OPERAŢIOALIZAREA ACTIVITĂŢII FIRMEI PRIN BUGETE

BUGETAREA ŞI BUGETUL FIRMEI

Bugetul este, în accepţiune curentă, un plan financiar, prin intermediul

căruia, se prevăd în expresie financiară, cotele părţi din ansamblul resurselor
aferente realizării unui obiectiv de către o anumită subdiviziune organizatorică.
Bugetele sunt stabilite pe perioade scurte de timp, pe an calendaristic, cu
defalcare pe trimestre, luni, săptămâni şi chiar zile pentru fiecare loc de muncă.
Atunci când activităţile firmei sunt variate, adaptarea bugetării la această situaţie se
face prin stabilirea unor bugete flexibile, elaborate pe mai multe nivele de
activitate.
Bugetarea constă în prezentarea sub formă tabelară a datelor ce alcătuiesc
conţinutul bugetului.
Bugetarea se caracterizează prin:
- planificare şi coordonare
- autoritate şi responsabilitate
- comunicare
- control
- motivaţie

Bugetarea presupune stabilirea de bugete care să permită prezentarea tuturor

previziunilor despre activitatea firmei, în cifre. Concret, se pune problema creării
unor subsisteme autonome numite centre de cheltuieli, care să se preocupe de
optimizarea folosirii resurselor şi obţinerea de profit. Centrul de cheltuieli este o
funcţiune bine definită sau o parte din structura formală a firmei pentru care
cheltuielile pot fi identificate. Centrul de profit este o extindere a acestei opţiuni pe
o scară mai largă, unde nu numai cheltuielile, dar şi profiturile sunt identificabile.
El este definit ca fiind acea parte a afacerii generatoare de cheltuieli şi de
venituri.
Centrul de buget se defineşte ca fiind un segment al unei entităţi asupra
căreia se poate exercita un control şi pentru care se poate elabora un buget.
Astfel, se observă că un centru de buget poate fi un centru de cheltuieli, un grup de
centre de cheltuieli sau poate coincide cu un centru de profit.
Datorită dimensiunilor sale este foarte probabil ca un centru tipic de profit să
cuprindă un număr de centre de buget care, la rândul lor vor avea în componenţă
fiecare fie un singur centru de cheltuieli, fie un grup de centre de cheltuieli legate
între ele.
În calitatea sa de instrument de lucru al managerului, bugetul îndeplineşte o
serie de funcţii, şi anume:
- funcţia de previziune
- funcţia de control
- funcţia de asigurare a echilibrului financiar
 CLASIFICAREA BUGETELOR ACTIVITĂŢII FIRMEI

1. Criteriul sferei de cuprindere.

a) bugete generale. Acestea sunt elaborate pentru obiectivele
fundamentale ale firmei. Ele sunt rezultatul unui amplu proces de bugetare,
desfăşurat pentru elaborarea subbugetelor componente;
b) bugete parţiale. Se elaborează pentru realizarea unor subobiective
care decurg din obiectivele fundamentale.

2. Criteriul responsabilităţii bugetare.

a) bugete elaborate pe compartimente (funcţionale sau operaţionale) şi
pe posturi de conducere;
b) bugete elaborate pe produse, proiecte sau activităţi, întocmite
în funcţie de timpul necesar realizării produsului, proiectului sau
activităţii respective

3. Criteriul periodicităţii de elaborare a bugetelor:

a) bugete periodice, elaborate pentru o anumită perioadă (an, trimestru,
lună);
b) bugete continue (glisante), se elaborează pentru o perioadă, dar cu
posibilitatea completării lor continue, pe măsura expirării subperioadei dinainte
stabilite.

4. Criteriul adaptabilităţii la schimbările din activitatea firmei.

a) bugete statice (fixe), caracterizate prin faptul că prezintă un singur
nivel al cheltuielilor, indiferent de numărul nivelurilor posibile ale activităţii la
care se referă.
b) bugete flexibile, se caracterizează prin mai multe niveluri de
cheltuieli, corespunzătoare nivelurilor posibile ale activităţii pentru care au fost
elaborate.

5. Criteriul importanţei bugetelor.

a) bugete de bază (bugetul producţiei), elaborate de regulă pentru
producţia ce formează obiectul activităţii firmei;
b) bugete rezultante (bugetul aprovizionării, bugetul trezoreriei, bugetul
investiţiilor etc.), a căror elaborare se face pornind de la bugetul principal sau de
bază;
c) buget general (master), care cuprinde asamblarea într-un singur buget
a tuturor bugetelor elaborate pe domenii de activitate.
 Principalele bugete şi legăturile dintre ele

ELABORAREA BUGETELOR ACTIVITĂŢII FIRMEI

Procesul de elaborare a bugetelor se concretizează în fluxul procesului de

bugetare, care începe prin comunicarea detaliilor referitoare la politica de
previzionare a firmei şi precizarea liniilor de acţiune pe care trebuie să le adopte
persoanele responsabile de pregătirea bugetelor parţiale (fig. nr. 1.2.).
Comitetul de buget alcătuit dintr-un grup de experţi în domeniu, care îşi
desfăşoară activitatea în compartimentele principale ale firmei, are sarcina de a
elabora şi coordona bugetele. Comitetul este asistat de un responsabil de buget,
care se ocupă de administrarea bugetului şi asigură asistenţa şi informaţiile de
specialitate în timpul elaborării bugetului. Procesul de elaborare a bugetelor se
desfăşoară anterior perioadei pentru care se elaborează bugetul, iar acolo unde
bugetele sunt glisante, bugetarea are caracter regulat şi continuu.
Înainte de elaborarea bugetelor este esenţial să se asigure o bună activitate
de prognozare. Prognoza este o anticipare a unor evenimente viitoare, în timp ce
bugetul vizează o serie de activităţi programate, în vederea obţinerii unui rezultat.
De aceea, pentru elaborarea unor bugete realiste este important să se prognozeze
un număr mare de indicatori, cum ar fi: volumul vânzărilor, mărimea preţurilor,
nivelul salariilor şi al stocurilor de materiale, rata inflaţiei, costurile serviciilor
prestate de terţi, cheltuielile de regie etc. Întotdeauna, principala prognoză, pe care
se bazează o mare parte a previzionării ulterioare, este cea a vânzărilor.
Coordonarea şi comunicarea între funcţiile bugetului, astfel elaborat, sunt
esenţiale pentru a asigura bugete interconectate şi fezabile, în conformitate cu
obiectivele firmei. Pe parcursul elaborării bugetelor, multe faze trebuiesc repetate
în vederea eliminării eventualelor neajunsuri. Testarea mai multor variante de
buget, pentru alegerea celui mai fezabil şi practic, este cheia coordonării eficiente a
elaborării bugetului. Se elaborează astfel bugetul global, care cuprinde bugetul
master (principal) şi bugetele parţiale. Acesta se supune aprobării managerului
general, în forma finală. După aprobare, bugetul devine obligatoriu şi indică,
pentru fiecare centru de buget, programul de activitate şi nivelul de cheltuieli. El se
află sub conducerea unui responsabil (director) de buget, deoarece ideea principală
a procesului de elaborare a bugetelor este aceea de a lega fiecare cost de un
responsabil. Atribuirea responsabilităţilor se face în mod ierarhic.

Procesul de elaborare şi control al bugetelor

 Modelul raportului de control bugetar
Tendinţa Relevanţă
Articol bugetar Perioada curentă Cumulat an
abaterii
Cod Descriere Buget Efectiv Abatere Buget Efectiv Abatere
+/- Da/Nu

Rapoartele de control eficiente sunt elemente esenţiale în procesul de feed-

back, iar pentru a asigura eficienţa maximă, este important să se acorde o atenţie
majoră alcătuirii, conţinutului şi termenului de predare al raportului. Un raport
ignorat sau greşit înţeles, duce la acţiuni ineficiente şi deci este inutil.
Elementele cheie care trebuie prezentate şi urmărite în raport sunt: nivelul
cheltuielilor şi al veniturilor prevăzute pentru perioada sau anul respectiv; nivelul
real (efectiv) al cheltuielilor şi veniturilor realizate în perioada sau anul respectiv;
abaterile dintre nivelurile prevăzute şi cele efective, precum şi tendinţele acestor
abateri; stabilirea abaterilor relevante şi, dacă este posibil, analiza şi prezentarea
metodelor de ţinere sub control a acestora.
Analiza abaterilor, pe baza datelor din Raportul de control bugetar, se
impune ca o necesitate obiectivă în cazul aplicării managementului prin bugete.
Abaterile trebuie analizate şi justificate ţinând cont de natura lor. Se deosebesc
abateri normale, pozitive, negative sau de excepţie.

Pentru ca fiecare executant din cadrul firmei să se poată informa cu privire la

procesul de elaborare a bugetelor este necesară întocmirea unui Manual de
buget.

În general, un asemenea manual cuprinde:

- introducere
- obiectivele/explicarea procesului de elaborare a bugetului
- principalele bugete şi relaţiile dintre ele
- elaborarea bugetului
- procedee contabile
- concordanţa de scopuri
- participarea
- motivaţia
- definirea obiectivelor
- comunicarea

BUGETAREA ACTIVITĂŢII FIRMEI

Întocmirea Bugetului producţiei este un proces complex care se desfăşoară
în mai multe etape, şi anume:

Întocmirea bugetului (planului) de fabricaţie, cade în sarcina responsabilului cu

fabricaţia care elaborează tabloul necesarului comercial cerut de serviciul comercial
repartizat pe produse şi pe perioade de timp.
Elaborarea bugetului maşinilor şi utilajelor, nu poate fi separată de planificarea
pentru posturi de fabricaţie, deoarece în cadrul său se verifică dacă maşinile şi
instalaţiile existente sunt suficiente pentru executarea programului de fabricaţie şi
dacă programul întocmit este compatibil cu structura maşinilor şi utilajelor din
dotarea atelierului sau secţiei de producţie.

Întocmirea bugetului forţei de muncă ocupată în procesul de fabricaţie, se

realizează în două etape şi anume:
- stabilirea bugetului forţei de muncă exprimat în ore-manoperă, în sensul că
fiecare tip de planificare a fabricaţiei - pe post, pe echipă, pe atelier etc. -
stabileşte numărul de ore standard alocate pentru realizarea proceselor de
fabricaţie avute în vedere în cadrul procesului de planificare, pe fiecare verigă
organizatorică.
- determinarea bugetului forţei de muncă exprimat în unităţi valorice
(costurile aferente orelor de manoperă), porneşte de la tabelele de utilizare a orelor
de manoperă şi se întocmeşte pentru fiecare categoria de calificare şi stabilesc mai
întâi costurile standard corespunzătoare fiecărei ore prestate (aceste costuri
standard nu cuprind cheltuielile sociale), iar apoi costurile legate de cheltuielile
sociale standard.

Întocmirea bugetului materiilor prime, se face atât în expresie fizică, cât şi în

unităţi valorice astfel:
¾ bugetul materiilor prime în expresie fizică, are la bază planul de fabricaţie
întocmit care stabileşte cantităţile de produse de fabricat şi fixează operaţiile de
executat în cadrul fiecărei secţii, fiecărui atelier, fiecărei echipe şi fiecărui post de
lucru. În funcţie de planul stabilit, se trece la întocmirea bugetului materiilor prime.
¾ bugetul materiilor prime în expresie valorică, constă în exprimarea
valorică a bugetului materiilor prime şi se obţine prin multiplicarea cifrelor înscrise
în bugetul cantitativ în expresie fizică cu costurile standard unitare ale fiecărui
material consumat.

Elaborarea bugetului materialelor consumabile, este tratată în aceeaşi manieră ca

şi bugetul materiilor prime, adică stabilirea sa în expresie cantitativă, fizică şi
determinarea lui în unităţi valorice. El se întocmeşte pentru firmă cu ciclu lung de
fabricaţie caracterizată prin existenţa produselor în curs de fabricaţie (un material
sau un produs intrat în procesul de fabricaţie care a suferit una sau mai multe
transformări în procesele de prelucrare, dar care nu a atins stadiul final al acestui
produs), deci, care nu au o fabricaţie continuă, fapt ce necesită bugetarea acestor
produse sau lucrări.

Întocmirea bugetului aprovizionării şi al stocurilor de materii prime şi materiale

consumabile, constă în stabilirea necesarului de materiale pentru fabricaţie care
este exprimat prin bugetul materiilor prime şi consumabile denumit şi Bugetul
aprovizionării, ce evidenţiază consumurile ocazionate de realizarea planului de
fabricaţie.
 Elaborarea acestui buget se face atât în expresie fizică, cât şi în unităţi valorice
astfel:
¾ elaborarea bugetului aprovizionării în expresie fizică, asigură împărţirea
necesarului de aprovizionat al firmei pe fiecare categorie de material sau produs
cumpărat, aşa cum figurează în bugetul materiilor prime şi materialelor
consumabile.
¾ elaborarea bugetului aprovizionării în expresie valorică, are la bază bugetul
aprovizionării în expresie fizică care este transpus în expresie valorică prin
multiplicarea cantităţilor cumpărate cu preţurile de aprovizionare unitare standard,
care ţin cont şi de taxele vamale, dacă este cazul şi de cursul de schimb, atunci
când aprovizionarea se face din import.

Elaborarea bugetului cheltuielilor de fabricaţie, are în vedere faptul că realizarea

programului de fabricaţie impune efectuarea în cadrul firmei a unor cheltuieli
directe şi indirecte, care, funcţie de natura lor, sunt separate în fixe şi variabile.
Elaborarea bugetului cheltuielilor de fabricaţie se face pe baza elementelor
necesare realizării producţiei şi anume: necesarul de personal,
consumul de materiale, furnituri, servicii prestate de terţi, cheltuieli diverse de
gestiune etc.

Întocmirea bugetului general de producţie, regrupează toate bugetele firmei cu

referire la activitatea productivă. Serviciul producţie vinde produsele finite, la preţul
standard, serviciului comercial în momentul în care produsul este fabricat; acelaşi
serviciu consumă materii prime şi materiale consumabile, angajează costuri directe,
indirecte, variabile sau fixe; sunt precizate modificările preţurilor, care pot fi
prevăzute.

ELABORAREA BUGETULUI COMERCIAL

În cadrul sistemului de bugete elaborate pentru activitatea firmei, un loc central îl

ocupă Bugetul comercial, a cărui elaborarea trebuie să ţină cont de următorii
indicatori: nivelul cantităţilor de produse vândute pe diverse pieţe, nivelul stocurilor
de produse finite, condiţiile în care au loc vânzările, mărimea cheltuielilor directe
ocazionate de vânzarea produselor, mărimea cheltuielilor indirecte ocazionate de
vânzarea produselor, mărimea veniturilor încasate din vânzări, nivelul marjelor
comerciale standard.

Elaborarea şi construcţia Bugetului comercial este o activitate complexă,

care se concretizează în elaborarea mai multor bugete şi anume:

- Bugetul vânzătorului
- Bugetul managerului vânzărilor
 - Bugetul directorului (managerului) commercial
¾ planul firmei pe termen mediu
¾ bugetul producţiei (industrial)
¾ bugetul trezoreriei
- Bugetul comercial propriu-zis:
¾ contribuţia comercială netă
¾ marja brută standard

ELABORAREA BUGETULUI INVESTIŢIILOR

Bugetul investiţiilor descrie şi clasifică diferitele categorii de investiţii sau
lucrări de modernizare şi retehnologizare pe care firmă le angajează în vederea
realizării obiectivelor sale industriale şi comerciale. El se deosebeşte de bugetele
comercial şi industrial prin aceea că realizarea unor investiţii nu constituie o
activitate ce intră în categoria celor ce aparţin funcţionării curente a firmei, ca şi
prin aceea că investiţiile nu sunt finanţate prin capitaluri de exploatare, ci prin
capitaluri permanente, stabile.
Acest buget angajează viitorul de o manieră durabilă, fiind sincronizat cu
planul pe termen mediu, în particular cu planul financiar şi cu planul industrial. El
detaliază, în funcţie de importanţa şi de fixitatea angajamentelor financiare pe care
le evidenţiază, sumele şi datele angajamentelor firmei. Bugetul investiţiilor este la
rândul său divizat în bugetele investiţiilor comerciale şi al investiţiilor industriale.
Elaborarea bugetului investiţiilor (industriale şi comerciale) constă în
stabilirea unui necesar de mijloace (extindere, modernizare etc.) elaborat de unul
dintre compartimentele firmei. În cazul bugetului investiţiilor, sunt descrise aceste
mijloace inclusiv costul aprovizionării, instalării sau punerii lor în funcţionare, care
este determinat în expresie valorică, pe baza unui deviz acceptat de firmă. Bugetul
investiţiilor este examinat de către managerul firmei şi corelat cu bugetul financiar
şi cu planul de fabricaţie.

ELABORAREA BUGETULUI ACTIVITĂŢII DE CERCETARE -

DEZVOLTARE
Natura şi importanţa acestui buget diferă de la o firmă la alta. În consecinţă,
modalitatea de detaliere a rubricilor conţinute în buget este de asemenea foarte
diferită. În general, bugetul activităţii de cercetare-dezvoltare este prezentat ca un
buget de cheltuieli, asemănător cu bugetul cheltuielilor comerciale sau cu cel al
cheltuielilor de fabricaţie. El grupează cheltuielile după natura lor şi are o
periodicitate lunară de întocmire.

ELABORAREA BUGETULUI TREZORERIEI

Bugetele întocmite deja - comercial, industrial, financiar - sunt regrupate
într-un buget global denumit Buget general de exploatare, care conţine diversele
bugete ale activităţii de exploatare ce sunt evidenţiate distinct, cu precizarea că
bugetul investiţiilor este întocmit separat de acestea.
În acest buget sunt evidenţiate separat amortismentele (chiriile sau
contractele de leasing care nu rezultă din activitatea serviciului de producţie sau
comercial, ele fiind expresia politicii generale a firmei); cheltuieli financiare (ce
rezultă din structura financiară a firmei şi din alegerea pe care managerul şi
acţionarii acesteia sau deţinătorii de părţi sociale o fac între forma de finanţare prin
capitaluri proprii sau prin contractarea unor împrumuturi); diferenţele din
evaluarea stocurilor (ce rezultă mai ales din modificări ale standardelor şi care,
constituie reevaluări ale stocurilor legate de conjunctura economică sau de apariţia
inflaţiei).
În principal, conţinutul Bugetului general de exploatare cuprinde: Bugetul
comercial, Bugetul industrial, Bugetul de structură. Expresie a sintezei şi coerenţei
ansamblului de bugete, Bugetul trezoreriei constituie expresia conversiei în
termenii cheltuielilor, plăţilor şi încasărilor în expresie bănească, a diverselor
elemente conţinute în celelalte bugete.
Elaborarea bugetului trezoreriei presupune parcurgerea a trei etape şi anume:
¾ transformarea în încasări şi cheltuieli (plăţi) a tuturor poziţiilor din
buget, ţinând cont de decalajele existente între momentul în care are loc angajarea
cheltuielilor şi a veniturilor pe de o parte, şi momentul în care acestea se
transformă în cheltuieli efective şi încasări pe de altă parte, luând în considerare
activitatea de exploatare şi bugetul perioadei precedente, inclusiv cheltuielile
efective sau încasările realizate în perioada precedentă;
¾ verificarea corelaţiei financiare a ansamblului bugetelor şi trecerea de la
bilanţul de deschidere la bilanţul previzional, de închidere;
¾ transformarea tuturor poziţiilor din bugetele elaborate în cheltuieli (plăţi)
efective şi încasări.

UTILIZAREA BUGETELOR ÎN MANAGEMENTUL FIRMEI

Bugetarea atât la nivelul subfirmelor organizatorice ale firmei, cât şi la

nivelul acesteia în ansamblu, presupune elaborarea unui sistem de bugete
corespunzător sistemului de obiective ale firmei. Aplicarea managementului prin
bugete presupune parcurgerea mai multor etape şi anume:
¾ dimensionarea obiectivelor sub formă de indicatori financiari, are loc
începând cu nivelul ierarhic superior şi continuând cu defalcarea, cu un anumit
grad de detaliere permis de sistemul informaţional al firmei, până la nivelul
compartimentelor din structura formală a firmei. Datele folosite au drept sursă
previziunile întocmite pe baza analizei ultimelor bugete elaborate şi evidenţele
contabile din domeniul pentru care se elaborează bugetul;
¾ elaborarea sistemului bugetelor la nivelul firmei, se face în raport cu
structura formală (pe niveluri ierarhice şi compartimente) şi pe principalele
domenii de activitate (producţie, vânzări, investiţii etc.);
¾ organizarea sistemului informaţional pentru completarea bugetelor,
asigură informaţiile necesare în acest scop de jos în sus (invers decât sensul
elaborării bugetelor şi stabilirii obiectivelor), adică de la nivelurile care permit
exprimarea în unităţi de măsură adecvate;
¾ coordonarea sistemului de bugete, are loc în scopul eliminării
eventualelor discordanţe dintre subbugetele componente ale bugetului general, fapt
pentru care se va lua ca punct de pornire bugetul vânzărilor, pe baza căruia se vor
dimensiona celelalte bugete (al producţiei, al trezoreriei etc.) până la bugetul
global;
¾ controlul şi evaluarea realizărilor, sunt necesare în vederea stabilirii
abaterilor de la nivelul obiectivelor şi adoptarea unor măsuri de încadrare în nivelul
prevăzut al obiectivelor. Pentru asigurarea unui control eficace se impune
elaborarea unor bugete intermediare (pe subperioade), pe baza cărora să se facă
analiza în timp a încadrării situaţiei reale în prevederile bugetare.
Aplicarea managementului prin bugete se bazează pe exprimarea
obiectivelor în termeni financiari, fapt ce permite conducerii un control permanent
al resurselor financiare şi nu numai. În acest sens, este posibil ca managerii să-şi
concentreze eforturile pentru reducerea costurilor de producţie şi creşterea
eficienţei activităţii firmei. Totuşi, folosirea în practică a acestui sistem de
management are şi o serie de limite între care enumerăm: volumul mare de muncă
cerut de completarea formularisticii utilizată în aplicarea metodei; operativitate
redusă ca urmare şi a unor circuite informaţionale lungi etc.
Datele cuprinse în bugete pot fi folosite cu succes la întocmirea Tabloului de
bord al managerului care este o tehnică de lucru a managerului unei firme sau a
unei părţi din aceasta, care îi permite acestuia să cunoască evoluţia rezultatelor
activităţii sale. Acesta nu poate, în mod obişnuit, să cuprindă totalitatea aspectelor
activităţii sale manageriale, mai ales dacă domeniul pe care îl conduce este relativ
vast..
În acest caz, el se va găsi în situaţia de a selecţiona prin intermediul
tabloului de bord indicatorii semnificativi pentru evoluţia ansamblului domeniului
său de responsabilitate.
Deci, tabloul de bord regrupează şi prezintă sub formă selectivă indicatorii
semnificativi denumiţi şi puncte cheie sau semnalizatori, care permit
responsabilului ansamblului sau al unei părţi a firmei să-şi controleze propriul
domeniu de responsabilitate