382 C o n t a b i l i t a t e a c a p i t a l u l u i propri C a p i t o l u l VIII 383

Formulele contabile întocmite la îndeplinirea condiţiilor în cazul când condiţiile contractuale ale subvenţiei nu sunt îndeplinite, suma acesteia
trebuie restituită, fiind întocmite formulele contabile:
de acordare a subvenţiei primite:
Dt424 „Venituri anticipate pe termen lung" Formulele contabile întocmite la restituirea subvenţiei:
Dt535 „Venituri anticipate curente" la înregistrarea subvenţiei spre restituire:
Ct342 „Subvenţii entităţilor cu proprietate pu blică" Dt 424 „Viituri anticipate pe termen lung"
Dt 535 „Venituri anticipate curente"
în conformitate cu decizia organelor administraţiei publice locale (fondatorilor), Ct 536 „Datorii faţă de proprietari" sau 544 „Alte datorii curente" la
subvenţiile utilizate sunt decontate la majorarea capitalului social, sau la veniturile achitarea subvenţiei restituite:
curente, întocmindu-se formulele contabile: Dt 536 „Datorii faţă de proprietari" sau 544 „Alte datorii curente"
Ct 242 „Conturi curente în monedă naţională" sau
Formulele contabile întocmite la decontarea subvenţiei utilizate: Ct 243 „Conturi curente în valută străină"
la majorarea capitalului social:
Dt 342 „Subvenţii entităţilor cu proprietate publică" Exemplul 8.19. Întreprinderea municipală Centrul Editorial Poligrafic „Chişinău-
Ct311 „Capital social" la Prim" a primit în luna martie, anul curent, subvenţii din bugetul municipal sub formă de
veniturile curente: numerar 60 000 lei, în scopul editării unei broşuri cu privire la dezvoltarea Capitalei în
Dt 342 „Subvenţii entităţilor cu proprietate publică" prezent. în luna iulie de către organul emitent de subvenţii a fost perfectat actul privind ne-
Ct 612 „Alte venituri operaţionale" îndeplinirea condiţiilor în termen aferente subvenţiilor acordate, cu concluzia de restituire.
întocmim formulele contabile privind operaţiunile legate de primirea subvenţiilor şi
Exemplul 8.18. La începutul anului 201X entitatea municipală „Edilitate" SA, restituire a acestora.
(cota municipiului în capitalul social fiind de 63%), specializată în construcţia edifi-
ciilor inginereşti şi drumuri, a primit subfqrmă de subvenţie din partea municipiului Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice:
un utilaj care nu necesită montaj, în valoare de 330 000 lei, cu condiţia reparaţiei N9 Conţinutul operaţiei ,..• ^\ Suma, lei Corespondenţa
magistralei Botanica-Centru, condiţie care a şi fost realizată, astfel în luna octombrie conturilor
fiind dat în exploatare, după efectuarea reparaţiei. Amortizarea utilajului se
Debit Credit
calculează prin metoda liniară, durata de utilizare - 5 ani, valoarea reziduală - 18
000 lei. Conform deciziei proprietarilor, subvenţia va fitrecută la venituri. 1. Recunoaşterea iniţială a subvenţiei, ca urmare a primirii 60000 234 535
documentului confirmativ din partea Consiliului Municipal
întocmim formulele contabile corespunzătoare tranzacţiilor menţionate.
2. înregistrarea sumei subvenţiei primite sub formă de 60 000 242 234
Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice: numerar
JV Conţinutul operaţiei Suma, Coresp ondenţa 3. înregistrarea subvenţiei spre restituire, pe motivul neres-pectării 60 000 535 544
o lei conţi irilor termenelor de executare
Debit Credit
4. Achitarea sumei subvenţiei restituite 60000 544 242

1. 330 000 234 424

Recunoaşterea iniţială a subvenţiei, ca urmare a primirii Evidenţa analitică a subvenţiilor se ţine pe surse de intrare şi destinaţii de utilizare a
documentului confirmativ din partea Consiliului Municipal
acestora.
2. înregistrarea subvenţiei primite sub forma unui mijloc fix 330 000 123 234 La finele perioadei soldul contului 342 „Subvenţii entităţilor cu proprietate publică" se
3. înregistrarea subvenţiei după îndeplinirea condiţiilor stabilite 330 000 424 342 include în capitolul 3 „Capital propriu", rândul 380 „Alte elemente de capital propriu" al
Bilanţului şi în rândul 172 „Subvenţii entităţilor cu proprietate publică" din Situaţia
4. 5 200 821 124
Calculul amortizării kinare a utilajului timp de 5 ani ((330 modificărilor capitalului propriu.
000 Iei - 18 000 Iei) / (5 ani x 12 luni))
5. 5 200 342 612
Constatarea valorii subvenţiei ca venit, pe măsura calculării
amortizării utilajului (lunar) în baza deciziei proprietarilor
384 Contabilitatea capitalului propriu Capitolul VIII 385

8.5.3. Contabilitatea fondurilor organizaţiilor necomerciale

Formulele contabile de constituire/majorare a
Constituirea şi utilizarea fondurilor organizaţiilor necomerciale sunt reglementate
fondurilor organizaţiilor necomerciale:
de Indicaţiile metodice privind particularităţile contabilităţii în organizaţiile
Dt 111 „Imobilizări necorporale în curs de execuţie"
necomerciale.
Dt 112 „Imobilizări necorporale" - la primirea imobilizărilor necorporale
Fondurile organizaţiei necomerciale se prezintă în figura 8.11:
Dt 121 „Imobilizări corporale în curs de execuţie"
Fondurile organizaţiei comerciale Dtl22 „Terenuri"
Dt 123 „Mijloace fixe" - la primirea imobilizărilor corporale
JL Dt234 „Alte creanţe curente" - la calcularea sumelor ce trebuie primite cu
Fondul de imobilizări 1 Fondul de autofinanţare I Alte fonduri destinaţie specială de organizaţiile necomerciale
%P
Dt 242 „Conturi curente în monedă naţională"
Figura 8.11. Structura fondurilor organizaţiilor necomerciale Dt 243 „Conturi curente în valută străină" - la încasarea sumelor cu
destinaţie specială de organizaţiile necomerciale
Fondul de imobilizări cuprinde finanţările şi încasările cu destinaţie specială şi
Dt 425 „Finanţări şi încasări cu destinaţie specială pe termen lung"
mijloacele nepredestinate aferente imobilizărilor necorporale şi corporale procurate/
Dt 537 „Finanţări şi încasări cu destinaţie specială curente" - la
create. Constituirea (majorarea) fondului de imobilizări se înregistrează în cazul de-
decontarea sumelor cu destinaţie specială încasate anterior de
contării finanţărilor şi încasărilor cu destinaţie specială, primirii mijloacelor nepre-
organizaţiile necomerciale
destinate sub formă de imobilizări.
Ct 341 „Fonduri"
Diminuarea fondului de imobilizări se reflectă pe măsura calculării amortizării şi
ieşirii imobilizărilor. La utilizarea fondurilor organizaţiilor necomerciale se întocmesc următoarele în-
Fondul de autofinanţafe se constituie din rezultatul (excedentul sau deficitul) acti- registrări contabile:
vităţilor statutare, inclusiv celor economice. Fondul poate fi utilizat pentru finanţarea
misiunilor speciale şi în alte scopuri stabilite de organul de conducere al organizaţiei. Formulele contabile la utilizarea/diminuarea
Alte fonduri ale organizaţiilor necomerciale cuprind aporturile iniţiale ale fon- fondurilor organizaţiilor necomerciale:
datorilor fundaţiilor şi alte surse aferente mijloacelor temporar restricţionate pentru Dt341 „Fonduri"
utilizare, sau a mijloacelor destinate pentru efectuarea investiţiilor. Majorarea şi mic- Ctll2 „Imobilizări necorporale" - valoarea contabilă a imobiliză-
şorarea altor fonduri se înregistrează în funcţie de destinaţia acestora, conform deciziei rii necorporale ieşite
organului de conducere a organizaţiei necomerciale.
Ctll3 „Amortizarea imobilizări necorporale" - calculul amorti-
Pentru generalizarea informaţiei privind existenţa şi modificarea fondurilor zării imobilizării necorporale
organizaţiilor necomerciale este destinat contul de pasiv 341 „Fonduri". „Terenuri" - costul terenurilor ieşite
Ctl22
Ctl23 „Mijloace fixe" - valoarea contabilă a imobilizării corporale
în debitul contului 341 „Fonduri" se înregistrează:
ieşite
utilizarea/diminuarea fondurilor. în Ctl24 „Amortizarea mijloacelor fixe" - calculul amortizării mij-
creditul contului se înregistrează: loacelor fixe
constituirea/majorarea fondurilor. Soldul creditor reprezintă suma fondurilor „Datorii comerciale curente"
Ct521
organizaţiilor necomerciale, existentă la finele perioadei de gestiune. „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii"
Ct531
Ct533 „Datorii privind asigurările sociale şi medicale"
La formarea fondurilor organizaţiilor necomerciale se întocmesc următoarele în-
Ct544 „Alte datorii curente"
registrări contabile:
La finele perioadei soldul contului 341 „Fonduri" se include în capitolul 3 „Capital
propriu" rândul 380 „Alte elemente de capital propriu" al Bilanţului.
378 C o n t a b i l i t a t e a c a p i t a l u l u i propr C a p i t o l u l VIII 379

/ Surplusul din reevaluare, inclus în capitalurile proprii aferent unui element de / Cu toate acestea, aparte din surplus poate fi transferată pe măsură ce activul este
imobilizări, poate fi transferat direct în rezultatul reportat atunci când activul este folosit de entitate. în acest caz, valoarea surplusului transferat ar fi diferenţa dintre
derecunoscut. Aceasta poate implica transferul întregului surplus atunci când amortizarea calculată pe baza valorii contabile reevaluate a activului şi valoarea
activul este scos din funcţiune sau cedat. amortizării calculate pe baza costului iniţial al activului. Transferurile din surplu-
Decontarea surplusului din reevaluarea activelor imobilizate derecunoscute are loc sul de reevaluare în rezultatul reportat nu se efectuează prin profit sau pierdere.
prin următoarea formulă contabilă:
Exemplul 8.17. Costul de intrare al unui utilaj procurat, folosit în actvitatea de
Formula contabilă întocmită la decontarea surplusului producere a entităţii SA „Saturn" constituie 200 000 lei (TVA 20%), durata de utili-
din reevaluarea activelor imobilizate ieşite din entitate: zare fiind de 5 ani, valoarea reziduală fiind stabilită zero, iar metoda de amortizare -
Dt 343 „Alte elemente de capital propriu" subcontul „Surplus din reeva- liniară. Utilajul a fost pus în funcţiune la 01 ianuarie 201X. La sfârşitul primului an
luarea activelor imobilizate" de exploatare, 31.12.201X a fost efectuată reevaluarea acestuia, iar valoarea justă,
Ct 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi" stabilită conform raportului evaluatorului, fiind de 180 000 lei. Conform politicilor
contabile ale entităţii, reevaluarea se efectuează prin metoda eliminării amortizării la
Exemplul 8.16. La 1 ianuarie surplusul din reevaluarea activelor imobilizate ale data reevaluării la valoarea contabilă şi surplusul din reevaluare se decontează pe
societăţii pe acţiuni „Mioriţa" constituia 54 000 lei, înregistrat la alte elemente ale parcursul utilizării activului.
capitalului propriu ca surplus din reevaluarea mijloacelor fixe.
Pe parcursul lunii iunie a fost scos din funcţiune un utilaj anterior reevaluat cu înregistrăm în conturi operaţiile economice de mai sus.
un surplus de 35 000 lei. Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice:
In luna noiembrie entitatea economică a efectuat reevaluarea mijloacelor fixe,
Ne Data Conţinutul operaţiei Suma» Corespondenţa
fiind stabilite conform actului de reevaluare următoarele rezultate (efectuate la va
lei conturilor
loarea contabilă): '
Debit Credit
- surplus din reevaluarea unui strung în sumă de 17 000 lei;
- reducerea valorii unui mijloc de transport în rezultatul reevaluării cu 8 000 1. 01.01.201X a) înregistrăm la intrări costul utilajului 200 000 123 521
procurat (pus în funcţiune) 60 000 5344 521
lei, care anterior a fost reevaluat fiind înregistrat un surplus de 10 000 lei.
b) înregistrăm TVA, 20%
înregistrăm în conturi operaţiile economice de mai sus. 2. Lunar în înregistrăm calculul amortizării utilajului (200 3 333,33 821 124
Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice: anul 201X 000 lei / (5 ani x 12 luni)
N« Data Conţinutul operaţiei Suma, Corespondenţa 3. 31.12.201X Decontarea amortizării utilajului reevaluat (3 40 000 124 123
lei conturilor 333,33 x 12 luni)
31.12.201X Valoarea contabilă a utilajului = 200 160
Debit Credit
000 - (3 333,33 x 12 luni) 000
1. iunie Decontarea surplusului din reevaluarea utilajului scos 35 000 343 332
4. 31.12.201X înregistrăm surplusul din reevaluarea utilajului 20 000 123 343
din funcţiune
2. noiembrie înregistrarea surplusului din reevaluarea strungului 17 000 123 343 5. Lunar în anii înregistrăm calculul amortizării utilajului (180 3 750 821 124
201X+1 000 lei / (4 ani x 12 luni)
3. noiembrie înregistrarea reducerii valorii mijlocului de transport 8 000 343 123
201X+2
reevaluat (ce a înregistrat o reevaluare anterioară cu
201X+3
surplus)
201X+4
Determinăm soldul contului 343 „Alte elemente de capital propriu" subcontul „Surplus 6. Lunar în anii înregistrăm decontarea surplusului din 416,67 343 332
din reevaluarea activelor imobilizate" la finele anului: 201X+1 reevaluare pe parcursul utilizării activului (3
201X+2 750 - 3 333,33)
Debit 343, subcontul „Surplus din reevaluarea Credit 201X+3
activelor imobilizate" 201X+4
Sold iniţial 01.01 54000
1) 35 000 3) 2) 17 000 Modalitatea de decontare/transfer al surplusului din reevaluarea activelor imobilizate
8000 trebuie menţionată în politicile contabile ale entităţii, iar decizia de selectare aparţine
Rulaj debitor 43 000 Rulaj creditor 17000 acesteia.
Sold final 31.12 28000
 380 Contabilitatea capita lului p ro p r iu Capitolul VIII 381

Ţinem să menţionăm, că în conformitate cu prevederile art. 20 litera z9 al Codului Fis- La primirea subvenţiei sunt întocmite următoarele formule contabile:
cal, venitul din reevaluarea miloacelor fixe şi a altor active, precum şi din reluarea pierderi- Formulele contabile la recunoaşterea subvenţiei primite:
lor din depreciere a mijloacelor fixe şi a altor active, reprezintă surse de venit neimpozabile.
Evidenţa analitică a surplusului din reevaluarea imobilizărilor corporale şi necorporale la recunoaşterea iniţială a subvenţiei ca urmare a primirii documentului confir-
se ţine pe tipuri şi obiecte de active imobilizate reevaluate. mativ (în funcţie de termen):
La finele perioadei soldul contului 343 „Alte elemente de capital propriu" subcon-tul pe termen lung:
„Surplus din reevaluarea activelor imobilizate" se include în capitolul 3 „Capital propriu", Dtl61 „Creanţe pe termen lung" - în cazul când perioada de înca-
rândul 380 „Alte elemente de capital propriu" al Bilanţului şi în rândul 171 „Diferenţe din sare depăşeşte un an
reevaluare" din Situaţia modificărilor capitalului propriu. Dt234 „Alte creanţe curente" - în cazul când perioada de încasare
este de până la un an
8.5.2. Contabilitatea subvenţiilor pentru entităţile cu proprietate publică Ct424 „Venituri anticipate pe termen lung"
Ţinem să menţionăm, că subvenţiile, ca parte componentă a capitalului propriu, se pe termen curent
Dt234 „Alte creanţe curente"
contabilizează doar pentru entităţile de stat, municipale şi alte entităţi similare, inclusiv
Ct535 „Venituri anticipate curente"
instituţiile publice cu autonomie financiară (entităţi cu proprietate publică).
la primirea efectivă a subvenţiilor:
Reglementarea subvenţiilor sub aspect contabil este stabilită de SNC „Capital propriu
Dtll2 „Imobilizări necorporale"
şi datorii".
Dtl21 „Imobilizări corporale în curs de execuţie"
Subvenţiile reprezintă asistenţa acordată de Guvern, alte autorităţi publice, instituţii şi
Dtl22 „Terenuri"
organizaţii naţionale şi internaţionale sub forma unor transferuri de resurse, cu condiţia
Dtl23 „Mijloace fixe"
respectării de către entitate a anumitor cerinţe.
Dt211 „Materiale"
Recunoaşterea iniţială a subvenţiilor de către entităţile de stat, municipale şi alte
Dt217 „Mărfuri"
entităţi similare, inclusiv instituţiile publice cu autonomie financiară, se efectuează în mod
Dt242 „Conturi curente în monedă naţională"
tradiţional în baza principiului contabilităţii de angajamente, în cazul existenţei unei
Dt243 „Conturi curente în valută străină"
certitudini că:
Ct234 „Alte creanţe curente" - în cazul stabilirii subvenţiei pe o
1. va respecta condiţiile impuse de acordarea subvenţiilor;
perioadă de până la un an, sau
2. subvenţiile vor fi primite;
3. valoarea subvenţiilor poate fi evaluată în mod credibil. Ctl61 „Creanţe pe termen lung" - în cazul stabilirii subvenţiei pe o
perioadă mai mare de un an.
Subvenţiile pot fi primite sub formă monetară sau nemonetară. Forma în care au fost
primite subvenţiile influenţează asupra evaluării iniţiale a acestora. Astfel, subvenţiile
Dacă subvenţia a fost înregistrată pe termen lung, iar termenul de îndeplinire a
primite sub formă monetară se evaluează la valoarea lor nominală, iar cele sub formă
condiţiilor de acordare a survenit sau va surveni întro perioadă de până la un an, atunci
nemonetară, la costul de intrare a activelor primite, care se determină în conformitate cu
are loc decontarea veniturilor anticipate pe termen lung în categoria celor curente,
prevederile SNC corespunzătoare.
întocmindu-se formula contabilă:
Pentru generalizarea informaţiei privind subvenţiile primite de entităţile de stat, municipale
şi alte entităţi similare, inclusiv instituţiile publice cu autonomie financiară de la autorităţile
Formulele contabile întocmite la cota curentă a veniturilor
publice, este destinat contul de pasiv 342 „Subvenţii entităţilor cu proprţetatepublică".
anticipate pe termen lung aferente suvenţiei:
în debitul contului 342 „Subvenţii entităţilor cu proprietate publică" se reflectă: Dt 424 „Venituri anticipate pe termen lung" Ct 535
suma subvenţiilor spre restituire, sau atribuirea acestora la majorarea „Venituri anticipate curente"
capitalului social.
In creditul contului se reflectă: Ulterior, după îndeplinirea condiţiilor contractuale aferente subvenţiei, entităţile de
subvenţiile primite de către entitatea de stat, municipale şi alte entităţi stat, municipale şi alte entităţi similare, inclusiv instituţiile publice cu autonomie
similare, inclusiv instituţiile publice cu autonomie financiară de la auto- financiară, decontează subvenţiile la mjorarea altor elemente de capital propriu, în-
rităţile pubblice. tocmind formula contabilă:
Soldul acestui cont este creditor şi reprezintă suma subvenţiei entităţilor cu
proprietate publică stat la finele perioadei de gestiune.
374 Contabilitatea capitalului propriu Capitolul VIII

Această prevedere se aplică la existenţa următoarelor condiţii: / activul imobilizat 104 000 lei. A treia reevaluare a fost efectuată la 27 decembrie 201X+4, ce aprezentat va-
reevaluat actualmente a fost anterior reevaluat, / rezultatul reevaluării anterioare a loarea justă a terenului de 152 000 lei. La a patra reevaluare a terenului, efectuată la 15
activului imobilizat a înregistrat un surplus, / surplusul din reevaluare a fost înregistrat la decembrie 201X+7, valoarea justă a fost stabilită de 126 000 lei. La a cincea reevaluare,
alte elemente din capitalul propriu. La întrunirea acestor condiţii diminuarea din efectuată la 20 decembrie 201X+9, valoarea justă prezentată a fost de 134 000 lei. Toate
reevaluarea ulterioară a activului imobilizat (ce a mai fost reevaluat anterior) se reevaluările au fost efectuate de evaluator din cadrul entităţilor specializate în evaluare.
înregistrează în componenţa capitalului propriu şi nu în componenţa cheltuielilor. în acest înregistrăm în conturi operaţiile economice de reevaluare a terenului.
caz, se întocmeşte formula contabilă:
Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice:
JV Data Conţinutul operaţiei Suma, Corespondenţa
Formula contabilă întocmită la diminuarea din reevaluarea activelor imobilizate,
Q
ce au înregistrat anterior un surplus din reevaluare: Dt 343 „Alte lei conturilor
elemente de capital propriu" subcontul „Surplus din reevaluarea activelor Debit Credit
imobilizate" 1. 15.03.201X înregistrarea procurorii terenului 120 000 122 521
în cazul utilizării metodei directe de contabilizare a pierderilor din depreciere Ct 2. I5.03.201X Achitarea pentru teren 120 000 521 242
112 „Imobilizări necorporale" Ct 121 „Imobilizări corporale în curs
3. 30.12.201X înregistrarea surplusului de reevaluare a valorii 42 000 122 343
de execuţie" Ctl22 „Terenuri" Ct 123 „Mijloacefixe" Ct 125
terenului la prima reevaluare (162 000 - 120 000)
„Resurse minerale" Ct 132 „Active biologice imobilizate"
4. 28.12.201X înregistrarea deprecierii valorii terenului la a doua
Ct 151 „Investiţii imobiliare" - când evidenţa investiţiilor imobiliare se ţine la cost +2 42 000 343 122
reevaluare (162 000 - 104 000): - în valoarea
în cazul utilizării metodei indirecte de contabilizare a pierderilor din depreciere surplusului de reevaluare stabilit anterior
Ct 114 „Deprecierea imobilizărilor necorporale", 126 „Amortizarea şi a) depăşirea deprecierii surplusului de reevalu 16 000 721 122
deprecierea resurselor minerale", 127 „Deprecierea imobilizări are în cazul utilizării metodei directe, sau
b) depăşirea deprecierii surplusului de reevalu 16 000 721 128
corporale în curs de execuţie", 128 „Deprecierea terenurilor",
are în cazul utilizării metodei indirecte
129 „Deprecierea mijloacelor fixe", 133 „Amortizarea şi depreci
Notă: se întocmeşte numai înregistrarea a) sau b) în
erea activelor biologice imobilizate", 152 „Amortizarea şi depre dependenţă de metoda de contabilizare a deprecierii
cierea investiţiilor imobiliare" (în cazul când evidenţa investiţiilor selectată în politicile contabile ale entităţii
imobiliare se ţine la cost) j
Notă: ţinem să menţionăm faptul, că suma depăşirii pierderii din depreciere faţă 5. 27.12.201X înregistrarea surplusului de reevaluare a valorii
de surplusul din reevaluare a aceluiaşi activ imobilizat se contabilizează la fel ca şi +4 terenului la a treia reevaluare (152 000 -104 000) 16 000 122 621
pierderea din depreciere, în cazul când activul imobilizat nu a înregistrat anterior - a) în limita deprecierii înregistrate anterior la
utilizarea metodei directe sau 16 000 128 621
surplus din reevaluare (prin înregistrarea majorării cheltuielilor curente (debitul
- b) în limita deprecierii înregistrate anterior
contului 721) şi diminuarea valorii activului imobilizat depreciat (creditul conturilor la utilizarea metodei indirecte 32 000 122 343
de active imobilizate - dacă se aplică metoda directă de contabilizare a deprecierii, - depăşirea surplusului de reevaluare faţă de
sau a conturilor de depreciere a activelor imobilizate - dacă se aplică metoda deprecierea înregistrată
indirectă de contabilizare a deprecierii activelor imobilizate). 6. 15.12.201X înregistrarea deprecierii valorii terenului la a patra 26 000 343 122
+7 reevaluare (152 000 - 126 000)
înregistrările contabile privind reevaluarea unui activ imobilizat, pentru a expune 7. 20.12.201X 8000 122 343
înregistrarea surplusului de reevaluare a valorii te-
mecanismul înregistrărilor, vor fi prezentate în următorul exemplu: +9 renului la a cicncea reevaluare (134 000 - 126 000)
Exemplul 8.15. Entitatea SA „Succes" a procurat la data de 15 martie 201X un Deschidem conturile 343, subcontul „Surplus din reevaluarea activelor imobilizate"
teren, costul fiind de 120 000 lei. Prima reevaluare a terenului a fost efectuată la 30 şi contul 122 „Terenuri" (la utilizarea metodei directe de contabilizare a deprecierii)
decembrie 201X, ce a stabilit valoarea justă a terenului de 162 000 lei. A doua reevalu-
are, efectuată la 28 decembrie 201X+2 a prezentat că valoarea justă a terenului este de
Debit
122 „Terenuri" Credit
Sold iniţial 01.01.201X 0

Rulaj Ct 0
15.03.201X) 120 000
30.12.201X) 42 000
Rulaj Dt 162000
376 C o n t a b i l i t a t e a c a p i t a l u l u i propriu Capitolul VIII 377

Sold final E necesar să menţionăm, că atunci când un activ imobilizat ţste reevaluat de mai multe
31.01.201X 162 000
ori, trebuie să existe informaţii cu privire la istoricul reevaluărilor şi deprecierilor pe
28.12.201X+2) 42 000 fiecare activ.
28.12.201X+2) 16 000 • în cazul când reevaluarea activelor imobilizate se efectuează la costul de intrare,
Rulaj Dt 0 Rulaj Ct 58000
atunci, concomitent cu majorarea din reevaluare a costului de intrare (ce se efectuează
Sold final
similar modalităţii de majorare a valorii contabile), este recalculată proporţional şi
31.12.201X+2 104000
majorarea amortizării acumulate a acestora, fiind întocmită formula contabilă:
27.12.201X+4) 16 000
27.12.201X+4) 32 000
Formula contabilă întocmită la înregistrarea surplusului din
Rulaj Dt 48 000 Rulaj Ct 0
reevaluare (prin metoda reevaluării proporţionale):
Sold final
31.12.201X+4 152000 pentru imobilizări necorporale:
15.12.201X+7) 26 000 ' Dt 112 „Imobilizări necorporale" Ct 113 „Amortizarea imobilizărilor
Rulaj Dt 0 Rulaj Ct 26000 necorporale" Ct 343 „Alte elemente de capital propriu" subcontul
Sold final „Surplus din reevaluarea activelor imobilizate"
31.12.201X+7 126000 pentru mijloace fixe:
20.12.201X+9) 8 000 Dt 123 „Mijloacefixe" Ct 124
Rulaj Dt 8000 Rulaj Ct 0 „Amortizarea mijloacelor fixe"
Sold final Ct 343 „Alte elemente de capital propriu" subcontul „Surplus din
31.12.201X+7 134000 reevaluarea activelor imobilizate"
pentru resurse minerale:
Credit Dt 125 „Resurse minerale"
,. 343, subcontul Ct 126 „Amortizarea şi deprecierea resurselor minerale" Ct 343 „Alte
„Surplus din reevaluarea activelor imobilizate" elemente de capital propriu" subcontul „Surplus din reevaluarea activelor
imobilizate"
Sold iniţial 01.01.201X 0
pentru active biologice imobilizate:
30.12.201X) 42 000
Dt 132 „Active biologice imobilizate"
Rulaj Dt 0 Rulaj Ct 42000
Ct 133 „Amortizarea şi deprecierea activelor biologice imobilizate" Ct 343
Sold final 31.12.201X
„Alte elemente de capital propriu" subcontul „Surplus din reevaluarea
42000
activelor imobilizate"
28.12.201X+2) 42 000
pentru investiţii imobiliare - când evidenţa se ţine la cost: Dt
Rulaj Dt 42000 Rulaj Ct 0
151 „Investiţii imobiliare"
Sold final 31.12.201X+4
32000 Ct 152 „Amortizarea şi deprecierea investiţiilor imobiliare" Ct 343 „Alte
27.12.201X+4) 32 000 elemente de capital propriu" subcontul „Surplus din reevaluarea activelor
Rulaj Dt 0 Rulaj Ct 32 000 imobilizate"
Sold final 31.12.201X+4 Surplusul din reevaluarea activelor imobilizate este reflectat în contabilitate pe
32000 parcursul existenţei activului imobilizat în cadrul entităţii economice.
15.12.201X+7) 26 000
La ieşirea activelor imobilizate reevaluate (anterior) din cadrul entităţii (indiferent de
Rulaj Dt 26000 Rulaj Ct 0
cauză: lichidarea, vânzarea, predarea gratuită etc.) e necesar de casat/decontat şi surplusul
Sold final din reevaluarea obiectelor respective.
31.12.201X+7 6000
Decontarea surplusului din reevaluarea activelor imobilizate, inclus în alte elemente
20.12.201X+9) 8 000
de capital propriu, se poate efectua prin una din următoarele metode (conform punctului
Rulaj Dt 0 Rulaj Ct 8000
41IAS 16):
Sold final 31.12.201X+7
14000
370 Co ntab ilitatea c a p i t a l u l u i p r o p r i u
Modelul reevaluării se bazează pe valoarea reevaluată, care înlocuieşte costul de
intrare al imobilizării. Valoarea reevaluată este valoarea justă a imobilizării la data
reevaluării, minus orice amortizare acumulată ulterior şi orice pierderi cumulate din
depreciere. Valoarea justă este determinată, în general, pe baza probelor de pe piaţă,
printr-o evaluare efectuată în mod normal de evaluatori profesionişti calificaţi. Dacă nu
există probe de pe piaţă privind valoarea justă din cauza naturii specializate a elementului
de imobilizări, iar elementul se vinde rar, doar dacă reprezintă o parte a unei activităţi
continue, entitatea poate să estimeze valoarea justă a acestuia prin utlizarea unei abordări
bazate pe venit*sau pe costul de înlocuire amortizat.
Dacă un element de imobilizări este reevaluat, atunci întreaga clasă de imobilizări,
din care face parte acel element, trebuie reevaluată (conform prevederilor p. 36-38 din
IAS 16 „Imobilizări corporale"). Reevaluarea simultană a elementelor imobilizate din
întreaga clasă se efectuează cu scopul evitării reevaluării selective a activelor şi rapor-
tarea în situaţiile financiare a unor valori, care sunt o combinaţie de costuri şi valori
calculate la diferite date.
Documentele folosite pentru evidenţa diferenţelor din reevaluare sunt:
Raportul de reevaluare
a activelor imobilizate §..,.., , .
document ce confirmă dreptul de modificare al valorii activelor imobilizate
reevaluate, perfectat şi semnat de evaluator/comisia de reevaluare
Notă contabilă
document de înregistrare în contabilitate atât a modificării valorii activelor
imobilizate (în funcţie de metoda folosită) şi amortizorii acestora întocmit în baza
actului de reevaluare, unde se prezintă sumele corespunzătoare cu calculele arit-
metice şi formulele contabile de modificare, cât şi. la ieşirea activelor imobilizate
anterior, reevaluate în scopul decontării diferenţelor de reevaluare. Acest docu-
ment se semnează de contabilul ce-1 întocmeşte şi se indică data. :mm
Registrul de evidenţă a |
__ diferenţelor din reevaluare t _________ : ____________________ __^___
document ce serveşte periam evidenţa sintetică şi analitică a diferenţelor din
reevaluarea activelor imobilizate ale entităţii
Diferenţele de reevaluare reprezintă acel element al capitalului propriu destinat să
balanseze modificarea de valoare a activului imobilizat în rezultatul reevaluării acestuia.
Pentru generalizarea informaţiei referitoare la existenţa, modificarea (creşterea sau
micşorarea) şi decontarea diferenţelor din reevaluarea activelor imobilizate se va utiliza
contul de pasiv 343 „Alte elemente de capital propriu" la care se va deschide un subcont
separat cu denumirea „Surplus din reevaluarea activelor imobilizate".
Capitolul VIII 371
în debitul continui 343 „Alte elemente de capital propriu" subcontul „Surplus
din reevaluarea activelor imobilizate" se înregistrează:
casarea surplusului de reevaluare a activului imobilizat (în funcţie de metoda
aleasă în politicile contabile),
diminuarea surplusului de reevaluare a activului imobilizat testat la depreciere
în perioadele ulterioare.
în creditul contului se înregistrează:
surplusul de reevaluare a activului imobilizat.
Soldul creditor reprezintă suma surplusului de reevaluare a activelor imobilizate,
existent la finele perioadei de gestiune.
Pentru contabilitatea diferenţelor de reevaluare a activelor imobilizate e necesar de
ţinut cont de:
► modalitatea de reevaluare utilizată în funcţie de tratamentul amortizării
cumulate:
/ reevaluarea numai a valorii contabile a activului imobilizat, amortizarea
acumulată este eliminată din valoarea contabilă brută (costul de intrare) a
__ „ activului, fiind numită în literatura de specialitate metoda valorii nete;
/ reevaluarea simultană a costului de intrare şi a amortizării activului imobilizat,
fiind numită în literatura de specialitate metoda valorii brute. Valoarea
contabilă brută (costul de intrare) este ajustată într-o manieră care este
consecventă cu reevaluarea valorii contabile a activului. Amortizarea cumu- ■
lată la data reevaluării este retratată proporţional cu modificarea valorii con-
tabile brute (costului de intrare) a activului, încât valoarea contabilă a activului
după reevaluare să fie egală cu valoarea reevaluată a acestuia.
Modalitatea de reevaluare utilizată trebuie indicată în politicile contabile ale entităţii.
► rezultatul reevaluării şi dacă activul imobilizat reevaluat a fost anterior su
pus reevaluării prin surplus sau depreciere:
/ dacă rezultatul reevaluării este o creştere faţă de valoarea contabilă, atunci se
înregistrează astfel:
a) ca o creştere a surplusului din reevaluare (creditul contului 343 „Alte
elemente de capital propriu" subcontul „Surplus din reevaluarea acti
velor imobilizate"), dacă nu a existat anterior o descreştere recunoscu
tă ca o cheltuială aferentă acelui activ; sau
b) ca venit care să compenseze cheltuiala cu descreşterea recunoscută
anterior pentru acel activ.
/ dacă rezultatul reevaluării este o descreştere (depreciere) a valorii contabile,
atunci se înregistrează astfel:
a) ca o cheltuială cu toată suma deprecierii, când în surplusul din ree
valuare nu este înregistrată o sumă referitoare la acel activ; sau
b) ca o scădere a surplusului din reevaluare cu minimul dintre valoa
rea surplusului din reevaluare şi valoarea deprecierii, iar diferenţa
rămasă neacoperită se înregistrează ca o cheltuială.
372 Contabilitatea capita lu lu i p ro priu C a p i t o l u l VIII 373

Contabilitatea diferenţelor din reevaluarea activelor imobilizate se prezintă după cum Cu toate acestea, IAS 16 „Imobilizări corporale" stipulează că majorarea trebuie
urmează: recunoscută în profit, sau pierdere în măsura în care aceasta compensează o descreştere
► in cazul când reevaluarea activelor imobilizate se efectuează la valoarea din reevaluarea aceluiaşi activ, recunoscut anterior în profit, sau pierdere. Această
contabilă, până la înregistrarea reevaluării e necesar de contabilizat eliminarea prevedere se aplică la existenţa următoarelor condiţii:
amortizării cumulate a acestora prin decontare: / activul imobilizat, reevaluat actualmente, a fost anterior reevaluat, / rezultatul
reevaluării anterioare a activului imobilizat a înregistrat o descreştere, / descreşterea din
Formulele contabile întocmite la decontarea amortizării reevaluare a fost înregistrată ca cheltuială. La întrunirea acestor condiţii surplusul din
activelor imobilizate supuse reevaluării: reevaluarea ulterioară a activului imobilizat (ce a mai fost reevaluat anterior) se
pentru imobilizări necorporale: înregistrează în componenţa veniturilor şi nu în componenţa capitalului propriu. în acest
Dt 113 „Amortizarea imobilizărilor necorporale" caz, se întocmeşte formula contabilă:
Ct 112 „Imobilizări necorporale"
Formula contabilă întocmită la surplusul din reevaluarea activelor
pentru mijloace fixe:
imobilizate, ce au înregistrat anterior o descreştere din reevaluare:
Dt 124 „Amortizarea mijloacelor fixe"
în cazul utilizării metodei directe de contabilizare a pierderilor din depreciere
Ctl23 „Mijloacefixe"
Dt 112 „Imobilizări necorporale",
pentru resurse minerale:
Dt 121 „Imobilizări corporale în curs de execuţie"
Dt 126 „Amortizarea si deprecierea resurselor minerale"
Dtl22 „Terenuri"
Ct 125 „Resurse minerale" Dt 123 „Mijloace fixe"
pentru active biologice imobilizate: Dt 125 „Resurse minerale"
Dt 133 „Amortizarea şi deprecierea activelor biologice imobilizate" Dt 132 „Active biologice imobilizate"
Ct 132 „Activeoilogiceimobilizate" pentru investiţii Dt 151 „Investiţii imobiliare" - când evidenţa investiţiilor imobiliare se ţine la cost în
imobiliare - când evidenţa lor se ţine la cost: cazul utilizării metodei indirecte de contabilizare a pierderilor din depreciere
Dt 152 „Amortizarea ţi deprecierea investiţii lor imobiliare" Dt 114 „Deprecierea imobilizărilor necorporale", 126 „Amortizarea şi
Ct 151 „Investiţii imobiliare" deprecierea resurselor minerale", 127 „Deprecierea imobilizări-
lor corporale în curs de execuţie", 128 „Deprecierea terenurilor",
► Surplusul din reevaluarea activelor imobilizate, în cazul când valoarea contabilă a
129 „Deprecierea mijloacelor fixe", 133 „Amortizarea şi depreci-
unei imobilizări este majorată ca rezultat al reevaluării, trebuie recunoscut în alte
erea activelor biologice imobilizate", 152 „Amortizarea şi depre-
elemente ale capitalului propriu şi acumulat în capitalul propriu.
cierea investiţiilor imobiliare" (în cazul când evidenţa investiţiilor
Surplusul din reevaluarea activelor imobilizate se înregistrează în contabilitate prin imobiliare se ţine la cost)
următoarea formulă contabilă: Ct 621 „Venituri din operaţiuni cu active imobilizate"
Formula contabilă întocmită la înregistrarea surplusului
► Diminuarea din reevaluarea activelor imobilizate, când valoarea contabilă a unui
din reevaluarea activelor imobilizate: activ descreşte ca rezultat al reevaluării, trebuie recunoscută în profit sau pierdere
Dtll2 „Imobilizări necorporale" (prin cheltuieli), fiind întocmită înregistrarea contabilă de majorare a cheltuielilor
Dtl21 „Imobilizări corporale în curs de execuţie*^ h (debit 721) şi diminuarea valorii activelor imobilizate depreciate - dacă se aplică
Dtl22 „Terenuri" metoda directă de contabilizare (creditul conturilor de active imobilizate deprecia-
„Mijloace fixe" te) sau majorarea deprecierii activului imobilizat - dacă se aplică metoda indirectă
Dtl23
de contabilizare (creditul conturilor de depreciere a activului imobilizat depreciat).
Dtl25 „Resurse minerale"
Dtl32 „Active biologice imobilizate" Cu toate acestea, reducerea din reevaluarea activelor imobilizate trebuie recunoscută în
Dtl51 „Investiţii imobiliare" - când evidenţa investiţiilor imobiliare alte elemente ale capitalului propriu în măsura în care surplusul din reevaluare prezintă un
se ţine la cost sold creditor pentru acel activ. Deci, reducerea recunoscută în alte elemente ale capitalului
Ct343 „Alte elemente de capital propriu" subcontul „Surplus din propriu micşorează suma acumulată în capitalul propriu cu titlu de surplus din reevaluare.
reevaluarea activelor imobilizate"
 Cont abilit at ea capit alului pr o pr i
Erorile constatate în contabilitate se pot referi fie la perioada de gestiune (fiind
comise, depistate şi corectate în aceiaşi perioadă), fie la anii precedenţi (fiind comise în
perioade precedente, iar depistate şi corectate - în perioade ulterioare). In cadrul acestui
compartiment se examinează contabilitatea erorilor comise în anii precedenţi, pentru care
identificarea şi corectarea lor are loc în perioada următoare după aprobarea situaţiilor
financiare.
Pentru generalizarea informaţiei privind rezultatele corectărilor efectuate în perioada
de gestiune la operaţiile aferente anilor precedenţi este destinat contul de pasiv
(regularizare) 331 „Corecţii ale rezultatelor anilor precedenţi".
în debitul contului 331 „Corecţii ale rezultatelor anilor precedenţi" se înregistrează:
rezultatele corectărilor sub formă de pierdere a anilor precedenţi, constatate în
perioada de gestiune;
decontarea profitului stabilit la corectarea rezultatelor anilor precedenţi (la
reformarea bilanţului), în creditul contului se înregistrează:
rezultatele corectărilor sub formă de profit al anilor precedenţi, constatat în
perioada de gestiune.
decontarea pierderii stabilite la corectarea rezultatelor anilor precedenţi (la reformarea
bilanţului). Acest cont poate avea sold debitor (ce sa va reflecta în situaţiile financiare
în paranteze) sau sold creditor (ce se va înregistra în situaţiile financiare în mod
obişnuit). Soldul creditor reprezintă suma profitului din corecţiile rezultatelor anilor
precedenţi, existent la finele perioadei de gestiune, sau debitor, reprezentând suma
pierderii din corecţiile anilor precedenţi, constatată înperioada de gestiune, existent la
finele perioadei de gestiune.
La înregistrarea rezultatului financiar al anilor precedenţi, constatat în anul de ges-
tiune, ca urmare a corecţiilor efectuate la erorile contabile (reieşind din venitul sau chel-
tuielile determinate), sunt întocmite următoarele înregistrări contabile:
Formulele contabile de înregistrare
a corecţiilor anilor precedenţi aferente bunurilor:
la suma majorării costului activelor intrate în anii precedenţi se înregistrează profit:
Dtlll „Imobilizări necorporale în curs de execuţie"
Dtll2 „Imobilizări necorporale"
Dtl21 „Imobilizări corporale în curs de execuţie"
Dtl22 „Terenuri"
Dtl23 „Mijloace fixe"
Dtl25 „Resurse naturale"
Dtl31 „Active biologice imobilizate în curs de execuţie"
Dtl32 „Active biologice imobilizate"
C a p i t o l u l VIII 367
Dt 141 „Investiţii financiare pe termen lung în părţi neafiliate"
Dt 142 „Investiţii financiare pe termen lung în părţi afiliate"
Dt 151 „Investiţii imobiliare"
Dt 211 „Materiale"
Dt 212 „Active biologice circulante"
Dt 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată"
Dt217 „Mărfuri"
Dt 251 „Investiţii financiare curente în părţi neafiliate"
Dt 252 „Investiţii financiare curente în părţi afiliate"
Ct 331 „Corecţii ale rezultatelor anilor precedenţi" la suma micşorării
costului activelor intrate în anii precedenţi se înregistrează
pierdere şi se întocmeşte formula inversă celei prezentate pentru profit, la anularea
sumelor amortizării imobilizărilor necorporale, mijloacelor fixe, resurselor minerale
şi a obiectelor de mică valoare şi scurtă durată, calculate în plus în anii precedenţi, se
stabileşte profit:
Dt 113 „Amortizarea imobilizărilor necorporale"
Dt 124 „Amortizarea mijloacelor fixe"
Dt 126 „Amortizarea resurse minerale"
Dt 152 „Amortizarea şi deprecierea investiţiilor imobiliare" - pentru
investiţiile imobiliare contabilizate la cost
Dt 214 „Uzura obiectelor de mică valoare şi scurtă durată"
Ct 331 „Corecţii ale rezultatelor anilor precedenţi" la calcularea sumelor
amortizării imobilizărilor necorporale, mijloacelor fixe, resurselor minerale şi a
obiectelor de mică valoare şi scurtă durată, calculate incomplet în anii precedenţi, se
stabileşte pierdere şi se întocmeşte formula contabilă inversă celei prezentate mai
sus.
Formulele contabile de înregistrare a corecţiilor
anilor precedenţi aferente creanţelor şi datoriilor:
la restabilirea creanţelor decontate greşit în perioadele precedente, se stabileşte profit:
Dt 161 „Creanţepe termen lung"
Dt 162 „Avansuri acordate pe termen lung"
Dt 221 „Creanţe comerciale"
Dt 224 „Avansuri acordate curente"
Dt 226 „Creanţe ale personalului"
Dt 231 „Creanţeprivind veniturile din utilizarea de către terţi a activelor
entităţii"
Dt232 „Creanţe preliminate"
Dt 233 „Creanţe curente privind asigurările"
Dt 234 „Alte creanţe curente"
Etc.
Ct 331 „Corecţii ale rezultatelor anilor precedenţi" la suma creanţelor
constatate greşit în perioadele precedente se stabileşte pierdere şi se întocmeşte
formula contabilă inversă celei prezentate.
 C a p i t o l u l VIII 369
368 Contabilitatea capitalului propriu
-------------------------------------------------------------------------------- 1 -------------------------------------'—' ---------------------------------------- 1 ------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

La finele perioadei informaţia privind rezultatul financiar al anilor precedenţi,

la casarea datoriilor înregistrate greşit în perioadele precedente se stabileşte profit: Dt 411
„Credite bancare pe termen lung" Dt 412 „împrumuturi pe termen lung" Dt 413 constatat în anul de gestiune în rezultatul corecţiilor efectuate, «e include în rândul 340
„Datorii pe termen lung privind leasingul financiar" Dt 421 „Datorii comerciale „Corecţii ale rezultatelor anilor precedenţi" al Bilanţului şi în rândul 110 „Corecţii ale
pe termen lung" Dt 422 „Datorii faţă de părţile afiliate pe termen lung" Dt 423 rezultatelor anilor precedenţi" din Situaţia modificărilor capitalului propriu în mod
„Avansuri primite pe termen lung" Dt 424 „Venituri anticipate pe termen lung" Dt obişnuit, dacă se înregistrează sub formă de profit, sau în paranteze dacă se înregistrează
425 „Finanţări şi încasări cu destinaţie specială" Dt 427 „Datorii pe termen sub formă de pierdere.
lung privind bunurile primite în gestiune
economică" 8.5. Contabilitatea altor elemente de capital propriu
Dt428 „Alte datorii pe termen lung" a^te: O parte componentă a capitalului propriu o constituie alte elemente de capital propriu,
Dt 511 „Credite bancare pe termen scurt" Dt 512 care includ orice elemente ale acestuia, care nu au fost incluse în capitalul social şi
„împrumuturi pe termen scurt" Dt 521 „Datorii suplimentar, în rezerve sau în profitul nerepartizat (pierderea neacoperită).
comerciale curente" Dt 522 „Datorii curente faţă de Structura altor elemente de capital propriu se prezintă în figura 8.10:
părţile afiliate" Dt 523 „Avansuri primite curente"
1 Alte elemente de capital propriu 1
Dt 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii" Dt 532
„Datorii faţă de personal privind alte operaţii" Dt 533 „Datorii Jl JL
privind asigurările sociale şi medicale" Dt 534 „Datorii faţă de Subvenţii pentru
buget" Dt 535 „Venituri anticipate curente" Dt 536 „Datorii faţă entităţile de stat, T :
Surplusul din reeva- municipale şi alte Fondurile organizaţiilor necomer-
de proprietari" Dt541 „Datorii preliminate"
luarea imobilizărilor în entităţi similare, ciale - totalitatea surselor proprii de
Dt 542 „Datorii privind asigurarea bunurilor şi a persoanelor" Dt 543 conformitate cu decontate după finanţare ale organizaţiei ne-
„Datorii curente privind bunurile primite în gestiune economică" Dt 544 „Alte cerinţele IFRS îndeplinirea condiţiilor comerciale aferente imobilizărilor
reprezintă suma cu contractuale (entităţi necorporale şi corporale primite/
datorii curente" care se majorează procurate din contul mijloacelor cu
cu proprietate pulică).
Etc. valoarea imobiliză- destinaţie specială, mijloacelor ne-
Ct 331 „Corecţii ale rezultatelor -anilor precedenţi" . rilor în rezultatul predestinate, resurselor obţinute din
reevaluării. activităţi economice şi alte surse.
la restabilirea datoriilor decontate greşit în perioadele precedente se stabileşte pierdere şi
^* . ----- « -------- w**
se înregistrează formula contabilă inversă celei prezentate mai sus. Figura 8,10. Structura altor elemente de capital propriu
Caracteristic corectărilor rezultatului financiar al anilor precedenţi este faptul că la
8.5.1. Contabilitatea surplusului din reevaluarea activelor imobilizate
reformarea bilanţului acestea se decontează în cadrul rezultatului financiar al anilor
Conform reglementărilor contabile, atât SNC, cât şi IFRS, după recunoaşterea iniţială
precedenţi, întocmindu-se formula contabilă:
a imobilizărilor, entitatea trebuie să aleagă şi să indice în politicile contabile modelul de
--------------------------------------------------------------------------------------------
evaluare ulterioară. Pentru evaluarea ulterioară a imobilizărilor se utilizează valoarea
1
contabilă, însă conform prevederilor SNC „Imobilizări necorporale şi corporale" (p.18),
Formulele contabile de trecere a corecţiilor rezultatelor anilor precedenţi la rezultatul
în conformitate cu politicile contabile ale entităţii, evaluarea ulterioară a imobilizărilor
financiar al anilor precedenţi:
la decontarea profitului stabilit la corectarea rezultatelor anilor precedenţi: poate fi efectuată în baza modelului reevaluării pstrivit IAS 38 „Imobilizări necorporale"
Dt 331 „Corecţii ale rezultatelor anilor precedenţi" şi IAS 16 „Imobiliari corporale". în acest scop, entităţile din RM, care ţin contabilitatea în
Ct 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi" la conformitate cu standardele naţionale de contabilitate, vor aplica prevederile standardelor
decontarea pierderii stabilite la corectarea rezultatelor anilor precedenţi: internaţionale de contabilitate, dacă vor stipula această prevedere în politicile contabile.
Dt 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi" Deci, entitatea trebuie să aleagă şi să menţioneze în politicile contabile ce model de
Ct 331 „Corecţii ale rezultatelor anilor precedenţi" evaluare ulterioară a imobilizărilor va aplica: modelul bazat pe valoarea contabilă (la
cost) sau modelul reevaluării.
Modelul reevaluării se consideră necesar de aplicat în cazul în care valoarea justă a
unui activ se deosebeşte semnificativ de valoarea contabik^ acestuia. Frecvenţa
reevaluărilor depinde de modificările valorilor juste ale imobilizărilor reevaluate. Re-
evaluările trebuie să se facă cu suficientă regularitate, pentru a se asigura că valoarea
contabilă nu se deosebeşte semnificativ de ceea ce s-ar fi determinat prin utilizarea valorii
juste la finalul perioadei de raportare.
362 Co nta b ilitatea capitalului p rop riu
Deschidem contul 333 „Profit net (pierdere netă) al perioadei de gestiune":
Debit <- Credit
2) 333 „Profit net (pierdere netă)
250 000 1) *1 277 817,2
3) al perioadei de gestiune"
1 027
Rulaj 817,2
debitor Rulaj creditor
1277817,2 1277817,2
Suma profitului net (pierderii nete), soldul contului 333 „Profit net (pierdere netă) al perioadei de
gestiune", se include în rândul 360 „Profit net (pierdere netă) al perioadei de gestiune" din Bilanţ şi în
rândul 120 „Profit net (pierdere netă) al perioadei de gestiune" din Situaţia de profit şi pierdere, cât şi
în rândul 130 „Profit net (pierdere netă) al perioadei de gestiune" din capitolul 3 „Profit nerepartizat
(pierdere neacoperită)" din Situaţia modificărilor capitalului propriu, dacă este sub formă de profit în
mod obişnuit, iar dacă este pierdere - se înscrie în paranteze (cu minus).
8.4.2. Contabilitatea rezultatului financiar al anilor precedenţi
In categoria capitalului propriu se include şi rezultatul financiar al anilor precedenţi, care
reprezintă profitul nerepartizat, sau pierderea neacoperită rămasă la entitate din anii anteriori şi
se^alculează la reformarea Bilanţului.
Profitul anilor precedenţi va reprezenta o sursă proprie de finanţare până la momentul unei decizii
a adunării generale a acţionarilor/asociaţilor despre utilizarea acestuia, iar piederea anilor precedenţi,
până la acoperirea sa din rezultatul financiar al anului următor - din rezervele constituite sau din alte
surse.
Rezultat financiar al anilor precedenţi se înregistrează în baza notei de contabilitate.
Pentru generalizarea informaţiei privind rezultatul financiar al anilor precedenţă este destinat
contul de pasiv 332„Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi".
în debitul contului 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi" se
înregistrează:
apariţia şi majorarea pierderilor neacoperite ale anilor precedenţi, utilizarea
profitului anilor precedenţi. în creditul contului se înregistrează:
apariţia şi majorarea profitului nerepartizat al anilor precedenţi, acoperirea
pierderilor anilor precedenţi. Acest cont poate avea sold debitor sau sold creditor.
Soldul creditor reprezintă mărimea profitului nerepartizat al anilor precedenţi existent la
finele perioadei de gestiune, iar cel debitor reprezintă suma pierderii neacoperite aferente aţiilor
precedenţi existentă la finele perioadei de gestiune.
La trecerea rezultatului perioadei de gestiune la rezultatul financiar al anilor precedenţi la
reformarea bilanţului sunt întocmivte următoarele înregistrări contabile:
C a p i t o l u l VIII 363
Formulele contabile de trecere a rezultatului financiar al perioadei de
gestiune la rezultatul financiar al anilor precedenţi:
la trecerea profitului net la rezultatele anilor precedenţi:
Dt 333 „Profit net (pierdere netă) al perioadei de gestiune"
Ct 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi"
la trecerea pierderii nete la rezultatele anilor precedenţi:
Dt 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi" Ct 333
„Profit net (pierdere netă) alperioadei de gestiune"
La fel, la reformarea bilanţului are loc trecerea la rezultatul financiar al anilor precedenţi a
corecţiilor rezultatelor anilor precedenţi, constatate în perioada de gestiune, întocmindu-se
înregistrările contabile:
Formulele contabile de trecere a corecţiilor rezultatelor anilor precedenţi la rezultatul
financiar al anilor precedenţi:
la trecerea corecţiilor ce au determinat rezultat favorabil (profit) la rezultatul anilor precedenţi:
Dt 331 „Corecţii ale rezultatelor anilor precedenţi" Ct 332 „Profit nerepartizat (pierdere
neacoperită) al anilor precedenţi" la trecerea corecţiilor ce au determinat rezultat nefavorabil
(pierdere) la rezultatul anilor precedenţi:
Dt 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi" Ct 331
„Corecţii ale rezultatelor anilor precedenţi"
La utilizarea profitului nerepartizat al anilor precedenţi sunt întocmite următoarele înregistrări
contabile:
Formulele contabile de utilizare al profitului anilor precedenţi:
pentru plata dividendelor:
Dt 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi"
Ct 536 „Datorii faţă de proprietari" Notă: necesitatea aplicării prevederilor articolelor
80.1 şi 90.1 ale Codului Fiscal, calculul impozitului pe venit reţinut din suma dividendelor
calculate (în dependenţă de anul obţinerii profitului nerepartizat):
Dt 536 „Datorii faţă de proprietari"
Ct 534 „Datoriifaţă de buget"
pentru constituirea rezervelor:
Dt 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi"
Ct 321 „Capital de rezervă" sau
Ct 322 „Rezerve statutare" sau
Ct323 „Alte rezerve"
 Capitolul VIII 365
364 Contabilitatea capitalului propriu

Deschidem contul 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi":

La acoperirea pierderilor anilor precedenţi se întocmeşte înregistrarea contabilă:
333 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită)
al anilor precedenţi"
Formulele contabile de acoperire a pierderilor anilor precedenţi: Dt 311 Sold iniţial 7 200
„Capital social" - prin diminuarea capitalului social Dt 321 „Capital de
2) 3 560 1) 113 200
rezervă" - pe seama capitalului de rezervă Dt 322 „Rezerve statutare" - pe 3) 81
seama rezervei statutare Dt 323 „Alte rezerve" - pe seama altor rezerve Dt 952
Rulaj debitor Rulaj creditor
334 „Profit utilizat al anului de gestiune" - pe seama profitului 85 512 113 200
anului curent întocmite pe parcursul anului Ct 332 „Profit Sold final 20 488
nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi"
Rezultatul financiar al anilor precedenţi va fi inclus în componenţa capitalului propriu
Exemplul 8.14. SA „Sigma" a înregistrat, conform informaţiilor contabile, profit până la luarea unei decizii de repartizare de către adunarea generală a proprietarilor
net în anul 201X în sumă de 113 200 lei, la fel corecţia la rezultatele anilor precedenţi (acţionarilor/asociaţilor).
efectuată în anul 201X a determinat o pierdere de 3 560 lei, iar în anii precedenţi Profitul, ca sursă proprie de finanţare, va exista până în momentul repartizării pe
anului 201X entitatea a înregistrat o pierdere neacoperită de 7 200 lei. destinaţii stabilite, iar pierderea - până la acoperirea sa din rezultatul financiar al
Conform deciziei adunării generale a acţionarilor din 15 martie 201X+1 s-a perioadelor viitoare, sau din rezevele constituite anterior în acest scop.
stabilit utilizarea profitului net al anului 201X, după acoperirea pierderilor din anii ,, Evidenţa analitică a rezultatelor financiare ale anilor precedenţi se ţine pe anii de
precedenţi, în următoarele direcţii: pentru constituirea capitalului de rezervă - 20%, a obţinere şi pe tipuri de rezultate în funcţie de conţinut (profit/pierdere)
rezervei statutare - 10%, iar proprietarilor să li se distribuie 50%. La finele perioadei informaţia privind rezultatul financiar al anilor precedenţi se in-
Pi
clude în rândul 350 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi" al Bi-
Întocmim formulele contabile la reformarea bilanţului în anul 201X+1 şi de utilizare a
lanţului şi în rândul 130 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi"
profitului net conform deciziei adunării generale a acţionarilor.
din Situaţia modificărilor capitalului propriu în mod obişnuit în cazul înregistrării profi-
Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice: tului nerepartizat sau în paranteze (cu semnul minus) la obţinerea pierderii neacoperite.
N« Conţinutul operaţiei Suma, lei Corespondenţa 8.4.3. Contabilitatea rezultatelor financiare ale anilor precedenţi constatate
conturilor în perioada de gestiune
Debit Credit Rezultatele financiare ale anilor precedenţi constatate în perioada de gestiune re-
1. 113 200 333 332 prezintă profitul sau pierderea obţinută în urma corectării în anul de gestiune a erorilor
Trecerea (la reformarea bilanţului) profitului net al anului
contabile comise la înregistrarea elementelor contabile în anii precedenţi. Erorile con-
201X la rezultatele anilor precedenţi S
tabile pot fi stabilite la recunoaşterea, evaluarea şi înregistrarea elementelor situaţiilor
2. Trecerea (la reformarea bilanţului) corecţiei la rezultatele 3 560 332 331
financiare, şi ţin de: determinarea costului de intrare a activelor, calculul amortizării
anilor precedenţi efectuată în anul 201X, la rezultatele anilor
precedenţi
imobilizărilor necorporale şi corporale, înregistrarea creanţelor şi datoriilor etc.
Corecţiile rezultatelor anilor precedenţi se contabilizează în conformitate cu SNC
3. înregistrăm utilizarea profitului anilor precedenţi conform 20 488 332 321 „Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile, erori şi evenimente ulterioare".
deciziei adunării generale a acţionarilor (113 200 - 7 200 - 3 10 244 322
Conform prevederilor SNC „Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile, erori
560): 51220 536
a) la constituirea capitalului de rezervă 81952 şi evenimente ulterioare", erorile contabile pot apărea la contabilizarea şi prezentarea
b) la constituirea rezervei statutare elementelor contabile în urma:
c) la calculul dividendelor ► aplicării incorecte a prevederilor sistemului de reglementare normativă a con
d) total profit utilizat tabilităţii şi politicilor contabile;
4. 3 073,20 536 534 ► comiterii greşelilor de calcul;
Reţinerea impozitului pe venit la sursa de plată din
► neînregistrării, înregistrării multiple şi/sau interpretării greşite a faptelor eco
dividende (articolul 901 aliniatul 31) (51 220 x 6%)
nomice;
5. Plata dividendelor din contul curent în monedă naţională 48 146,80 536 242
► fraudelor şi delapidărilor.
Erorile contabile se înregistrează în contabilitate în baza documentului ce confirmă
stabilirea erorii şi notei contabile întocmite pentru corectarea greşelii.

•
358 Contab ilitatea capita lului p ro p riu C a p i t o l u l VIII 359

Trecerea cheltuielilor la rezultatul financiar la finele anului

Soldul acestui cont poate fi:
- costul vânzărilor 1 256 350 711 creditor reprezintă suma profitului net al anului curent existent la finele
- cheltuieli de distribuire 435 780 712
perioadei de gestiune sau
- cheltuieli administrative 975 870 713
2. - alte cheltuieli din activitatea operaţională 231100
debitor reprezenta suma pierderii nete a anului curent existentă la finele
714
- cheltuieli cu active imobilizate 90100 721 perioadei de gestiune. Soldul debitor- se*va reflecta în situaţiile financiare cu
- cheltuieli financiare 12 800 722 semnul minus (în paranteze), iar cel creditor - în mod obişnuit (fără paranteze).
- cheltuieli excepţionale 25 000 351 723
- cheltuieli privind impozitul pe venit 174 247,8 731 Rezultatul financiar aferent anului de gestiune obţinut la 31 decembrie se înregistrează
- total cheltuieli 3 201 247,8 prin formulele contabile:
3. 1 227 817,2 351 333
înregistrarea rezultatului financiar al perioadei de
gestiune sub formă de profit net Formulele contabile la înregistrarea rezultatului financiar al anului de gestiune: la
suma profitului net:
Deschidem contul 351 „Rezultat financiar total" la 31 decembrie:
Dt 351 „Rezultatfinanciar total"
Debit -» 351 „Rezultat financiar total" <- Credit Ct 333 „Profit net (pierdere netă) al perioadei de gestiune" la
1) 3 720 125 2) 1256 350 suma pierderii nete:
125 340 435 780 Dt 333 „Profit net (pierdere netă) al perioadei de gestiune"
547 980 975 870
Ct 351 „Rezultatfinanciar total"
55 620 231100
30 000 90 100
<k
12 800 Conform prevederilor legislaţiei în vigoare entitatea poate utiliza profitul perioadei de
25 800 gestiune pe parcursul anului. Deoarece în aspect contabil, suma profitului în contul 333
174 247,8 „Profit net (pierdere netă) al anului de gestiune" se determină la 31 decern-' brie, pe
Rulaj preliminar Rulaj preliminar parcursul anului utilizarea profitului se înregistrează cu ajutorul contului de activ
4479 065 3 201247,8 (rectificativ) 334 „Profit utilizat al perioadei de gestiune".
3} 1 277 817,2
Rulaj debitor Rulaj creditor în debitul contului 334 „Profit utilizat al perioadei de gestiune" se înregistrează:
4479 065 4479065 i suma profitului utilizat în cursul perioadei de gestiune curente,
în creditul contului se înregistrează:
După închiderea contului 351 „Rezultat financiar total", rezultatul financiar al anului
decontarea profitului utilizat.
de gestiune se înregistrează în contul 333 „Profit net (pierdere netă) al perioadei de
Soldul debitor reprezenta suma profitului utilizat pe parcursul anului curent
gestiune".
existentă la finele perioadei de gestiune.
Pentru generalizarea informaţiei cu privire la rezultatul financiar înregistrat în anul de
gestiune este destinat contul de pasiv 333 „Profit net (pierdere netă) al perioadei de în conformitate cu prevederile art. 47 alin 4 al Legii privind societăţile pe acţiuni,
gestiune". decizia de repartizare a profitului net în cursul anului financiar se ia de consiliul socie-
tăţii, în baza normativelor de repartizare aprobate de adunarea generală a acţionarilor, iar
în debitul contului 333 „Profit net (pierdere netă) al perioadei de gestiune"
art. 49 al Legii privind societăţile cu răspundere limitată, stabileşte că adunarea generală
se înregistrează: a asociaţilor adoptă hotărârea privind repartizarea între asociaţi a profitului net.
pierderea netă, La utilizarea profitului pe parcursul anului curent se întocmesc înregistrările contabile:
profitul utilizat,
decontarea profitului net al anului de gestiune la reformarea bilanţului. în Formulele contabile la înregistrarea utilizării profitului perioadei de
creditul contşlui se înregistrează: gestiune pe parcursul anului curent:
profitul net, pentru formarea şi majorarea rezervelor:
decontarea pierderilor perioadei de gestiune la reformarea bilanţului. Acest cont Dt 334 „Profit utilizat al perioadei de gestiune"
poate avea atât sold debitor, cât şi sold creditor.
360 Contabilitatea c a p i t a l u l u i propriu C a p i t o l u l VIII 361

Ct 321 „Capital de rezervă"
Ct 322 „Rezerve statutare"
Ct 323 „Alte rezerve" pentru
calcularea dividendelor intermediare:
Dt 334 „Profit utilizat al perioadei de gestiune"
Ct 536 „Datorii faţă de proprietari" Notă: E necesar de menţionat faptul că,
concomitent cu calculul dividendelor intermediare e necesar de reţinut şi achitat
impozitul pe venit în avans. Conform prevederilor art. 80.1 „Achitarea prealabilă a
impozitului în cazul repartizării dividendelor" al Codului Fiscal, persoanele care
achită dividende acţionarilor (asociaţilor) săi pe parcursul anului fiscal, achită ca
parte a impozitului o sumă egală cu 12% din profitul anului în curs, din care se vor
achita dividende. Suma impozitului menţionat mai sus achitat de entitate este trecut în
cont ca impozit aplicat venitului impozabil al entităţii respective pentru anul fiscal în
care a fost făcută achitarea.
Notă: la fel, conform prevederilor art. 90.1 „Reţinerea finală a impozitului din unele
tipuri de venit", entităţile reţin şi achită la buget un impozit în mărime de:
- 6% din dividende, inclusiv sub formă de acţiuni sau cote-părţi, cu excepţia celor
aferente profitului nerepartizat obţinut în perioadele fiscale 2008-2011 inclusiv;
- 15% din dividende, «inclusiv sub formă de acţiuni sau cote-părţi, aferente
profitului nerepartizat obţinut în perioadele fiscale 2008-2011 inclusiv;
Prevederile date se aplică şi în cazul dividendelor achitate prealabil pe parcursul
perioadei fiscale.
Calculul impozitului pe venit în avans, la utilizarea profitului perioadei de gestiune
pe parcursul anului curent:
Dt 225 „Creanţe ale bugetului" Ct
534 „Datorii faţă de buget"
fiecare an financiar începe cu sold zero la acest cont contabil. Decontarea profitului net
(pierderii nete) al perioadei de gestiune se contabilizează ca:
/ diminuare a profitului net al perioadei de gestiune şi majorare a profitului ne-
repartizat, sau diminuare a pierderii neacoperite a anilor precedenţi; / diminuare a
profitului nerepartizat, sau majorare a pierderii neacoperite a anilor precedenţi şi
diminuare a pierderii nete a perioadei de gestiune.
în acest scop se întocmesc următoarele înregistrări contabile:
Formulele contabile de decontare a profitului net (pierderii nete) al
perioadei de gestiune:
la trecerea profitului net la rezultatele anilor precedenţi:
Dt 333 „Profit net (pierdere netă) al perioadei de gestiune"
Ct 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi"
la trecerea pierderii nete la rezultatele anilor precedenţi:
Dt 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi" Ct
333 „Profit net (pierdere netă) al perioadei de gestiune"
Exemplul 8.13. SA „Sigma" a utilizat pe parcursul anului profit pentru constitui-
rea capitalului de rezervă in sumă de 250 000 lei, conform deciziei Consiliului societăţii.
Notă: înregistrarea 1)* în cont se preia din exemplul 8.12, înregistrarea nr. 3.
întocmim înregistrările contabile de utilizare a profitului pe parcursul anului curent
conform exemplului 8.13, de decontare a profitului utilizat şi de trecere a rezultatului
financiar al anului curent la rezultatele anilor precedenţi întocmite la reformarea
bilanţului, utilizând datele exemplului 8.12.
Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice:

Suma profitului utilizat al perioadei de gestiune^ soldul debitor al contului 334

wN8 Conţinutul operaţiei Suma,
lei
Corespondenţa
conturilor
„Profit utilizat al perioadei de gestiune", se include în rândul 370 „Profit utilizat al
perioadei de gestiune" din Bilanţ şi în rândul 140 „Profit utilizat al perioadei de gestiune" Debit Credit
din Situaţia modificărilor capitalului propriu, fiind înscris în paranteze. 1. înregistrăm utilizarea profitului anului de gestiune pentru 250 000 334 321
La reformarea Bilanţului, are loc decontarea sumei profitului utilizat al perioadei de constituirea capitalului de rezervă, conform deciziei
gestiune la profitul net (pierderea netă) al perioadei de gestiune curente prin înregistrarea consiliului societăţii
contabilă: 2. Calculul impozitului pe venit în avans, la utilizarea pro- 34 090,91 225 534
fitului perioadei de gestiune pe parcursul anului curent
Formula contabilă de decontare a profitului utilizat, (250 000 x 12% / 88%)
întocmită la reformarea bilanţului: Dt 333 „Profit net 3. înregistrăm decontarea profitului utilizat al perioadei 250 000 333 334
(pierdere) al perioadei de gestiune" Ct 334 „Profit utilizat al curente, la reformarea bilanţului
anului de gestiune"
4. înregistrăm trecerea profitului net la rezultatele anilor 1 027 817,2 333 332
La reformarea Bilanţului, rezultatul financiar al perioadei de gestiune se trece la precedenţi, la reformarea bilanţului
rezultatul anilor precedenţi (profitul nerepartizat (pierderea neacoperită)), deoarece
 t

354 Contabilitatea capitalului propriu Capitolul VIII 355

Debit 322 „Rezerve statutare" Credit

Din punct de ved|re al perioadei în care se obţine rezultatul financiar se divizează în
figura 8.8:
Sold iniţial: 01.01.
25 000 Rezultatul financiar
1)
2)
4 000
10 000
7) 5 000
Rezultatul financiar
I
4) 7 500 aferent perioadei de ges-
tiune reprezintă profitul
1
Rulaj debitor: 21 500 Rulaj creditor: 5 000 Rezultatul financiar Rezultatul financiar aferent anilor
net sau pierderea netă aferent anilor precedenţi precedenţi constatat în perioada
Sold final: 31.12. 8 obţinută în anul curent ca reprezintă profitul de gestiune (corecţii ale rezulta-
500 urmare a desfăşurării nerepartizat sau pierderea telor anilor precedenţi) reprezintă
Evidenţa analitică a rezervelor se ţine pe tipuri de rezerve, pe surse de formare şi pe activităţii economice neacoperită rămase la profitul sau pierderea obţinută în
direcţii de utilizare. entitate din anii anteriori urma corectării în anul de gestiune
La finele perioadei soldurile creditoare ale conturilor de rezerve se includ în capitolul (precedenţi) a erorilor aferente anilor precedenţi
3 „Capital propriu", rândul 330 „Rezerve" al Bilanţului şi în rânduri separate pe tipuri de
Figura 8.8. Rezultatul financiar conform perioadei de obţinere
rezerve în capitolul 2 „Rezerve" din Situaţia modificărilor capitalului propriu, unde
informaţia se prezintă detaliat pe fiecare tip de rezervă ca sold la începutul perioadei de La organizarea contabilităţii rezultatelor financiare punctele de vedere de clasificare a
gestiune, majorările şi diminuările din perioada de gestiune şi soldul la sfîrşitul perioadei rezultatului financiar (conţinutul economic şi perioada de obţinere) au o semnificaţie
de gestiune. esenţială.
Modul de recunoaştere, evaluare şi contabilizare a profitului nerepartizat (pierderii
8.4. Contabilitatea rezultatelor financiare neacoperite) sunt reglementate de SNC „Capital propriu şi datorii", SNC „Politici
contabile, modificări ale estimărilor contabile, erori şi evenimente ulterioare".
Rezultatul financiar este motivaţia efectuării activităţii economice. Desfăşurarea ac-
tivităţii economice presupune efectuarea unui efort evaluat prin cheltuieli, urmat de obţi- 8.4.1. Contabilitatea rezultatului financiar al perioadei de gestiune curente
nerea unui efect evaluat prin venituri. Rezultatul financiar obţinut în urma unei activităţi Rezultatul financiar aferent perioadei de gestiune curente reprezintă profitul net sau
reprezintă diferenţa dintre veniturile obţinute şi cheltuielile suportate în aceeaşi perioadă. pierderea netă obţinută în anul curent ca urmare a desfăşurării activităţii economice.
Determinarea, utilizarea şi contabilizarea rezultatelor financiare sunt reglementate de Rezultatul financiar al perioadei de gestiune curente se calculează la finele fiecărui an de
următoarele acte normative: gestiune. Pe parcursul anului, rezultatul financiar se determină numai prin calcul
/ Legea privind societăţile pe acţiuni nr. 1134-XIII din 02.04.1997; aritmetic, iar la sfîrşitul anului are loc prin întocmirea înregistrărilor contabile.
/ Legea privind societăţile cu răspundere limitată nr. 135-XVI din 14.06.2007; Rezultatul financiar se determină ca diferenţă dintre venituri şi cheltuieli, iar în
/ SNC „Cheltuieli"; ' contabilitate se calculează prin utilizarea contului de pasiv (comparare) 351 „Rezultat
/ SNC „Venituri"; financiar total".
</ SNC „Capital propriu şi datorii";
/ SNC „Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile, erori şi evenimente în debitul contului 351 „Rezultatfinanciar total" se reflectă:
ulterioare"; cheltuielile înregistrate de entitate,
/ SNC „Prezentarea situaţiilor financiare"; profitul net al perioadei de gestiune. în
/ etc. creditul contului se reflectă:
Din punct de vedere al conţinutui economic, rezultatul financiar se prezintă sub formă veniturile entităţii economice,
de profit sau pierdere (figura 8.7): pierderea netă a perioadei de gestiune. Acest cont la
sfârşitul perioadei de gestiune nu are sold.
Rezultatul financiar
Decontarea veniturilor acumulate şi cheltuielilor suportate la finele anului de gestiune
Profitul reprezintă depăşirea veniturilor Pierderea reprezintă depăşirea cheltuielilor are loc prin întocmirea următoarelor înregistrări contabile:
asupra cheltuielilor Venit > Cheltuieli asupra veniturilor Venit < Cheltuieli

Figura 8.7. Rezultatul financiar conform conţinutului economic

356 Contabilitatea capita lului p ro p r iu
Capitolul VIII 357

Formulele contabile la decontarea cheltuielilor suportate: Schematic contul 351 „Rezultat financiar" la 31 decembrie se r^rezintă în figura 8.9:
Dt351 „Rezultatfinanciar total" Debit -> 351 „Rezultat financiar total" <- Credit
Ct711 „Costul vânzărilor" Ct 711,712, 713,714 Dt 611,612 Dt
Ct712 „Cheltuieli de distribuire" Ct 721,722,723 621,622,623
Ct713 „Cheltuieli administrative" Ct731
Ct714 „Alte cheltuieli din activitatea operaţională" Rulaj preliminar Rulaj preliminar
Ct721 „Cheltuieli cu active imobilizate" total cheltuieli total venituri
Ct722 „Cheltuieli financiare" Profit: Dt 351, Ct 333 Profit: Dt 333, Ct 351
Ct723 „Cheltuieli excepţionale" „ ti uU | Rulaj creditor = Rulaj creditor
Ct731 „Cheltuieli privind impozitul pe venit"
Figura 8.9. Prezentarea contului contabil 351 „Rezultatfinanciar" la 31 decembrie
Formulele contabile la decontarea veniturilor acumulate:
Exemplul 8.12. Din contabilitatea entităţii „Sigma" SA, a fost extrasă urmă-
Dt611 „Venituri din vânzări" toarea informaţie cu privire la veniturile acumulate şi cheltuielile suportate de la 1
Dt612 „Alte venituri din activitatea operaţională" ianuarie pană la 31 decembrie 201X:
Dt621 „Venituri din operaţiuni cu active imobilizate" - venituri din vânzări - 3 720 125 lei;
Dt622 „Venituri financiare" - alte venituri din activitatea operaţională - 125 340 lei;
Dt 623 „Venituri excepţionale" - venituri din operaţiuni cu active imobilizate - 547 980 lei;
Ct351 „Rezultatfinanciar total" - venituri financiare - 55 620 lei;
< - venituri excepţionale - 30 000 lei;
După întocmirea acestor înregistrări în cadrul contului 351 „Rezultat financiar total" - costul vânzărilor -l 256 350 lei;
se compară suma totală a veniturilor calculată ca rulaj creditor preliminar cu suma totală - cheltuieli de distribuire - 435 780 lei;
a cheltuielilor calculată ca rulaj debitor preliminar, diferenţa înregistrân-du-se ca rezultat - cheltuieli administrative -975 870 lei;
financiar al perioadei de gestiune. - alte cheltuieli din activitatea operaţională - 231 100 lei;
în cazul când suma totală a veniturilor depăşeşte suma totală a cheltuielilor, diferenţa - cheltuieli cu active imobilizate - 90 100 lei;
va reprezenta profitul net al perioadei de gestiune obţinut de entitate din activitatea - cheltuieli financiare - 12 800 lei;
desfăşurată, ce se înregistrează prin formula contabilă: - cheltuieli excepţionale -25 000 lei;
- cheltuieli privind impozitul pe venit -174 247,8 lei.
Formula contabilă la înregistrarea profitului net al perioadei de gestiune: Dt Notă: cheltuielile privind impozitul pe venit se determină în mărime de 12% din
venitul impozabil, care în anul 201X este egal cu rezultatul financiar contabil (profitul
351 „Rezultatfinanciar total" Ct 333 „Profit net (pierdere netă) al
pînă la impozitare).
perioadei de gestiune"
întocmim formulele contabile de decontarea veniturilor acumulate şi cheltuielilor
Iar dacă suma totală a cheltuielilor depăşeşte suma totală a veniturilor, diferenţa va supotate la finele anului cu determinarea rezultatului financiar al perioadei de gestiune.
reprezenta pierderea netă a perioadei de gestiune obţinută de entitate din activitatea Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice:
desfăşurată, ce se înregistrează prin formula contabilă: NQ Conţinutul operaţiei Suma, Corespondenţa
lei conturilor
Formula contabilă la înregistrarea pierderii nete a perioadei de gestiune:
Debit Credit
Dt 333 „Profit net (pierdere netă) al perioadei de gestiune" Ct 351
„Rezultatfinanciar total" 1. Trecerea veniturilor la rezultatul financiar la finele anului 3 720 125 611 351
- venituri din vânzări 125 340 612
- alte venituri din activitatea operaţională 547 980 621
- venituri din operaţiuni cu active imobilizate 55 620 30 622
- venituri financiare 000 623
- venituri excepţionale 4479 065
- total venituri
350 Co nt abilit at ea capit alu lu i p r o p r iu
Rezervele reprezintă profituri capiatlizate în mod durabil de către o entitate. Ele sunt
elemente componente ale capitalului propriu şi se constituie din rezultatele financiare
nete obţinute (profituri nete) pentru acoperirea pierderilor probabile (ce pot apărea în
viitor) sau alte scopuri prevăzute de legislaţie şi proprietari.
Constituirea şi utilizarea rezervelor sunt reglementate de următoarele acte normative:
/ Codul Civil;
/ Legea cu privire la antreprenoriat şi întreprinderi nr. 845-XII din 03.01.1992;
/ Legea privind societăţile pe acţiuni nr. 1134-XIII din 02.04.1997;
/ Legea privind societăţile cu răspundere limitată nr. 135-XVI din 14.06.2007;
/ SNC„Capitalpropriu şi datorii"; ' / SNC
„Prezentarea situaţiilor financiare".
Conform actelor normative menţionate, entitatea are dreptul, iar în anumite cazuri
este obligată (art. 148 şi 160 Codul Civil) să creeze rezerve.
Componenţa, modul de recunoaştere, evaluare şi contabilizare a rezervelor sunt
reglementate de SNC „Capital propriu şi datorii".
Structural, în dependenţă de reglementarea constituirii şi utilizării, rezervele se
divizează în modul prezentat în figura 8.6:
Rezervele entităţilor economice
Capitalul de rezervă - modul de constituire şi utilizare al cărora este stabilit de le-
gislaţia în vigoare. Şi anume, conform prevederilor Codului Civil, societăţile pe acţiuni
(art. 160 alin.2) şi societăţile cu răspundere limitată (art.148. alin.2) sunt obligate să
formeze un capital de rezervă de cel puţin 10% din mărimea capitalului social. Mărimea
procentuală se menţionează în statutul entităţii (deoarece legislaţia prevede numai pla-
fonul minim). Aceste rezerve se constituie prin defalcări anuale din profitul net, până la
atingerea mărimii prevăzute de actul de constituire (statutul) societăţii pe acţiuni/societăţii
cu răspundere limitată. Mărimea defalcărilor se stabileşte de adunarea generală a
acţionarilor/ asociaţilor şi trebuie să constituie nu mai puţin de 5% din profitul net al
societăţii (art. 148 şi 160 din Codul Civil).
Capitalul de rezervă se foloseşte numai în cazul insuficienţei de profit şi se repartizează
pentru acoperirea pierderilor societăţii şi/sau la majorarea capitalului social al acesteia.
Capitalul de rezervă la societăţile pe acţiuni trebuie să fie plasat în active cu lichiditate
înaltă care asigură utilizarea lui în orice moment (art. 46 alin. 3 al Legii privind
societăţile pe acţiuni).
Rezerve statutare - modul de constituire şi utilizare al cărora este prevăzut de
statutul entităţii. Se constituie facultativ.
K; „.„„^ _____ .J^mmnm.,1 .Li........,.,, ______ ...... '.,,-. ■ .... ^_—^^^-OT—. ,..„.._.„.,,,■■„„ ........................ ,
Alte rezerve - modul de constituire şi utilizare al cărora este stabilit prin decizia
I _| adunării generale a proprietarilor (acţionarilor, asociaţilor) sau alt organ împuter
nicit al entităţii. Setonstituie facultativ.
Figura 8.6. Componenţa şi caracteristica rezervelor
Pentru generalizarea informaţiei referitoare la existenţa, formarea şi utilizarea re-
zervelor este destinată grupa de conturi 32 „Rezerve". Această grupă include următoarele
conturi sintetice cu funcţia contabilă de pasiv:
Capitolul VIII
321 „Capital de rezervă". In debitul contului se înregistrează utilizarea/di
minuarea capitalului de rezervă, iar în creditul contului se înregistrează consti
tuirea şi majorarea capitalului de rezervă. Soldul este creditor şi reprezintă mări
mea capitalului de rezervă la finele perioadei de gestiune.
322 „Rezerve statutare". în debitul contului se înregistrează diminuarea re
zervei statutare, iar în creditul contului se înregistrează constituirea şi majorarea
rezervei prevăzute de statutul entităţii. Soldul este creditor şi reprezintă mărimea
rezervei statutare la finele perioadei de gestiune.
323 „Alte rezerve". în debitul contului se înregistrează utilizarea/diminua
rea altor rezerve (conform hotărîrii organului împuternicit), iar în creditul con
tului se înregistrează constituirea şf majorarea altor rezerve. Soldul este creditor
şi reprezintă mărimea altor rezerve la finele perioadei de gestiune.
Documentele folosite pentru evidenţa constituirii şi utilizării rezervelor sunt:
■ Actul (contractul), decizia de constituire şi statutul entităţii;
■ Decizia (hotărârea) adunării generale a proprietarilor (acţionarilor, asociaţilor) sau
altui organ împuternicit cu privire la constituirea rezervei;
■ Extrasul din hotărârea (decizia) adunării generale a proprietarilor privind uti
lizarea rezervei;
■ Decizia Camerei înregistrării de Stat privind introducerea modificărilor în ac
tele de constituire;
■ Nota de contabilitate - utilizată la contabilizarea formării şi utilizării rezervelor.
Rezervele se constituie pe seama profitului sau altor surse neinterzise de legislaţie.
Conform datelor din nota contabilă, întocmită în baza extrasului din hotărârea adunării
generale a proprietarilor, actului de constituire al entităţii, suma rezervei calculate
pentru constituire şi majorare se înregistrează în creditul contului sintetic, corespunzător
tipului de rezervă în corespondenţă cu debitul conturilor de evidenţă a profiturilor (în
funcţie de perioada de obţinere a acestora). în acest scop se întocmesc următoarele
înregistrări contabile:
Formulele contabile la constituirea şi majorarea rezervelor:
la constituirea rezervelor pe seama profitului anilor precedenţi:
Dt 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi"
Ct 321 „Capital de rezervă"
Ct 322 „Rezerve statutare"
Ct323 „Alte rezerve" la constituirea rezervelor pe seama
profitului anului curent:
Dt 334 „Profit utilizat al perioadei de gestiune"
Ct 321 „Capital de rezervă"
Ct 322 „Rezerve statutare"
Ct 323 „Alte rezerve"
Ct 323 „Alte rezerve"
352 Contabilitatea capita lu lu i p ro priu Capitolul VIII 353

Exemplul 8.10. Conform hotărârii adunării generale a acţionarilor SA „Galacom" Exemplul 8.11. La 1 ianuarie rezerva statutară a societăţii pe acţiuni „Mioriţa"
a fost luată următoarea decizie privind modificarea rezervelor societăţii: constituia 25 000 lei. Pe parcursul anului au avut loc următoarele modificări în re-
■ din profitul anului curent să se majoreze cu 70 000 lei capitalul de rezervă; zerva statutară:
■ să se constituie rezerva statutară în mărime de 50 000 lei din profitul anului - la 15 martie în vederea creării unui efect psihologic favorabil asupra mediu
precedent; lui de afaceri, s-a decis acoperirea pierderilor anilor precedenţi în mărime
întocmim formulele contabile aferente operaţiilor de mai sus. de 4 000 lei pe seama rezervei statutare;
- la 20 aprilie au fost calculate dividende pentru acţiuni preferenţiale din re
Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice:
zerva statutară (constituită din profitul net al anului 2015) - 5 000 lei;
w Conţinutul operaţiei Suma, Corespondenţa - conform deciziei adunării generale a acţionarilor, la 1 august s-a înregistrat
lei conturilor la organul abilitat (ÎS Registru) majorarea capitalul social al entităţii pe
Debit Credit seama rezervei statutare (constituită din profitul net al anului 2011) - 6 375
lei (cu impozit reţinut);
1. Majorarea capitalului de rezervă pe seama profitului 70 000 334 321
- la 25 noiembrie au fost efectuate defalcări în rezerva statutară din contul
anului curent
profitului anului de gestiune curent - 5 000 lei.
2. Calculul impozitului pe venit în avans de la profitul anului 9 545,45 225 534
curent utilizat (70 000 x 12% / 88%) întocmim formulele contabile aferente operaţiilor economice de mai sus.
3. Constituirea rezervei statutare din profitul anului precedent 50 000 332 322 Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice:
Data Conţinutul operaţiei ^ , „' -' Suma, Corespondenţa
Contabilitatea utilizării rezervelor se înregistrează în debitul contului sintetic cores- 'tmi lei conturilor
punzător tipului de rezervă în corespondenţă cu creditul conturilor ce reflectă direcţia de
utilizare a acestora. în ace%t scop se întocmesc următoarele înregistrări contabile: ' Debit Credit

Formulele contabile la utilizarea rezervelor: i. 15.03. Acoperirea pierderilor anilor precedenţi pe 4 000 322 332
seama rezervei statutare
la majorarea capitalului social din contul rezervelor.
Dt 321 „Capital de rezervă"* sau 2. 20.04. Calculul dividendelor din contul rezervelor 10000 322 536
Dt 322 „Rezerve statutare" sau statutare
Dt 323 „Alte rezerve" 3. 20.04. Reţinerea impozitului pe venit din dividende 600 536 534
t Ct (conform art. 90 prim alin. 3 prim liniuţa întâi a
311 „Capital social
Codului Fiscal) (10 000 lei x 6%)
la acoperirea pierderilor anilor precedenţi din contul rezervelor: Dt
321 „Capital de rezervă"* sau Dt 322 „Rezerve statutare" 4. 01.08. înregistrarea sumei rezervei ce va fi folosită la 7 500 322 536
sau Dt 323 „Alte rezerve" majorarea capitalului social
Ct 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi" la majorarea 5. 01.08. Reţinerea impozitului pe venit din suma 1 125 536 534
profitului anilor precedenţi din contul rezervelor, în cazul când entitatea ia decizia de a nu rezervei destinată majorării capitalului social
mai constitui rezerve statutare sau alte rezerve (anularea rezervei): Dt 322 „Rezerve (conform art. 90 prim alin. 3 prim liniuţa trei a
statutare" sau Dt 323 „Alte rezerve" Codului Fiscal) (7 500 lei x 15%)
Ct 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi" pentru 6. 01.08. Înregistrarea majorării capitalului social 6 375 536 311
calculul dividendelor din rezervele disponibile: Dt 322 „Rezerve statutare" sau Dt323
„Alte rezerve" Ct 536 „Datorii faţă de proprietari" *Notă: Conform prevederilor 7. 25.11. Înregistrarea majorării rezervei statutare pe 5 000 334 322
Codului Civil art. 148 alin. 2 şi art 160 alin. 2, capitalul de rezervă'se foloseşte numai pentru seama profitului anului de gestiune curent
acoperirea pierderilor societăţii şi/sau la majorarea capitalului social al acesteia. 8. 25.11. Calculul impozitului pe venit în avans de la pro- 681,81 225 534
fitul anului curent utilizat (5 000 x 12% / 88%)
Determinăm soldul contului 322 „Rezerve statutare" la finele anului.
346 Contabilitatea capita lu lu i p ro priu
în cazul achitării acţiunilor/părţilor sociale retrase nu cu mijloace băneşti (numerar), ci
cu active sub formă de bunuri, atunci tranzacţia de retragere a capitalului social este îm-
binată de tranzacţiile de înstrăinare (derecunoastere) a activelor corespunzătoare, apoi de
decontare a datoriei faţă de proprietari pe seama creanţei de înstrăinare a bunurilor.
Capitalul retras diminuează mărimea capitalului propriu al entităţii, iar mărimea
capitalului social rămâne neschimbată.
Ţinem să menţionăm, că atât timp cât acţiunile/părţile sociale retrase rămân la entitate,
ele au un statut special stabilit de actele normative:
/ pentru socităţilepe acţiuni - fiind numite acţiuni de tezaur (art. 13 al Legii privind
societăţile pe acţiuni) şi nu dau dreptul la vot în adunarea generală a acţionarilor,
dreptul la primirea dividendelor şi a unei părţi din bunurile societăţii în cazul lichidării
acesteia. Valoarea acţiunilor de tezaur ale societăţii nu poate depăşi 10% din capitalul
social al societăţii. / pentru societăţile cu răspundere limitată - nu sunt în drept să
participe la vot la adunările generale ale asociaţilor, să primească pentru această parte
socială o parte din profitul net repartizat şi să primească o parte din patrimoniul
societăţii în cazul lichidării ei (art. 26 alin.3 al Legii privind societăţile cu răspundere
limitată).
în continuare, părţile sociale dobândite - de SRL, sau acţiunile achiziţionate sau răs-
cumpărate - de SA, pot fi sau înstrăinate sau anulate cu reducerea capitalului social.
Ce ţine de înstrăinarea părţilor sociale dobândite - de SRL, sau acţiunilor achiziţionate
sau răscumpărate - de SA, sunt stabilite următoarele cerinţe:
► părţile sociale dobândite - de SRL de la asociaţi pot fi înstrăinate în termen de 6
luni din momentul dobândirii (art.26 alin. 4 al Legii privind societăţile cu răspun
dere limitată). Dacă nu sunt înstrăinate în acest termen, societatea este oligată să-şi
micşoreze capitalul său social proporţional valorii părţii sociale dobândite;
► pentru acţiunile de tezaur achiziţionate sau răscumpărate - de SA de la acţionari
se aplică următoarele reglementări:
- valoarea acţiunilor de tezaur nu poate depăşi 10% din capitalul social al
SA (art.13 alin. 6 al Legii prvind societăţile pe acţiuni). La respectarea
cerinţei date înstrăinarea nu are un anumit termen stabilit.
- în cazul încălcării cerinţei menţionate (valoarea acţiunilor de tezaur depă
şeşte 10% din capitalul social), SA va înstrăina acţiunile de tezaur în cel mult
un an de la data încălcării cerinţei. Acţiunile care nu au fost înstrăinate în
acest termen vor fi anulate, fiind obligată să reducă corespunzător capitalul
său social (art.13 alin. 7 al Legii prvind societăţile pe acţiuni).
Pentru efectuarea operaţiilor de înstrăinare a părţilor sociale dobândite - de SRL, sau a
acţiunilor achiziţionate sau răscumpărate - de SA, este necesar de stabilit preţul de vânzare.
Pentru societăţile pe acţiuni, înstrăinarea acţiunilor de tezaur achiziţionate sau răs-
cumpărate se efectuează Ja preţul lor de piaţă, dar nu mai mic decât cel de achiziţionare
sau răscumpărare (art. 13 alin. 8 al Legii privind societăţile pe acţiuni), corespunzător,
capital suplimentar negativ nu determină.
Pentru societăţile cu răspundere limitată nu sunt stabilite restricţii la înstrăinarea
părţilor sociale dobândite, deci preţul de vânzare fiind stabilit în rezultatul negocierii
acestei tranzacţii de părţile implicate.
Capitolul VIII 347
La revânzarea acţiunilor/părţilor sociale anterior răscumpărate se întocmeşte formula
contabilă:
Formula contabilă de diminuare a capitalului retras prin revânzare:
la valoarea de vânzare a acţiunilor/cotelor de participaţie:
Dt241 rtCăsa" - la încasarea în numerar în casierie
Dt242 „Conturi curente în monedă naţională" - la încasarea prin
transfer în contul curent în monedă naţională
Dt243 „Conturi curente în valută străină" - la încasarea prin transfer
în contul curent în valută
Ct 315 „Capital retras" 1
Entităţile sunt obligate să efectueze anumite activităţi pentru reducerea capitalului
social, dar care diferă în funcţie de forma organizatorico-juridică, şi anume:
► pentru societăţile pe acţiuni - dacă adunarea generală a acţionarilor a luat de
cizia de a reduce capitalul social, e necesar ca hotărârea cu privire la reducerea
capitalului social să fie publicată de societate în termen de 15 zile de la data luării
ei. în cazul lipsei cerinţelor faţă de societatea pe acţiuni din partea creditorilor,
hotărârea de reducere a capitalului social intră în vigoare după 30 de zile de la
data publicării. în cazul existenţei cerinţelor din partea creditorilor, hotărârea de
reducere a capitalului social intră în vigoare după satisfacerea acestora. Pentru
înregistrarea în Registrul de stat al valorilor mobiliare a modificărilor ce ţin de
reducerea capitalului social, societatea pe acţiuni este obligată să prezinte Comi
siei Naţionale a Pieţei Financiare documentele corespunzătoare (art.45 al Legii
privind societăţile pe acţiuni). Acţiunile de tezaur achiziţionate sau răscumpărate
în scopul readucerii capitalului social al societăţii urmează a fi anulate după înre
gistrarea modificărilor respective în statutul societăţii (art.13 alin.4 al Legii).
► pentru societăţile cu răspundere limitată - în decurs de 15 zile de la data adoptă
rii de către adunarea generală a asociaţilor a hotărârii de reducere a capitalului
social, este obligată să înştiinţeze în scris despre aceasta toţi creditorii săi, pre
cum şi să publice în Monitorul Oficial al Republicii Moldova şi pe pagina web
a Camerei înregistrării de Stat un aviz cu privire la reducerea capitalului social,
în decurs de 2 luni de la data publicării avizului, creditorii societăţii au dreptul
să ceară de la societate garanţii suplimentare sau executarea anticipată a obliga
ţiilor corespunzătoare şi repararea prejudiciului, acordând societăţii dreptul de
a alege. Pretenţiile faţă de societate se înaintează în scris. Reducerea capitalului
social se înregistrează la Camera înregistrării de Stat după expirarea termenu
lui de 2 luni de la data publicării avizului. în cazul în care creditorii au solicitat
garanţii, sau au înaintat cereri de executare a obligaţiilor, reducerea capitalului
social se înregistrează după acordarea garanţiilor sau după satisfacerea creanţe
lor creditorilor (art. 36 al Legii privind societăţile cu răspundere limitată).
La anularea acţiunilor/părţilor sociale retrase de către entitate se întocmeşte formula
contabilă (după înregistrarea de stat a reducerii):
348 Contabilitatea capitalului propriu Capitolul VIII 349

Formula contabilă de diminuare a capitalului retras prin anulare:

înregistrarea diferenţei dintre valoarea de achiziţionare
şi valoarea nominală a acţiunilor anulate (1 000 Î000 315 312
la valoarea nominală a acţiunilor/părţilor sociale răscumpărate anulate:
acţiuni x (110-102) lei)
Dt311 „Capital social"
înregistrarea valorii de revânzare a 900 acţiuni din 20
Ct315 „Capital retras" 103 500 315
septembrie (900 acţiuni x 115 lei) 242

Atât la anularea, cât şi la revânzarea acţiunilor (achiziţionate sau răscumpărate)/ înregistrarea sumei diferenţei dintre valoarea de
părţilor sociale (dobândite) se poate înregistra o diferenţă dintre valoarea efectivă de achiziţionare şi valoarea de revânzare al acţiunilor 11700 315 312
(900 acţiuni x (115-102) lei)
retragere şi valoarea nominală - la anulare, sau dintre valoarea efectivă de retragere şi
preţul de vânzare - la revânzare (înstrăinare), care se înregistrează ca capital suplimentar înregistrarea revânzării a 100 acţiuni din 1 noiembrie
prin formulele contabile: (100 acţiuni x 110 lei) 11000 242 315

înregistrarea diferenţei dintre valoarea de achiziţionare şi va- 315 312

Formulele contabile de constatare a capitalului suplimentar loarea de revânzare a acţiunilor (100 acţiuni x (110-102) lei) 800
aferent capitalului retras: înregistrăm operaţiile în
la suma cu care valoarea de retragere depăşeşte valoarea nominală/de vânzare: contul 315 „Capital retras"
Dt 312 „Capital suplimentar" Debit 315 „Capital retras" Credit
Ct 315 „Capital retras" la suma cu care valoarea nominală/de vânzare Sold iniţial: 0
depăşeşte valoarea de retragere: 1) 204 000 8 2) 110 000 4)
Dt 315 „Capital retras" 3) 000 103 500 6)
Ct 312 „Capital suplimentar" 5) 11700 11000
7) 1800
Exemplul 8.9. Societatea pe acţiuni „Lioxa-Grup" are un capital format din 20 Rulaj debitor: 224 500 Rulaj creditor: 224 500
000 acţiuni cu valoarea nominală de 110 lei per acţiune (acţionarii sunt persoane Sold final: 0
juridice). La 15 iulie, în scopul prevenirii scăderii cursului acţiunilor, au fost
Evidenţa analitică a capitalului social se ţine pe proprietari (acţionari, asociaţi etc.) ai
achiziţionate 2 000 acţiuni proprii la preţul de 102 lei acţiunea. entităţii.
La 15 august, când a fost convocată Adunarea Generală a Acţionarilor, s-a decis
La finele perioadei soldul creditor al contului 311 „Capital social", soldul creditor sau
a anula 1 000 acţiuni din cele răscumpărate. Anularea acţiunilor a fost înregistrată
debitor al contului 312 „Capital suplimentar", soldul debitor al contului 313 „Capital
la Comisia Naţională a Pieţei Financiare, iar diminuarea capitalului social a trecut
nevărsat", soldul creditor al contului 314 „Capital neînregistrat", soldul debitor al contului
înregistrarea de stat la organul abilitat (ÎS Registru).'
315 „Capital retras" prin calcul aritmetic (soldurile creditoare se adună, iar cele debitoare
La 20 septembrie au fost revândute 900 acţiuni la preţul de 115 lei per acţiune, se scad) se includ în capitolul 3 „Capital propriu" rândul 320 „Capital social şi
iar la 1 noiembrie au fost revândute restul acţiunilor răscumpărate anterior, la preţul suplimentar" al Bilanţului şi pe rânduri separate în capitolul 1 „Capital social şi
de 110 lei per acţiune. înregistrăm în conturi operaţiile economice de mai sus. suplimentar" din Situaţia modificărilor capitalului propriu, unde soldurile creditoare sunt
Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economica: incluse în mod obişnuit, iar cele debitoare - în paranteze, iar informaţia se prezintă detaliat
ca sold la începutul perioadei de gestiune, majorările şi diminuările fiecărui element din
w Conţinutul operaţiei Suma, Corespondenţa perioada de gestiune şi soldul la sfârşitul perioadei de gestiune.
* lei conturilor

Debit Credit 8.3. Contabilitatea rezervelor

1. Înregistrarea valorii de achiziţionare a acţiunilor proprii de la 204 000 315 242 Perioadele de evoluţie economică pozitivă (în care se înregistrează profit) ale entităţii
acţionari (2 000 acţiuni x 102 lei) pot alterna cu perioadele de declin economic (în care se înregistrează pierdere), în aceste
2. 110 000 311 315 condiţii, entitatea economică trebuie să capitalizeze în mod durabil o parte din profit. în
înregistrarea anulării a 1 000 acţiuni, după înregistrarea de stat
ultimă instanţă, pierderea produce diminuarea capitalului social sau decapitalizarea
a modificării (1000 acţiuni x 110 lei)
entităţii. între capitalul social şi eventuala pierdere se interpune ca „linie de sacrificiu"
capitalul de rezervă.
 •

C ont abi lit at ea c apita lu lui propriu Capitolul VIII 343

Dacă majorarea capitalului social nu a avut loc, societatea cu răspundere limitată, în

Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice:
termen de 3 luni de la data adoptării de către adunarea generală a asociaţilor a hotărârii
Na Conţinutul operaţiei Suma, Corespondenţa pentru modificarea actului de constituire, va restitui asociaţilor aporturile suplimentare
lei conturilor transmise ei. în cazul în care societatea nu a restituit aportul respectiv în termenul stabilit,
Debit Credit aceasta este obligată la plata dobânzii prevăzute de legislaţie (art.33 alin. 5 al Legii
privind societăţile cu răspundere limitată).
1. înregistrarea capitalului neînregistrat la crearea societăţii 80 000 313 314 Ţinem să menţionăm, că capitalul social al entităţilor de stat, municipale şi alte
2. înregistrarea depunerii numerarului la contul bancar provizoriu 100000 244 313 entităţi similare, inclusiv instituţiile publice cu autonomie financiară poate fi majorat în
3. înregistrarea capitalului social la înregistrarea acţiunilor plasate 80 000 314 311 conformitate cu decizia fondatorilor - organelor administraţiei publice locale din contul
subvenţiilor utilizate, fiind întocmită formula contabilă:
4. înregistrarea capitalului suplimentar la înfiinţarea societăţii 20 000 313 312
5. înregistrarea transferului de numerar din contul provizoriu în 100000 242 244 Formula contabila întocmită la decontarea subvenţiei utilizate la
contul curent al societăţii pe acţiuni majorarea capitalului social al entităţilor cu proprietate publică:
6. încasarea mijloacelor băneşti din emisia suplimentară de acţiuni 34 000 242 314 Dt 342 „Subvenţii entităţilor cu proprietate publică" Ct
7. înregistrarea valorii nominale a acţiunilor din emisia 32 000 314 311 311 „Capital social"
suplimentară (2 000 acţiuni x (80 000 lei / 5 000 acţiuni))
Înregistrarea diferenţei dintre preţul de vânzare şi valoarea 2 000 314 312 Micşorarea capitalului social poate avea loc cu condiţia respectării mărimii minime
8. nominală a acţiunilor plasate din emisia suplimentară stabilită de legislaţia în vigoare.
Micşorarea capitalului social pentru societăţile pe acţiuni este reglementată de art.45
Exemplul 8.8. Capitaiul social al entităţii „Lola" SRL, ce se ocupă cu coaserea al Legii privind societăţile pe acţiuni, iar pentru societăţile cu răspundere limitată - de art.
vestimentaţiei, la începutul anului curent constituia 10 000 lei. In conformitate cu 34 al Legii privind societăţile cu răspundere limitată.
decizia adunării generale a asociaţilor din luna martie în componenţa societăţii au Micşorarea capitalului social se poate efectua prin următoarele metode (figura 8.5): /
fost primiţi încă 2 asociaţi: SRL „Cosmidan" - cu valoarea părţii sociale de 6 200 lei, diminuarea valorii nominale a acţiunilor plasate (pentru societăţile pe acţiuni)
care depune un printer cu aceeaşi valoare negociată de 6 200 lei, inclusiv TVA 20%, sau a părţilor sociale (pentru societăţile cu răspundere limitată),
şi Gheorghe Frunză - cu valoarea părţii sociale de 1 000 lei, achitată cu mijloace / anularea acţiunilor sau părţilor sociale răscumpărate de la proprietari.
băneşti. Aporturile au fost achitate la începutul lunii aprilie, iar înregistrarea de stat #***™,u**™" ——«~— ^^
a majorării capitalului social a fost efectuată la sfârşitul lunii aprilie. Micşorarea capitalului social
se efectuează prin:
Notă: Din 15 ianuarie anul curent întreprinderea „Lola" SRL este înregistrată
in calitate de subiect impozabil cu TVA. !
Contabilizăm operaţiile economice aferente majorării capitalului social al entităţii. Anularea: nuarea valorii nominale:
SA: acţiunilor răscumpărate (retrase). acţiunilor plasate; a
Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice: SRL: părţilor sociale răscumpărate. părţilor sociale.
Na Conţinutul operaţiei Suma, Corespondenţa ^ _____________________________________________________________________________________

lei conturilor Figura 8.5. Micşorarea capitalului social

Debit Credit Decizia de reducere a capitalului social se ia de către Adunarea Generală a propri-
etarilor (acţionarilor - pentru SA, asociaţilor - pentru SRL).
Se înregistrează suma numerarului încasat în casierie de la asociatul 1000 241 314 în cazul când micşorarea capitalului social se efectuează prin diminuarea valorii
1. Frunză Gheorghe (pentru majorarea capitalului social al societăţii)
acţiunilor/părţilor sociale plasate, după efectuarea înregistrării de stat a micşorării se
2. Se înregistrează valoarea aportului depus de către asociatul SRL 5 166,67 213 314
întocmesc formulele contabile:
„Cosmidan": 1 333,33 5344 314
a) costul printerului
b) TVA 20%
Se înregistrează majorarea capitalului social al entităţii după 7 200 314 311
3. înregistrarea de stat a majorării
 Contab ilitatea capita lului prop riu
344
Formula contabilă de micşorare a capitalului social prin diminuarea valorii
acţiunilor/cotelor de participaţie plasate:
Dt 311 „Capital social"
Ct 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi" -
pentru acoperirea pierderilor anilor precedenţi
Ct 312 „Capital suplimentar" - pentru acoperirea capitalului
suplimentar negativ
Ct 536 „Datorii faţă de proprietari" - restituirea către asociaţi a unor
fracţiuni din aporturi conform prevederilor art. 34 alin. 3 al Legii
privind societăţile cu răspundere limitată
Pe parcursul desfăşurării activităţii entităţii apar situaţii când sunt retrase acţiunile /
părţile sociale de la fondatorii acesteia. Valoarea acţiunilor/părţilor sociale retrase de la
proprietari se înregistrează ca capital retras. Răscumpărarea acţiunilor/ părţilor sociale de
către entitate se efectuiază cu scopul:
►• diminuării capitalului social prin anularea acţiunilor/ cotelor de participaţie
răscumpărate;
► prevenirii de obţinere a pachetului de control;
►■ revânzării acţiunilorfcotelor de participaţie la un preţ mai mare;
► majorării profitului pentru o acţiune ce va condiţiona creşterea cursului acestora;
► alte scopuri.
Reglementarea normativă de retragere:
/ a părţilor sociale de către societatea cu răspundere limitată sunt stabilite de către art.
151 din Codul Civil şi de art.26 al Legii privind societăţile cu răspundere limitată, / iar a
acţiunilor de către societăţile pe acţiuni sunt stabilite de art. 162 din Codul Civil şi art. 78
şi 79 al Legii privind societăţile pe acţiuni. Procedura juridică de retragere a acţiunilor
societăţilor pe acţiuni şi a părţilor sociale a societăţilor cu răspundere limitată este diferită.
Conform prevederilor Codului Civil şi Legii privind societăţile cu răspundere limitată
(art. 26 alin. 1), societatea cu răspundere limitată este în drept, însă nu este obligată să
dobândească părţile sociale în capitalul său social în următoarele cazuri:
a) de la asociatul care a propus spre vânzare partea socială sau o fracţiune din
ea, dacă adunarea generală a asociaţilor, la cererea vânzătorului, a hotărât ca
aceasta să fie dobândită de societate;
b) de la succesorii asociatului decedat;
c) în cazul executării silite a creanţelor creditorului asociatului;
d) în cazul excluderii asociatului din societate;
e) în conformitate cu art.38 alin.(3) al Legii privind societăţile cu răspundere limitată.
Pentru societăţile pe acţiuni, actele normative menţionate stabilesc când societatea pe
acţiuni poate achiziţiona acţiunile proprii şi în ce cazuri este obligată să răscumpere
acţiunile proprii, cine este împuternicit să ia deciziile respective, ce restricţii există în
aceste situaţii etc. In acest acest context, e necesar a deosebi:
Capitolul VIII
345
/ achiziţionarea de către societate a acţiunilor plasate la propunerea sa prin in-
termediul ofertei publice pe piaţa secundară.
/ răscumpărarea de către societate a acţiunilor plasate la cererea acţionarilor în
cazurile prevăzute de Legea privind societăţile pe acţiuni, de legislaţia cu privire
la valorile mobiliare sau de statutul societăţii.
Atât achiziţionarea acţiunilor (art. 78 alin. 4 al Legii), cât şi răscumpărarea acţiunilor
(art. 79 alin. 5 al Legii) se efectuează la preţul de piaţă al acestora. Achizitorul de acţiuni
(valori mobiliare) se învesteşte cu dreptul de proprietate asupra lor din momentul
efectuării înscrierii respective în registrul deţinătorilor valorilor mobiliare ale societăţii
sau în documentaţia de evidenţă a deţinătorului nominal al valorilor mobiliare în modul
stabilit de legislaţie (art. 18 al Legii privind societăţile pe acţiuni).
Pentru generalizarea informaţiei referitoare la existenţa, răscumpărarea, vânzarea şi
anularea capitalului retras este destinat contul de activ (rectificativ) 315 „Capital retras".
în debitul contului 315 „Capital retras" se înregistrează:
apariţia/majorarea capitalului retras (valoarea efectivă de retragere (achi-
ziţionare, răscumpărare sau dobândire) a acţiunilor/părţilor sociale),
In creditul contului se înregistrează:
diminuarea capitalului retras (valoarea acţiunilor/cotelor de participaţie anulate
sau revândute).
Soldul contului este debitor şi reprezintă valoarea capitalului retras la finele
perioadei de gestiune.
Retragerea acţiunilor/părţilor sociale proprii se înregistrează în contabilitate în
momentul desfăşurării tranzacţiei economice, deci pentru societăţile cu răspundere
limitată - la data înregistrării în Registrul de stat al persoanelor juridice a modificărilor
operate în actele de constituire privind înstrăinarea/dobândirea părţii sociale şi pentru
societăţile pe acţiuni - la data efectuării înscrierii de achiziţionare sau răscumpărare a
acţiunilor în Registrul deţinătorilor valorilor mobiliare ale societăţii.
La retragerea acţiunilor/părţilor sociale de către entitate de la proprietari se întocmesc
următoarele înregistrări contabile:
Formala contabilă de apariţie/majorare a capitalului retras:
la valoarea efectivă de retragere (achiziţionare, răscumpărare sau dobândire) a ac-
ţiunilor/părţilor sociale:
Dt 315 „Capital retras"
Ct 241 „Casa" - la plata în numerar din casierie
Ct 242 „Conturi curente în monedă naţională" - la plata prin transfer din
contul curent în monedă naţională
Ct 243 „Conturi curente în valută străină" - la plata prin transfer din contul
curent în valută
Ct 536 „Datorii faţă de proprietari" - cu plata ulterioară
Ct 224 „Avansuri acordate curente" - la acordarea avansului proprietarilor
338 Contabilitatea capitalului p r o p r iu Capitolul VIII 339

Conform actelor normative în vigoare (legile privind societăţile pe acţiuni şi privind Sursa de majorare £ capitalului social determină modalitatea de înregistrare în
societăţile cu răspundere limitată), capitalul social nu poate fi mărit şi acţiunile nu pot fi contabilitate.
emise până nu vor fi plătite integral acţiunile din emisia precedentă - pentru societăţile pe La majorarea capitalului social pe seama surselor proprii ale entităţii se întocmesc
acţiuni, şi majorarea capitalului social se admite numai după vărsarea integrală a înregistrările contabile:
aporturilor subscrise - pentru societăţile cu răspundere limitată. Formula contabilă de majorare a social
Majorarea capitalului social poate fi efectuată prin diverse forme (metode) şi anume: ►• capitalului
pentru societăţile pe acţiuni (art. 43 alin. 1 al legii privind societăţile pe acţiuni): / mărirea pe seama surselor proprii ale entităţii:
valorii nominale a^icţiunilor plasate şi/sau; / plasarea de acţiuni ale emisiunii Dt312 „Capital suplimentar"
suplimentare. Societatea pe acţiuni este obligată să înregistreze la Comisia Naţională a Dt321 „Capital de rezervă"
Pieţei Financiare totalurile emiterii suplimentare de acţiuni sau anularea acţiunilor de Dt322 „Rezerve statutare"
tezaur. Fără înregistrarea menţionată, înregistarea modificării capitalului social al Dt323 „Alte rezerve"
societăţii nu se admite (art. 42 alin. 5 al Legii privind societăţile pe acţiuni). Condiţiile Dt332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi"
emiterii suplimentare de acţiuni, inclusiv costul plasării lor, vor fi aceleaşi pentru toţi Ct311 „Capital social"
achizitorii de acţiuni. Costul plasării acţiunilor de aceeaşi clasă va fi nu mai mic decât
valoarea nominală sau valoarea fixată a acestora (art. 44 alin. al legii). înscrierile în Ţinem să menţionăm, în acest caz necesitatea aplicării prevederilor art,90 prim alin. 3
legătură cu emisiunea suplimentară de acţiuni se fac în Registrul acţionarilor în baza prim al Codului Fiscal al RM, conform căruia se stabileşte că orice persoană care
Certificatului înregistrării de stat a valorilor mobiliare şi a listei subscriitorilor de acţiuni desfăşoară activitate de întreprinzător, cu excepţia deţinătorilor de patente de
din emisiunea respectivă, (art.44 alin. 10 al legii). întreprinzător, orice reprezentanţă permanentă, instituţie, oranizatie, inclusiv orice
► pentru societăţile afrăspundere limitată (art. 33 alin. 2 al legii privind societăţile cu autoritate publică şi instituţie publică reţin şi achită la buget un impozit în mărime de:
răspundere limitată): / mărirea proporţională a părţilor sociale din contul elementelor
► 6% din dividende, inclusiv sub formă de acţiuni sau cote-părţi, cu excepţia
capitalului propriu sau; / vărsarea aporturilor suplimentare de către asociaţi şi/sau de către
celor aferente profitului nerepartizat obţinut în perioadele fiscale 2008-2011,
terţii care au devenit asociaţi. Majorarea capitalului social se poate efectua pe sşama
inclusiv;
următoarelor surse prezentate în figura 8.4:
► 15% din dividende, inclusiv sub formă de acţiuni sau cote-părţi, aferente pro
/ surselor proprii ale entităţii: capitalul suplimentar, rezervele, profitul nerepartizat
fitului nerepartizat obţinut în perioadele fiscale 2008-2011 inclusiv;
etc. / aporturilor suplimentare contribuite de proprietari: pentru societăţile pe acţiuni
►• 15% din suma retrasă din capitalul propriu aferentă majorării capitalului social
va fi mărirea valorii nominale a acţiunilor plasate (existente în circulaţie) sau plasarea
din repartizarea profitului net şi/sau altor surse constatate în capitalul propriu între
de acţiuni din emisie suplimentară, iar pentru societăţile cu răspundere limitată - prin
acţionari/asociaţi în perioadele fiscale 2010-2011 inclusiv, în conformitate cu cota
aport suplimentar din partea asociaţilor existenţi şi/sau de terţii care au devenit
de participaţie depusă în capitalul social.
asociaţi.
1 Majorarea capitalului social se efectuează prin: Exemplul 8.6. Conform hotărârii Adunării Generale a Acţionarilor din 15 martie,
s-a decis de a majora valoarea nominală a acţiunilor (5 000 acţiuni) de la 32 la 40 lei
f ......... "3-3—
Sursele proprii ale entităţii: Sursele suplimentare
acţiunea, pe seama următoarelor surse:
- pe seama profitului nerepartizat al anilor precedenţi, dintre care aferent anu
- capitalul suplim|ntar, contribuite de proprietari lui 2011 - 18 823,53 lei şi 2015 - 12 765,96 lei;
- profitul nerepartizat, (acţionari/asociaţi) - 12 000 lei - din contul capitalului suplimentar;
- rezerve, Decizia Adunării Generale a Acţionarilor cu privire la mărirea valorii nominale
- subvenţii - pentru entităţile cu proprietate publică
a acţiunilor plasate a fost înregistrată la Comisia Naţională a Pieţei Financiare, după
care mărirea capitalului social a fost înregistrată la organul abilitat (întreprinderea
de Stat „Registru").
înregistrăm operaţiunile economice de mai sus în conturi.-

Figura 8.4. Sursa de majorare a capitalului social

340 Contabilitatea c a p i t a l u l u i propriu Capitolul VIII 341

Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice: Dt 142 „Investiţii financiare pe termen lung în părţi afiliate" Dt
N» Conţinutul operaţiei 151 „Investiţii imobiliare"
Suma, lei Corespondenţa
conturilor
- sub formă de active circulante:
Dt211 „Materiale"
Debit Credit
Dt 212 „Active biologice circulante"
1. înregistrăm repartizarea profitului nerepartizat ce va fi 18 823,53 332 536 Dt 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată"
utilizat la majorarea capitalului social: 12 765,96 332 536 Dt217 „Mărfuri"
a) aferent anului 2011 Dt 251 „Investiţii financiare curente în părţi neafiliate"
b) aferent anului 2015 Dt 252 „Investiţii financiare curente în părţi afiliate"
2. înregistrăm reţinerea impozitului pe venit din profitul 2 823,53 536 534 - la trecerea în cont a sumei TVA aferente aporturilor materiale depuse de
nerepartizat: 765,96 536 534 proprietari (dacă entitatea este înregistrată ca plătitor de TVA)
c) aferent anului 2011 (18 823,53 x 15%) Dt 534 „Datorii faţă de buget"
d) aferent anului 2015 (12 765,96 x 6%)
- la suma aportului achitat în numerar în casieria entităţii de proprietari
3. înregistrăm achitarea impozitului pe venit reţinut 3 589,49 534 242 Dt241 „Casa"
- la suma aportului achitat de proprietari la contul bancar în monedă naţională
4. înregistrarea majorării capitalului social al entităţii pe seama: 40000 536 311
- profitului obţinut în anii precedenţi 28 000 312 Dt 242 „Conturi curente în monedă naţională"
- capitalului suplimentar 12 000 - la suma aportului achitat de proprietari la contul bancar în valută
Dt 243 „Conturi curente în valută străină"
- din contul dividendelor datorate proprietarilor conform deciziei acestora:
Notă: evidenţa analitică â profitului nerepartizat fiind ţinută pe anii de obţinere a Dt 536 „Datorii faţă de proprietari" etc.
profitului. Ct 314 „Capital neînregistrat" după înregistrarea de stat a
Altă sursă de majorare a capitalului social este pe seama aporturilor suplimentare con- modificărilor la capitalul social: Dt 314 „Capital neînregistrat"
tribuite de proprietari. Conform prevederilor art. 114 alin. 5 al Codului Civil, în cazul Ct311 „Capital social"
majorării capitalului social, aportul se varsă în termenul stabilit de Adunarea Generală,
dar nu mai târziu de 60 de zile de la adoptarea hotărârii de majorare a capitalului social. E necesar a menţiona că pentru imobilizările corporale utilizate nemijlocit la fabri-
La majorarea capitalului social pe seama aporturilor suplimentare ale proprietarilor carea produselor, la prestarea serviciilor şi/sau executarea lucrărilor, destinate includerii
entităţii se întocmesc înregistrările contabile: în capitalul social în modul şi termenele prevăzute de legislaţie sunt scutite de TVA
conform prevederilor alin. 29 art. 103 al Codului Fiscal.
Formulele contabile de majorare a capitalului social
Exemplul 8.7. Conform contractului de constituire a societăţii pe acţiuni
pe seama aporturilor proprietarilor:
„Dagvin-Plus", s-a decis formarea acesteia cu un capital de 80 000 lei care este divizat
la valoarea aporturilor depuse de proprietari în contul majorării capitalului social, până în 5 000 acţiuni simple. Acţiunile sunt plasate la preţul de 20 lei per unitate. Până la
la înregistrarea de stat: - sub formă de active imobilizate: înregistrarea de stat a entităţii acţionarii au transferat numerar la contul bancar
Dt 111 „Imobilizări necorporale în curs de execuţie^ provizoriu în proporţie de 100% din valoarea acţiunilor plasate. Peste 3 luni a fost
Dt 112 „Imobilizări necorporale" anunţată emisia suplimentară a 2 000 acţiuni, care au fost plasate la preţul de 17 lei
Dt 121 „Imobilizări corporale în curs de execuţie"
per acţiune. Plata acţiunilor din emisia suplimentară este efectuată prin transferarea
Dtl22 „Terenuri"
numerarului la contul bancar până la înregistrarea de stat. Totalurile emisiei supli-
Dt 123 „Mijloacefixe"
mentare au fost înregistrate la Comisia Naţională a Pieţei Financiare, după ce majo-
Dt 125 „Resurse minerale"
rarea capitalului social al SA a trecut înregistrarea la organul abilitat (ÎS Registru).
Dt 131 „Active biologice imobilizate în curs de execuţie"
înregistrăm în conturi contabile operaţiile economice de mai sus.
Dt 132 „Active biologice imobilizate"
Dt 141 „Investiţii financiare pe termen lung în părţi neafiliate"
334 Contabilitatea capita lului prop riu C a p i t o l u l VIII 335

înregistrăm operaţiile economice la crearea capitalului social al entităţii: Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice:
Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice: N» Conţinutul operaţiei Suma, Corespondenţa
Data Conţinutul operaţiei lei conturilor
Suma, Corespondenţa
lei conturilor Debit Credit
Debit Credit 1. înregistrăm capitalul neînregistrat la constituirea 150 000 313 314
societăţii pe acţiuni
01.04. înregistrăm capitalul social la momentul înregistrării de 16 000 313 311
stat al societăţii constituite 2. înregistrăm încasarea numerarului în contul provizoriu 171 000 244 313
din plasarea acţiunilor
01.04. înregistrăm valoarea aporturilor băneşti depuse de către 6 400 244 313
proprietar în contul bancar provizoriu până la înregistrarea 3. înregistrăm capitalul suplimentar la înfiinţarea 21000 313 312
de stat societăţii (3 000 acţiuni x (57-50) lei)
02.04. înregistrăm transferul numerarului din contul bancar 6 400 242 244 4. înregistrăm capitalul social al societăţii după înregis- 150 000 314 311
provizoriu în contul curent al entităţii trarea acţiunilor plasate
12.04. înregistrăm valoarea aporturilor băneşti depuse de către 1600 242 313
proprietar după înregistrarea de stat
Capitalul suplimentar al societăţii pe acţiuni obţinut din depăşirea valorii aporturilor
efectuate şi valoarea nominală a acestora, conform art. 40 al Legii privind societăţile pe
12.04. înregistrăm valoarea aporturilor nebăneşti depuse de către 9 800 123 313 acţiuni poate fi utilizat numai pentru majorarea capitalului social, în acest caz
proprietar după înregistrarea de stat a societăţii (momentul
întocmindu-se formula contabilă:
depunerii corespunde cu transmiterea în exploatare)
Formula contabilă de utilizare a capitalului suplimentar
13.04. a) înregistrarea datoriei faţă de proprietar 1800 313 536
b) înregistrarea capitalului suplimentar la majorarea capitalului social:
1800 313 312
Dt312 „Capital suplimentar"
30.04. 1800 536 241
înregistrăm achitarea datoriei faţă de proprietar din casierie Ct311 „Capital social"
(în cazul deciziei proprietarilor din punctul a)

*Notă: înregistrarea contabilă din 13 aprilie va fi în funcţie de decizia proprietari-
lor, numai a) sau numai b).
Conform prevederilor Legii privind societăţile cu răspundere limitată (art. 22, alin. 6), suma totală
a aporturilor nu poate fi mai mică decât cuantumul capitalului social, deci la înfiinţarea societăţii cu
răspundere limitată capital suplimentar negativ nu se stabileşte.
La înfiinţarea societăţii pe acţiuni nu se admite plasarea acţiunilor la un preţ mai mic decât
valoarea lor nominală (art. 34 alin.3 al Legii privind societăţile pe acţiuni), de aceea capital
suplimentar negativ la înfiinţarea acestora la fel nu apare.
Exemplul 8.4. La crearea unei societăţi pe acţiuni au fost plasate 3 000 acţiuni simple cu
valoarea nominală de 50 lei per unitate. Acţiunile au fost achitate la un preţ de 57 lei unitatea.
Până la înregistrarea de stat acţionarii au achitat cu mijloace băneşti la contul bancar provizoriu
preţul acţiunilor. Societatea înfiinţată a trecut înregistrarea de stat a acţiunilor plasate în contul
capitalului social la Comisia Naţională a Pieţei Financiare. înregistrăm operaţiile aferente
formării capitalului social al societăţii pe acţiuni.
Conform prevederilor art. 4 alin. 4 al Legii cu privire la investiţiile în activitatea de
întreprinzător nr. 81 din 18.03.2004, atât la constituirea, cât şi la majorarea capitalului
social al entităţii, investitorii autohtoni fac investiţii sub formă de mijloace băneşti numai
în monedă naţională a Republicii Moldova, iar investitorii străini - şi în valută străină. Cu
toate acestea, prevederile art. 112, alin. 2 al Codului Civil stabilesc că capitalul social al
societăţii comerciale se formează din aporturile fondatorilor, exprimate în lei.
în cazul când capitalul social este indicat în documentele de constituire şi înregistrare
în monedă naţională, dar cu exprimare şi în valută străină, atunci la constituirea entităţii
diferenţele la capitalul social dintre momentul înregistrării de stat şi momentul achitării
acestora se contabilizează conform SNC „Diferenţe de curs valutar şi de sumă" fiind
înregistrate:
► în cazul creşterii cursului valutar - ca venituri;
► în cazul scăderii cursului valutar - ca cheltuieli.
La înregistrarea diferenţelor de curs valutar privind aporturile la capitalul social al
entităţii exprimate în valută, se întocmesc formulele contabile:
336 Contabilitatea capita lului p ro p riu Capitolul VIII 337

Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice:

Formulele contabile privind înregistrarea diferenţelor de curs valutar/de Data Conţinutul operaţiei
sumă privind aporturile exprimate în valută: Corespondenţa
Debit Credit
01.08. 274 611lei 243 313
Suma,
în cazul diferenţelor favorabile de curs valutar/de sumă: conturilor
Dt 313 „Capital nevărsat" înregistrarea valorii aporturilor valutare depuse după
Ct 622 „Veniturifinanciare" în cazul diferenţelor înregistrarea de stat (15 000 $ x 18,3074 lei)
nefavorabile de curs valutar/de sumă:
înregistrarea diferenţei nefavorabile de curs valutar
Dt 722 „Cheltuielifinanciare" 01.08. 676,5 722 313
Ct 313 „Capital nevărsat" Diferenţele fiind determinate la achitarea datoriilor proprietarilor aferentă aporturilor depuse
(15 000 $ x (18,3074 - 18,3525 lei))
privind aportul la capitalul social al entităţii

Exemplul 8.5. Conform contractului de constituire şi deciziei cu privire la înregistrarea de
stat din 15 martie a entităţii mixte „Denisa-Lux" SRL, capitalul social constituie 734 100 lei
echivalent al 40 000 $ cu cursul oficial al BNM de 18,3525 lei per $. Până la momentul
înregistrării entităţii, asociatul străin a transferat 25 000 $, cealaltă parte a datoriei asociatului a
fost achitată la 1 august, când cursul oficial al BNM a constituit 18,4574 lei per $.
înregistrăm operaţiile economice privind formarea capitalului social cu aporturi exprimate în
valută.
Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice:
Conform prevederilor punctului 7 al SNC „Capital propriu şi datorii", capitalul social se reflectă la
data înregistrării de stat a entităţii, iar punctul 7 al SNC „Diferenţe de curs valutar şi de sumă"
stabileşte că la primirea în capitalul social a aporturilor exprimate în valută se aplică cursul oficial al
leului moldovenesc la data înregistrării de stat a constituirii (modificării) capitalului social sau altă
dată permisă de legislaţie. Legislaţia în vigoare stabileşte următoarele date la formarea societăţii: data
constituirii (art. 107 al Codului Civil) şi data înregistrării de stat (art.109 al Codului Civil). Deci,
pentru înregistrarea în contabilitate a capitalului social exprimat în valută, entitatea poate aplica cursul
oficial din data înregistrării de stat sau din data constituirii (prin actul de constituire autentificat
notarial).

Data Conţinutul operaţiei Suma, lei Corespondenţa

8.2.2. Contabilitatea modificării capitalului social
conturilor
Pe parcursul activităţii entităţii se pot efectua modificări în mărimea capitalului social stabilit la
Debit Credit momentul înregistrării de stat. Acestea pot fi atât sub formă de majorare a capitalului social, cât şi sub
15.03. 734 100 - 313 311 formă de micşorare a acestuia, după cum se prezintă în figura 8.3.
înregistrarea capitalului social la data înregistrării de stat
a entităţii (40 000 $ x 18,3525 lei) Modificarea capitalului social
15.03.
Înregistrarea valorii aporturilor valutare depuse până la
458 812,5 243 313
1
înregistrarea de stat (25 000 $ x 18,3525 lei) Majorarea capitalului social
01.08. 276 861 243 313
înregistrarea valorii aporturilor valutare depuse după
înregistrarea de stat (15 000 $ x 18,4574 lei) £
Micşorarea capitalului social
01.08. înregistrarea diferenţei favorabile de curs valutar
aferentă aporturilor depuse (15 000 $ x (18,4574-
18,3525 lei))
1 573,5 313 622
c Figura 8.3. Modificarea capitalului social

Modificarea capitalului social se înregistrează în baza deciziei adunării generale a asociaţilor

Exemplul 8.5*. Modificăm condiţiile exemplului 8.5 prin stabilirea cursului valutar la 1
august - 18,3074 lei I $. întocmim următoarele înregistrări contabile pentru operaţiile din 01
august:
(pentru societăţile cu răspundere limitată) / a acţionarilor (pentru societăţile pe acţiuni) la organul
abilitat (spre exemplu: societăţile cu răspundere limitată la Camera înregistrării de Stat, iar societăţile
pe acţiuni - la întreprinderea de Stat „Registru") apoi se înregistrează în contabilitatea entităţii.
Majorarea capitalului social pentru societăţile pe acţiuni este reglementată de art.43, 44 al Legii
privind societăţile pe acţiuni, iar pentru societăţile cu răspundere limitată - de art. 33 al Legii privind
societăţile cu răspundere limitată.
330 Co nta b ilitatea capitalului prop riu
Deci, pentru înregistrarea de stat a acţiunilor plasate de către societatea pe acţiuni e
necesară confirmarea documentară a achitării acestora de către proprietari.
încasarea de la proprietari a datoriilor privind aportul la capitalul social se contabi-
lizează prin creditarea contului capitalului nevărsat şi debitarea după caz a conturilor de
evidenţă a activelor (atât pentru SA, cât şi pentru alte forme organizatorico-juridice).
Menţionăm faptul că conform prevederilor art. 103 „Scutirea de TVA" al Codului
Fiscal, prin alin. 29, se stabileşte că imobilizările corporale utilizate nemijlocit la fa-
bricarea produselor, la prestarea serviciilor şi/sau executarea lucrărilor, destinate in-
cluderii în capitalul social în modul şi în termenele prevăzute de legislaţie sunt scutite de
TVA. Modul de aplicare a facilităţilor fiscale respective se stabilesc de Guvern. La
imobilizările corporale utilizate nemijlocit la fabricarea produselor, la prestarea serviciilor
şi/sau executarea lucrărilor se atribuie activele a căror amortizare se raportează la costul
produselor fabricate, serviciilor prestate şi/sau lucrărilor executate. Imobilizările
corporale, care au beneficiat de facilitatea fiscală menţionată, nu pot fi comercializate,
transmise în arendă, locaţiune, usufruct, leasing operaţional sau financiar pe parcursul a 3
ani din data validării declaraţiei vamale respective sau eliberării facturii. In cazul în care
aceste active imobilizate corporale se comercializează, se transmit în arendă, locaţiune,
uzufruct, leasing operaţional sau financiar până la expirarea a 3 ani, TVA se va calcula şi
achita de la costul de intrare al acestora.
Formulele contabile privind decontarea capitalului nevărsat: Dt 241 „Casa" -
la suma aportului achitat de proprietari în numerar în casieria entităţii
Dt 242 „Conturi curente în monedă naţională" - la suma aportului achitat de
proprietari la contul curent în monedă naţională
Dt 243 „Conturi curente în valută străină" - la suma aportului achitat de proprietari la
contul curent în valută
Dt 244 „Alte conturi bancare" - la suma aportului achitat de proprietari la contul
bancar provizoriu până la înregistrarea de stat a entităţii Dt 111 „Imobilizări
necorporale în curs de execuţie" - la valoarea aporturilor depuse sub formă de
imobilizări necorporale în curs de execuţie Dt 112 „Imobilizări necorporale" - la
valoarea aporturilor depuse sub formă de imobilizări necorporale
Dt 121 „Imobilizări corporale în curs de execuţie" - la valoarea aporturilor depuse sub
formă de imobilizări corporale în curs de excuţie Dt 122 „Terenuri" - la valoarea
aporturilor depuse sub formă de terenuri Dt 123 „Mijloacefixe" - la valoarea
aporturilor depuse sub formă de mijloace fixe Dt 125 „Resurse minerale" - la valoarea
aporturilor depuse sub formă de resurse minerale
Dt 131 „Active biologice imobilizate în curs de execuţie" - la valoarea aporturilor
depuse sub formă de active biologice imobilizate în curs de execuţie Dt 132 „Active
biologice imobilizate" - la valoarea aporturilor depuse sub formă de active biologice
imobilizate
Capitolul VIII 331
Dt 141 „Investiţii financiare pe termen lung în părţi neafiliate", Dt 142 „Investiţii
financiare pe termen lung în părţi afiliate" - la valoarea aporturilor depuse sub formă de
investiţii financiare pe termen lung Dt 151 „Investiţii imobiliare" - la valoarea
aporturilor depuse sub formă de investiţii imobiliara
Dt 211 „Materiale" - la valoarea aporturilor depuse sub formă de materiale Dt 212
„Active biologice circulante" - la valoarea aporturilor depuse sub formă de active
biologice circulante
Dt 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată" - la valoarea aporturilor depuse sub
formă de obiecte de mică valoare şi scurtă durată Dt 217 „Mărfuri" - la valoarea
aporturilor depuse sub formă de mărfuri Dt 251 „Investiţii financiare curente în părţi
neafiliate",
Dt 252 „Investiţii financiare curente în părţi afiliate" - la valoarea aporturilor depuse
sub formă de investiţii financiare curente etc. Ct 313 „Capital nevărsat"
Pentru societăţile pe acţiuni apar următoarele particularităţi la constituirea şi achitarea
capitalului social: fondatorii sunt obligaţi să plătească acţiunile subscrise până la
înregistrarea societăţii pe acţiuni, dacă aportul este în mijloace băneşti sau în termen de
30 de zile de la înregistrarea de stat, dacă aportul este în natură (art. 158, alin. 4 Codul
Civil şi art.34, alin.4 al Legii cu privire la societăţile pe acţiuni).
Exemplul 8.2. La 20 septembrie 201X acţionarii SA „NeoCom" au încheiat un
contract de constituire a societăţii al cărui capital social este de 20 000 lei, dintre
care aporturi nebăneşti sub forma unui utilaj ce necesită montaj - 7 200 lei. Până la
înregistrarea societăţii acţionarii au transferat în contul bancar provizoriu mărimea
aportului bănesc din capitalul social. La 1 octombrie s-a efectuat înregistrarea de stat
a societăţii, după care la 5 octombrie au fost achitate aporturile rămase (nebăneşti)
de către acţionari. La 22 octombrie acţiunile plasate la înfiinţare au fost înregistrate
la Comisia Naţională a Pieţei Financiare.
înregistrăm formulele contabile ce ţin de constituirea capitalului social al societăţii pe
acţiuni.
Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice:
Data Conţinutul operaţiei Suma, Corespondenţa
lei conturilor
Debit Credit
01.10. înregistrarea capitalului societăţii pe acţiuni 20 000 313 314
01.10. înregistrarea valorii aporturilor depuse de proprietari 12 800 244 313
în contul bancar provizoriu până la momentul
înregistrării
332 Contabilitatea capitalului propriu Capitolul VIII 333

02.10. 12 800 242 244

Decontarea numerarului din contul bancar provizoriu în
contul curent deschis pe numele societăţii înfiinţate
05.10. înregistrarea valorii aporturilor nebăneşti - utilajului depus
de către proprietari după înregistrarea de stat a societăţii
22.10.
înregistrarea capitalului social după înregistrarea de stat a
acţiunilor societăţii înfiinţate
*■ ca capital suplimentar, dacă diferenţa respectivă nu urmează a fi restituită pro-
prietarilor, ► ca datorie faţă de proprietari, când diferenţa respectivă urmează a fi
restituită
7 200 121 313
proprietarilor. Capitalul suplimentar - reprezintă diferenţa dintre valoarea nominală a
capitalului social şi valoarea achitată a capitalului social.
Pentru generalizarea informaţiei privind existenţa şi modificarea primelor de aporturi,
20000 314 311 diferenţelor din anularea sau înstrăinarea părţilor sociale retrase şi altor elemente de
capital social este destinat contul de pasiv 312 „Capital suplimentar".

In cazul constatării unor inexactităţi în documentele depuse pentru înregistrarea

acţiunilor plasate la constituirea societăţii pe acţiuni, Comisia Naţională a Pieţei Fi-
nanciare notifică despre acest fapt societatea cu cel puţin 5 zile înainte de expirarea
termenului de 15 zile, cu indicarea modului de înlăturare a inexactităţilor constatate (art.
38 alin. 4 prim al Legii privind societăţile pe acţiuni).
în cazul în care înfiinţarea societăţii pe acţiuni a fost recunoscută drept neefectuată,
valoarea aporturilor spre restituire se înregistrează prin formula contabilă:
Formula contabilă la restituirea valorii aporturilor la capitalul social în cazul când
înfiinţarea societăţii pe acţiuni nu a fost efectuată: Dt314 „Capital
neînregistrat" Ct536 „Datorii faţă de proprietari"
Exemplul 8.2*. Modificăm condiţiile exemplului anterior (8.2) cu următoarea
cerinţă, înfiinţarea societăţii pe acţiuni a fost recunoscută drept neefectuată, deoare-
ce acţiunile plasate la înfiinţare nu au trecut înregistrarea de stat la CNPF în terme-
nul prevăzut, primind refuz.
în acest caz, conform datelor din exemplul 8.2 se modifică numai înregistrarea
contabilă din 22 octombrie: v
Data Conţinutul operaţiei jjBBj Suma, Corespondenţa
lei conturilor
în debitul contului 312 „Capital suplimentar" se înregistrează:
diminuarea capitalului suplimentar, în
creditul contului se înregistrează:
apariţia/majorarea capitalului suplimentar. Acest
cont poate avea sold creditor sau sold debitor.
Soldul reprezintă mărimea capitalului suplimentar existent la finele perioadei de
gestiune, cel creditor va duce la creşterea capitalului propriu, iar cel debitor va duce
la diminuarea acestuia (se înregistrează în paranteze în situaţiile financiare).
Diferenţa dintre valoarea nominală a capitalului social şi valoarea achitată a capi-
talului social poate determina capitalul suplimentar pozitiv sau negativ.
Depăşirea pozitivă a valorii achitate faţă de valoarea nominală a capitalului social se
înregistrează prin formula contabilă:
Formula contabilă pentru înregistrarea diferenţei pozitive dintre valoarea efectivă a
activelor primite în contul stingerii capitalului social şi valoarea nominală:
Dt 313 „Capital nevărsat" - la suma diferenţei Ct 312 „Capital
suplimentar" - considerată ca capital suplimentar; Ct 536 „Datorii faţă de
proprietari" - considerată ca datorie faţă de proprietari.

Debit Credit Exemplul 8.3. La 12 martie 201X asociaţii SRL „Cosmidan", în număr de 2per-
soane, au încheiat un contract de constituire a societăţii al cărui capital social este de
Data înregistrarea spre restituire a cotelor proprietarilor, 20 000 314 536
16 000 lei, dintre care - aporturi nebăneşti în valoare de 8 000 lei. Până la înregis-
primirii la refuzarea înregistrării de Comisia Naţională a
trarea societăţii un asociat a transferat în contul bancar provizoriu mijloace băneşti
refuzului Pieţei Financiare
în sumă de 6 400 lei. La 1 aprilie s-a efectuat înregistrarea de stat a societăţii, după
La restituirea numerarului depus de către propietari 12 800 536 242 care, la 2 aprilie contul bancar provizoriu a fost înregistrat ca cont curent al SRL, iar
La restituirea utilajului depus: 7 200 7 721 121 la 12 aprilie asociaţii şi-au achitat datoria în capitalul societăţii: mijloace băneşti - 1
a) costul de intrare decontat 200 7 234 621 600 lei; aparat „Xerox" color al cărui valoare constituie 9 800 lei. Conform hotărârii
b) valoarea utilajului spre restituire acţionarilor 200 536 234 Adunării Generale a asociaţilor societăţii din 13 aprilie, suma depăşirii valorii apor-
c) decontarea datoriei faţă de acţionari tului nebănesc asupra părţii sociale cuvenite se consideră drept:
a) datorie a societăţii faţă de asociat şi urmează săfie achitatăpănă la sfârşitul
în activitatea entităţilor apar situaţii când valoarea efectivă a a&ivelor (atât bunuri, cât
lunii curente cu numerar din casierie.
şi numerar) depuse ca aport la capitalul social depăşeşte mărimea aportului (valoarea
b) capital suplimentar.
nominală) datorat de proprietari. în această situaţie în baza deciziei organului de condu-
cere împuternicit diferenţa poate fi considerată (p. 10 SNC „Capital propriu şi datorii"):
330 Co nta b ilitatea capitalului propriu
Deci, pentru înregistrarea de stat a acţiunilor plasate de către societatea pe acţiuni e
necesară confirmarea documentară a achitării acestora de către proprietari.
încasarea de la proprietari a datoriilor privind aportul la capitalul social se contabi-
lizează prin creditarea contului capitalului nevărsat şi debitarea după caz a conturilor de
evidenţă a activelor (atât pentru SA, cât şi pentru alte forme organizatorico-juridice).
Menţionăm faptul că conform prevederilor art. 103 „Scutirea de TVA" al Codului
Fiscal, prin alin. 29, se stabileşte că imobilizările corporale utilizate nemijlocit la fa-
bricarea produselor, la prestarea serviciilor şi/sau executarea lucrărilor, destinate in-
cluderii în capitalul social în modul şi în termenele prevăzute de legislaţie sunt scutite de
TVA. Modul de aplicare a facilităţilor fiscale respective se stabilesc de Guvern. La
imobilizările corporale utilizate nemijlocit la fabricarea produselor, la prestarea serviciilor
şi/sau executarea lucrărilor se atribuie activele a căror amortizare se raportează la costul
produselor fabricate, serviciilor prestate şi/sau lucrărilor executate. Imobilizările
corporale, care au beneficiat de facilitatea fiscală menţionată, nu pot fi comercializate,
transmise în arendă, locaţiune, usufruct, leasing operaţional sau financiar pe parcursul a 3
ani din data validării declaraţiei vamale respective sau eliberării facturii, în cazul în care
aceste active imobilizate corporale se comercializează, se transmit în arendă, locaţiune,
uzufruct, leasing operaţional sau financiar până la expirarea a 3 ani, TVA se va calcula şi
achita de la costul de intrare al acestora.
Formulele contabile privind decontarea capitalului nevărsat: Dt 241 „Casa" -
la suma aportului achitatele proprietari în numerar în casieria entităţii
Dt 242 „Conturi curente în monedă naţională" - la suma aportului achitat de
proprietari la contul curent în monedă naţională
Dt 243 „Conturi curente în valută străină" - la suma aportului achitat de proprietari la
contul curent în valută
Dt 244 „Alte conturi bancare" - la suma aportului achitat de proprietari la contul
bancar provizoriu până la înregistrarea de stat a entităţii Dt 111 „Imobilizări
necorporale în curs de execuţie" - la valoarea aporturilor depuse sub formă de
imobiliasări necorporale în curs de execuţie Dt 112 „Imobilizări necorporale" - la
valoarea aporturilor depuse sub formă de imobilizări necorporale
Dt 121 „Imobilizări corporale în curs de execuţie" - la valoarea aporturilor depuse
sub formă de imobilizări corporale în curs de excuţie Dt 122 „Terenuri" - la valoarea
aporturilor depuse sub formă de terenuri Dt 123 „Mijloace fixe" - la valoarea
aporturilor depuse sub formă de mijloace fixe Dt 125 „Resurse minerale" - la valoarea
aporturilor depuse sub formă de resurse minerale
Dt 131 „Active biologice imobilizate în curs de execuţie" - la valoarea aporturilor
depuse sub formă de active biologice imobilizate în curs de execuţie Dt 132 „Active
biologice imobilizate" - la valoarea aporturilor depuse sub formă de active biologice
imobilizate
C a p i t o l u l VIII 331
Dt 141 „Investiţii financiare pe termen lung în părţi neafiliate", Dt 142 „Investiţii
financiare pe termen lung în părţi afiliate" - la valoarea aporturilor depuse sub formă
de investiţii financiare pe termen lung Dt 151 „Investiţii imobiliare" - la valoarea
aporturilor depuse sub formă de investiţii imobiliare
Dt 211 „MateriaW-^a. valoarea aporturilor depuse sub formă de materiale Dt 212
„Active biologice circulante" - la valoarea aporturilor depuse sub formă de active
biologice circulante
Dt 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată" - la valoarea aporturilor depuse sub
formă de obiecte de mică valoare şi scurtă durată Dt 217 „Mărfuri" - la valoarea
aporturilor depuse sub formă de mărfuri Dt 251 „Investiţii financiare curente în părţi
neafiliate",
Dt 252 „Investiţii financiare curente în părţi afiliate" - la valoarea aporturilor depuse
sub formă de investiţii financiare curente etc. Ct 313 „Capital nevărsat"
Pentru societăţile pe acţiuni apar următoarele particularităţi la constituirea şi achitarea
capitalului social: fondatorii sunt obligaţi să plătească acţiunile subscrise până la
înregistrarea societăţii pe acţiuni, dacă aportul este în mijloace băneşti sau în termen de
30 de zile de la înregistrarea de stat, dacă aportul este în natură (art. 158, alin. 4 Codul
Civil şi art.34, alin.4 al Legii cu privire la societăţile pe acţiuni).
Exemplul 8.2. La 20 septembrie 201X acţionarii SA „NeoCom" au încheiat un
contract de constituire a societăţii al cărui capital social este de 20 000 lei, dintre
care aporturi nebăneşti sub forma unui utilaj ce necesită montaj - 7200 lei. Până la
înregistrarea societăţii acţionarii au transferat în contul bancar provizoriu mărimea
aportului bănesc din capitalul social. La 1 octombrie s-a efectuat înregistrarea de stat
a societăţii, după care la 5 octombrie au fost achitate aporturile rămase (nebăneşti)
de către acţionari: La 22 octombrie acţiunile plasate la înfiinţare au fost înregistrate
la Comisia Naţională a Pieţei Financiare.
înregistrăm formulele contabile ce ţin de constituirea capitalului social al societăţii pe
acţiuni.
Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice:
Data Conţinutul operaţiei Suma, Corespondenţa
lei conturilor
Debit Credit
01.10. înregistrarea capitalului societăţii pe acţiuni 20 000 313 314
01.10. înregistrarea valorii aporturilor depuse de proprietari 12 800 244 313
în contul bancar provizoriu până la momentul
înregistrării
332 Contabilitatea capitalului propriu C a p i t o l u l VIII 333

02.10. 12 800 242 244 ► ca capital suplimentar, dacă diferenţa respectivă nu urmează a fi restituită pro
Decontarea numerarului din contul bancar provizoriu în
contul curent deschis pe numele societăţii înfiinţate prietarilor,
► ca datorie faţă de proprietari, când diferenţa respectivă urmează a fi restituită
05.10. înregistrarea valorii aporturilor nebăneşti - utilajului depus 7 200 121 313
proprietarilor.
de către proprietari după înregistrarea de stat a societăţii
Capitalul suplimentar - reprezintă diferenţa dintre valoarea nominală a capitalului
social şi valoarea achitată a capitalului social.
22.10. 20 000 314 311
înregistrarea capitalului social după înregistrarea de stat a Pentru generalizarea informaţiei privind existenţa şi modificarea primelor de aporturi,
acţiunilor societăţii înfiinţate diferenţelor din anularea sau înstrăinarea părţilor sociale retrase şi altor elemente de
în cazul constatării unor inexactităţi în documentele depuse pentru înregistrarea capital social este destinat contul de pasiv 312 „Capital suplimentar".
acţiunilor plasate la constituirea societăţii pe acţiuni, Comisia Naţională a Pieţei Fi-
nanciare notifică despre acest fapt societatea cu cel puţin 5 zile înainte de expirarea In debitul contului 312 „Capital suplimentar" se înregistrează:
termenului de 15 zile, cu indicarea modului de înlăturare a inexactităţilor constatate (art. diminuarea capitalului suplimentar, In
38 alin. 4 prim al Legii privind societăţile pe acţiuni). creditul contului se înregistrează:
în cazul în care înfiinţarea societăţii pe acţiuni a fost recunoscută drept neefectuată, apariţia/majorarea capitalului suplimentar. Acest
valoarea aporturilor spre restituire se înregistrează prin formula contabilă: cont poate avea sold creditor sau sold debitor.
Soldul reprezintă mărimea capitalului suplimentar existent la finele perioadei de
Formula contabilă la restituirea valorii aporturilor la capitalul social în cazul când gestiune, cel creditor va duce la creşterea capitalului propriu, iar cel debitor va duce
la diminuarea acestuia (se înregistrează în paranteze în situaţiile financiare).
înfiinţarea societăţii pe acţiuni nu a fost efectuată: Dt 314 „Capital
netnregistrat" Ct 536 „Datorii faţă de proprietari" Diferenţa dintre valoarea nominală a capitalului social şi valoarea achitată a capi-
talului social poate determina capitalul suplimentar pozitiv sau negativ.
Exemplul 8.2*. Modificăm condiţiile exemplului anterior (8.2) cu următoarea
Depăşirea pozitivă a valorii achitate faţă de valoarea nominală a capitalului social se
cerinţă, înfiinţarea societăţii pe acţiuni a fost recunoscută drept neefectuată, deoare- înregistrează prin formula contabilă:
ce acţiunile plasate la înfiinţare nu au trecut înregistrarea de stat la CNPF în terme-
nul prevăzut, primind refuz.
Formula contabilă pentru înregistrarea diferenţei pozitive dintre valoarea efectivă a
în acest caz, conform datelor din exemplul 8.2 se modifică numai înregistrarea activelor primite în contul stingerii capitalului social şi valoarea nominală:
contabilă din 22 octombrie: v
Dt 313 „Capital nevărsat" - la suma diferenţei Ct 312 „Capital
Data Conţinutul operaţiei Suma, Corespondenţa suplimentar" - considerată ca capital suplimentar; Ct 536 „Datorii faţă de
lei conturilor proprietari" - considerată ca datorie faţă de proprietari.
Debit Credit
Exemplul 8.3. La 12 martie 201X asociaţii SRL „Cosmidan", în număr de 2per-
Data înregistrarea spre restituire a cotelor proprietarilor, 20 000 314 536 soane, au încheiat un contract de constituire a societăţii al cărui capital social este de
primirii la refuzarea înregistrării de Comisia Naţională a 16 000 lei, dintre care - aporturi nebăneşti în valoare de 8 000 lei. Până la înregis-
refuzului Pieţei Financiare
trarea societăţii un asociat a transferat în contul bancar provizoriu mijloace băneşti
La restituirea numerarului depus de către propietari 12 800 536 242 în sumă de 6 400 lei. La 1 aprilie s-a efectuat înregistrarea de stat a societăţii, după
care, la 2 aprilie contul bancar provizoriu a fost înregistrat ca cont curent al SRL, iar
La restituirea utilajului depus: 7 200 7 721 121
a) costul de intrare decontat 200 7 234 621 la 12 aprilie asociaţii şi-au achitat datoria în capitalul societăţii: mijloace băneşti - 1
b) valoarea utilajului spre restituire acţionarilor 200 536 234 600 lei; aparat „Xerox" color al cărui valoare constituie 9 800 lei. Conform hotărârii
c) decontarea datoriei faţă de acţionari Adunării Generale a asociaţilor societăţii din 13 aprilie, suma depăşirii valorii apor-
tului nebănesc asupra părţii sociale cuvenite se consideră drept:
în activitatea entităţilor apar situaţii când valoarea efectivă a abtivelor (atât bunuri, cât a) datorie a societăţii faţă de asociat şi urmează să fie achitată până la sfârşitul
şi numerar) depuse ca aport la capitalul social depăşeşte mărimea aportului (valoarea lunii curente cu numerar din casierie.
nominală) datorat de proprietari. în această situaţie în baza deciziei organului de condu- b) capital suplimentar.
cere împuternicit diferenţa poate fi considerată (p. 10 SNC „Capital propriu şi datorii"):

«
 Contabilitatea capitalului propriu Capitolul VIII 327

Capitalul social al entităţii se înregistrează în contabilitate după înregistrarea de stat Fiecare proprietaaeste obligat să achite aportul subscris la capitalul social în ter-
a entităţii care se efectuează de către Î.S. „Camera înregistrării de Stat" prin intermediul menele stabilite de actele normative şi statutul entităţii. Spre exemplu, Legea cu privire la
oficiilor sale teritoriale confirmată prin decizia de înregistrare. Documentele ce servesc asigurări prin art. 22 stabileşte obligaţia achitării integrale de către proprietari a cotelor în
capitalul social până la momentul înregistrării de stat. Depunerea numerarului de către
drept temei pentru înregistrarea în contabilitate a capitalului social al entităţii constituite
proprietari până la momentul înregistrării de stat se efectuiază la un cont bancar
sunt:
provizoâu.
■ Actul (contractul) de constituire al entităţii - document de constituire al entită
Pentru generalizarea informaţiei referitoare la existenţa şi modificarea capitalului
ţii întocmit la înfiinţarea acesteia, care în funcţie de forma organizatorico-ju-
social al entităţii este destinat contul de pasiv 311 „Capital social".
ridică în calitate de acte de constituire sunt: pentru societatea în nume colectiv
şi cea în comandită - actul de coftstituire sub formă de contract; pentru socie
tatea cu răspundere limitată şi societatea pe acţiuni - două acte de constituire în debitul contului 311 „Capital social" se înregistrează:
care apar sub formă de contract şi statut. Ţinem să menţionăm că în cazul diminuarea capitalului social al entităţii, în
existenţei unui singur fondator, societatea cu răspunedere limitată va activa creditul contului se înregistrează:
numai în baza statalului (art.12 alin.l al Legii privind societăţile cu răspun constituirea şi majorarea capitalului social al entităţii. Soldul contului este
dere limitată), iar societatea pe acţiuni - în baza declaraţiei de constituire a creditor şi reprezintă valoarea capitalului social al entităţii la finele perioadei de
societăţii (art 30 alin.3 al Legii privind societăţile pe acţiuni), (va înlocui con gestiune.
tractul de constuire la existenţa mai multor acţionari) şi statutului societăţii.
Contabilitatea formării capitalului social se va efectua la data înregistrării de stat a
■ Decizia de înregistrare - document eliberat de Camera Înregistrării de Stat ce
entităţii, când se consideră înfiinţată, deoarece obţine statut de persoană juridică.
confirmă dobândirea personalităţii juridice şi permite începerea efectuării în
Capitalul social se înregistrează în contabilitate în mărimea sa deplină stabilită de actele
registrărilor în contabilitatea entităţii nou-constituite.
de constituire indiferent de mărimea achitată în momentul înregistrării de stat, fapt ce
• Ordinul de plată - document justificativ ce confirmă depunerea aporturilor în
determină apariţia datoriei proprietarilor privind aporturile la capitalul social care poartă
numerar de către proprietari prin transfer în contul curent.
denumirea de capital nevărsat.
■ Dispoziţia de încasare - document justificativ ce confirmă depunerea aportu
Conform Codului Civil art. 112, capitalul social se achită integral în cel mult 6 luni de
rilor de către proprietari în numerar în casieria entităţii (depus după înregis
la data înregistrării de stat. însă Legea privind societăţile pe acţiuni, prin articolul 34
trarea de stat).
alin.5 stabileşte că aporturile nebăneşti în contul achitării acţiunilor se predau în termen
■ Procesul-verbal de primire-predare - document justificativ ce confirmă depu
de o lună de la data înregistrării de stat a societăţii.
nerea aporturilor de către proprietari sub formă de imobilizări.
Pentru generalizarea informaţiei referitoare la existenţa şi modificarea capitalului
• Factura fiscală sau factura - document justificativ ce confirmă depunerea apor
nevărsat este destinat contul de activ (rectificativ) 313 „Capital nevărsat".
turilor de către proprietari sub formă de imobilizări, materiale, mărfuri etc.
■ Extras din registrul deţinătorilor hârtiilor de valoare - document justificativ ce con
firmă depunerea aporturilor de către proprietari sub formă de hârtii de valoare. în debitul contului 313 „Capital nevărsat" se înregistrează:
■ Documentele ce confirmă înregistrarea, după societatea înfiinţată, a bunurilor - apariţia/majorarea capitalului nevărsat (datoriile proprietarilor entităţii
mobiliare şi imobiliare, predate de către fondatori în calitate de aport pentru aferente aporturilor la capitalul social),
formarea capitalului social şi care se supun înregistrării conform legislaţiei. în creditul contului se înregistrează:
Societatea în termen de 2 luni de la data înregistrării de stat este obligată să - diminuarea capitalului nevărsat (achitarea datoriilor de proprietari privind
înregistreze bunurile mobiliare şi imobiliare predate de fondatorii ce se supun aporturile la capitalul social).
înregistrării în conformitate cu legislaţia. Soldul contului este debitor şi reprezintă valoarea capitalului nevărsat la finele
Conform art. 113 alin.l al Codului Civil aportul la capitalul social al entităţii poate fi perioadei de gestiune.
sub formă de numerar (mijloace băneşti), (atât în monedă naţională, cât şi în valută ce
înregistrările contabile aferente capitalului social întocmite la constituirea entităţii
trebuie exprimat în monedă naţională) şi sub formă de bunuri aflate în circuitul civil
sunt în dependenţă de forma organizatorico-juridică.
(art.114 al codului Civif). în funcţie de obiectul de activitate al entităţii se poate stabili şi
La constituirea societăţii cu răspundere limitată sau altei entităţi cu excepţia socie-
numai prin mijloace băneşti, spre exemplu, art.5 al Legii instituţiilor financiare stabileşte
tăţii pe acţiuni, capitalul social se va înregistra prin formula contabilă:
faptul că capitalul social al băncii se achită integral cu mijloace băneşti, art. 22 al Legii cu
privire la asigurări stabileşte faptul că capitalul social al companiilor de asigurări se achită
numai cu mijloace băneşti atât la formare, cât şi la majorarea acestuia.
 C o n t a b i l i t a t e a capitalului propriu Capitolul VIII 329

apariţia/majorarea capitalului neînregistrat. Soldul contului este creditor şi

Formula contabilă la formarea capitalului social al societăţii cu răspundere reprezintă mărimea capitalului neînregistrat la finele perioadei de gestiune.
limitată sau altei entităţi cu excepţia societăţii pe acţiuni: Dt 313 „Capital
nevărsat" Ct 311 „Capital social" - valoarea nominală a aporturilor proprietarilor
la capitalul social

Exemplul 8.1. La 20 septembrie 201X asociaţii SRL „StarCom" au încheiat un

contract de constituire a societăţii al cărui capital social este de 10 000 lei. Până la
înregistrarea societăţii asociaţii au transferat în contul bancar provizoriu mijloace
băneşti în proporţie de 50% din capitalul social. La 1 octombrie s-a efectuat înregis-
trarea de stat a entităţii, iar la data de 2 octombrie contul bancar provizoriu a fost
înregistrat pe numele entităţii în calitate de cont curent.
înregistrăm formulele contabile aferente constituirii societăţii cu răspundere limitată
întocmite la 01 octombrie.
Jurnalul de înregistrare a operaţiilor economice:
C
Suma, lei
o
r
espondenţa
conturilor
Data Conţinutul operaţiei
Debit C

înregistrarea valorii nominale a capitalului social 1 313

momentul înregistrării de stat
10 000
redit
01.10. 311

înregistrarea valorii aporturilor depuse de către pro-01.10. | 5 000 244 313

prietari până la momentul înregistrării de stat sub formă de
numerar la contul bancar provizoriu
Decontarea numerarului din contul bancar provizo-
242 244
02.10. riu în contul bancar curent al societăţii cu răspundere 5 000
limitată constituite
Specific societăţilor pe acţiuni privind formarea capitalului social este faptul că pe
lângă înregistrarea de stat a entităţii este necesară înregistrarea de stat a acţiunilor (plasate
la înfiinţarea societăţii) de către Comisia Naţională a Pieţei Financiare.
Pentru generalizarea informaţiei referitoare la existenţa şi modificarea capitalului
aferent părţilor sociale care nu au trecut înregistrarea în organele abilitate de stat este
destinat contul de pasiv 314 „Capital neînregistrat".

în debitul contului 314 „Capital neînregistrat" se înregistrează:

diminuarea capitalului neînregistrat, In
creditul contului se înregistrează:
 La constituirea societăţii pe acţiuni, capitalul social se va înregistra prin formulele
contabile:

Formulele contabile la formarea capitalului social al societăţii pe acţiuni:

- la înregistrarea de stat a societăţii pe acţiuni înfiinţate (de Camera înregistrării de Stat):
Dt 313 „Capital nevărsat" Ct 314 „Capital neînregistrat" I la înregistrarea de
stat a acţiunilor plasate la înfiinţarea societăţii pe acţiuni (de Comisia Naţională a Pieţei
Financiare), se va contabiliza formarea capitalului social:
Dt 314 „Capital neînregistrat" Dt 311 „Capital social"

Pentru înregistrarea acţiunilor plasate la înfiinţarea societăţii la Comisia Naţională a

Pieţei Financiare, se depun următoarele documente:
a) cererea de înregistrare a acţiunilor plasate la înfiinţarea societăţii;
b) actele de constituire ale emitentului în original sau copiile acestora autentifi
cate de notar sau de Camera înregistrării de Stat, inclusiv procesul-verbal al
adunării fondatorilor, autentificat în conformitate cu prevederile legislaţiei;
c) lista subscriitorilor la acţiuni (fondatorilor), în două exemplare. Această listă va
include numele (denumirea) şi datele* de identificare ale subscriitorilor, numă
rul de acţiuni subscrise şi sumele depuse în contul achitării lor;
d) copia contractului privind ţinerea registrului deţinătorilor de valori mobiliare sau
documentele privind obţinerea licenţei pentru ţinerea registrului de sine stătător;
e) confirmarea bancară a depunerii mijloacelor băneşti în contul achitării acţiu
nilor plasate la înfiinţarea societăţii;
f) în cazul existenţei aporturilor nebăneşti - actul de predare-primire către so
cietate a aporturilor nebăneşti în contul achitării acţiunilor subscrise, decizia
adunării de constituire privind aprobarea valorii aporturilor nebăneşti şi copia
raportului organizaţiei specializate care a efectuat estimarea valorii de piaţă a
acestor aporturi, care nu este persoană afiliată a societăţii;
g) documentele ce confirmă înregistrarea, după societatea înfiinţată, a bunurilor
mobiliare şi imobiliare, predate de către fondatori în calitate de aport pentru for
marea capitalului social şi care se supun înregistrării în conformitate cu legislaţia;
h) copia dispoziţiei de plată privind achitarea taxei în mărimea stabilită de Legea
privind Comisia Naţională a Pieţei Financiare.
înregistrarea de stat a acţiunilor plasate la înfiinţarea societăţii pe acţiuni se efectuează
în termen de 15 zile de la data prezentării documentelor şi cuprinde (art. 38, alin. 4 al Legii
privind societăţile pe acţiuni):
a) recunoaşterea valabilităţii subscrierii;
b) atribuirea numărului de înregistrare de stat fiecărei clase de acţiuni plasate;
c) efectuarea înscrierii respective în Registrul de stat al valorilor mobiliare.
324 Contabilitatea capitalului propriu
Elementele ce formează capitalul propriu influenţează diferit asupra acestuia, unele
determinîndu-i majorare, iar altele micşorare. Influenţa elementelor componente asupra
capitalului propriu se prezintă în figura 8.2.
Se majorează cu valoarea următoarelor componente:
• Capitalul social;
• Capitalul neînregistrat;
• Capitalul suplimentar pozitiv;
• Rezervele;
• Corecţiile rezultatelor anilor precedenţi sub
formă de profit;
• Profitul net şi nerepartizat;
• Surplusul din reevaluarea imobilizărilor;
• Subvenţiile pentru entităţile de stat, municipale şi
alte entităţi similare;
CAPITALUL PROPRIU
Se diminuează cu valoarea următoarelor componente:
• Capitalul nevărsat;
• Capitalul retras;
• CapitaluLsuplimentar negativ;
• Corecţiile rezultatelor anilor precedenţi sub formă
de pierdere;
• Pierderea netă;
• Pierderea neacoperită;
Figura 8.2. Influenţa elementelor componente asupra capitalului propriu
Mărimea capitalului propriu, reieşind din elementele componente menţionate, se
determină conform relaţiei: v
Capital propriu = Capital social + Capital neînregistrat - Capital nevărsat +/-
Capital suplimentar - Capital retras + Rezerve +/- Corecţii ale rezultatelor
anilor precedenţi +/- Profit net (pierdere netă) +/- Profit nerepartizat (pierdere
neacoperită) - Profit utilizat + Alte elemente de capital propriu
8.2. Contabilitatea formării şi modificării capitalului social
8.2.1. Contabilitatea formării capitalului social
Una din condiţiile esenţiale ale constituirii şi funcţionării entităţii ca persoană juridică
este înzestrarea acesteia cu anumite valori patrimoniale, care permite subiectului de drept
să se manifeste în circuitul civil. Temelia patrimoniului, în sens îngust, o constituie
drepturilţ cu care o înzestrează fondatorii entităţii, ansamblul cărora formează, la
constituire capitalul social.
Capitalul social este expresia valorică a totalităţii aporturilor1 (în numerar sau în natură)
cu care participanţii la o entitate contribuie la constituirea patrimoniului acesteia, spre
1 Prin aport se înţelege valoarea cu care un asociat contribuie la formarea capitalului social
Capitolul VIII 325
a asigura mijloacele materiale necesare desfăşurării activităţii şi îndeplinirii scopurilor
statutare. Este important faptul că, capitalul social reprezintă o expresie valorică a con-
tribuţiilor proprietarilor entităţii şi nu este un ansamblu de bunuri transmise de aceştia.
Pentru ca capitalul social să fie format, fiecare proprietar trebuie să transmită aportul
la care s-a obligat. Angajamentul proprietarului de a transmite aportul la formarea
capitalului socnfl este fixat în actul de constituire.
Mărimea minimă a capitalului social şi modul de formare a acestuia sunt reglementate
de actele normative ale Republicii Moldova şi de documentele de constituire a entităţii
(statutul, contractul de constituire). Ca exemplu poate servi societatea pe acţiuni al cărei
capital social minim nu poate fi mai mic de 20 000 lei (art. 40 al Legii privind societăţile
pe acţiuni), iar pe/itru societatea cu răspundere limitată mărimea capitalului social se
stabileşte de către fondatori (art.21 aliniat 2 din Legea privind societăţile cu răspundere
limitată), legislaţia neindicând mărimea minimă necesară, în funcţie de obiectul de
activitate al societăţii, capitalul social minim poate fi de o sumă mai mare (decât cea
stabilită de forma organizatorico-juridică). De exemplu, dacă societatea este constituită
sub formă de bancă, ea nu poate avea un capital mai mic decât 100 milioane lei (art.5 al
Legii instituţiilor financiare), pentru companiile de asigurări capitalul social minim este
de 15 milioane de lei, la care se aplică: coeficientul 1 - pentru activitate de asigurări
generale; coeficientul 1,5 - pentru activitate de asigurări de viaţă; coeficientul 2 - pentru
activitate de reasigurare exclusivă.
Constituirea şi modificarea capitalului social sunt reglementate de următoarele acte
normative:
/ Codul Civil;
/ Legea cu privire la antreprenoriat şi întreprinderi nr. 845-XII din 03.01.1992;
/ Legea privind înregistrarea de stat a persoanelor juridice şi a întreprinzătorilor
individuali nr. 220 din 19.10.2007;
/ Legea cu privire la investiţiile în activitatea de întreprinzător nr. 81 din 18.03.2004;
•
/ Legea privind societăţile pe acţiuni nr. 1134-XIII din 02.04.1997;
/ Legea privind societăţile cu răspundere limitată nr. 135-XVI din 14.06.2007;
/ Legea instituţiilor financiare nr. 550-XIII din 21.07.1995;
/ Legea cu privire la asigurări nr. 407 din 21.12.2006;
/ SNC „Capital propriu şi datorii";
/ SNC „Stocuri";
/ SNC „Imobilizări necorporale şi corporale";
/ SNC „Diferenţe de curs valutar şi de sumă";
/ SNC „Prezentarea situaţiilor financiare";
/ etc.
Conform prevederilor SNC „Capital propriu şi datorii", capitalul social reprezintă
valoarea totală a părţilor sociale ale proprietarilor entităţii.
Capitalul social constituie „coloana vertebrală" pe care se constituie şi se dezvoltă
activitatea unei întreprinderi2.
322 C o n t a b i l i t a t e a numerarului 323

8. S-a primit un credit bancar de la BC „Moldova Agroindbank" SA 600000

Capitolul 8. Contabilitatea capitalului
9. Din cont curent în monedă naţională s-a acordat un avans în contul procurării 54000
ulterioare a serviciilor
propriu
10. S-a achitat salariul prin intermediul cârdurilor bancare 19 584
Obiectivele/rezultatele învăţării:
11. Furnizorului „Transcar" SRL pentru serviciile prestate 17 580
a să înţeleagă esenţa şi structura capitalului propriu; o să distingă şi
12. S-a acordat un avans în contul procurării ulterioare a serviciilor 20 000
să identifice elementele componente ale capitalului propriu; o să facă
13. Contribuţiile de asigurări sociale de stat obligatorii ale angajatorilor şi 5 244 diferenţa între capitalul propriu şi capitalul împrumutat; o să înţeleagă
angajaţilor cum se evaluează elementele capitalului propriu în
14. Primele de asigurare obligatorie de asistenţă medicală ale angajatorilor şi 1944 momentul recunoaşterii iniţiale şi în situaţiile financiare; o să cunoască
angajaţilor şi să poată perfecta documentele aferente tranzacţiilor cu
15. Băncii comerciale: 12 000 capitalul propriu; o să distingă conturile de evidenţă aferente
a) comisionul unic la contractarea creditului 48 000 8 capitalului propriu şi modul
b) valoarea creditului rambursat aferentă perioadei de raportare 095 lor de funcţionare; a să contabilizeze elementele
c) dobânda pentru credit aferentă perioadei de raportare
capitalului propriu.
16. Bugetului de stat şi bugetului unităţii administrativ-teritoriale: 920
a) impozitul pe venit din sumele salariilor îndreptate spre plată 140
b) taxa pentru amenajarea teritoriului 1200
c) impozitul pe venit din activitatea de întreprinzător plătit în rate în sumă 8.1. Definiţia şi structura capitalului prbpriu
17. S-a achitat pentru procurarea utilajului 11000 Capitalul propriu reflectă finanţarea proprie a bunurilor economice aflate în patri-
moniul entităţii, ce încorporează resursele economice ale entităţii.
18. S-au răscumpărat acţiunile entităţii 6 750
Definirea, structura, modul de recunoaştere, evaluare şi contabilizare a capitalului
propriu sunt prevăzute şi determinate de SNC „Capital propriu şi datorii".
în conformitate cu prevederile SNC „Capital propriu şi datorii", capitalul propriu
t
reprezintă mărimea rămasă în activele entităţii după scăderea datoriilor.
Componenţa capitalului propriu se prezintă în figura 8.1.
Capitalul propriu

"ffF9p™w,"
r
Capitalul >
„_..i
rw™ m.....
Rezervele - consti-
\ ir
-l—.
3 Rezultatul
rrrn--A
ri

Alte elemente ale capita-

social - tuie o modalitate 1 financiar (pro- lului propriu - includ
reprezintă de capitalizare | fit/pierdere) orice elemente ale capita-
valoarea durabilă a profitu- | - reprezintă lului propriu ce nu au fost
aporturilor lui până la decizia 3 profitul sau menţionate în celelalte
efectuate contrară a organe- pierderea înre- componente, spre exemplu:
de către lor competente (în I gistrată în urma surplusul din reevaluarea
proprietari scopul protejării 1 desfăşurării imobilizărilor, subvenţiile
la patri- capitalului social în j 1 activităţii econo- pentru entităţile cu pro-
I moniul perioadele încheia- 1 mico-financiare prietate publică, fondurile
entităţii. te cu pierderi etc). 1 de către entitate. organizaţiilor necomerciale.
J s J \ J 1
Figura 8.1. Structura capitalului propriu