma, en grandes cantidades de forma repetitiva.
Definiciones
Son costos por préstamos los intereses y otros costos en los que la entidad
incurre, que están relacionados con los fondos que ha tomado prestados.
Reconocimiento
8 Una entidad capitalizará los costos por préstamos que sean directamente
atribuibles a la adquisición, construcción o producción de activos aptos,
como parte del costo de dichos activos. Una entidad deberá reconocer
otros costos por préstamos como un gasto en el periodo en que se haya
incurrido en ellos.
11 Puede resultar difícil identificar una relación directa entre préstamos recibidos
concretos y activos aptos, para determinar qué préstamos podrían haberse
evitado. Esta dificultad se pone de manifiesto, por ejemplo, cuando la actividad
financiera de la entidad está centralizada. También aparecen dificultades
cuando un grupo de entidades utiliza una gama variada de instrumentos de
deuda para obtener financiación a diferentes tasas de interés, y presta luego esos
fondos, con diferentes criterios, a otras entidades del grupo. También pueden
surgir dificultades cuando se usan préstamos expresados o referenciados a una
moneda extranjera, cuando el grupo opera en economías altamente
inflacionarias, y cuando se producen fluctuaciones en las tasas de cambio. Como
13 Según los acuerdos financieros relativos a los activos aptos, podría suceder que
la entidad obtenga los fondos, e incurra en los correspondientes costos por
préstamos, antes de que los mismos sean usados total o parcialmente para hacer
desembolsos en el activo en cuestión. En estas circunstancias, la totalidad o una
parte de los fondos a menudo se invierten temporalmente a la espera de efectuar
los desembolsos correspondientes en el citado activo apto. Para determinar la
cuantía de los costos por préstamos susceptibles de ser capitalizados durante un
periodo, se deducirá de los costos por préstamos incurridos cualquier
rendimiento obtenido por tales fondos.
Inicio de la capitalización
17 Una entidad comenzará la capitalización de los costos por préstamos
como parte de los costos de un activo apto en la fecha de inicio. La fecha
19 Las actividades necesarias para preparar el activo para el uso al que está
destinado o para su venta implican algo más que la construcción física del
mismo. Incluyen también los trabajos técnicos y administrativos previos al
comienzo de la construcción, propiamente dicha, tales como las actividades
asociadas con la obtención de permisos previos al comienzo de la construcción.
No obstante, estas actividades excluyen la mera tenencia del activo, cuando éste
no es objeto de producción o desarrollo alguno que implique un cambio en su
condición. Por ejemplo, los costos por préstamos en los que se incurre mientras
los terrenos se están preparando se capitalizan en los periodos en que tal
preparación tiene lugar. Sin embargo, los costos por préstamos en que se
incurre mientras los terrenos adquiridos para construir sobre ellos se mantienen
inactivos, sin realizar en ellos ninguna labor de preparación, no cumplen las
condiciones para ser capitalizados.
Suspensión de la capitalización
20 Una entidad suspenderá la capitalización de los costos por préstamos
durante los periodos en los que se haya suspendido el desarrollo de
actividades de un activo apto, si estos periodos se extienden en el tiempo.
21 Una entidad puede incurrir en costos por préstamos durante un periodo extenso
en el que están interrumpidas las actividades necesarias para preparar un activo
para su uso deseado o para su venta. Estos costos son de tenencia de activos
parcialmente terminados y no cumplen las condiciones para su capitalización.
Sin embargo, una entidad no interrumpirá normalmente la capitalización de los
costos por préstamos durante un periodo si se están llevando a cabo actuaciones
técnicas o administrativas importantes. Tampoco suspenderá la capitalización
de costos por préstamos cuando una demora temporal sea necesaria como parte
del proceso de preparación de un activo disponible para su uso previsto o para su
venta. Por ejemplo, la capitalización continúa durante el periodo en que el
elevado nivel de las aguas retrase la construcción de un puente, si tal nivel es
normal en esa región geográfica, durante el periodo de construcción.
Fin de la capitalización
22 Una entidad cesará la capitalización de los costos por préstamos cuando
se hayan completado todas o prácticamente todas las actividades
necesarias para preparar al activo apto para el uso al que va destinado o
para su venta.
25 Un parque industrial que comprenda varios edificios, cada uno de los cuales
puede ser utilizado por separado, es un ejemplo de activo apto, donde cada parte
es susceptible de ser utilizada mientras continúa la construcción de las demás.
Un ejemplo de activo apto que necesita terminarse por completo antes de que
cada una de las partes pueda utilizarse es una planta industrial en la que deben
llevarse a cabo varios procesos secuenciales en las distintas partes de que consta,
como es el caso de una factoría de producción de acero.
Información a revelar
Disposiciones transitorias
Fecha de vigencia
29 Una entidad aplicará esta Norma para los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2009. Se permite su aplicación anticipada. Si una
entidad aplicase la Norma desde una fecha anterior al 1 de enero de 2009,
revelará este hecho.
29A El párrafo 6 fue modificado mediante el documento Mejoras a las NIIF emitido en
mayo de 2008. Una entidad aplicará esa modificación para los periodos anuales
que comiencen a partir del 1 de enero de 2009. Se permite su aplicación
anticipada. Si una entidad aplicase la modificación en un periodo que comience
con anterioridad, revelará ese hecho.
29B La NIIF 9, emitida en julio de 2014, modificó el párrafo 6. Una entidad aplicará
esa modificación cuando aplique la NIIF 9.
29C La NIIF 16, emitida en enero de 2016, modificó el párrafo 6. Una entidad
aplicará esa modificación cuando aplique la NIIF 16.
Apéndice
Modificaciones a otros pronunciamientos
Las modificaciones de este apéndice se aplicarán en los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2009. Si una entidad aplica esta Norma a periodos anteriores, estas modificaciones se
aplicarán también a esos periodos. En los párrafos modificados, el texto nuevo está subrayado y el
texto eliminado se ha tachado
*****
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando se emitió esta NIIF en 2007 se han incorporado a
las NIIF pertinentes publicadas en este volumen.
NIC 24
Otras Normas han realizado modificaciones de menor importancia en la NIC 24. Estas
incluyen la NIIF 10 Estados Financieros Consolidados (emitida en mayo de 2011), NIIF 11 Acuerdos
Conjuntos (emitida en mayo de 2011), NIIF 12 Información a Revelar sobre Participaciones en Otras
Entidades (emitida en mayo de 2011), NIC 19 Beneficios a los Empleados (emitida en junio de
2011), y los documentos Entidades de Inversión (Modificaciones a las NIIF 10, NIIF 12 y NIC 27)
(emitido en octubre de 2012), y Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2010-2012 (emitido en diciembre
de 2013).
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 24
INFORMACIÓN A REVELAR SOBRE PARTES RELACIONADAS
OBJETIVO 1
ALCANCE 2
PROPÓSITO DE LA INFORMACIÓN A REVELAR SOBRE LAS PARTES
RELACIONADAS 5
DEFINICIONES 9
INFORMACIÓN A REVELAR 13
Todas las entidades 13
Entidades relacionadas del gobierno 25
FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIÓN 28
DEROGACIÓN DE LA NIC 24 (2003) 29
APÉNDICE
Modificación a la NIIF 8 Segmentos de Operación
Objetivo
1 El objetivo de esta Norma es asegurar que los estados financieros de una entidad
contengan la información a revelar necesaria para poner de manifiesto la
posibilidad de que su situación financiera y resultados del periodo puedan
haberse visto afectados por la existencia de partes relacionadas, así como por
transacciones y saldos pendientes, incluyendo compromisos, con dichas partes.
Alcance
4 Las transacciones y los saldos pendientes entre partes relacionadas con otras
entidades de un grupo se revelarán en los estados financieros de la entidad. Las
transacciones y saldos pendientes entre partes relacionadas intragrupo se
eliminarán, excepto las que ocurran entre una entidad de inversión y sus
subsidiarias medidas al valor razonable con cambios en resultados, en el proceso
de elaboración de los estados financieros consolidados del grupo.
5 Las relaciones entre partes relacionadas son una característica normal del
comercio y de los negocios. Por ejemplo, las entidades frecuentemente llevan a
cabo parte de sus actividades a través de subsidiarias, negocios conjuntos y
asociadas. En esas circunstancias, la entidad tiene la capacidad de influir en las
6 La relación entre partes relacionadas puede tener efectos sobre los resultados y la
situación financiera de una entidad. Las partes relacionadas pueden realizar
transacciones que otras partes, carentes de relación, no podrían. Por ejemplo,
una entidad que vende bienes a su controladora al costo, podría no hacerlo en
esas condiciones a otro cliente. También, las transacciones entre partes
relacionadas pueden no realizarse por los mismos importes que entre partes
carentes de relación.
Definiciones
9 Los términos siguientes se usan, en esta Norma, con los significados que a
continuación se especifican:
Una parte relacionada es una persona o entidad que está relacionada con
la entidad que prepara sus estados financieros (en esta Norma
denominada “la entidad que informa”).
(a) Una persona, o un familiar cercano a esa persona, está relacionada
con una entidad que informa si esa persona:
(i) ejerce control o control conjunto sobre la entidad que
informa;
(b) los hijos del cónyuge de esa persona o persona con análoga
relación de afectividad; y
(c) personas dependientes de esa persona, o el cónyuge de esa persona
o persona con análoga relación de afectividad.
Una parte relacionada del gobierno es una entidad que está controlada,
controlada conjuntamente o influida de forma significativa por un
gobierno.
Información a revelar
14 Para permitir que los usuarios de los estados financieros se formen una opinión
sobre los efectos que las relaciones entre partes relacionadas tienen sobre la
entidad, resultará apropiado revelar las relaciones entre partes relacionadas
cuando exista control, con independencia de que se hayan producido o no
transacciones entre las partes relacionadas.
17A Si una entidad obtiene servicios del personal clave de la gerencia de otra
entidad (“entidad de gestión”), no se le requerirá que aplique los
requerimientos del párrafo 17 a la compensación pagada o por pagar por
la entidad de gestión a los empleados o administradores de la entidad de
gestión.
(c) subsidiarias;
(d) asociadas;
20 La clasificación de los importes de las cuentas por pagar y por cobrar de partes
relacionadas, según las diferentes categorías requeridas por el párrafo 19,
constituye una extensión de los requerimientos de información a revelar por la
NIC 1 Presentación de Estados Financieros para la información presentada en el
estado de situación financiera o en las notas. Las categorías se han ampliado con
el fin de proporcionar un desglose más completo de los saldos relativos a partes
relacionadas, y se aplican a las transacciones con estas.
(d) arrendamientos;
1 La NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes define los contratos por ejecutar como
aquellos en los que las partes no han cumplido ninguna de sus obligaciones, o en los que ambas
partes han ejecutado parcialmente sus obligaciones en igual medida.
(b) otra entidad que sea una parte relacionada, porque el mismo
gobierno tiene control, o control conjunto o influencia
significativa tanto sobre la entidad que informa como sobre la
otra entidad.
26 Si una entidad que informa aplica la exención del párrafo 25, revelará la
siguiente información sobre las transacciones y saldos pendientes
relacionados a los que hace referencia el párrafo 25:
28 Una entidad aplicará esta Norma de forma retroactiva para los periodos anuales
que comiencen a partir del 1 de enero de 2011. Se permite la aplicación
anticipada de la Norma completa o de la exención parcial de los párrafos 25 a 27
para las entidades relacionadas del gobierno. Si una entidad aplicase esta
Norma completa o esa exención parcial para un periodo que comience antes del
1 de enero de 2011, revelará este hecho.
28A La NIIF 10, NIIF 11 Acuerdos Conjuntos y NIIF 12, emitidas en mayo de 2011,
modificaron los párrafos 3, 9, 11(b), 15, 19(b) y (e) y 25. Una entidad aplicará esas
modificaciones cuando aplique las NIIF 10, NIIF 11 y NIIF 12.
28C El documento Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2010-2012, emitido en diciembre de
2013, modificó el párrafo 9 y añadió los párrafos 17A y 18A. Una entidad
aplicará esa modificación para los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de julio de 2014. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad utilizase
la modificación en un periodo que comience con anterioridad, revelará ese
hecho.
Apéndice
Modificación a la NIIF 8 Segmentos de Operación
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando se emitió la Norma en 2009 se han incorporado a
la NIIF 8 publicada en este volumen.
NIC 26
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 26
CONTABILIZACIÓN E INFORMACIÓN FINANCIERA SOBRE
PLANES DE BENEFICIO POR RETIRO
ALCANCE 1
DEFINICIONES 8
PLANES DE APORTACIONES DEFINIDAS 13
PLANES DE BENEFICIOS DEFINIDOS 17
Valor actuarial presente de los beneficios por retiro prometidos 23
Frecuencia de las evaluaciones actuariales 27
Contenido de los estados financieros 28
TODOS LOS PLANES 32
Valoración de los activos del plan 32
Información a revelar 34
FECHA DE VIGENCIA 37
Alcance
2 Los planes de beneficio por retiro son conocidos, en ocasiones, con otros
nombres, tales como “planes de pensiones”, “sistemas complementarios de
prestaciones por jubilación” o “planes de beneficios por retiro”. Los planes de
beneficio por retiro se consideran, en la Norma, como entidades diferentes de los
empleadores y de las personas que participan en dicho planes. El resto de las
Normas son aplicables a las informaciones procedentes de los planes de
beneficio por retiro, en la medida en que no queden derogadas por la presente
Norma.
6 Los planes de beneficio por retiro cuyos activos han sido invertidos en una
compañía de seguros, están sometidos a las mismas obligaciones de contabilidad
y capitalización que aquéllos donde las inversiones se administran
privadamente. Por consiguiente, estos planes quedan dentro del alcance de esta
Norma, a menos que el contrato con la compañía de seguros se haya hecho en
nombre de un participante específico o de un grupo de participantes, y la
obligación sobre los beneficios por retiro recaiga exclusivamente sobre la citada
compañía.
Definiciones
8 Los siguientes términos se usan en esta Norma con los significados que a
continuación se especifican:
Planes de beneficio por retiro son acuerdos en los que una entidad se
compromete a suministrar beneficios a sus empleados, en el momento de
terminar sus servicios o después (ya sea en forma de renta periódica o
como pago único), siempre que tales beneficios, o las aportaciones a los
mismos que dependan del empleador, puedan ser determinados o
estimados con anterioridad al momento del retiro, ya sea a partir de las
cláusulas establecidas en un documento o de las prácticas habituales de
la entidad.
Planes de aportaciones definidas son planes de beneficio por retiro en los
que las cantidades a pagar como beneficios se determinan en función de
las cotizaciones al fondo y de los rendimientos de la inversión que el
mismo haya generado.
Planes de beneficios definidos son planes de beneficio por retiro en los
que las cantidades a pagar en concepto de beneficios se determinan por
medio de una fórmula, normalmente basada en los salarios de los
empleados, en los años de servicio o en ambas cosas a la vez.
Financiación mediante un fondo es el proceso de transferencia de los
activos del plan a una entidad separada (el fondo), con cuyo patrimonio se
cubre el pago de las obligaciones derivadas del plan de beneficio por
retiro.
Para los propósitos de la presente Norma, se usan también los siguientes
términos con el significado que a continuación se detalla:
Participantes son los miembros del plan de beneficio por retiro y otras
personas que tienen derecho a prestaciones en virtud de las condiciones
del plan.
Activos netos disponibles para el pago de beneficios son los activos del
plan menos las obligaciones del mismo diferentes del valor actuarial
presente de los beneficios prometidos.
Valor actuarial presente de los beneficios prometidos por retiro es, en un
plan de beneficio por retiro, el valor presente de los pagos que se espera
hacer a los empleados, antiguos y actuales, en razón de los servicios por
ellos prestados hasta el momento.
Beneficios irrevocables son beneficios, derivados de las condiciones de un
plan de beneficio por retiro, en los que el derecho a recibirlos no está
condicionado a la continuidad en el empleo.
9 Algunos planes de beneficio por retiro son financiados por personas distintas de
los empleadores; esta Norma también es de aplicación a la información
financiera sobre tales planes.
12 Normalmente, los planes de beneficio por retiro pertenecen a uno de los dos
tipos ya mencionados: planes de aportaciones definidas o planes de beneficios
definidos, teniendo cada uno sus propias características distintivas.
Ocasionalmente pueden encontrarse planes con caracteres de ambos. Estos
planes mixtos se consideran, para los propósitos de esta Norma, como planes de
beneficios definidos.
15 Los participantes están interesados en las actividades del plan en tanto que
afectan directamente a los importes de los beneficios futuros. Los participantes,
asimismo, están interesados en saber si las aportaciones han sido recibidas y si se
ha ejercido el control apropiado para la protección de los derechos de los
beneficiarios. El empleador, por su parte, está interesado en el funcionamiento
eficiente y equitativo del fondo.
(a) una descripción de las actividades más significativas del periodo y del
efecto de cualesquiera cambios relativos al plan, así como a sus
participantes, plazos y condiciones;
(b) estados demostrativos de las transacciones y del rendimiento de las
inversiones en el periodo, así como la situación financiera del plan al
final del periodo; y
(c) una descripción de la política de inversiones.
18 Para los propósitos del párrafo 17, el valor actuarial presente de los
beneficios definidos, debe basarse en los beneficios definidos en virtud
del plan, teniendo en cuenta los servicios prestados hasta la fecha de la
rendición de cuentas. El establecimiento de la cifra concreta se hará, ya
sea en función de los salarios actuales o de los proyectados, con explícita
indicación del método utilizado. Asimismo, debe revelarse el efecto de
cualquier cambio en las suposiciones actuariales que puedan tener una
incidencia significativa en el valor actuarial presente de los beneficios
prometidos.
aportantes para realizar las aportaciones futuras, como del rendimiento de las
inversiones del plan y de la eficiencia conseguida en la gestión del mismo.
(a) una descripción de las actividades más significativas del periodo y del
efecto de cualesquiera cambios relativos al plan, así como a sus
participantes, plazos y condiciones;
(b) estados demostrativos de las transacciones y del rendimiento de las
inversiones en el periodo, así como la situación financiera del plan al
final del periodo;
24 Entre las principales razones que pueden apoyar la adopción del método de los
salarios actuales, están las siguientes:
(a) el valor actuarial presente de los beneficios prometidos, esto es, la suma
de los importes actualmente atribuibles a cada participante en el plan, el
cual puede ser calculado con este método más objetivamente que usando
el de los salarios proyectados, dado que implica un número menor de
suposiciones valorativas;
25 Entre las principales razones que pueden apoyar la adopción del método de los
salarios proyectados, están las siguientes:
(a) se incluye en los estados financieros un estado que muestra los activos
netos para atender beneficios, el valor actuarial presente de los
beneficios prometidos y el déficit o superávit resultante. Los estados
financieros del plan contienen también estados de cambios en los activos
netos utilizables para el pago de beneficios, así como en el valor actuarial
presente de los beneficios prometidos. Los estados financieros pueden
incluir, por separado, un informe del actuario apoyando el cálculo del
valor actuarial de los beneficios prometidos;
(b) un informe que incluye el estado de los activos netos para atender
beneficios y el estado de cambios habidos en tales activos netos. El valor
actuarial presente de los beneficios prometidos se desglosa en una nota a
los anteriores estados. Los estados financieros pueden también estar
acompañados de un informe del actuario apoyando el cálculo del valor
actuarial de los beneficios prometidos; y
(c) estados financieros que incluyan el estado de activos netos para atender
beneficios y el estado de cambios en los activos netos, suministrando por
separado, a través del informe del actuario, el valor actuarial presente de
los beneficios prometidos.
En cada uno de estos formatos de información, los estados financieros
presentados pueden estar acompañados de un informe de los fideicomisarios a
modo de informe de gestión y de un informe sobre las inversiones.
29 Quienes apoyan los formatos descritos en los apartados 28(a) y (b) estiman que la
cuantificación de los beneficios prometidos y el resto de la información
suministrada, ayudan a los usuarios al evaluar la situación actual del plan y la
probabilidad de que puedan cumplirse los compromisos del mismo. También
opinan que los estados financieros deben ser completos en sí mismos, sin tener
que depender de los informes o declaraciones que puedan acompañarlos. No
obstante, algunos piensan que el formato descrito en el apartado 28(a) puede
llevar a la impresión de que existe una obligación contraída, cuando el valor
actuarial presente de los beneficios prometidos no tiene, en su opinión, todas las
características de un pasivo.
Información a revelar
34 En la información procedente de un plan de beneficio por retiro, ya sea de
aportaciones o de beneficios definidos, deben incluirse también los
siguientes extremos:
(a) un estado de cambios en los activos netos para atender beneficios;
(d) para los planes de beneficios definidos, el valor actuarial presente de los
beneficios prometidos (pudiendo distinguir entre beneficios irrevocables
y aquéllos que no lo son) en función de los beneficios por retiro
prometidos según el plan y de los servicios prestados hasta la fecha,
utilizando los niveles de salarios corrientes o proyectados, pudiendo
incluirse esta información en el informe adjunto del actuario, el cual
debe ser leído e interpretado de forma conjunta con la información
financiera correspondiente; y
(g) los cambios habidos en los apartados (a) a (f) durante el periodo cubierto
por la información.
Fecha de vigencia
37 Esta Norma pasará a ser operativa para los estados financieros de los planes de
beneficios por retiro que cubran periodos que comiencen a partir del 1 de enero
de 1988
NIC 27
En octubre de 2012, la NIC 27 fue modificada por Entidades de Inversión (Modificaciones a las
NIIF 10, NIIF 12 y NIC 27). Estas modificaciones introdujeron nuevos requerimientos de
información a revelar para las entidades de inversión.
En agosto de 2014, la NIC 27 fue modificada por El Método de la Participación en los Estados
Financieros Separados (Modificaciones a la NIC 27). Estas modificaciones permitían que las
entidades utilicen el método de la participación en subsidiarias, negocios conjuntos y
asociadas en sus estados financieros separados.
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 27
ESTADOS FINANCIEROS SEPARADOS
OBJETIVO 1
ALCANCE 2
DEFINICIONES 4
PREPARACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS SEPARADOS 9
INFORMACIÓN A REVELAR 15
FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIÓN 18
Referencias a la NIIF 9 19
DEROGACIÓN DE LA NIC 27 (2008) 20
Objetivo
Alcance
Definiciones
4 Los siguientes términos se usan en esta Norma con los significados que a
continuación se especifican:
Estados financieros consolidados son los estados financieros de un grupo
en el que los activos, pasivos, patrimonio, ingresos, gastos, y flujos de
efectivo de la controladora y sus subsidiarias se presentan como si se
tratase de una sola entidad económica.
Estados financieros separados son los presentados por una entidad en los
que dicha entidad puede optar, sujeta a los requerimientos de esta
Norma, por contabilizar sus inversiones en subsidiarias, negocios
conjuntos y asociadas, bien al costo, de acuerdo con la NIIF 9
Instrumentos Financieros, o utilizando el método de la participación de
acuerdo con la NIC 28 Inversiones en Asociadas y Negocios Conjuntos
● control conjunto
● control de una participada
● entidad de inversión
● grupo
● influencia significativa
● método de la participación
● negocio conjunto
6 Los estados financieros separados son los presentados además de los estados
financieros consolidados o además de los estados financieros de un inversor que
no tiene inversiones en subsidiarias, pero sí tiene inversiones en asociadas o
negocios conjuntos en los que la NIC 28 requiere que dichas inversiones en
asociadas o negocios conjuntos se contabilicen utilizando el método de la
participación, en circunstancias distintas de las establecidas en los párrafos 8
y 8A.
7 Los estados financieros de una entidad que no tenga una subsidiaria, una
asociada o una participación de un partícipe de un negocio conjunto en un
negocio conjunto no son estados financieros separados.
8 Una entidad que esté exenta, de acuerdo con el párrafo 4(a) de la NIIF 10, de la
consolidación, o de acuerdo con el párrafo 17 de la NIC 28 (modificada en 2011),
de aplicar el método de la participación, puede presentar estados financieros
separados como sus únicos estados financieros.
(a) al costo;
(b) de acuerdo con la NIIF 9; o
(c) utilizando el método de la participación tal como se describe en la
NIC 28.
La entidad aplicará el mismo tratamiento contable a cada categoría de
inversión. Las inversiones contabilizadas al costo o utilizando el método
de la participación se contabilizarán de acuerdo con la NIIF 5 Activos No
Corrientes Mantenidos para la Venta y Operaciones Discontinuadas en
aquellos casos en que éstas se clasifiquen como mantenidas para la venta
o para distribución (o se incluyan en un grupo de activos para su
disposición que se clasifique como mantenido para la venta o para
distribución). En estas circunstancias, no se modificará la medición de
las inversiones contabilizadas de acuerdo con la NIIF 9.
11A Si se requiere que una controladora, de acuerdo con el párrafo 31 de la NIIF 10,
mida su inversión en una subsidiaria a valor razonable con cambios en
resultados de acuerdo con la NIIF 9, contabilizará también su inversión en una
subsidiaria en la misma forma en sus estados financieros separados.
11B Cuando una controladora cese de ser una entidad de inversión, o pase a serlo,
contabilizará el cambio desde la fecha en que tenga lugar el cambio de estatus,
de la forma siguiente:
(a) cuando una entidad cese de ser una entidad de inversión contabilizará
una inversión en una subsidiaria, de acuerdo con el párrafo 10. La fecha
del cambio de estatus será la fecha de adquisición atribuida. El valor
razonable de la subsidiaria en la fecha de adquisición atribuida
representará la contraprestación atribuida transferida al contabilizar la
inversión de acuerdo con el párrafo 10.
(i) [eliminado]
(ii) [eliminado]
(b) Cuando una entidad pase a ser una entidad de inversión, contabilizará
una inversión en una subsidiaria al valor razonable con cambios en
resultados de acuerdo con la NIIF 9. La diferencia entre el valor en libros
anterior de la subsidiaria y su valor razonable en la fecha del cambio de
estatus del inversor se reconocerá como una ganancia o pérdida en el
resultado del periodo. El importe acumulado de cualquier ganancia o
pérdida anteriormente reconocido en otro resultado integral con
respecto a esas subsidiarias se tratará como si la entidad de inversión
hubiera dispuesto de esas subsidiarias en la fecha de cambio de estatus.
14 De forma análoga, una entidad que no sea una controladora puede establecer
una nueva entidad como su controladora de forma que satisfaga los criterios del
párrafo 13. Los requerimientos del párrafo 13 se aplicarán igualmente a estas
reorganizaciones. En estos casos, las referencias a “controladora original” y
“grupo original” son a la “entidad original”.
Información a revelar
18 Una entidad aplicará esta Norma para los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2013. Se permite su aplicación anticipada. Si una
entidad aplica esta Norma de forma anticipada, revelará ese hecho y aplicará al
mismo tiempo la NIIF 10, la NIIF 11, la NIIF 12 y la NIC 28 (modificada en 2011).
18F Antes de la fecha en que se adopte la NIIF 13 Medición del Valor Razonable, una
entidad de inversión utilizará los importes del valor razonable que se
presentaban anteriormente a los inversores o a la gerencia, si esos importes
representan el importe por el cual la inversión podría haber sido intercambiada
entre un comprador y un vendedor interesados y debidamente informados, que
realizan una transacción en condiciones de independencia mutua en la fecha de
la valoración.
18I A pesar de las referencias al periodo anual inmediato que precede la fecha de
aplicación inicial (el “periodo inmediato anterior”) de los párrafos 18C a 18G,
una entidad puede también presentar información comparativa ajustada para
periodos anteriores presentados, pero no se requiere que lo haga. Si una entidad
presenta información comparativa ajustada para periodos anteriores, todas las
referencias al “periodo inmediato anterior” de los párrafos 18C a 18G se
interpretarán como al “primer periodo comparativo ajustado presentado”. Si
una entidad presenta información comparativa no ajustada sobre periodos
anteriores, identificará con claridad la información que no ha sido ajustada,
señalará que ha sido preparada con un fundamento diferente, y explicará ese
fundamento.
Referencias a la NIIF 9
19 Si una entidad aplica esta Norma pero no aplica todavía la NIIF 9, cualquier
referencia a la NIIF 9 deberá interpretarse como una referencia a la NIC 39
Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición.
20 Esta Norma se emite simultáneamente con la NIIF 10. Conjuntamente, las dos
NIIF sustituyen la NIC 27 Estados Financieros Consolidados y Separados (revisada en
2008).
NIC 28
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 28
INVERSIONES EN ASOCIADAS Y NEGOCIOS CONJUNTOS
OBJETIVO 1
ALCANCE 2
DEFINICIONES 3
INFLUENCIA SIGNIFICATIVA 5
MÉTODO DE LA PARTICIPACIÓN 10
APLICACIÓN DEL MÉTODO DE LA PARTICIPACIÓN 16
Exenciones de la aplicación del método de la participación 17
Clasificación como mantenido para la venta 20
Discontinuación del uso del método de la participación 22
Cambios en la participación en la propiedad 25
Procedimientos del método de la participación 26
Pérdidas por deterioro del valor 40
ESTADOS FINANCIEROS SEPARADOS 44
FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIÓN 45
Referencias a la NIIF 9 46
DEROGACIÓN DE LA NIC 28 (2003) 47
Objetivo
Alcance
2 Esta Norma se aplicará a todas las entidades que sean inversores con
control conjunto de una participada o tengan influencia significativa
sobre ésta.
Definiciones
3 Los siguientes términos se usan en esta Norma con los significados que a
continuación se especifican:
Una asociada es una entidad sobre la que el inversor tiene una influencia
significativa.
Control conjunto es el reparto del control contractualmente decidido de
un acuerdo, que existe solo cuando las decisiones sobre las actividades
relevantes requieren el consentimiento unánime de las partes que
comparten el control.
Estados financieros consolidados son los estados financieros de un grupo
en el que los activos, pasivos, patrimonio, ingresos, gastos y flujos de
efectivo de la controladora y sus subsidiarias se presentan como si se
tratase de una sola entidad económica.
Influencia significativa es el poder de intervenir en las decisiones de
política financiera y de operación de la participada, sin llegar a tener el
control ni el control conjunto de ésta.
El método de la participación es un método de contabilización según el
cual la inversión se registra inicialmente al costo, y es ajustada
posteriormente por los cambios posteriores a la adquisición en la parte
del inversor de los activos netos de la participada. El resultado del
periodo del inversor incluye su participación en el resultado del periodo
de la participada, y el otro resultado integral del inversor incluye su
participación en el otro resultado integral de la participada.
Un negocio conjunto es un acuerdo conjunto mediante el cual las partes
que tienen control conjunto del acuerdo tienen derecho a los activos
netos del acuerdo.
● controladora
● estados financieros separados
● grupo
● subsidiaria
Influencia significativa
convertibles en ese momento los que, por ejemplo, no puedan ser ejercidos o
convertidos hasta una fecha futura, o hasta que haya ocurrido un suceso futuro.
Método de la participación
15 A menos que una inversión, o una parte de una inversión, en una asociada o
negocio conjunto se clasifique como mantenida para la venta de acuerdo con la
NIIF 5 Activos no Corrientes Mantenidos para la Venta y Operaciones Discontinuadas, la
inversión, o cualquier participación retenida en la inversión no clasificada como
mantenida para la venta, se clasificará como un activo no corriente.
19 Cuando una entidad tenga una inversión en una asociada, una parte de la cual
se mantenga indirectamente a través de una organización de capital de riesgo o
un fondo de inversión colectiva, fideicomiso de inversión u otra entidad similar
incluyendo fondos de seguro ligados a inversiones, la entidad puede optar por
medir esa parte de la inversión en la asociada a valor razonable con cambios en
resultados de acuerdo con la NIIF 9, independientemente de si la organización
de capital de riesgo o el fondo de inversión colectiva, fideicomiso de inversión o
entidad similar, incluyendo fondos de seguro ligados a inversiones, tiene una
influencia significativa sobre esa parte de la inversión. Si la entidad realiza esa
elección, aplicará el método de la participación a la parte restante de su
inversión en una asociada que no se mantenga mediante una organización de
capital de riesgo o un fondo de inversión colectiva, fideicomiso de inversión u
otra entidad similar, incluyendo fondos de seguro ligados a inversiones.
estados financieros referidos a los periodos desde que tuvo lugar la clasificación
como mantenida para la venta también se modificarán.
31B Una entidad puede vender o aportar activos en dos o más acuerdos
(transacciones). Para determinar si los activos que se venden o aportan
constituyen un negocio, tal como se define en la NIIF 3, una entidad considerará
si la venta o aportación de esos activos es parte de acuerdos múltiples que deben
contabilizarse como una transacción única de acuerdo con los requerimientos
del párrafo B97 de la NIIF 10.
36A A pesar del requerimiento del párrafo 36, si una entidad que no es una entidad
de inversión tiene una participación en una asociada o negocio conjunto que es
una entidad de inversión, la entidad puede, al aplicar el método de la
participación, optar por conservar la medición del valor razonable aplicada por
esa asociada o negocio conjunto que es una entidad de inversión a las
participaciones de la asociada o negocio conjunto que es una entidad de
inversión en subsidiarias. Esta elección se realiza de forma separada para cada
asociada o negocio conjunto que sea una entidad de inversión, en la fecha
posterior de entre las siguientes: (a) cuando la asociada o negocio conjunto que
es una entidad de inversión se reconoce inicialmente; (b) cuando la asociada o
negocio conjunto pasa a ser una entidad de inversión; y (c) cuando la asociada o
negocio conjunto que es una entidad de inversión pasa a ser una controladora.
Las pérdidas esperadas como resultado de eventos futuros, sea cual fuere su
probabilidad, no se reconocerán. La evidencia objetiva de que una inversión
neta tiene deteriorado su valor incluye información observable que requiera la
atención de la entidad con respecto a los siguientes sucesos:
(a) dificultades financieras significativas de la asociada o negocio conjunto;
41C Además de los tipos de sucesos del párrafo 41A, la evidencia objetiva de deterioro
de valor de la inversión neta en los instrumentos de patrimonio de la asociada o
negocio conjunto incluye información sobre cambios significativos con efecto
adverso que han tenido lugar en el entorno, tecnológico, de mercado, económico
o legal, en el cual la asociada o negocio conjunto operan, e indica que el costo de
la inversión en el instrumento de patrimonio puede no ser recuperable. Una
disminución significativa y prolongada en el valor razonable de una inversión
en un instrumento de patrimonio por debajo de su costo es también evidencia
objetiva de deterioro de valor.
42 Puesto que la plusvalía que forma parte del importe en libros de una inversión
neta en una asociada o negocio conjunto no se reconoce de forma separada, no
se comprobará su deterioro de valor por separado, por aplicación de los
requerimientos para la comprobación del deterioro de valor de la plusvalía de la
NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos. En su lugar, se comprobará el deterioro del
valor para la totalidad del importe en libros de la inversión, de acuerdo con la
NIC 36, como si fuera un activo individual, mediante la comparación de su
importe recuperable (el mayor de entre el valor en uso y el valor razonable,
menos los costos de venta) con su importe en libros, siempre que la aplicación de
los párrafo 41A a 41C indique que la inversión puede haberse deteriorado. Una
pérdida por deterioro de valor reconocida en esas circunstancias no se asignará a
ningún activo, incluyendo la plusvalía, que forme parte del importe en libros de
la inversión neta en la asociada o negocio conjunto. Por consiguiente, las
reversiones de esa pérdida por deterioro de valor se reconocerán de acuerdo con
(b) el valor presente de los flujos de efectivo futuro estimados que se espera
que surjan como dividendos a recibir de la inversión y de su disposición
final.
45 Una entidad aplicará esta Norma para los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2013. Se permite su aplicación anticipada. Si una
entidad aplica esta Norma de forma anticipada, revelará ese hecho y aplicará al
mismo tiempo la NIIF 10, la NIIF 11 Acuerdos Conjuntos, la NIIF 12 Información a
Revelar sobre Participaciones en Otras Entidades y la NIC 27 (modificada en 2011).
45A La NIIF 9, emitida en julio de 2014, modificó los párrafos 40 a 42 y añadió los
párrafos 41A a 41C. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la
NIIF 9.
45E Mejoras Anuales a las Normas NIIF, Ciclo 2014-2016, emitida en diciembre de 2016,
modificó los párrafos 18 y 36A. Una entidad aplicará esas modificaciones de
forma retroactiva de acuerdo con la NIC 8 para los periodos anuales que
comiencen a partir del 1 de enero de 2018. Se permite su aplicación anticipada.
Si una entidad aplicase las modificaciones en un periodo que comience con
anterioridad, revelará ese hecho.
Referencias a la NIIF 9
46 Si una entidad aplica esta Norma pero no aplica todavía la NIIF 9, cualquier
referencia a la NIIF 9 deberá interpretarse como una referencia a la NIC 39.
NIC 29
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 29
INFORMACIÓN FINANCIERA EN ECONOMÍAS
HIPERINFLACIONARIAS
ALCANCE 1
LA REEXPRESIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS 5
Estados financieros a costo histórico 11
Estados financieros a costo corriente 29
Impuestos 32
Estado de flujos de efectivo 33
Cifras de periodos anteriores 34
Estados financieros consolidados 35
Selección y uso de un índice general de precios 37
ECONOMÍAS QUE DEJAN DE SER HIPERINFLACIONARIAS 38
INFORMACIÓN A REVELAR 39
FECHA DE VIGENCIA 41
Alcance
3 Esta Norma no establece una tasa absoluta para considerar que, al sobrepasarla,
surge el estado de hiperinflación. Es, por el contrario, una cuestión de criterio
juzgar cuándo se hace necesario reexpresar los estados financieros de acuerdo
con la presente Norma. El estado de hiperinflación viene indicado por las
características del entorno económico del país, entre las cuales se incluyen, de
forma no exhaustiva, las siguientes:
(c) las ventas y compras a crédito tienen lugar a precios que compensan la
pérdida de poder adquisitivo esperada durante el aplazamiento, incluso
cuando el periodo es corto;
(d) las tasas de interés, salarios y precios se ligan a la evolución de un índice
de precios; y
(e) la tasa acumulada de inflación en tres años se aproxima o sobrepasa el
100%.
1 Como parte del documento Mejoras a las NIIF emitido en mayo de 2008, el Consejo cambió los
términos utilizados en la NIC 29 para que fueran congruentes con otras NIIF de la forma siguiente:
(a) “valor de mercado” se modificó como “valor razonable”, y (b) “resultados de operación” y
“resultado neto” se modificaron como “resultado del periodo”.
6 Las entidades que elaboren estados financieros sobre la base contable del costo
histórico lo harán de esta forma, independientemente de los cambios en el nivel
general de precios o del incremento de precios específicos de los pasivos o
activos reconocidos. Constituyen excepciones a lo anterior aquellos activos y
pasivos para los que se requiera que la entidad los mida a valor razonable, o para
los que ella misma elija hacerlo. Por ejemplo, las propiedades, planta y equipo
pueden ser revaluadas a valor razonable y los activos biológicos generalmente se
requiere que sean medidos por su valor razonable. No obstante, algunas
entidades presentan sus estados financieros basados en el método del costo
corriente, que refleja los efectos de los cambios en los precios específicos de los
activos poseídos.
22 Una entidad puede adquirir activos mediante un acuerdo que le permita diferir
el pago, sin incurrir explícitamente en ningún cargo por intereses. Cuando no
se pueda determinar el importe de los intereses, tales activos se reexpresarán
utilizando la fecha de pago y no la de adquisición.
23 [Eliminado]
Impuestos
32 La reexpresión de los estados financieros de acuerdo con esta Norma puede dar
lugar a diferencias entre el importe en libros de los activos y pasivos individuales
en el estado de situación financiera y sus bases fiscales. Tales diferencias se
tratan contablemente de acuerdo con la NIC 12 Impuesto a las Ganancias.
36 Si se consolidan estados financieros con fechas de final del periodo sobre el que
se informa diferentes, todas las partidas, sean o no monetarias , necesitarán ser
reexpresadas en la unidad de medida corriente a la fecha de los estados
financieros consolidados.
Información a revelar
40 Esta Norma exige que se revele la información necesaria para dejar claras las
bases del tratamiento de los efectos de la inflación en los estados financieros.
Además, se ha de intentar suministrar la información necesaria para
comprender estas bases y las cantidades resultantes.
Fecha de vigencia
NIC 32
Otras Normas han realizado modificaciones de menor importancia en la NIC 32. Estas
incluyen Mejoras a las NIIF (emitido en mayo de 2010), NIIF 10 Estados Financieros Consolidados
(emitida en mayo de 2011), NIIF 11 Acuerdos Conjuntos (emitida en mayo de 2011), NIIF 13
Medición del Valor Razonable (emitida en mayo de 2011), Presentación de Partidas de Otro Resultado
Integral (Modificaciones a la NIC 1) (emitido en junio de 2011), Información a
Revelar—Compensación de Activos Financieros y Pasivos Financieros (Modificaciones a la NIIF 7)
(emitida en diciembre de 2011), Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2009-2011 (emitido en mayo de
2012), Entidades de Inversión (Modificaciones a las NIIF 10, NIIF 12 y NIC 27) (emitido en
octubre de 2012) y NIIF 9 Instrumentos Financieros (Contabilidad de Coberturas y
modificaciones a las NIIF 9, NIIF 7 y NIC 39) (emitida en noviembre de 2013), NIIF 15 Ingresos
de Actividades Ordinarias Procedentes de Contratos con Clientes (emitida en mayo de 2014) y NIIF 9
Instrumentos Financieros (emitida en julio de 2014) y NIIF 16 Arrendamientos (emitida en enero
de 2016).
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 32
INSTRUMENTOS FINANCIEROS: PRESENTACIÓN
OBJETIVO 2
ALCANCE 4
DEFINICIONES (VÉANSE LOS PÁRRAFOS GA3 A GA23) 11
PRESENTACIÓN 15
Pasivos y patrimonio (véanse también los párrafos GA13 a GA145 y GA25
a GA29A) 15
Instrumentos financieros compuestos (véanse también los párrafos GA30
a GA35 y los Ejemplos Ilustrativos 9 a 12) 28
Acciones propias en cartera (véase también el párrafo GA36) 33
Intereses, dividendos, pérdidas y ganancias (véase también el párrafo GA37) 35
Compensación de un activo financiero y un pasivo financiero (véanse
también los párrafos GA38A a GA38F y GA39) 42
FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIÓN 96
DEROGACIÓN DE OTROS PRONUNCIAMIENTOS 98
APÉNDICE
Guía de aplicación
Objetivo
1 [Eliminado]
Alcance
4 Esta Norma se aplicará por todas las entidades a todos los tipos de
instrumentos financieros, excepto a:
5a [Eliminado]
7
8 Esta Norma se aplicará a aquellos contratos de compra o venta de
partidas no financieras que se liquiden por el importe neto, en efectivo o
en otro instrumento financiero, o mediante el intercambio de
instrumentos financieros, como si dichos contratos fuesen instrumentos
financieros, con la excepción de los contratos que se celebraron y se
mantienen con el objetivo de recibir o entregar una partida no
financiera, de acuerdo con las compras, ventas o necesidades de
utilización esperadas por la entidad. Sin embargo, esta Norma se aplicará
a los contratos que una entidad designe como medidos al valor razonable
con cambios en resultados de acuerdo con el párrafo 2.5 de la NIIF 9
Instrumentos Financieros.
9 Existen diversas formas por las que un contrato de compra o de venta de partidas
no financieras puede liquidarse por el importe neto, en efectivo o en otro
instrumento financiero, o mediante el intercambio de instrumentos financieros.
Entre ellas se incluyen:
(a) cuando las cláusulas del contrato permitan a cualquiera de las partes
liquidar por el importe neto, en efectivo o en otro instrumento
financiero o mediante el intercambio de instrumentos financieros;
11 Los términos siguientes se usan, en esta Norma, con los significados que a
continuación se especifican:
● baja en cuentas
● derivado
● eficacia de la cobertura
● instrumento de cobertura
● transacción prevista
Presentación
16 Cuando un emisor aplique las definiciones del párrafo 11, para determinar si un
instrumento financiero es un instrumento de patrimonio en lugar de un pasivo
financiero, el instrumento será de patrimonio si, y solo si, se cumplen las dos
condiciones (a) y (b) descritas a continuación.
22 Excepto por lo señalado en el párrafo 22A, un contrato que vaya a ser liquidado
por la entidad (recibiendo o) entregando una cantidad fija de sus instrumentos
de patrimonio propio a cambio de un importe fijo de efectivo o de otro activo
financiero es un instrumento de patrimonio. o de otro activo financiero es un
instrumento de patrimonio. Por ejemplo, una opción emitida sobre acciones
que dé a la contraparte el derecho a adquirir un número determinado de
acciones de la entidad por un precio fijo, o por una cantidad fija previamente
establecida del principal de un bono, será un instrumento de patrimonio. Los
cambios en el valor razonable de un contrato, que puedan aparecer en el
momento de la liquidación por causa de variaciones en las tasas de interés de
mercado, no impedirán su calificación como instrumento de patrimonio,
siempre que no afecten al importe a pagar o a recibir de efectivo o de otros
instrumentos financieros, o bien a la cantidad de instrumentos de patrimonio a
recibir o entregar. Cualquier contraprestación recibida, (como la prima que se
recibe cuando se emite una opción o un certificado de opción sobre las acciones
propias de la entidad) se añadirá directamente al patrimonio. Cualquier
contraprestación pagada (como la prima pagada por una opción comprada) se
deducirá directamente del patrimonio. Los cambios en el valor razonable de un
instrumento de patrimonio no se reconocerán en los estados financieros.
Opciones de liquidación
26 Cuando un instrumento financiero derivado dé a una de las partes el
derecho a elegir la forma de liquidación (por ejemplo, cuando el emisor o
37 Por lo general, una entidad incurre en diversos tipos de costos cuando emite o
adquiere sus instrumentos de patrimonio propio. Esos costos pueden incluir los
de registro y otras cuotas cobradas por los reguladores o supervisores, los
importes pagados a los asesores legales, contadores y otros asesores
profesionales, los costos de impresión y los derechos o impuestos del timbre
relacionados. Los costos de las transacciones de patrimonio se contabilizarán
como una disminución del importe del mismo en la medida en que sean costos
incrementales directamente atribuibles a la transacción de patrimonio, que se
habrían evitado si ésta no se hubiera llevado a cabo. Los costos de una
transacción de patrimonio que se haya abandonado se reconocen como gastos.
40 Los dividendos clasificados como gastos pueden presentarse, en los estados del
resultado del periodo y otro resultado integral bien con los intereses sobre otros
al riesgo de crédito por el importe total del activo o al riesgo de liquidez por el
importe total del pasivo. Tales exposiciones al riesgo pueden ser significativas,
aunque tengan una duración relativamente breve. De acuerdo con lo anterior,
se considerará que la realización de un activo financiero es simultánea con la
liquidación de un pasivo financiero sólo cuando las dos transacciones ocurran
en el mismo momento.
(d) los activos financieros han sido asignados por el deudor a un fideicomiso
para liberarse de una obligación pero no han sido aceptados por el
acreedor en cancelación de la misma (por ejemplo un fondo de
amortización); o
(e) son obligaciones incurridas como resultado de eventos que han dado
lugar a pérdidas, cuyos importes se esperen recuperar de un tercero,
como consecuencia de una reclamación hecha en virtud de una póliza de
seguro.
51 a [Eliminado]
95
Fecha de vigencia y transición
96 Una entidad aplicará esta Norma para los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2005. Se permite su aplicación anticipada. Una entidad
no aplicará esta Norma en periodos anuales que comiencen antes del 1 de enero
de 2005, a menos que aplique también la NIC 39 (emitida en diciembre de 2003),
incluyendo las modificaciones emitidas en marzo de 2004. Si una entidad
aplicase esta Norma en un periodo que comience antes del 1 de enero de 2005,
revelará este hecho.
96A Instrumentos Financieros con Opción de Venta y Obligaciones que Surgen en la Liquidación
(Modificaciones a las NIC 32 y NIC 1), emitido en febrero de 2008, requería que
los instrumentos financieros que reúnan todas las características y cumplan las
condiciones incluidas en los párrafos 16A y 16B o en los párrafos 16C y 16D se
clasificaran como un instrumento de patrimonio, modificó los párrafos 11, 16,
17 a 19, 22, 23, 25, GA13, GA14 y GA27, e insertó los párrafos 16A a 16F, 22A,
96B, 96C, 97C, GA14A a GA14J y GA29A. Una entidad aplicará esas
modificaciones a periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de
2009. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplicase estos
cambios en un periodo anterior, revelará este hecho y aplicará, al mismo
tiempo, las modificaciones correspondientes de las NIC 1, NIC 39, NIIF 7 y
CINIIF 2.
96B Instrumentos Financieros con Opción de Venta y Obligaciones que Surgen en la Liquidación
introdujo una excepción de alcance limitado; por ello, una entidad no aplicará
la excepción por analogía.
97B La NIIF 3 Combinaciones de Negocios (revisada en 2008) eliminó el párrafo 4(c). Una
entidad aplicará esa modificación para los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de julio de 2009. Si una entidad aplicase la NIIF 3 (revisada en 2008)
a un periodo anterior, la modificación se aplicarán también a ese periodo. Sin
embargo, la modificación no se aplicará a contraprestaciones contingentes que
surgieron de una combinación de negocios para la que la fecha de adquisición
era anterior a la aplicación de la NIIF 3 (revisada en 2008). En su lugar, una
entidad contabilizará esta contraprestación de acuerdo con los párrafos 65A
a 65E de la NIIF 3 (modificada en 2010).
97C Al aplicar las modificaciones descritas en el párrafo 96A, se requiere que una
entidad separe un instrumento financiero compuesto con una obligación de
entregar a terceros una participación proporcional de sus activos netos solo en el
momento de la liquidación en sus componentes separados de pasivo y de
patrimonio. Si el componente de pasivo ha dejado de existir, una aplicación
retroactiva de las modificaciones a la NIC 32 implicaría la separación de dos
componentes del patrimonio. El primer componente estaría en las ganancias
acumuladas y representará la suma de los intereses totales acumulados
(devengados) acreditados en el componente de pasivo. El otro componente
representaría el componente original de patrimonio. Por ello, una entidad no
necesita separar estos dos componentes si el componente de pasivo ha dejado de
existir en la fecha de aplicación de las modificaciones.
97D El párrafo 4 fue modificado mediante el documento Mejoras a las NIIF emitido en
mayo de 2008. Una entidad aplicará esa modificación para los periodos anuales
que comiencen a partir del 1 de enero de 2009. Se permite su aplicación
anticipada. Si una entidad aplicase las modificaciones en un periodo anterior
revelará ese hecho y aplicará en ese periodo anterior las modificaciones del
párrafo 3 de la NIIF 7, el párrafo 1 de la NIC 28 y el párrafo 1 de la NIC 31
emitidas en mayo de 2008. Se permite que una entidad aplique las
modificaciones de forma prospectiva.
97F [Eliminado]
97G El párrafo 97B fue modificado por el documento de Mejoras a las NIIF emitido en
mayo de 2010. Una entidad aplicará esa modificación para los periodos anuales
que comiencen a partir del 1 de julio de 2010. Se permite su aplicación
anticipada.
97H [Eliminado]
97J La NIIF 13, emitida en mayo de 2011, modificó la definición de valor razonable
del párrafo 11 y modificó los párrafos 23 y GA31. Una entidad aplicará esas
modificaciones cuando aplique la NIIF 13.
una entidad aplica esas modificaciones a partir de una fecha anterior, revelará
ese hecho y también revelará la información requerida en Información a
Revelar-Compensación de Activos Financieros y Pasivos Financieros (Modificaciones a la
NIIF 7) emitido en diciembre de 2011.
97N El documento Mejoras Anuales, Ciclo 2009-2011, emitido en mayo de 2012, modificó
los párrafos 35, 37 y 39 y añadió el párrafo 35A. Una entidad aplicará esa
modificación de forma retroactiva de acuerdo con la NIC 8 Políticas Contables,
Cambios en las Estimaciones Contables y Errores para los periodos anuales que
comiencen a partir del 1 de enero de 2013. Se permite su aplicación anticipada.
Si una entidad utilizase la modificación en un periodo que comience con
anterioridad, revelará ese hecho.
97P [Eliminado]
97R La NIIF 9, emitida en julio de 2014, modificó los párrafos 3, 4, 8, 12, 23, 31, 42,
96C, GA2 y GA30 y eliminó los párrafos 97F, 97H y 97P. Una entidad aplicará
esas modificaciones cuando aplique la NIIF 9.
97S La NIIF 16 Arrendamientos, emitida en enero de 2016, modificó los párrafos GA9 y
GA10. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la NIIF 16.
2 En agosto de 2005 el IASB trasladó toda la información a revelar relativa a instrumentos financieros
a la NIIF 7 Instrumentos Financieros: Información a Revelar.
Apéndice
Guía de Aplicación de la
NIC 32 Instrumentos Financieros: Presentación
Este apéndice es parte integrante de la Norma.
GA1 En esta Guía de Aplicación se explica la aplicación de determinados aspectos de
la Norma.
GA6 Los instrumentos de deuda “perpetua” (tales como bonos, obligaciones y pagarés
“perpetuos”) normalmente otorgan al tenedor el derecho contractual a recibir
pagos en concepto de intereses en fechas fijadas que se extienden
indefinidamente en el futuro, pero no le conceden el derecho a recibir el
GA10 Los activos físicos (como inventarios y propiedades, planta y equipo), los activos
por derecho de uso y los activos intangibles (como patentes y marcas registradas)
no son activos financieros. El control sobre tales activos físicos, activos por
derecho de uso y activos intangibles crea una oportunidad para la generación de
entradas de efectivo u otro activo financiero, pero no da lugar a un derecho
presente para recibir efectivo u otro activo financiero.
GA11 Ciertos activos (como los gastos pagados por anticipado) cuyo beneficio
económico futuro consiste en la recepción de bienes o servicios no dan el
derecho a recibir efectivo u otro activo financiero, de modo que tampoco son
activos financieros. De forma similar, las partidas tales como los ingresos de
actividades ordinarias diferidos y la mayoría de las obligaciones por garantía de
productos vendidos no son pasivos financieros, puesto que la salida de beneficios
económicos asociada con ellos será la entrega de bienes y servicios y no una
obligación contractual de pagar efectivo u otro activo financiero.
GA12 Los activos y pasivos que no tengan origen contractual (tales como el impuesto a
las ganancias, que se crea como resultado de un requerimiento legal impuesto
por los gobiernos), no son activos financieros o pasivos financieros. La
contabilización del impuesto sobre las ganancias se trata en la NIC 12. De forma
similar, las obligaciones implícitas, según se las define en la NIC 37 Provisiones,
Pasivos Contingentes y Activos Contingentes, no proceden de contratos y no son
pasivos financieros.
Instrumentos de patrimonio
GA13 Ejemplos de instrumentos de patrimonio incluyen acciones ordinarias sin
opción de venta, algunos instrumentos con opción de venta (véanse los párrafos
16A y 16B), algunos instrumentos que imponen a la entidad una obligación de
entregar a terceros una participación proporcional de los activos netos de la
entidad solo en el momento de la liquidación (véanse los párrafos 16C y 16D),
algunos tipos de acciones preferentes (véanse los párrafos GA25 y GA26), y
certificados de opciones para la compra de acciones u opciones de compra
emitidas que permiten al tenedor suscribir o comprar una cantidad fija de
acciones ordinarias sin opción de venta de la entidad emisora, a cambio de un
importe fijo de efectivo u otro activo financiero. Una obligación que tenga la
entidad de emitir o comprar una cantidad fija de sus instrumentos de
patrimonio propio, a cambio de un importe fijo de efectivo u otro activo
financiero, será también un instrumento de patrimonio de dicha entidad (con
excepción de lo señalado en el párrafo 22A). Sin embargo, si dicho contrato
contiene una obligación para la entidad de pagar efectivo u otro activo
financiero (distinto de un contrato clasificado como patrimonio de acuerdo con
los párrafos 16A y 16B o los párrafos 16C y 16D), también dará lugar a un pasivo
por el valor presente del importe a reembolsar [véase el párrafo GA27(a)]. El
emisor de una acción ordinaria que no incorpore una opción de venta asumirá
un pasivo cuando proceda a realizar una distribución, y se convierta en
legalmente obligado a pagar a los accionistas. Ésta puede ser la situación que se
dé tras el acuerdo de repartir un dividendo, o cuando la entidad esté en
liquidación, y se proceda a distribuir entre los accionistas los activos que resten
después de haber satisfecho todos los pasivos.
GA14 Una opción de compra u otro contrato similar adquiridos por una entidad, que
le conceda el derecho a recomprar una cantidad fija de sus instrumentos de
patrimonio propio, a cambio de entregar un importe fijo de efectivo u otro
activo financiero, no es un activo financiero de la entidad (con excepción de lo
señalado en el párrafo 22A). Por el contrario, las contraprestaciones pagadas por
este contrato se deducirán del patrimonio.
GA14D Si una entidad tiene solo una clase de instrumentos financieros, esa clase deberá
tratarse como si estuviera subordinada a todas las demás.
GA14G Un ejemplo es una sociedad que tenga socios con y sin responsabilidad limitada.
Algunos socios sin responsabilidad limitada pueden proporcionar una garantía a
la entidad y pueden ser remunerados por facilitar dicha garantía. En estas
situaciones, la garantía y los flujos de efectivo asociados guardan relación con
los tenedores de instrumentos en su papel de garantes y no de propietarios de la
entidad. Por ello, esta garantía y los flujos de efectivo asociados no darían lugar
a que los socios sin responsabilidad limitada sean considerados subordinados a
los socios con responsabilidad limitada, y no habría de considerarse al evaluar si
las cláusulas contractuales de instrumentos con responsabilidad limitada de
asociaciones con fines empresariales y los instrumentos sin responsabilidad
limitada de asociaciones con fines empresariales fueran idénticos.
GA16 Los instrumentos financieros derivados crean derechos y obligaciones que tienen
el efecto de transferir, entre las partes implicadas en el instrumento, uno o
varios tipos de riesgos financieros inherentes a un instrumento financiero
primario subyacente. En su inicio, los instrumentos financieros derivados
conceden a una parte el derecho contractual a intercambiar activos financieros o
pasivos financieros con la otra parte, en condiciones que son potencialmente
favorables, o crean la obligación contractual de intercambiar activos financieros
o pasivos financieros con la otra parte, en condiciones que son potencialmente
desfavorables. Generalmente, sin embargo4, no se produce la transferencia del
instrumento financiero primario subyacente al comienzo del contrato, ni
tampoco tiene necesariamente que producirse al vencimiento del mismo.
Algunos instrumentos incorporan tanto un derecho como una obligación de
realizar un intercambio. Puesto que las condiciones del intercambio se
establecen en el momento del nacimiento del instrumento derivado, éstas
pueden convertirse en favorables o desfavorables a medida que cambien los
precios en los mercados financieros.
GA17 Una opción de compra o de venta para intercambiar activos financieros o pasivos
financieros (esto es, instrumentos distintos de los de patrimonio propios de la
entidad) da a su tenedor el derecho a obtener potenciales beneficios económicos
futuros, asociados con cambios en el valor razonable del instrumento financiero
subyacente en el contrato. Inversamente, el emisor de una opción asume la
obligación de renunciar a potenciales beneficios económicos futuros o a cargar
con potenciales pérdidas de beneficios económicos asociados con cambios en el
valor razonable del instrumento financiero subyacente. El derecho contractual
4 Esto es verdad para la mayoría, pero no para todos los derivados. Por ejemplo, en algunas permutas
financieras de pagos en distintas divisas con distintos tipos de interés, se intercambia el principal al
comienzo de la transacción (y se vuelve a intercambiar al término de la misma).
GA21 Excepto por lo requerido por la NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias Procedentes
de Contratos con Clientes, un contrato que supone la recepción o entrega de activos
físicos no dará lugar a un activo financiero para una de las partes, ni a un pasivo
financiero para la otra, a menos que los correspondientes pagos se hayan
diferido hasta después de la fecha en que los activos tangibles hayan sido
transferidos. Tal es el caso de la compra o venta de bienes en las condiciones
habituales del crédito comercial.
GA22 Algunos contratos están ligados al precio de materias primas cotizadas, lo que
no implica que se liquiden mediante la recepción o entrega física de estas
mercancías. En ellos se especifica que la liquidación tendrá lugar mediante
pagos de efectivo, que se determinarán de acuerdo con una fórmula fijada en el
contrato y no mediante la entrega de importes fijos. Por ejemplo, el importe
principal de un bono puede calcularse multiplicando el precio de mercado del
petróleo, al vencimiento del mismo, por una cantidad fija de petróleo. De esta
forma, el principal estará indexado por referencia al precio de una materia
prima cotizada, pero se podrá liquidar exclusivamente en efectivo. Tal contrato
constituye un instrumento financiero.
GA24 [Eliminado]
Presentación
GA33 Cuando una entidad cancele un instrumento convertible antes del vencimiento,
mediante un rescate anticipado o una recompra, en los que se mantengan
inalterados los privilegios de conversión, la entidad distribuirá la contrapartida
entregada y los costos de transacción del rescate o la recompra entre los
componentes de pasivo y de patrimonio del instrumento a la fecha de la
transacción. El método utilizado, para distribuir el importe de la contrapartida
entregada y los costos de transacción entre los componentes separados, será
congruente con el que haya sido usado para la distribución original a los
componentes separados de los importes recibidos por la entidad al emitir el
instrumento convertible, de acuerdo con los párrafos 28 a 32.
GA38B Para satisfacer el criterio del párrafo 42(a), una entidad debe tener actualmente
un derecho exigible legalmente de compensación. Esto quiere decir que el
derecho de compensación:
(a) no debe ser contingente a un suceso futuro; y
GA38F Si una entidad puede liquidar los importes de forma tal que el resultado es, de
hecho, equivalente a la liquidación neta, la entidad cumplirá el criterio de la
liquidación neta del párrafo 42(b). Esto tendrá lugar si, y solo si, el mecanismo
de liquidación bruta tiene características que eliminan o dan lugar a un riesgo
de crédito y de liquidez insignificante, y que tramitarán las cuentas por cobrar y
cuentas por pagar en un único proceso o ciclo de liquidación. Por ejemplo, un
sistema de liquidación bruta que tiene todas las características siguientes
cumpliría el criterio de liquidación neta del párrafo 42(b):
(a) se remiten para su tramitación en el mismo instante activos financieros y
pasivos financieros que cumplen las condiciones de compensación;
(b) una vez se han remitido para su tramitación los activos financieros y
pasivos financieros, las partes se comprometen a satisfacer la obligación
de liquidación;
(c) no existe posibilidad de cambiar los flujos de efectivo que surgen de los
activos y pasivos una vez se han remitido para su tramitación (a menos
que fracase la tramitación, véase el apartado (d) siguiente;
(d) los activos y pasivos que están asegurados colateralmente con títulos
valores se liquidarán mediante una transferencia de títulos valores o un
sistema similar (por ejemplo, entrega versus pago), de forma que si la
transferencia de títulos valores no tiene lugar, la tramitación de las
cuentas por cobrar o cuentas por pagar, relacionadas sobre las que son
garantía colateral los títulos valores tampoco se realizará (y viceversa);
(e) cualesquiera transacciones que no se realicen, como se describe en el
apartado (d), se tramitarán nuevamente hasta que se liquiden;
(g) está vigente una línea de crédito intradía que proporcionará importes de
sobregiro suficientes para permitir la tramitación de los pagos en la
fecha de la liquidación para cada una de las partes, y es prácticamente
seguro que la línea de crédito intradía cumplirá si se recurre a ella.
GA40 [Eliminado]
NIC 33
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 33
GANANCIAS POR ACCIÓN
OBJETIVO 1
ALCANCE 2
DEFINICIONES 5
MEDICIÓN 9
Ganancias por acción básicas 9
Ganancias por acción diluidas 30
AJUSTES RETROACTIVOS 64
PRESENTACIÓN 66
INFORMACIÓN A REVELAR 70
FECHA DE VIGENCIA 74
DEROGACIÓN DE OTROS PRONUNCIAMIENTOS 75
APÉNDICES
A Guía de Aplicación
B Modificaciones a otros pronunciamientos
La Norma Internacional de Contabilidad 33 Ganancias por Acción (NIC 33) está contenida
en los párrafos 1 a 76 y en los Apéndices A y B. Todos los párrafos tienen igual valor
normativo, si bien la Norma conserva el formato IASC que tenía cuando fue adoptada
por el IASB. La NIC 33 debe ser entendida en el contexto de su objetivo y de los
Fundamentos de las Conclusiones, del Prólogo a las Normas Internacionales de Información
Financiera y del Marco Conceptual para la Información Financiera. La NIC 8 Políticas Contables,
Cambios en las Estimaciones Contables y Errores proporciona una base para seleccionar y
aplicar las políticas contables en ausencia de guías explícitas.
Objetivo
Alcance
Definiciones
5 Los siguientes términos se usan en esta Norma con los significados que a
continuación se especifican:
Una acción ordinaria es un instrumento de patrimonio que está
subordinado a todas las demás clases de instrumentos de patrimonio.
Una entidad puede tener más de una clase de acciones ordinarias. Las acciones
ordinarias de la misma clase tendrán el mismo derecho a recibir dividendos.
Medición
11 Las ganancias por acción básicas tienen por objetivo proporcionar una medida
de la participación de cada acción ordinaria de la controladora en el
rendimiento que dicha entidad ha tenido en el periodo sobre el que se informa.
Ganancias
12 Para calcular las ganancias por acción básicas, los importes atribuibles a
los tenedores de instrumentos ordinarios de patrimonio de la
controladora con respecto a:
(a) el resultado del periodo de las actividades continuadas atribuible a
la controladora; y
16 Las acciones preferentes pueden ser recompradas a sus tenedores mediante una
oferta pública de compra de acciones. El exceso del valor razonable de la
cantidad pagada a los accionistas preferentes sobre el importe en libros de las
acciones preferentes, representa un rendimiento para los tenedores de las
acciones preferentes y un cargo a las ganancias acumuladas de la entidad. Esta
cantidad se deduce al calcular el resultado del periodo atribuible a los tenedores
de instrumentos ordinarios de patrimonio de la controladora.
18 Cualquier exceso del importe en libros de las acciones preferentes sobre el valor
razonable del importe pagado para su cancelación, se añade para el cálculo del
resultado del periodo atribuible a los tenedores de instrumentos ordinarios de
patrimonio de la controladora.
Acciones
19 Para calcular las ganancias por acción básicas, el número de acciones
ordinarias será el promedio ponderado de las acciones ordinarias en
circulación durante el periodo.
25 [Eliminado]
(b) una bonificación en cualquier otra emisión, como por ejemplo una
rebaja en el precio de emisión de derechos de suscripción para los
accionistas actuales;
(c) un desdoblamiento de acciones; y
(d) un desdoblamiento inverso de acciones (agrupación de acciones).
Por ejemplo, en una emisión gratuita en la proporción de dos nuevas por cada
acción antigua, el número de acciones ordinarias en circulación antes de la
emisión se multiplicará por tres para obtener el nuevo número total de acciones
ordinarias, o por dos para obtener el número adicional de acciones ordinarias.
Ganancias
33 Para calcular las ganancias por acción diluidas, la entidad ajustará el
resultado del periodo atribuible a los tenedores de instrumentos
(c) cualquier otro cambio en los ingresos o gastos del periodo que
pudieran resultar de la conversión de las acciones ordinarias
potenciales con efectos dilusivos.
Acciones
36 Para calcular las ganancias por acción diluidas, el número de acciones
ordinarias será el promedio ponderado de acciones ordinarias calculado
según los párrafos 19 y 26, más el promedio ponderado de acciones
ordinarias que resultarían emitidas en caso de convertir todas las
acciones ordinarias potenciales con efectos dilusivos en acciones
ordinarias. Las acciones ordinarias potenciales con efectos dilusivos se
entenderá que han sido convertidas en acciones ordinarias al comienzo
del periodo o, si fuera posterior, en la fecha de emisión de las acciones
ordinarias potenciales.
46 Las opciones y los certificados para compra de acciones (warrants) tienen efectos
dilusivos cuando de ellos se deriva la emisión de acciones ordinarias por un
importe menor que el precio promedio de mercado de las acciones ordinarias
durante el periodo. El importe de la dilución es el precio promedio de mercado
de las acciones ordinarias durante el periodo menos el precio de emisión. Por
ello, para calcular las ganancias por acción diluidas, las acciones ordinarias
potenciales se tratarán como si estuvieran integradas por los dos elementos
siguientes:
los certificados para compra de acciones (es decir, tienen precio de ejercicio
favorable o valor intrínseco positivo). Las ganancias por acción presentadas en
periodos previos no se ajustarán retroactivamente para reflejar los cambios en el
precio de las acciones ordinarias.
47A Para las opciones sobre acciones y otros acuerdos de pagos basados en acciones a
los que se aplica la NIIF 2 Pagos Basados en Acciones, el precio de emisión al que se
refiere el párrafo 46, así como el precio de ejercicio al que se refiere el párrafo
47, incluirán el valor razonable (medidos de acuerdo con la NIIF 2) de los bienes
o servicios que serán suministrados a la entidad en el futuro, en virtud del
acuerdo de opciones sobre acciones u otro acuerdo de pagos basados en acciones.
48 Para calcular las ganancias por acción diluidas, se tratarán como opciones las
concedidas a los empleados para compra de acciones, con plazos fijos o
determinables, y también las acciones ordinarias que son revocables por estar
sujetas a condiciones aún no cumplidas. Se las tratará como si estuviesen en
circulación a la fecha en que se conceden. Las opciones concedidas a los
empleados para compra de acciones que se basan en ciertos requisitos de
desempeño se tratarán como acciones de emisión condicionada, porque su
emisión está condicionada al transcurso del tiempo y a que se cumplan las
condiciones especificadas.
Instrumentos convertibles
49 El efecto dilusivo de los instrumentos convertibles se reflejará en las ganancias
por acción diluidas de acuerdo con los párrafos 33 y 36.
emitirían si el final del periodo coincidiera con el final del periodo para el
cumplimiento de las condiciones. No está permitida la reexpresión en el caso de
que no se hayan cumplido las condiciones, una vez que haya transcurrido el
periodo establecido para la emisión condicionada.
60 A efectos del cálculo de las ganancias por acción diluidas, para los
contratos que puedan liquidarse, a elección del tenedor, en acciones
ordinarias o en efectivo, se empleará la forma de liquidación que tenga
un mayor efecto dilusivo de las dos.
Opciones compradas
62 Los contratos, como las opciones adquiridas de compra y las opciones adquiridas
de venta (es decir, opciones mantenidas por la entidad sobre sus propias acciones
ordinarias) no se incluirán en el cálculo de las ganancias por acción diluidas,
porque su inclusión tendría efectos antidilusivos. La opción de venta sólo sería
ejercitada si el precio de ejercicio fuera mayor que el precio de mercado y, de la
misma forma, la opción de compra sólo sería ejercitada si el precio de ejercicio
fuera menor que el precio de mercado.
Ajustes retroactivos
Presentación
67 Las ganancias por acción se presentarán para cada periodo para el que se
presente un estado del resultado integral. Si las ganancias por acción diluidas se
presentan al menos para un periodo, se presentarán para todos los periodos
sobre los que se informe, incluso si coinciden con el importe de las ganancias
por acción básicas. Si las ganancias por acción básica y diluida son iguales, la
doble presentación puede llevarse a cabo en una sola línea del estado del
resultado integral.
67A Si una entidad presenta las partidas del resultado del periodo en un estado
separado, según se describe en el párrafo 10A de la NIC 1 (revisada en 2011),
presentará las ganancias por acción básicas y diluidas, tal como se requiere en
los párrafos 66 y 67, en ese estado separado.
68A Si una entidad presenta las partidas del resultado en un estado separado, según
se describe en el párrafo 10A de la NIC 1 (revisada en 2011), presentará las
ganancias por acción básicas y diluidas por la operación discontinuada, tal como
se requiere en el párrafo 68, en ese estado separado o en las notas.
Información a revelar
71 Entre los ejemplos de las transacciones referidas en el apartado (d) del párrafo 70
se incluyen:
(a) la emisión de acciones con desembolso en efectivo;
73A El párrafo 73 se aplicará también a una entidad que revele, además de las
ganancias por acción básicas y diluidas, los importes por acción
utilizando una partida presentada en el resultado del periodo distinta de
la requerida por esta Norma.
Fecha de vigencia
74 Una entidad aplicará esta Norma para los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2005. Se aconseja su aplicación anticipada. Si alguna
entidad aplicase esta Norma para un periodo que comenzase antes del 1 de
enero de 2005, indicará este hecho.
74B Las NIIF 10 y NIIF 11 Acuerdos Conjuntos, emitidas en mayo de 2011, modificaron
los párrafos 4, 40 y A11. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando
aplique las NIIF 10 y NIIF 11.
74C La NIIF 13, emitida en mayo de 2011, modificó los párrafos 8, 47A y A2. Una
entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la NIIF 13.
74E La NIIF 9 Instrumentos Financieros, emitida en julio de 2014, modificó el párrafo 34.
Una entidad aplicará esa modificación cuando aplique la NIIF 9.
Apéndice A
Guía de Aplicación
Este apéndice es parte integrante de la Norma.
Emisión de derechos
A2 La emisión de acciones ordinarias en la fecha del ejercicio o de la conversión de
acciones ordinarias potenciales no da lugar, habitualmente, a ninguna
bonificación. Ello es debido a que las acciones ordinarias potenciales
habitualmente se emiten por su valor razonable, dando lugar a un cambio
proporcional en los recursos disponibles para la entidad. En la emisión de
derechos, en cambio, el precio de ejercicio es a menudo menor que el valor
razonable de las acciones. Por tanto, como se estableció en el apartado (b) del
párrafo 27, esos derechos de emisión incluyen una bonificación. Si se ofrece una
emisión de derechos a todos los accionistas actuales, el número de acciones
ordinarias que deberá emplearse en el cálculo de las ganancias por acción básica
y diluida, para todos los periodos previos a la emisión de derechos, será el
número de acciones ordinarias en circulación antes de la emisión, multiplicadas
por el siguiente factor:
Valor razonable por acción inmediatamente antes del ejercicio de los derechos
Número de control
A3 Para ilustrar la aplicación del concepto de “cifra de control” descrito en los
párrafos 42 y 43, supongamos que la entidad tiene una ganancia de las
actividades que continúan atribuible a la controladora de 4.800 u.m.,1 una
pérdida de actividades en interrupción definitiva o discontinuadas, atribuible a
la controladora de (7.200 u.m.), una pérdida atribuible a la controladora de
(2.400 u.m.), así como 2.000 acciones ordinarias y 400 acciones ordinarias
potenciales en circulación. Las ganancias por acción básicas de la entidad serán
de 2,40 u.m. por las actividades que continúan, (3,60 u.m.) por las operaciones
discontinuadas y (1,20 u.m.) por la pérdida del periodo. Las 400 acciones
ordinarias potenciales se incluirán en el cálculo de las ganancias por acción
diluidas, en tanto que las ganancias por acción resultantes de 2,00 u.m. por las
actividades que continúan tienen efectos dilusivos, suponiendo que las 400
acciones ordinarias potenciales no hayan tenido impacto en el resultado del
periodo. Como la ganancia de las actividades que continúan atribuible a la
controladora es la cifra de control, la entidad también incluirá esas 400 acciones
ordinarias potenciales en el cálculo de los otros importes de las ganancias por
acción, aunque los importes resultantes de las ganancias por acción tengan
efectos antidilusivos con respecto a los importes que les correspondan de
ganancias por acción básicas, lo que quiere decir que la pérdida por acción será
menor en la versión diluida [(3,00 u.m.) por acción por la pérdida del periodo
debida a las operaciones discontinuadas y (1,00 u.m.) por acción por la pérdida
del periodo].
A5 Generalmente, los precios de cierre de mercado son los adecuados para calcular
los precios promedio. Sin embargo, cuando los precios fluctúen ampliamente,
un promedio de los precios más altos y más bajos suministrará un precio más
representativo. El método empleado para calcular el precio promedio de
mercado deberá usarse uniformemente, a menos que deje de ser representativo a
consecuencia de un cambio en las condiciones. Por ejemplo, una entidad que
emplee precios de cierre de mercado para calcular el precio promedio de
mercado de varios años con precios relativamente estables, podría cambiar a un
promedio de los precios más altos y más bajos si los precios comenzasen a
fluctuar significativamente, de forma que los precios de cierre de mercado no
ofreciesen un precio promedio representativo.
por una parte del precio de ejercicio. En el cálculo de las ganancias por acción
diluidas, esas opciones o certificados de opciones para compra de acciones
(warrants) tendrán efectos dilusivos si (a) el precio promedio de mercado de las
acciones ordinarias asociadas excede durante el periodo el precio de ejercicio o
(b) el precio de venta del instrumento que se va a ofrecer es menor que aquél al
que puede ser ofrecido el instrumento, según el contrato de opción o el
certificado para compra de acciones (warrant), y el descuento resultante
establece un precio efectivo de ejercicio inferior al precio de mercado de las
acciones ordinarias que se obtendrían al ejercitar las opciones y los warrants.
Para calcular las ganancias por acción diluidas, esas opciones o certificados de
opciones para compra de acciones (warrants) se suponen ejercitadas, y la deuda
u otros instrumentos se supone que se han ofrecido. Si el ofrecimiento de
efectivo es más ventajoso para el poseedor de la opción o el warrant y el contrato
permitiese ofrecer efectivo, se presumirá esto último. Los intereses (netos de
impuestos) de cualquier deuda cuyo ofrecimiento se haya supuesto, se añadirán
como un ajuste en el numerador.
A12 Para determinar el efecto que tienen en la ganancia por acción los instrumentos
convertibles en acciones ordinarias de una subsidiaria, un negocio conjunto o
una entidad asociada, emitidos por la entidad que informa, se supondrá que los
instrumentos se convertirán, y se ajustará el numerador (resultado del periodo
atribuible a los tenedores de instrumentos ordinarios de patrimonio de la
controladora), en la medida necesaria, de acuerdo con el párrafo 33.
Adicionalmente a dichos ajustes, el numerador se ajustará por cualquier cambio
en el resultado del periodo registrado por la entidad que informa (tales como
ingresos por dividendos o ingresos por el método de la participación) que sea
atribuible al incremento en el número de acciones ordinarias en circulación de
la subsidiaria, de un negocio conjunto o entidad asociada como resultado de la
supuesta conversión. El denominador del cálculo de las ganancias por acción
diluidas no se verá afectado en tanto que el número de acciones ordinarias en
circulación de la entidad que presenta los estados financieros no cambiaría por
causa de la supuesta conversión.
(a) Instrumentos que dan derecho a participar en los dividendos junto con
las acciones ordinarias según una fórmula previamente establecida (por
ejemplo, dos por uno), en ocasiones con un límite superior en la cuantía
de la participación (por ejemplo, hasta alcanzar, sin sobrepasarlo, un
determinado importe por acción).
(b) Una clase de acciones ordinarias con una tasa de dividendos diferente de
la que corresponde a otra clase de acciones ordinarias, pero sin derechos
prioritarios ni mayores.
(b) El resto del resultado del periodo se repartirá entre las acciones
ordinarias y los instrumentos de patrimonio en la medida en que cada
instrumento participe en las ganancias, como si todo el resultado del
periodo hubiera sido distribuido. El resultado total del periodo asignado
a cada clase de instrumento de patrimonio se determinará sumando el
importe atribuido por dividendos y el importe atribuido por los demás
derechos de participación.
(c) Para determinar las ganancias por acción de cada instrumento de
patrimonio, se dividirá el importe total del resultado del periodo
atribuido al mismo entre el número de instrumentos en circulación a los
que son atribuibles las anteriores ganancias.
Para calcular las ganancias por acción diluidas, se incluirán en las acciones
ordinarias en circulación todas las acciones ordinarias cuya emisión se haya
supuesto.
Apéndice B
Modificaciones a otros pronunciamientos
Las modificaciones de este apéndice se aplicarán en los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2005. Si una entidad aplica esta Norma a periodos anteriores, estas modificaciones se
aplicarán también a esos periodos.
*****
Las modificaciones contenidas en este Apéndice cuando esta Norma fue revisada en 2003 se han
incorporado a los pronunciamientos correspondientes publicados en este volumen.
NIC 34
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 34
INFORMACIÓN FINANCIERA INTERMEDIA
OBJETIVO
ALCANCE 1
DEFINICIONES 4
CONTENIDO DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA INTERMEDIA 5
Componentes mínimos de la información financiera intermedia 8
Forma y contenido de los estados financieros intermedios 9
Hechos significativos y transacciones 15
Otra información a revelar 16A
Información a revelar sobre el cumplimiento de las NIIF 19
Periodos para los que se requiere la presentación de estados financieros
intermedios 20
Materialidad o Importancia relativa 23
INFORMACIÓN A REVELAR EN LOS ESTADOS FINANCIEROS ANUALES 26
RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN 28
Políticas contables iguales a las utilizadas en la información anual 28
Ingresos de actividades ordinarias recibidos de forma estacional, cíclica u
ocasionalmente 37
Costos incurridos de manera no uniforme a lo largo del periodo 39
Aplicación de los criterios de reconocimiento y medición 40
Uso de estimaciones 41
AJUSTES A LAS CIFRAS PRESENTADAS EN PERIODOS INTERMEDIOS
ANTERIORES 43
FECHA DE VIGENCIA 46
Objetivo
Alcance
Definiciones
4 Los siguientes términos se usan en esta Norma con los significados que a
continuación se especifican:
Periodo intermedio es todo periodo contable menor que un periodo
anual completo.
Por información financiera intermedia se entiende toda información
financiera que contenga, o bien un juego completo de estados financieros
[como se describe en la NIC 1 Presentación de Estados Financieros
(revisada en 2007)], o bien un juego de estados financieros condensados
(como se describe en esta Norma), para un periodo intermedio.
Una entidad puede utilizar, para denominar a los estados, títulos distintos a los
utilizados en esta Norma. Por ejemplo, una entidad puede utilizar el título
“estado del resultado integral” en lugar de “estado del resultado y otro resultado
integral”.
7 No hay ningún párrafo en esta Norma que prohíba o desaconseje a las entidades
publicar dentro de la información intermedia, en lugar de los estados
financieros condensados y las notas explicativas seleccionadas, un conjunto de
estados financieros completos (como los descritos en la NIC 1). Tampoco se
prohíbe ni se desaconseja en esta Norma la inclusión, en los estados financieros
condensados, de información adicional a las partidas mínimas o a las notas
seleccionadas exigidas en esta Norma. Las guías sobre reconocimiento y
medición proporcionadas en esta Norma son de aplicación también a los estados
financieros completos del periodo intermedio, y tales estados pueden contener
todas las informaciones a revelar exigidas por la Norma (en particular, la
información correspondiente a las notas seleccionadas que se contienen en el
párrafo 16A), así como las que se requieren en otras NIIF.
11A Si una entidad presenta las partidas del resultado en un estado separado,
según se describe en el párrafo 10A de la NIC 1 (modificada en 2011),
presentará las ganancias por acción básica y diluida en ese estado.
13 [Eliminado]
15B Lo siguiente es una lista de sucesos y transacciones para los cuales se requeriría
información a revelar si fueran significativos: la lista no es exhaustiva.
(a) la rebaja del importe en libros de los inventarios hasta su valor neto
realizable, así como la reversión de dicha corrección;
2 Este párrafo se modificó mediante el documento Mejoras a las NIIF emitido en mayo de 2008 para
aclarar el alcance de la NIC 34.
15C Las NIIF individuales proporcionan guías con respecto a los requerimientos de
información a revelar para muchas de las cuestiones enumeradas en el
párrafo 15B. Cuando un suceso o transacción sea significativo para la
comprensión de los cambios en la situación financiera o rendimiento de la
entidad desde el último periodo anual sobre el que se informa, su presentación
de información financiera intermedia debería proporcionar una explicación y
actualización de la información relevante incluida en los estados financieros del
último periodo anual sobre el que se informa.
16 [Eliminado]
(b) Estado del resultado del periodo y otro resultado integral para el
periodo intermedio presente y el acumulado para el periodo
contable corriente hasta la fecha, junto con estados comparativos
del resultado del periodo y otro resultado integral para los
periodos intermedios correspondientes (presente y anual
acumulado hasta la fecha) del periodo contable anual precedente
inmediato. Según permite la NIC 1 (modificada en 2011), una
información intermedia puede presentar para cada periodo un
estado o estados del resultado del periodo y otro resultado
integral.
(c) Un estado de los cambios en el patrimonio, acumulado para todo
el periodo contable hasta la fecha, junto con un estado
comparativo del mismo periodo de tiempo referido al periodo
contable anual precedente.
21 Para una entidad cuyas actividades sean fuertemente estacionales, puede ser útil
presentar información financiera relativa a los doce meses que terminan al final
del periodo intermedio, así como información comparativa de los doce meses
anteriores a éstos. Por consiguiente, se aconseja a las entidades con actividades
fuertemente estacionales considerar la publicación de estos datos, además de la
información obligatoria según el párrafo precedente.
22 La Parte A de los ejemplos que acompañan a esta Norma ilustra los periodos
requeridos a presentar por una entidad que informa con periodicidad semestral,
y otra que informa trimestralmente.
Reconocimiento y medición
29 El hecho de exigir que la entidad aplique las mismas políticas contables en los
estados financieros intermedios y en los anuales, puede llevar a la conclusión
aparente de que las mediciones intermedias se realizan como si cada periodo
intermedio permaneciera aislado, como si se tratara de un periodo contable
independiente. Sin embargo, al asegurar que la frecuencia de la información
procedente de la entidad no afectará a la medición de sus cifras anuales, el
párrafo 28 está efectuando el reconocimiento de que el periodo intermedio es
parte de un periodo contable anual más largo. Las mediciones desde el último
cierre anual hasta la fecha del periodo intermedio pueden implicar la revisión
de los importes de ciertas partidas, según se presentaron en periodos
intermedios anteriores dentro del mismo periodo anual. No obstante, las
políticas para el reconocimiento de activos, pasivos, ingresos y gastos en los
periodos intermedios, son los mismos que las utilizadas en los estados
financieros anuales.
30 Como ilustración:
(c) el gasto por el impuesto a las ganancias se reconocerá, en cada uno de los
periodos intermedios, sobre la base de la mejor estimación del promedio
ponderado de la tasa impositiva que se espere para el periodo contable
anual. Los importes calculados para el gasto por el impuesto, en este
periodo intermedio, pueden necesitar ajustes en periodos posteriores
siempre que las estimaciones de la tasa anual hayan cambiado para
entonces.
34 Al medir los activos, pasivos, ingresos, gastos y flujos de efectivo para incluirlos
en sus estados financieros, la entidad que sólo presenta información financiera
anualmente habrá de tomar en cuenta la información disponible a lo largo del
periodo contable. Sus mediciones se harán, en efecto, desde el principio del
periodo hasta la fecha en que presenta la información, aunque ésta sea anual.
3 El Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros del IASC se adoptó por el
IASB en 2001. En septiembre de 2010 el IASB sustituyó el Marco Conceptual por el Marco Conceptual
para la Información Financiera.
Uso de estimaciones
41 Los procedimientos de medición, que deben seguirse en los estados
financieros intermedios, han de estar diseñados para asegurar que la
información resultante sea fiable, y que se revela en ellos, de forma
apropiada, toda la información financiera significativa que sea relevante
para la comprensión de la situación financiera o la rentabilidad de la
entidad. Aunque las mediciones realizadas tanto en los estados
financieros anuales como en los intermedios se basan, frecuentemente,
en estimaciones razonables, la preparación de la información financiera
intermedia requerirá, por lo general, un uso mayor de métodos de
estimación que la información anual.
45 Permitir que los cambios en las políticas contables fueran reflejados en la fecha
de cierre de un periodo intermedio, dentro del periodo anual, permitiría aplicar
dos políticas contables diferentes para reflejar un tipo particular de
transacciones producidas dentro del mismo periodo contable. Como resultado
de este posible tratamiento, se tendrían dificultades por hacer repartos entre
periodos intermedios, se obscurecerían los resultados de la operación y se
complicaría el análisis y la comprensión de la información intermedia.
Fecha de vigencia
48 La NIIF 3 (revisada en 2008) modificó el párrafo 16(i). Una entidad aplicará esa
modificación para los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de julio de
2009. Si una entidad aplicase la NIIF 3 (revisada en 2008) a un periodo anterior,
la modificación se aplicarán también a ese periodo.
50 La NIIF 13, emitida en mayo de 2011, modificó el párrafo 16A(j). Una entidad
aplicará esa modificación cuando aplique la NIIF 13.
54 Entidades de Inversión (Modificaciones a las NIIF 10, NIIF 12 y NIC 27), emitido en
octubre de 2012, modificó el párrafo 16A. Una entidad aplicará esa modificación
para los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2014. Se
permite la aplicación anticipada del documento Entidades de Inversión. Si una
entidad aplica esas modificaciones con anterioridad, aplicará también todas las
modificaciones incluidas en el documento Entidades de Inversión al mismo tiempo.
56 Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2012-2014, emitida en septiembre de 2014, modificó
el párrafo 16A. Una entidad aplicará esa modificación de forma retroactiva de
acuerdo con la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores
para los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2016. Se
permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplicase la modificación en un
periodo que comience con anterioridad, revelará ese hecho.
NIC 36
En mayo de 2013, la NIC 36 fue modificada por Información a Revelar sobre el Importe
Recuperable de Activos no Financieros (Modificaciones a la NIC 36). Las modificaciones requerían
revelar información sobre el importe recuperable de activos con deterioro de valor, si ese
importe se basa en el valor razonable menos los costos de disposición y revelar información
adicional sobre la medición del valor razonable.
Otras Normas han realizado modificaciones de menor importancia en la NIC 36. Estas
incluyen NIIF 10 Estados Financieros Consolidados (emitida en mayo de 2011), NIIF 11 Acuerdos
Conjuntos (emitida en mayo de 2011), NIIF 13 Medición del Valor Razonable (emitida en mayo de
2011), NIIF 9 Instrumentos Financieros (Contabilidad de Coberturas y modificaciones a la NIIF 9,
NIIF 7 y NIC 39) (emitida en noviembre de 2013), NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias
Procedentes de Contratos con Clientes (emitida en mayo de 2014), Agricultura: Plantas Productoras
(Modificaciones a la NIC 16 y a la NIC 41) emitida en junio de 2014 y NIIF 9 Instrumentos
Financieros (emitida en julio de 2014).
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 36
DETERIORO DEL VALOR DE LOS ACTIVOS
OBJETIVO 1
ALCANCE 2
DEFINICIONES 6
IDENTIFICACIÓN DE UN ACTIVO QUE PODRÍA ESTAR DETERIORADO 7
MEDICIÓN DEL IMPORTE RECUPERABLE 18
Medición del importe recuperable de un activo intangible con una vida útil
indefinida 24
Valor razonable menos los costos de disposición 28
Valor en uso 30
RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN DE LA PÉRDIDA POR DETERIORO DEL
VALOR 58
UNIDADES GENERADORAS DE EFECTIVO Y PLUSVALÍA 65
Identificación de la unidad generadora de efectivo a la que pertenece un
activo 66
Importe recuperable e importe en libros de una unidad generadora de
efectivo 74
Pérdida por deterioro del valor de una unidad generadora de efectivo 104
REVERSIÓN DE LAS PÉRDIDAS POR DETERIORO DEL VALOR 109
Reversión de la pérdida por deterioro del valor de un activo individual 117
Reversión de la pérdida por deterioro del valor de una unidad generadora de
efectivo 122
Reversión de la pérdida por deterioro del valor de la plusvalía 124
INFORMACIÓN A REVELAR 126
Estimaciones utilizadas para medir el importe recuperable de las unidades
generadoras de efectivo que contienen una plusvalía o activos intangibles
con vidas útiles indefinidas 134
DISPOSICIONES TRANSITORIAS Y FECHA DE VIGENCIA 139
DEROGACIÓN DE LA NIC 36 (APROBADA EN 1998) 141
APÉNDICES
A Utilización de las técnicas de valor presente para medir el valor en uso
B Modificación a la NIC 16
C Prueba de deterioro de valor de unidades generadoras de efectivo con
plusvalía y participaciones no controladoras
La Norma Internacional de Contabilidad 36 Deterioro del Valor de los Activos (NIC 36) está
contenida en los párrafos 1 a 141 y en los Apéndices A a C. Todos los párrafos tienen
igual valor normativo, si bien la Norma conserva el formato IASC que tenía cuando fue
adoptada por el IASB. La NIC 36 debe ser entendida en el contexto de su objetivo y de los
Fundamentos de las Conclusiones, del Prólogo a las Normas Internacionales de Información
Financiera y del Marco Conceptual para la Información Financiera. La NIC 8 Políticas Contables,
Cambios en las Estimaciones Contables y Errores proporciona una base para seleccionar y
aplicar las políticas contables en ausencia de guías explícitas.
Objetivo
Alcance
Definiciones
6 Los siguientes términos se usan en esta Norma con los significados que a
continuación se especifican:
(c) Los párrafos 109 a 116 establecen las reglas para la reversión de una
pérdida por deterioro del valor de un activo o de una unidad generadora
de efectivo reconocida en periodos anteriores. De nuevo, se utiliza en
dichos párrafos el término “un activo”, pero son aplicables tanto a un
activo considerado individualmente como a una unidad generadora de
efectivo. Además, se establecen requisitos adicionales, para el caso de los
activos individuales, en los párrafos 117 a 121, para las unidades
generadoras de efectivo en los párrafos 122 y 123 y para la plusvalía en
los párrafos 124 y 125.
(d) En los párrafos 126 a 133 se especifica la información a revelar sobre las
pérdidas por deterioro del valor y las reversiones de dichas pérdidas para
activos y unidades generadoras de efectivo. Los párrafos 134 a 137
contienen los requerimientos de información a revelar adicionales para
las unidades generadoras de efectivo entre las que se haya distribuido la
plusvalía o activos intangibles con vidas útiles indefinidas, con el
propósito de comprobar su deterioro del valor.
2 Una vez que un activo cumple los criterios para ser clasificado como mantenido para la venta (o es
incluido en un grupo de activos para su disposición que se ha clasificado como mantenido para la
venta) se excluirá del alcance de esta Norma y se contabilizará de acuerdo con la NIIF 5 Activos no
Corrientes Mantenidos para la Venta y Operaciones Discontinuadas.
17 Si existiese algún indicio de que el activo puede haber deteriorado su valor, esto
podría indicar que, la vida útil restante, el método de depreciación
(amortización) o el valor residual del activo, necesitan ser revisados y ajustados
de acuerdo con la Norma aplicable a ese activo, incluso si finalmente no se
reconociese ningún deterioro del valor para el activo considerado.
20 Sería posible medir el valor razonable del activo menos los costos de disposición,
incluso si no existe un precio cotizado en un mercado activo para un activo
idéntico. Sin embargo, en ocasiones no es posible medir el valor razonable del
activo menos los costos de disposición, por la inexistencia de bases para realizar
una estimación fiable del precio que se podría obtener, por la venta del activo en
una transacción realizada en condiciones de independencia mutua entre partes
interesadas y debidamente informadas. En este caso, la entidad podría utilizar
el valor en uso del activo como su importe recuperable.
21 Si no hubiese razón para creer que el valor en uso de un activo excede de forma
significativa a su valor razonable menos los costos de disposición, se considerará
a este último como su importe recuperable. Este será, con frecuencia, el caso de
un activo que se mantiene para su disposición. Esto es así porque el valor en uso
de un activo que se mantiene para disposición consistirá, principalmente, en los
ingresos netos de la disposición, tales como los flujos de efectivo futuros,
derivados de su utilización continuada hasta la disposición, probablemente
resulten insignificantes a efectos del cálculo.
(b) se estime que el valor en uso del activo esté próximo a su valor razonable
menos los costos de disposición, y este último importe pueda ser medido.
23 En algunos casos, para la determinación del valor razonable del activo menos los
costos de venta o del valor en uso, las estimaciones, los promedios y otras
simplificaciones en el cálculo pueden proporcionar una aproximación razonable
a las cifras que se obtendrían de cálculos más detallados como los ilustrados en
esta Norma.
Valor en uso
30 Los siguientes elementos deberán reflejarse en el cálculo del valor en uso
de un activo:
(a) una estimación de los flujos de efectivo futuros que la entidad
espera obtener del activo;
(b) las expectativas sobre posibles variaciones en el importe o en la
distribución temporal de dichos flujos de efectivo futuros;
32 Los elementos identificados en los apartados (b), (d) y (e) del párrafo 30 pueden
reflejarse como ajustes en los flujos de efectivo futuros o como ajustes en la tasa
de descuento. Cualquiera que sea el enfoque que la entidad adopte para reflejar
las expectativas sobre posibles variaciones en el importe o distribución temporal
de los flujos de efectivo futuros, el resultado será reflejar el valor presente
esperado de los flujos de efectivo futuros, es decir, el promedio ponderado de
todos los posibles resultados. En el Apéndice A se proporcionan guías
adicionales sobre el uso de las técnicas del cálculo del valor presente en la
determinación del valor en uso de un activo.
36 Las proyecciones de flujos de efectivo hasta el final de la vida útil del activo se
estimarán extrapolando las proyecciones de flujos de efectivo basados en
presupuestos o pronósticos, utilizando una tasa de crecimiento para los años
siguientes. Esta tasa será constante o decreciente, a menos que la información
objetiva indique que una tasa creciente se ajuste mejor a los patrones que sigue
el ciclo de vida del producto o del sector industrial. Si resultara adecuado, la
tasa de crecimiento podría también ser nula o negativa.
45 Puesto que los flujos de efectivo futuros se estiman para el activo en su estado
actual, el valor en uso no reflejará:
(a) las salidas de efectivo futuras o los ahorros de costos relacionados (por
ejemplo reducciones de personal), ni otros beneficios que se espere que
surjan de una reestructuración futura en la que la entidad no se haya
comprometido hasta el momento; o
(b) las salidas de efectivo futuras que vayan a mejorar o aumentar el
rendimiento del activo, ni tampoco las entradas de efectivo que se espere
obtener de dichas salidas de efectivo.
48 Hasta que la entidad lleve a cabo las salidas de efectivo necesarias para mejorar o
potenciar el desempeño del activo, las estimaciones de flujos futuros de efectivo
no incluirán las estimaciones de entradas de efectivo que se espere se deriven del
incremento de los beneficios económicos asociados con las salidas de efectivo
(véase el ejemplo ilustrativo 6).
49 Las estimaciones de los flujos futuros de efectivo incluirán las salidas de efectivo
futuras necesarias para mantener el nivel de beneficios económicos que se
espere surjan del activo en su estado actual. Cuando una unidad generadora de
efectivo esté integrada por activos con diferentes vidas útiles estimadas, siendo
todos ellos esenciales para el funcionamiento operativo de la unidad, el
reemplazo de activos con vidas útiles más cortas se considerará como parte del
mantenimiento diario de la unidad, al estimar los flujos de efectivo futuros
asociados con la misma. De forma similar, cuando un activo individualmente
considerado esté integrado por componentes con diferentes vidas útiles
estimadas, la reposición de los componentes con vidas útiles más cortas se
considerará como parte del mantenimiento diario del activo, cuando se estimen
los flujos de efectivo futuros que el mismo genere.
51 Los flujos de efectivo futuros estimados reflejarán hipótesis que sean uniformes
con la manera de determinar la tasa de descuento. De otro modo, el efecto
producido por algunas de las hipótesis se duplicaría o se ignoraría. Puesto que el
valor temporal del dinero está ya considerado al descontar las estimaciones de
flujos de efectivo futuros, esos flujos de efectivo excluirán las entradas y salidas
de efectivo por actividades de financiación. De forma similar, puesto que la tasa
de descuento se determina antes de impuestos, los flujos de efectivo se han de
estimar también antes del impuesto a las ganancias.
53A El valor razonable difiere del valor en uso. El valor razonable refleja los
supuestos que participantes de mercado utilizarían al fijar el precio del activo.
En contraste, el valor en uso refleja los efectos de factores que pueden ser
específicos de la entidad y no son aplicables a entidades en general. Por ejemplo,
el valor razonable no reflejará ninguno de los siguientes factores en la medida
en que no estarían disponibles con generalidad para los participantes de
mercado:
(c) los derechos o restricciones legales que sólo son específicos del
propietario actual del activo; y
Tasa de descuento
55 La tasa o tasas de descuento a utilizar serán las tasas antes de impuestos,
que reflejen las evaluaciones actuales del mercado correspondientes:
(a) el valor temporal del dinero; y
(b) de los riesgos específicos del activo para los cuales las
estimaciones de flujos de efectivo futuros no hayan sido ajustadas.
56 Una tasa que refleje las evaluaciones actuales del valor temporal del dinero y los
riesgos específicos del activo es el desempeño que los inversores exigirían, si
escogieran una inversión que generase flujos de efectivo por importes,
distribución temporal y perfil de riesgo, equivalentes a los que la entidad espera
obtener del activo. Esta tasa de descuento se estimará a partir de la tasa
implícita en las transacciones actuales de mercado para activos similares, o bien
como el costo promedio ponderado del capital de una entidad cotizada que
tuviera un solo activo (o una cartera de activos) similares al que se está
considerando, en términos de potencial de servicio y riesgo soportado. No
obstante, la tasa de descuento empleada para determinar el valor en uso de un
activo no reflejará los riesgos para los cuales ya hayan sido ajustadas las
estimaciones de flujos de efectivo futuros. De otro modo, el efecto de algunas
hipótesis sería tenido en cuenta dos veces.
revaluación para ese activo. Esta pérdida por deterioro del valor
correspondiente a un activo revaluado reduce el superávit de revaluación de ese
activo.
62 Cuando el importe estimado de una pérdida por deterioro del valor sea
mayor que el importe en libros del activo con el que se relaciona, la
entidad reconocerá un pasivo si, y sólo si, estuviese obligada a ello por
otra Norma.
63 Tras el reconocimiento de una pérdida por deterioro del valor, los cargos
por depreciación del activo se ajustarán en los periodos futuros, con el fin
de distribuir el importe en libros revisado del activo, menos su eventual
valor residual, de una forma sistemática a lo largo de su vida útil restante.
64 Si se reconoce una pérdida por deterioro del valor, se determinarán también los
activos y pasivos por impuestos diferidos relacionados con ella, mediante la
comparación del importe en libros revisado del activo con su base fiscal, de
acuerdo con la NIC 12 (véase el ejemplo ilustrativo 3).
(a) el valor en uso del activo no pueda estimarse como próximo a su valor
razonable menos los costos de disposición (por ejemplo, cuando los flujos
de efectivo futuros por la utilización continuada del activo no puedan
determinarse por ser insignificantes); y
Ejemplo
Ejemplo
(a) incluirá el importe en libros sólo de aquellos activos que puedan ser
atribuidos directamente, o distribuidos según un criterio razonable y
uniforme, a la unidad generadora de efectivo y que generarán las
entradas futuras de efectivo utilizadas en la determinación del valor en
uso de la citada unidad; y
(b) no incluirá el importe en libros de ningún pasivo reconocido, a menos
que el importe recuperable de la unidad generadora de efectivo no
pudiera ser determinado sin tener en cuenta tal pasivo.
Esto es así porque el valor razonable menos los costos de disposición, así como el
valor en uso de una unidad generadora de efectivo, se determinan excluyendo
los flujos de efectivo relacionados con los activos que no forman parte de la
unidad y con los pasivos que ya se hayan contabilizado (véanse los párrafos 28
y 43).
Ejemplo
Una entidad opera una mina en cierto país, donde la legislación exige que
los propietarios rehabiliten los terrenos cuando finalicen las operaciones
mineras. El costo de rehabilitación incluye la reposición de las capas de
tierra que hubo que extraer de la mina antes de que la operación comenzara.
Por eso, se ha reconocido una provisión para cubrir los costos de reposición
desde el momento en que se extrajo la tierra. El importe de la provisión se
ha reconocido como parte del costo de la mina, y se está amortizando a lo
largo de la vida útil de la misma. El importe en libros de la provisión por los
costos de rehabilitación es de 500 u.m.,(a) que es igual al valor presente de los
costos de rehabilitación.
Plusvalía
Ejemplo
Una entidad vende por 100 u.m. una operación que era parte de una unidad
generadora de efectivo a la cual había sido distribuido parte de la plusvalía.
La plusvalía distribuida a la unidad no puede identificarse ni asociarse con
un grupo de activos a un nivel inferior al de esa unidad, salvo que se
aplicasen criterios arbitrarios. El importe recuperable de la parte de la
unidad generadora de efectivo que se sigue manteniendo es de 300 u.m.
Ejemplo
91 a [Eliminado]
95
Periodicidad de la comprobación del deterioro del valor
96 La comprobación anual del deterioro del valor para una unidad
generadora de efectivo a la que se haya asignado una plusvalía podrá
efectuarse en cualquier momento durante un periodo anual, siempre que
se realice en la misma fecha cada año. Las comprobaciones del deterioro
de valor de diferentes unidades generadoras de efectivo pueden
efectuarse en fechas diferentes. Sin embargo, si alguna de las plusvalías
(b) el cálculo del importe recuperable más reciente, dio lugar a una
cantidad que excedía del importe en libros de la unidad por un
margen significativo; y
(c) basándose en un análisis de los hechos que han ocurrido, y de las
circunstancias que han cambiado desde que se efectuó el cálculo
más reciente del importe recuperable, la probabilidad de que la
determinación del importe recuperable corriente sea inferior al
importe en libros corriente de la unidad es remota.
101 Puesto que los activos comunes de la entidad no generan entradas de efectivo de
forma separada, el importe recuperable de un activo común individualmente
considerado, no puede ser calculado a menos que la gerencia haya decidido
disponer de él. Como consecuencia de esto, si existiera algún indicio de que el
activo común puede haber deteriorado su valor, el importe recuperable se
determinará para la unidad generadora de efectivo, o grupo de unidades
generadoras, a la que pertenezca dicho activo común, y se comparará con el
importe en libros que corresponda a la unidad o grupo de unidades. Cualquier
pérdida por deterioro del valor se reconocerá de acuerdo con el párrafo 104.
105 Al distribuir una pérdida por deterioro del valor según se establece en el
párrafo 104, la entidad no reducirá el importe en libros de un activo por
debajo del mayor valor de entre los siguientes:
(b) no se reconocerá ninguna pérdida por deterioro del valor para el activo si
la unidad generadora de efectivo en la que está incluido no hubiera
sufrido ninguna pérdida por deterioro del valor. Esto será de aplicación
incluso cuando el valor razonable menos los costos de disposición del
activo fuese inferior a su importe en libros.
Ejemplo
Una máquina ha sufrido una avería, pero todavía puede funcionar, aunque
no tan bien como lo hacía antes. El valor razonable menos los costos de
venta de la máquina es menor que su importe en libros. La máquina no
genera entradas de efectivo de forma independiente. El menor grupo
identificable de activos que incluye a la máquina y que genera entradas de
efectivo que son, en buena medida, independientes de las entradas de
efectivo generadas por otros activos es la línea de producción en la que se
encuentra instalada. El importe recuperable de la línea de producción en
conjunto, muestra que ésta no ha sufrido ninguna pérdida por deterioro del
valor.
Puede estimarse que el valor en uso de la máquina está muy cercano a su valor
razonable menos los costos de disposición. Por tanto, el importe recuperable de la
máquina puede determinarse sin tener en cuenta la unidad generadora de efectivo a la
que pertenece (es decir, la línea de producción). Puesto que el valor razonable menos los
costos de disposición de la máquina es inferior a su importe en libros, se reconocerá una
pérdida por deterioro del valor para el elemento.
109 En los párrafos 110 a 116 se establecen los requisitos para revertir una pérdida
por deterioro del valor, que haya sido reconocida, en periodos anteriores, para
un activo o para una unidad generadora de efectivo. En ellos se utiliza el
término “activo”, pero su contenido es de aplicación tanto a los activos
individuales como a las unidades generadoras de efectivo. Además, se establecen
requisitos adicionales, para el caso de los activos individuales, en los
párrafos 117 a 121, para las unidades generadoras de efectivo en los párrafos 122
y 123 y para la plusvalía en los párrafos 124 y 125.
111 Al evaluar si existen indicios de que la pérdida por deterioro del valor,
reconocida en periodos anteriores para un activo distinto de la plusvalía,
ya no existe o podría haber disminuido en su cuantía, la entidad
considerará, como mínimo, los siguientes indicios:
112 Los indicios de potenciales reducciones de la pérdida por deterioro del valor del
párrafo 111 son un reflejo, fundamentalmente, de los indicios de la existencia de
potenciales pérdidas por deterioro del valor recogidos en el párrafo 12.
113 Si existieran indicios de que una pérdida por deterioro del valor, reconocida
para un activo distinto de la plusvalía, ya no existe o ha disminuido, esto podría
indicar que la vida útil restante, el método de depreciación (amortización) o el
valor residual podrían necesitar ser revisados y ajustados de acuerdo con la NIIF
que sea aplicable al activo, incluso si no se revirtiera la pérdida por deterioro del
valor para dicho activo.
115 La reversión de una pérdida por deterioro del valor refleja un aumento en el
potencial estimado de servicio del activo, ya sea por su utilización o por su venta,
desde el momento en que la entidad reconoció la última pérdida por deterioro
del valor del activo. El párrafo 130 exige a la entidad identificar los cambios en
las estimaciones que han producido el incremento en el potencial estimado de
servicio. Son ejemplos de cambios en las estimaciones:
119 La reversión de una pérdida por deterioro del valor en un activo, distinto
de la plusvalía, se reconocerá inmediatamente en el resultado del
periodo, a menos que el activo estuviera registrado según su importe
revaluado, siguiendo otra NIIF (por ejemplo, el modelo de revaluación de
la NIC 16). Cualquier reversión de la pérdida por deterioro del valor en un
activo previamente revaluado, se tratará como un aumento por
revaluación de acuerdo con esa otra NIIF.
120 Una reversión de una pérdida por deterioro del valor correspondiente a un
activo revaluado se reconoce en otro resultado integral e incrementa el superávit
de revaluación de ese activo. No obstante, y en la medida en que la pérdida por
deterioro del valor del mismo activo revaluado haya sido reconocida
previamente en el resultado del periodo, la reversión también se reconocerá en
el resultado del periodo.
Información a revelar
127 Una clase de activos es un grupo de activos que tienen similar naturaleza y
utilización en las operaciones de la entidad.
128 La información exigida por el párrafo 126 puede presentarse junto con otros
datos revelados, para cada clase de activos. Por ejemplo, esa información podría
estar incluida en una conciliación del importe en libros de propiedades, planta y
equipo al comienzo y al final del periodo, como requiere la NIC 16.
(a) Las principales clases de activos afectados por las pérdidas por
deterioro del valor y las principales clases de activos afectadas por
las reversiones de las pérdidas por deterioro del valor.
(b) Los principales eventos y circunstancias que han llevado al
reconocimiento de estas pérdidas por deterioro del valor y las
reversiones de las pérdidas por deterioro del valor.
132 Se aconseja a la entidad que revele información acerca de las hipótesis utilizadas
para determinar, durante el periodo, el importe recuperable de los activos (o de
las unidades generadoras de efectivo). No obstante, el párrafo 134 exige a la
entidad revelar información sobre las estimaciones utilizadas para determinar el
importe recuperable de una unidad generadora de efectivo, cuando la plusvalía
o un activo intangible con una vida útil indefinida se encuentren incluidos en el
importe en libros de esa unidad.
133 Si, de acuerdo con el párrafo 84, alguna parte de la plusvalía adquirida en
una combinación de negocios durante el periodo no ha sido distribuida a
ninguna unidad generadora de efectivo (o grupo de unidades) al final del
(b) La suma del importe en libros de los activos intangibles con vidas
útiles indefinidas distribuido entre esas unidades (o grupos de
unidades).
136 Los cálculos más recientes del importe recuperable de una unidad (o grupo de
unidades) efectuados en el periodo anterior podrían, de acuerdo con el
párrafo 24 ó 99, trasladarse y ser utilizados en la comprobación del deterioro del
valor para esa unidad (o grupo de unidades) en el periodo corriente si se
cumplen los requisitos específicos. Si éste fuera el caso, la información para esa
unidad (o grupo de unidades) se incorporarán dentro de la información a revelar
exigida por los párrafos 134 y 135, relativa al traslado de un periodo a otro de los
cálculos del importe recuperable.
138 [Eliminado]
140 Se aconseja a las entidades a las que se aplique el párrafo 139 que apliquen los
requerimientos de esta Norma antes de las fechas de vigencia especificadas en el
párrafo 139. No obstante, si la entidad aplicase esta Norma antes de esas fechas
efectivas, también aplicará al mismo tiempo la NIIF 3 y la NIC 38 (revisada
en 2004).
140B La NIIF 3 (revisada en 2008) modificó los párrafos 65, 81, 85 y 139, eliminó los
párrafos 91 a 95 y 138 y añadió el Apéndice C. Una entidad aplicará esas
modificaciones a los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de julio de
2009. Si una entidad aplicase la NIIF 3 (revisada en 2008) a un periodo anterior,
las modificaciones se aplicarán también a ese periodo.
140C El párrafo 134(e) fue modificado por el documento Mejoras a las NIIF emitido en
mayo de 2008. Una entidad aplicará esa modificación para los periodos anuales
que comiencen a partir del 1 de enero de 2009. Se permite su aplicación
anticipada. Si una entidad aplicase la modificación en un periodo que comience
con anterioridad, revelará ese hecho.
140D Costo de una Inversión en una Subsidiaria, Entidad Controlada de Forma Conjunta o
Asociada (Modificaciones a la NIIF 1 Adopción por Primera vez de las Normas
Internacionales de Información Financiera y NIC 27), emitido en mayo de 2008,
añadió el párrafo 12(h). Una entidad aplicará esas modificaciones de forma
prospectiva en los periodos anuales que comiencen a partir del 1 enero de 2009.
Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplicara las modificaciones
correspondientes de los párrafos 4 y 38A de la NIC 27 a periodos anteriores,
aplicará al mismo tiempo, la modificación del párrafo 12(h).
140E Mejoras a las NIIF emitido en abril de 2009 modificó el párrafo 80(b). Una entidad
aplicará esas modificaciones de forma prospectiva en los periodos anuales que
comiencen a partir del 1 enero de 2010. Se permite su aplicación anticipada. Si
una entidad aplicase la modificación en un periodo que comience con
anterioridad, revelará ese hecho.
140F [Eliminado]
140G [Eliminado]
140I La NIIF 13, emitida en mayo de 2011, modificó los párrafos 5, 6, 12, 20, 22, 28,
78, 105, 111, 130 y 134, eliminó los párrafos 25 a 27 y añadió el párrafo 53A. Una
entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la NIIF 13.
140K [Eliminado]
140M La NIIF 9, emitida en julio de 2014, modificó los párrafos 2, 4 y 5 y eliminó los
párrafos 140F, 140G y 140K. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando
aplique la NIIF 9.
141 Esta Norma reemplaza a la NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos (emitida
en 1998).
Apéndice A
Utilización de las técnicas de valor presente para medir el
valor en uso
Este apéndice es parte integrante de la Norma. En él se suministran guías para utilizar las técnicas de
valor presente en la determinación del valor en uso. Aunque en la guía se usa el término “activo”, es
igualmente de aplicación a grupos de activos que formen una unidad generadora de efectivo.
A2 Este Apéndice contrasta dos enfoques para calcular el valor presente, cualquiera
de ellos se puede aplicar, dependiendo de las circunstancias, para estimar el
valor en uso de un activo. Bajo el enfoque “tradicional”, los ajustes
correspondientes a los factores (b) a (e), descritos en el párrafo A1, se recogen de
forma implícita en la tasa de descuento. Bajo el enfoque del “flujo de efectivo
esperado”, los factores (b), (d) y (e) causan ajustes para alcanzar unos flujos de
efectivo esperados que se ajusten al riesgo. Cualquiera que sea el enfoque que la
entidad adopte para reflejar las expectativas sobre las posibles variaciones en el
importe o calendario de aparición de los flujos de efectivo futuros, el resultado
final deberá reflejar el valor presente esperado de los flujos de efectivo futuros,
es decir, a través del promedio ponderado de todos los resultados posibles.
Principios generales
A3 Las técnicas empleadas para estimar los flujos de efectivo futuros y la tasa de
interés variarán de una situación a otra, dependiendo de las circunstancias que
rodeen al activo en cuestión. No obstante, los principios generales siguientes
guían cualquier aplicación de las técnicas de valor presente en la medición de
activos:
(a) Las tasas de interés, utilizadas para descontar los flujos de efectivo,
reflejarán hipótesis que sean uniformes con las inherentes a los flujos de
efectivo estimados. De otro modo, el efecto de algunas hipótesis puede
ser tenido en cuenta dos veces o bien ignorado. Por ejemplo, podría
aplicarse una tasa de descuento del 12 por ciento a los flujos de efectivo
Enfoque tradicional
A4 Las aplicaciones contables del valor presente han usado tradicionalmente un
único conjunto de flujos de efectivo estimados, y una única tasa de descuento,
descrita a menudo como “la tasa que corresponde al riesgo”. En efecto, el
enfoque tradicional asume por convención que una única tasa de interés puede
incorporar todas las expectativas sobre los flujos de efectivo futuros, así como la
prima de riesgo adecuada. En consecuencia, el enfoque tradicional pone mayor
énfasis en la selección de la tasa de descuento.
(c) comparar los conjuntos de flujos de efectivo de los dos elementos, para
asegurarse de que son similares (por ejemplo, ¿ambos son flujos de
efectivo contractuales, o uno es contractual y el otro es un flujo de
efectivo estimado?);
(d) evaluar si existe un componente en uno de los elementos que no está
presente en el otro (por ejemplo, ¿la liquidez de uno es menor que la del
otro?); y
A8 El enfoque del flujo de efectivo esperado permite también usar las técnicas del
valor presente cuando la distribución temporal de los flujos de efectivo está
sometida a incertidumbre. Por ejemplo, un flujo de efectivo de 1000 u.m.
podría recibirse en uno, dos o tres años con probabilidades del 10 por ciento,
60 por ciento y 30 por ciento, respectivamente. El siguiente ejemplo muestra el
cálculo del valor presente esperado en esa situación.
debido a que la tasa de descuento, dentro del cálculo del valor presente
tradicional, no puede reflejar las incertidumbres sobre la distribución temporal.
(a) El importe estimado se sitúa en algún lugar entre 50 u.m. y 250 u.m., sin
que ningún importe dentro del rango sea más probable que cualquier
otro. A partir de esa información limitada, el flujo de efectivo esperado
es de 150 u.m. [(50 + 250)/2].
(b) El importe estimado se sitúa en algún lugar entre 50 u.m. y 250 u.m.,
siendo el importe más probable 100 u.m. Sin embargo, las
probabilidades asociadas a cada importe son desconocidas. A partir de
esa información limitada, el flujo de efectivo esperado es 133,33 u.m.
[(50 + 100 + 250)/3].
A12 La aplicación del enfoque del flujo de efectivo esperado está sujeta a la
restricción costo-beneficio. En algunos casos, una entidad podría tener acceso a
muchos datos y podría ser capaz de desarrollar múltiples escenarios de flujos de
efectivo. En otros casos, la entidad no podría obtener más que una idea o
pronunciamiento general sobre la variabilidad de los flujos de efectivo, sin
incurrir en costos sustanciales. La entidad necesita equilibrar el costo de
obtener información adicional comparándolo con la relevancia adicional que tal
información proporcionará a la medición.
A13 Algunos mantienen que las técnicas del flujo de efectivo esperado son
inadecuadas para la medición de un elemento individual o para un elemento
con un número limitado de posibles resultados. Los partidarios de esta opinión
exponen el ejemplo de un activo con dos posibles resultados: un 90 por ciento de
probabilidad de que el flujo de efectivo sea 10 u.m. y un 10 por ciento de
probabilidad de que sea 1.000 u.m. Observan que el flujo de efectivo esperado en
Tasa de descuento
A15 Con independencia del enfoque que la entidad adopte para medir el valor en uso
de un activo, la tasa de descuento empleada para descontar los flujos de efectivo
no debe reflejar los riesgos que ya han sido tenidos en cuenta para ajustar los
flujos de efectivo estimados. De otro modo, el efecto de algunas hipótesis sería
tenido en cuenta dos veces.
(a) el valor temporal del dinero, para los periodos que transcurran hasta el
final de la vida útil del activo; y
(b) los factores (b), (d) y (e) descritos en el párrafo A1, en la medida en que los
mismos no hayan sido ya la causa de ajustes para la obtención de los
flujos de efectivo estimados.
A17 Como punto de partida al hacer tal estimación, la entidad podría tener en
cuenta las siguientes tasas:
(a) el costo promedio ponderado del capital, determinado empleando
técnicas tales como el Modelo de Precios de los Activos Financieros;
(b) la tasa de interés incremental de los préstamos tomados por la entidad; y
(c) otras tasas de interés de mercado para los préstamos.
(a) para reflejar el modo en que el mercado evalúa los riesgos específicos
asociados a los flujos de efectivo estimados de los activos; y
(b) para excluir los riesgos que no tengan relevancia en los flujos de efectivo
estimados de los activos, o para los cuales los flujos de efectivo estimados
ya han sido ajustados.
Deben considerarse riesgos tales como el riesgo-país, el riesgo de tasa de cambio
y el riesgo de precio.
A20 El párrafo 55 exige que la tasa de descuento empleada sea antes de impuestos.
En consecuencia, cuando la base usada para estimar la tasa de descuento sea
después de impuestos, esa base se ajustará para reflejar una tasa antes de
impuestos.
A21 Una entidad utilizará normalmente una única tasa de descuento para la
estimación del valor en uso de un activo. No obstante, la entidad empleará
distintas tasas de interés para diferentes periodos futuros, siempre que el valor
en uso sea sensible a las diferencias en los riesgos para diferentes periodos, o a la
estructura de plazos de las tasas de interés.
Apéndice B
Modificación a la NIC 16
La modificación contenida en este apéndice se aplicará cuando la entidad aplique la NIC 16
Propiedades, Planta y Equipo (revisada en 2003). Se reemplaza cuando la NIC 36 Deterioro
del Valor de los Activos (revisada en 2004) entre en vigor. Este apéndice sustituye las
modificaciones consiguientes hechas por la NIC 16 (revisada en 2003) a la NIC 36 Deterioro del
Valor de los Activos (emitida en 1998). La NIC 36 (revisada en 2004) incorpora los requerimientos
de los párrafos contenidos en el apéndice. Consiguientemente, las modificaciones de la NIC 16
(revisada en 2003) no son necesarias toda vez que la entidad está sujeta a la NIC 36 (revisada
en 2004). De acuerdo con lo anterior, este apéndice solo es aplicable a entidades que elijan aplicar
la NIC 16 (revisada en 2003) antes de su entrada en vigor.
*****
Apéndice C
Prueba de deterioro de valor de unidades generadoras de
efectivo con plusvalía y participaciones no controladoras
Este apéndice es parte integrante de la Norma.
C1 De acuerdo con la NIIF 3 (revisada en 2008) la adquirente mide y reconoce la
plusvalía a partir de la fecha de la adquisición como el exceso del apartado (a)
sobre el (b) siguientes:
(a) Suma de:
Asignación de la plusvalía
C2 El párrafo 80 de esta Norma requiere que la plusvalía adquirida en una
combinación de negocios se distribuya entre cada unidad generadora de efectivo
de la adquirente, o grupos de unidades generadoras de efectivo de ésta, de los
que se esperen beneficios derivados de sinergias de la combinación,
independientemente de si otros activos o pasivos de la adquirida se asignan a
dichas unidades o grupos de unidades. Es posible que algunas sinergias que
procedan de una combinación de negocios se asignen a una unidad generadora
de efectivo en la que la participación no controladora no tenga participación.
NIC 37
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 37
PROVISIONES, PASIVOS CONTINGENTES Y ACTIVOS
CONTINGENTES
OBJETIVO
ALCANCE 1
DEFINICIONES 10
Comparación de las provisiones con otros pasivos 11
Relaciones entre provisiones y pasivos de carácter contingente 12
RECONOCIMIENTO 14
Provisiones 14
Pasivos contingentes 27
Activos contingentes 31
MEDICIÓN 36
Mejor estimación 36
Riesgo e incertidumbres 42
Valor presente 45
Sucesos futuros 48
Disposiciones esperadas de activos 51
REEMBOLSOS 53
CAMBIOS EN EL VALOR DE LAS PROVISIONES 59
APLICACIÓN DE LAS PROVISIONES 61
APLICACIÓN DE LAS REGLAS DE RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN 63
Pérdidas futuras derivadas de las operaciones 63
Contratos de carácter oneroso 66
Reestructuración 70
INFORMACIÓN A REVELAR 84
DISPOSICIONES TRANSITORIAS 93
FECHA DE VIGENCIA 95
GUÍA DE IMPLEMENTACIÓN
Objetivo
El objetivo de esta Norma es asegurar que se utilicen las bases apropiadas para el
reconocimiento y la medición de las provisiones, pasivos contingentes y activos
contingentes, así como que se revele la información complementaria suficiente,
por medio de las notas, como para permitir a los usuarios comprender la
naturaleza, calendario de vencimiento e importes, de las anteriores partidas.
Alcance
1 Esta Norma debe ser aplicada por todas las entidades, al proceder a
contabilizar sus provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes,
excepto:
(a) aquellos que se deriven de los contratos pendientes de ejecución,
salvo si el contrato es de carácter oneroso y se prevén pérdidas; y
(b) [eliminado]
3 Los contratos pendientes de ejecución son aquellos en los que las partes no han
cumplido ninguna de las obligaciones a las que se comprometieron, o bien que
ambas partes han ejecutado parcialmente, y en igual medida, sus obligaciones.
Esta Norma no se aplica a los contratos pendientes de ejecución, salvo que
tengan carácter oneroso para la entidad.
4 [Eliminado]
6 [Eliminado]
8 En otras Normas se especifican las reglas para tratar ciertos desembolsos como
activos o como gastos. Tales cuestiones no son abordadas en la presente Norma.
Por consiguiente, esta Norma no exige, ni prohíbe, la capitalización de los costos
reconocidos al constituir una determinada provisión.
Definiciones
10 Los siguientes términos se usan en esta Norma con los significados que a
continuación se especifican:
(b) la legislación; o
(c) otra causa de tipo legal.
(a) los acreedores comerciales son cuentas por pagar por bienes o servicios
que han sido suministrados o recibidos por la entidad, y además han sido
objeto de facturación o acuerdo formal con el proveedor; y
(b) las obligaciones acumuladas (devengadas) son cuentas por pagar por el
suministro o recepción de bienes o servicios que no han sido pagados,
facturados o acordados formalmente con el proveedor, e incluyen las
partidas que se deben a los empleados (por ejemplo, a causa de las partes
proporcionales de las vacaciones retribuidas acumuladas hasta el
momento del cierre). Aunque a veces sea necesario estimar el importe o
el vencimiento de las obligaciones acumuladas (o devengadas), la
incertidumbre asociada a las mismas es, por lo general, mucho menor
que en el caso de las provisiones.
Las obligaciones acumuladas (o devengadas) se presentan, con frecuencia,
integrando la partida correspondiente a los acreedores comerciales y otras
cuentas por pagar, mientras que las provisiones se presentan de forma separada.
Reconocimiento
Provisiones
14 Debe reconocerse una provisión cuando se den las siguientes condiciones:
(a) una entidad tiene una obligación presente (ya sea legal o implícita)
como resultado de un suceso pasado;
Obligación presente
15 En algunos casos excepcionales no queda claro si existe o no una
obligación en el momento presente. En tales circunstancias, se considera
que el suceso ocurrido en el pasado ha dado lugar a una obligación
presente si, teniendo en cuenta toda la evidencia disponible al final del
periodo sobre el que se informa, es mayor la probabilidad de que exista
una obligación presente que de lo contrario.
Suceso pasado
17 El suceso pasado del que se deriva la obligación se denomina suceso que da
origen a la obligación. Para que un suceso sea de esta naturaleza, es preciso que
la entidad no tenga, como consecuencia del mismo, otra alternativa más realista
que atender al pago de la obligación creada por tal suceso. Este será el caso sólo
si:
(a) el pago de la obligación viene exigido por ley; o
(b) al tratarse de una obligación implícita, cuando el suceso (que muy bien
puede ser una actuación de la propia entidad) haya creado una
expectativa válida ante aquellos terceros con los que debe cumplir sus
compromisos o responsabilidades.
20 Una obligación reconocida como pasivo implica, en todos los casos, la existencia
de un tercero con el que se ha contraído la misma, y al que se le debe satisfacer
el importe. No obstante, no es preciso conocer la identidad del tercero al que se
le debe pagar, puesto que la obligación puede muy bien ser incluso con el
público en general. Puesto que la obligación siempre implica un compromiso
contraído con un tercero, cualquier decisión de la dirección o del órgano de
administración de la entidad, no dará lugar a una obligación implícita, al final
del periodo sobre el que se informa, a menos que tal decisión haya sido
comunicada antes de esa fecha, a los afectados, de una manera suficientemente
explícita como para crear una expectativa válida ante aquellos terceros con los
que debe cumplir sus compromisos o responsabilidades.
1 La interpretación del término “probable” en esta Norma como “mayor posibilidad de que un evento
se presente que de lo contrario” no es necesariamente de aplicación a otras Normas.
Pasivos contingentes
27 La entidad no debe reconocer un pasivo contingente.
Activos contingentes
31 La entidad no debe proceder a reconocer ningún activo contingente.
Medición
Mejor estimación
36 El importe reconocido como provisión debe ser la mejor estimación, al
final del periodo sobre el que se informa, del desembolso necesario para
cancelar la obligación presente .
38 Las estimaciones de cada uno de los desenlaces posibles, así como de su efecto
financiero, se determinarán por el juicio de la gerencia de la entidad,
complementado por la experiencia que se tenga en operaciones similares y, en
algunos casos, por informes de expertos. La evidencia a considerar incluye,
asimismo, cualquier tipo de información adicional derivada de hechos ocurridos
después del periodo sobre el que se informa.
Ejemplo
La entidad vende sus productos con garantía, de forma que los consumidores
tienen cubierto el costo de las reparaciones de cualquier defecto de
manufactura que pueda aparecer, hasta seis meses después de la compra. Si
se detectaran defectos menores en todos los productos vendidos, los costos de
reparación de todos ellos ascenderían a 1 millón. En el caso de que se
detectaran defectos importantes en todos los productos vendidos, los costos
correspondientes de reparación ascenderían a 4 millones. La experiencia de
la entidad en el pasado, junto con las expectativas futuras, indican que, para
el año próximo, no aparecerán defectos en el 75 por ciento de los artículos,
se detectarán defectos menores en el 20 por ciento y en el restante 5 por
ciento aparecerán defectos importantes. De acuerdo con el párrafo 24, la
entidad habrá de evaluar la salida probable de recursos para cubrir la
garantía del conjunto de los artículos.
El valor esperado del costo de las reparaciones será:
Riesgo e incertidumbres
42 Para realizar la mejor estimación de la provisión, deben ser tenidos en
cuenta los riesgos e incertidumbres que, inevitablemente, rodean a la
mayoría de los sucesos y las circunstancias concurrentes a la valoración
de la misma.
Valor presente
45 Cuando resulte importante el efecto financiero producido por el
descuento, el importe de la provisión debe ser el valor presente de los
desembolsos que se espera sean necesarios para cancelar la obligación.
46 Debido al valor temporal del dinero, una provisión que se refiere a salidas de
efectivo cercanas al final del periodo sobre el que se informa, resulta más
onerosa para la entidad que otra referida a salidas por igual importe pero fechas
más lejanas. El importe de las provisiones, por tanto, será objeto de descuento
cuando el efecto de hacerlo resulte significativo.
Sucesos futuros
48 Los sucesos futuros, que puedan afectar a la cuantía necesaria para
cancelar la obligación, deben ser objeto de reflejo en la evaluación de la
misma, siempre que haya una evidencia objetiva suficiente de que puedan
aparecer efectivamente.
Reembolsos
59 Las provisiones deben ser objeto de revisión al final de cada periodo sobre
el que se informa, y ajustadas consiguientemente para reflejar en cada
momento la mejor estimación disponible. En el caso de que no sea ya
probable la salida de recursos, que incorporen beneficios económicos,
para cancelar la obligación correspondiente, se procederá a liquidar o
revertir la provisión.
61 Cada provisión deberá ser utilizada sólo para afrontar los desembolsos
para los cuales fue originalmente reconocida.
Reestructuración
70 Los siguientes ejemplos recogen sucesos que pueden caber dentro de la
definición de reestructuración:
(b) se haya creado una expectativa real, entre los afectados, respecto a
la que se llevará a cabo la reestructuración, ya sea por haber
comenzado a ejecutar el plan o por haber anunciado sus
principales características a los que se van a ver afectados por el
mismo.
74 Para que el plan sea suficiente como para dar lugar a una obligación implícita
por la entidad, al comunicárselo a los que resulten afectados por él, es necesario
que su implantación esté planeada para dar comienzo en cuanto sea posible, y
además que el calendario de actuaciones haga improbable cualquier cambio
significativo sobre lo inicialmente previsto. Si, por el contrario, se espera que
transcurra un largo periodo de tiempo antes de que la reestructuración
comience, o bien que la reestructuración requiera un intervalo de tiempo no
razonable por dilatado, es improbable que el plan produzca expectativas válidas,
entre los terceros afectados, sobre el hecho de que la entidad está comprometida
en una reestructuración, puesto que el calendario de actuaciones da a la entidad
oportunidades para cambiar sus planes iniciales.
asociados con tal decisión. Por ejemplo, las negociaciones con los representantes
de los empleados para discutir las indemnizaciones por despido colectivo, o con
posibles compradores para la venta de las instalaciones que constituyen una
operación, pueden haber producido acuerdos firmes que para su efectividad
necesiten sólo la aprobación correspondiente del órgano de administración.
Una vez que se ha conseguido esta aprobación, y ha sido comunicada a los
terceros implicados, la entidad tiene una obligación implícita para
reestructurar, siempre y cuando se cumplan las condiciones del párrafo 72.
81 Una provisión por reestructuración no incluye costos tales como los de:
Información a revelar
Disposiciones transitorias
94 [Eliminado]
Fecha de vigencia
95 Esta Norma tendrá vigencia para los estados financieros anuales que cubran
periodos que comiencen a partir del 1 de julio de 1999. Se aconseja su
aplicación anticipada. Si una entidad aplica esta Norma en periodos que
comiencen antes del 1 de julio de 1999, revelará este hecho.
96 [Eliminado]
97 [Eliminado]
98 [Eliminado]
101 La NIIF 9, emitida en julio de 2014, modificó el párrafo 2 y eliminó los párrafos
97 y 98. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la NIIF 9.
102 La NIIF 16, emitida en enero de 2016, modificó el párrafo 5. Una entidad
aplicará esa modificación cuando aplique la NIIF 16.
NIC 38
Activos Intangibles
En abril de 2001 el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (el Consejo) adoptó
la NIC 38 Activos Intangibles, que había sido originalmente emitida por el Comité de Normas
Internacionales de Contabilidad en septiembre de 1998. Esa norma había sustituido a la
NIC 9 Costos de Investigación y Desarrollo, que había sido emitida en 1993, la cual reemplazaba
su versión anterior denominada Contabilidad de las Actividades de Investigación y Desarrollo que
había sido emitida en julio de 1978.
El Consejo revisó la NIC 38 en marzo de 2004 como parte de su primera fase de su proyecto
de combinaciones de negocios. En enero de 2008, el Consejo modificó la NIC 38
nuevamente como parte de la segunda fase de su proyecto de combinaciones de negocios.
En mayo de 2014, el Consejo modificó la NIC 38 para aclarar cuándo el uso de un método de
amortización basado en los ingresos de actividades ordinarias es apropiado.
Otras Normas han realizado modificaciones de menor importancia en la NIC 38. Estas
incluyen la NIIF 10 Estados Financieros Consolidados (emitida en mayo de 2011), la NIIF 11
Acuerdos Conjuntos (emitida en mayo de 2011), la NIIF 13 Medición del Valor Razonable (emitida
en mayo de 2011), Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2010-2012 (emitido en diciembre de 2013), la
NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias procedentes de Contratos con Clientes (emitida en mayo de
2014) y la NIIF 16 Arrendamientos (emitida en enero de 2016).
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 38
ACTIVOS INTANGIBLES
OBJETIVO 1
ALCANCE 2
DEFINICIONES 8
Activos intangibles 9
RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN 18
Adquisición separada 25
Adquisición como parte de una combinación de negocios 33
Adquisición mediante una subvención del gobierno 44
Permutas de activos 45
Plusvalía generada internamente 48
Otros activos intangibles generados internamente 51
RECONOCIMIENTO COMO GASTO 68
Los gastos de periodos anteriores no deben reconocerse como un activo 71
MEDICIÓN POSTERIOR AL RECONOCIMIENTO 72
Modelo del costo 74
Modelo de revaluación 75
VIDA ÚTIL 88
ACTIVOS INTANGIBLES CON VIDAS ÚTILES FINITAS 97
Periodo y método de amortización 97
Valor residual 100
Revisión del periodo y del método de amortización 104
ACTIVOS INTANGIBLES CON VIDAS ÚTILES INDEFINIDAS 107
Revisión de la evaluación de la vida útil 109
RECUPERACIÓN DEL IMPORTE EN LIBROS—PÉRDIDAS POR DETERIORO
DEL VALOR 111
RETIROS Y DISPOSICIONES DE ACTIVOS INTANGIBLES 112
INFORMACIÓN A REVELAR 118
General 118
Activos intangibles medidos posteriormente según el modelo de revaluación 124
Desembolsos por investigación y desarrollo 126
Otra información 128
DISPOSICIONES TRANSITORIAS Y FECHA DE VIGENCIA 130
Permutas de activos similares 131
Aplicación anticipada 132
DEROGACIÓN DE LA NIC 38 (APROBADA EN 1998) 133
Objetivo
Alcance
5 Esta Norma es de aplicación, entre otros elementos, a los desembolsos por gastos
de publicidad, formación del personal, comienzo de la actividad o de la entidad
y a los correspondientes a las actividades de investigación y desarrollo. Las
actividades de investigación y desarrollo están orientadas al desarrollo de nuevos
conocimientos. Por tanto, aunque de este tipo de actividades pueda derivarse un
activo con apariencia física (por ejemplo, un prototipo), la sustancia material del
elemento es de importancia secundaria con respecto a su componente
intangible, que viene constituido por el conocimiento incorporado al activo en
cuestión.
Definiciones
8 Los siguientes términos se usan en esta Norma con los significados que a
continuación se especifican:
Un activo es un recurso:
(a) controlado por la entidad como resultado de sucesos pasados; y
Son activos monetarios tanto el dinero en efectivo como otros activos por
los que se van a recibir unas cantidades fijas o determinables de dinero.
Amortización es la distribución sistemática del importe depreciable de
un activo intangible durante los años de su vida útil.
Costo es el importe de efectivo o equivalentes al efectivo pagados, o el
valor razonable de la contraprestación entregada para adquirir un activo
en el momento de su adquisición o construcción, o, cuando sea aplicable,
el importe atribuido a ese activo cuando sea inicialmente reconocido de
acuerdo con los requerimientos específicos de otras NIIF, como por
ejemplo la NIIF 2 Pagos Basados en Acciones.
Desarrollo es la aplicación de los resultados de la investigación o de
cualquier otro tipo de conocimiento científico a un plan o diseño en
particular para la producción de materiales, dispositivos, productos,
métodos, procesos o sistemas nuevos, o sustancialmente mejorados, antes
del comienzo de su producción o utilización comercial.
Importe depreciable es el costo de un activo, u otro importe que lo haya
sustituido, menos su valor residual.
Importe en libros es el importe por el que un activo se reconoce en el
estado de situación financiera, después de deducir la amortización
acumulada y las pérdidas por deterioro acumuladas que se refieran al
mismo.
Investigación es todo aquel estudio original y planificado emprendido
con la finalidad de obtener nuevos conocimientos científicos o
tecnológicos.
Activos intangibles
9 Con frecuencia, las entidades emplean recursos, o incurren en pasivos, para la
adquisición, desarrollo, mantenimiento o mejora de recursos intangibles tales
como el conocimiento científico o tecnológico, el diseño e implementación de
nuevos procesos o nuevos sistemas, las licencias o concesiones, la propiedad
intelectual, los conocimientos comerciales o marcas (incluyendo
denominaciones comerciales y derechos editoriales). Otros ejemplos comunes
de partidas que están comprendidas en esta amplia denominación son los
programas informáticos, las patentes, los derechos de autor, las películas, las
listas de clientes, los derechos por servicios hipotecarios, las licencias de pesca,
las cuotas de importación, las franquicias, las relaciones comerciales con clientes
o proveedores, la lealtad de los clientes, las cuotas de mercado y los derechos de
comercialización.
Identificabilidad
11 La definición de un activo intangible requiere que éste sea identificable para
poderlo distinguir de la plusvalía. La plusvalía reconocida en una combinación
de negocios es un activo que representa los beneficios económicos futuros que
surgen de otros activos adquiridos en una combinación de negocios que no están
identificados individualmente y reconocidos de forma separada. Los beneficios
económicos futuros pueden proceder de sinergias entre los activos identificables
Control
13 Una entidad controlará un determinado activo siempre que tenga el poder de
obtener los beneficios económicos futuros que procedan de los recursos que
subyacen en el mismo, y además pueda restringir el acceso de terceras personas
a tales beneficios. La capacidad que la entidad tiene para controlar los beneficios
económicos futuros de un activo intangible tiene su justificación, normalmente,
en derechos de tipo legal que son exigibles ante los tribunales. En ausencia de
tales derechos de tipo legal, será más difícil demostrar que existe control. No
obstante, la exigibilidad legal de un derecho sobre el elemento no es una
condición necesaria para la existencia de control, puesto que la entidad puede
ejercer el control sobre los citados beneficios económicos de alguna otra manera.
relaciones con los clientes y su lealtad, éstos vayan a continuar demandando los
bienes y servicios que se les vienen ofreciendo. Sin embargo, en ausencia de
derechos legales u otras formas de control que protejan esta expectativa de
relaciones o de lealtad continuada por parte de los clientes, la entidad tendrá,
por lo general, un grado de control insuficiente sobre los beneficios económicos
que se podrían derivar de las mismas como para poder considerar que tales
partidas (cartera de clientes, cuotas de mercado, relaciones con la clientela,
lealtad de los clientes) cumplen la definición de activo intangible. Cuando no se
tengan derechos legales para proteger las relaciones con los clientes, las
transacciones de intercambio por las mismas o similares relaciones no
contractuales con la clientela (distintas de las que sean parte de una
combinación de negocios) demuestran que la entidad es, no obstante, capaz de
controlar los futuros beneficios económicos esperados de la relación con los
clientes. Como esas transacciones de intercambio también demuestran que las
relaciones con el cliente son separables, dichas relaciones con la clientela se
ajustan a la definición de un activo intangible.
Reconocimiento y medición
Adquisición separada
25 Normalmente, el precio que una entidad paga para adquirir separadamente un
activo intangible reflejará las expectativas acerca de la probabilidad de que los
beneficios económicos futuros incorporados al activo fluyan a la entidad. En
otras palabras, la entidad esperará que haya una entrada de beneficios
económicos, incluso si existe incertidumbre sobre la fecha o el importe de éstos.
Por tanto, el criterio de reconocimiento de la probabilidad que figura en el
párrafo 21(a) se considerará siempre satisfecho en el caso de activos intangibles
adquiridos de forma separada.
(b) los costos de apertura del negocio en una nueva localización o dirigirlo a
un nuevo segmento de clientela (incluyendo los costos de formación del
personal); y
(c) los costos de administración y otros costos indirectos generales.
38 a [Eliminado]
41
Desembolsos posteriores en un proyecto adquirido de
investigación y desarrollo en proceso
42 Los desembolsos por investigación o desarrollo que:
(a) estén asociados con un proyecto de investigación y desarrollo en
proceso, adquirido de forma independiente o en una combinación
de negocios y reconocido como un activo intangible; y
Permutas de activos
45 Algunos activos intangibles pueden haber sido adquiridos a cambio de uno o
varios activos no monetarios, o de una combinación de activos monetarios y no
Fase de investigación
54 No se reconocerán activos intangibles surgidos de la investigación (o de la
fase de investigación en proyectos internos). Los desembolsos por
investigación (o en la fase de investigación, en el caso de proyectos
internos), se reconocerán como gastos del periodo en el que se incurran.
Fase de desarrollo
57 Un activo intangible surgido del desarrollo (o de la fase de desarrollo en
un proyecto interno) se reconocerá como tal si, y sólo si, la entidad puede
demostrar todos los extremos siguientes:
(a) Técnicamente, es posible completar la producción del activo
intangible de forma que pueda estar disponible para su utilización
o su venta.
67 Los siguientes conceptos no son componentes del costo de los activos intangibles
generados internamente:
(a) los gastos administrativos, de venta u otros gastos indirectos de carácter
general, salvo que su desembolso pueda ser directamente atribuido a la
preparación del activo para su uso;
69A Una entidad tiene el derecho de acceso a los bienes cuando los posea. De forma
similar, tendrá derecho de acceso a esos bienes si éstos han sido construidos por
un proveedor de acuerdo con los términos de un contrato de suministro, y la
entidad puede exigir la entrega de los mismos a cambio de su pago. Los servicios
se reciben cuando han sido prestados por el proveedor de acuerdo con un
contrato de entrega a la entidad, y no cuando la entidad los utiliza para prestar
otro servicio, por ejemplo, para realizar un anuncio comercial para sus clientes.
72 La entidad elegirá como política contable entre el modelo del costo del
párrafo 74 o el modelo de revaluación del párrafo 75. Si un activo
intangible se contabiliza según el modelo de revaluación, todos los demás
activos pertenecientes a la misma clase también se contabilizarán
utilizando el mismo modelo, a menos que no exista un mercado activo
para esa clase de activos.
Modelo de revaluación
75 Con posterioridad al reconocimiento inicial, un activo intangible se
contabilizará por su valor revaluado, que es su valor razonable en el
momento de la revaluación, menos la amortización acumulada, y el
importe acumulado de las pérdidas por deterioro del valor que haya
sufrido. Para fijar el importe de las revaluaciones según esta Norma, el
valor razonable se medirá por referencia a un mercado activo. Las
revaluaciones se harán con suficiente regularidad, para asegurar que el
importe en libros del activo, al final del periodo sobre el que se informa,
no difiera significativamente del que podría determinarse utilizando el
valor razonable.
(a) el importe en libros bruto se ajustará de forma que sea congruente con la
revaluación del importe en libros del activo. Por ejemplo, el importe en
libros bruto puede reexpresarse por referencia a información de mercado
observable, o puede reexpresarse de forma proporcional al cambio en el
importe en libros. La amortización acumulada en la fecha de la
revaluación se ajustará para igualar la diferencia entre el importe en
libros bruto y el importe en libros del activo después de tener en cuenta
las pérdidas por deterioro de valor acumuladas; o
(b) la amortización acumulada se elimina contra el importe en libros bruto
del activo.
El importe del ajuste de la amortización acumulada forma parte del incremento
o disminución del importe en libros, que se contabilizará de acuerdo con lo
establecido en los párrafos 85 y 86.
84 Si, en alguna fecha posterior, el valor razonable del activo intangible pudiera
medirse de nuevo por referencia a un mercado activo, se aplicará el modelo de
revaluación desde esa misma fecha.
Vida útil
(véanse los párrafos 107 a 110). Los ejemplos ilustrativos que acompañan a esta
Norma ilustran la determinación de la vida útil para diferentes activos
intangibles, y la posterior contabilización de dichos activos sobre la base de las
determinaciones de la vida útil.
(a) la utilización esperada del activo por parte de la entidad, así como si el
elemento podría ser gestionado de forma eficiente por otro equipo
directivo distinto;
(b) los ciclos típicos de vida del producto, así como la información pública
disponible sobre estimaciones de la vida útil, para tipos similares de
activos que tengan una utilización parecida;
(c) la incidencia de la obsolescencia técnica, tecnológica, comercial o de otro
tipo;
(g) el periodo en que se controle el activo, si estuviera limitado, así como los
límites, ya sean legales o de otro tipo, sobre el uso del elemento, tales
como las fechas de caducidad de los arrendamientos relacionados con
él; y
(h) si la vida útil del activo depende de las vidas útiles de otros activos
poseídos por la entidad.
93 La vida útil de un activo intangible puede ser muy larga, o incluso indefinida. La
incertidumbre existente justifica una estimación prudente de la vida útil del
activo intangible, aunque no justifica la elección de un periodo de amortización
que sea tan corto que resulte irreal.
95 Pueden existir factores económicos y legales que ejerzan influencia sobre la vida
útil de un activo intangible. Los factores económicos determinarán el periodo a
lo largo del cual se recibirán los beneficios económicos futuros. Los factores
legales pueden restringir el intervalo de tiempo en el que la entidad controlará
el acceso a estos beneficios. La vida útil será el periodo más corto de los
determinados por estos factores.
(a) en las que el activo intangible se expresa como una medida de los
ingresos de actividades ordinarias, tal como se describe en el
párrafo 98C; o
(b) cuando puede demostrarse que los ingresos de actividades ordinarias y el
consumo de beneficios económicos del activo intangible están altamente
correlacionados.
Valor residual
100 Se supondrá que el valor residual de un activo intangible con vida útil
finita es nulo a menos que:
(a) haya un compromiso, por parte de un tercero, de comprar el activo
al final de su vida útil; o
(b) exista un mercado activo (tal como se define en la NIIF 13) para el
activo, y:
(i) pueda determinarse el valor residual con referencia a este
mercado; y
101 El importe depreciable de un activo con vida útil finita se determinará después
de deducir su valor residual. Un valor residual distinto de cero implica que la
entidad espera disponer el activo intangible antes de que termine su vida
económica.
105 A lo largo de la vida del activo intangible, puede ponerse de manifiesto que la
estimación de la vida útil resulta inadecuada. Por ejemplo, el reconocimiento de
una pérdida por deterioro del valor podría indicar que el periodo de
amortización debe modificarse.
106 Con el transcurso del tiempo, el patrón de aparición de los beneficios futuros
esperados por la entidad, para un determinado activo intangible, puede
cambiar. Por ejemplo, puede ponerse de manifiesto que, en lugar de aplicar el
método de amortización lineal, resulta más apropiado el método de
amortización basado en aplicar un porcentaje constante sobre el importe en
libros al comienzo de cada periodo. Otro ejemplo se produce cuando se aplaza el
uso de los derechos representados por una licencia, a la espera de actuaciones
ligadas a otros componentes del plan de actividad. En ese caso, los beneficios
económicos procedentes del activo pueden no empezar a recibirse hasta
periodos posteriores.
107 Los activos intangibles con una vida útil indefinida no se amortizarán.
108 Según la NIC 36, la entidad comprobará si un activo intangible con una vida útil
indefinida ha experimentado una pérdida por deterioro del valor comparando
su importe recuperable con su importe en libros
(a) anualmente, y
110 Con arreglo a la NIC 36, reconsiderar la vida útil de un activo intangible como
finita, en lugar de como indefinida, es un indicio de que el activo puede haber
visto deteriorado su valor. Como consecuencia, la entidad comprobará si el valor
del activo se ha deteriorado, comparando su importe recuperable, determinado
de acuerdo con la NIC 36, con su importe en libros, y reconociendo cualquier
exceso del importe en libros sobre el importe recuperable como una pérdida por
deterioro del valor.
115 Si, de acuerdo con el criterio de reconocimiento del párrafo 21, la entidad
reconociera dentro del importe en libros de un activo el costo de derivado de la
sustitución de parte del activo intangible, dará de baja el importe en libros de la
parte sustituida. Si no fuera practicable para la entidad la determinación del
importe en libros de la parte sustituida, podrá utilizar el costo de la sustitución
como indicativo de cuál podría ser el costo de la parte sustituida, en la fecha en
la que fue adquirido o generado internamente.
117 La amortización de un activo intangible con una vida útil finita no terminará
cuando el activo intangible no vaya a ser usado más, a menos que el activo haya
sido completamente amortizado o se clasifique como mantenido para la venta
(o incluido en un grupo de activos para su disposición que se clasifique como
mantenido para la venta) de acuerdo con la NIIF 5.
Información a revelar
General
118 La entidad revelará la siguiente información para cada una de las clases
de activos intangibles, distinguiendo entre los activos intangibles que se
hayan generado internamente y los demás:
(a) si las vidas útiles son indefinidas o finitas y, en este caso, las vidas
útiles o los porcentajes de amortización utilizados;
119 Una clase de activos intangibles es un grupo de activos que tienen similar
naturaleza y utilización en las operaciones de la entidad. Los siguientes son
ejemplos de clases separadas:
(a) marcas;
120 La entidad incluirá información sobre los activos intangibles que hayan sufrido
pérdidas por deterioro del valor, de acuerdo con la NIC 36, además de la
requerida en el párrafo 118(e)(iii) a (v).
121 La NIC 8 exige que la entidad revele la naturaleza y efecto de los cambios en las
estimaciones contables que tengan un efecto significativo en el periodo
corriente, o que se espera que tengan repercusión significativa en futuros
periodos. Estas revelaciones de información pueden surgir por cambios en:
(a) la evaluación de la vida útil de un activo intangible;
123 Cuando la entidad proceda a describir el factor o factores que han jugado un
papel importante en la determinación del hecho de que el activo intangible
tiene una vida útil indefinida, considerará la lista de los factores del párrafo 90.
(c) [eliminado]
125 Puede ser necesaria la agregación de las clases de activos intangibles revaluados
en clases de mayor tamaño a efectos de información a revelar. No obstante, las
citadas clases no se agregarán si de esta presentación pudieran resultar saldos
mixtos que incluyeran activos intangibles medidos según el modelo del costo
junto con otros medidos según el modelo de revaluación.
127 Los desembolsos por investigación y desarrollo incluirán todos los que sean
directamente atribuibles a las actividades de investigación y desarrollo (véanse
los párrafos 66 y 67, donde figuran las indicaciones sobre los tipos de
desembolsos que se pueden incluir para cumplir los objetivos de las exigencias
informativas señaladas en el párrafo 126).
Otra información
128 Se aconseja, pero no se exige, que las entidades aporten la siguiente
información:
129 [Eliminado]
130A Una entidad aplicará las modificaciones del párrafo 2 en los periodos anuales
que comiencen a partir del 1 de enero de 2006. Si una entidad aplica la NIIF 6
para un periodo anterior, dichas modificaciones deben ser aplicadas para ese
periodo anterior.
130C La NIIF 3 (revisada en 2008) modificó los párrafos 12, 33 a 35, 68, 69, 94 y 130,
eliminó los párrafos 38 y 129, y añadió el párrafo 115A. El documento Mejoras a
las NIIF emitido en abril de 2009 modificó los párrafos 36 y 37. Una entidad
aplicará esas modificaciones de forma prospectiva a los periodos anuales que
comiencen a partir del 1 de julio de 2009. Por ello, no se ajustarán los importes
reconocidos para los activos intangibles y la plusvalía en combinaciones de
negocios anteriores. Si una entidad aplica la NIIF 3 (revisada en 2008) a un
periodo anterior, las modificaciones se aplicarán a ese periodo, y revelará ese
hecho.
130D Se modificaron los párrafos 69, 70 y 98, y se añadió el párrafo 69A mediante el
documento Mejoras a las NIIF emitido en mayo de 2008. Una entidad aplicará esas
modificaciones a periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de
2009. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplicase las
modificaciones en un período que comience con anterioridad, revelará este
hecho.
130E [Eliminado]
130F Las NIIF 10 y NIIF 11 Acuerdos Conjuntos, emitidas en mayo de 2011, modificaron el
párrafo 3(e). Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique las
NIIF 10 y NIIF 11.
130G La NIIF 13, emitida en mayo de 2011, modificó los párrafos 8, 33, 47, 50, 75, 78,
82, 84, 100 y 124, y eliminó los párrafos 39 a 41 y 130E. Una entidad aplicará
esas modificaciones cuando aplique la NIIF 13.
130H Mejoras Anuales a las NIIF, Ciclo 2010-2012, emitido en diciembre de 2013, modificó
el párrafo 80. Una entidad aplicará esa modificación para los periodos anuales
que comiencen a partir del 1 de julio de 2014. Se permite su aplicación
anticipada. Si una entidad utilizase la modificación en un periodo que
comience con anterioridad, revelará ese hecho.
130I Una entidad aplicará la modificación realizada por el documento Mejoras Anuales
a las NIIF, Ciclo 2010-2012 a todas las revaluaciones reconocidas en periodos
130L La NIIF 16, emitida en enero de 2016, modificó los párrafos 3, 6, 113 y 114. Una
entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la NIIF 16.
Aplicación anticipada
132 Se aconseja a las entidades a las que se aplique el párrafo 130 que apliquen los
requerimientos de esta Norma antes de las fechas de vigencia especificadas en el
párrafo 130. No obstante, si la entidad aplicase esta Norma antes de esas fechas
efectivas, también aplicará al mismo tiempo la NIIF 3 y la NIC 36 (revisada en
2004).
NIC 39
(a) en marzo de 2004 permitió utilizar la contabilidad de cobertura del valor razonable
para una cartera que cubre el riesgo de tasa de interés;
(b) en junio de 2005, relativas al momento en que puede aplicarse la opción del valor
razonable;
(c) en julio de 2008, proporcionó guías de aplicación para ilustrar la forma en que
deben aplicarse los principios subyacentes en la contabilidad de coberturas;
diciembre de 2013), NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias Procedentes de Contratos con Clientes
(emitida en mayo de 2014), NIIF 9 Instrumentos Financieros (emitida en julio de 2014) y NIIF 16
Arrendamientos (emitida en enero de 2016).
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 39
INSTRUMENTOS FINANCIEROS: RECONOCIMIENTO Y
MEDICIÓN
ALCANCE 2
DEFINICIONES 8
COBERTURAS 71
Instrumentos de cobertura 72
Partidas cubiertas 78
Contabilidad de coberturas 85
FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIÓN 103
DEROGACIÓN DE OTROS PRONUNCIAMIENTOS 109
APÉNDICES
A Guía de Aplicación
B Modificaciones a otros pronunciamientos
1 La CINIIF 9 fue derogada por la NIIF 9 Instrumentos Financieros, emitida en octubre de 2010.
1 [Eliminado]
Alcance
2A a [Eliminado]
7
Definiciones
● activo financiero
● baja en cuentas
● derivado
● instrumento de patrimonio
● instrumento financiero
● método del interés efectivo
● pasivo financiero
● tasa de interés efectivo
● valor razonable
9 Los términos siguientes se usan, en esta Norma, con los significados que a
continuación se especifican:
10 a [Eliminados]
70
Coberturas
Instrumentos de cobertura
77 Dos o más derivados, o proporciones de ellos (o, en el caso de una cobertura del
riesgo de cambio, dos o más partidas que no sean derivados, o proporciones de
ellas, o una combinación de derivados y no derivados, o bien proporciones de
unos y otros) pueden ser considerados en combinación y designarse
conjuntamente como instrumentos de cobertura, incluyendo el caso en que los
Partidas cubiertas
79 [Eliminado]
81A En una cobertura del valor razonable de la exposición a la tasa de interés de una
cartera de activos o pasivos financieros (y solo para esta forma de cobertura), la
porción cubierta podrá designarse en términos de un importe monetario (por
ejemplo, un importe en dólares, euros, libras o rands), y no en términos de
activos (o pasivos) individuales. Aunque la cartera en cuestión pueda incluir, a
los fines de gestión del riesgo, tanto activos como pasivos, el importe designado
será un importe de activos o de pasivos. No está permitida la designación de un
importe neto que incluya activos y pasivos. La entidad puede cubrir una porción
de la tasa de interés que esté asociada con el importe designado. Por ejemplo, en
el caso de la cobertura de una cartera que contenga activos con posibilidad de
pago anticipado, la entidad podría cubrir el cambio en el valor razonable, que
sea atribuible a los cambios en la tasa de interés cubierta, considerando las
fechas esperadas de revisión de los intereses y no las fechas contractuales.
Cuando la porción cubierta esté basada en las fechas de revisión esperadas, el
efecto que los cambios en los intereses cubiertos tengan en esas fechas de
revisión será incluido en la determinación del cambio en el valor razonable de la
partida cubierta. En consecuencia, si una cartera, que contenga partidas con
posibilidad de pagos anticipados se cubre con un derivado que no admita tal
posibilidad, aparecerá ineficacia siempre que se produzca un cambio en las
fechas esperadas de los pagos anticipados o cuando las fechas reales de pago
difieran de las que se hubieran previsto.
Contabilidad de coberturas
85 En la contabilidad de coberturas se reconoce, en el resultado del periodo, el
efecto de la compensación de los cambios en los valores razonables de los
instrumentos de cobertura y de las partidas cubiertas.
(a) en una única línea que contenga un partida separada dentro de los
activos, para aquéllos periodos de revisión de intereses en los que la
partida cubierta sea un activo; o
(b) en una única línea que contenga una partida separada dentro de los
pasivos, para aquellos periodos de revisión de intereses en los que la
partida cubierta sea un pasivo.
Las partidas separadas referidas en los apartados (a) y (b) anteriores, se
presentarán junto a los activos financieros o los pasivos financieros. Los
importes que se hayan incluido en estas partidas se eliminarán del estado de
situación financiera cuando los activos o pasivos con los que se relacionan sean
dados de baja en cuentas.
100 Para las coberturas de flujos de efectivo distintas de las cubiertas por los
párrafos 97 y 98, los importes que habían sido reconocidos en otro
resultado integral, se reclasificarán del patrimonio al resultado del
periodo como un ajuste por reclasificación [véase la NIC 1 (revisada en
2007)] en el mismo periodo o periodos durante los cuales los flujos de
efectivo previstos cubiertos afecten al resultado del periodo (por ejemplo,
cuando tenga lugar una venta prevista).
103 Una entidad aplicará esta Norma (incluyendo las modificaciones emitidas en
marzo de 2004) en los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de
2005. Se permite su aplicación anticipada. Una entidad no aplicará esta Norma
(incluyendo las modificaciones emitidas en marzo de 2004) para periodos
anuales que comiencen antes del 1 de enero de 2005, a menos que también
aplique la NIC 32 (emitida en diciembre de 2003). Si una entidad aplicase esta
Norma en un periodo que comience antes del 1 de enero de 2005, revelará este
hecho.
103A Una entidad aplicará la modificación en el párrafo 2(j) para los periodos que
comiencen a partir del 1 de enero de 2006. Si una entidad aplica la CINIIF 5
Derechos por la Participación en Fondos para el Retiro de Servicio, la Restauración y la
Rehabilitación Medioambiental para un periodo anterior, esta modificación deberá
ser aplicada a dicho periodo.
103B [Eliminado]
103D [Eliminado]
103E La NIC 27 (modificada en 2008) modificó el párrafo 102. Una entidad aplicará
esa modificación para los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de julio
de 2009. Si la entidad aplicase la NIC 27 (modificada en 2008) a periodos
anteriores, las modificaciones deberán aplicarse también a esos periodos.
103F [Eliminado]
103G Una entidad aplicará retroactivamente los párrafos GA99BA, GA99E, GA99F,
GA110A y GA110B en los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de julio
de 2009, de acuerdo con la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en Estimaciones
Contables y Errores. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplicase
el contenido del documento Partidas que Pueden Calificarse como Cubiertas
(modificación a la NIC 39) en periodos iniciados con anterioridad al 1 de julio de
2009, revelará este hecho.
103H a [Eliminado]
103J
103K Mejoras a las NIIF emitido en abril de 2009 modificó los párrafos 2(g), 97 y 100.
Una entidad aplicará las modificaciones a esos párrafos prospectivamente a
todos los contratos que no hayan vencido en los periodos anuales que comiencen
a partir del 1 de enero de 2010. Se permite su aplicación anticipada. Si una
entidad aplicase las modificaciones en un período que comience con
anterioridad, revelará este hecho.
103L a [Eliminado]
103P
103Q La NIIF 13, emitida en mayo de 2011, modificó los párrafos 9, 13, 28, 47, 88,
GA46, GA52, GA64, GA76, GA76A, GA80, GA81 y GA96, añadió el párrafo 43A y
eliminó los párrafos 48 y 49, GA69 a GA75, GA77 a GA79 y GA82. Una entidad
aplicará esas modificaciones cuando aplique la NIIF 13.
103S [Eliminado]
103U La NIIF 9, emitida en julio de 2014, modificó los párrafos 2, 8, 9, 71, 88 a 90, 96,
GA95, GA114, GA118 y los encabezamientos sobre GA133 y eliminó los párrafos
1, 4 a 7, 10 a 70, 79, 103B, 103D, 103F, 103H a 103J, 103L a 103P, 103S, 105 a
107A, 108E a 108F, GA1a GA93 y GA96. Una entidad aplicará esas
modificaciones cuando aplique la NIIF 9.
103V [Esta párrafo se añadió para una entidad que no hubiera adoptado la NIIF 9.]
104 Esta Norma se aplicará de forma retroactiva, excepto por lo especificado en el
párrafo 108. El saldo inicial de las ganancias acumuladas del periodo más
antiguo que se presente y todos los otros importes comparativos serán ajustados
como si esta Norma hubiera sido usada siempre, a menos que fuera
105 a [Eliminados]
107A
108 Una entidad no ajustará el importe en libros de los activos no financieros y
pasivos no financieros para excluir ganancias o pérdidas relativas a coberturas
de flujos de efectivo, que se hubieran incluido en el importe en libros antes del
comienzo del periodo contable anual en que esta Norma se aplique por primera
vez. Al comienzo del periodo contable en que esta Norma se aplique por primera
vez, cualquier importe reconocido fuera del resultado (en otro resultado integral
o directamente en patrimonio) por una cobertura de un compromiso en firme
que, según esta Norma se contabilice como una cobertura de valor razonable,
será reclasificada como un activo o pasivo, excepto en el caso de una cobertura
de riesgo de moneda extranjera que continúe siendo tratada como una
cobertura del flujo de efectivo.
108A Una entidad aplicará la última frase del párrafo 80 y los párrafos GA99A y
GA99B, en los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2006.
Se aconseja su aplicación anticipada. Si una entidad hubiese designado como
partida cubierta una transacción externa prevista que:
(a) se haya denominado en la moneda funcional de la entidad que la haya
realizado,
108C El párrafo 73 y GA8 fueron modificados mediante el documento Mejoras a las NIIF
emitido en mayo de 2008. Mejoras a las NIIF emitido en abril de 2009, modificó el
párrafo 80. Una entidad aplicará esas modificaciones a periodos anuales que
comiencen a partir del 1 de enero de 2009. Se permite la aplicación anticipada
de todas las modificaciones. Si una entidad aplicase las modificaciones en un
período que comience con anterioridad, revelará este hecho.
108E a [Eliminado]
108F
Derogación de otros pronunciamientos
Apéndice A
Guía de Aplicación
Este apéndice es parte integrante de la Norma.
GA1 a [Eliminado]
GA93
Coberturas (párrafos 71 a 102)
GA95 Un activo financiero medido al costo amortizado, puede ser designado como
instrumento de cobertura dentro de una cobertura de riesgo de tasa de cambio.
GA96 [Eliminado]
GA99 Una inversión contabilizada por el método de la participación no puede ser una
partida cubierta en una cobertura de valor razonable, porque el método de la
participación reconoce en el resultado del periodo la proporción del inversor en
los resultados de la entidad asociada, no los cambios en el valor razonable de la
inversión. Por una razón similar, una inversión en una subsidiaria consolidada
no puede ser una partida cubierta en una cobertura del valor razonable, porque
la consolidación reconoce en los resultados la porción de la ganancia o pérdida
GA99B Si una cobertura de una transacción intragrupo prevista cumpliese los requisitos
de la contabilidad de coberturas, cualquier ganancia o pérdida reconocida en
otro resultado integral, de acuerdo con el párrafo 95(a), se reclasificará de
patrimonio al resultado como un ajuste por reclasificación en el mismo periodo
o periodos durante los cuales el riesgo de tasa de cambio de la transacción
cubierta afecte al resultado consolidado.
GA99BA Una entidad puede designar todos los cambios en los flujos de efectivo o en el
valor razonable de una partida cubierta en una relación de cobertura. Una
entidad puede también designar solo los cambios en los flujos de efectivo o en el
valor razonable de una partida cubierta por encima o por debajo de un precio
especificado u otra variable (un riesgo unilateral). El valor intrínseco de un
instrumento de cobertura del tipo de una opción comprada (suponiendo que
tiene las mismas condiciones principales que el riesgo designado), pero no su
valor temporal, refleja un riesgo unilateral en una partida cubierta. Por
ejemplo, una entidad puede designar como cubierta la variabilidad de los flujos
de efectivo futuros procedentes del incremento del precio de una compra
prevista de una materia prima cotizada. En esta situación, se designarán solo las
pérdidas de flujos de efectivo que procedan de un incremento en el precio por
encima del nivel especificado. El riesgo cubierto no incluye el valor en el tiempo
GA99D Además, si se cubre un instrumento financiero con interés fijo algún tiempo
después del momento en que se originó, y las tasas de interés han cambiado
desde entonces, la entidad puede designar una porción igual a una tasa de
referencia que sea mayor que la tasa contractual pagada por la partida. La
entidad podría hacer esto suponiendo que la tasa de referencia es menor que la
tasa de interés efectiva calculada bajo el supuesto de que ha comprado el
instrumento el día que lo designa como partida cubierta. Por ejemplo,
supóngase que la entidad origina un activo financiero de interés fijo por
100 u.m., que tiene una tasa de interés efectiva del 6 por ciento, en un momento
en que la LIBOR está en el 4 por ciento. Comienza a cubrir ese activo algún
tiempo después, cuando la LIBOR ha crecido hasta el 8 por ciento y el valor
razonable del instrumento ha descendido hasta 90 u.m. La entidad calcula que
si hubiera comprado el activo en la fecha que lo designó por primera vez como
partida cubierta por las 90 u.m., el rendimiento efectivo habría sido del 9,5 por
ciento. Puesto que la LIBOR es menor que este rendimiento efectivo, la entidad
puede designar una porción de la LIBOR al 8 por ciento, que comprende, por una
parte, los flujos de efectivo por los intereses contractuales, y por otra parte la
diferencia entre el valor razonable actual (esto es, 90 u.m.) y el importe a
reembolsar en el vencimiento (esto es, 100 u.m.).
GA99E El párrafo 81 permite a una entidad designar algo distinto a la variación total del
valor razonable o a la variabilidad del flujo de efectivo de un instrumento
financiero. Por ejemplo:
(a) pueden designarse todos los flujos de efectivo de un instrumento
financiero derivados de cambios en el valor razonable o en los flujos de
efectivo atribuibles a algunos riesgos (pero no a todos); o
GA106 La eficacia se evalúa, como mínimo, en cada uno de los momentos en que una
entidad prepare sus estados financieros anuales o intermedios.
GA107 En esta Norma no se especifica un método único para evaluar la eficacia de las
coberturas. El método que la entidad adopte para evaluar la eficacia de las
coberturas depende de su estrategia en la gestión del riesgo. Por ejemplo, si la
estrategia de gestión del riesgo por parte de la entidad consiste en ajustar el
importe del instrumento de cobertura de forma periódica, de forma que refleje
los cambios en la posición cubierta, la entidad necesitará demostrar por qué
espera que la cobertura sea altamente eficaz, pero solo para el periodo que resta
hasta que sea de nuevo ajustado el importe del instrumento de cobertura. En
algunos casos, la entidad puede adoptar métodos diferentes para diferentes
clases de coberturas. La documentación sobre la estrategia de cobertura seguida
por la entidad incluirá los procedimientos para evaluar la eficacia. Esos
procedimientos establecerán si la evaluación comprende toda la ganancia o
pérdida del instrumento de cobertura, o si se excluye el valor temporal del
instrumento.
GA107A Si la entidad cubriese menos del 100 por ciento de la exposición de una partida,
por ejemplo un 85 por ciento, designará que la partida cubierta es un 85 por
ciento de la exposición, y se basará al medir la ineficacia en el cambio en esta
exposición del 85 por ciento que ha designado. No obstante, cuando proceda a
cubrir este 85 por ciento designado, la entidad puede utilizar una ratio de
cobertura distinta de uno a uno, si con ello se mejora la eficacia esperada de la
cobertura, tal como se ha descrito en el párrafo GA100.
GA109 A veces el instrumento de cobertura compensa solo parte del riesgo cubierto.
Por ejemplo, una cobertura no sería completamente efectiva si el instrumento
de cobertura y la partida cubierta están denominados en monedas diferentes
que no varían de forma similar. Asimismo, una cobertura del riesgo de tasa de
interés utilizando un derivado no sería completamente eficaz si parte del
cambio en el valor razonable del derivado es atribuible al riesgo de crédito de la
contraparte.
GA110A El párrafo 74(a) permite a una entidad separar el valor intrínseco y el valor en el
tiempo de un contrato de opción y designar como instrumento de cobertura solo
el cambio en el valor intrínseco del contrato de opción. Esta designación puede
dar lugar a una relación de cobertura que sea perfectamente eficaz para
compensar los cambios en los flujos de efectivo atribuibles a un riesgo unilateral
cubierto de una transacción prevista, si las condiciones principales de la
transacción prevista y del instrumento de cobertura son las mismas.
GA113 Cuando una entidad no cumpla con los requisitos de la eficacia de la cobertura,
suspenderá la aplicación de la contabilidad de coberturas desde la última fecha
en que demostró el cumplimiento con los requisitos de la eficacia de la
cobertura. No obstante, si la entidad identifica el suceso o cambio en las
circunstancias que causó que la relación de cobertura dejase de cumplir con los
criterios de la eficacia, y demuestra que la cobertura era eficaz antes de que se
produjera el suceso o el cambio en las circunstancias, suspenderá la aplicación
de la contabilidad de cobertura desde la misma fecha del evento o del cambio en
las circunstancias.
GA113A Para evitar dudas, los efectos de la sustitución de la contraparte original por una
contraparte compensadora y la realización de los cambios asociados tal como se
describe en los párrafos 91(a)(ii) y 101(a)(ii) se reflejarán en la medición del
instrumento de cobertura y, por ello, en la evaluación de la eficacia de la
cobertura y la medición de ésta.
(a) Como parte de los procesos habituales que siga la entidad para la gestión
del riesgo, la entidad identificará una cartera de partidas, cuyo riesgo de
tasa de interés desea cubrir. La cartera puede contener solo activos, solo
pasivos o tanto activos como pasivos. La entidad puede identificar dos o
más carteras, en cuyo caso se aplicarán las guías siguientes a cada cartera
por separado.
(b) La entidad descompondrá la cartera en periodos de revisiones de
intereses, basándose en las fechas esperadas para las mismas, sin tener en
cuenta las contractuales. Tal descomposición puede hacerse de varias
maneras, entre las que se incluye la de distribuir los flujos de efectivo
entre los periodos en los que se espera que se produzcan, o distribuyendo
los importes principales nocionales en todos los periodos hasta el
momento en que se espere que ocurra la revisión.
(c) A partir de esta descomposición, la entidad decidirá el importe que desea
cubrir. A tal efecto designará como partida cubierta a un importe de
activos o pasivos (pero no un importe neto) de la cartera identificada, que
sea igual al importe que desea designar como cubierto. Este importe
determina también la medida porcentual que se utilizará para probar la
eficacia, de acuerdo con el apartado (b) del párrafo GA126.
(d) La entidad designará el riesgo de tasa de interés que está cubriendo. Este
riesgo podría consistir en una porción del riesgo de tasa de interés de
cada una de las partidas de la posición cubierta, tal como por ejemplo
una tasa de interés de referencia (por ejemplo, la LIBOR).
GA115 Este enfoque se desarrolla con más detalle a continuación. Solo será aplicado a
la cobertura del valor razonable del riesgo de tasa de interés asociado con una
cartera de activos o pasivos financieros.
GA116 La cartera identificada en el apartado (a) del párrafo GA114 podría contener
activos y pasivos. Alternativamente, podría ser una cartera que contuviera solo
activos o solo pasivos. La cartera se utiliza para determinar el importe de los
activos o pasivos que la entidad desea cubrir. No obstante, la cartera en sí no es
objeto de designación como partida cubierta.
GA117 Al aplicar el apartado (b) del párrafo GA114, la entidad determina la fecha de
revisión de intereses esperada de una partida como la que esté más próxima en
el tiempo de entre la fecha en que se espera que dicha partida venza y la fecha en
que se revisará a las tasas de mercado. Las fechas esperadas de revisión de
intereses se estiman al comienzo de la cobertura y a lo largo del plazo que dure
la misma, basándose en la experiencia pasada y en otra información disponible,
donde se incluyen tanto la información como las expectativas relativas a los
pagos anticipados, tasas de interés y la interacción que existe entre ellos. Las
entidades cuya experiencia específica sea inexistente o insuficiente, utilizarán la
experiencia en grupos similares de instrumentos financieros que puedan ser
comparables. Estas estimaciones se revisarán periódicamente y se actualizarán a
la luz de la experiencia. En el caso de una partida con interés fijo que admita
pago anticipado, la fecha de revisión de intereses esperada será la fecha en que
se espera recibir el pago anticipado, salvo que la revisión a las tasas de mercado
se deba efectuar en una fecha anterior. Para los grupos de partidas similares, la
descomposición en periodos de tiempo sobre la base de fechas de revisión de
intereses esperadas puede tomar la forma de distribución de porcentajes del
grupo, y no de las partidas individuales, a cada uno de los periodos. Una entidad
puede aplicar otras metodologías para realizar la distribución anterior. Por
ejemplo, podría utilizar un multiplicador que reflejara la tasa de pagos
anticipados para distribuir los préstamos amortizables a los diferentes periodos
que se hayan conformado a partir de las fechas esperadas de revisión de
intereses. Sin embargo, la metodología para tal distribución debe estar de
acuerdo con los procedimientos y objetivos de gestión del riesgo de la entidad.
2 Las consideraciones sobre importancia relativa se aplican en este contexto de la misma forma que
en el resto de las NIIF.
3 La Norma permite que una entidad designe cualquier importe de activos o pasivos disponibles que
cumplan los requisitos, es decir en este ejemplo cualquier importe de activos entre 0 u.m.
y 100 u.m.
4 30 u.m. ÷ (100 u.m. – 40 u.m.) = 50 por ciento
(a) Qué activos y pasivos se incluyen en la cartera, así como los criterios que
se utilizarán para eliminarlos de dicha cartera.
(b) Cómo estima la entidad las fechas de revisión de intereses, incluyendo
las hipótesis sobre las tasas de interés que subyacen en las estimaciones
de las tasas de pago anticipado, así como las bases para cambiar dichas
estimaciones. El mismo método se utilizará para realizar tanto las
estimaciones iniciales, hechas en el momento de incluir el activo o
pasivo en la cartera cubierta, como para las revisiones posteriores de
tales estimaciones.
(c) El número y la duración de los periodos donde tienen lugar las revisiones
de intereses.
(d) La frecuencia con que la entidad probará la eficacia, así como cuál de los
dos métodos del párrafo GA126 utilizará.
GA120 El instrumento de cobertura al que se refiere el apartado (e) del párrafo GA114
puede ser un único derivado o una cartera de derivados, todos los cuales
implicarán exposición el riesgo de tasa de interés cubierto que se haya designado
según el apartado (d) del párrafo GA114 (por ejemplo, una cartera de permutas
de tasas de interés, todas las cuales están expuestas a la LIBOR). Esta cartera de
derivados puede contener, a su vez, posiciones de riesgo compensadas entre sí.
No obstante, no podrá incluir opciones emitidas u opciones emitidas netas,
puesto que la Norma5 no permite que tales opciones sean designadas como
instrumentos de cobertura (salvo en el caso de designar una opción emitida para
compensar a una opción comprada). Si el instrumento de cobertura cubriera el
importe designado en el apartado (c) del párrafo GA114, para más de un periodo
de revisión de intereses, se distribuirá entre todos los periodos que cubra. No
obstante, la totalidad del instrumento de cobertura debe quedar distribuido
entre tales periodos, puesto que la Norma6 no permite designar una relación de
cobertura solamente para una porción del periodo durante el cual permanece en
circulación el instrumento de cobertura.
GA121 Cuando la entidad mide el cambio en el valor razonable de una partida que
admite pagos anticipados de acuerdo con el apartado (g) del párrafo GA114, un
cambio en la tasa de interés afectará al valor razonable de la partida con
posibilidad de pagos anticipados de dos formas: afecta al valor razonable de los
flujos de efectivo contractuales y al valor razonable de la opción de pago
anticipado que contiene la partida que permite esta posibilidad. El párrafo 81 de
la Norma permite que una entidad designe como partida cubierta a una porción
de un activo financiero o un pasivo financiero, que compartan una exposición al
riesgo común, como la partida cubierta, siempre que la eficacia pueda ser
medida. En el caso de las partidas que pueden ser pagadas anticipadamente, el
párrafo 81A permite lograrlo mediante la designación de la partida cubierta en
términos del cambio en el valor razonable que sea atribuible a cambios en la tasa
de interés designada, sobre la base de las fechas de revisión de intereses esperadas,
no de las contractuales. No obstante, el efecto que los cambios en la tasa de interés
cubierta tienen sobre esas fechas de revisión esperadas se tendrá en cuenta al
determinar el cambio en el valor razonable de la partida cubierta. En
consecuencia, si se procede a reconsiderar las fechas de revisión de intereses
esperadas (por ejemplo, para reflejar un cambio en los pagos anticipados
esperados), o si las fechas de revisión reales difieren de las esperadas, podría
aparecer ineficiencia tal como se describe en el párrafo GA126. Por el contrario,
los cambios en las fechas de revisión esperadas que (a) estén claramente
producidas por factores distintos del cambio en la tasa de interés cubierta, (b) no
se relacionen con cambios en la tasa de interés cubierta y (c) puedan separarse
fácilmente de los cambios cubiertos que sean atribuibles a la tasa de interés
cubierta (por ejemplo, cambios en las tasas de pagos anticipados que estén
causadas por variaciones en factores demográficos o regulaciones fiscales más
que por cambios en las tasas de interés), serán excluidos al determinar el cambio
en el valor razonable de la partida cubierta, puesto que no son atribuibles al
riesgo cubierto. Si hay incertidumbre respecto al factor que da lugar al cambio
en las fechas de revisión de intereses esperadas, o la entidad no es capaz de
separar de forma fiable los cambios que proceden de la tasa de interés de los que
proceden de otros factores, se supondrá que dicho cambio en las fechas de
revisión se debe a los cambios cubiertos en la tasa de interés.
GA122 La Norma no especifica las técnicas a utilizar para determinar el importe al que
hace referencia el apartado (g) del párrafo GA114, esto es, el cambio en el valor
razonable de la partida cubierta que es atribuible al riesgo objeto de cobertura.
Si con tal propósito se utilizan técnicas de estimación estadística, u otras
diferentes, la gerencia debe esperar que el resultado obtenido se aproxime
estrechamente al que se habría obtenido por la medición de todos los activos o
pasivos individuales que constituyen la partida cubierta. No es adecuado
suponer que los cambios en el valor razonable de la partida cubierta igualan a
los cambios en el valor del instrumento de cobertura.
GA124 El apartado (i) del párrafo GA114 señala que aparece ineficacia en la medida que
el cambio en el valor razonable de la partida cubierta, que sea atribuible al
riesgo cubierto, difiera del cambio en el valor razonable del derivado utilizado
como cobertura. Tal diferencia puede surgir por varias razones, entre las que se
encuentran:
(a) que las fechas reales de revisión de intereses sean diferentes de las
esperadas, o que se hayan reconsiderado las fechas de revisión esperadas;
(b) que las partidas en la cartera que se está cubriendo sufran deterioro o
sean dadas de baja;
(c) que las fechas de pago del instrumento de cobertura sean diferentes que
las correspondientes a la partida cubierta; y
(d) otras causas (por ejemplo, cuando algunas de las partidas cubiertas
tienen intereses a una tasa menor que la de referencia para el que habían
sido designadas como cubiertas, y la ineficacia resultante no es tan
grande que impida que la cartera en su conjunto deje de cumplir las
condiciones de la contabilidad de coberturas).
7 Las consideraciones sobre importancia relativa se aplican en este contexto de la misma forma que
en el resto de las NIIF.
relacione con la partida dada de baja debe ser eliminado del estado de situación
financiera e incluido en la ganancia o pérdida procedente de la baja en cuentas
de la partida. Para este propósito, es necesario conocer el periodo o periodos de
revisión de intereses a los que se habían asignado las partidas dadas de baja,
porque esto determina el periodo o periodos de los cuales se ha de eliminar la
partida y, por tanto, el importe a eliminar de la partida separada a que hace
referencia el párrafo GA114(g). Cuando se da de baja una partida, si se ha podido
determinar el periodo en el que estaba incluida, se eliminará en ese periodo
concreto. Si no se puede determinar este periodo en concreto, se eliminará del
periodo más cercano en el caso de que la baja en cuentas produzca unos pagos
anticipados mayores que los previstos, o bien se distribuirá entre todos los
periodos que contuvieran la partida que se ha dado de baja en cuentas,
utilizando un criterio sistemático y racional si la partida en cuestión hubiera
sido vendida o si su valor se hubiera deteriorado.
GA129 Además, los importes relacionados con un periodo en particular que no hayan
sido dados de baja cuando éste expire se reconocerán en resultados en ese mismo
periodo (véase el párrafo 89A). Por ejemplo, supóngase que la entidad programa
partidas en tres periodos correspondientes a sendas revisiones de intereses. Al
hacer la redesignación anterior, el cambio en el valor razonable que se presentó
en la partida separada correspondiente del estado de situación financiera fue un
activo por 25 u.m. Esta cantidad representa importes atribuibles a los periodos
1, 2 y 3 de 7 u.m., 8 u.m. y 10 u.m., respectivamente. En la siguiente
redesignación, los activos atribuidos al periodo 1 han sido o bien realizados o
reprogramados en otros periodos. Por tanto, se darán de baja 7 u.m. del estado
de situación financiera y se reconocerán en resultados. Ahora, las
8 u.m. y 10 u.m. son atribuibles a los periodos 1 y 2, respectivamente. En esos
periodos restantes se producirá el ajuste, en la medida que sea necesario, por los
cambios en el valor razonable que se describen en el apartado (g) del
párrafo GA114.
GA132 Una entidad podría desear aplicar el procedimiento establecido en los párrafos
GA114 a GA131 a una cobertura de cartera anteriormente contabilizada como
una cobertura del flujo de efectivo de acuerdo con la NIC 39. En tal caso, la
GA133 Una entidad puede haber designado una transacción intragrupo prevista como
una partida cubierta al comienzo de un periodo anual iniciado a partir del 1 de
enero de 2005 (o, con el fin de reexpresar información comparativa, el comienzo
de un periodo comparativo anterior) en una cobertura que cumplía las
condiciones de la contabilidad de coberturas de acuerdo con lo establecido en
esta Norma (modificada por la última frase del párrafo 80). Tal entidad puede
utilizar esa designación para aplicar la contabilidad de coberturas en los estados
financieros consolidados desde el comienzo del periodo anual iniciado a partir
del 1 de enero de 2005 (o el comienzo del periodo comparativo anterior). Tal
entidad aplicará también los párrafos GA99A y GA99B desde el comienzo del
periodo anual que se inicie a partir del 1 de enero de 2005. No obstante, de
acuerdo con el párrafo 108B, no necesita aplicar el párrafo GA99B a la
información comparativa de periodos anteriores.
Apéndice B
Modificaciones a otros pronunciamientos
Las modificaciones de este apéndice se aplicarán en los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2005. Si una entidad aplica esta Norma a periodos anteriores, estas modificaciones se
aplicarán también a esos periodos.
*****
Las modificaciones contenidas en este Apéndice cuando esta Norma fue revisada en 2003 se han
incorporado a los pronunciamientos correspondientes.
NIC 40
Propiedades de Inversión
En abril de 2001 el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (el Consejo) adoptó
la NIC 40 Propiedades de Inversión, que había sido originalmente emitida por el Comité de
Normas Internacionales de Contabilidad en abril de 2000. Esa Norma había sustituido
algunas partes de la NIC 25 Contabilización de Inversiones, la cual había sido emitida en marzo
de 1986 y no había sido ya reemplazada por la NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento
y Medición.
En diciembre de 2003 el Consejo emitió una NIC 40 revisada como parte de su agenda
inicial de proyectos técnicos.
En enero de 2016, la NIIF 16 Arrendamientos realizó varias modificaciones a la NIC 40 para
incluir las propiedades de inversión de las que se es dueño y las mantenidas por un
arrendatario como un activo por derecho de uso.
Otras Normas han realizado modificaciones de menor importancia en la NIC 40. Estas
incluyen la NIIF 13 Medición del Valor Razonable (emitida en mayo de 2011), Mejoras Anuales a
las NIIF, Ciclo 2011-2013 (emitida en diciembre de 2013) y NIIF 15 Ingresos de Actividades
Ordinarias procedentes de Contratos con Clientes (emitida en mayo de 2014) y Agricultura: Plantas
Productoras (Modificaciones propuestas a la NIC 16 y a la NIC 41) que fue emitido en junio
de 2014.
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 40
PROPIEDADES DE INVERSIÓN
OBJETIVO 1
ALCANCE 2
DEFINICIONES 5
CLASIFICACIÓN DE PROPIEDADES COMO PROPIEDADES DE INVERSIÓN O
COMO PROPIEDADES OCUPADAS POR EL PROPIETARIO 6
RECONOCIMIENTO 16
MEDICIÓN EN EL MOMENTO DEL RECONOCIMIENTO 20
MEDICIÓN POSTERIOR AL RECONOCIMIENTO 30
Política contable 30
Modelo del valor razonable 33
Modelo del costo 56
TRANSFERENCIAS 57
DISPOSICIONES 66
INFORMACIÓN A REVELAR 74
Modelos del valor razonable y del costo 74
DISPOSICIONES TRANSITORIAS 80
Modelo del valor razonable 80
Modelo del costo 83
Combinaciones de Negocios 84A
NIIF 16 84B
Transferencias de propiedades de inversión 84C
FECHA DE VIGENCIA 85
DEROGACIÓN DE LA NIC 40 (2000) 86
Objetivo
Alcance
3 [Eliminado]
Definiciones
5 Los siguientes términos se usan en esta Norma con los significados que a
continuación se especifican:
Costo es el importe de efectivo o equivalentes al efectivo pagados, o bien
el valor razonable de la contraprestación entregada, para adquirir un
activo en el momento de su adquisición o construcción o, cuando fuere
aplicable, el importe que se atribuye a ese activo cuando se lo reconoce
inicialmente de acuerdo con los requerimientos específicos de otras NIIF,
por ejemplo, la NIIF 2 Pagos Basados en Acciones.
Importe en libros es el importe por el que un activo se reconoce en el
estado de situación financiera.
Propiedad de inversión (terreno o un edificio—o parte de un edificio—o
ambos) mantenido (por el dueño o por el arrendatario como un activo por
derecho de uso) para obtener rentas o apreciación del capital o con ambos
fines y no para:
(a) su uso en la producción o suministro de bienes o servicios, o bien
para fines administrativos;] o
(b) su venta en el curso ordinario de las operaciones.
Propiedades ocupadas por el dueño son las propiedades que se tienen
(por parte del dueño o por parte del arrendatario como un activo por
derecho de uso) para su uso en la producción o suministro de bienes o
servicios, o bien para fines administrativos.
6 [Eliminado]
(a) Un terreno que se tiene para obtener apreciación del capital a largo plazo
y no para venderse en el corto plazo, dentro del curso ordinario de las
actividades del negocio.
(b) Un terreno que se tiene para un uso futuro no determinado (en el caso de
que la entidad no haya determinado si el terreno se utilizará como
propiedad ocupada por el dueño o para venderse a corto plazo, dentro
del curso ordinario de las actividades del negocio, se considera que ese
terreno se mantiene para obtener apreciación del capital).
(d) Un edificio que esté desocupado y se tiene para ser arrendado a través de
uno o más arrendamientos operativos.
(e) Inmuebles que están siendo construidos o mejorados para su uso futuro
como propiedades de inversión.
(c) Propiedades ocupadas por el dueño (véase las NIC 16 y NIIF 16),
incluyendo, entre otras, las propiedades que se tienen para su uso futuro
como propiedades ocupadas por el dueño, propiedades que se tienen
para realizar en ellas construcciones o desarrollos futuros y utilizarlos
posteriormente como ocupados por el dueño, propiedades ocupadas por
empleados (paguen o no rentas según su valor de mercado) y propiedades
ocupadas por el dueño en espera de desprenderse de ellas.
(d) [eliminado]
(e) Las propiedades arrendadas a otra entidad en régimen de arrendamiento
financiero.
10 Ciertas propiedades se componen de una parte que se tiene para ganar rentas o
apreciación del capital, y otra parte que se utiliza en la producción o suministro
de bienes o servicios o bien para fines administrativos. Si estas partes pueden ser
vendidas separadamente (o colocadas por separado en régimen de
arrendamiento financiero), la entidad las contabilizará también por separado. Si
no fuera así, la propiedad únicamente se calificará como propiedad de inversión
cuando se utilice una porción insignificante del mismo para la producción o
suministro de bienes o servicios o para fines administrativos.
13 Podría ser difícil determinar si los servicios secundarios son tan significativos
que una propiedad no cumple los requisitos de una propiedad de inversión. Por
ejemplo, el dueño de un hotel transfiere algunas veces ciertas responsabilidades
a terceras partes en virtud de un contrato de administración. Los términos de
dicho contrato pueden variar ampliamente. En un extremo del espectro de
posibilidades, la posición del dueño podría ser, en el fondo, la de un
inversionista pasivo. En el otro extremo del espectro, el dueño podría
simplemente haber subcontratado a terceros ciertas funciones de gestión diaria,
pero conservando una exposición significativa a las variaciones en los flujos de
efectivo generados por las operaciones del hotel.
Reconocimiento
17 Según este criterio de reconocimiento, la entidad evaluará todos los costos de sus
propiedades de inversión, en el momento en que incurra en ellos. Estos costos
comprenderán tanto aquéllos en que se ha incurrido inicialmente para adquirir
o construir una partida de propiedades, como los costos incurridos
posteriormente para añadir, sustituir parte o mantener el elemento
correspondiente.
19A Una propiedad de inversión mantenida por un arrendatario como un activo por
derecho de uso se reconocerá de acuerdo con la NIIF 16.
22 [Eliminado]
(a) los costos de puesta en marcha (a menos que sean necesarios para poner
la propiedad en la condición necesaria para que pueda operar de la
manera prevista por la administración),
25 [Eliminado]
26 [Eliminado]
29A Una propiedad de inversión, mantenida por un arrendatario como un activo por
derecho de uso se medirá inicialmente a su costo de acuerdo con la NIIF 16.
Política contable
30 A excepción de lo señalado en el párrafo 32A, la entidad elegirá como
política contable el modelo del valor razonable, contenido en los párrafos
33 a 55, o el modelo del costo, contenido en el párrafo 56, y aplicará esa
política a todas sus propiedades de inversión.
31 La NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores señala que
se realizará un cambio voluntario en las políticas contables únicamente si dicho
cambio diese lugar a que los estados financieros proporcionen información
fiable y más relevante sobre los efectos de las transacciones, otros eventos o
condiciones sobre la situación financiera de la entidad, el rendimiento
32 Esta Norma requiere a todas las entidades medir el valor razonable de sus
propiedades de inversión para propósitos de medición (modelo del valor
razonable) o revelación (modelo del costo). Se recomienda a las entidades, pero
no se les obliga, a medir el valor razonable de sus propiedades de inversión a
partir de una tasación practicada por un experto independiente que tenga una
capacidad profesional reconocida y una experiencia reciente en la localidad y en
el tipo de propiedad de inversión que está siendo medido.
32C Si una entidad escoge modelos diferentes para las dos categorías descritas en el
párrafo 32A, las ventas de propiedades para inversión que se hagan entre
conjuntos de activos medidos usando diferentes modelos se deben reconocer a
su valor razonable, y el cambio acumulativo en el valor razonable se debe
reconocer en resultados. De acuerdo con ello, si la propiedad para inversión es
vendida desde un conjunto en el cual se usa el modelo de valor razonable a otro
en que se emplea el modelo del costo, el valor razonable de la propiedad en la
fecha de la venta será su costo atribuido.
34 [Eliminado]
36 a [Eliminado]
39
40 Cuando se mide el valor razonable de una propiedad de inversión de acuerdo
con la NIIF 13, una entidad se asegurará de que el valor razonable refleja, entre
otras cosas, los ingresos por alquileres de los arrendamientos actuales y otros
supuestos que los participantes del mercado utilizarían al fijar el precio de la
propiedad de inversión en condiciones de mercado actuales.
40A Cuando un arrendatario usa el modelo del valor razonable para medir una
propiedad de inversión que se mantiene como un activo por derecho de uso,
medirá el activo por derecho de uso, y no la propiedad de inversión subyacente,
a valor razonable.
41 La NIIF 16 especifica las bases para el reconocimiento inicial del costo de una
propiedad de inversión mantenida por un arrendatario como un activo por
derecho de uso. El párrafo 23 requiere que la propiedad de inversión mantenida
por un arrendatario como activo por derecho de uso se mida nuevamente, si
fuera necesario, por su valor razonable, si la entidad elige el modelo del valor
razonable. Cuando los pagos por arrendamiento son a tasas de interés de
mercado, el valor razonable de una propiedad de inversión mantenida por un
arrendatario como un activo por derecho de uso en el momento de la
adquisición, neto de todos los pagos por arrendamiento esperados (incluyendo
los relacionados con los pasivos por arrendamiento reconocidos) debe ser cero.
Por tanto, volver a medir un activo por derecho de uso desde el costo, de acuerdo
con la NIIF 16 al valor razonable, de acuerdo con el párrafo 33, (teniendo en
cuenta los requerimientos del párrafo 50) no debería dar lugar a ninguna
pérdida o ganancia inicial, a menos que el valor razonable fuera determinado en
diferentes momentos del tiempo. Esto podría suceder cuando se ha elegido
aplicar el modelo del valor razonable después del reconocimiento inicial.
42 a [Eliminado]
47
48 En casos excepcionales, cuando una entidad adquiere por primera vez una
propiedad de inversión (o cuando una propiedad existente se convierte por
primera vez en propiedades de inversión, después de un cambio en su uso) puede
existir evidencia clara de que la variación del rango de las mediciones del valor
razonable será muy alta y las probabilidades de los distintos resultados posibles
serán muy difíciles de evaluar, de tal forma que la utilidad de una sola medición
del valor razonable queda invalidada. Esta situación podría indicar que el valor
razonable de la propiedad no podrá ser medido con fiabilidad de una manera
continua (véase el párrafo 53).
49 [Eliminado]
51 [Eliminado]
52 En algunos casos, la entidad espera que el valor presente de sus pagos relativos a
una propiedad de inversión (distintos de los pagos relativos a los pasivos
financieros reconocidos) exceda al valor presente de los flujos de efectivo por
recibir. La entidad aplicará la NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos
Contingentes, para determinar si debe reconocer un pasivo y cómo debe proceder,
en tal caso, a su medición.
53A Una vez que una entidad sea capaz de medir con fiabilidad el valor razonable de
una propiedad de inversión en construcción que anteriormente haya sido
medida al costo, medirá dicho inmueble por su valor razonable. Una vez
finalizada la construcción de ese inmueble, supondrá que el valor razonable
puede medirse con fiabilidad. Si no fuera el caso, de acuerdo con el párrafo 53,
la propiedad se contabilizará utilizando el modelo del costo de acuerdo con la
NIC 16 para activos que sean de su propiedad o la NIIF 16 para propiedades de
inversión mantenidas por un arrendatario como un activo por derecho de uso.
54 En casos excepcionales, cuando una entidad se vea forzada, por la razón dada en
el párrafo 53, a medir una propiedad de inversión utilizando el modelo del costo
de acuerdo con la NIC 16 o la NIIF 16, medirá el resto de sus propiedades de
inversión por su valor razonable, incluyendo las que estén en construcción. En
estos casos, aunque una entidad puede utilizar el modelo del costo para una
propiedad de inversión, en particular continuará contabilizando cada uno de los
restantes inmuebles usando el modelo del valor razonable.
Transferencias
(b) Cualquier aumento que tenga lugar en el importe en libros será tratado
como sigue:
Disposiciones
Información a revelar
(d) [eliminado]
78 En los casos excepcionales a que hace referencia el párrafo 53, en los que
la entidad mida la propiedad de inversión utilizando el modelo del costo
de la NIC 16 o de acuerdo con la NIIF 16, la conciliación requerida por el
párrafo 76 revelará los importes asociados a esas propiedades de
inversión por separado de los importes asociados a otras propiedades de
inversión. Además, la entidad incluirá la siguiente información:
(iv) la depreciación;
Disposiciones transitorias
82 Cuando la entidad adopte esta Norma por primera vez, el ajuste al saldo inicial
de las ganancias acumuladas incluirá la reclasificación de cualquier importe
registrado como superávit de revaluación de propiedades de inversión.
Combinaciones de Negocios
84A Mejoras Anuales, Ciclo 2011-2013 emitido en diciembre de 2013 añadió el
párrafo 14A y un encabezamiento antes del párrafo 6. Una entidad
aplicará esa modificación de forma prospectiva a las adquisiciones de
propiedades de inversión desde el comienzo del primer periodo para el
cual adopta esa modificación. Por consiguiente, no se ajustará la
contabilización de las adquisiciones de propiedades de inversión en
periodos anteriores. Sin embargo, una entidad puede optar por aplicar la
modificación a adquisiciones individuales de propiedades de inversión
que ocurrieron antes del comienzo del primer periodo anual que tuvo
lugar a partir de la fecha de vigencia si, y solo si, la información necesaria
para utilizar la modificación a las transacciones anteriores se encuentra
disponible para la entidad.
NIIF 16
84B Una entidad que aplique la NIIF 16 y sus modificaciones relacionadas con
esta Norma por primera vez aplicará los requerimientos de transición del
Apéndice C de la NIIF 16 a sus propiedades de inversión mantenidas como
un activo por derecho de uso.
84D A pesar de los requerimientos del párrafo 84C, se permite que una entidad
aplique las modificaciones a los párrafos 57 y 58 de forma retroactiva, de
acuerdo con la NIC 8 si, y solo si, eso es posible sin el uso del razonamiento en
retrospectiva.
84E Si, de acuerdo con el párrafo 84C, una entidad reclasifica las propiedades en la
fecha de aplicación inicial, la entidad:
(a) Contabilizará la reclasificación aplicando los requerimientos de los
párrafos 59 a 64. Al aplicar los párrafos 59 a 64, una entidad:
Fecha de vigencia
85 Una entidad aplicará esta Norma para los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2005. Se aconseja su aplicación anticipada. Si una
entidad aplicase esta Norma en un periodo que comience antes del 1 de enero de
2005, revelará este hecho.
85C La NIIF 13, emitida en mayo de 2011, modificó la definición de valor razonable
del párrafo 5, modificó los párrafos 26, 29, 32, 40, 48, 53, 53B, 78 a 80 y 85B y
eliminó los párrafos 36 a 39, 42 a 47, 49, 51 y 75(d). Una entidad aplicará esas
modificaciones cuando aplique la NIIF 13.
NIC 41
Agricultura
En abril de 2001 el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (el Consejo) adoptó
la NIC 41 Agricultura, que había sido originalmente emitida por el Comité de Normas
Internacionales de Contabilidad en febrero de 2001.
En diciembre de 2003 el Consejo emitió una NIC 41 revisada como parte de su agenda
inicial de proyectos técnicos.
En junio de 2014, el Consejo modificó el alcance de la NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo para
incluir las plantas productoras relacionadas con la actividad agrícola. Anteriormente, las
plantas productoras relacionadas con la actividad agrícola se incluían en el alcance de la
NIC 41. Sin embargo, la NIC 41 se aplicará a los productos que se desarrollan en dichas
plantas productoras.
Otras Normas han realizado modificaciones consiguientes de menor importancia a la
NIC 41, incluyendo la NIIF 13 Medición del Valor Razonable (emitida en mayo de 2011) y la
NIIF 16 Arrendamientos (emitida en enero de 2016).
ÍNDICE
desde el párrafo
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 41
AGRICULTURA
OBJETIVO
ALCANCE 1
DEFINICIONES 5
Agricultura-Definiciones relacionadas 5
Definiciones generales 8
RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN 10
Ganancias y pérdidas 26
Imposibilidad de medir el valor razonable de forma fiable 30
SUBVENCIONES DEL GOBIERNO 34
INFORMACIÓN A REVELAR 40
General 40
Información a revelar sobre activos biológicos cuyo valor razonable no
puede ser medido con fiabilidad 54
Subvenciones del gobierno 57
FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIÓN 58
Objetivo
Alcance
(c) Las subvenciones del gobierno relacionadas con las plantas productoras
(véase la NIC 20 Contabilización de las Subvenciones del Gobierno e Información a
Revelar sobre Ayudas Gubernamentales).
(d) los activos intangibles relacionados con la actividad agrícola (véase la
NIC 38 Activos Intangibles).
(e) Activos por derecho de uso que surgen de un arrendamiento de terrenos
relacionados con actividades de agricultura (véase la NIIF 16
Arrendamientos).
3 Esta Norma se aplica a los productos agrícolas, que son los productos obtenidos
de los activos biológicos de la entidad, pero sólo hasta el punto de su cosecha o
recolección. A partir de ese momento, se utilizan la NIC 2 Inventoarios o las otras
Normas relacionadas con los productos. De acuerdo con ello, esta Norma no
trata del procesamiento de los productos agrícolas tras la cosecha o recolección;
por ejemplo, el que tiene lugar con las uvas para su transformación en vino por
parte del viticultor que las ha cultivado. Aunque tal procesamiento pueda
constituir una extensión lógica y natural de la actividad agrícola, y los eventos
que tienen lugar guardan alguna similitud con la transformación biológica,
tales procesamientos no están incluidos en la definición de actividad agrícola
manejada por esta Norma.
Definiciones
Agricultura-Definiciones relacionadas
5 Los términos siguientes se usan, en esta Norma, con los significados que a
continuación se especifican:
Actividad agrícola es la gestión, por parte de una entidad, de la
transformación biológica y recolección de activos biológicos, para
destinarlos a la venta, o para convertirlos en productos agrícolas o en
otros activos biológicos adicionales.
(a) plantas cultivadas para ser cosechadas como productos agrícolas (por
ejemplo, árboles cultivados para su uso como madera);
(b) plantas cultivadas para generar productos agrícolas cuando existe más
que una probabilidad remota de que la entidad cosechará también y
venderá la planta como producto agrícola, de forma distinta a la venta
incidental del producido de raleos y podas (por ejemplo, árboles que se
cultivan por sus frutos o su madera); y
Definiciones generales
8 Los siguientes términos se usan en esta Norma con los significados que a
continuación se especifican:
Importe en libros es el importe por el que un activo se reconoce en el
estado de situación financiera.
Valor razonable es el precio que se recibiría por vender un activo o que se
pagaría por transferir un pasivo en una transacción ordenada entre
participantes del mercado en la fecha de la medición. (Véase la NIIF 13
Medición del Valor Razonable).)
Subvenciones del gobierno son las definidas en la NIC 20.
9 [Eliminado]
Reconocimiento y medición
14 [Eliminado]
16 A menudo, las entidades realizan contratos para vender sus activos biológicos o
productos agrícolas en una fecha futura. Los precios de estos contratos no son
necesariamente relevantes a la hora de medir el valor razonable, puesto que el
valor razonable pretende reflejar las condiciones corrientes de mercado, en el
que compradores y vendedores participantes del mercado podrían acordar una
transacción. Como consecuencia de lo anterior, no se ajustará el valor razonable
de un activo biológico, o de un producto agrícola, como resultado de la
existencia de un contrato. En algunos casos, el contrato para la venta de un
activo biológico, o de un producto agrícola, puede ser un contrato oneroso,
según se ha definido en la NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos
Contingentes. La citada NIC 37 es de aplicación para los contratos onerosos.
17 a [Eliminado]
21
22 La entidad no incluirá flujos de efectivo destinados a la financiación de los
activos, ni flujos por impuestos o para restablecer los activos biológicos tras la
cosecha o recolección (por ejemplo, los costos de replantar los árboles, en una
plantación forestal, después de la tala de los mismos).
23 [Eliminado]
Ganancias y pérdidas
26 Las ganancias o pérdidas surgidas en el reconocimiento inicial de un
activo biológico a su valor razonable menos los costos de venta y por un
cambio en el valor razonable menos los costos de venta de un activo
biológico deberán incluirse en la ganancia o pérdida neta del periodo en
que aparezcan.
36 Los términos y condiciones de las subvenciones del gobierno pueden ser muy
variados. Por ejemplo, una subvención del gobierno puede requerir que una
entidad cultive la tierra en una ubicación determinada durante cinco años, y
exigir que la entidad devuelva toda la subvención si la cultiva durante un
periodo inferior. En ese caso, la subvención del gobierno no se reconocerá en
resultados hasta que hayan pasado los cinco años. Sin embargo, si los términos
de la subvención permitiesen retener parte de la misma conforme al tiempo que
haya pasado, la entidad reconocerá esa parte en resultados en función del
tiempo transcurrido.
Información a revelar
39 [Eliminado]
General
40 La entidad revelará la ganancia o pérdida total surgida durante el periodo
corriente por el reconocimiento inicial de los activos biológicos y los
productos agrícolas, así como por los cambios en el valor razonable
menos los costos de venta de los activos biológicos.
44 Son activos biológicos consumibles los que van a ser recolectados como
productos agrícolas o vendidos como activos biológicos. Son ejemplos de activos
biológicos consumibles las cabezas de ganado destinadas a la producción de
carne, o las que se tienen para vender, así como los peces en piscifactorías, los
cultivos, tales como el maíz y el trigo, los productos obtenidos de una planta
productora y los árboles que se cultivan para producir madera. Son activos
biológicos productores todos los que sean distintos a los de tipo consumible; por
ejemplo, el ganado para la producción de leche y los árboles frutales de los que
se cosechan frutos. Los activos biológicos productores no son productos
agrícolas, sino que se mantienen para producir.
45 Los activos biológicos pueden ser clasificados como maduros o por madurar. Los
activos biológicos maduros son aquéllos que han alcanzado las condiciones para
su cosecha o recolección (en el caso de activos biológicos consumibles), o son
capaces de mantener la producción, cosechas o recolecciones de forma regular
(en el caso de los activos biológicos para producir frutos).
47 a
48 [Eliminado]
51 El valor razonable menos los costos de venta, para los activos biológicos, puede
variar por causa de cambios físicos, así como por causa de cambios en los precios
de mercado. La revelación, por separado, de los cambios físicos y de los cambios
en los precios es útil en la evaluación del rendimiento del periodo corriente y al
hacer proyecciones futuras, en particular cuando el ciclo productivo se extiende
más allá de un año. En tales casos, se aconseja a la entidad que revele, por
grupos o de otra manera, la cuantía del cambio en el valor razonable menos los
costos de venta, que se ha incluido en la ganancia o la pérdida neta del periodo y
que es debido tanto a los cambios físicos como a los cambios en los precios. Esta
información es, por lo general, menos útil cuando el ciclo de producción es
menor de un año (por ejemplo, cuando la actividad consiste en el engorde de
pollos o el cultivo de cereales).
53 La actividad agrícola a menudo está expuesta a riesgos naturales como los que
tienen relación con el clima o las enfermedades. Si se produjese un evento de
este tipo que diese lugar a una partida de gastos o ingresos con importancia
relativa, se revelará la naturaleza y cuantía de la misma, de acuerdo con lo
establecido en la NIC 1 Presentación de Estados Financieros. Entre los ejemplos de los
eventos citados están la declaración de una enfermedad virulenta, las
inundaciones, las sequías o las heladas importantes y las plagas de insectos.
(b) una explicación de las razones por las que el valor razonable ha
pasado a ser medido con fiabilidad; y
(c) el efecto del cambio.
58 Esta Norma tendrá vigencia para los estados financieros anuales que cubran
periodos que comiencen a partir del miércoles, 01 de enero de 2003. Se aconseja
su aplicación anticipada. Si una entidad aplica esta Norma en periodos que
comiencen antes del miércoles, 01 de enero de 2003, revelará este hecho.
61 La NIIF 13, emitida en mayo de 2011, modificó los párrafos 8, 15, 16, 25 y 30, y
eliminó los párrafos 9, 17 a 21, 23, 47 y 48. Una entidad aplicará esas
modificaciones cuando aplique la NIIF 13.
CINIIF 1
ÍNDICE
desde el párrafo
INTERPRETACIÓN CINIIF 1
CAMBIOS EN PASIVOS EXISTENTES POR RETIRO DE
SERVICIO, RESTAURACIÓN Y SIMILARES
REFERENCIAS
ANTECEDENTES 1
ALCANCE 2
PROBLEMA 3
ACUERDO 4
FECHA DE VIGENCIA 9
TRANSICIÓN 10
APÉNDICE
Modificaciones a la NIIF 1 Adopción por Primera Vez de las Normas
Internacionales de Información Financiera
EJEMPLOS ILUSTRATIVOS
FUNDAMENTOS DE LAS CONCLUSIONES
La Interpretación CINIIF 1 Cambios en Pasivos Existentes por Retiro del Servicio Restauración y
Similares (CINIIF 1) está contenida en los párrafos 1 a 10 y en el Apéndice. La CINIIF 1
viene acompañada de Ejemplos Ilustrativos y unos Fundamentos de las Conclusiones. El
alcance y la autoridad de las Interpretaciones se establecen en los párrafos 2 y 7 a 16 del
Prólogo a las Normas Internacionales de Información Financiera.
Interpretación CINIIF 1
Cambios en Pasivos Existentes por Retiro de Servicio,
Restauración y Similares
Referencias
● NIIF 16 Arrendamientos
● NIC 1 Presentación de Estados Financieros (revisada en 2007)
● NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores
● NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo (revisada en 2003)
● NIC 23 Costos por Préstamos
● NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos (revisada en 2004)
● NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes
Antecedentes
Alcance
Por ejemplo, puede existir un pasivo por retiro del servicio, restauración o
similar por el retiro de una planta, la rehabilitación de daños ambientales en
industrias extractivas o la remoción de ciertos equipos.
Problema
Acuerdo
(b) El importe deducido del costo del activo no será superior a su importe en
libros. Si la disminución en el pasivo excediese el importe en libros del
activo, el exceso se reconocerá inmediatamente en el resultado del
periodo.
(c) Si el ajuste diese lugar a una adición al costo del activo, la entidad
considerará si esto es un indicio de que el nuevo importe en libros del
mismo podría no ser completamente recuperable. Si existiese dicho
indicio, la entidad realizará una prueba del deterioro del valor
estimando su importe recuperable, y contabilizará cualquier pérdida por
deterioro del valor del activo de acuerdo con la NIC 36.
(c) Un cambio en el pasivo es un indicio de que el activo podría tener que ser
revaluado para garantizar que su importe en libros no difiera
significativamente del que se habría determinado utilizando el valor
razonable al final del periodo sobre el que se informa. Cualquiera de
estas revaluaciones se tendrá en cuenta al determinar los importes a
reconocer en el resultado o en otro resultado integral de acuerdo con (a).
Si fuera necesaria una revaluación, se revaluarán todos los activos de esa
clase.
Fecha de vigencia
9 Una entidad aplicará esta Interpretación en los periodos anuales que comiencen
a partir del 1 de septiembre de 2004. Se aconseja su aplicación anticipada. Si
una entidad aplicase la Interpretación en un periodo que comenzase con
anterioridad al 1 de septiembre de 2004, revelará este hecho.
Transición
10 Los cambios en las políticas contables deben ser tratados de acuerdo con las
disposiciones transitorias contenidas en la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las
Estimaciones Contables y Errores.1
1 Si una entidad aplica esta Interpretación a periodos que comiencen antes del 1 de enero de 2005, la
entidad seguirá los requerimientos de las versiones anteriores de la NIC 8 que se denominaba
Ganancia o Pérdida Neta del Periodo, Errores Fundamentales y Cambios en las Políticas Contables, a menos que
la entidad esté aplicando la versión revisada de esa norma para ese periodo anterior.
Apéndice
Modificaciones a la NIIF 1 Adopción por Primera Vez de las
Normas Internacionales de Información Financiera
Las modificaciones de este apéndice se aplicarán en los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de septiembre de 2004. Si alguna entidad aplicase esta Interpretación para un periodo anterior,
también se aplicarán estas modificaciones para dicho periodo.
*****
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando esta interpretación fue emitida en 2004 se han
incorporado dentro de la NIIF 1 a partir del 27 de mayo de 2004. En noviembre de 2008 se emitió
una versión revisada de la NIIF 1.
CINIIF 2
ÍNDICE
desde el párrafo
INTERPRETACIÓN CINIIF 2
APORTACIONES DE SOCIOS DE ENTIDADES COOPERATIVAS
E INSTRUMENTOS SIMILARES
REFERENCIAS
ANTECEDENTES 1
ALCANCE 3
PROBLEMA 4
ACUERDO 5
INFORMACIÓN A REVELAR 13
FECHA DE VIGENCIA 14
APÉNDICE
Ejemplos de aplicación del acuerdo
Interpretación CINIIF 2
Aportaciones de Socios de Entidades Cooperativas e
Instrumentos Similares
Referencias
Antecedentes
Alcance
1 En agosto de 2005, la NIC 32 fue modificada como NIC 32 Instrumentos Financieros: Presentación. En
febrero de 2008 el IASB modificó la NIC 32 requiriendo que los instrumentos se clasificasen como
patrimonio si esos instrumentos reunían todas las características y cumplían las condiciones de los
párrafos 16A y 16B o de los párrafos 16C y 16D de la NIC 32.
Problema
Acuerdo
6 Las aportaciones de los socios que serían clasificadas como patrimonio si los
socios no tuvieran un derecho a solicitar el reembolso son patrimonio si se da
alguna de las condiciones descritas en los párrafos 7 y 8 o las aportaciones de los
socios reúnen todas las características y cumplen las condiciones de los
párrafos 16A y 16B o de los párrafos 16C y 16D de la NIC 32. Los depósitos a la
vista, incluyendo las cuentas corrientes, depósitos a plazo y contratos similares
que surjan cuando los socios actúan como clientes son pasivos financieros de la
entidad.
8 Las leyes locales, los reglamentos o los estatutos de la entidad pueden imponer
diferentes tipos de prohibiciones para el rescate de las aportaciones de los socios,
por ejemplo, estableciendo prohibiciones incondicionales o basadas en criterios
de liquidez. Si el rescate estuviera incondicionalmente prohibido por la ley
local, por el reglamento o por los estatutos de la entidad, las aportaciones de los
socios serán clasificadas como patrimonio. No obstante, las aportaciones de los
socios no integrarán el patrimonio si las citadas cláusulas de la ley local, del
reglamento o de los estatutos de la entidad prohíben el rescate únicamente
cuando se cumplen (o se dejan de cumplir) ciertas condiciones, tales como
restricciones sobre la liquidez de la entidad.
9 Una prohibición incondicional podría ser absoluta, de forma que todos los
reembolsos estén prohibidos. Una prohibición incondicional puede ser parcial,
de forma que se prohíba el reembolso de las aportaciones de los socios si éste
diese lugar a que el número de aportaciones de socios o el importe de capital
desembolsado por los mismos cayese por debajo de un determinado nivel. Las
aportaciones de los socios por encima del nivel en que se prohíbe el reembolso
son pasivos, a menos que la entidad tenga el derecho incondicional a negar el
reembolso como se describe en el párrafo 7 o las aportaciones de los socios
reúnen todas las características y cumplen las condiciones de los párrafos 16A
y 16B o de los párrafos 16C y 16D de la NIC 32. En algunos casos, el número de
aportaciones o el importe del capital desembolsado sujeto a la prohibición de
reembolso pueden cambiar en el tiempo. Este cambio en la prohibición de
reembolso dará lugar a una transferencia entre pasivos financieros y patrimonio.
Información a revelar
Fecha de vigencia
14A Una entidad aplicará las modificaciones de los párrafos 6, 9, A1 y A12 en los
periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2009. Si una entidad
aplica a un periodo anterior Instrumentos Financieros con Opción de Venta y
Obligaciones que Surgen en la Liquidación (Modificaciones a las NIC 32 y NIC 1),
emitido en febrero de 2008, las modificaciones de los párrafos 6, 9, A1 y A12
deberán aplicarse a dicho periodo.
15 [Eliminado]
16 La NIIF 13, emitida en mayo de 2011, modificó el párrafo A8. Una entidad
aplicará esa modificación cuando aplique la NIIF 13.
18 [Eliminado]
19 La NIIF 9 emitida en julio de 2014, modificó los párrafos A8 y A10 y eliminó los
párrafos 15 y 18. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la
NIIF 9.
Apéndice
Ejemplos de Aplicación del Acuerdo
Este Apéndice es parte integrante de la Interpretación.
A1 Este apéndice contiene siete ejemplos de aplicación del acuerdo alcanzado por el
CINIIF. Los ejemplos no constituyen un listado exhaustivo; es posible encontrar
otros supuestos en que sea de aplicación. Cada ejemplo supone que no existen
condiciones distintas de las contenidas en los hechos del ejemplo que
requerirían que el instrumento financiero fuera clasificado como un pasivo
financiero y que el instrumento financiero no reúna todas las características o
no cumpla las condiciones de los párrafos 16A y 16B o de los párrafos 16C y 16D
de la NIC 32.
Ejemplo 1
Datos
A2 Los estatutos de la entidad establecen que los rescates se efectúan únicamente a
discreción de la misma. Los estatutos no contienen mayores detalles ni limitan
el ejercicio de esta discreción. A lo largo de su historia, la entidad no ha
rechazado nunca el rescate de las aportaciones pedido por los socios, aunque el
órgano de administración de la misma tiene el derecho de hacerlo.
Clasificación
A3 La entidad tiene un derecho incondicional para rechazar el rescate, y las
aportaciones de los socios son patrimonio. En la NIC 32 se establecen criterios de
clasificación, basados en las condiciones pactadas para cada instrumento
financiero, y se señala que ni la historia pasada, ni la intención de hacer pagos
discrecionales determinarán su clasificación como pasivos financieros. En el
párrafo GA26 de la NIC 32 se establece que:
(e) las expectativas que tenga el emisor sobre una pérdida o una ganancia en
el período; o
Ejemplo 2
Datos
A4 Los estatutos de la entidad establecen que los rescates se efectúan únicamente a
discreción de la misma. No obstante, los estatutos también disponen que la
aprobación de la solicitud de rescate sea automática, salvo que la entidad no
pueda hacer frente a estos pagos sin incumplir la normativa local relativa a la
liquidez o a las reservas de la entidad.
Clasificación
A5 La entidad no tiene un derecho incondicional a rechazar el rescate y, por tanto,
las aportaciones de los socios son pasivos financieros. Las restricciones descritas
arriba se basan en la capacidad de la entidad para liquidar su pasivo. En ellas se
restringen los rescates sólo cuando se incumplen los requerimientos sobre
liquidez o reservas, y solamente hasta el momento en que éstos se cumplan. En
consecuencia, siguiendo los criterios establecidos en la NIC 32, no cabe clasificar
el instrumento financiero como patrimonio. En el párrafo GA25 de la NIC 32 se
establece que:
Ejemplo 3
Datos
A6 Una entidad cooperativa ha emitido aportaciones para sus socios en diferentes
fechas y por distintos importes, con el siguiente detalle:
(a) 1 de enero de 20X1, 100.000 títulos de 10 u.m. cada uno (1.000.000 u.m.);
(b) 1 de enero de 20X2, 100.000 títulos de 20 u.m. cada uno (2.000.000 u.m.
adicionales, con lo que el total de los títulos emitidos suman
3.000.000 u.m.).
Las aportaciones son rescatables a petición del tenedor, por el importe al que
fueron emitidas.
Clasificación
Ejemplo 4
Datos
A11 La ley local que regula las actividades de las cooperativas, o los requisitos de los
estatutos de la entidad, prohíben el rescate de las aportaciones de los socios
cuando eso suponga reducir el capital desembolsado correspondiente a las
mismas, por debajo del 75 por ciento del importe máximo que haya alcanzado.
Este importe máximo asciende, para una cooperativa en particular, a 1.000.000
de u.m. Al final del periodo sobre el que se informa, el saldo del capital
desembolsado es de 900.00 u.m.
Clasificación
A12 En este caso, 750.000 u.m. serían clasificadas como patrimonio y 150.000 u.m.
como pasivos financieros. Además de los párrafos ya citados, el párrafo 18(b) de
la NIC 32 establece en parte:
Ejemplo 5
Datos
A14 Los datos de este ejemplo son los mismos que los del ejemplo 4 anterior.
Además, al final del periodo sobre el que se informa, los requerimientos de
liquidez impuestos por la normativa local impiden a la entidad rescatar
aportaciones de sus socios, salvo en el caso de que sus disponibilidades de
efectivo e inversiones a corto plazo sean superiores a un determinado importe.
Esta obligación dará lugar a que la entidad no pueda, al final del periodo sobre el
que se informa, destinar más de 50.000 u.m. al rescate de las aportaciones de los
socios.
Clasificación
A15 Al igual que en el ejemplo 4, la entidad clasificará 750.000 u.m. como
patrimonio, y 150.000 u.m. como pasivo financiero. Esto es así porque la
clasificación del importe como pasivo se fundamenta en el derecho
incondicional de la entidad a rechazar el rescate, y no en las restricciones
condicionales que impiden realizarlo exclusivamente cuando los requisitos de
liquidez u otros requisitos no se cumplan, y únicamente durante el tiempo en
que esta circunstancia persista. Se aplica en este caso lo previsto en los
párrafos 19 y GA25 de la NIC 32 en este caso.
Ejemplo 6
Datos
A16 Los estatutos de la entidad prohíben el rescate de las aportaciones de los socios,
salvo que el importe utilizado proceda de la emisión de aportaciones adicionales
a socios, ya sean nuevos o antiguos, durante los tres años anteriores. El producto
de la emisión de aportaciones de los socios debe aplicarse a pagar el rescate de
las aportaciones que lo hayan solicitado. A lo largo de los tres años anteriores, se
han recibido 12.000 u.m. por emisión de aportaciones de los socios, y no se ha
realizado ningún rescate.
Clasificación
A17 La entidad clasificará 12.000 u.m. de las aportaciones de los socios como pasivo
financiero. De acuerdo con lo señalado en el ejemplo 4, las aportaciones de los
socios sometidas a una prohibición incondicional de rescatar no serán pasivo
financiero. Esta prohibición incondicional es aplicable a un importe igual a lo
recibido de las aportaciones emitidas antes de los tres años precedentes y, en
consecuencia, esa cantidad se clasificará como patrimonio. No obstante, un
importe equivalente a lo recibido por aportaciones durante los tres últimos años
no está sujeto a la prohibición de rescate. Por consiguiente, los importes
recibidos por la emisión de aportaciones en los tres años precedentes darán
lugar a un pasivo financiero, hasta tanto no estén disponibles para el rescate de
aportaciones de los socios. Por ende, la entidad tendrá un pasivo financiero
igual al importe recibido por las aportaciones emitidas durante los tres años
anteriores, neto de los rescates realizados durante ese mismo periodo.
Ejemplo 7
Datos
A18 La entidad es una cooperativa de crédito. Las leyes locales que regulan la
actividad de las cooperativas de crédito establecen que, como mínimo, el 50 por
ciento de los “pasivos en circulación” (un término definido en los reglamentos
que incluye las cuentas de aportaciones de socios) totales de la entidad tiene que
estar integrado por capital desembolsado por los socios. El efecto de esta
normativa es que, en el caso de que la totalidad de los pasivos en circulación de
la cooperativa fueran aportaciones de los socios, sería posible rescatar todas las
aportaciones. A 31 de diciembre de 20X1, la entidad tiene unos pasivos emitidos
totales de 200.000 u.m., de los cuales 125.000 u.m. representan aportaciones de
socios. Las condiciones de las mismas permiten a los tenedores solicitar en
cualquier momento su rescate, y los estatutos de la entidad no limitan su
capacidad de hacerlo.
Clasificación
A19 En este ejemplo, las aportaciones de los socios se clasificarán como pasivos
financieros. La prohibición de rescate es similar a las restricciones descritas en
los párrafos 19 y GA25 de la NIC 32. La restricción es una limitación condicional
sobre la capacidad de la entidad para cancelar el importe vencido de un pasivo
financiero, es decir, impide el pago del pasivo sólo si se cumplen determinadas
condiciones. En concreto, a la entidad se le podría requerir el rescate del
importe total de las aportaciones de sus socios (125.000 u.m.) siempre que se
hubiesen cancelado todos los demás pasivos (75.000 u.m.) que tuviere. En
consecuencia, la prohibición de rescate no impide a la entidad incurrir en un
pasivo financiero por el rescate de más de un número establecido de
aportaciones de socios o de capital desembolsado. Permite a la entidad,
únicamente, diferir el rescate hasta que se cumpla una condición, esto es, el
reembolso de todos los demás pasivos. Las aportaciones de los socios en este
ejemplo no están sujetas a una prohibición incondicional de rescatar y, por
tanto, se clasificarán como pasivo financiero.
CINIIF 5
ÍNDICE
desde el párrafo
INTERPRETACIÓN CINIIF 5
DERECHOS POR LA PARTICIPACIÓN EN FONDOS PARA EL
RETIRO DEL SERVICIO, LA RESTAURACIÓN Y LA
REHABILITACIÓN MEDIOAMBIENTAL
REFERENCIAS
ANTECEDENTES 1
ALCANCE 4
PROBLEMAS 6
ACUERDO 7
Contabilización de la participación en un fondo 7
Contabilización de las obligaciones de efectuar aportaciones adicionales 10
Información a revelar 11
FECHA DE VIGENCIA 14
TRANSICIÓN 15
APÉNDICE
Modificación a la NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y
Medición
La Interpretación CINIIF 5 Derechos por la Participación en Fondos para el Retiro del Servicio la
Restauración y la Rehabilitación Medioambiental (CINIIF 5) está contenida en los párrafos 1
a 15 y en el Apéndice. La CINIIF 5 viene acompañada de los Fundamentos de las
Conclusiones. El alcance y la autoridad de las Interpretaciones se establecen en los
párrafos 2 y 7 a 16 del Prólogo a las Normas Internacionales de Información Financiera.
Interpretación CINIIF 5
Derechos por la Participación en Fondos para el Retiro del
servicio, la Restauración y la Rehabilitación
Medioambiental
Referencias
Antecedentes
(a) Fondos establecidos por un único contribuyente, para cubrir sus propias
obligaciones por retiro del servicio, ya sea para un emplazamiento
particular o para varios emplazamientos dispersos geográficamente.
Alcance
(a) los activos son administrados de forma separada (ya sea por estar
mantenidos en una entidad diferente o como activos segregados dentro
de otra entidad); y
Problemas
Acuerdo
Los cambios del importe en libros del derecho a recibir reembolsos, distintos de
las aportaciones y los pagos del fondo, se reconocerán en el resultado del periodo
en el que tengan lugar dichos cambios.
Información a revelar
11 El contribuyente revelará la naturaleza de su participación en el fondo así como
toda restricción al acceso a los activos en el fondo.
Fecha de vigencia
14 Una entidad aplicará esta Interpretación en los periodos anuales que comiencen
a partir del 1 de enero de 2006. Se aconseja su aplicación anticipada. Si la
entidad aplicase esta Interpretación en un ejercicio que comenzase con
anterioridad al 1 de enero de 2006, revelará este hecho.
14A [Eliminado]
14B Las NIIF 10 y NIIF 11, emitida en mayo de 2011, modificaron los párrafos 8 y 9.
Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique las NIIF 10 y NIIF 11.
14C [Eliminado]
Transición
15 Los cambios en las políticas contables serán contabilizados de acuerdo con los
requerimientos de la NIC 8.
Apéndice
Modificación a la NIC 39 Instrumentos Financieros:
Reconocimiento y Medición
Las modificaciones de este apéndice serán aplicadas en los periodos anuales que comiencen a partir
del 1 de enero de 2006. Si alguna entidad aplicase esta Interpretación para un periodo anterior,
también se aplicarán estas modificaciones para dicho periodo.
*****
La modificación contenida en este apéndice cuando esta Interpretación fue emitida en 2004 se incorporó
dentro de la NIC 39 emitida a partir del 16 de diciembre de 2004.
CINIIF 6
ÍNDICE
desde el párrafo
INTERPRETACIÓN CINIIF 6
OBLIGACIONES SURGIDAS DE LA PARTICIPACIÓN EN
MERCADOS ESPECÍFICOS—RESIDUOS DE APARATOS
ELÉCTRICOS Y ELECTRÓNICOS
REFERENCIAS
ANTECEDENTES 1
ALCANCE 6
PROBLEMA 8
ACUERDO 9
FECHA DE VIGENCIA 10
TRANSICIÓN 11
Interpretación CINIIF 6
Obligaciones surgidas de la Participación en Mercados
Específicos—Residuos de Aparatos Eléctricos y
Electrónicos
Referencias
Antecedentes
Alcance
Problema
Acuerdo
Fecha de vigencia
10 Una entidad aplicará esta Interpretación en los periodos anuales que comiencen
a partir del 1 de diciembre de 2005. Se aconseja su aplicación anticipada. Si una
Transición
11 Los cambios en las políticas contables deben contabilizarse de acuerdo con los
requerimientos de la NIC 8.
CINIIF 7
ÍNDICE
desde el párrafo
INTERPRETACIÓN CINIIF 7
APLICACIÓN DEL PROCEDIMIENTO DE REEXPRESIÓN
SEGÚN LA NIC 29 INFORMACIÓN FINANCIERA EN
ECONOMÍAS HIPERINFLACIONARIAS
REFERENCIAS
ANTECEDENTES 1
PROBLEMAS 2
ACUERDO 3
FECHA DE VIGENCIA 6
EJEMPLO ILUSTRATIVO
FUNDAMENTOS DE LAS CONCLUSIONES
Interpretación CINIIF 7
Aplicación del Procedimiento de Reexpresión según la
NIC 29 Información Financiera en Economías
Hiperinflacionarias
Referencias
Antecedentes
Problemas
(b) ¿cómo debería una entidad contabilizar las partidas iniciales por
impuestos diferidos en sus estados financieros reexpresados?
Acuerdo
desde las fechas en que esos importes en libros fueron determinados, hasta el
final del período sobre el que se informa.
4 Al final del periodo sobre el que se informa, las partidas por impuestos diferidos
se reconocerán y medirán de acuerdo con la NIC 12. No obstante, los importes
por impuestos diferidos que figuren en el estado de situación financiera de
apertura del período sobre el que se informa, se determinarán de la siguiente
manera:
(a) la entidad volverá a medir las partidas por impuestos diferidos según la
NIC 12 después de que haya reexpresado los importes nominales en
libros de sus partidas no monetarias en la fecha del estado de situación
financiera de apertura del período sobre el que se informa, aplicando la
unidad de medida en esa fecha.
(b) las partidas por impuestos diferidos medidas de nuevo de conformidad
con el apartado (a) anterior se reexpresarán por la variación en la unidad
de medida, desde la fecha del estado de situación financiera de apertura
del período sobre el que se informa, hasta el final del periodo sobre el
que se informa.
La entidad aplicará el procedimiento que figura en los apartados (a) y (b)
anteriores en la reexpresión de las partidas por impuestos diferidos en el estado
de situación financiera de apertura de cualquier período comparativo
presentado en los estados financieros reexpresados para el período sobre el que
se informa, al que le sea de aplicación la NIC 29.
5 Después de que una entidad haya reexpresado sus estados financieros, todas las
cifras comparativas que figuren en esos estados para períodos posteriores,
incluyendo las partidas por impuestos diferidos, se reexpresarán aplicando la
variación en la unidad de medida para esos períodos posteriores, únicamente a
los estados financieros reexpresados en el período anterior.
Fecha de vigencia
6 Una entidad aplicará esta Interpretación en los periodos anuales que comiencen
a partir del 1 de marzo de 2006. Se aconseja su aplicación anticipada. Si una
entidad aplicase esta Interpretación para un período que comenzase antes del
1 de marzo de 2006, revelará ese hecho.
CINIIF 10
ÍNDICE
desde el párrafo
INTERPRETACIÓN CINIIF 10
INFORMACIÓN FINANCIERA INTERMEDIA Y DETERIORO DEL
VALOR
REFERENCIAS
ANTECEDENTES 1
PROBLEMA 3
ACUERDO 8
FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIÓN 10
La Interpretación CINIIF 10 Información Financiera Intermedia y Deterioro del valor (CINIIF 10)
está contenida en los párrafos 1 a 14. La CINIIF 10 viene acompañada de los
Fundamentos de las Conclusiones. El alcance y la autoridad de las Interpretaciones se
establecen en los párrafos 2 y 7 a 16 del Prólogo a las Normas Internacionales de Información
Financiera.
Interpretación CINIIF 10
Información Financiera Intermedia y Deterioro del Valor
Referencias
Antecedentes
Problema
4 El párrafo 124 de la NIC 36 señala que “Una pérdida por deterioro del valor
reconocida en la plusvalía no se revertirá en los periodos posteriores.”
5a [Eliminados]
6
7 Esta Interpretación trata la siguiente cuestión:
¿Debería una entidad revertir las pérdidas por deterioro del valor de la
plusvalía reconocidas en un período intermedio si no se hubiera reconocido
una pérdida o ésta hubiera sido por una cantidad inferior cuando una
evaluación del deterioro del valor se hubiese hecho únicamente al final de
un periodo posterior sobre el que se informa?
Acuerdo
8 Una entidad no debe revertir una pérdida por deterioro del valor de la plusvalía
reconocida en un periodo intermedio anterior.
9 Una entidad no deberá extender este acuerdo, por analogía, a otros ámbitos de
conflicto potencial entre la NIC 34 y otras normas.
10 Una entidad aplicará esta Interpretación en los periodos anuales que comiencen
a partir del 1 de noviembre de 2006. Se aconseja su aplicación anticipada. Si
una entidad aplicase la Interpretación en un periodo que comenzase con
anterioridad al 1 de noviembre de 2006, revelará este hecho. Una entidad
aplicará esta Interpretación a la plusvalía de forma prospectiva a partir de la
fecha en que haya aplicado por primera vez la NIC 36; a las inversiones en
instrumentos de patrimonio o en activos financieros contabilizados al costo, de
forma prospectiva a partir de la fecha en que haya aplicado por primera vez los
criterios de medición de la NIC 39.
11 a [Eliminado]
13
14 La NIIF 9, emitida en julio de 2014, modificó los párrafos 1, 2, 7 y 8, y eliminó los
párrafos 5, 6, 11 y (13.) Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique
la NIIF 9.
CINIIF 12
ÍNDICE
desde el párrafo
INTERPRETACIÓN CINIIF 12
ACUERDOS DE CONCESIÓN DE SERVICIOS
REFERENCIAS
ANTECEDENTES 1
ALCANCE 4
PROBLEMAS 10
ACUERDO 11
Tratamiento de los derechos del operador sobre la infraestructura 11
Reconocimiento y medición de la contraprestación del acuerdo 12
Servicios de construcción o de mejora 14
Servicios de operación 20
Costos por préstamos incurridos por el operador 22
Activo financiero 23
Activo intangible 26
Elementos proporcionados al operador por la concedente 27
FECHA DE VIGENCIA 28
TRANSICIÓN 29
APÉNDICES
A Guía de aplicación
B Modificaciones a la NIIF 1 y a otras Interpretaciones
NOTAS DE INFORMACIÓN
EJEMPLOS ILUSTRATIVOS
FUNDAMENTOS DE LAS CONCLUSIONES
Interpretación CINIIF 12
Acuerdos de Concesión de Servicios
Referencias
Antecedentes
1 En septiembre de 2010 el IASB sustituyó el Marco Conceptual por el Marco Conceptual para la Información
Financiera.
2 El título de la SIC-29, anteriormente Información a Revelar—Acuerdos de Concesión de Servicios fue
modificado por la CINIIF 12.
Alcance
Problemas
Acuerdo
Servicios de operación
20 El operador debe contabilizar los servicios de operación de acuerdo con la
NIIF 15.
Activo financiero
23 La NIC 32 y las NIIF 7 y 9 se aplican al activo financiero reconocido según los
párrafos 16 y 18.
Activo intangible
26 La NIC 38 se aplica al activo intangible reconocido según los párrafos 17 y 18.
Los párrafos 45 a 47 de la NIC 38 proporcionan guías para la medición de los
activos intangibles adquiridos a cambio de uno o varios activos no monetarios, o
bien a cambio de una combinación de activos monetarios y no monetarios.
Fecha de vigencia
28 Una entidad aplicará esta Interpretación en los periodos anuales que comiencen
a partir del 1 de enero de 2008. Se permite su aplicación anticipada. Si una
entidad aplicase esta Interpretación en un periodo que comenzase antes del 1 de
enero de 2008, revelará ese hecho.
28A a [Eliminados]
28C
28D La NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias procedentes de Contratos con Clientes,
emitida en mayo de 2014, modificó la sección de “referencias” y los párrafos 13
a 15, 18 a 20 y 27. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la
NIIF 15.
28E La NIIF 9, emitida en julio de 2014, modificó los párrafos 23 a 25 y eliminó los
párrafos 28A a 28C. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la
NIIF 9.
28F La NIIF 16, emitida en enero de 2016, modificó los párrafos GA8 y el Apéndice B.
Una entidad aplicará esas modificaciones cuando aplique la NIIF 16.
Transición
Apéndice A
Guía de Aplicación
Este apéndice es parte integrante de la Interpretación.
Alcance (párrafo 5)
GA2 El control o regulación a que se refiere la condición (a) podría ejercerse mediante
contrato o de otra manera (por ejemplo, a través de un regulador), e incluye los
casos en que la concedente compra toda la producción, así como aquéllos en los
que la producción es comprada total o parcialmente por otros usuarios. Al
aplicar esta condición, la concedente y cualesquiera partes relacionadas con ella
deberán considerarse de forma conjunta. Si la concedente es una entidad del
sector público, a los efectos de esta Interpretación deberá considerarse al sector
público en su conjunto, junto con cualquier otro regulador que actúe en interés
público, como vinculado con la concedente.
Apéndice B
Modificaciones a la NIIF 1 y a otras Interpretaciones
Las modificaciones de este apéndice se aplicarán en los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2008. Si alguna entidad aplicase esta Interpretación para un periodo anterior,
también se aplicarán estas modificaciones para dicho periodo.
*****
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando se emitió esta Interpretación en 2006 se han
incorporado en el texto de las NIIF 1, CINIIF 4 y SIC-29 como se emitieron a partir del 30 de noviembre de
2006. En noviembre de 2008 se emitió una versión revisada de la NIIF 1. En enero de 2016, la CINIIF 4
fue derogada por la NIIF 16 Arrendamientos.
CINIIF 14
Otras Nomas han realizado modificaciones de menor importancia en la CINIIF 14. Estas
incluyen la NIIF 13 Medición del Valor Razonable (emitida en mayo de 2011) y la NIC 19
Beneficios a los Empleados (emitida en junio de 2011).
ÍNDICE
desde el párrafo
INTERPRETACIÓN CINIIF 14
NIC 19—EL LÍMITE DE UN ACTIVO POR BENEFICIOS
DEFINIDOS, OBLIGACIÓN DE MANTENER UN NIVEL MÍNIMO
DE FINANCIACIÓN Y SU INTERACCIÓN
REFERENCIAS
ANTECEDENTES 1
ALCANCE 4
PROBLEMAS 6
ACUERDO 7
Disponibilidad de un reembolso o reducción en aportaciones futuras 7
Efecto de la obligación de mantener un nivel mínimo de financiación sobre el
beneficio económico disponible en forma de una reducción en las
aportaciones futuras 18
Cuándo puede dar lugar a un pasivo la obligación de mantener un nivel
mínimo de financiación 23
FECHA DE VIGENCIA 27
TRANSICIÓN 28
La Interpretación CINIIF 14 NIC 19—El Límite de un Activo por Beneficios Definidos, Obligación de
Mantener un Nivel Mínimo de Financiación y su Interacción (CINIIF 14) está contenida en los
párrafos 1 a 29. La CINIIF 14 viene acompañada de ejemplos ilustrativos y unos
Fundamentos de las Conclusiones. El alcance y la autoridad de las Interpretaciones se
establecen en los párrafos 2 y 7 a 16 del Prólogo a las Normas Internacionales de Información
Financiera.
Interpretación CINIIF 14
NIC 19—El Límite de un Activo por Beneficios Definidos,
Obligación de Mantener un Nivel Mínimo de Financiación y
su Interacción
Referencias
Antecedentes
Alcance
Problemas
Acuerdo
10 De acuerdo con la NIC 1, la entidad revelará información sobre los datos clave de
la incertidumbre en la estimación al final del periodo sobre el que se informa
siempre que lleven asociados un riesgo significativo de provocar ajustes
significativos al importe en libros del activo o pasivo neto reconocido en el
estado de situación financiera. Esto puede incluir revelaciones acerca de
cualquier restricción sobre la realización presente del superávit o sobre el
criterio utilizado para determinar el importe del beneficio económico que vaya a
surgir.
El derecho a un reembolso
11 Para una entidad, un reembolso estará disponible sólo si ella tiene un derecho
incondicional sobre el mismo:
(a) durante la vida del plan, sin suponer que los pasivos del plan deban
liquidarse para obtener el reembolso (por ejemplo, en algunas
jurisdicciones, la entidad puede tener el derecho a un reembolso durante
la vida del plan, independientemente del hecho de que los pasivos de éste
se hayan liquidado); o
(b) en caso de la liquidación gradual de los pasivos del plan a lo largo del
tiempo hasta que todos los miembros hayan abandonado el plan; o
(c) en caso de liquidación total de los pasivos del plan en un solo acto
(es decir, como una liquidación del plan).
Un derecho incondicional a un reembolso puede existir cualquiera que sea el
nivel de financiación de un plan al final del periodo sobre el que se informa.
(b) el costo del servicio futuro estimado en cada periodo de acuerdo con los
párrafos 16 y 17, menos las aportaciones estimadas derivadas de la
obligación de mantener el nivel mínimo de financiación que serían
requeridas para el servicio futuro en esos periodos si no hubiera habido
pagos anticipados conforme se describe en (a).
NIC 19. La estimación incluirá cualquier cambio esperado como resultado del
pago por parte de la entidad de las aportaciones mínimas cuando se deban
realizar. Sin embargo, la estimación no incluirá el efecto de los cambios
esperados en los términos y condiciones de la base del mantenimiento de un
nivel mínimo de financiación que no estén prácticamente a punto de aprobarse
o acordados contractualmente al final del periodo sobre el que se informa.
25 a [Eliminados]
26
Fecha de vigencia
27 Una entidad aplicará esta Interpretación en los periodos anuales que comiencen
a partir del 1 de enero de 2008. Se permite su aplicación anticipada.
27B Pagos anticipados por una obligación de mantener un nivel mínimo de financiación añadió
el párrafo 3A y modificó los párrafos 16 a 18 y 20 a 22. Una entidad aplicará esas
modificaciones a periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero
de 2011. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplicase las
modificaciones en un periodo que comience con anterioridad, revelará este
hecho.
Transición
28 Una entidad aplicará esta Interpretación desde el comienzo del primer periodo
que se presente dentro de los primeros estados financieros a los que se aplique
esta Interpretación. Una entidad reconocerá cualquier ajuste inicial que surja
de la aplicación de esta Interpretación en las ganancias acumuladas al comienzo
de dicho periodo.
CINIIF 16
ÍNDICE
desde el párrafo
INTERPRETACIÓN CINIIF 16
COBERTURAS DE UNA INVERSIÓN NETA EN UN NEGOCIO
EN EL EXTRANJERO
REFERENCIAS
ANTECEDENTES 1
ALCANCE 7
PROBLEMAS 9
ACUERDO 10
Naturaleza del riesgo cubierto e importe de la partida cubierta para la cual
puede designarse una relación de cobertura 10
Dónde puede mantenerse el instrumento de cobertura 14
Disposición de un negocio en el extranjero cubierto 16
FECHA DE VIGENCIA 18
TRANSICIÓN 19
APÉNDICE
Guía de aplicación
EJEMPLO ILUSTRATIVO
FUNDAMENTOS DE LAS CONCLUSIONES
Interpretación CINIIF 16
Coberturas de una Inversión Neta en un Negocio en el
Extranjero
Referencias
Antecedentes
4 Una entidad con varios negocios en el extranjero puede estar expuesta a una
serie de riesgos de tasa de cambio. Esta Interpretación contiene guías para la
identificación de los riesgos de tasa de cambio que cumplen los requisitos para
considerarse como riesgo cubierto en la cobertura de una inversión neta en un
negocio en el extranjero.
1 Éste será el caso de estados financieros consolidados, estados financieros en los que las inversiones
tales como asociadas o negocios conjuntos se contabilizan utilizando el método de la participación,
y estados financieros que incluyen una sucursal o una operación conjunta, tal y como se definen en
la NIIF 11 Acuerdos Conjuntos.
Alcance
Problemas
(a) la naturaleza del riesgo cubierto y el importe de la partida cubierta para la cual
puede designarse una relación de cobertura:
(i) ya sea si la entidad controladora puede designar como riesgo
cubierto sólo las diferencias de cambio que surjan de la
diferencia entre las monedas funcionales de la entidad
controladora y sus negocios en el extranjero, o si también puede
designar como riesgo cubierto las diferencias de cambio que
surjan de la diferencia entre la moneda de presentación de los
(c) qué importes deben reclasificarse desde el patrimonio a resultados como ajustes de
reclasificación cuando se disponga del negocio en el extranjero:
(i) cuando se disponga de un negocio en el extranjero que estaba
cubierto, qué importes de la reserva de conversión de moneda
extranjera de la entidad controladora, con respecto al
instrumento de cobertura, y con respecto a dicho negocio en el
extranjero, se reclasificarán del patrimonio a resultados, en los
estados financieros consolidados de la entidad controladora;
(ii) si el método de consolidación afecta a la determinación de los
importes a reclasificar del patrimonio a resultados.
Acuerdo
11 En una cobertura del riesgo de tasa de cambio que surge de una inversión neta
en un negocio en el extranjero, la partida cubierta puede ser un importe de
activos netos igual o menor al importe en libros de los activos netos del negocio
13 Una exposición al riesgo de tasa de cambio que surge de una inversión neta en
un negocio en el extranjero puede cumplir los requisitos para la contabilidad de
coberturas solamente una vez en los estados financieros consolidados. Por ello,
si los mismos activos netos de un negocio en el extranjero están cubiertos por
más de una entidad controladora dentro del grupo, respecto al mismo riesgo
(por ejemplo, por una entidad controladora directa y por una indirecta), sólo
una de esas relaciones de cobertura cumplirá los requisitos para la contabilidad
de coberturas en los estados financieros consolidados de la controladora última.
Una relación de cobertura designada por una entidad controladora en sus
estados financieros consolidados no es necesario que sea mantenida por otra
entidad controladora de nivel superior. Sin embargo, si no fuera mantenida por
la entidad controladora de nivel superior, la contabilidad de coberturas aplicada
por la de inferior nivel deberá revertirse antes de que la controladora de nivel
superior registre la contabilidad de coberturas.
Fecha de vigencia
18 Una entidad aplicará esta Interpretación en los periodos anuales que comiencen
a partir del 1 de octubre de 2008. Una entidad aplicará la modificación al
párrafo 14 realizada por Mejoras a las NIIF emitido en abril de 2009 a los periodos
anuales que comiencen a partir del 1 de julio de 2009. Se permite la aplicación
anticipada de ambas. Si una entidad aplicase esta Interpretación en un periodo
2 El método directo es el método de consolidación en el que los estados financieros del negocio en el
extranjero se convierten directamente a la moneda funcional de la controladora última. El método
por etapas es el método de consolidación por el cual los estados financieros del negocio en el
extranjero se convierten, en primer lugar, a la moneda funcional de la controladora o controladoras
intermedias, y seguidamente se convierten a la moneda funcional de la controladora última (o a la
moneda de presentación si fuese diferente).
18A [Eliminado]
18B La NIIF 9, emitida en julio de 2014, modificó los párrafos 3, 5 a 7, 14, 16, GA1 y
GA8 y eliminó el párrafo 18A. Una entidad aplicará esas modificaciones cuando
aplique la NIIF 9.
Transición
Apéndice
Guía de aplicación
Este Apéndice es parte integrante de la Interpretación.
GA1 Este apéndice ilustra la aplicación de la Interpretación utilizando la estructura
corporativa ilustrada más adelante. En todos los casos debería comprobarse la
eficacia de las relaciones de cobertura descritas de acuerdo con la NIIF 9, aunque
esta evaluación no se trata en este apéndice. La controladora, que es la entidad
controladora última, presenta sus estados financieros consolidados en
euros (EUR), su moneda funcional. Cada una de las subsidiarias está participada
por el total. La inversión neta de 500 millones de libras esterlinas de la
controladora en la subsidiaria B [moneda funcional: libras esterlinas (GBP)]
incluye el equivalente a 159 millones de libras esterlinas de la inversión neta de
300 millones de dólares USA de la subsidiaria B en la subsidiaria C [moneda
funcional: dólares USA (USD)]. En otras palabras, los activos netos de la
subsidiaria B distintos de su inversión en la subsidiaria C son 341 millones de
libras esterlinas.
Controladora
Moneda Funcional EUR
Subsidiaria A Subsidiaria B
Moneda Funcional JPY Moneda Funcional GBP
US$300 millones
(£159 millones equivalente)
Subsidiaria C
Moneda Funcional USD
GA4 La partida cubierta puede ser un importe de activos netos igual o inferior al
importe en libros de la inversión neta de la controladora en la subsidiaria C en
sus estados financieros consolidados (300 millones de dólares USA). En sus
estados financieros consolidados, la controladora puede designar el préstamo
externo de 300 millones de dólares USA en la subsidiaria A como una cobertura
del riesgo de tasa de cambio al contado EUR/USD asociado con su inversión neta
de 300 millones de dólares USA en los activos netos de la subsidiaria C. En este
caso, tanto la diferencia de cambio EUR/USD del préstamo externo de
300 millones de dólares USA en la subsidiaria A como la diferencia de cambio
EUR/USD de la inversión neta de 300 millones de dólares USA en la subsidiaria C
se incluirán en la reserva de conversión de moneda extranjera en los estados
financieros consolidados de la controladora tras la aplicación de la contabilidad
de coberturas.
CINIIF 17
ÍNDICE
desde el párrafo
INTERPRETACIÓN CINIIF 17
DISTRIBUCIONES, A LOS PROPIETARIOS, DE ACTIVOS
DISTINTOS AL EFECTIVO
REFERENCIAS
ANTECEDENTES 1
ALCANCE 3
PROBLEMAS 9
ACUERDO 10
Cuándo reconocer un dividendo a pagar 10
Medición de un dividendo a pagar 11
Contabilización de cualquier diferencia entre el importe en libros de los
activos distribuidos y el importe en libros del dividendo a pagar, cuando una
entidad liquide el dividendo a pagar 14
Presentación e información a revelar 15
FECHA DE VIGENCIA 18
APÉNDICE
Modificaciones a la NIIF 5 Activos no Corrientes Mantenidos para la Venta y
Operaciones Descontinuadas y la NIC 10 Hechos Ocurridos Después del
Periodo sobre el que se Informa
EJEMPLOS ILUSTRATIVOS
FUNDAMENTOS DE LAS CONCLUSIONES
Interpretación CINIIF 17
Distribuciones, a los Propietarios, de Activos Distintos al
Efectivo
Referencias
Antecedentes
Alcance
1 El párrafo 7 de la NIC 1 define a los propietarios como tenedores de instrumentos clasificados como
patrimonio.
4 Esta Interpretación se aplicará sólo a las distribuciones en las que todos los
propietarios de la misma clase de instrumentos de patrimonio se tratan de igual
manera.
Problemas
Acuerdo
17 Si, después del cierre de un periodo sobre el que se informa, pero antes de que
los estados financieros sean autorizados para su emisión, una entidad declarase
un dividendo a distribuir mediante un activo distinto al efectivo, revelará:
(c) el valor razonable del activo a distribuir, al final del periodo sobre el que
se informa, si fuese diferente a su importe en libros, así como la
información sobre el método utilizado para medir ese valor razonable
requerido por los párrafos 93(b), (d), (g) y (i) y 99 de la NIIF 13.
Fecha de vigencia
19 La NIIF 10, emitida en mayo de 2011, modificó el párrafo 7. Una entidad aplicará
esa modificación cuando aplique la NIIF 10.
20 La NIIF 13, emitida en mayo de 2011, modificó el párrafo 17. Una entidad
aplicará esa modificación cuando aplique la NIIF 13.
Apéndice
Modificaciones a la NIIF 5 Activos no Corrientes
Mantenidos para la Venta y Operaciones Descontinuadas y
la NIC 10 Hechos Ocurridos Después del Periodo sobre el
que se Informa
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando esta Interpretación fue emitida en 2008 han sido
incorporadas a la NIIF 5 y la NIC 10 publicadas en este volumen.
CINIIF 19
ÍNDICE
desde el párrafo
INTERPRETACIÓN CINIIF 19
CANCELACIÓN DE PASIVOS FINANCIEROS CON
INSTRUMENTOS DE PATRIMONIO
REFERENCIAS
ANTECEDENTES 1
ALCANCE 2
PROBLEMAS 4
ACUERDO 5
FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIÓN 12
APÉNDICE
Modificación a la NIIF 1 Adopción por Primera Vez de las Normas
Internacionales de Información Financiera
Interpretación CINIIF 19
Cancelación de Pasivos Financieros con Instrumentos de
Patrimonio
Referencias
Antecedentes
Alcance
1 En septiembre de 2010 el IASB sustituyó el Marco Conceptual por el Marco Conceptual para la Información
Financiera.
Problemas
Acuerdo
12 Una entidad aplicará esta Interpretación en los periodos anuales que comiencen
a partir del 1 de julio de 2010. Se permite su aplicación anticipada. Si una
entidad aplicase esta Interpretación en un periodo que comenzase antes del 1 de
julio de 2010, revelará ese hecho.
14 [Eliminado]
15 La NIIF 13, emitida en mayo de 2011, modificó el párrafo 7. Una entidad aplicará
esa modificación cuando aplique la NIIF 13.
16 [Eliminado]
Apéndice
Modificación a la NIIF 1 Adopción por Primera Vez de las
Normas Internacionales de Información Financiera
Las modificaciones de este apéndice serán aplicadas en los periodos anuales que comiencen a partir
del 1 de julio de 2010. Si alguna entidad aplicase esta Interpretación para un periodo anterior,
también se aplicarán estas modificaciones para dicho periodo.
*****
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando esta Interpretación fue emitida en 2009 han sido
incorporadas dentro de la NIIF 1 emitida a partir del 26 de noviembre de 2009.
CINIIF 20
ÍNDICE
desde el párrafo
INTERPRETACIÓN CINIIF 20
COSTOS DE DESMONTE EN LA FASE DE PRODUCCIÓN DE
UNA MINA A CIELO ABIERTO
REFERENCIAS
ANTECEDENTES 1
ALCANCE 6
PROBLEMAS 7
ACUERDO 8
Reconocimiento de los costos de producción del desmonte como un activo 8
Medición inicial de los activos de la actividad de desmonte 12
Medición posterior de los activos de la actividad de desmonte 14
APÉNDICES
A Fecha de vigencia y transición
B Modificación a la NIIF 1 Adopción por Primera Vez de las Normas
Internacionales de Información Financiera
Interpretación CINIIF 20
Costos de Desmonte en la Fase de Producción de una Mina
a Cielo Abierto
Referencias
Antecedentes
5 Esta Interpretación considera cuándo y cómo contabilizar por separado estos dos
beneficios que surgen de la actividad de desmonte, así como la forma de medir
dichos beneficios en el momento inicial y posteriormente.
Alcance
6 Esta Interpretación se aplica a los costos de extracción del escombro en los que
se incurre en la actividad de minería a cielo abierto durante la fase de
producción de la mina (“costos de producción del desmonte”).
Problemas
Acuerdo
(c) los costos relacionados con la actividad de desmonte asociados con ese
componente pueden medirse con fiabilidad.
16 La vida útil esperada del componente identificado del yacimiento que se utiliza
para depreciar o amortizar el activo de la actividad de desmonte diferirá de la
vida útil esperada que se utiliza para depreciar o amortizar la mina en sí misma
y los activos relacionados con la vida de ésta. La excepción a esto son las
circunstancias limitadas en las que la actividad de desmonte proporciona acceso
mejorado a todo el yacimiento restante. Por ejemplo, esto puede ocurrir hacia el
final de la vida útil de una mina cuando el componente identificado representa
la parte final del yacimiento a extraer.
Apéndice A
Fecha de vigencia y transición
Este apéndice forma parte integral de la Interpretación y tiene el mismo carácter normativo que las otras
partes de la Interpretación.
A1 Una entidad aplicará esta Interpretación en los periodos anuales que comiencen
a partir del 1 de enero de 2013. Se permite su aplicación anticipada. Si una
entidad aplica esta Interpretación a periodos anteriores revelará este hecho.
Apéndice B
Modificaciones de la NIIF 1 Adopción por Primera Vez de
las Normas Internacionales de Información Financiera
Las modificaciones de este apéndice se aplicarán en los periodos anuales que comiencen a partir del
1 de enero de 2013. Si una entidad aplica esta Interpretación a un periodo anterior, estas
modificaciones también se aplicarán a dicho periodo.
******
Las modificaciones contenidas en este apéndice cuando esta interpretación fue emitida en 2011 se han
incorporado dentro de la NIIF 1 emitida a partir del 27 de mayo de 2004. En noviembre de 2008 se
emitió una versión revisada de la NIIF 1.
CINIIF 21
Gravámenes
En mayo de 2013, el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad emitió la CINIIF 21
Gravámenes. Fue desarrollada por el Comité de Interpretaciones.
ÍNDICE
desde el párrafo
INTERPRETACIÓN CINIIF 21 GRAVÁMENES
REFERENCIAS
ANTECEDENTES 1
ALCANCE 2
PROBLEMAS 7
ACUERDO 8
APÉNDICE A
Fecha de vigencia y transición
EJEMPLOS ILUSTRATIVOS
FUNDAMENTOS DE LAS CONCLUSIONES DE LA INTERPRETACIÓN CINIIF 21
GRAVÁMENES
Interpretación CINIIF 21
Gravámenes
Referencias
Antecedentes
Alcance
(a) las salidas de recursos que quedan dentro del alcance de otras Normas
(tales como impuestos a las ganancias que quedan dentro del alcance de
la NIC 12 Impuestos a las Ganancias); y
(b) multas u otras sanciones que se imponen por infracciones de la
legislación.
6 No se requiere que una entidad aplique esta Interpretación a pasivos que surgen
de planes de derechos de emisión.
Problemas
(c) ¿Implica la hipótesis de negocio en marcha que una entidad tiene una
obligación presente de pagar un gravamen que se generará por operar en
un periodo futuro?
(d) ¿Surge el reconocimiento de un pasivo para pagar un gravamen en un
momento determinado o lo hace, en algunas circunstancias,
progresivamente a lo largo del tiempo?
(f) ¿Son los principios para reconocer un pasivo para pagar un gravamen en
los estados financieros anuales los mismos que para hacerlo en la
información financiera intermedia?
Acuerdo
Apéndice A
Fecha de vigencia y transición
Este apéndice forma parte integral de la Interpretación y tiene el mismo carácter normativo que las
otras partes de la Interpretación.
A1 Una entidad aplicará esta Interpretación en los periodos anuales que comiencen
a partir del 1 de enero de 2014. Se permite su aplicación anticipada. Si una
entidad aplica esta Interpretación a periodos anteriores revelará este hecho.
CINIIF 22
ÍNDICE
desde el párrafo
INTERPRETACIÓN CINIIF 22
TRANSACCIONES EN MONEDA EXTRANJERA Y CONTRAPRESTACIONES
ANTICIPADAS
REFERENCIAS
ANTECEDENTES 1
ALCANCE 4
PROBLEMA 7
ACUERDO 8
APÉNDICE A
Fecha de vigencia y transición
APÉNDICE B
Modificaciones a la NIIF 1 Adopción por Primera Vez de las Normas
Internacionales de Información Financiera
EJEMPLOS ILUSTRATIVOS
FUNDAMENTOS DE LAS CONCLUSIONES
Interpretación CINIIF 22
Transacciones en Moneda Extranjera y Contraprestaciones
Anticipadas
Referencias
Antecedentes
1 Por ejemplo, el párrafo 106 de la NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias Procedentes de Contratos con
Clientes requiere que, si un cliente paga una contraprestación o una entidad tiene un derecho
incondicional a recibir un importe como contraprestación (es decir, una cuenta por cobrar) antes de
que la entidad transfiera un bien o servicio al cliente, la entidad presentará el contrato como un
pasivo del contrato cuando el pago se realice o sea exigible (lo que ocurra primero).
Alcance
Problema
Acuerdo
Apéndice A
Fecha de vigencia y transición
Este Apéndice forma parte integrante de la CINIIF 22 y tiene el mismo carácter normativo que las
otras partes de la CINIIF 22.
Fecha de vigencia
A1 Una entidad aplicará esta Interpretación para los periodos anuales que
comiencen a partir del 1 de enero de 2018. Se permite su aplicación anticipada.
Si una entidad aplica esta Interpretación a periodos anteriores, revelará este
hecho.
Transición
Apéndice B
La modificación en este Apéndice deberá aplicarse a los periodos sobre los que se informe que
comiencen a partir del 1 de enero de 2018. Si alguna entidad aplicase esta Interpretación para un
periodo anterior, también se aplicará esta modificación para dicho periodo.
*****
SIC-7
Interpretación SIC-7
Introducción del Euro
Referencias
Problema
Acuerdo
Octubre de 1997
Fecha de vigencia
Esta Interpretación tendrá vigencia a partir del 1 de junio de 1998. Los cambios en las
políticas contables deben ser tratados de acuerdo con las disposiciones transitorias
contenidas en la NIC 8.
La NIC 1 (revisada en 2007) modificó la terminología utilizada en las NIIF. Además modificó
el párrafo 4. Una entidad aplicará esas modificaciones a periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2009. Si una entidad utiliza la NIC 1 (revisada en 2007) en un
periodo anterior, aplicará las modificaciones a dicho periodo.
La NIC 27 (modificada en 2008) modificó el párrafo 4(b). Una entidad aplicará esa
modificación para los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de julio de 2009. Si la
entidad aplicase la NIC 27 (modificada en 2008) a periodos anteriores, las modificaciones
deberán aplicarse también a esos periodos.
SIC-10
Interpretación SIC-10
Ayudas Gubernamentales—Sin Relación Específica con
Actividades de Operación
Referencias
Problema
Acuerdo
Enero de 1998
Fecha de vigencia
Esta Interpretación tendrá vigencia a partir del 1 de agosto de 1998. Los cambios en las
políticas contables deberán contabilizarse de acuerdo con los requerimientos de la NIC 8.
SIC-25
Interpretación SIC-25
Impuesto a las Ganancias—Cambios en la Situación Fiscal
de la Entidad o de sus Accionistas
Referencias
Problema
Acuerdo
Agosto de 1999
Fecha de vigencia
Este acuerdo tendrá vigencia a partir del 15 de julio de 2000. Los cambios en las políticas
contables deberán contabilizarse de acuerdo con los requerimientos de la NIC 8.
La NIC 1 (revisada en 2007) modificó la terminología utilizada en las NIIF. Además modificó
el párrafo 4. Una entidad aplicará esas modificaciones a periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2009. Si una entidad utiliza la NIC 1 (revisada en 2007) en un
periodo anterior, aplicará las modificaciones a dicho periodo.
SIC-29
Interpretación SIC-29
Acuerdos de Concesión de Servicios: Información a
Revelar
Referencias
● NIIF 16 Arrendamientos
● NIC 1 Presentación de Estados Financieros (revisada en 2007)
● NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo (revisada en 2003)
● NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes
● NIC 38 Activos Intangibles (revisada en 2004)
● CINIIF 12 Acuerdos de Concesión de Servicios
Problema
1 Una entidad (el operador) puede celebrar un acuerdo con otra entidad
(concedente) para proporcionar servicios que dan acceso público a importantes
recursos económicos y sociales. El concedente puede ser una entidad
perteneciente al sector público o privado, incluyendo a los organismos
gubernamentales. Ejemplos de acuerdos de concesión de servicios incluyen el
tratamiento de aguas e instalaciones de suministro, autopistas, aparcamientos,
túneles, puentes, aeropuertos y redes de telecomunicaciones. Ejemplos de
acuerdos que no constituyen concesión de servicios incluyen una entidad que
contrata externamente parte de sus servicios internos (por ejemplo, cafetería
para empleados, mantenimiento de edificios, así como funciones de
contabilidad y de tecnología de la información).
4 El problema es qué información debe ser revelada en las notas a los estados
financieros del operador y del concedente.
Acuerdo
Mayo de 2001
Fecha de vigencia
Una entidad aplicará la modificación en los párrafos 6(e) y 6A para los periodos anuales que
comiencen a partir del 1 de enero de 2008. Si una entidad aplica la CINIIF 12 a un periodo
anterior, esta modificación debe aplicarse para dicho periodo anterior.
La NIIF 16, emitida en enero de 2016, modificó el párrafo 5. Una entidad aplicará esa
modificación cuando aplique la NIIF 16.
SIC-32
● EJEMPLO ILUSTRATIVO
Interpretación SIC-32
Activos Intangibles—Costos de Sitios Web
Referencias
● NIIF 16 Arrendamientos
● NIC 1 Presentación de Estados Financieros (revisada en 2007)
● NIC 2 Inventarios (revisada en 2003)
Problema
2 Las fases para el desarrollo de un sitio web pueden describirse como sigue:
3 Una vez que el desarrollo del sitio web se ha completado, comienza la fase
operativa. Durante esta fase, una entidad mantiene y mejora las aplicaciones, la
infraestructura, el diseño gráfico y el contenido del sitio web.
Acuerdo
7 El sitio web, propiedad de una entidad, que surge del desarrollo y está disponible
para acceso interno o externo, es un activo intangible generado internamente,
que está sujeto a los requerimientos de la NIC 38.
8 Un sitio web desarrollado debe ser reconocido como un activo intangible si, y
sólo si, además de cumplirse los requisitos generales descritos en el párrafo 21 de
la NIC 38 para el reconocimiento y medición inicial, la entidad es capaz de
satisfacer las exigencias contenidas en el párrafo 57 de la NIC 38. En particular,
una entidad ha de ser capaz de satisfacer el requisito consistente en demostrar
cómo puede el sitio web en cuestión generar beneficios económicos futuros
probables, de acuerdo con el párrafo 57(d) de la NIC 38, lo que sucederá, por
ejemplo, si el sitio web es capaz de generar ingresos de actividades ordinarias,
entre los que se incluyen los ingresos de actividades ordinarias directos
procedentes de la generación de pedidos. La entidad no será capaz de demostrar
la generación de beneficios económicos futuros probables, en el caso de que el
sitio web se haya desarrollado sólo, o fundamentalmente, para promocionar y
anunciar sus propios productos y servicios y, consecuentemente, todos los
desembolsos realizados para el desarrollo de dicho sitio web deben ser
reconocidos como un gasto cuando se incurra en ellos.
1 Las referencias al Marco Conceptual son al Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de Estados
Financieros del IASC, adoptado por el IASB en 2001. En septiembre de 2010, el IASB sustituyó el Marco
Conceptual por el Marco Conceptual para la Información Financiera.
9 Todo desembolso interno, hecho para desarrollar y operar el sitio web propio de
la entidad, debe ser contabilizado de acuerdo con la NIC 38. Deberá evaluarse
tanto la naturaleza de cada una de las actividades por las que se incurre el
desembolso (por ejemplo, adiestramiento de los empleados y mantenimiento del
sitio web), como la fase de desarrollo o posdesarrollo en que se encuentre el sitio
web, con el fin de determinar el tratamiento contable adecuado (en los ejemplos
ilustrativos que acompañan a esta Interpretación se proporcionan guías
adicionales). Por ejemplo:
(a) La fase de Planificación es de naturaleza similar a la fase de
investigación, según se contempla en los párrafos 54 a 56 de la NIC 38.
Los desembolsos incurridos en esta fase deberán ser reconocidos como
gastos cuando se incurra en ellos.
(b) La fase de Desarrollo de la Infraestructura y de la Aplicación, la fase de
Diseño Gráfico y la fase de Desarrollo del Contenido, son de naturaleza
similar a la fase de desarrollo, según se contempla en los párrafos 57 a 64
de la NIC 38 en la medida que tal contenido sea desarrollado para
propósitos distintos de la promoción y el anuncio de los productos y
servicios propios de la entidad. Los desembolsos incurridos en estas fases
deben ser incluidos en el costo del sitio web que se reconoce como un
activo intangible, de acuerdo con el párrafo 8 de esta Interpretación
cuando el desembolso pueda ser asignado directamente, o distribuido
utilizando criterios razonables y coherentes, a la actividad de
preparación del sitio web para el uso al que va destinado. Por ejemplo,
los desembolsos realizados para comprar o crear contenido (distinto de
los contenidos que anuncian y promocionan los productos y servicios de
la propia entidad) específicamente para el sitio web, o los desembolsos
que permiten el uso del contenido del sitio web (por ejemplo, el costo de
adquirir una licencia para reproducir), deben ser incluidos en el costo de
desarrollo cuando se cumpla la anterior condición. Sin embargo, de
acuerdo con el párrafo 71 de la NIC 38, los desembolsos relativos a una
partida intangible, que inicialmente fue reconocida como un gasto en
estados financieros previos, no deben ser reconocidos como parte del
costo de ningún activo intangible en una fecha posterior (por ejemplo,
cuando los costos del derecho de autor han sido completamente
amortizados, y el contenido es suministrado posteriormente a través del
sitio web).
(d) La fase de Operación comienza una vez que el desarrollo del sitio web
esté completo. Los desembolsos acometidos en esta fase se reconocerán
como un gasto cuando se incurra en ellos, a menos que satisfagan los
criterios del párrafo 18 de la NIC 38.
Mayo de 2001
Fecha de vigencia
Esta Interpretación tendrá vigencia a partir del 25 de marzo de 2002. Los efectos de la
adopción de esta Interpretación deberán ser contabilizados según las disposiciones
transitorias contenidas en la NIC 38 que fue emitida en 1998. Por tanto, cuando un sitio
web no satisfaga los criterios de reconocimiento como un activo intangible, pero haya sido
reconocido previamente como un activo, la partida deberá ser dada de baja cuando esta
Interpretación entre en vigor. Cuando exista un sitio web y los desembolsos para su
desarrollo satisfagan los criterios de reconocimiento de un activo intangible, pero no haya
sido reconocido previamente como un activo, tampoco procederá reconocer el activo
intangible cuando esta Interpretación entre en vigor. Sin embargo, cuando exista la partida
correspondiente a un sitio web y los desembolsos para su desarrollo satisfagan los criterios
de reconocimiento como activo intangible, y se diera el caso de haber sido reconocido
previamente como un activo y medido al costo, se considerará que el importe inicialmente
reconocido ha sido determinado de forma adecuada.
La NIC 1 (revisada en 2007) modificó la terminología utilizada en las NIIF. Además modificó
el párrafo 5. Una entidad aplicará esas modificaciones a periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2009. Si una entidad utiliza la NIC 1 (revisada en 2007) en un
periodo anterior, aplicará las modificaciones a dicho periodo.
La NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias Procedentes de Contratos con Clientes, emitida en mayo
de 2014, modificó la sección de “Referencias” y el párrafo 6. Una entidad aplicará esa
modificación cuando aplique la NIIF 15.
La NIIF 16, emitida en enero de 2016, modificó el párrafo 6. Una entidad aplicará esa
modificación cuando aplique la NIIF 16.
Glosario
Este glosario ha sido extraído de las Normas NIIF emitidas por el Consejo de Normas
Internacionales de Contabilidad. Las referencias figuran por Norma y por número de
párrafo.
El glosario también incluye fragmentos del Marco Conceptual para la Información Financiera
(el Marco Conceptual). Las referencias al Marco Conceptual están precedidas por las siglas MC.
Las referencias que aparecen entre (paréntesis) indican variaciones menores de redacción.
actividades con tarifas Actividades de una entidad que están sujetas a NIIF 14.A
reguladas regulación de tarifas.
(rate-regulated
activities)
actividades relevantes A efectos de la NIIF 10, las actividades relevantes NIIF 10.A
(relevant activities) son aquellas actividades de la participada que
afectan de forma significativa a los rendimientos
de la participada.
姝 IFRS Foundation
Glosario
activo corriente Una entidad clasificará un activo como corriente NIC 1.66,
(current asset) cuando: (NIIF 5.A)
activo del contrato El derecho de una entidad a una contraprestación NIIF 15.A,
(contract asset) a cambio de bienes o servicios que la entidad ha (NIIF 9.A)
transferido a un cliente cuando ese derecho está
condicionado por algo distinto al paso del tiempo
(por ejemplo, el desempeño futuro de la entidad).
姝 IFRS Foundation
Glosario
姝 IFRS Foundation
Glosario
activo financiero con Un activo financiero tiene deteriorado el crédito NIIF 9.A
deterioro crediticio cuando han ocurrido uno o más sucesos que
(credit-impaired tienen un impacto perjudicial sobre los flujos de
financial asset) efectivo futuros estimados de ese activo
financiero. Evidencias de que un activo
financiero tiene deteriorado el crédito incluyen
información observable sobre los sucesos
siguientes:
activo financiero con Activos financieros comprados u originados que NIIF 9.A
deterioro de valor tienen un deterioro crediticio en el momento del
crediticio comprado u reconocimiento inicial.
originado
(purchased or
originated
credit-impaired
financial asset)
姝 IFRS Foundation
Glosario
activo por derecho de Un activo que representa un derecho a que un NIIF 16.A
uso arrendatario use un activo subyacente durante el
(right-of-use asset) plazo del arrendamiento.
activos derivados de Los derechos contractuales netos del cedente, en NIIF 4.A
reaseguro cedido un contrato de reaseguro.
(reinsurance assets)
姝 IFRS Foundation
Glosario
activos monetarios Dinero tenido y activos por los que se van a NIC 38.8
(monetary assets) recibir unas cantidades fijas o determinables de
dinero.
activos netos Activos del plan menos obligaciones del mismo NIC 26.8
disponibles para el diferentes del valor actuarial presente de los
pago de beneficios beneficios prometidos.
(net assets available
for benefits)
姝 IFRS Foundation
Glosario
activos por impuestos Cantidades de impuestos sobre las ganancias a NIC 12.5
diferidos recuperar en periodos futuros, relacionadas con:
(deferred tax assets)
(a) las diferencias temporarias deducibles;
acuerdo condicionado Un acuerdo para emitir acciones que depende del NIC 33.5
de emisión de acciones cumplimiento de ciertas condiciones predetermi-
(contingent share nadas.
agreement)
acuerdo conjunto Un acuerdo por el cual dos o más partes tienen NIC 28.3,
(joint arrangement) control conjunto. NIIF 11.A
acuerdo con pagos Un acuerdo entre la entidad (u otra entidad del NIIF 2.A
basados en acciones grupo1 o cualquier accionista de cualquier
(share-based payment entidad del grupo) y un tercero (incluyendo un
arrangement) empleado) que otorga el derecho al tercero a
recibir
ajustes por experiencia Los efectos de las diferencias entre suposiciones NIC 19.8
(experience actuariales previas y los sucesos efectivamente
adjustments) ocurridos.
姝 IFRS Foundation
Glosario
姝 IFRS Foundation
Glosario
asociada Una entidad sobre la que el inversor tiene una NIC 28.3
(associate) influencia significativa.
base fiscal de un activo Importe atribuido, para fines fiscales, a dicho NIC 12.5
o un pasivo activo o pasivo.
(tax base of an asset or
liability)
姝 IFRS Foundation
Glosario
cliente Una parte que ha contratado con una entidad la NIIF 15.A
(customer) obtención de bienes o servicios que son resultado
de las actividades ordinarias de la entidad a
cambio de una contraprestación.
姝 IFRS Foundation
Glosario
compra o venta Una compra o venta de un activo financiero bajo NIIF 9.A
convencional un contrato cuyas condiciones requieren la
(regular way purchase entrega del activo durante un periodo que
or sale) generalmente está regulado o surge de una
convención establecida en el mercado
correspondiente.
姝 IFRS Foundation
Glosario
姝 IFRS Foundation
Glosario
姝 IFRS Foundation
Glosario
condiciones para la Son las condiciones que determinan si la entidad NIIF 2.A
irrevocabilidad de la recibe los servicios que dan derecho a la otra
concesión parte a recibir efectivo, otros activos o
(vesting conditions) instrumentos de patrimonio de la entidad en un
acuerdo de pagos basados en acciones. Las
condiciones para la irrevocabilidad de la
concesión son condiciones de servicio o
condiciones de rendimiento.
contrato de garantía Un contrato que requiere que el emisor efectúe NIIF 4.A,
financiera pagos específicos para reembolsar al tenedor la NIIF 9.A
(financial guarantee pérdida en la que incurre cuando un deudor
contract) específico incumpla su obligación de pago a su
vencimiento, de acuerdo con las condiciones,
originales o modificadas, de un instrumento de
deuda.
contrato de reaseguro Un contrato de seguro emitido por una entidad NIIF 4.A
(reinsurance contract) aseguradora (la reaseguradora), con el fin de
compensar a otra aseguradora (cedente) por las
pérdidas derivadas de uno o más contratos
emitidos por el cedente.
contrato de seguro Un contrato en el que una de las partes (la NIIF 4.A
(insurance contract) aseguradora) acepta un riesgo de seguro
significativo de la otra parte (el tenedor de la
póliza), acordando compensar al tenedor si
ocurre un evento futuro incierto (el evento
asegurado) que afecta de forma adversa al
tenedor del seguro. (véase el Apéndice B de la
NIIF 4, que contiene guías sobre esta definición).
contrato de seguro Todo contrato de seguro que no sea un contrato NIIF 4.A
directo de reaseguro.
(direct insurance
contract)
姝 IFRS Foundation
Glosario
controladora Una entidad que controla una o más entidades. NIIF 10.A
(parent)
control de una Un inversor controla una participada cuando está NIIF 10.A
participada expuesto, o tiene derecho, a rendimientos
(control of an investee) variables procedentes de su implicación en la
participada, y tiene la capacidad de influir en
esos rendimientos a través de su poder sobre la
participada.
cosecha o recolección Separación del producto del activo biológico del NIC 41.5
(harvest) que procede, o bien el cese de los procesos vitales
de un activo biológico.
姝 IFRS Foundation
Glosario
costo atribuido Un importe usado como sustituto del costo o del NIIF 1.A
(deemed cost) costo depreciado en una fecha determinada. En
la depreciación o amortización posterior se
supone que la entidad había reconocido
inicialmente el activo o pasivo en la fecha
determinada, y que este costo era equivalente al
costo atribuido.
姝 IFRS Foundation
Glosario
costos de transporte Los costos en que se incurriría para transportar NIIF 13.A
(transport costs) un activo desde su localización presente a su
mercado principal (o más ventajoso).
costos por préstamos Intereses y otros costos en los que incurre la NIC 23.5
(borrowing costs) entidad que están relacionados con los fondos
que se han tomado en préstamo.
姝 IFRS Foundation
Glosario
datos de entrada Los supuestos que los participantes del mercado NIIF 13.A
(inputs) utilizarían al fijar el precio del activo o pasivo,
incluyendo los supuestos sobre el riesgo, tales
como las siguientes:
datos de entrada no Datos de entrada para los que los datos de NIIF 13.A
observables mercado no están disponibles y que se han
(unobservable inputs) desarrollado utilizando la mejor información
disponible sobre los supuestos que los
participantes del mercado utilizarían al fijar el
precio del activo o pasivo.
姝 IFRS Foundation
Glosario
derecho de destitución Derechos que privan a quien toma decisiones de NIIF 10.A
(removal rights) su autoridad para tomar decisiones.
姝 IFRS Foundation
Glosario
姝 IFRS Foundation
Glosario
enfoque del costo Una técnica de valoración que refleja el importe NIIF 13.A
(cost approach) que se requeriría en el momento presente para
sustituir la capacidad de servicio de un activo (a
menudo conocido como costo de reposición
corriente).
enfoque del ingreso Las técnicas de valoración que convierten NIIF 13.A
(income approach) importes futuros (por ejemplo, flujos de efectivo
o ingresos y gastos) en un importe presente único
(es decir, descontado). La medición del valor
razonable se determina sobre la base del valor
indicado por las expectativas de mercado
presentes sobre esos importes futuros.
姝 IFRS Foundation
Glosario
enfoque de mercado Una técnica de valoración que utiliza los precios y NIIF 13.A
(market approach) otra información relevante generada por
transacciones de mercado que involucran activos,
pasivos o un grupo de activos y pasivos idénticos
o comparables (es decir, similares), tales como un
negocio.
entidad estructurada Una participada que ha sido diseñada de forma NIIF 12.A
(structured entity) que los derechos de voto o similares no sean el
factor decisivo para decidir quién controla la
entidad, tales como cuando los derechos de voto
se relacionan sólo con las tareas administrativas y
las actividades relevantes se dirigen por medio de
acuerdos contractuales.
Los párrafos B22 a B24 de la NIIF 12 proporcionan
información adicional sobre las entidades
estructuradas.
entidad mutualista Una entidad, distinta de las que son propiedad NIIF 3.A
(mutual entity) del inversor, que proporciona directamente a sus
propietarios, miembros o partícipes, dividendos,
costos más bajos u otros beneficios económicos.
Por ejemplo, una compañía de seguros de
carácter mutualista, cooperativa de crédito y una
entidad cooperativa son todas ellas entidades de
carácter mutualista.
entidad que adopta La entidad que presenta sus primeros estados NIIF 1.A,
por primera vez las financieros conforme a las NIIF. NIIF 14.A
NIIF
(first-time adopter)
姝 IFRS Foundation
Glosario
entidad relacionada Una entidad que está controlada, controlada de NIC 24.9
del gobierno forma conjunta o influida de forma significativa
(government-related por un gobierno.
entity)
estados financieros Estados financieros que pretenden cubrir las NIC 1.7
con propósito de necesidades de usuarios que no están en
información general condiciones de exigir informes a la medida de sus
(general purpose necesidades específicas de información.
financial statements)
estados financieros Los estados financieros de un grupo en el que los NIC 27.4,
consolidados activos, pasivos, patrimonio, ingresos, gastos, y NIC 28.3,
(consolidated financial flujos de efectivo de la controladora y sus NIIF 10.A
statements) subsidiarias se presentan como si se tratase de
una sola entidad económica.
姝 IFRS Foundation
Glosario
estados financieros Son los presentados por una entidad en los que NIC 27.4
separados dicha entidad puede optar, sujeta a los
(separate financial requerimientos de esta Norma, por contabilizar
statements) sus inversiones en subsidiarias, negocios
conjuntos y asociadas, bien al costo, de acuerdo
con la NIIF 9 Instrumentos Financieros, o utilizando
el método de la participación de acuerdo con la
NIC 28 Inversiones en Asociadas y Negocios Conjuntos
evento asegurado Un evento futuro incierto que está cubierto por NIIF 4.A
(insured event) un contrato de seguro y crea un riesgo de seguro.
familiares cercanos a Los miembros de la familia que podrían ejercer NIC 24.9
una persona influencia sobre esa persona (o ser influidos por
(close members of the ella) en sus relaciones con la entidad incluyen:
family of a person)
(a) los hijos de esa persona y el cónyuge o
persona con análoga relación de
afectividad;
fecha de comienzo del La fecha en la que un arrendador pone un activo NIIF 16.A
arrendamiento (fecha subyacente a disposición de un arrendatario.
de comienzo)
[commencement date
of the lease
(commencement date)]
姝 IFRS Foundation
Glosario
fecha de inicio del La fecha más temprana entre la del acuerdo de un NIIF 16.A
acuerdo de arrendamiento y la del compromiso de ejecutar,
arrendamiento (fecha por las partes, los principales términos y
de inicio del acuerdo) condiciones del acuerdo.
[inception date of the
lease (inception date)]
fecha de medición La fecha en la que se mide, a efectos de esta NIIF, NIIF 2.A
(measurement date) el valor razonable de los instrumentos de
patrimonio concedidos. Para transacciones con
los empleados y terceros que prestan servicios
similares, la fecha de medición es la fecha de
concesión. Para las transacciones con sujetos
distintos de los empleados (y terceros que prestan
servicios similares), la fecha de medición es
aquélla en la que la entidad obtiene los bienes, o
la contraparte presta los servicios.
fecha de El primer día del primer periodo sobre el que se NIIF 9.A
reclasificación informa que sigue al cambio del modelo de
(reclassification date) negocio que da lugar a que una entidad
reclasifique los activos financieros.
fecha de transición a El comienzo del primer periodo para el que una NIIF 1.A
las NIIF entidad presenta información comparativa
(date of transition to completa conforme a las NIIF en sus primeros
IFRSs) estados financieros presentados conforme a las
NIIF.
fecha de vigencia de la La fecha en la que las partes acuerdan una NIIF 16.A
modificación modificación del arrendamiento.
(effective date of the
modification)
姝 IFRS Foundation
Glosario
ganancia contable Ganancia o pérdida del periodo antes de deducir NIC 12.5
(accounting profit) el gasto por el impuesto a las ganancias.
姝 IFRS Foundation
Glosario
garantía de valor Una garantía realizada a un arrendador por una NIIF 16.A
residual parte no relacionada con éste de que el valor
(residual value (o una parte del valor) de un activo subyacente al
guarantee) final periodo de un arrendamiento será, al
menos, de un importe especificado.
gasto (ingreso) por el Importe total que, por este concepto, se incluye al NIC 12.5,
impuesto a las determinar la ganancia o pérdida neta del NIC 12.6
ganancias periodo, conteniendo tanto el impuesto corriente
[tax expense (tax como el diferido.
income)]
El gasto (ingreso) por el impuesto a las ganancias
comprende tanto la parte relativa al gasto
(ingreso) por el impuesto corriente como la
correspondiente al gasto (ingreso) por el
impuesto diferido.
姝 IFRS Foundation
Glosario
grupo de activos para Un grupo de activos del que se va a disponer, ya NIIF 5.A
su disposición sea por venta o por otra vía, de forma conjunta
(disposal group) como grupo en una única operación, junto con
los pasivos directamente asociados con tales
activos que se vayan a transferir en la
transacción. El grupo incluirá la plusvalía en una
combinación de negocios si el grupo es una
unidad generadora de efectivo a la que se haya
atribuido la plusvalía de acuerdo con los
requisitos de los párrafos 80 a 87 de la NIC 36, o
bien si se trata de una actividad dentro de esa
unidad generadora de efectivo.
姝 IFRS Foundation
Glosario
姝 IFRS Foundation
Glosario
importe en libros El importe por el que se reconoce un activo, una NIC 16.6,
(carrying amount) vez deducidas la depreciación (amortización) NIC 36.6,
acumulada y las pérdidas de valor por deterioro NIC 38.8
acumuladas que le correspondan.
importe recuperable El mayor entre el valor razonable menos los NIC 16.6,
(recoverable amount) costos de venta de un activo (o de una unidad NIC 36.6,
generadora de efectivo) y su valor en uso. NIIF 5.A
impuesto corriente Cantidad a pagar (recuperar) por el impuesto a las NIC 12.5
(current tax) ganancias relativo a la ganancia (pérdida) fiscal
del periodo.
ingreso de actividades Ingresos que surgen del curso de las actividades NIIF 15.A
ordinarias ordinarias de una entidad.
(revenue)
姝 IFRS Foundation
Glosario
姝 IFRS Foundation
Glosario
interés neto sobre el El cambio durante el periodo en el pasivo (activo) NIC 19.8
pasivo (activo) de por beneficios definidos neto que surge del paso
beneficios definidos del tiempo.
neto
[net interest on the net
defined benefit
liability (asset)]
姝 IFRS Foundation
Glosario
inversión neta en una Importe que corresponde a la entidad que NIC 21.8
operación en el presenta sus estados financieros sobre los activos
extranjero netos de esa operación.
(net investment in a
foreign operation)
liquidación (de Una transacción que elimina todas las NIC 19.8
obligaciones por obligaciones legales o implícitas posteriores para
beneficios a los parte o todos los beneficios proporcionados según
empleados) un plan de beneficios definidos, distinta de los
[(settlement (of pagos de beneficios a los empleados o en nombre
employee benefit de éstos, que está establecida en las condiciones
obligations)] del plan e incluida en los supuestos actuariales.
姝 IFRS Foundation
Glosario
姝 IFRS Foundation
Glosario
método del interés El método que se utiliza para el cálculo del costo NIIF 9.A
efectivo amortizado de un activo financiero o un pasivo
(effective interest financiero y para la distribución y
method) reconocimiento de los ingresos por intereses o
gastos por intereses en el resultado del periodo a
los largo del periodo correspondiente.
negocio conjunto Un acuerdo conjunto mediante el cual las partes NIC 28.3,
(joint venture) que tienen control conjunto del acuerdo tienen NIIF 11.A
derecho a los activos netos de éste.
姝 IFRS Foundation
Glosario
4 Definición de las NIIF modificada después de los cambios de nombre introducidos mediante la
Constitución revisada de la Fundación IFRS en 2010.
姝 IFRS Foundation
Glosario
obligación implícita Una obligación que se deriva de las actuaciones NIC 37.10
(constructive de la propia entidad, en las que:
obligation)
(a) debido a un patrón establecido de
comportamiento en el pasado, a políticas
empresariales que son de dominio
público o a una declaración efectuada de
forma suficientemente concreta, la
entidad haya puesto de manifiesto ante
terceros que está dispuesta a aceptar
cierto tipo de responsabilidades; y
(b) la legislación; o
opción de renovación Una nueva opción sobre acciones, concedida NIIF 2.A
(reload option) cuando se utiliza una acción para satisfacer el
precio de ejercicio de una opción sobre acciones
previa.
opción sobre acciones Un contrato que otorga al tenedor el derecho, NIIF 2.A
(share option) pero no la obligación, de suscribir acciones de la
entidad a un precio fijo o determinable, durante
un periodo específico.
operación conjunta Un acuerdo conjunto mediante el cual las partes NIIF 11.A
(joint control) que tienen control conjunto del acuerdo tienen
derecho a los activos y obligaciones con respecto
a los pasivos, relacionados con el acuerdo.
姝 IFRS Foundation
Glosario
operador conjunto Una parte de una operación conjunta que tiene NIIF 11.A
(joint operator) control conjunto sobre ésta.
otro resultado integral Partidas de ingresos y gastos (incluidos los ajustes NIC 1.7
(other comprehensive por reclasificación) que no se reconocen en el
income) resultado, tal como lo requieren o permiten otras
NIIF.
otros beneficios a los Todos los beneficios a los empleados diferentes de NIC 19.8
empleados a largo los beneficios a los empleados a corto plazo, los
plazo beneficios posteriores al periodo de empleo y las
(other long-term indemnizaciones por cese.
employee benefits)
otros riesgos de precio El riesgo de que el valor razonable o los flujos de NIIF 7.A
(other price risk) efectivo futuros de un instrumento financiero
puedan fluctuar como consecuencia de
variaciones en los precios de mercado (diferentes
de las que provienen del riesgo de tasa de interés
y del riesgo de tasa de cambio), sea que ellas estén
causadas por factores específicos al instrumento
financiero en concreto o a su emisor, o por
factores que afecten a todos los instrumentos
financieros similares negociados en el mercado.
姝 IFRS Foundation
Glosario
姝 IFRS Foundation
Glosario
pagos variables del La parte de los pagos realizados por un NIIF 16.A
arrendamiento arrendatario a un arrendador, por el derecho a
(variable lease usar un activo subyacente durante el plazo del
payments) arrendamiento, que varía debido a cambios en
hechos y circunstancias ocurridos después de la
fecha de comienzo, y son distintos del paso del
tiempo.
partes relacionadas Persona o entidad que está relacionada con la NIC 24.9
(related party) entidad que prepara sus estados financieros (en la
NIC 24 se denomina la “entidad que informa”).
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parte relacionadas
(b) Una entidad está relacionada con una
(related party)
entidad que informa si le son aplicables
cualquiera de las condiciones siguientes:
(i) La entidad y la entidad que
informa son miembros del mismo
grupo (lo cual significa que cada
una de ellas, ya sea controladora,
subsidiaria u otra subsidiaria de la
misma controladora, son partes
relacionadas entre sí).
(ii) Una entidad es una asociada o un
negocio conjunto de la otra
entidad (o una asociada o negocio
conjunto de un miembro de un
grupo del que la otra entidad es
miembro).
(iii) Ambas entidades son negocios
conjuntos de la misma tercera
parte.
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participación en otra Para el propósito de la NIIF 12, una participación NIIF 12.A
entidad en otra entidad se refiere a implicaciones
(interest in another contractuales y no contractuales que expone a
entity) una entidad a la variabilidad de los rendimientos
procedentes de los de otra entidad. Una
participación en otra entidad puede ponerse en
evidencia mediante, pero no se limita a, la
tenencia de instrumentos de deuda o patrimonio,
así como otras formas de implicación tales como
la provisión de fondos, aportación de liquidez,
mejora crediticia y garantías. Incluye los medios
por los que una entidad tiene control o control
conjunto de otra entidad, o influencia
significativa sobre ésta. Una entidad no tiene
necesariamente una participación en otra
entidad debido únicamente a la existencia de una
relación habitual cliente-proveedor.
participantes Miembros del plan de beneficios por retiro y otras NIC 26.8
(participants) personas que tienen derecho a prestaciones en
virtud de las condiciones del plan.
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pasivo (activo) por El déficit o superávit ajustado por los efectos de NIC 19.8
beneficios definidos limitar un activo por beneficios definidos neto a
neto un techo del activo.
[net defined benefit
liability (asset)]
pasivo del contrato La obligación de una entidad de transferir bienes NIIF 15.A
(contract liability) o servicios a un cliente por los que la entidad ha
recibido (o se ha vuelto exigible) una
contraprestación del cliente.
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pasivo por impuestos Importes de impuestos a las ganancias a pagar en NIC 12.5
diferidos periodos futuros, relacionadas con las diferencias
(deferred tax temporarias imponibles.
liabilities)
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pasivos financieros Un pasivo financiero que cumpla alguna de las NIIF 9.A
que se contabilicen al siguientes condiciones.
valor razonable con
(a) Cumple la definición de mantenido para
cambios en resultados
(financial liability at negociar.
fair value through (b) Desde el momento del reconocimiento
profit or loss) inicial, ha sido designado por la entidad
para contabilizarlo al valor razonable con
cambios en resultados de acuerdo con el
párrafo 4.2.2 o 4.3.5.
PCGA anteriores Las bases de contabilización que la entidad que NIIF 1.A,
(previous GAAP) adopta por primera vez las NIIF utilizaba NIIF 14.A
inmediatamente antes de aplicar las NIIF.
pérdida crediticia La diferencia entre todos los flujos de efectivo NIIF 9.A
(credit loss) contractuales que se deben a una entidad de
acuerdo con el contrato y todos los flujos de
efectivo que la entidad espera recibir (es decir,
todas las insuficiencias de efectivo) descontadas a
la tasa de interés efectiva original (o a la tasa de
interés efectiva ajustada por el crédito para
activos financieros con deterioro crediticio
comprados u originados). Una entidad estimará
los flujos de efectivo considerando todos los
términos contractuales del instrumento
financiero (por ejemplo, pagos anticipados,
duración, opciones de compra y similares).
durante la vida esperada de ese instrumento
financiero. Los flujos de efectivo que se
consideran incluirán los procedentes de la venta
de garantías colaterales mantenidas u otras
mejoras crediticias que son parte integrante de
los términos contractuales. Se presume que la
vida esperada de un instrumento financiero
puede estimarse con fiabilidad. Sin embargo, en
casos excepcionales en que no es posible estimar
con fiabilidad la vida esperada de un instrumento
financiero, la entidad utilizará el término
contractual restante de dicho instrumento
financiero.
pérdida por deterioro Cantidad en que el importe en libros de un activo NIC 16.6,
(impairment loss) excede a su importe recuperable. (NIC 36.6),
NIC 38.8
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pérdidas crediticias Las pérdidas crediticias esperadas que proceden NIIF 9.A
esperadas durante el de todos los sucesos de incumplimiento posibles
tiempo de vida del a lo largo de la vida esperada de un instrumento
activo financiero.
(lifetime expected
credit losses)
periodo de uso El periodo total de tiempo que se usa un activo NIIF 16.A
(period of use) para cumplir un contrato con un cliente
(incluyendo los periodos de tiempo no
consecutivos).
periodo intermedio Un periodo contable menor que un periodo anual NIC 34.4
(interim period) completo.
periodo para la El periodo a lo largo del cual tienen que ser NIIF 2.A
irrevocabilidad de la satisfechas todas las condiciones para la
concesión irrevocabilidad de la concesión en un acuerdo de
(vesting period) pagos basados en acciones.
planes de aportaciones Planes de beneficio por retiro en los que las NIC 26.8
definidas cantidades a pagar como beneficios se
(defined contribution determinan en función de las contribuciones al
plans) fondo y de los rendimientos de la inversión que
éste haya generado.
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planes de beneficios Planes de beneficios por retiro en los que las NIC 26.8
definidos cantidades a pagar en concepto de beneficios de
(defined benefit plans) retiro se determinan por medio de una fórmula,
normalmente basada en los salarios de los
empleados, en los años de servicio o en ambas
cosas.
planes de beneficios Acuerdos en los que una entidad se compromete NIC 26.8
por retiro a suministrar beneficios a sus empleados, en el
(retirement benefit momento de terminar sus servicios o después, ya
plans) sea en forma de renta periódica o como pago
único, siempre que tales beneficios, o las
aportaciones a ellos que dependan del
empleador, puedan ser determinados o estimados
con anterioridad al momento del retiro, ya sea a
partir de las cláusulas establecidas en un
documento o de las prácticas habituales de la
entidad. (Véase también “planes de beneficios
post-empleo”).
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póliza de seguro apta Una póliza de seguro, emitida por un asegurador NIC 19.8
(qualifying insurance que no es una parte relacionada de la entidad que
policy) informa (según queda definido en la NIC 24),
cuando las indemnizaciones de la póliza:
precio de entrada El precio pagado por adquirir un activo o recibido NIIF 13.A
(entry price) por asumir un pasivo en una transacción de
intercambio.
precio de salida El precio que se recibiría por vender un activo o NIIF 13.A
(exit price) se pagaría por transferir un pasivo.
precio de venta El precio al que una entidad vendería un bien o NIIF 15.A
independiente (de un servicio comprometido de forma separada a un
bien o servicio) cliente.
[stand-alone selling
price (of a good or
service)]
prestaciones Los pagos u otras prestaciones sobre los que el NIIF 4.A
garantizadas tenedor de la póliza o el inversor tenga un
(guaranteed benefits) derecho incondicional, que no esté sujeto a la
discreción del emisor.
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préstamos por pagar Pasivos financieros diferentes de las cuentas NIIF 7.A
(loans payable) comerciales por pagar a corto plazo en
condiciones normales de crédito.
prima de riesgo Compensación buscada por los participantes del NIIF 13.A
(risk premium) mercado adversos al riesgo para soportar una
incertidumbre inherente a los flujos de efectivo
de un activo o pasivo. También se denomina
“ajuste de riesgo”.
primer periodo sobre El periodo más reciente sobre el que se informa NIIF 1.A
el que se informa cubierto por los primeros estados financieros
conforme a las NIIF conforme a las NIIF de una entidad.
(first IFRS reporting
period)
primeros estados Los primeros estados financieros anuales en los NIIF 1.A,
conforme a las NIIF cuales una entidad adopta las Normas NIIF 14.A
(first IFRS financial Internacionales de Información Financiera (NIIF),
statements) mediante una declaración, explícita y sin
reservas, de cumplimiento con las NIIF.
probable Que tiene más probabilidad de que ocurra que de NIIF 5.A,
(probable) lo contrario. (NIC 37.23)
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propiedad ocupada Propiedades mantenidas (por parte del dueño o NIC 40.5
por el dueño por parte del arrendatario como un activo por
(owner-occupied derecho de uso) para su uso en la producción o
property) suministro de bienes o servicios, o bien para fines
administrativos.
quien toma decisiones Una entidad con derechos de toma de decisiones NIIF 10.A
(decision maker) que es un principal o un agente para otras partes.
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regulación de tarifas Un marco para establecer los precios que pueden NIIF 14.A
(rate regulation) cargarse a los clientes por bienes o servicios y
dicho marco está sujeto a la supervisión y/o
aprobación por un regulador de tarifas.
regulador de tarifas Un organismo autorizado que tiene poder por ley NIIF 14.A
(rate regulator) o regulación para establecer la tarifa o un rango
de tarifas que vinculan a una entidad. El
regulador de tarifas puede ser un organismo
tercero o una parte relacionada de la entidad,
incluyendo el órgano de dirección propio de la
entidad, si se requiere por ley o regulación que
ese organismo establezca tarifas en interés de los
clientes y asegure la viabilidad financiera global
de la entidad.
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resultado del periodo Total de ingresos menos gastos, excluyendo los NIC 1.7
(profit or loss) componentes de otro resultado integral.
riesgo de liquidez El riesgo de que una entidad encuentre dificultad NIIF 7.A
(liquidity risk) para cumplir con obligaciones asociadas con
pasivos financieros que se liquiden mediante la
entrega de efectivo u otro activo financiero.
riesgo de mercado El riesgo de que el valor razonable o los flujos de NIIF 7.A
(market risk) efectivo futuros de un instrumento financiero
puedan fluctuar como consecuencia de
variaciones en los precios de mercado. El riesgo
de mercado comprende tres tipos de riesgo:
riesgo de tasa de cambio, riesgo de tasa de interés
y otros riesgos de precio.
riesgo de seguro Todo riesgo, distinto del riesgo financiero, NIIF 4.A
(insurance risk) transferido por el tenedor de un contrato al
emisor.
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riesgo de tasa de El riesgo de que el valor razonable o los flujos de NIIF 7.A
cambio efectivo futuros de un instrumento financiero
(currency risk) puedan fluctuar como consecuencia de
variaciones en las tasas de cambio de una moneda
extranjera.
riesgo de tasa de El riesgo de que el valor razonable o los flujos de NIIF 7.A
interés efectivo futuros de un instrumento financiero
(interest rate risk) puedan fluctuar como consecuencia de
variaciones en las tasas de interés de mercado.
segmento sobre el que Un segmento del negocio o geográfico para el que NIIF 8.11
debe informarse la NIIF 8 requiere la revelación de información
(reportable segment) segmentada.
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subsidiaria Una entidad que está controlada por otra entidad. NIIF 10.A
(subsidiary)
subvenciones del Ayudas procedentes del sector público en forma NIC 20.3
gobierno de transferencias de recursos a una entidad en
(government grants) contrapartida del cumplimiento, pasado o
futuro, de ciertas condiciones relativas a sus
actividades de operación. Se excluyen aquellas
formas de ayuda gubernamental a las que no cabe
razonablemente asignar un valor, así como las
transacciones con el gobierno que no pueden
distinguirse de las demás operaciones normales
de la entidad.
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suceso que da origen a Un suceso que crea una obligación legal o NIC 37.10
la obligación implícita, a consecuencia de lo cual a una entidad
(obligating event) no le queda otra alternativa más realista que
cancelar esa obligación.
tasa de cambio de Tasa de cambio utilizada en las transacciones con NIC 21.8
contado entrega inmediata.
(spot exchange rate)
tasa de interés efectiva La tasa que descuenta exactamente los pagos o NIIF 9.A
ajustada por calidad cobros de efectivo futuros estimados durante la
crediticia vida esperada del activo financiero al costo
(credit-adjusted amortizado de un activo financiero que es un
effective interest rate) activo financiero con deterioro crediticio
comprado u originado. Para calcular la tasa de
interés efectiva ajustada por calidad crediticia,
una entidad estimará los flujos de efectivo
esperados teniendo en cuenta todas las
condiciones contractuales del instrumento
financiero (por ejemplo, pagos anticipados,
duración, opciones de compra y similares), y las
pérdidas crediticias esperadas. El cálculo incluirá
todas las comisiones y puntos básicos de interés,
pagados o recibidos por las partes del contrato,
que integren la tasa de interés efectiva (véanse los
párrafos B5.4.1 a B5.4.3), los costos de transacción
y cualquier otra prima o descuento. Se presume
que los flujos de efectivo y la vida esperada de un
grupo de instrumentos financieros similares
pueden ser estimados con fiabilidad. Sin
embargo, en aquellos casos excepcionales en que
los flujos de efectivo o la vida restante de un
instrumento financiero (o de un grupo de
instrumentos financieros) no puedan ser
estimados con fiabilidad, la entidad utilizará los
flujos de efectivo contractuales a lo largo del
periodo contractual completo del instrumento
financiero (o grupo de instrumentos financieros).
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tasa de interés efectivo La tasa que descuenta exactamente los pagos o NIIF 9.A
(effective interest rate) cobros de efectivo futuros estimados durante la
vida esperada del activo financiero o pasivo
financiero con respecto al valor en libros bruto
del activo financiero o al costo amortizado de un
pasivo financiero. Para calcular la tasa de interés
efectiva, una entidad estimará los flujos de
efectivo esperados teniendo en cuenta todos los
términos contractuales del instrumento
financiero (por ejemplo, pagos anticipados,
duración, opciones de compra y similares), pero
no tendrá en cuenta las pérdidas crediticias
esperadas. El cálculo incluirá todas las
comisiones y puntos básicos de interés, pagados o
recibidos por las partes del contrato, que integren
la tasa de interés efectiva (véanse los párrafos
B5.4.1 a B5.4.3 de la NIIF 9), los costos de
transacción y cualquier otra prima o descuento.
Se presume que los flujos de efectivo y la vida
esperada de un grupo de instrumentos
financieros similares pueden ser estimados con
fiabilidad. Sin embargo, en aquellos casos
excepcionales en que los flujos de efectivo o la
vida restante de un instrumento financiero (o de
un grupo de instrumentos financieros) no
puedan ser estimados con fiabilidad (véanse los
párrafos GA8 a GA8B de la NIC 39), la entidad
utilizará los flujos de efectivo contractuales a lo
largo del periodo contractual completo del
instrumento financiero (o grupo de instrumentos
financieros).
tasa de interés Tasa de interés que iguala el valor presente de (a) NIIF 16.A
implícita en el los pagos por el arrendamiento y (b) el valor
arrendamiento residual no garantizado, con la suma de (i) el
(interest rate implicit valor razonable del activo subyacente y (ii)
in the lease) cualquier costo directo inicial del arrendador.
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Glosario
tenedor del contrato La parte del contrato de seguro que adquiere el NIIF 4.A
(policyholder) derecho a ser compensado, en caso de producirse
el evento asegurado.
transacción con pagos Una transacción con pagos basados en acciones NIIF 2.A
basados en acciones en la que la entidad adquiere bienes o servicios
liquidada en efectivo incurriendo en un pasivo para transferir efectivo
(cash-settled u otros activos al proveedor de esos bienes o
share-based payment servicios, por importes que están basados en el
transaction) precio (o valor) de instrumentos de patrimonio
(incluyendo acciones u opciones sobre acciones)
de la entidad o de otra entidad del grupo.
transacción con pagos Una transacción con pagos basados en acciones NIIF 2.A
basados en acciones en la que la entidad
liquidada mediante
(a) recibe bienes o servicios como
instrumentos de
patrimonio contraprestación de sus instrumentos de
(equity-settled patrimonio propios (incluyendo acciones
share-based payment o opciones sobre acciones), o
transaction) (b) recibe bienes o servicios pero no tiene
obligación de liquidar la transacción con
el proveedor.
transacción ordenada Una transacción que supone una exposición al NIIF 13.A
(orderly transaction) mercado para un periodo anterior a la fecha de la
medición, para tener en cuenta las actividades de
comercialización que son usuales y habituales
para transacciones que involucran estos activos o
pasivos; no es una transacción forzada (por
ejemplo, una liquidación forzada o una venta
urgente).
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Glosario
valor en uso El valor actual de los flujos futuros estimados de NIIF 5.A
(value in use) efectivo que se espera se deriven del uso
continuado de un activo y de su disposición al
final de su vida útil.
valor en uso El valor actual de los flujos futuros estimados de NIC 36.6
(value in use) efectivo que se espera obtener de un activo o
unidad generadora de efectivo.
valor específico para la El valor actual de los flujos de efectivo que una NIC 16.6,
entidad entidad espera recibir por el uso continuado de NIC 38.8
(entity-specific value) un activo y por la disposición del mismo al
término de su vida útil. En el caso de un pasivo,
es el valor actual de los flujos de efectivo en que
se espera incurrir para cancelarlo.
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Glosario
valor presente de una Valor presente, sin deducir activo alguno NIC 19.8
obligación por perteneciente al plan, de los pagos futuros
beneficios definidos esperados que son necesarios para cumplir con
(present value of a las obligaciones derivadas de los servicios
defined benefit prestados por los empleados en el periodo
obligation) corriente y en los anteriores.
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Glosario
valor razonable El precio que se recibiría por vender un activo o NIC 2.6,
(fair value) que se pagaría por transferir un pasivo en una (NIC 16.6),
transacción ordenada entre participantes del NIC 19.8,
NIC 20.3,
mercado en la fecha de la medición. (NIC 21.8),
(NIC 20.3),
NIC 21.8,
NIC 32.11,
(NIC 36.6),
(NIC 38.8),
(NIC 40.5),
NIC 41.8,
NIIF 1.A,
NIIF 3.A,
NIIF 4.A,
NIIF 5.A,
NIIF 9.A,
NIIF 13.A
valor razonable El importe por el que un activo podría ser NIIF 2.A
(fair value) intercambiado, un pasivo liquidado, o un
instrumento de patrimonio concedido podría ser
intercambiado, entre partes interesadas y
debidamente informadas, en una transacción
realizada en condiciones de independencia
mutua.
valor razonable A efectos de que la aplicación por parte del NIIF 16.A
(fair value) arrendador de los requerimientos de
contabilización de la NIIF 16, el importe por el
cual puede ser intercambiado un activo o
cancelado un pasivo, entre un comprador y un
vendedor interesados y debidamente informados,
en condiciones de independencia mutua.
valor razonable menos El importe que se puede obtener por la venta de NIC 36.6
los costos de venta un activo o una unidad generadora de efectivo en
(fair value less costs to una transacción realizada en condiciones de
sell) independencia mutua, entre partes interesadas y
debidamente informadas, menos los costos de
disposición.
valor residual (de un El importe estimado que una entidad podría NIC 16.6,
activo) obtener en el momento presente por disponer del (NIC 38.8)
[residual value (of an elemento, después de deducir los costos
asset)] estimados por tal disposición, si el activo hubiera
alcanzado ya la antigüedad y las demás
condiciones esperadas al término de su vida útil.
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Glosario
valor residual no Parte del valor residual del activo subyacente, NIIF 16.A
garantizado cuya realización por parte del arrendador no está
(unguaranteed asegurada o que solo está garantizada por un
residual value) tercero relacionado con el arrendador.
vida económica El periodo a lo largo del cual se espera que un NIIF 16.A
(economic life) activo se use económicamente por uno o más
usuarios o la cantidad de producción o unidades
similares que se espera obtener de un activo por
uno o más usuarios.
姝 IFRS Foundation
NIIF®
IAS®
IFRS® IASB®
Por favor, contáctese con la Fundación IFRS para conocer el detalle de los países en los que se usan o han sido registradas sus marcas comerciales.
Esta edición no contiene Normas que estén siendo reemplazadas o derogadas, pero que se mantienen
aplicables si la entidad que informa decide no adoptar la versión más reciente de forma anticipada.
Los usuarios interesados únicamente en el texto consolidado de los pronunciamientos normativos del
Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad exigidos para el periodo contable que comienza
el 1 de enero de 2017 deben consultar las Normas NIIF® de 2017 (Libro Azul) publicado en inglés a
finales de 2016.
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