ÍNDICE JURISPRUDENCIAL

1. Admisión de Inc. 94-2014, caso “publicación de deudores del Estado”. Página 2 - 6

2. Admisión de Inc. 126-2014, caso “publicación de deudores del Estado”. Página 7 - 11
3. Admisión de Inc. 136-2014, caso “publicación de deudores del Estado”. Página 12 - 21
4. Admisión de Inc. 141-2014, caso “publicación de deudores del Estado”. Página 22 - 30
5. Admisión de Inc. 35-2015, caso “aprobación de deuda por $900 millones”. Página 31 - 36
6. Sentencia de Inc. 61-2011, caso “compra directa de medicamentos de sistema de salud
público”. Página 37 - 55
7. Sentencia de Inc. 63-2013, caso “ley de FONAT”. Página 56 - 90
8. Sentencia de Inc. 39-2010, caso “impuesto de $0.04 a llamadas telefónicas provenientes del
extranjero”. Página 91 - 117
9. Sentencia de Inc. 98-2014, caso “1 % de impuesto sobre la renta”. Página 118 - 133

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96-2014.
Inconstitucionalidad.

Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia, San Salvador a las ocho horas
con treinta minutos del día veintinueve de octubre de dos mil catorce.
Por recibido el escrito presentado el 13-X-2014, por el señor Víctor Ernesto Rodríguez,
conocido por Víctor Ernesto Rodríguez Díaz, mediante el cual pretende subsanar las
prevenciones que este Tribunal le efectuara mediante la resolución del 12-IX-2014, que le fue
notificada el 8-X-2014.
Habiendo analizado la petición formulada, se hacen las siguientes consideraciones:
I. Originalmente, la demanda fue presentada por los ciudadanos Víctor Ernesto
Rodríguez, conocido por Víctor Ernesto Rodríguez Díaz, Juan Carlos Campos Hernández y
Dina de los Ángeles Rodríguez Burgos; sin embargo, el escrito de subsanación, objeto de la
presente resolución, únicamente fue suscrito por el primero de los citados.
Tal situación produce ciertas consecuencias procesales en el presente caso. Así, los
actores originalmente conformaron un litisconsorcio activo facultativo o voluntario, con
arreglo al cual la pretensión puede plantearse perfectamente de forma individual, es decir, no
existe vínculo jurídico alguno entre los demandantes que los obligue a postular sus peticiones
de forma conjunta –resolución del 26-X-2012, Inc. 83-2012–.
A causa de lo apuntado, la incomparecencia de los ciudadanos Campos Hernández y
Rodríguez Burgos demuestra el desinterés por continuar con la tramitación del presente
proceso de inconstitucionalidad, por lo que deberá rechazarse la intervención de estos mediante
la figura de la inadmisibilidad, en la medida que no han subsanado las prevenciones que se les
hicieron de su conocimiento por medio de la resolución de 12-X-2014.
II. 1. Las prevenciones formulas por este Tribunal se circunscribían en dos sentidos: (i)
especificar la fecha del Diario Oficial en que están o serían publicados los decretos objetados;
y, (ii) aclarar o ampliar cuál es la infracción procedimental que observan en el proceso de
formación de ley de los objetos de control, es decir, que determinaran si se refería a la falta de
justificación de la “urgencia” como presupuesto para la dispensa de trámite o la falta de
debate legislativo sobre el contenido de los decretos objetados, debiendo indicar –en este
último caso– si consideraban que: (a) no existió oportunidad de deliberación, porque esta les
fue negada a los diputados de manera que no tuvieron la posibilidad de expresar sus ideas al
respecto; (b) hubo un consenso y por ello el debate no se llevó a cabo; o (c), hubo debate, pero
su intensidad fue insuficiente dada la trascendencia nacional de los decretos que se impugna.
2. Al intentar corregir las deficiencias apuntadas, el ciudadano Rodríguez Díaz expuso
fundamentalmente lo siguiente:
A. En relación con la primera prevención, manifestó que el Diario Oficial en que
aparecieron publicados los decretos impugnados es de fecha 31-VII-2014.
2
 B. Con respecto a la segunda prevención, señaló las siguientes consideraciones:
a. Inicialmente, sostuvo –como primera infracción procedimental– la falta de
justificación de la urgencia, como presupuesto para la dispensa de trámite. En ese orden, alegó
que la justificación de las reformas puede extraerse por varias vías, entre las cuales se encuentra
el informe rendido por la autoridad emisora durante la tramitación del proceso de
inconstitucionalidad; los considerandos de la ley; y, de los documentos oficiales previos,
trabajos preparatorios y exposiciones de motivos. Lo anterior, según el pretensor, es importante
a efecto de entender que en ninguno de los medios precitados se podrá obtener la justificación
necesaria en la que descanse la aprobación de la dispensa de trámite de los decretos
impugnados, ya que la misma, constituyó un “medio para burlar la falta de votos que tenían en
la comisión respectiva” (sic).
Luego de reseñar la participación de la Diputada que solicitó la aprobación de la
exención antes apuntada, de la cual –a juicio del actor– no se puede extraer una justificación
objetiva de la “urgencia” en la aprobación de los decretos objetados, el ciudadano Rodríguez
Díaz arguyó que no hubo justificación alguna, ya que lo único que se pretende con la
aprobación de las reformas tributarias es resolver las demandas extrapresupuestarias de este
año, sin que para ello se expusieran datos concretos sobre su existencia. En esa línea, agregó
que: “… valiéndose de la aritmética legislativa los grupos parlamentarios que promovieron las
dispensas de trámite para el caso de los decretos impugnados, no pudieron, ni hicieron el
esfuerzo de justificar en ningún momento cuál era la urgencia del caso, como se ha mencionado
la justificación no tuvo ni el elemento razonable ni objetivo…” (sic).
En apoyo a su argumento, manifestó que “… la urgencia debe basarse, para no hacer
fraude a la Constitución y al soberano, en un hecho que no se pudo deliberar o debatir en la
comisión respectiva, por falta de tiempo o de una posible crisis sobrevenida en el tiempo
inmediato posterior a la aprobación…” (sic).
Y es que, “al no haberse justificado la dispensa, no solo se ha hecho fraude a la
Constitución al desplazar la misma soberanía del pueblo, en tanto se ignoró el trabajo que venía
haciendo la comisión respectiva, donde los distintos grupos parlamentarios debían ver en
detalle datos, efectos, tiempos de aprobación, e incluso hasta una misma urgencia si hubiera
sido el caso…” (sic). Desde esta perspectiva, aseveró que de no existir una justificación de
urgencia, ni de forma individual de cada decreto, ni de forma general para la dispensa de
trámite, se produce una inobservancia de aquellos actos esenciales que integran el proceso de
formación de la ley.
C. En cuanto a la falta de debate legislativo sobre el contenido de los decretos
objetados –segunda infracción procedimental aludida en la demanda–, el actor argumentó lo
siguiente:
a. La negación del estudio de los decretos y la falta de concesión de la palabra a un
Diputado, son indicadores de esta vulneración. Ahora bien, afirmó que el centro de la negación
implica que cuatro grupos parlamentarios no tuvieron la posibilidad de expresar sus ideas al
3
respecto, debido a la forma en cómo se desarrolló la sesión plenaria, ya que no pudieron
verificar, estudiar o analizar mínimamente los efectos de una reforma tributaria contenida en
los tres decretos objetados, y de los que ni siquiera se les había entregado copia del mismo.
b. Por otra parte, expresó que hubo un consenso previo de los únicos grupos
parlamentarios que conocían los proyectos, desplazando a los grupos minoritarios,
impidiéndose así el debate correspondiente, lo cual fundamentó con la transcripción de algunas
intervenciones de los diferentes Diputados, las cuales son innecesarias detallar en este
momento.
c. Finalmente, aludió que no existió un verdadero debate, porque aunque se discutieron
algunos puntos, principalmente relacionados a la dispensa de trámite, la magnitud de la reforma
planteada no permite que pueda ser objeto de análisis por unas horas y mucho menos sin haber
entregado antes el proyecto respectivo.
III. Corresponde ahora analizar si el ciudadano Rodríguez Díaz ha logrado subsanar las
deficiencias que se le hicieron saber mediante las prevenciones antes apuntadas.
Así, con arreglo a los argumentos explicitados en el escrito de 13-X-2014, este Tribunal
considera que el actor ha logrado identificar adecuadamente los elementos del control de
constitucionalidad indispensables para que en el presente proceso constitucional se emita una
sentencia de fondo, pues, además de fijar con precisión el parámetro y objeto de control, expuso
claramente los motivos de inconstitucionalidad que a su juicio justifican su petición.
En consecuencia, es procedente admitir la demanda –en relación con el escrito en
cuestión– para enjuiciar la constitucionalidad de los Decretos Legislativos n° 762, 763, 764,
aprobados en la Sesión Plenaria de la Asamblea Legislativa de 30-VII-2014, la cual finalizó el
31-VII-2014, publicados en el Diario Oficial número 142, tomo 404, de 31-VII-2014, por la
supuesta vulneración al art. 135 inc. 1º de la Constitución de la República [o “Cn.”]. En
consecuencia, los problemas jurídicos que serán objeto de análisis por esta Sala son: (i) si se
encuentra justificado el uso de la dispensa de trámite; y, (ii) si existió deliberación y discusión
parlamentaria en dónde los Diputados tuvieran la posibilidad de expresar sus ideas sobre los
decretos aprobados y, en todo caso, si dicha discusión fue suficiente, dada la trascendencia
nacional de los decretos objetados.
IV. Finalmente, en la demanda, el actor solicitó la medida cautelar de la suspensión de
los efectos de los decretos impugnados y ordenar a los funcionarios del Ministerio de Hacienda
y al Presidente de la República que se abstengan de ejecutar o emitir cualquier normativa de
desarrollo de las reformas que se impugnan, por considerar que existen los elementos
necesarios para la adopción de dicha medida.
Al respecto, y de acuerdo con las razones expuestas por el demandante, la
jurisprudencia de esta Sala ha determinado –resolución de 16-IX-2003, Inc. 4-2003– que los
presupuestos para la adopción de medidas cautelares consisten en la probable existencia de un
derecho amenazado (fumus boni iuris) y el daño que ocasionaría el desarrollo temporal del
proceso o procedimiento para darle cumplimiento a la sentencia (periculum in mora).
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 Así, se afirmó que en el proceso de inconstitucionalidad procede la adopción de una
medida cautelar cuando el demandante plantea motivos de inconstitucionalidad cuyos
argumentos sean suficientemente convincentes para que esta Sala considere que se encuentra
ante la probable existencia de una disposición constitucional violada, y que tal apreciación se
vea acompañada de la posibilidad de que la sentencia, en el eventual caso de ser estimatoria,
viera frustrada su incidencia en la realidad.
Tales circunstancias no se advierten en la argumentación que fundamenta la solicitud
de suspender los efectos de los objetos de control en el presente proceso; pues, si bien el
demandante ha expuesto con claridad los motivos que esgrime como base de la
inconstitucionalidad alegada, se requieren otros elementos para apreciar la probable
afectación o vicio procedimental que arguye. Es decir, dada la naturaleza del vicio en el
proceso de formación de ley, se vuelve necesario que la Asamblea Legislativa de cumplimiento
al art. 7 de la Ley de Procedimientos Constitucionales a fin de contar con más elementos para
tener por acreditado el fumus boni iuris.
En consecuencia, este Tribunal coincide en que existe un potencial peligro en la demora
por la relación entre la ley objetada y el Presupuesto General del Estado –art. 227 Cn.–, sin
embargo, no se colige plenamente la presencia de un derecho amenazado directamente, lo cual
es una condición indispensable para la adopción de toda medida cautelar; en consecuencia,
dado el carácter procedimental de la medida cautelar solicitada, se requiere de la información
que dispone la autoridad demandada, para realizar un mejor análisis sobre la procedencia de
las decisiones en materia cautelar.
V. Con base en lo expuesto y en lo establecido en los arts. 6 y 7 de la Ley de
Procedimientos Constitucionales, esta Sala RESUELVE:
1. Declárese inadmisible la demanda de inconstitucionalidad presentada por los
ciudadanos Juan Carlos Campos Hernández y Dina de los Ángeles Rodríguez Burgos, por no
haber subsanado la prevención que se les hiciera de su conocimiento por medio de la resolución
de 12-IX-2014.
2. Admítese la demanda de inconstitucionalidad presentada por el ciudadano Víctor
Ernesto Rodríguez, conocido por Víctor Ernesto Rodríguez Díaz, a través de la cual solicita se
declare la inconstitucionalidad, por vicio de forma, de los Decretos Legislativos n° 762, 763,
764, aprobados en la Sesión Plenaria de la Asamblea Legislativa de 30-VII-2014, la cual
finalizó el 31-VII-2014, publicados en el Diario Oficial número 142, tomo 404, de 31-VII-
2014, por la supuesta transgresión al art. 135 inc. 1º Cn.
3. Rinda informe la Asamblea Legislativa en el plazo de diez días hábiles, contados a
partir de la notificación de la presente resolución, mediante el cual justifique la
constitucionalidad de los decretos impugnados, según los términos de la impugnación
planteados por el demandante y aclaraciones realizadas por esta Sala; en ese orden, dicho
Órgano de Estado deberá certificar y remitir a este Tribunal, la versión taquigráfica de la
Sesión Plenaria n° 109, de 30-VII-2014, que culminó el día siguiente.
5
4. Notifíquese.

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126-2014.
Inconstitucionalidad.

Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia, San Salvador, a las once horas y
treinta y seis minutos del día diez de junio de dos mil quince.
Analizada la demanda presentada por los ciudadanos Enrique Borgo Bustamante, Ángel
Góchez Marín y René Eduardo Hernández Valiente, mediante la cual solicitan que se declare la
inconstitucionalidad, por vicio de forma, del Decreto Legislativo n° 763, aprobado en la sesión
plenaria de la Asamblea Legislativa de 30-VII-2014, que finalizó el 31-VII-2014, publicado en el
Diario Oficial n° 142, tomo 404, de 31-VII-2014 (en adelante “DL n° 763/2014”), por la supuesta
transgresión al art. 123 de la Constitución de la República (o “Cn.”) y del escrito prestado por los
referidos peticionarios, el 27-I-2015; esta Sala considera:
A partir de la clase de infracción constitucional que los pretensores arguyen, no se
transcribirá el contiendo material del decreto impugnado; sin embargo, dicho producto normativo
tiene por objeto establecer reformas al Código Tributario.
I. Fundamentalmente, los pretensores pidieron que el objeto de control “… sea declarado
inconstitucional por haberse sometido al conocimiento del pleno [de la Asamblea Legislativa] el
proyecto de ley[,] sin haberse acordado conocer de la iniciativa con el número de los votos
representativos de la mayoría de sus miembros y haberse aprobado el Decreto con el voto favorable
de menos de la mitad más uno de los Diputados electos como lo prescribe el art. 123 de la
Constitución” (sic).
A. Luego de hacer una amplia referencia histórica y evolución del sistema de elección de
diputados de la Asamblea Legislativa, señalaron la necesidad de considerar cuál era la legislación
electoral vigente sobre el tema para el año 2012.
Desde tal perspectiva, enfatizaron que el art. 262 del Código Electoral vigente para el año
2012 establecía que “[p]or cada Diputado propietario que ganare un partido político, coalición o
candidato no partidario, tendrá derecho a que se asigne el respectivo suplente con el cual se
inscribió”, norma que no aparece en el Código Electoral vigente actualmente. Al respecto,
aseveraron que “[l]a elección de los Diputados Suplentes es igual que la de los Diputados
Propietarios[,] pues para que sean electos[,] el votante debe ejercer el derecho de voto a favor de
las personas naturales que escoja, entre los candidatos a diputados suplentes que aparezcan en las
papeletas de votación que contengan las listas enviadas por los partidos políticos o coaliciones, o
candidatos independientes […] que deberían haber aparecido en las papeletas de votación que
sirvieron para las elecciones del año dos mil doce, pues no es posible que una persona pueda
representar al pueblo salvadoreño si éste no le ha conferido su representación por medio del voto
expresado en forma directa y libre…” (sic).
En efecto, expusieron que en las elecciones del año 2012, los ciudadanos votaron en
papeletas en las que aparecían los nombres y fotografías de “candidatos a Diputados Propietarios

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no de suplentes”, de manera que “… suponiendo que los Partidos Políticos cumplieron su función
de enviar al Tribunal Supremo Electoral las listas de Candidatos a Diputados Suplentes y éstas se
registraron y se archivaron por el mismo Tribunal, como en las papeletas de votación elaboradas
por el Tribunal Supremo Electoral no se incluyó ni el nombre ni las fotografías de los Candidatos
a Diputados Suplentes, supuestamente contenidos en dichas listas, nadie votó por los que ahora
dicen ser Diputados Suplentes…”, lo que en su opinión, viola el derecho de “elegir representantes
del pueblo para conformar el Órgano Legislativo”, así como “la facultad de la Asamblea
Legislativa en sesión plenaria de [a]ceptar o desechar las credenciales de sus miembros…”. Por
tanto, según los peticionarios, debe reconocerse la “inexistencia de dicha elección de las personas
[…] participantes en las votaciones del Decreto Legislativo N° 763, pues no fueron candidatos a
diputados suplentes en el años dos mil doce”.
B. Con las anteriores premisas, precisaron que, del recuento de votos dados en la sesión
plenaria respectiva, debe determinarse cómo se aprobó: (i) la resolución de deliberar sobre el
proyecto de ley a conocerse y, (ii) el DL n° 763/2014. En el primer caso, los pretensores afirmaron
que 5 ciudadanos que no tienen la calidad de Diputados votaron para que se aprobara la dispensa
de trámite correspondiente, por lo tanto, tal decisión fue tomada únicamente con 38 votos; en el
segundo, sostienen que fueron 6 los ciudadanos que no tenían la calidad de Diputados, en
consecuencia, la aprobación del proyecto de decreto ahora impugnado fue acordada con 37 votos;
por ello, tal producto normativo, según los peticionarios, carece de la mayoría exigida por la Ley
Suprema.
Por último, reseñaron algunos fundamentos jurídicos expresados por este Tribunal en la
sentencia de 29-VII-2010, Inc. 61-2009, resaltando que “las papeletas de votación deberán
diseñarse de tal forma que permitan a los electores identificar claramente a los candidatos de cada
partido político y a los candidatos independientes, y les posibiliten manifestar su preferencia o
rechazo por uno o varios de los candidatos de los diferentes partidos políticos y candidatos
independientes”, sin embargo, a juicio de los peticionarios, “en las papeletas de votación para
Diputados en el año 2012 no se incluyeron los candidatos a Diputados Suplentes”, lo cual implica
que el “… voto de cada propietario significaba además un voto para su respectivo [s]uplente, sin
que nadie votara por ellos, quedando así en la decisión de los partidos políticos o colaciones […]
quien sustituye a quien…” (sic).
2. Con respecto al escrito presentado el 27-I-2015, además de adicionar otros argumentos
periféricos en torno a la inconstitucionalidad alegada, los referidos ciudadanos resaltaron que en
las elecciones de Diputados del Órgano Legislativo, para el período 2015-2018, los ciudadanos no
podrán elegir a los Diputados Suplentes en la forma que, según ellos, la Constitución exige, ya que
en las papeletas de votación, no se incluirán los nombres y rostros de los candidatos para tal cargo,
por lo tanto, solicitaron que, este Tribunal “… intervenga haciendo del conocimiento del Tribunal
Supremo Electoral y de la Asamblea Legislativa […] la necesidad de enmendar tal situación para
no caer en el mismo vicio de inconstitucionalidad en que se encuentran los supuestos Diputados
Suplentes del periodo 2012-2015…” (sic).

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 II. 1. En vista de los motivos de inconstitucionalidad alegados por los demandantes, es
pertinente hacer referencia a las condiciones que debe cumplir una pretensión de
inconstitucionalidad para justificar el inicio de este proceso.
La pretensión de inconstitucionalidad consiste en un alegato sobre la supuesta
contradicción entre el contenido normativo de una disposición o acto identificado como objeto de
control y el contenido normativo de una disposición constitucional propuesta como parámetro. El
inicio y desarrollo de este proceso solo es procedente cuando dicha pretensión está fundada. El
fundamento de la pretensión radica en los motivos de inconstitucionalidad, es decir, en la
exposición suficiente de argumentos que demuestren la probabilidad razonable de una
contradicción o confrontación entre normas derivadas de las disposiciones invocadas. De lo
contrario, la pretensión es improcedente.
El que la pretensión de inconstitucionalidad deba plantear un contraste entre normas indica
que el fundamento de esa pretensión exige una labor hermenéutica o interpretativa, o sea, una
argumentación sobre la inconsistencia entre dos normas, no solo entre dos disposiciones o textos.
Las normas son productos interpretativos y su formulación no se logra con una simple lectura o un
mero cotejo de enunciados lingüísticos.
En relación con las disposiciones constitucionales empleadas como parámetros de control,
un ejercicio argumentativo auténtico y suficiente de interpretación de normas debe tomar en cuenta
que la atribución de sentido o la determinación de significado que realiza esta Sala en su
jurisprudencia quedan incorporadas al contenido normativo de tales disposiciones (resolución de
6-X-2011, Inc. 14-2011). De este modo, es indispensable que la supuesta confrontación
internormativa que sostiene la pretensión de inconstitucionalidad sea compatible con el alcance o
criterio hermenéutico que este tribunal haya adscrito en sus sentencias al respectivo precepto
constitucional. En su caso, el fundamento de la pretensión podría exponer las razones suficientes
por las que esa comprensión jurisprudencial del texto de la Constitución debe ser abandonada o
modificada, pero no puede simplemente ignorarla, pues ello también revelaría el carácter superfluo
del alegato planteado.
2. Ahora bien, el motivo de inconstitucional alegado consiste sintéticamente en que la
aprobación de la dispensa de trámite para someter a votación el DL n° 763/2014 y la aprobación
de éste, se realizaron con los votos de ciudadanos que no ostentaban la calidad de Diputados de la
Asamblea Legislativa, porque, según los peticionarios, éstos no fueron elegidos conforme a la
Constitución, ya que, en las elecciones legislativas del año 2012, los ciudadanos únicamente
votaron por los candidatos a Diputados propietarios y no por los suplentes, por lo tanto, ambas
decisiones legislativas no fueron adoptadas con la mayoría exigida por el art. 123 Cn.
Al analizar el contraste internormativo planteado por los actores entre el objeto de control
y el art. 123 Cn., esta Sala considera que el pretensores han logrado identificar adecuadamente los
elementos del control de constitucionalidad indispensables para que en el presente proceso se emita
una sentencia de fondo, pues, además de fijar con precisión el parámetro y objeto de control,
expusieron claramente lo que a su juicio constituyen los motivos de inconstitucionalidad, por vicio
de forma, que sirven de base a su pretensión. Así, plantean la posible vulneración a la regla

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institucional que obliga al Órgano Legislativo contar la mayoría de sus miembros electos
conforme a la Constitución de la República, lo cual ineludiblemente implica la determinación y
singularización de la forma en cómo fueron electos todos los Diputados que votaron a favor del
DL n° 763/2014, y así analizar la conformación subjetiva al momento de la aprobación del
producto normativo antes enunciado.
3. En atención a lo solicitado en el escrito de 27-I-2015, este Tribunal considera que dicha
petición debe rechazarse.
Tal afirmación tiene basamento en las siguientes consideraciones: (i) la causa petendi sobre
la cual los actores fundamentan su reproche se vincula con las reglas establecidas en el Código
Electoral vigente para el año 2012, lo que en principio, deja fuera de discusión la normativa actual
sobre la forma de elegir a los Diputados Suplentes; (ii) por otro lado, la petición formulada, no
guarda ninguna vinculación con la impugnación por ellos realizada, dado que, los actores
cuestionan un vicio de forma, sobre el proceso de producción normativa del DL n° 763/2014, y no
un vicio de contenido sobre las disposiciones legales vigentes actualmente, relativas a la elección
de los Diputados Suplentes; en todo caso, (iii) no determinan la forma concreta en la que solicitan
la intervención de este Tribunal, lo que implica una indeterminación que no puede ser suplida por
este Tribunal.
4. Por otra parte, como reiteradamente se ha sostenido en la jurisprudencia constitucional,
esta Sala puede modular los efectos de sus decisiones, porque ello constituye una función inherente
a su actividad jurisdiccional. En vista de que este Tribunal se encuentra obligado a brindar una
eficaz protección de los contenidos constitucionales por su papel de guardián de la
constitucionalidad, puede usar los diversos mecanismos que desarrollan la doctrina y la
jurisprudencia constitucional para reparar las infracciones cometidas contra la Constitución –
Sentencia de 13-I-2010, Inc. 130-2007–; entre ellos determinar las consecuencias jurídicas
derivadas de la presente resolución.
Conforme a lo expuesto, se aclara a los demandantes, y en general, a la Asamblea
Legislativa –en su calidad de órgano emisor del objeto de control– que, con el objeto de garantizar
seguridad jurídica (art. 1 inc. 1° Cn.), el presente enjuiciamiento constitucional únicamente
recaerá sobre el DL n° 763/2014; en consecuencia, se excluye la posibilidad de extender los efectos
jurídicos de una eventual sentencia definitiva –en caso que esta sea estimatoria– a otros cuerpos
normativos emitidos con anterioridad a la presente decisión, que potencialmente puedan incurrir
en la misma irregularidad jurídica constitucional denunciada por los pretensores.
Por lo tanto, debe declararse sin lugar la petición contenida en el escrito de 27-I-2015.
III. Con base en lo antes expuesto y de conformidad con el art. 6 ord. 3° de la Ley de
Procedimientos Constitucionales, esta Sala RESUELVE:
1. Admítese la demanda de los ciudadanos Enrique Borgo Bustamante, Ángel Góchez
Marín y René Eduardo Hernández Valiente, en la que solicita la inconstitucionalidad del DL n°
763/2014, por la supuesta contradicción con el art. 123 Cn.
2. Rinda informe la Asamblea Legislativa en el plazo de diez días hábiles, contados a partir
del día siguiente a la notificación de la presente resolución, mediante el cual justifique la

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constitucionalidad de las disposiciones impugnadas, según los términos de la impugnación
planteada; en ese orden, dicho Órgano de Estado deberá certificar y remitir a este Tribunal, la
votación por medio de la cual se aprobó la dispensa de trámite y el decreto legislativo cuestionado.
3. Ordénese al Tribunal Supremo Electoral informar a este Tribunal en el plazo de diez días
hábiles, contados a partir del día siguiente a la notificación de la presente resolución, la nómina de
Diputados electos por votación popular en el año dos mil doce, así como certificar y remitir las
listas en que los candidatos a Diputados Suplentes fueron postulados por los partidos políticos.
4. Sin lugar la petición formulada por los referidos cuidanos en su escrito de 27-I-2015.
5. Tome nota la Secretaría de esta Sala del lugar indicado por los ciudadanos en cuestión
para recibir los actos procesales de comunicación.
6. Notifíquese.

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136-2014.
Inconstitucionalidad.

Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia, San Salvador a las nueve horas y
treinta y cinco minutos del día doce de diciembre de dos mil catorce.
Analizada la demanda presentada por el ciudadano Herbert Rafael Guerrero Urbina,
mediante la cual solicita que se declare la inconstitucionalidad de los arts. 277 y 277-A del Código
Tributario (aprobado por Decreto Legislativo n° 230, de 14-XII-2000, publicado en el Diario
Oficial n° 241, tomo 349, de 22-XII-2000, reformado por Decreto Legislativo n° 763, de 31-VII-
2014, publicado en el Diario Oficial n° 142, tomo 404, de 31-VII-2014 (en adelante “CT”), por la
supuesta transgresión a los arts. 2 inc. 2º y 27 inc. 2º de la Constitución de la República (en lo
sucesivo “Cn.”), que en su opinión consagran los derechos a la intimidad y a la autodeterminación
informativa y la prohibición de imposición de penas infamantes, respectivamente; se hacen las
siguientes consideraciones:
Las disposiciones legales que han sido impugnadas establecen lo siguiente:
Código Tributario.
“Publicidad de Deudores
Artículo 277.- La Administración Tributaria divulgará a través de los distintos medios de comunicación,
los nombres de los sujetos pasivos que posean deudas firmes, líquidas y exigibles.
La competencia regulada en el inciso anterior corresponderá a la Dirección General de Impuestos
Internos, la cual deberá efectuar la divulgación anualmente, de acuerdo a las normas administrativas que ésta
emita. La divulgación podrá efectuarse en el sitio web del ministerio de hacienda en período menor.

Publicidad de las Resoluciones de Liquidación de Tributos y Multas

Articulo. 277-A. La Dirección General de Impuestos Internos divulgará extractos de las resoluciones de
tasación de tributos y multas, así como las sentencias emitidas por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos
Internos y de Aduanas y los fallos de la Sala de lo Contencioso Administrativo sobre esta materia. De igual forma
se procederá en aquellos casos que se dé aviso o se remitan a la Fiscalía General de la República. En estos casos
se incluirá los nombres de los sujetos pasivos, el valor determinado y los nombres de los funcionarios firmantes.
La divulgación del extracto de los avisos, resoluciones y sentencias se efectuará anualmente en dos
diarios de circulación nacional. La divulgación también podrá efectuarse en el sitio web del ministerio de hacienda
en un período menor”.

I. Previo a describir los motivos de inconstitucionalidad argüidos por el actor, esta Sala
aclara los siguientes aspectos: (i) que en la demanda se consignó erróneamente la fecha en que se
aprobó el Código Tributario; sin embargo, el peticionario identificó de forma correcta todos los
demás datos de aprobación y publicación del referido cuerpo normativo y, (ii) que el ciudadano
Guerrero Urbina derivó el derecho a la autodeterminación informativa del art. 2 inc. 2º Cn., no
obstante que la jurisprudencia constitucional ha explicitado que tal derecho deriva de la seguridad
jurídica –art. 2 inc. 1º Cn– ya que es el valor constitucional que permite que el mencionado derecho
adquiera sus ámbitos de protección de manera más adecuada –Cfr. sentencia de 4-III-2011, Amp.
934-2007–; por lo tanto, a efecto de garantizar el acceso a la jurisdicción constitucional y no
incurrir en apreciaciones meramente formales, tales aspectos no son óbices sustanciales para
realizar el examen liminar de la demanda.
Por otra parte, el pretensor señaló que los arts. 277 y 277-A CT vulneran los arts. 2 inc. 2º
y 27 inc. 2º Cn., que en su opinión consagran los derechos a la intimidad (1) y a la
autodeterminación informativa (2) y la prohibición de imposición de penas infamantes (3).
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Finalmente, el peticionario alegó que el art. 277-A CT incurre en una inconstitucionalidad por
omisión, ya que violenta el derecho a la intimidad –art. 2 inc. 2º Cn.– (4).
1. Con relación a la infracción de los arts. 277 y 277-A CT al derecho a la intimidad –art.
2 inc. 2º Cn.–, el demandante reseñó algunos fundamentos jurídicos expresados por este Tribunal
en la Sentencia de 24-IX-2010, Inc. 91-2007, por medio de los cuales se explicitó que tal derecho
ha dejado de ser una mera libertad que se respeta con la abstención de las personas, porque se ha
dotado al titular de un papel activo que implica “… el tener control de los datos personales a los
que no desea que otros tengan acceso”.
Con el apoyo de la referida sentencia, el ciudadano Guerrero Urbina explicó cuáles son los
elementos constitutivos y las funciones del derecho a la intimidad, lo cual vinculó con algunas
consideraciones doctrinales acerca de las dimensiones y aspectos que tal derecho fundamental
protege; así, afirmó que en materia tributaria “… la intimidad económica pertenece a la esfera de
la intimidad privada”, por tanto, “… los datos que adquiere la administración pública respecto a la
intimidad de una persona, deben ser resguardados y protegidos por el Estado”.
Al desarrollar argumentativamente el contraste internormativo, el peticionario alegó:
A. En el análisis del art. 277 CT es necesario distinguir entre: (i) la divulgación, (ii) el dato
divulgado y (iii) los requisitos para la divulgación.
a. En cuanto al primer elemento –la divulgación–, el actor sostuvo que el medio es
importante, porque indica a quién va dirigida la publicación “… y como consecuencia cuál es la
finalidad de la misma”. Y es que, en su opinión, los decretos de creación y reforma de la disposición
objetada no “… establecieron en sus considerados iniciales, cuál sería la finalidad del Estado de
realizar tal divulgación […] por lo que solo podemos presumir que el propósito de la divulgación
de los datos señalados es hacerlos del conocimiento de todo el público”, por tanto, a su juicio, si se
conecta tal situación con la divulgación de las “deudas” de una persona con la Administración
Tributaria, se puede inferir que “… el propósito que persigue el legislador es el cobro de dichas
deudas, mediante la exhibición pública de las personas que están en mora tributaria”.
De lo anterior, manifestó que tal situación es indicativa de un “[t]errorismo [f]iscal”, ya
que no es el medio idóneo para la recuperación de las deudas a favor de la Administración
Tributaria, lo cual quebranta el “principio de proporcionalidad”, pues existen otros medios para
cumplir con tal finalidad –el cobro administrativo y el judicial–, es decir, medidas de cobro
proporcionadas con el fin que persiguen, respetando el derecho fundamental a la intimidad de la
persona requerida.
En conclusión, respecto del medio de divulgación, aseveró que “… es evidente que al hacer
del conocimiento público en general […] la deuda de determinadas personas se está violentando el
derecho fundamental a la intimidad, ya que la medida es desproporcional al fin que persigue, el
cual es el pago (por parte del individuo y no del público en general) de la deuda”.
b. Con relación al dato divulgado, el peticionario precisó que el art. 277 CT se refiere al
“nombre de los sujetos pasivos que se encuentren en mora con la Administración Tributaria”;
consecuentemente, la “… combinación de publicar el nombre con la condición de moroso es lo que
violenta el derecho fundamental a la intimidad”, debido a que el “… nombre por sí mismo,

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pertenece a la intimidad de una persona cuando se conjuga con una parte de su vida privada…”, en
este caso, la calidad de “moroso”, es decir, “… una persona que no paga sus deudas al fisco;
situación que es de la vida privada del individuo, quien es el que conoce las causas y condiciones
de dicha situación y el único que está autorizado para que esa combinación sea hecho público”.
Como corolario de lo expuesto, enfatizó que existe una “violación al derecho fundamental
de intimidad […] porque la mencionada publicación hace del conocimiento del público una parte
de la esfera privada de la intimidad, que el individuo no ha autorizado a publicar, lo cual transgrede
la interioridad del individuo, refiriéndose a su círculo de parientes, amigos y conocidos cercanos
que vean dicha publicación”.
c. Por último, en lo que a los requisitos para la divulgación se refiere, expresó que el art.
277 CT establece que la publicación se hará de las deudas firmes, líquidas y exigibles, lo que en su
opinión “… parecería que es una garantía que se ha realizado un debido proceso en la fase
administrativa de tasación, liquidación y cobro”; sin embargo, dicha firmeza puede cambiar con
“… una sentencia favorable en la jurisdicción contencioso administrativo. Pero al realizar la
publicación aludida, no importando dichos requisitos, siempre se estaría vulnerando el derecho a
la intimidad de las personas”.
B. Al motivar la infracción del art. 277-A CT al derecho a la intimidad –art. 2 inc. 2º Cn.–
, arguyó lo siguiente:
a. En primer lugar, la disposición legal objetada vulnera el derecho de intimidad porque en
los considerandos del Decreto Legislativo por medio del cual se creó no se menciona la finalidad
o propósito para adoptar tal medida. Por otra parte, dicho artículo establece el tipo de resoluciones
que se publicarán. De ello, el demandante adujo que “… el propósito de dichas publicaciones [es]
la obtención del pago de las liquidaciones de tributos y multas, no importando que se dicten en
primera o segunda instancia administrativa”; sin embargo, para el actor, el medio idóneo para
cobrar un monto determinado a un contribuyente a quien se le imputa una deuda a favor del Fisco
es la notificación personal.
b. En segundo lugar, a juicio del solicitante, el art. 277-A CT no es claro al establecer la
información a publicar, ya que únicamente manifiesta que se publicarán extractos sin especificar
qué tipo de información se podrá divulgar. Asimismo, agregó que, por la redacción del objeto de
control, en su opinión, la publicación del nombre y el valor determinado se hará “en los cuatro
casos en que se pueda dar las resoluciones y no únicamente [en el] caso del aviso a la fiscalía…”.
En otro orden, el demandante afirmó que “el interés en la creación de publicaciones
jurisprudenciales, consiste en la necesidad de hacer del conocimiento del público en general las
líneas jurisprudenciales, ya sea de la Administración Tributaria o de la jurisdicción Contencioso
Administrativo, con el fin de crear uniformidad y seguridad jurídica respecto al criterio de dichas
fuentes en determinados casos. Pero, si esta fuera la finalidad con la cual se creó el art. 277-A CT,
también sería inconstitucional, pues al mencionar que en todos los casos se publicarán los nombres
y los montos del litigio, se está revelando la información de la esfera privada de la persona, lo cual
violenta su derecho fundamental de intimidad”.

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 c. Finalmente, resaltó la periodicidad y la forma de publicidad que señala el art. 277-A inc.
2º CT y consideró que nos encontramos ante una desproporcionalidad del legislador, dándole a la
Administración Tributaria las armas para infundir miedo a los administrados (terrorismo fiscal),
coaccionando desproporcionalmente la esfera privada de la persona a que, si no paga al fisco, no
solo será publicado su nombre, sino también el monto que supuestamente le debe al Estado, lo
cual también afectaría su derecho fundamental de intimidad, debiendo guardar el Estado esa
información como confidencial.
Por todos los anteriores argumentos, el demandante sostuvo que los arts. 277 y 277-A CT
infringen el art. 2 inc. 2º Cn. –en lo que al derecho a la intimidad se refiere–, por lo que solicitó
que sean declarados inconstitucionales.
2. En el segundo contraste internormativo, el ciudadano Guerrero Urbina alegó la
inconstitucionalidad de los arts. 277 y 277-A CT, porque vulneran el derecho a la
autodeterminación informativa –art. 2 inc. 1º Cn.–.
Para dotar de contenido a tal derecho, relacionó algunos fundamentos jurídicos de las
Sentencias de 4-III-2011, 20-X-2014 y 8-III-2013, Amps. 934-2007 y 142-2014 e Inc. 58-2007,
respectivamente, en los que resaltó la facultad de determinar qué información de su persona salga
a la luz pública y cuál no, lo que en el primer caso implica que el individuo debe otorgar su
autorización o permiso para que determinadas personas tengan acceso a información personal; por
ende, “… para poder establecer si existe una vulneración al derecho de autodeterminación
informativa, se debe analizar por una parte la finalidad que se persigue […] y por otra parte, los
mecanismos de control que con relación a dichas actividades de tratamiento se prevean”.
Al justificar el motivo de inconstitucionalidad planteado, el pretensor consideró:
A. El art. 277 CT infringe el art. 2 inc. 1º Cn porque la Dirección General de Impuestos
Internos “… divulga la información de las personas que se encuentran en mora con la
Administración Tributaria…”, lo que, según el actor, impide “… ponderar el derecho a la
autodeterminación informativa contra otro derecho que persiga un interés general al publicar dicha
información”. Por tanto, “… si no hay una finalidad determinada en la norma impugnada para
divulgar el listado de sujetos que tienen deudas firmes, líquidas y exigibles a favor de la
Administración Pública, el legislador está infringiendo con dicha norma el derecho que tienen las
personas –naturales y jurídicas– de autodeterminar si desean o no que esa información salga a la
luz pública”.
En consecuencia, aseveró que “… el art. 277 CT. violenta el derecho constitucional a la
autodeterminación informativa de las personas, ya que no se establece el objetivo real y efectivo
que persigue la realización de las publicaciones anuales de personas que tienen deudas con la
Administración Tributaria (finalidad); pero sobre todo, porque en la faceta material de este derecho,
la publicación mencionada le impide controlar la información que de él obtienen otras personas,
pues la divulgación se realiza sin su consentimiento”.
B. En lo atinente a la aparente contravención del art. 277-A CT al art. 2 inc. 1º Cn., el
peticionario razonó que dicha disposición deja al arbitrio de la Dirección General de Impuestos
Internos qué extractos de las resoluciones, sentencias y fallos serán publicados anualmente en dos

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diarios de mayor circulación, es decir que no existe control que determine qué datos se van a
publicar respecto a la persona señalada como morosa; y ésta no tiene el poder de decidir qué datos
de la resolución que le atañen pueden o no ser divulgados. En efecto, si al Estado no le ha otorgado
autorización el individuo, no puede aquel hacer pública información que le pertenece a la persona;
por tanto, “[e]ra necesario que el legislador hubiera establecido en la disposición impugnada qué
extractos de las resoluciones mencionadas podían ser publicados (si es que el fin es meramente
jurisprudencial) o qué datos que pertenecen a las personas se pretende publicar”.
En conclusión, insistió en que el “el art. 277-A CT es inconstitucional por violentar el
derecho a la autodeterminación informativa, pues no establece la finalidad ni los mecanismos de
control para obtener autorización de cada individuo de que sean publicados sus datos”.
3. Como tercera confrontación internormativa, el ciudadano Guerrero Urbina arguyó que
los objetos de control –arts. 277 y 277-A CT– quebrantan la prohibición de penas infamantes –art.
27 inc. 2º Cn.–. Luego de reseñar el desarrollo histórico de las penas infamantes y explicitar los
efectos que tales sanciones implican para las personas, el actor sostuvo que la prohibición contenida
en el parámetro de control es aplicable al ámbito tributario. En apoyo a sus argumentos, el actor
manifestó lo siguiente:
A. El art. 277 CT vulnera la prohibición constitucional de penas infamantes, ya que, en su
opinión, “la pena […] es la condena al pago del adeudo al fisco, cobrado por el medio idóneo…”;
en ese sentido, “… si la supuesta infracción cometida por el contribuyente es meramente
económica, por los principios de razonabilidad y ponderación, la pena o sanción debe ser igual, es
decir, de carácter patrimonial. Y por el principio de proporcionalidad la pena o sanción debe versar
sobre el monto patrimonial que se le imputa por el no pago al fisco”.
Y es que el art. 277 CT no menciona que la divulgación de los deudores en los medios de
comunicación sea una sanción. Al exponer esta información al conocimiento del público, se está
violando la fama, honorabilidad y buen nombre de una persona –natural o jurídica–, creando de
esta manera una sanción velada, pues afecta otros aspectos de la persona aparte del aspecto
patrimonial, que es el que proporcionalmente debería ser afectado, por lo que pone en riesgo la
reputación de la persona, lo cual le puede afectar drásticamente otros aspectos de su vida.
Consecuentemente, el actor señaló que un aspecto relevante a considerar es que el objeto de control
no prevé el supuesto de que, luego de la divulgación, la persona cumpla la sanción económica; por
tanto, se observa una pena desproporcional a la sanción que razonablemente se le tendría que
aplicar si hubiera infringido una norma tributaria.
B. Por último, sostuvo que el art. 277-A CT es inconstitucional porque contraviene el art.
27 inc. 2º Cn., ya que, con las divulgaciones a las que se hace alusión en esa disposición legal, se
limitan los principios constitucionales de razonabilidad, ponderación y proporcionalidad,
agravando en los aspectos emocional y personal una sanción que solo debería ser económica”; en
ese orden, el demandante advierte que la publicación puede considerarse una pena adicional, que
se relaciona con la intimidad y propia imagen del deudor, configurándose una doble sanción; en
efecto, para el demandante, “la publicación de datos de las personas a quienes el fisco le reclama
algún monto de dinero, solo puede tener por finalidad señalar públicamente dicha infracción y

16
causarle un desprestigio social, familiar o comercial, agravando la pena económica ya estipulada
en la resolución”.
4. En el cuarto contraste internormativo, el ciudadano Guerrero Urbina argumentó la
inconstitucionalidad, por omisión, del art. 277-A CT, ya que, a su juicio, dicho precepto legal
vulnera el derecho a la intimidad –art. 2 inc. 2º Cn.–. Desde tal perspectiva, hizo referencia a las
condiciones que deben cumplirse para analizar este tipo de inconstitucionalidad.
Así, el derecho fundamental que se vulnera con la omisión de la norma impugnada es el
derecho a la intimidad, específicamente por la exposición de información privada y personal, por
parte de la Administración Tributaria –quien tendría la obligación de guardar el secreto tributario–
.
Y es que “… el legislador no ha regulado qué extractos de las resoluciones o sentencias
deben ser publicadas, dejando al arbitrio de la Administración Tributaria, y específicamente a la
Dirección General de Impuestos Internos una facultad discrecional de decidir qué datos se van a
divulgar, dejando desprotegido el derecho fundamental de la intimidad que tienen los individuos
sobre sus propios datos”; sin embargo, la Constitución le impuso al Legislador tácitamente que
regulara el procedimiento para la obtención de los montos que los contribuyentes considera que le
adeuda al Estado. Pero con la publicidad de los extractos de las resoluciones, sentencias
administrativas y judiciales, el Legislador está dejando amplia puerta para que la Administración
Tributaria viole el derecho fundamental de intimidad al no restringirle qué datos pueden aparecer
en los extractos que ordena publicar.
5. Finalmente, el demandante solicitó la medida cautelar de suspensión de la aplicación de
los artículos objetados.
Para justificar su petición, explicó los presupuestos para la adopción de las medidas
precautorias en el proceso de inconstitucionalidad. Con respecto al fumus boni iuris, reiteró las
consideraciones formuladas para los contrastes internormativos, los cuales tienen por objeto
evidenciar la potencial afectación a los derechos a la intimidad y a la autodeterminación
informativa, así como a la prohibición constitucional contenida en el art. 27 inc. 2º de la Ley
Suprema.
Por otra parte, en relación con el periculum in mora, afirmó que la publicación contenida
en los objetos de enjuiciamiento constitucional se realizaría por primera vez al finalizar el presente
año, lo cual acarrearía un daño irreparable a las personas naturales o jurídicas que fueran señaladas
en dichas disposiciones como deudores morosos, afectando perennemente sus derechos; porque las
normas impugnadas son autoaplicativas y tienen una periodicidad determinada en las mismas para
llevarse a cabo. Por ello, si se llegaran a realizar las publicaciones antes mencionadas, se frustraría
la protección de los derechos constitucionales.
Por último, sostuvo que se debía ponderar el interés público para la adopción de la medida
cautelar. Para tal efecto, recordó lo dicho por este Tribunal en la Resolución de 14-VI-2013, Inc.
63-2013, y aseveró que con dicha medida “…no se estiraría generando ningún perjuicio inminente
e irreparable al interés público”.

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 II. 1. En vista de los motivos de inconstitucionalidad alegados por el ciudadano Guerrero
Urbina, es pertinente hacer referencia a las condiciones que debe cumplir una pretensión de
inconstitucionalidad para justificar el inicio de este proceso.
La pretensión de inconstitucionalidad consiste en un alegato sobre la supuesta
contradicción entre el contenido normativo de una disposición o acto identificado como objeto de
control y el contenido normativo de una disposición constitucional propuesta como parámetro. El
inicio y desarrollo de este proceso solo es procedente cuando dicha pretensión está fundada. El
fundamento de la pretensión radica en los motivos de inconstitucionalidad, es decir, en la
exposición suficiente de argumentos que demuestren la probabilidad razonable de una
contradicción o confrontación entre normas derivadas de las disposiciones invocadas. De lo
contrario, una pretensión sin fundamento es improcedente.
El que la pretensión de inconstitucionalidad deba plantear un contraste entre normas indica
que el fundamento de esa pretensión exige una labor hermenéutica o interpretativa, o sea, una
argumentación sobre la inconsistencia entre dos normas, no solo entre dos disposiciones o textos.
Las normas son productos interpretativos y su formulación no se logra con una simple lectura o un
mero cotejo de enunciados lingüísticos.
En relación con las disposiciones constitucionales empleadas como parámetro de control,
un ejercicio argumentativo auténtico y suficiente de interpretación de normas debe tomar en cuenta
que la atribución de sentido o la determinación de significado que realiza esta Sala en su
jurisprudencia quedan incorporadas en el contenido normativo de tales disposiciones (Resolución
de 6-X-2011, Inc. 14-2011). De este modo, es indispensable que la confrontación internormativa
que sostiene la pretensión de inconstitucionalidad sea compatible con el alcance o criterio
hermenéutico que este tribunal haya adscrito en sus sentencias al respectivo precepto
constitucional. En su caso, el fundamento de la pretensión podría exponer las razones suficientes
por las que esa comprensión jurisprudencial del texto de la Constitución debe ser abandonada o
modificada, pero no puede simplemente ignorarla, pues ello también revelaría el carácter superfluo
del alegato planteado.
2. Ahora bien, el motivo de inconstitucionalidad central alegado por el peticionario consiste
en que los arts. 277 y 277-A CT transgreden los derechos a la intimidad y a la autodeterminación
informativa –art. 2 inc. 1º y 2º Cn.–, debido a que las disposiciones legales impugnadas permiten:
(i) hacer del conocimiento general, por distintos medios de comunicación, datos específicos de los
contribuyentes que están en mora con la Administración Tributaria y Aduanera –el nombre o
denominación del contribuyente y el monto de lo adeudado–, y (ii) divulgar extractos de diversas
resoluciones administrativas y jurisdiccionales, sin que se especifique en la ley qué parte de dichas
providencias se divulgará; todo lo anterior con ausencia de una justificación razonable y de una
autorización expresa por parte del sujeto pasivo.
A. En ese sentido, se advierte que, con base en los motivos de inconstitucionalidad
expuestos, únicamente se analizará la supuesta transgresión a lo prescrito en el art. 2 inc. 1º Cn. en
lo que al derecho a la autodeterminación informativa respecta, por lo que su conocimiento deberá

18
unificarse. Lo afirmado se cifra en que, ante la invocación simultánea de preceptos constitucionales
genéricos y otros más concretos en los cuales se refleja la misma confrontación internormativa,
debe darse preferencia a los últimos –Resolución de 11-V-2005, Inc. 11-2004–.
De esta forma, la supuesta infracción al derecho a la intimidad –art. 2 inc. 2° Cn.–
constituye un enfoque genérico del mismo planteamiento sostenido respecto a la supuesta
vulneración del derecho a la autodeterminación informativa. Es decir, respecto a dichos contenidos
constitucionales se efectúa la misma argumentación: hay una afectación porque la Dirección
General de Impuestos Internos divulga directamente datos referentes a la esfera patrimonial de
los contribuyentes, además de publicar extractos de resoluciones y sentencias administrativas y
judiciales de los cuales se desconoce cuál será su contenido. En consecuencia, el mayor grado de
concreción de la argumentación planteada deriva de este último derecho fundamental, por lo cual
el análisis de la demanda se debe realizar por este motivo, es decir, la posible vulneración al
derecho a la autodeterminación informativa; por tanto, debe declararse improcedente la demanda
respecto de la supuesta vulneración al derecho a la intimidad.
B. Al analizar el contraste internormativo planteado por el actor entre, por un lado, los arts.
277 y 277-A CT y, por otro, el art. 2 inc. 1º Cn. –derecho a la autodeterminación informativa–, esta
Sala considera que el pretensor ha logrado identificar adecuadamente los elementos del control de
constitucionalidad indispensables para que en el presente proceso se emita una sentencia de fondo,
pues, además de fijar con precisión el parámetro y objeto de control, expuso claramente los que a
su juicio constituyen los motivos de inconstitucionalidad por vicio de contenido que sirven de base
a su pretensión. Así, plantea la posible vulneración al derecho fundamental antes aludido porque,
a su juicio, no existe una finalidad que justifique hacer públicos datos que posee la Administración
Tributaria –nombres de los contribuyentes y cantidades adeudadas por éstos– y no se ha detallado
qué información se publicará en los extractos de las diferentes resoluciones administrativas y
jurisdiccionales –con relación a obligaciones de los contribuyentes pendientes de pago–. Por
tanto, deberá admitirse la demanda por este motivo.
3. Con relación a la vulneración del art. 27 inc. 2º Cn., este Tribunal considera que, no
obstante haber identificado correctamente los objetos y el parámetro de control, el demandante no
expuso claramente un contraste internormativo. Sus motivos de inconstitucionalidad se
fundamentan principalmente en la supuesta vulneración al principio de proporcionalidad de la
pena, así como en su particular percepción acerca de cuál debería ser la naturaleza jurídica de la
sanción a imponer, lo cual no guarda ninguna relación con el contenido de la disposición
constitucional que sugiere como parámetro de control.
4. Asimismo, en cuanto a la inconstitucionalidad por omisión del art. 277-A CT, que en su
opinión transgrede el derecho a la intimidad consagrado en el art. 2 inc. 2º Cn., no se ha formulado
una argumentación suficiente de contraste entre el artículo impugnado y la disposición
constitucional invocada como parámetro de control. La razón básica de este defecto es que la
demanda no contiene ninguna argumentación respecto a: (i) la existencia de un mandato
constitucional de regular los aspectos supuestamente omitidos y (ii) la forma en que la omisión
alegada impide la eficacia de la Constitución.

19
 Sobre la inconstitucionalidad por omisión, esta Sala ha dicho que consiste en la falta de
cumplimiento, por parte de los órganos con potestades normativas, de los mandatos
constitucionales de desarrollo o regulación de ciertos temas o asuntos en la medida en que ese
incumplimiento exceda un plazo razonable y obstaculice con ello la aplicación eficaz de la
Constitución (Sentencia de 26-I-2011, Inc. 37-2004). Por ello este tipo de inconstitucionalidad
exige demostrar, en forma argumentada, la existencia de una orden concreta, específica e ineludible
de producción normativa infraconstitucional de desarrollo que, debido a la estructura abierta y a la
función promocional de la Constitución, es necesaria para la aplicación efectiva de ciertas normas
constitucionales (Sentencia de 15-II-2012, Inc. 66-2005).
En este sentido, los mandatos constitucionales de legislar, deben distinguirse de la potestad
genérica que corresponde a la Asamblea Legislativa o a otros entes públicos en relación con sus
atribuciones normativas. Las normas que establecen esas competencias de regulación, como
simples habilitaciones, no son mandatos constitucionales de legislar; estos implican algo más: una
orden u obligación concreta –derivada de normas constitucionales– de cierta actividad reguladora
o de desarrollo; ello debido a la difícil aplicabilidad que dichas normas tendrían sin un engranaje
normativo que proporcione a los operadores jurídicos las directrices indispensables para su
cumplimiento (Auto de 25-VIII-2009, Inc. 8-2008).
Por otra parte, la jurisprudencia de esta Sala ha descartado la asimilación de la omisión
legislativa con la mera inactividad reguladora, pues no se trata de una simple abstención de hacer
o de cualquier indolencia legislativa, sino de la conducta consistente en no hacer aquello a lo que,
de forma concreta, se está constitucionalmente obligado por una específica exigencia
constitucional de acción (Sentencia de 12-VII-2005, Inc. 59-2003). Tampoco puede plantearse
como omisión legislativa una discrepancia o insatisfacción particular sobre la manera más
adecuada de regular un sector de la realidad social, pues la elección del contenido de la normativa
necesaria para darle cumplimiento al mandato constitucional corresponde al legislador (Auto de
13-IV-2011, Inc. 67-2010) dentro del marco de posibilidades que la Constitución contiene
(Sentencia de 15-II-2012, Inc. 66-2005).
Al aplicar estos parámetros al presente caso, se observa que el demandante se limita a
reiterar la existencia de una omisión legislativa en virtud de que la disposición impugnada no
establece qué tipo de información se incluirá en los extractos de las resoluciones y sentencias de la
Administración Tributaria y de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Corte Suprema de
Justicia que se divulgarán; por tanto, la pretensión deberá declararse improcedente en este punto.
III. Finalmente, el actor solicitó la medida cautelar de suspensión de la aplicación de las
disposiciones legales objetadas, por considerar que existen los elementos necesarios para dicha
medida.
A ese respecto y de acuerdo con las razones expuestas por el demandante, la jurisprudencia
de esta Sala ya ha determinado –Resolución de 16-IX-2003, Inc. 4-2003– que los presupuestos
para la adopción de medidas cautelares son la probable existencia de un derecho amenazado (fumus
boni iuris) y el daño que ocasionaría el desarrollo temporal del proceso o procedimiento para darle
cumplimiento a la sentencia (periculum in mora).

20
 Así, se afirmó que en el proceso de inconstitucionalidad procede la adopción de una medida
cautelar cuando: (i) el demandante plantee motivos de inconstitucionalidad cuyos argumentos sean
suficientemente convincentes en cuanto a que probablemente se está ante la violación de una
disposición constitucional y (ii) que tal apreciación vaya acompañada de la posibilidad de que la
sentencia, en caso de ser estimatoria, vea frustrada su incidencia en la realidad, como por ejemplo
cuando el objeto de control del proceso lo constituyen normas de carácter transitorio o de una
vigencia temporal que podría agotarse en el transcurso del proceso, haciendo nugatorio lo dispuesto
en la sentencia definitiva.
Tales circunstancias no se advierten en la argumentación que fundamenta la solicitud de
suspender los efectos del objeto de control en el presente proceso, pues, si bien el demandante
expuso con claridad los motivos que servían de base de la inconstitucionalidad alegada, no justificó
porqué una eventual sentencia estimatoria sería ineficaz. Por tanto, en este momento no se colige
plenamente el peligro en la demora, que es una condición indispensable para la adopción de toda
medida cautelar. En todo caso, el informe justificativo de la autoridad demandada permitiría
examinar nuevamente la procedencia o no de una decisión en materia cautelar.
Con base en lo antes expuesto y de conformidad con el art. 6 ord. 3° de la Ley de
Procedimientos Constitucionales, esta Sala RESUELVE:
1. Declárase improcedente la pretensión contenida en la demanda presentada por el
ciudadano Herbert Rafael Guerrero Urbina, por medio de la cual solicita que se declare la
inconstitucionalidad de los arts. 277 y 277-A del Código Tributario, por la presunta vulneración al
derecho a la intimidad y a la prohibición de penas infamantes, y la inconstitucionalidad por omisión
en la que el art. 277-A del Código Tributario supuestamente incurre con relación a derecho a la
intimidad.
2. Admítese la demanda presentada por el referido ciudadano en la que solicita que se
declare la inconstitucionalidad los arts. 277 y 277-A del Código Tributario, por la aparente
transgresión al art. 2 inc. 1º Cn., que a su juicio establece el derecho a la autodeterminación
informativa.
3. Sin lugar la medida cautelar consiste en la suspensión de la aplicación de las
disposiciones impugnadas solicitada por el ciudadano aludido, en virtud de no apreciarse el peligro
en la demora.
4. Rinda informe la Asamblea Legislativa en el plazo de diez días hábiles, contados a partir
del día siguiente a la notificación de la presente resolución, mediante el cual justifique la
constitucionalidad de las disposiciones impugnadas según los términos de la impugnación
planteada.
5. Tome nota la Secretaría de este tribunal del lugar señalado por el demandante para recibir
los actos procesales de comunicación.
6. Notifíquese.

21
141-2014
Inconstitucionalidad

Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia: San Salvador, a las catorce horas
con dieciséis minutos del día cuatro de marzo de dos mil quince.
Analizada la demanda presentada por el ciudadano Salvador Enrique Anaya Barraza,
mediante la cual solicita la declaratoria de inconstitucionalidad del art. 277-A, del Código
Tributario (en lo sucesivo, CT), reformado por Decreto Legislativo n° 763, de 31-VII-2014,
publicado en el Diario Oficial n° 142, Tomo 404, de de 31-VII-2014, por la supuesta
vulneración al art. 2 incs. 1° y 2° de la Constitución (Cn.); al respecto se efectúan las siguientes
consideraciones.
La disposición impugnada prescribe:
“Art. 277-A. La Dirección General de Impuestos Internos divulgará extractos de las resoluciones
de tasación de tributos y multas, así como las sentencias emitidas por el Tribunal de Apelaciones
de los Impuestos Internos y de Aduanas y los fallos de la Sala de lo Contencioso Administrativo
sobre esta materia. De igual forma se procederá en aquellos casos que se dé aviso o se remitan a la
Fiscalía General de la República. En estos casos se incluirá los nombres de los sujetos pasivos, el
valor determinado y los nombres de los funcionarios firmantes.
La divulgación del extracto de los avisos, resoluciones y sentencias se efectuará anualmente en dos
diarios de circulación nacional. La divulgación también podrá efectuarse en el sitio web del
Ministerio de Hacienda en un período menor”.
I. El solicitante arguye que el art. 277-A CT es inconstitucional por los siguientes
motivos:
1. A. Respecto de la precitada disposición, el pretensor relaciona lo que, a su juicio,
constituyen los “elementos esenciales” a saber: entiende que el elemento objetivo es la
publicación de extractos de resoluciones de tasación de tributos y de liquidación de multas, de
decisiones administrativas y fallos judiciales, así como de avisos a la Fiscalía General de la
República. El elemento subjetivo es la publicación de decisiones de la Dirección General de
Impuestos Internos, del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, de
la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Corte Suprema de Justicia y de avisos a la
Fiscalía General de la República. Luego, alude al contenido publicitario, constituido por la
publicación del nombre de los sujetos pasivos, los montos determinados como tasación de
impuestos o liquidación de multas y el nombre del funcionario que suscribe la decisión.
Además, consigna la amplitud de la publicación, que se extiende a dos diarios de circulación
nacional y al sitio web del Ministerio de Hacienda. Por último, apunta el elemento temporal,
referido a cada año en los periódicos de circulación nacional y en el sitio web en períodos
menores.

22
 B. A partir de lo anterior, el pretensor afirma que real el contenido normativo del art.
177-A CT provoca: a) incertidumbre sobre las resoluciones, sentencias y avisos a divulgar,
pues no se establecen parámetros objetivos para determinar cuáles de ellas serán publicadas;
b) autorización para divulgar datos no definitivos, ya que las decisiones a publicar son
susceptibles de impugnación en sede judicial; y, c) distorsión del contenido publicado, pues se
permite la selección de extractos de las decisiones concernidas.
2. A. Seguidamente, sostiene que el objeto de control conculca el art. 2 inc. 1° Cn., en
relación el derecho a la protección jurisdiccional, pues establece que la Dirección General de
Impuestos Internos divulgará, mediante publicación en periódicos de circulación nacional o en
el sitio web del Ministerio de Hacienda, extractos de resoluciones de tasación de tributos y
multas, sentencias del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, así
como avisos que remita a la Fiscalía General de la República; lo que significa que se harán
públicas resoluciones administrativas de tasación de impuestos e imposición de multas que
todavía pueden ser objeto de impugnación en sede judicial.
B. De tal forma –alega–, es evidente que se persigue generar un obstáculo o desincentivo
de acceso a la vía judicial, “en procura de coaccionar al contribuyente para que, en lugar de
acudir a la vía judicial, opte por el pago a la Administración Tributaria y así evitar la
publicación de resoluciones tributarias que le afecten; entonces, la publicación de las
resoluciones administrativas no definitivas enerva el derecho a la protección jurisdiccional”.
C. En ese orden, para asignar el contenido normativo del objeto de control, relaciona
vasta jurisprudencia pronunciada por esta Sala respecto del derecho a la protección
jurisdiccional, entre ella, la que lo entiende como la posibilidad de que un supuesto titular del
derecho o interés legítimo pueda acceder a los órganos jurisdiccionales a plantear su
pretensión u oponerse a la ya incoada en su contra y a la obtención de una respuesta fundada
en derecho a sus pretensiones o resistencia, a través de un proceso equitativo tramitado de
conformidad con la Constitución y las leyes correspondientes (cita sentencias emitidas en los
siguientes procesos: Incs. 9-2003, 23-2003, 120-2007 y 83-2006; asimismo; y, Amps. 984-
2008, 647-2008, 348-2004, entre otros).
Así –asevera–, al considerar la naturaleza, contenido y alcance del derecho de protección
jurisdiccional y, particularmente, el derecho de acceso a la jurisdicción, se concluye que el
régimen legal de publicaciones de resoluciones, sentencias y avisos relacionados con la
tasación de impuestos y liquidación de multas que prevé el objeto de control, constituye un
obstáculo indirecto como desincentivo injustificado al ejercicio del aludido derecho.
Y es que –expone– el régimen legal establecido por el art. 277-A CT es una herramienta
de disuasión de acceso a la jurisdicción que carece de justificación o razonabilidad, a través de
la cual se disminuye la posibilidad de acceso a los órganos jurisdiccionales, “pues se coloca al
contribuyente y eventual pretensor bajo el riesgo de afectación al honor y a la imagen que
condiciona y restringe de modo vital la decisión de acudir al ámbito judicial”; en tanto que la
amenaza de publicación de un estado de insolvencia tributaria, pese a existir medios
23
jurisdiccionales a disposición del particular, se utiliza como un instrumento de desánimo en el
contribuyente y eventual pretensor.
3. A. Por otra parte, el solicitante afirma que el art. 277-A CT vulnera el derecho al honor
consagrado en el art. 2 inc. 2° Cn.; cuyo contenido normativo debe ser delimitado atendiendo
“al momento histórico y al entorno cultural en que se produce”.
En ese orden, para configurar el contenido normativo del precitado derecho, el actor
acude a la jurisprudencia emitida por esta Sala en los procesos de Amps. 227-2000, 494-2001,
743-2002; e Inc. 91-2007. Así, el actor –citando jurisprudencia constitucional– apuntó que el
derecho en referencia no se presta fácilmente para una conceptuación abstracta; es preferible,
a la hora de describirlo, mantener viva esa maleabilidad social que lo caracteriza. Dicho de otra
manera, su definición habrá de considerar siempre las reglas culturales asumidas por el
conjunto del cuerpo social. En ese sentido, incluso, se ha llegado a considerar que el honor es
un concepto jurídico indeterminado que necesariamente obliga al intérprete a acudir a la
valoración social.
Añade que, en términos muy escuetos, podría decirse que el honor es el derecho
fundamental de toda persona a no ser humillada ante sí o ante los demás. La afectación típica
al honor se produce cuando un sujeto se expresa de otro despectivamente (insulto), o le atribuye
una cualidad (ridiculización) que afectan su estimación propia o aprecio público; acciones que
han de entenderse en el momento en que se ejecutan, pues el honor atañe a la participación del
sujeto en la comunidad; por lo que el citado derecho procura evitar que la personalidad de
dicho sujeto sea objeto de menosprecio.
Tal derecho –alega– también se extiende a las personas jurídicas en lo relativo a la fama,
imagen comercial y buen nombre o prestigio; pues aunque el honor tiene una íntima conexión
con la dignidad de la persona humana, ello no impide que se extienda su protección a las
personas jurídicas de Derecho Privado (asociaciones, sociedades, fundaciones, etc.).
Al respecto –agrega–, si bien desde la perspectiva subjetiva antes reseñada dicho derecho
es incompatible con la idea de persona jurídica, la consideración es diferente al entender el
honor en su sentido objetivo, el cual es un presupuesto necesario para regular la gestión de una
persona jurídica. Así, por ejemplo, una sociedad mercantil puede verse afectada en su fama o
imagen comercial cuando es objeto de señalamientos, por parte de un ente público, de que los
bienes que ofrece o los servicios que presta son de deficiente calidad.
De la misma manera –apunta–, en el caso de asociaciones sin fines de lucro,
organizaciones no gubernamentales o fundaciones, estas pueden sufrir menoscabos en su buen
nombre o prestigio ante la sociedad cuando son víctimas de acusaciones que ponen en
entredicho el cumplimiento de sus fines o manejo de los fondos que reciben. En estos últimos
supuestos, en definitiva, sí es posible afirmar la titularidad del derecho al honor por parte de
las personas jurídicas, ya que el desmerecimiento en la consideración ajena sufrido por una
persona jurídica impide que esta pueda desarrollar libremente las actividades tendientes a
lograr sus fines.
24
 Por otro lado –refiere–, el pleno ejercicio de sus derechos por parte de las personas
jurídicas de Derecho Privado les garantizará libertad de actuación. Particularmente, las
personas jurídicas deben gozar de aquellos derechos que sean medios o instrumentos
necesarios para la obtención de su finalidad. Para ello deben gozar de ciertos derechos
fundamentales como el derecho al honor. Pero no debe olvidarse que cualquier reconocimiento
de derechos fundamentales a las personas jurídicas parte de concebir a estas como instrumentos
al servicio de los intereses de las personas naturales que las crearon.
Entonces –concluye–, desde la perspectiva objetiva del derecho al honor, no es posible
restringirlo a un interés exclusivamente individual, en tanto que los grupos y organizaciones
también son sensibles a la consideración que la comunidad o entorno social tenga sobre ellos.
Por ello, el derecho al honor de las personas jurídicas, específicamente de las sociedades
mercantiles, es indicativo de la protección de la imagen corporativa de la sociedad.
B. En ese sentido –sostiene–, el derecho al honor está directamente vinculado con el
momento histórico y el entorno cultural en el que se produce; por tanto, al enjuiciar la
constitucionalidad del art. 277-A CT es preciso remitirse a la sociedad salvadoreña y el estado
actual de las posibilidades de divulgación de la calidad que se atribuye a una persona natural o
jurídica. En el presente caso, tomando en cuenta que la publicación puede referirse a un estado
de morosidad e insolvencia, realizada por un ente oficial que cuenta con un alto grado de
credibilidad, se estimará certera, exacta y completa.
En efecto –alega–, es preciso tener en cuenta “el régimen legal de publicaciones”
contenido en el objeto de control, que se caracteriza por: a) autoriza la publicación de extractos
de resoluciones, sentencias y avisos, por lo que la información a divulgar y publicar será
parcial; b) permite la publicación de resoluciones y avisos que pueden carecer de firmeza; c)
la publicación concernida tiene carácter masivo. Elementos que evidencian que la finalidad de
tales publicaciones es incidir en la consideración que el conglomerado social tiene respecto del
contribuyente cuya información se publica.
C. Por tanto, solicita que el examen de constitucionalidad del art. 277-A CT se enfoque
en “determinar si el contenido publicado (en los términos que autoriza la disposición
impugnada) es viable de producir una afectación en la reputación, fama o buen nombre que
goza la persona sobre la cual recae la publicación y si la misma produce o no, una inadecuada
consideración y valoración de la persona, con el riesgo de generar un menosprecio social”. Ya
que permite la divulgación de información parcial, lo que puede hacer que se pierda el sentido
de la situación tributaria del contribuyente o degenere en una apreciación distinta a la real;
asimismo, permite la publicación de situaciones tributarias susceptibles de impugnación o
sujetas a control administrativo y/o judicial.
4. Por último, el actor solicita la suspensión de efectos de la disposición impugnada; para
lo cual relaciona los criterios jurisprudenciales sostenidos por esta Sala en resoluciones
emitidas en las Incs. 93-2014, 88-2014 y 63-2013, respecto de los presupuestos para decretar
la medida cautelar solicitada en el presente proceso.
25
 En ese orden, afirma que el fumus boni iuris concurre porque se ha expuesto de manera
razonable y fundada, la existencia de una grave infracción constitucional provocada por el art.
277-A CT sobre los derechos a la protección jurisdiccional y al honor. En lo que respecta al
periculum in mora, sostiene que “de no decretarse medida cautelar en el presente proceso, ello
habilitaría a la Administración Tributaria a divulgar y publicar resoluciones administrativas”
sobre impuestos y multas, así como avisos a la Fiscalía General de la República, con lo que
“se generarían los efectos perniciosos de tal divulgación y publicación”, sin que sea posible
que la eventual sentencia estimatoria supere dicha situación, en tanto que la afectación al honor
ya se habría producido.
Sostiene el pretensor que si el contribuyente, en aras de evitar la divulgación sobre su
morosidad o insolvencia, paga la tasación tributaria o la multa, ello significaría la renuncia
irreversible de su derecho de acceso a la jurisdicción. Y si no paga, afrontará la divulgación
masiva de una atribución de insolvencia tributaria, por lo que su honor será completamente
destruido.
Entonces, cualquiera que sea la opción adoptada por el contribuyente, se vulnerarán sus
derechos, siendo irrecuperable el daño producido. Por lo que, para evitar tal daño es
indispensable suspender los efectos de la disposición impugnada.
II. Vista la pretensión plateada, es preciso indicar lo siguiente:
1. Presentada una demanda de inconstitucionalidad, es necesario que esta Sala realice
un examen, tanto de forma como de contenido, sobre el cumplimiento de los requisitos
establecidos en el art. 6 de la Ley de Procedimientos Constitucionales; ello, con el fin de tener
por admitida la demanda –examen de forma– y de verificar la adecuada configuración de la
pretensión objeto del proceso, a efecto de determinar su procedencia –examen de contenido–
.
En tal sentido, constatado el cumplimiento de los requisitos formales, en la presente
resolución este tribunal ha de precisar el resultado del examen sobre los fundamentos de la
pretensión de inconstitucionalidad del demandante; para lo cual a continuación se examinarán
los argumentos por él esbozados.
2. En ese orden, como se consignó en el considerando precedente, el peticionario requiere
la declaratoria de inconstitucionalidad del art. 277-A CT, porque vulnera los derechos a la
protección jurisdiccional y al honor, previstos en el art. 2 Cn.
A. Sobre la vulneración del derecho a la protección jurisdiccional, se advierte que se
fundamenta en la supuesta coacción sobre el contribuyente para que, en lugar de acudir a la
vía judicial, opte por el pago a la Administración Tributaria y así evitar la publicación de
resoluciones tributarias que le afecten; “pues se coloca al contribuyente y eventual pretensor
bajo el riesgo de afectación al honor y a la imagen que condiciona y restringe de modo vital la
decisión de acudir al ámbito judicial”, en tanto que la amenaza de publicación de un estado de
insolvencia tributaria, pese a existir medios jurisdiccionales a disposición del particular, se
utiliza como un instrumentos de desánimo en el contribuyente y eventual pretensor.
26
 B. Tal alegación revela, por un lado, la atribución de un contenido normativo no derivable
del texto del objeto de control, pues del tenor de la disposición impugnada no se colige que el
pago de lo tasado o multado impida la publicación de las resoluciones concernidas. Tampoco
que se publicarán las resoluciones impugnadas jurisdiccionalmente.
Visto lo anterior, es preciso indicar que la atribución del contenido normativo ha de
partir, en primer lugar, del texto de la disposición impugnada (sentencia de 25-IV-2006, Inc.
11-2004). Así, en cada caso determinado podrán hacerse las concreciones normativas que el
tenor de la disposición permita; por tanto, el contraste normativo propuesto ha de basarse en
mandatos que puedan construirse a partir de los elementos semánticos de la disposición
impugnada.
a. En ese orden, en la sentencia de 21-IX-2012, Inc. 66-2005, se estableció que es
inviable tramitar un proceso de inconstitucional cuando el pretensor atribuye a la disposición
impugnada un contenido que rebasa sus posibilidades interpretativas, independientemente del
método o criterios hermenéuticos que se ocupen.
Entonces –se indicó–, es imprescindible que el demandante explicite el contenido
concreto que atribuye a las normas que impugna. Y, si bien una misma disposición es
susceptible de múltiples y variadas interpretaciones, resulta razonable exigir un mínimo de
respeto al sentido convencional o contextual de los términos empleados en esta.
Consecuentemente, en los casos en que se atribuya a dichos términos un contenido arbitrario,
alejado de su significado regular, habría que entender que el fundamento material de la
pretensión no está configurado adecuadamente, y se tendría que rechazar la demanda sin
trámite completo.
Se aclaró además en la precitada sentencia, que no se trata de prejuzgar el fondo de la
pretensión, sino de desechar aquellas interpretaciones que, de entrada, por su incoherencia, no
tienen la posibilidad de conducir a una sentencia estimatoria.
b. Ahora bien, al examinar el enunciado lingüístico del precepto normativo relacionado
no puede colegirse que el pago de lo tasado o multado impida la publicación de las resoluciones
concernidas, ni que se publicarán las resoluciones impugnadas jurisdiccionalmente. En el texto
de la disposición no hay elemento alguno que sustente tal aserto.
c. Por lo anterior, esta Sala no comparte el alcance prescriptivo designado al art. 277-
A CT, pues tal contenido normativo no puede inferirse del tenor del artículo.
C. Asimismo, se advierte que la supuesta coacción que contempla dicha disposición se
ha vinculado con la amenaza al derecho al honor, pues este podría verse afectado en virtud de
las citadas publicaciones. Alegato que también ha sido expuesto en otro punto de la pretensión
analizada, donde se ha planteado la vulneración al citado derecho.
Respecto de tal circunstancia, este tribunal ha sostenido en su jurisprudencia –
verbigracia, resolución de 14-IV-2010, Inc. 11-2010– que si la argumentación esbozada
postula la violación de un precepto constitucional en relación con la violación de otro, tales
vulneraciones han de plantearse de manera que ambas no dependan mutuamente; pues, de lo
27
contrario, la fundamentación sería tautológica, y encerraría un círculo vicioso que, a su vez,
imposibilitaría el conocimiento del asunto.
D. En ese sentido, se advierte que la alegada contradicción entre el objeto de control y
su respectivo parámetro de control (derecho a la protección jurisdiccional) depende de la
supuesta confrontación que guarda con el derecho al honor; la cual –como se anotó– fue
planteada de manera autónoma en otro punto de la demanda en análisis.
E. Por tanto, la inconstitucionalidad alegada en este apartado se fundamenta, por una
parte, en la atribución de un contenido normativo que no es derivable del enunciado lingüístico
del precepto impugnado; por otra parte, en una argumentación tautológica y redundante que en
sí misma configura un círculo vicioso; consecuentemente, no se ha consignado un contraste
normativo que pueda ser dirimido por esta Sala, por lo que corresponde declarar improcedente
lo argüido en este punto de la pretensión.
2. En lo que respecta al otro punto alegado, este tribunal encuentra satisfactoriamente
configurado el contraste normativo planteado entre el art. 277-A CT y el derecho al honor
previsto en el art. 2 inc. 2°, debiendo circunscribirse el examen constitucional a determinar si
las publicaciones que autoriza el art. 277-A CT vulneran el derecho al honor en relación con
la reputación, fama o buen nombre de la persona sobre la cual recae la publicación; ya que
permite la divulgación de información parcial, lo que puede hacer que se pierda el sentido de
la situación tributaria del contribuyente o degenere en una apreciación distinta a la real;
asimismo, admite la publicación de situaciones tributarias que no están firmes, sino que son
susceptibles de impugnación en sede administrativa y judicial.
3. Queda por dirimir lo concerniente a la medida cautelar solicitada.
En ese orden, es preciso mencionar que solamente procede emitir la respectiva medida
cautelar cuando concurran los presupuestos denominados como fumus boni iuris y periculum
in mora; los cuales, en el proceso de inconstitucionalidad implican, por un lado, el
planteamiento, por parte del demandante, de motivos de inconstitucionalidad cuyos
argumentos sean suficientemente convincentes para generar la apreciación que este tribunal
se encuentra ante la posible existencia de una norma constitucional vulnerada; y, por otra
parte, que tal apreciación sea acompañada de la probabilidad de que la eficacia de la sentencia
–en el caso eventual de ser estimatoria– resulte frustrada en la realidad.
Y es que, en el proceso de inconstitucionalidad, una sentencia estimatoria implica una
incidencia directa sobre la validez del objeto de control, debido a que el pronunciamiento
potencialmente estimatorio de esta Sala encontraría su materialización en la expulsión de la
disposición fuera del ordenamiento jurídico.
Así, la verdadera eficacia de la sentencia de inconstitucionalidad se manifiesta en la
posibilidad de expulsar del ordenamiento jurídico la disposición declarada inconstitucional,
y la adopción de medidas cautelares debe estar orientada a dotar de eficacia la sentencia
respectiva.

28
 De esta manera, la suspensión de los ámbitos de validez del objeto de control como
medida cautelar puede utilizarse en los procesos de inconstitucionalidad, en aquellos casos en
que el objeto de control del proceso lo constituye normas de carácter transitorio o de vigencia
temporal limitada a un espacio de tiempo que pueda agotarse durante el transcurso del
proceso, haciendo nugatorio lo dispuesto en la sentencia definitiva, o cuya prolongación de la
vigencia pudiera producir efectos irreparables.
a. En cuanto al primero de los presupuestos mencionados –fumus boni iuris–, se estima
que concurre en el presente caso, ya que la pretensión de inconstitucionalidad formulada pone
de manifiesto motivos suficientemente convincentes para sostener que nos encontramos ante
la posible existencia de contenidos constitucionales infringidos. En efecto, dado que los
términos del contraste normativo evidencian la potencial inconstitucionalidad del art. 277-A
CT, se concluye que el primero de los presupuestos necesarios para decretar la medida cautelar
solicitada se ha cumplido.
b. Ahora bien, se advierte que, en el caso del segundo de los aludidos requerimientos
para la adopción de una medida cautelar –periculum in mora–, el actor no ha justificado
ninguno de los supuestos aludidos.
(i) En efecto, desde el punto de vista argumentativo, no se ha justificado razonadamente
los eventuales resultados perjudiciales a la posible sentencia que podrían producirse como
efecto de la falta de suspensión de los efectos del art. 277-A CT. El actor se ha limitado a
exponer los motivos que esgrime como base de la inconstitucionalidad alegada; sin embargo,
la vigencia del precepto que impugna no revela la posibilidad de que los efectos de una eventual
sentencia estimatoria se vean frustrados, por cuanto la expectativa de duración de la disposición
impugnada no evidencia la posibilidad de que el eventual pronunciamiento definitivo sobre el
ámbito de validez del objeto de control no surta efectos materiales, pues, no se ha comprobado
argumentativamente que el objeto de control del presente proceso sea de carácter transitorio
o de vigencia temporal limitada que pueda agotarse durante el transcurso del proceso, haciendo
nugatorio lo dispuesto en la sentencia definitiva.
(ii) De la misma forma, el peticionario tampoco ha justificado que el precepto
impugnado produzca efectos irreparables como resultado de la prolongación de su vigencia.
Básicamente, en el proceso de inconstitucionalidad, la disposición jurídica o acto de
aplicación directa de la Constitución produce efectos irreparables cuando su eficacia provoca
una grave afectación a los derechos fundamentales, cuyas restricciones producen una
perniciosa incidencia en sus modalidades de ejercicio en términos colectivos.
Como ejemplo de tales supuestos pueden mencionarse las restricciones al acceso a la
educación, a la salud, a los derechos políticos, al medio ambiente, etc., que se basen en una
categoría sospechosa de discriminación y que, posteriormente, la eficacia de la sentencia de
inconstitucionalidad que eventualmente se emita no pueda volver al estado de hecho previo a
la disposición o acto cuestionado, dada la potencialidad aplicativa de esta.

29
 Circunstancias que argumentalmente no se han configurado en el presente caso, pues
los efectos perniciosos aludidos por el actor no revelan la trascendencia requerida para decretar
la medida cautelar solicitada.
c. Por tanto, los alegatos formulados no son idóneos para poner de manifiesto una real
y efectiva frustración de la eficacia que esté llamada a cumplir la sentencia que en su
oportunidad sea emitida, como efecto de la falta de adopción de la suspensión de los efectos
del art. 277-A CT. Y por ello, deberá denegarse la solicitud de suspender los efectos del objeto
de control.
III. Con base en lo expuesto y de conformidad con los arts. 2 y 6 de la Ley de
Procedimientos Constitucionales, esta Sala RESUELVE:
1. Declárase improcedente la pretensión contenida en la demanda presentada por el
ciudadano Salvador Enrique Anaya Barraza, mediante la cual solicita la declaratoria de
inconstitucionalidad del art. 277-A del Código Tributario, reformado por Decreto Legislativo
n° 763, de 31-VII-2014, publicado en el Diario Oficial n° 142, Tomo 404, de de 31-VII-2014,
por la supuesta vulneración al derecho a la protección jurisdiccional contemplado en el art. 2
inc. 1° de la Constitución, porque no se consignó un contraste normativo que pueda ser
examinado por este tribunal.
2. Admítese la demanda presentada por el ciudadano Salvador Enrique Anaya Barraza,
mediante la cual solicita la declaratoria de inconstitucionalidad del citado art. 277-A del
Código Tributario, , respecto de la vulneración del derecho al honor, previsto en el art. 2 inc.
2° de la Constitución, debiendo circunscribirse el examen constitucional a determinar si las
publicaciones que autoriza el art. 277-A del Código Tributario vulneran el derecho al honor
en relación con la reputación, fama o buen nombre de la persona sobre la cual recae la
publicación; ya que permite la divulgación de información parcial, lo que puede hacer que se
pierda el sentido de la situación tributaria del contribuyente o degenere en una apreciación
distinta a la real; asimismo, permite la publicación de situaciones tributarias que no están
firmes, sino que son susceptibles de impugnación en sede administrativa y judicial.
3. Rinda informe la Asamblea Legislativa en el plazo de diez días hábiles contados a
partir del siguiente a la notificación de la presente resolución, mediante el cual justifique la
constitucionalidad del art. 277-A del Código Tributario, reformado por Decreto Legislativo n°
763, de 31-VII-2014, publicado en el Diario Oficial n° 142, Tomo 404, de de 31-VII-2014,
para lo cual deberá tomar en cuenta el motivo de inconstitucionalidad admitido en esta
resolución.
4. Sin lugar la medida cautelar solicitada por el aludido ciudadano, por no haberse
configurado uno de los presupuestos requeridos para decretarla en un proceso de
inconstitucionalidad.
5. Tome nota la Secretaría de este tribunal de los medios señalados por el demandante
para recibir los actos de comunicación.
6. Notifíquese.
30
35-2015
Inconstitucionalidad

Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia. San Salvador, a las nueve horas
con treinta minutos del día diez de junio de dos mil quince.
Analizada la demanda presentada por el ciudadano René Alfonso Guevara Aguilar,
mediante la cual solicita que se declare la inconstitucionalidad del Decreto Legislativo n° 1000,
de 23-IV-2015, publicado en el Diario Oficial n° 74, tomo 407, de 27-IV-2015, por el que la
Asamblea Legislativa autoriza al Órgano Ejecutivo, en el Ramo de Hacienda, para que emita
títulos valores de crédito hasta por la cantidad de $ 900 000 000 (o “D. L. n° 1000/2015”), los
cuales están destinados a ser colocados en el mercado nacional o internacional, porque, a su
juicio, contraviene el contenido normativo de los arts. 131 ord. 4°, 143 y 148 inc. 2° Cn.; se
hacen las siguientes consideraciones:
Una norma jurídica o un acto normativo pueden ser declarados inconstitucionales por
vicios de forma y por vicios de contenido. En el primer caso, lo determinante es verificar qué
norma sobre producción jurídica ha sido infringida, con independencia de la materia regulada.
En el segundo, lo importante es si el contenido normativo del objeto y del parámetro de control
es contradictorio entre sí. Cuando se denuncian vicios de forma, no es necesario citar el texto
del objeto de control que será enjuiciado; en cambio, si la impugnación obedece a vicios de
contenido, su cita textual es indispensable. Como en el presente caso el demandante ha puesto
de manifiesto una irregularidad en la producción del D. L. n° 1000/2015, y no en cuanto a lo
normado por este, no se citará el contenido del decreto.
I. 1. En síntesis, el ciudadano Guevara Aguilar manifiesta que “… puede ocurrir que
una iniciativa sea votada por el pleno de la Asamblea Legislativa sin alcanzar la mayoría
correspondiente para su aprobación y luego, invocando el art. 89 [del Reglamento Interior de
la Asamblea Legislativa], se proceda a realizar en la misma sesión una segunda votación sobre
la iniciativa, resultando finalmente aprobado. En ese caso, el decreto que surja habrá nacido en
un proceso legislativo que violó el art. 143 Cn. Y por ese vicio formal insubsanable, ese decreto
sería inconstitucional”.
Sigue expresando que el 23-IV-2015 la Asamblea Legislativa realizó la sesión plenaria
ordinaria n° 143, en la que se procedió a conocer el dictamen favorable de la Comisión de
Hacienda y Especial del Presupuesto, en el sentido que se autorizara al Órgano Ejecutivo, en
el ramo de Hacienda, a emitir títulos valores de crédito hasta por la suma de $ 900 000 000. A
continuación, tras varias intervenciones de diputados, el diputado Francisco Merino solicitó
que se diera por suficientemente discutido el dictamen, lo que se logró con 55 votos, a las 21
horas con 17 minutos. Luego, a las 21 horas con 24 minutos, se ordenó el archivo del dictamen
porque no hubo cuórum necesario para su aprobación.

31
 Amparándose en el art. 143 Cn., el actor sostuvo que para que dicho proyecto se
proponga nuevamente, deben transcurrir por los menos 6 meses. No obstante, asegura que la
diputada Lorena Peña solicitó que el dictamen n° 396 regresara a la Comisión de Hacienda, lo
que se aprobó con 52 votos, a las 21 horas con 34 minutos. La misma diputada pidió al plano
la modificación de la agenda, para incorporar nuevamente el dictamen en cuestión, habiéndose
aprobado a las 22 horas con 55 minutos con 52 votos. Finalmente, el dictamen n° 396 de la
Comisión de Hacienda se aprobó y el decreto ahora cuestionado se emitió con 56 votos, a las
23 horas con 37 minutos.
Según el peticionario, la forma de proceder de la Asamblea Legislativa, antes descrita,
violó la exigencia constitucional contenida en el art. 143 Cn., según la cual el proyecto de ley
desechado o no ratificado no podrá ser propuesto dentro de los próximos seis meses.
2. Por otra parte, el demandante afirma que el D. L. n° 1000/2015 también contraviene
el contenido normativo del art. 131 ord. 4° Cn. Y para justificarlo, interpreta dicha disposición
constitucional en el sentido que, en caso de muerte, renuncia, nulidad de elección, permiso
temporal o imposibilidad de concurrir de un diputado propietario, quien debe ser llamado a
suplirlo debe ser su correspondiente diputado suplente, y no otro; ni siquiera aunque se trate
de otro diputado suplente del mismo partido.
Agrega que 56 diputados votaron por la aprobación del decreto impugnado. En la
primera votación –aquella en que se rechazó la iniciativa– la diputada Sandra Marlene Salgado
García no votó. Ella fue sustituida por el diputado suplente José Wilfredo Guevara Díaz, quien
sí votó a favor de la aprobación del decreto. El actor subraya que “… en esa votación el
diputado José Wilfredo Guevara Díaz pasó a suplir a la diputada propietaria Sandra Marlene
Salgado García. Aunque ambos son del mismo partido político (GANA), el señor Guevara no
es el diputado suplente de la diputada propietaria Salgado García. De manera que […] el señor
Guevara Díaz únicamente podía suplir al señor Gallegos Navarrete; no a otro. Incluso aunque
ese otro diputado propietario fuera del mismo partido político”.
Por ello, “… la sustitución que hizo el señor Guevara Díaz [con] respecto a la diputada
propietaria Salgado García es inválida. Viola el art. 131 ord. 4° Cn.”. Y, en consecuencia, el
D. L. n° 1000/2015 contiene un vicio de inconstitucionalidad de forma.
3. Para el ciudadano René Alfonso Guevara Aguilar, el D. L. n° 1000/2015 también
contraviene el art. 148 inc. 2° Cn. Al respecto sostiene que “… es imprescindible que los
diputados voten aprobando la autorización para contratar empréstitos voluntarios, ejerzan el
cargo de manera válida. Si hubiere alguno que no se encuentra en esa circunstancia, su voto
será válido. Y así, si al restar los votos inválidos resulta que la cantidad de votos válidos es
insuficiente para alcanzar los dos tercios requeridos por el art. 148 inc. 2° Cn., entonces la
autorización para la emisión de [títulos valores] habrá incumplido con el umbral mínimo de
votación requerido por la Constitución” (resaltado suprimido).
Explica que el decreto cuestionado fue aprobado con 56 votos, que representan el
“umbral mínimo” para autorizar al Órgano Ejecutivo un empréstito voluntario. Pero uno de
32
esos votos es “inválido”. Se trata del voto emitido por el señor José Wilfredo Guevara Díaz,
quien “… asumió inválidamente la posición de la diputada propietaria Sandra Marlene Salgado
García. Así, siendo su voto inválido, se observa que en realidad el [D. L. n° 1000/2015] fue
aprobado por únicamente 55 votos válidos. Menos de los dos tercios de diputados electos”. En
consecuencia, considera que existe un vicio de inconstitucionalidad en el proceso de su
formación.
4. Además, el actor pide la adopción de una medida cautelar consistente en que “… se
suspenda la aplicación del [D. L. n° 1000/2015], en el sentido que se ordene al Ministerio de
Hacienda, y al Banco Central de Reserva, en su calidad de Agente Financiero del Gobierno: (i)
suspender cualquier actividad dirigida a coordinar y definir el mecanismo correspondiente a la
emisión, fechas y montos de colocación de los títulos valores; (ii) suspender cualquier actividad
dirigida a cancelar los costos que demande la operación autorizada; (iii) suspender cualquier
actividad dirigida a realizar las operaciones de cobertura de riesgos relacionadas con la tasa de
interés; y (iv) suspender cualquier actuación dirigida a colocar en el mercado nacional o
internacional los [títulos valores] de crédito que han sido autorizados inválidamente mediante
el [citado decreto]”.
II. A continuación debe analizarse si la pretensión planteada es procedente. Y en
relación con ello, el ciudadano René Alfonso Guevara Aguilar ha expuesto en forma adecuada
los elementos del control de constitucionalidad indispensables para iniciar el presente proceso,
al haber determinado con claridad el objeto y los parámetros de control, así como las razones
por las que considera que existe contradicción entre ambos. Por ello, el problema jurídico
central en el presente caso consiste en determinar si el D. L. n° 1000/2015 contraviene o no el
contenido normativo de los arts. 131 ord. 4°, 143 y 148 inc. 2° Cn. Las cuestiones de las que
dependerá la resolución de dicho problema serán indicadas con precisión en la sentencia.
Por otra parte, es pertinente aclarar que el contenido de la pretensión del actor de este
proceso tiene una estrecha relación con la razón principal con base en la cual se decidió el
proceso de Amp. 34-A-96, cuya sentencia fue emitida el día 26-VI-2000.
III. 1. En otro orden de ideas, esta Sala considera procedente formular algunas
consideraciones sobre las medidas cautelares. En todo proceso jurisdiccional puede adoptarse
este tipo de medidas, pero para ello es condición necesaria que se cumplan dos presupuestos:
la apariencia de buen derecho (o fumus boni iuris) y el daño irreparable que puede ocasionarse
por la demora en resolverse una pretensión (o periculum in mora). El proceso de
inconstitucionalidad no es ajeno a estas exigencias. En este proceso constitucional la
imposición de medidas cautelares se traduce, por un lado, en el planteamiento de motivos de
inconstitucionalidad cuyos argumentos demuestren razonablemente que estamos en presencia
de una norma constitucional violada y, por el otro, que la eficacia de una potencial sentencia
estimatoria pueda volverse nugatoria o frustrada (Auto de 26-III-2012, Inc. 4-2012). Si en
cualquier caso esta Sala aprecia la concurrencia de estos presupuestos, es procedente ordenar
una medida precautoria.
33
 En el proceso de inconstitucionalidad las medidas cautelares pueden decretarse a
petición de parte o de oficio. En el primer caso, el interviniente interesado en la medida debe
justificar los presupuestos necesarios para que la cautela sea ordenada; en principio, el actor es
quien tiene la carga procesal de argumentar la necesidad de la medida. Pero también este
tribunal puede determinar si el pronunciamiento de la cautela es indispensable para asegurar la
eficacia de la eventual sentencia estimatoria. Esta competencia constitucional para disponer
por iniciativa propia una medida cautelar deriva del carácter público del proceso
inconstitucionalidad y su finalidad de defensa objetiva de la Constitución. Sobre estos dos
argumentos, este tribunal ha considerado que “… el Derecho Procesal Constitucional, lejos de
ser entendido en un sentido meramente privatista, es una normatividad derivada y al servicio
del Derecho Constitucional material, lo que implica que su estructura debe responder como
una verdadera garantía que atienda tanto a las demandas formuladas por los particulares (tutela
subjetiva de derechos fundamentales) como a las exigencias generales del Estado
Constitucional de Derecho (defensa objetiva de la Constitución)” (Sentencia de 4-III-2011,
Amp. 934-2007).
En concordancia con ese criterio, esta Sala ha delineado una comprensión de sus
facultades cautelares que favorezca la mayor eficacia posible de dicho cometido, pues “la tarea
fundamental de este tribunal es procurar [la] regularidad constitucional, para lo cual tutela el
interés público y el interés de los particulares, intentando en todo momento y a través de todos
sus actos un equilibrio a efecto de conseguir el mayor grado de protección a los derechos
fundamentales y a la estructura del Estado y sus instituciones” (Resolución de 15-VII-2013,
Inc. 63-2013). Precisamente por ello, la potestad de ordenar medidas cautelares es una
atribución “… inherente a la potestad jurisdiccional que se ejerce en los procesos
constitucionales…”, de modo que “… no es imprescindible que un sujeto procesal inste a esta
Sala para decretar” dichas medidas (Resolución de 10-II-2014, Inc. 8-2014).
2. En el presente caso, este tribunal considera necesario ordenar una medida cautelar,
en los términos en que lo ha solicitado el demandante. La medida consiste en que la vigencia
del D. L. n° 1000/2015 será suspendida, mientras dura la tramitación de este proceso. Por ello,
el Ministro de Hacienda y el Banco Central de Reserva (quien, según el art. 4 del D. L. n°
1000/2015, actuará como agente financiero del gobierno) deberán abstenerse de llevar a cabo
toda actividad dirigida a emitir y colocar en el mercado internacional títulos valores a que se
refiere el decreto en cuestión, así como cualquier actividad que guarde una relación directa o
indirecta con ello, lo que incluye cancelar los costos que demande la operación autorizada y
fijar fechas y montos que correspondan a los títulos valores. Los argumentos que justifican la
medida cautelar antedicha son los siguientes.
A. La argumentación del peticionario pone de manifiesto un contraste normativo, esto
es, la potencial incompatibilidad entre el D. L. n° 1000/2015 y el contenido normativo que
dicho interviniente atribuye a los arts. 131 ord. 4°, 143 y 148 inc. 2° Cn. En primer término,
según el art. 143 Cn., cuando un proyecto de ley fuere desechado o no fuere ratificado, no
34
podrá ser propuesto dentro de los próximos 6 meses. Esta norma parece contradicha por el
decreto impugnado debido a que, según la demanda, este fue aprobado con 56 votos, tan solo
2 horas con 13 minutos después de que se ordenara el archivo del dictamen n° 396. Y, en
segundo lugar, el argumento central que fundamenta la aparente transgresión al contenido de
los arts. 131 ord. 4° y 148 inc. 2° Cn. es que el objeto de control se aprobó con 56 votos, que
representan el “umbral mínimo” para autorizar al Órgano Ejecutivo un empréstito voluntario;
sin embargo, uno de esos votos es “inválido” porque el diputado que lo emitió suplió
indebidamente a una diputada propietaria, al no ser el suplente de esta.
En ese sentido, tales disposiciones constitucionales serán objeto de interpretación en la
sentencia, la cual deberá considerar los nuevos desarrollos jurisprudenciales que no fueron
tenidos a la vista, al emitirse la Sentencia de Amp. 34-A-96, ya citada. Para ello se considerarán
los términos de la pretensión planteada, la respuesta de la autoridad emisora del decreto
cuestionado y la opinión del Fiscal General de la República, que hayan sido presentadas ante
este tribunal.
B. El peligro que corre la eficacia de una eventual sentencia estimatoria, en caso que no
se adopte la medida cautelar aludida, parece evidente. El D. L. n° 1000/2015 es un decreto de
efectos únicos, cuyas consecuencias quedarán agotadas con la ejecución de la autorización,
esto es, cuando el Estado adquiera el estatus de obligado por operaciones crediticias derivadas
de los títulos valores. De esta manera, es posible que el Estado contraiga obligaciones que
deberán cumplirse en un intervalo prolongado de hasta 30 años –art. 3 letra c) del D. L. n°
1000/2015–.
En consecuencia, para evitar que la ejecución de la autorización en cuestión se produzca
sin que previamente esta Sala haya definido su constitucionalidad, es necesaria la adopción de
la medida cautelar.
Conforme a lo expuesto, se aclara al demandante, y en general, a la Asamblea Legislativa
–en su calidad de órgano emisor del objeto de control– que, con el objeto de garantizar seguridad
jurídica (art. 1 inc. 1° Cn.), el presente enjuiciamiento constitucional únicamente recaerá sobre el
D. L. n° 1000/2015; en consecuencia, se excluye la posibilidad de extender los efectos jurídicos de
una eventual sentencia definitiva –en caso que esta sea estimatoria– a otros cuerpos normativos
emitidos con anterioridad a la presente decisión, que potencialmente puedan incurrir en la misma
irregularidad jurídica constitucional denunciada por los pretensores.
IV. Por tanto, con base en lo expuesto y en los arts. 6 y 7 de la Ley de Procedimientos
Constitucionales, esta Sala RESUELVE:
1. Admítese la demanda formulada por el ciudadano René Alfonso Guevara Aguilar,
mediante la cual solicita que declare la inconstitucionalidad del D. L. n° 1000/2015, por el que
la Asamblea Legislativa autoriza al Órgano Ejecutivo en el Ramo de Hacienda para que emita
títulos valores de crédito hasta por la cantidad de $ 900 000 000, los cuales están destinados a
ser colocados en el mercado nacional o internacional, debido a que, según el actor, contraviene
el contenido normativo de los arts. 131 ord. 4°, 143 y 148 inc. 2° Cn.
35
 2. Suspéndese la vigencia del D. L. n° 1000/2015, mientras dure la tramitación de este
proceso de inconstitucionalidad. En consecuencia, prohíbese al Ministro de Hacienda y al
Banco Central de Reserva, quien actúa como agente financiero del gobierno, realizar toda
operación que guarde una relación directa o indirecta con la emisión y colocación de títulos
valores de crédito a que se refiere el decreto impugnado en el mercado nacional o internacional,
lo que incluye la cancelación de los costos que demande la operación autorizada y la fijación
de fechas y montos que correspondan a los títulos.
3. Rinda informe la Asamblea Legislativa en el plazo de diez días hábiles, contados a
partir de la notificación de la presente resolución, mediante el cual justifique la
constitucionalidad del D. L. n° 1000/2015, según los términos de la impugnación planteados
por los demandantes.
4. Confiérese traslado al Fiscal General de la República por el plazo de cinco días
hábiles, contados a partir del siguiente al de la notificación respectiva, para que se pronuncie
sobre la pretensión de inconstitucionalidad planteada por el demandante. La Secretaría de este
Tribunal deberá notificar el traslado ordenado en este punto, inmediatamente después de que
se haya recibido el informe de la Asamblea Legislativa o de que haya transcurrido el plazo sin
que esta lo rindiere. Todo ello, de conformidad con el art. 8 de la Ley de Procedimientos
Constitucionales.
5. Tome nota la Secretaría de este tribunal del lugar señalado por el actor para recibir
los actos procesales de comunicación, así como de las personas comisionadas para el mismo
efecto.
6. Notifíquese.

36
61-2011
Inconstitucionalidad

Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia: San Salvador, a las catorce horas
con doce minutos del día diez de abril de dos mil quince.
El presente proceso ha sido promovido por el ciudadano Marvin David Gutiérrez
Guevara, mediante el cual solicita que se declare la inconstitucionalidad de la letra “k” del art.
72 de la Ley de Adquisiciones y Contrataciones de la Administración Pública (en lo sucesivo,
LACAP), reformado por Decreto Legislativo n° 725, de 18-V-2011, publicado en el Diario
Oficial n° 102, Tomo 391, de 2-VI-2011, por la supuesta violación a los arts. 1, 3, 102, 246 y
234 de la Constitución (Cn.).
La disposición impugnada prescribe:

“Art. 72.- La Contratación Directa sólo podrá acordarse al concurrir alguna de las situaciones
siguientes:
[…]
k) La adquisición de medicamentos para el abastecimiento del sistema de salud pública,
debiendo la entidad adquiriente publicar en su página web, los montos, precios, plazos y demás
términos contractuales de adquisición”.

Han intervenido en el proceso el demandante y el Fiscal General de la República; no

así la Asamblea Legislativa, según se expondrá más adelante.
Analizados los argumentos planteados y considerando:
I. En el trámite del proceso, los intervinientes expusieron lo siguiente:
1. A. El demandante sostuvo que los procedimientos de selección de un contratista, por
parte de la Administración, deben asegurar que dentro de los posibles candidatos se escoja al
que pueda cumplir de mejor manera los objetivos de la contratación. Entonces, debe buscarse
un sistema que permita la participación del mayor número de candidatos y la evaluación
exhaustiva de sus condiciones, la imparcialidad en la selección y un trato igualitario para todos
los competidores.
Y es que –expuso–, la Administración Pública está llamada a servir los intereses
generales; por lo cual, en los procesos para adquirir bienes y servicios para desarrollar sus
funciones, no puede formar libremente su voluntad y contratar con cualquier entidad, sino que
debe seguir el procedimiento determinado legalmente para seleccionar al contratista. Siendo el
procedimiento de selección por excelencia el denominado licitatorio; que culmina con el acto
de adjudicación, el cual, a su vez, da paso a la posterior contratación.

37
 En ese sentido –arguyó–, el art. 234 Cn. establece que, cuando el Estado tenga que
celebrar contratos para realizar obras o adquirir bienes muebles en que hayan de
comprometerse fondos o bienes públicos, deberán someterse dichas obras o suministros a
licitación pública, excepto en los casos determinados por la ley. De manera que la licitación
pública es el procedimiento administrativo que persigue la buena utilización de los fondos
públicos, bajo el concepto de la mejor prestación al menor precio.
En efecto –añadió–, la licitación pública es el procedimiento que promueve la
competencia, pues invita a todas las personas interesadas en contratar con el Estado. Así,
permite las mayores posibilidades de acierto en la decisión, ya que tiende a mantener la
igualdad de los administrados en sus relaciones con la Administración, evitando favoritismos
en beneficio de uno y en perjuicio de otros; pues, por su carácter abierto y público, obliga a la
Administración a actuar con transparencia, imparcialidad y a ceñirse a los criterios que ella
misma fije.
Asimismo, el actor indicó que la licitación pública se rige por determinados principios
tales como la igualdad y la libertad de empresa.
B. Luego, el demandante se refirió a la contratación directa, entendida como el
procedimiento por el cual el Estado elige directamente al contratista sin concurrencia, puja u
oposición de oferentes; sino que el ente contratante se dirige libremente a quien juzgue
conveniente y le solicita una oferta de contrato. Por tanto, implica un mecanismo de
contratación de carácter excepcional, reservado para aquellos casos extraordinarios en los que,
en virtud de una debida ponderación, no resulta procedente optar por la licitación pública.
Entonces –afirmó–, si la licitación pública es la regla general para las contrataciones de
la Administración, según el marco constitucional, las excepciones a ella deben estar fundadas
en pautas objetivas y razonables; es decir, el legislador debe regular los supuestos de excepción
con respeto al principio de razonabilidad y proporcionalidad.
Así –agregó–, el legislador debe ponderar circunstancias antagónicas: por un lado, la
necesidad de “privilegiar un procedimiento de selección garantista que promueva la
competencia y responda plenamente a la publicidad, equidad, igualdad” u optar “por un
mecanismo que responda a necesidades de celeridad, o a supuestos de excepcionalidad en que
abrir a competencia no tendría razón de ser”.
C. Seguidamente, afirmó que el precepto impugnado vulnera la naturaleza extraordinaria
y excepcional de la contratación directa, “pues la establece como regla general para la
contratación de todo un sector y de toda una gama de productos”. Con ello contradice el art.
234 Cn. que establece que la regla general para la contratación pública es la licitación, y los
otros mecanismos, la excepción.
Sin embargo –aseveró–, en la disposición impugnada no se advierte esa excepcionalidad,
pues el término “medicamentos” es amplísimo, y contempla toda sustancia compuesta, natural,
sintética o semisintética empleada para el diagnóstico, tratamiento, prevención y recuperación
de la salud del ser humano y/o animal. Por su parte, la expresión “sistema de salud” abarca una
38
amplia gama de entidades tales como el Ministerio de Salud Pública y Asistencia Social; el
Instituto Salvadoreño del Seguro Social; el Ministerio de Defensa en lo concerniente a la
sanidad militar; el Fondo Solidario para la Salud; el Instituto Salvadoreño de Rehabilitación
Integral y el Ministerio de Educación en lo que respecta a Bienestar Magisterial.
Entonces –señaló–, el precepto impugnado no instituye una excepción sino que habilita
la contratación directa como la forma genérica de adquisición de toda una amplia gama de
bienes para un amplísimo sector. Por tanto, la Asamblea Legislativa ha actuado de forma
desproporcionada, y con ello también vulnera el art. 1 Cn.
D. Seguidamente, refirió que se habían vulnerado la proporcionalidad y la razonabilidad,
como límite de la función legislativa; en tanto que establecer una excepción a la licitación
pública es una medida desproporcionada porque no existe idoneidad de la limitación con
relación al logro del fin propuesto; y no existe necesidad en el sentido de que entre varias
medidas adecuadas se haya escogido la menos gravosa, pues la eficiencia en la adquisición de
medicamentos se logra por una adecuada planeación, no a través de la contratación directa.
E. Por otra parte, el actor sostuvo que el precepto impugnado vulnera el derecho a la
igualdad consagrado en el art. 3 Cn., pues sin que medie un juicio de razonabilidad y
proporcionalidad válido, se ha creado una excepción que vulnera dicho principio, en el sentido
de que en la contratación del resto de ámbitos de la Administración Pública se recurre a la
licitación, permitiendo a las empresas participantes en el sector concurrir en libre competencia
a procesos abiertos y transparentes; y solo en supuestos excepcionales es posible recurrir a la
contratación directa. Pero en el caso de los medicamentos, la regla general no es la licitación
sino la contratación directa, por lo cual se ha vulnerado el principio de igualdad en la
formulación de la ley. Al efecto, cita jurisprudencia constitucional referida al principio de
igualdad.
F. Asimismo, el demandante aludió a las libertades económica y de empresa
establecidas en el art. 102 Cn. Adujo que la libertad de empresa se concretiza en
procedimientos de selección del contratista mediante el principio de libre concurrencia o libre
competencia, orientado a la búsqueda de la puja entre particulares en el marco de un
procedimiento administrativo que posibilite la elección. De manera que en virtud de la libertad
de empresa deben buscarse mecanismos orientados a eliminar formalidades innecesarias que
excluyan a algún proponente e impidan la ágil competencia. Circunstancias que se ven
favorecidas con la licitación, por las características de dicho mecanismo; y perjudicadas con la
contratación directa.
Por tanto –afirmó–, al establecer la contratación directa como regla general, se vulnera
la libre competencia y con ello, la libertad económica y la libertad de empresa.
G. También sostuvo el actor que la disposición impugnada incide en el interés general
respecto del derecho a la salud y el acceso a medicamentos. Así, citó lo previsto por los arts.
50, 65 y 66 Cn., de lo cual coligió que el derecho a la salud incluye recibir medicamentos de
calidad al menor precio, y el mejor mecanismo para su adquisición es la licitación pública,
39
debiendo reservarse la contratación directa para casos excepcionales que no admitan una
licitación, tal como el desabastecimiento de medicamentos en los hospitales o alguna otra razón
de urgencia. Pero tales supuestos ya están contemplados en la LACAP como motivos que
justifican el uso de la contratación directa de manera excepcional.
2. A. En relación con las alegaciones anteriores, este tribunal, en auto de 14-IX-2011,
señaló los siguientes vicios:
a. En primer lugar, que el actor no había acreditado ser ciudadano salvadoreño, por lo
que se le previno para que presentara la documentación correspondiente.
b. Asimismo, respecto de los principios de razonabilidad y proporcionalidad, se advirtió
que el actor invocaba erróneamente el objeto de control (el art. 1 Cn.), se le indicó su yerro
argumentativo y se le previno para que aclarara cuál era la disposición constitucional que
establecía los principios aludidos.
c. También se señaló que el actor no había establecido el precepto constitucional cuya
violación relacionaba con los principios de razonabilidad y proporcionalidad, circunstancia que
era necesaria por el carácter relacional de estos; consecuentemente, se le previno para que
identificara con precisión el principio, derecho o garantía fundamental y la disposición
constitucional que le establezca, respecto de la cual requiere el juicio de proporcionalidad y
razonabilidad.
d. Por último, se indicó que en la alegación relacionada con la igualdad, se había
omitido precisar cuál era el criterio objetivo con arreglo al cual se hacía la comparación, así
como los sujetos y las situaciones jurídicas específicas con las que debía compararse la
hipótesis normativa de la disposición impugnada; igualmente, no se habían incorporado los
argumentos por los cuales la diferenciación se consideraba irrazonable; y tampoco se habían
referido las consecuencias jurídicas que se producen en virtud del supuesto trato diferenciado
establecido en la disposición impugnada.
Por ello se le previno para que solventara las omisiones reseñadas.
B. Respecto de las prevenciones reseñadas, el actor indicó:
a. Que con su escrito agregaba la documentación con la que comprobaba su ciudadanía
salvadoreña.
b. Que el asidero constitucional de los principios de razonabilidad y proporcionalidad
era el art. 246 Cn., que prohíbe la alteración de los derechos y principios constitucionales.
c. Que el derecho vulnerado en relación con los principios de razonabilidad y
proporcionalidad era el de igualdad (art. 3 Cn.) en relación con el sector que provee
medicamentos y los demás sectores que contratan con la Administración Pública, pues en el
caso de estos últimos la contratación directa solo opera como excepción, mientras que en el
rubro de medicamentos es la regla general.
d. Asimismo, señaló que la diferenciación realizada por el legislador carece de
justificación; ya que la licitación pública es la regla general y la contratación directa la
excepción. Por ello, las excepciones deben fundarse en pautas objetivas y razonables, habiendo
40
realizado el legislador una ponderación de situaciones en principio antagónicas: la necesidad
de privilegiar un procedimiento de selección garantista que promueva competencia y responda
a la publicidad, equidad e igualdad; y, optar por un mecanismo que responda a necesidades de
celeridad, o a supuestos excepcionales en los que abrir a competencia no tendría razón de ser.
Pero en el caso concernido no existe razón para considerar que el sector de los medicamentos
deba excluirse de la licitación y utilizar la contratación directa.
e. Por último, sostuvo que la situación jurídica que resulta de la diferenciación hecha
por el objeto de control es la vulneración del derecho a la igualdad, de lo cual se deriva una
violación a la libertad económica, ya que se limita la competencia en el sector de los
medicamentos, porque se distorsiona el mercado en ese ámbito.
C. En atención a lo anterior, esta Sala, mediante auto de 25-I-2012, estableció que el
pretensor había superado las falencias señaladas, por lo que se admitieron los puntos planteados
en su demanda referidos al soslayo del carácter general de la licitación pública –art. 234 inc.
1° Cn.–; el derecho de igualdad –art. 3 Cn.–; la libertad económica –art. 102 inc. 1° Cn.– y los
principios de razonabilidad y proporcionalidad –art. 246 Cn.–.
3. A. La Asamblea Legislativa presentó su informe de modo extemporáneo, por lo que
las razones que haya argüido para justificar la constitucionalidad de la letra “k” del art. 72
LACAP no serán analizadas.
Tal decisión responde a la jurisprudencia ya consolidada sobre la preclusión de los actos
en el proceso de inconstitucionalidad –verbigracia, sentencia de 6-IX-2013, Inc. 16-2012–; en
la cual se ha sostenido que el proceso de inconstitucionalidad se encuentra conformado por una
serie de etapas relacionadas entre sí, de tal manera que cada una de ellas es presupuesto de la
siguiente y ésta, a su vez, de la posterior, todas ellas destinadas a realizar determinados actos
procesales.
Dicho aspecto es el que justifica la idea de preclusión, con arreglo a la cual los actos
procesales necesariamente deben llevarse a cabo dentro de la oportunidad que la ley o la
resolución judicial determinen si los intervinientes quieren que produzcan los efectos que están
llamados a cumplir.
En términos generales, uno de los supuestos en que opera la preclusión alude al
vencimiento del plazo previsto en la ley o establecido por una decisión judicial dentro del cual
debe ejercerse un derecho o carga procesal. Si se quiere prevenir un efecto negativo dentro del
proceso, es ineludible que la actuación procesal pertinente se lleve a cabo en el intervalo de
tiempo que corresponde. Cuando ello no se hace así, se pierde la oportunidad de hacerlo
después, es decir, fuera del tiempo conferido, en cuyo caso el planteamiento que se haga no
podrá ser considerado por el Tribunal.
Y es que –se ha determinado en la jurisprudencia reseñada–, según el art. 7 de la Ley
de Procedimientos Constitucionales, cuando la demanda de inconstitucionalidad se admite,
esta Sala debe pedir informe detallado a la autoridad que haya emitido la disposición que se
considera inconstitucional, la que deberá rendirlo en el término de diez días. Este plazo se
41
cuenta en “días hábiles”, pues así lo impone el art. 79 inc. 3° de la Ley de Procedimientos
Constitucionales.
B. La notificación del auto por el que se requirió el informe a la Asamblea Legislativa
en el presente proceso se realizó el día 15-II-2012, y se le concedieron diez días hábiles para
rendir su informe, por lo que el plazo para presentarlo finalizó el 29-II-2012; sin embargo, el
informe fue presentado hasta el 7-III-2012. Por ello, las razones que pudo haber aducido la
autoridad para justificar la constitucionalidad del objeto de control, no pueden ser tomadas en
consideración en el presente proceso constitucional.
4. El Fiscal General de la República rindió su opinión contemplada en el art. 8 de la
Ley de Procedimientos Constitucionales en los siguientes términos:
A. a. Primeramente se refirió al art. 234 inc. 1° Cn., del cual se deriva el carácter general
de la licitación pública como procedimiento de selección del contratista; y que implica la
sujeción de la Administración Pública a un procedimiento establecido previamente por ley, en
el que se establecen los pasos a seguir para que aquella forme su voluntad, y, atendiendo al
bien común, decida contratar con alguna entidad.
Ahora bien –añadió–, la licitación pública no es el único procedimiento administrativo
de formación de la voluntad contractual, pues también existen otros procedimientos especiales
de contratación tales como la licitación privada, el concurso público, la contratación directa, el
concurso de precios y el remate público, entre otros.
Es licitación –apuntó–, el procedimiento administrativo de preparación de la voluntad
contractual, a través del cual un ente público, en ejercicio de la función administrativa, invita
a los interesados para que, sujetándose a las bases fijadas en el pliego de condiciones, formulen
propuestas de entre las cuales seleccionará y aceptará la más conveniente.
Añadió que el objetivo de la licitación es escoger la oferta más ventajosa para el Estado.
Por ello se rige por estos principios: a) concurrencia, entendida como la posibilidad de
competencia y oposición entre los interesados; b) igualdad entre oferentes; c) publicidad previa
y durante el proceso de licitación; y d) transparencia. Principios previstos en el art. 1 inc. 2°
LACAP, y que no son exclusivos de la licitación pública, sino que deben aplicarse a cualquier
contratación pública, incluso la contratación directa.
b. Añadió que la contratación directa consistía “en el procedimiento por el cual una o
más personas, bajo criterios de competencia cuando sea aplicable, concurren bajo las
condiciones y especificaciones técnicas previamente definidas por la Administración, para
poder contratar con ésta”.
Sin embargo –señaló–, la Constitución establece la licitación pública como el
procedimiento común o general de contratación de la Administración Pública, pero también
deja la posibilidad de estipular excepciones a ello. Entonces, las otras formas de contratación
operan solo si concurren ciertas condiciones; y por tal razón, la contratación directa podrá
acordarse solo si acaece alguna de las circunstancias contempladas en el art 72 LACAP; entre

42
las cuales se encuentra la adquisición de medicamentos para el abastecimiento del sistema de
salud pública.
En ese sentido –afirmó–, lo determinante es que las excepciones a la licitación pública
estén contempladas expresamente en la ley, y que al ejecutarse se respeten los principios
anotados.
c. Respecto de la adquisición de medicamentos para el abastecimiento del sistema de
salud pública –expuso–, la excepción se basa en la naturaleza de los bienes a adquirir, que son
vitales para la salud de las personas; por ello, el Estado no puede retrasar el abastecimiento de
las farmacias del sistema de salud pública.
Y es que –indicó–, el medicamento consiste en el instrumento de política sanitaria de
los Estados, a través del cual se hace efectivo el derecho a la protección de la salud, pues
contribuye a prevenir, curar o aliviar enfermedades y a corregir o reparar las secuelas
provocadas por estas. Así, el acceso a los medicamentos implica el oportuno suministro, lo que
obliga al Estado a mantener abastecidas las farmacias del sistema de salud pública.
En ese sentido –acotó–, el legislador ha configurado el proceso de contratación directa
como el mecanismo idóneo para la adquisición de medicamentos, por su naturaleza e
importancia. Máxime, considerando que un proceso de licitación puede demorarse hasta 60
días y prorrogarse por 30 más; circunstancia que implicaría dejar desabastecidas las farmacias
del sistema de salud, y sin medicamentos a las personas que los requieran.
En efecto, la licitación pública sigue siendo la regla general para la adquisición de
bienes de la Administración Pública, pues la ley enumera los casos en los cuales no se utilizará
tal mecanismo, sino que habrá contratación directa. Supuesto que está contemplado por la
Constitución.
B. a. Seguidamente, se refirió al principio de igualdad; en virtud del cual se exige que
situaciones comparables reciban un trato similar; y que situaciones distintas tengan un trato
distinto. Principio que la Administración pública debe respetar en el procedimiento de
contratación, debiendo velar para que en cada fase exista igualdad de oportunidades para todos
los ofertantes, lo que propicia una sana y efectiva competencia entre ellos.
En ese sentido –sostuvo–, según la LACAP, para la adquisición de medicamentos, la
entidad adquirente debe publicar los términos contractuales de adquisición en su página web.
Así, la información concernida puede ser consultada por cualquier interesado, y si considera
que cumple dichos términos, podrá presentar su oferta en la fecha y lugar indicados. Asimismo,
la resolución razonada emitida por el titular de la institución adquirente debe ser publicada en
el “Sistema Electrónico de Compras Públicas”, que puede ser consultado por cualquier
interesado.
Por tanto –aseveró–, no existe un trato diferenciado entre los ofertantes, ya que todos
pueden acceder a la misma información, de manera que actúan bajo iguales condiciones.
Entonces, lo determinante es la oferta presentada, la cual valorará la institución adquirente y
cuya decisión podrá ser examinada por el público.
43
 b. Ahora bien –anotó–, el actor alega que el trato irrazonable en cuanto a la contratación
se verifica entre el sector que provee medicamentos y los demás sectores que participan en los
procedimientos de contratación con el Estado. Sin embargo, según la jurisprudencia
constitucional, el principio de igualdad debe entenderse como exigencia de razonabilidad en la
diferenciación. De tal forma, al analizar lo expuesto por el actor, “no se encuentra
concordancia, pues los ofertantes de medicamentos para el sistema de salud pública, no pueden
equipararse con los ofertantes de papelería, materiales de limpieza, transporte, pues no se trata
de la misma naturaleza de bienes a adquirir. Resalta la importancia y por tanto la prioridad que
para el sistema de salud pública poseen los medicamentos, pues constituyen bienes
indispensables para procurar la salud de la persona. El resto de bienes que a manera
ejemplificativa se han citado, si bien es cierto son necesarios, no revisten de la misma
importancia que los medicamentos”.
Entonces –acotó–, si se toma en cuenta la obligación constitucional del Estado de velar
por la salud de los habitantes (art. 65 Cn.); la diferenciación que hace la LACAP en cuanto a
los procedimientos de adquisición, unos por licitación pública, y los medicamentos por
contratación directa, “está justificado bajo los criterios de razonabilidad y proporcionalidad,
puesto que al procurar una oportuna adquisición de medicamentos, el Estado busca cumplir su
finalidad constitucional: el desarrollo de la persona humana […] situación que no se observa
en la adquisición de otros materiales que aún cuando están destinados para el mismo sistema
de salud, no gozan de la misma preeminencia”.
En efecto –sostuvo–, el trato diferenciado es razonable porque se trata de bienes de
distinta naturaleza; y que por ello son prioridad para la Administración Pública.
C. Seguidamente, se refirió al derecho a la libertad económica contemplado en el art.
102 inc. 1° Cn.
Indicó que la contratación directa no está dirigida a proveedores determinados, la
Administración no propone a ciertos proveedores sus términos de referencia, para que estos
presenten su oferta, sino que publica sus términos contractuales en su página web, pudiendo
concurrir quien estime que los cumple. De manera que no existe limitante para la concurrencia
de participantes. La diferencia con la licitación pública solo se verifica en cuanto a plazos y
formalidades, que son más flexibles en la contratación directa.
Por tanto –afirmó–, lo que el legislador ha buscado es la celeridad en la contratación, a
fin de que el sistema público no quede desabastecido de medicamentos, pues son
indispensables para la conservación de la salud.
En otro orden –añadió–, el actor propone los medicamentos como una mercancía y
olvida la connotación que tienen para la salud de las personas. Al ponderar la libertad
económica y la salud de las personas, es evidente que el Estado debe inclinar su balanza a favor
de la salud. Así, bajo los criterios de proporcionalidad y razonabilidad está justificado que el
legislador haya elegido la contratación directa como mecanismo de adquisición para los
medicamentos.
44
 II. Relacionados los alegatos de los intervinientes, se señalará el orden en que será
expuesta la fundamentación de la decisión de fondo a emitir.
Como ya se apuntó, en el presente proceso se ha sostenido que la disposición
impugnada vulnera el carácter general de la licitación pública como mecanismo de
contratación estatal –art. 234 inc. 1° Cn.–, por cuanto, para ese mismo efecto, establece la
contratación directa en el rubro de medicamentos; asimismo, el objeto de control vulnera el
derecho de igualdad –art. 3 Cn.–; la libertad económica –art. 102 inc. 1° Cn.– y los principios
de razonabilidad y proporcionalidad –art. 246 Cn.–.
En ese sentido, para dilucidar la cuestión, será preciso determinar, en primer lugar, (III)
si el parámetro de control efectivamente establece la licitación pública como regla de
contratación estatal y las consecuencias normativas que de ello se derivan; luego, (IV) se
efectuarán algunas consideraciones sobre la licitación pública y la contratación directa; con
base en lo cual (V), se analizará el contenido normativo del objeto de control en relación con
los alegatos de los intervinientes, para determinar si efectivamente existe la
inconstitucionalidad alegada.
Así, si se establece que el objeto de control no cumple con el estándar constitucional
establecido en el art. 234 inc. 1° Cn., se omitirá analizar la posible afectación de los derechos
de igualdad, libertad económica y los principios de razonabilidad y proporcionalidad, puesto
que el precepto impugnado será expulsado del ordenamiento jurídico por vulnerar el art. 234
inc. 1° Cn.; de lo contrario, solo si se descarta dicha vulneración, se pasaría a estudiar lo
concerniente a los restantes preceptos constitucionales citados. Y así, con base en ello (VI)
dictar el fallo que constitucionalmente corresponda.
III. Según el orden precitado, debe definirse si el art. 234 inc. 1° Cn. establece la
licitación pública como regla de contratación estatal y las consecuencias normativas que de
ello se derivan.
1. Como se sostuvo en la sentencia de 20-XI-2007, Inc. 18-98, la inclusión
constitucional de algún precepto jurídico –derecho, principio, garantía, procedimiento, etc.–
implica la voluntad constituyente de tutelarlo. Por ende, ello tiene consecuencias sobre la
actuación legislativa; pues esta, si bien cuenta con algunos márgenes estructurales de acción,
no puede soslayar los mandatos que devienen del texto constitucional –sentencia de 7-X-2011,
Inc. 20-2006–.
Así, el tenor del art. 234 inc. 1° Cn. dispone que cuando “el Estado tenga que celebrar
contratos para realizar obras o adquirir bienes muebles en que hayan de comprometerse fondos
o bienes públicos, deberán someterse dichas obras o suministros a licitación pública, excepto
en los casos determinados por la ley”.
En definitiva, si la sola mención constitucional de un precepto jurídico implica la
voluntad de tutelarla, la forma en que el precepto constitucional referido alude a la licitación
pública implica más que la voluntad de resguardo u observancia, deja claro que se ha
instaurado a la licitación pública como regla general de contratación de la Administración
45
Pública. A la vez, se advierte que el texto constitucional ha establecido la salvedad de que el
legislador, excepcionalmente, determine casos en los cuales la contratación se verifique a
través de algún mecanismo distinto.
2. A partir de lo anterior se generan determinadas consecuencias jurídicas:
A. Primeramente, que la licitación pública sea la regla general de contratación
establecida por la norma suprema supone que así debe ser acogida en la normativa
infraconstitucional. Por lo que el mero quebrantamiento de dicha regla constituye una
vulneración constitucional que puede plantearse y examinarse de manera autónoma; es decir,
sin que deba alegarse en relación con la transgresión de algún otro precepto constitucional.
Ahora bien, en virtud del parámetro de control analizado, el legislador secundario
queda habilitado para determinar los casos en los que, por mediar supuestos excepcionales,
no sea factible la licitación pública como medio de contratación.
B. En ese sentido, debe descartarse la interpretación que postule la licitación pública
como un mecanismo de contratación pública subsidiario a la ley, aplicable en aquellos casos
en que se carezca de una ley secundaria que haya regulado la contratación por medios distintos.
De igual modo, debe rechazarse la idea de que el legislador tiene plena libertad de escoger si
opta por la licitación pública como forma de contratación o si, de manera general, elige otro
mecanismo. Pues ambas interpretaciones contradicen los mandatos consignados en art. 234
inc. 1° Cn.
IV. Determinado lo anterior, corresponde efectuar algunas consideraciones acerca de
la licitación pública y la contratación directa.
1. A. Se puede entender por licitación pública el procedimiento administrativo a través
del cual la Administración invita a los interesados a que, con plena observancia de las bases
fijadas en el pliego de condiciones, formulen propuestas, de las cuales se seleccionará y
aceptará la más ventajosa, o conveniente (auto de 11-XI-2011, Amp. 301-2011).
B. Así, la opción del constituyente por la licitación pública como regla general de
contratación de la Administración puede explicarse a partir de las características y principios
que le rigen.
C. a. Entre sus características, se puede citar que se trata de un procedimiento
automático de elección del contratante de la Administración Pública, pues el contrato
concernido se adjudicará al postulante que objetivamente haya planteado la mejor oferta; esto
es, el menor costo con las mejores condiciones de ejecución; de manera que en ello no
interviene la libre voluntad de la entidad licitante.
b. Por otra parte, la licitación resulta garante para la Administración Pública porque
desde el momento en que plantean sus ofertas, los oferentes quedan obligados a mantenerlas
mientras se verifica la adjudicación; y al que se le adjudica, hasta que concluya el acto o la
obra respectiva.

46
 c. Además, la licitación pública se caracteriza porque persigue que, a través de un acto
de la Administración, de entre varias soluciones posibles se seleccione la que mejor contemple
los intereses generales.
D. En cuanto a los principios rectores, el proceso licitatorio se sujeta a los principios de
oposición o concurrencia, publicidad e igualdad.
a. Respecto del primero, es de afirmar que constituye la base jurídica de la licitación,
pues la oposición o concurrencia implica que pueda ofertar todo aquel que cumpla los
requisitos respectivos –jurídicos, técnicos, económicos, etc.–. Ello, por cuanto es razonable
suponer que si varios interesados plantean sus ofertas, la Administración Pública podrá
seleccionar al postor que muestre las condiciones más favorables, a partir de la sola
comparación objetiva de las ofertas realizadas.
En tal sentido, la licitación persigue resguardar los intereses de la Administración
Pública, pues busca optimizar la competencia y el acceso a la contratación. Además, la
presentación de varios oferentes y la selección pública del más apropiado de estos, disminuye
la sospecha de connivencia entre el licitador seleccionado y la Administración Pública.
Sin embargo, en la práctica podrían acaecer circunstancias que impidan la oposición.
Así, puede ocurrir que, pese a la publicidad de las bases de la licitación –a la cual se hará
referencia enseguida–, solo se presente un oferente, a quien se le adjudicaría la licitación sin
que haya oposición fáctica; e incluso, que ninguno se presente; o que los postulantes no
satisfagan los requerimientos de la Administración. Ante tales supuestos, la licitación se
declararía desierta o inepta y, como excepción, podría optarse por otro procedimiento de
contratación, que será definido a partir de los parámetros que haya configurado el legislador.
Entonces, con tal excepción no se soslayaría el interés público que se resguarda a través del
principio de oposición, ya que en ese supuesto concreto no median las condiciones para que se
ejecute la licitación.
b. Ahora bien, como arriba se apuntó, otro principio licitatorio es el de publicidad. Tal
principio implica, por un lado, la proscripción de reserva o secreto de lo concerniente a la
licitación –en todas sus fases–; pero además, supone la adopción de los mecanismos idóneos
disponibles para difundir oportunamente la cuestión.
Y es que, la oposición solo puede practicarse si los potenciales licitadores se enteran
oportunamente de su apertura. De manera que la falta o ineptitud de los mecanismos de
publicidad podría viciar la licitación misma, en tanto que, en ausencia de la publicidad no
pueden darse por observados los demás principios que rigen el mecanismo contractual en
mención.
c. Abordado lo anterior, queda por aludir el principio de igualdad, el cual ha sido
ampliamente desarrollado en la jurisprudencia de esta Sala –a cuyos postulados nos referimos
para evitar innecesarias reiteraciones, verbigracia, sentencia de 19-I-2015, Inc. 34-2011–, y
aplicado al ámbito que nos ocupa, se materializa en que desde el inicio del procedimiento
licitatorio hasta la adjudicación del contrato o su formalización, todos los oferentes se
47
encuentren en la misma posición, con idénticas facilidades y sujetos a las mismas bases; es
decir, implica que no haya preferencia ni distinción entre estos, sino que se elija a quien plantee
la mejor oferta.
Dicho de otra forma, que todas las personas interesadas en una licitación puedan estar
en idénticas condiciones y gozar de las mismas oportunidades desde el comienzo del proceso
licitatorio hasta la adjudicación o formalización del respectivo contrato. Correlativamente, este
principio conlleva para la Administración Pública, el deber de garantizar que las condiciones
sean las mismas para todos los competidores, dando solamente preferencia a la oferta que sea
más favorable para el interés público.
Ahora bien, lo anterior no obsta para que las entidades administrativas licitantes
“establezcan requisitos a los oferentes, puesto que son precisamente tales entidades las que,
sobre la base de parámetros específicos, pueden determinar a cabalidad el perfil del ofertante
que cubriría las necesidades concretas a raíz de las cuales se ha generado la licitación, de
manera que corresponde a ellas, por el conocimiento de las necesidades que la motivan,
establecer las limitaciones o requisitos que considere pertinentes para cada licitación dentro de
los parámetros de razonabilidad que impone el ordenamiento jurídico” (sentencia de 26-IX-
2001, Amp. 600-2000).
E. Por otra parte, se ha dicho que la licitación es un procedimiento, por cuanto se
desarrolla en fases sucesivas y concatenadas, que, con las variables que pueda introducir el
legislador, han de incluir: (a) establecimiento del pliego de condiciones o de las bases de la
licitación; luego, (b) llamado a la licitación; seguidamente (c) la presentación de las ofertas;
que es sucedida por (d) la apertura de las ofertas; y finaliza con (e) la adjudicación. Tales fases,
grosso modo, suponen lo siguiente:
a. El establecimiento del pliego de condiciones o bases de la licitación es el punto de
partida de la licitación; corresponde en exclusiva a la Administración, y consiste en definir qué
se licita, las condiciones del contrato que se quiere celebrar y el trámite que observará la
licitación. Así, en auto de 11-XI-2011, Amp. 301-2011, se consignó que “contienen las
condiciones del contrato a celebrar, así como las reglas del procedimiento de la licitación; en
ese sentido encuentran su origen en las necesidades mediatas e inmediatas a que la
Administración pretende llegar y son fijadas unilateralmente por ésta”.
b. El llamado a la licitación implica la noticia dirigida al público sobre la licitación; y
ha de mostrar el objeto y modalidades del contrato a celebrar.
c. La presentación de ofertas corresponde a los sujetos que, teniendo idoneidad para
contratar con la Administración Pública, muestren interés en participar en la licitación. En esta
fase, las propuestas u ofertas han de ser recibidas por la Administración –si se hubiesen
presentado en tiempo, lugar y forma–, aunque, oportunamente, solo sean consideradas las que
observan los requisitos respectivos.
Es preciso reiterar que al presentar su oferta, el oferente queda obligado a mantenerla
por el tiempo que a tal efecto establezca la normativa aplicable o las bases de la licitación.
48
 d. La apertura de las ofertas es el acto en que, con la amplitud y cumplimiento de las
formalidades establecidas por la legislación, la Administración hace constar el número y
titulares de las ofertas recibidas; toma conocimiento de su contenido; y deja constancia de tales
elementos. Estos han de ser sucesivamente analizados por el ente licitante.
e. La adjudicación es el acto en virtud del cual la Administración –luego de haber
analizado todas las ofertas consideradas y exponer las razones técnicas y objetivas pertinentes–
decide cuál es la más ventajosa y exterioriza su aceptación.
f. Finalmente, es preciso indicar que todas las fases anteriores están abiertas a una
amplia configuración legislativa, será el legislador el que atemperará la extensión,
formalidades y requisitos de cada fase, pudiendo incluso añadir otras, según las necesidades
que identifique o los fines que persiga.
2. Corresponde ahora referirse a la contratación directa.
A. En términos generales, es el mecanismo excepcional de selección de contratistas,
mediante el cual la Administración Pública puede escoger inmediatamente a la persona
natural o jurídica que ejecutará el objeto del contrato concernido, sin que para ello deba
realizar una convocatoria pública.
Por su parte, el art. 71 LACAP, señala que “se entenderá por Contratación Directa la
forma que una institución contrata con una o más personas naturales o jurídicas, manteniendo
los criterios de competencia cuando aplique, salvo en los casos que no fuere posible debido a
la causal que motiva la contratación, tomando en cuenta las condiciones y especificaciones
técnicas previamente definidas. Esta decisión debe consignarse mediante resolución razonada
emitida por el titular de la institución, junta directiva, consejo directivo o concejo municipal,
según sea el caso, debiendo además publicarla en el Sistema Electrónico de Compras Públicas,
invocando la causal correspondiente que la sustenta”.
B. En ese orden, se advierte que este mecanismo de contratación carece de las
características mostradas por la licitación pública; por ello, opera en casos específicos en los
que no sea propicio acudir a la licitación pública, pero la Administración deba satisfacer
requerimientos de interés general.
Por tanto, la principal característica de la contratación directa es proceder en
determinadas circunstancias muy calificadas en las que resulta sumamente difícil convocar un
proceso de licitación bajo la amenaza de ver comprometido el interés público.
C. No obstante lo anterior, la contratación directa –como cualquier otro mecanismo de
contratación pública– también es un procedimiento de selección regulado por ley, y aunque
dependa en mayor medida de la sola voluntad de la Administración, pues es esta quien designa
inmediatamente al sujeto con el que ha de contratar, ha de basarse en criterios objetivos. Por
ello, debe ser susceptible de algún grado de justificación y publicidad que permita identificar
los criterios que tuvo en consideración la Administración para escoger a su contratante; y para
que los interesados, aunque no hayan sido convocados por el ente contratante, puedan presentar
ofertas que superen la o las que estén siendo consideradas por la Administración.
49
 De ahí que tenga crucial importancia el establecimiento previo y la publicidad de “las
condiciones y especificaciones técnicas previamente definidas” a las que se refiere el art. 71
LACAP, el cual también establece que la decisión de contratación directa “debe consignarse
mediante resolución razonada emitida por el titular de la institución, junta directiva, consejo
directivo o concejo municipal, según sea el caso, debiendo además publicarla en el Sistema
Electrónico de Compras Públicas, invocando la causal correspondiente que la sustenta”.
De tal forma, se advierten tres elementos ínsitos a la contratación directa: el
establecimiento previo de “las condiciones y especificaciones técnicas” y la necesidad de
motivar y, sucesivamente, publicar la decisión de contratar.
D. Por otra parte, la contratación directa, y cualquier otro medio de contratación
pública, debe sujetarse a los principios de transparencia y eficiencia; pues, como lo ha señalado
la jurisprudencia de esta Sala –verbigracia, sentencia de 25-VIII-2010, Inc. 1-2010–, en una
sociedad democrática es deber del Estado garantizar la transparencia en la actuación de los
funcionarios públicos en el desempeño de sus funciones oficiales, así como la publicidad en la
administración y destino de los recursos y fondos públicos. Este deber de transparencia está en
íntima conexión de interdependencia con el derecho de acceso a la información de interés
público”.
Por lo tanto –se ha sostenido en la precitada jurisprudencia–, “el derecho de acceso a la
información es un derecho fundamental de la población a estar debidamente informada de los
asuntos de interés colectivo, y a conocer la gestión pública y la forma en que se ejecuta y se
rinde cuentas del presupuesto general del Estado; obligación que atañe a todos los órganos y
dependencias del Estado, sin excepciones”.
E. Por último, debe señalarse que el trámite de contratación directa, además de reglado
y excepcional, es discrecional, pues debe entenderse que aun cuando ocurre alguno de los
supuestos que el legislador ha indicado para la aplicación de tal mecanismo de contratación, la
Administración puede, si lo considera conveniente, seleccionar a su contratista mediante la
licitación pública –salvo en los casos de palmaria urgencia–.
V. Para determinar si efectivamente existe la inconstitucionalidad respecto del art. 234
inc. 1° Cn., corresponde examinar el contenido normativo del objeto de control y los alegatos
que respecto de ello han esbozado los intervinientes.
1. Acerca de lo primero, la letra “k” del art. 72 LACAP establece que podrá acordarse
la contratación directa para la “adquisición de medicamentos para el abastecimiento del sistema
de salud pública, debiendo la entidad adquiriente publicar en su página web, los montos,
precios, plazos y demás términos contractuales de adquisición”.
A. Del texto reseñado se coligen tres mandatos principales:
a. Una permisión para utilizar la contratación directa, y no la licitación pública. Ello
implica que el ente contratante, si lo estimase conveniente, podría acudir a la licitación pública,
en tanto que el texto reseñado establece una potestad y no una obligación.

50
 b. Por otra parte, se colige que sobre la Administración pesa la obligación de publicar
las condiciones contractuales de la adquisición concernida.
c. Por último, se advierte que la permisión para valerse de la contratación directa se
extiende a la adquisición de todos los medicamentos que se requieran para el abastecimiento
ordinario, es decir, común y habitual, de todo el sistema de salud pública. Así, no se trata de
una contratación aislada, esporádica o temporal, sino de la requerida para el abastecimiento
normal y permanente de todo el sistema de salud pública. Entonces, en virtud de este precepto
se instaura una habilitación para que se acuda a la contratación directa de manera general y
regular, pudiendo dejar de lado la regla constitucional que para tal efecto instaura la
Constitución –la licitación pública–. Ello, sin que medie algún supuesto de excepcional
necesidad determinado legislativamente, sino que la utilización de la contratación directa –y
no la licitación pública– dependerá de la sola decisión de la autoridad contratante.
d. En efecto, el legislador ha creado la posibilidad de que se utilice la contratación
directa como mecanismo normal de contratación del abastecimiento de medicamentos para
todo el sistema de salud pública; contradiciendo así la regla de contratación establecida en el
art. 234 Cn. Por tanto, es necesario determinar, a partir de los argumentos propuestos a esta
Sala, si dicha contradicción está justificada o si, por el contrario, implica un soslayo a la
Constitución.
2. Respecto de tal contenido normativo, se ha manifestado:
A. En cuanto a la autoridad emisora del objeto de control, como se apuntó en el
considerando I de esta sentencia, no se analizarán los argumentos que pudo haber expuesto
para justificar la constitucionalidad de la letra “k” del art. 72 LACAP.
Asimismo, en el decreto legislativo en cuya virtud se creó la disposición impugnada
tampoco aparecen elementos a favor de su constitucionalidad; pues solo se estableció que las
relaciones entre los proveedores y la Administración Pública requerían actualización legal para
producir certeza jurídica y claridad en su aplicación; que las funciones y responsabilidades
debían fortalecerse para que las compras públicas faciliten los procesos de adquisiciones,
atendiendo los principios de competencia, transparencia y probidad de actuación; y, que el
Estado demanda un buen desempeño en sus actuaciones de los funcionarios y empleados
relacionados con los procesos de adquisiciones y contrataciones, fundamentado en la
planificación adecuada de las adquisiciones y buena gestión en la administración de los
contratos, para evitar costos onerosos en las compras públicas.
De tal forma, por parte de la autoridad emisora del objeto de control no se incorporaron
elementos a favor de la constitucionalidad de la letra “k” del art. 72 LACAP.
B. a. Por su parte, el Fiscal General de la República reconoció el carácter general de la
licitación pública como procedimiento de selección del contratista de la Administración
Pública; pero adujo que no era el único procedimiento administrativo de formación de la
voluntad contractual, sino que hay otros que operan solo si concurren ciertas condiciones
establecidas por ley.
51
 Este tribunal converge con lo anterior, puesto que el art. 234 Cn. ha instaurado a la
licitación pública como regla general de contratación de la Administración Pública y la
utilización excepcional de algún otro.
b. Asimismo, la aludida autoridad indicó que el objetivo de la licitación era escoger la
oferta más ventajosa para el Estado y también se refirió a los principios de concurrencia;
igualdad; publicidad y transparencia, los cuales, a su criterio, deben aplicarse a cualquier
contratación pública, incluso la contratación directa.
En ese orden, como se apuntó en el considerando IV.2 de esta sentencia, la contratación
directa se caracteriza porque la Administración Pública puede escoger inmediatamente a la
persona natural o jurídica que ejecutará el objeto del contrato concernido, sin que para ello
deba realizar una convocatoria pública; es decir, sin que se observe el principio de oposición o
concurrencia que disciplina la licitación pública –según aparece en el apartado IV.1 que
antecede–. Y del mismo modo, los restantes principios citados no tienen igual acomodo y
extensión en la contratación directa que en la licitación pública; pues es esta última la que
muestra las cualidades y la estructura que potencia tales principios y de ahí que haya sido
escogida por el constituyente como la regla de contratación de la Administración Pública.
Entonces, este argumento no es atendible para respaldar la constitucionalidad del objeto de
control.
c. Luego, el Fiscal General expuso que en la adquisición de medicamentos para el
abastecimiento del sistema de salud pública se permite la excepción a la licitación pública por
la naturaleza vital de los bienes a adquirir, pues el Estado no puede retrasar el abastecimiento
de las farmacias del sistema de salud pública. Entonces, la contratación directa es el mecanismo
idóneo para su adquisición
Respecto de este argumento, advierte esta Sala que la importancia que efectivamente
revisten los medicamentos dentro del sistema de salud pública, no es un obstáculo para que la
autoridad respectiva utilice la licitación pública como mecanismo de contratación. Sobre todo,
si se toma en cuenta, por un lado, los beneficios que reporta dicho procedimiento; y por otro
lado, que se trata del abastecimiento ordinario y general de todo el sistema de salud; actividad
que, precisamente por su propia importancia, debe ser prevista y ejecutada con la debida
planificación, antelación y diligencia –a la que alude la autoridad emisora de la disposición
impugnada en los considerandos del decreto legislativo, agregados en acápite A de este
apartado– que ello amerita.
De ahí que, visto que la contratación para el abastecimiento regular y habitual de
medicamentos de todo el sistema de salud resulta tan trascendental, deberá utilizarse para ello
–cuando se contrate en condiciones de normalidad y anticipación debida– el mecanismo de
selección que más ventajas le reporte a la Administración Pública y al interés general, este es,
la licitación pública.
Consecuentemente, deben desestimarse los alegatos reseñados por el precitado
interviniente.
52
 d. Finalmente el Fiscal General de la República señaló que la licitación pública sigue
siendo la regla general para la adquisición de bienes de la Administración Pública, pues la ley
enumera los casos en los cuales no se utilizará tal mecanismo; y ello está contemplado por la
Constitución.
Acerca de lo que antecede, como arriba se indicó (apartado III), el art. 234 inc. 1° Cn.
deja claro que ha instaurado a la licitación pública como regla general de contratación de la
Administración Pública y el legislador, excepcionalmente, podrá determinar los casos en los
cuales la contratación se verifique a través de algún mecanismo distinto.
En virtud de lo anterior –se reitera–, la licitación pública debe ser acogida en la
normativa infraconstitucional como regla general de contratación. Por ello, el legislador solo
está habilitado constitucionalmente para determinar los casos en los que, por mediar supuestos
excepcionales, no sea factible la licitación pública como medio de contratación; mientras que
está impedido para que, en ausencia de tales supuestos de excepcionalidad, escoja, de manera
general, un mecanismo de contratación pública distinto de la licitación.
Tales mandatos son contradichos por el objeto de control, puesto que –según se
consignó en el acápite IV–, la letra “k” del art. 72 LACAP ha creado la posibilidad de que se
utilice la contratación directa como mecanismo normal de contratación del abastecimiento de
medicamentos para todo el sistema de salud pública; contradiciendo así la regla de
contratación establecida en el art. 234 inc. 1° Cn., que permite la utilización de otros
mecanismos de contratación únicamente de forma limitada y excepcional.
C. Determinado lo anterior, solo queda por relacionar sucintamente algunas de las tesis
sostenidas por el actor.
a. Este planteó que la licitación pública es la regla general para las contrataciones de la
Administración, por lo que las excepciones a ella deben estar fundadas en pautas objetivas y
razonables.
b. Agregó que la contratación directa es un mecanismo de selección excepcional,
utilizable únicamente cuando, habiendo realizado una debida ponderación de las circunstancias
concurrentes, resulte contraproducente abrir a licitación.
c. Y concluyó que el precepto impugnado vulnera la naturaleza extraordinaria y
excepcional de la contratación directa, pues la establece como regla general para la
contratación de todo un sector y de toda una gama de productos; con lo cual contradice el art.
234 inc. 1° Cn. que establece que la regla general para la contratación pública es la licitación,
y los otros mecanismos, la excepción.
d. Así, de conformidad con las consideraciones efectuadas por este tribunal en los
puntos III y IV de la presente sentencia, y específicamente en virtud de las efectuadas respecto
de los alegatos del Fiscal General de la República (sección B inmediata anterior), resulta
atendible lo argumentado por el actor; pues arriba se indicó que la letra “k” del art. 72 LACAP
vulnera el art. 234 inc. 1° Cn., en tanto que soslaya el carácter general de la licitación como
mecanismo de contratación de la Administración Pública, pues permite el uso de la
53
contratación directa como mecanismo normal de contratación del abastecimiento de
medicamentos para todo el sistema de salud pública; debiendo ser declarado inconstitucional
y expulsado del ordenamiento jurídico.
4. Como consecuencia de lo anterior, resulta inoperante examinar si el precepto
impugnado conculca el derecho de igualdad contemplado en el art. 3 Cn., la libertad económica
consagrada en el 102 Cn. y los principios de razonabilidad y proporcionalidad derivados del
art. 246 Cn.
5. Finalmente, esta Sala estima oportuno aclarar que la presente decisión no implica
una proscripción del mecanismo de contratación directa de medicamentos por parte de la
Administración Pública, pues, como se estableció en el apartado IV.2 de esta sentencia, este
puede operar en determinadas circunstancias muy calificadas, en las que resulta sumamente
difícil convocar un proceso de licitación por la amenaza de ver comprometido el interés
público, como epidemias, calamidad pública, desastres naturales o desabastecimientos
repentinos. En estos casos la contratación directa estaría justificada para medicamentos
concretos y ámbitos temporales específicos, hasta que el sistema de salud pública o institución
perjudicada recobre el funcionamiento y abastecimiento normal o regular, de conformidad con
lo establecido en los arts. 73 inc. 2° en relación con el 72 letra “e”, ambos de la LACAP.
En ese mismo sentido, es de reiterar que la contratación directa deberá basarse en
elementos objetivos y mostrar algún grado de publicidad que permita identificar los criterios
que la Administración tuvo en consideración para escoger a su contratante. Para ello, deben
establecerse previamente las condiciones y especificaciones técnicas del objeto del contrato;
motivar la decisión de contratar y publicar tal decisión. Y, como cualquier otro medio de
contratación pública, sujetarse a los principios de transparencia y eficiencia arriba abordados;
así como a los demás principios contemplados en el art. 1. inc. 2° de la LACAP.
VI. Con base en las razones expuestas, disposiciones constitucionales citadas y
artículos 10 y 11 de la Ley de Procedimientos Constitucionales, en nombre de la República de
El Salvador, esta Sala
Falla:
1. Declárase inconstitucional, de un modo general y obligatorio la letra “k” del art. 72
de la Ley de Adquisiciones y Contrataciones de la Administración Pública, reformado por
Decreto Legislativo n° 725, de 18-V-2011, publicado en el Diario Oficial n° 102, Tomo 391,
de 2-VI-2011, por vulnerar el art. 234 inc. 1° de la Constitución, respecto del carácter general
de la licitación como mecanismo de contratación de la Administración Pública, pues el citado
precepto legal permite el uso de la contratación directa como mecanismo normal de
contratación del abastecimiento de medicamentos para todo el sistema de salud pública.
2. Sobreséese en el presente proceso respecto de la violación al derecho de igualdad
establecido en el art. 3 de la Constitución, por resultar inoperante efectuar el análisis
constitucional solicitado.

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 3. Sobreséese en el presente proceso respecto de la violación al derecho de libertad
económica consagrado en el 102 inc. 1° Cn., por ser infructuosa examinar dicha alegación.
4. Sobreséese en el presente proceso respecto del quebrantamiento de los principios de
proporcionalidad y razonabilidad derivados del art. 246 Cn., por resultar inoperante practicar
el juicio de constitucionalidad solicitado.
5. Notifíquese la presente resolución a los intervinientes y a la Asamblea Legislativa.
6. Publíquese esta sentencia en el Diario Oficial dentro de los quince días siguientes a
esta fecha, debiendo remitirse copia de la misma al Director de dicho órgano oficial.

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63-2013
Inconstitucionalidad.

Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia, San Salvador a las catorce horas y
treinta y cinco minutos del día siete de febrero de dos mil catorce.
El presente proceso de inconstitucionalidad fue promovido por la ciudadana Isis Evelia
Reyes de Panameño, para que esta Sala declare la inconstitucionalidad de los arts. 5 letra c),
15, 16, 17, 18, 19, 21, 22 inc. 1° letra d), 23 y 32 de la Ley Especial para la Constitución del
Fondo para la Atención de Víctimas de Accidentes de Tránsito (en adelante LEFONAT),
emitida mediante Decreto Legislativo n° 232, de 14-I-2013, publicado en el Diario Oficial n°
8, Tomo 398, de 14-I-2013, por la supuesta vulneración a los arts. 2, 3, 5 inc. 1° en relación
con el 246, 103, 106 inc. 5° y 131 ord. 6° Cn.
Las disposiciones impugnadas prescriben:
“Finalidades esenciales
Art. 5.- Son fines esenciales del FONAT:
[…]
c) Entregar una prestación económica por una sola vez a toda persona que, producto de un accidente de
tránsito, sea declarada con algún grado de discapacidad, o a sus parientes, en el caso de que resulte
fallecida, así como entregar una suma adicional para gastos funerarios, en este último caso.
[…]”.
“Contribución Especial
Art. 15.- Constituyen hechos generadores de la contribución que regula la presente Ley:
a) La propiedad, posesión o legítima tenencia de un vehículo automotor; y
b) El ingreso al territorio nacional de un vehículo automotor con placas extranjeras.
La contribución especial de quienes conforme al literal a), de esta disposición están obligados
al pago de la misma, deberán cancelarla al momento de emitirse por primera vez o renovarse la tarjeta
de circulación de su vehículo, una vez cada año calendario y a más tardar el último día del mes del
cumpleaños del propietario de cada vehículo o de la fecha de constitución de la sociedad, en su caso, y
su vigencia será hasta el último día del mes del cumpleaños de la persona o constitución de la sociedad,
del año siguiente, según corresponda.
Los propietarios, poseedores o tenedores de vehículos con placas extranjeras, deberá pagar la
contribución especial al momento de ingresar al país, la cual podrán cancelar con una validez de un mes
o por todo un año, contados a partir de su cancelación. Durante estos plazos, según el monto de la
contribución cancelada, el propietario, poseedor o tenedor del vehículo con placas extranjeras, podrá
ingresar y salir del país, las veces que estime conveniente, sin tener que cancelar nuevamente la referida
contribución. Los sujetos señalados en el literal a), de este artículo, que no cancelen la contribución
especial en el plazo fijado en esta Ley, cancelarán en concepto de recargo, la suma de cinco dólares con
setenta y un centavos de los Estados Unidos de América ($5.71), por cada mes de atraso. Los sujetos a
que se refiere el literal b), no podrán ingresar al país mientras no cancelen la respectiva contribución.
El pago de la contribución deberá indicarse en la respectiva Tarjeta de Circulación de cada
vehículo, para lo cual el Viceministerio de Transporte deberá adoptar las medidas correspondientes.

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 Los vehículos con matrícula extranjera probaran el pago de la contribución especial mediante
el recibo que al efecto deberá emitirse. Los montos precisos de la contribución especial a que se refiere
el presente artículo serán fijados en el Reglamento de esta Ley, de acuerdo a los parámetros fijados en el
artículo 19 de ésta.
Naturaleza
Art. 16.- La contribución especial que se fija en la presente Ley, tendrá el carácter de universal,
solidaria y obligatoria, cuya finalidad es proteger la vida, la familia, la salud y la recuperación de toda
víctima de accidente de tránsito, garantizando para ellos los fondos suficientes y de acuerdo a sus
ingresos, para el desarrollo de acciones de promoción de la seguridad vial, la prevención de accidentes,
el fortalecimiento de la atención pre hospitalaria, los servicios de salud hospitalarios y rehabilitación, las
prestaciones económicas contempladas en el objeto de esta Ley y la realización de análisis técnicos,
económicos y científicos para el mejoramiento de la red vial del país, modernización, fortalecimiento y
tecnificación del servicio público de transporte, y la realización de campañas de educación y prevención
vial, con el objeto de reducir en forma sistemática los accidentes de tránsito.
Traslado de fondos
Art. 17.- De los ingresos que se generen de la contribución especial a que se refiere el artículo
quince de esta Ley, el Ministerio de Hacienda deberá distribuirlos mensualmente, en la proporción y a
los entes públicos siguientes:
a) Treinta y cinco por ciento para el Ministerio de Salud; y
b) Sesenta y cinco por ciento para el FONAT.
Los ingresos que en aplicación de la presente normativa perciban las instituciones antes
relacionadas, deberán ser destinados para el cumplimiento de los fines y objetivos señalados en esta Ley.
En tal sentido, los ingresos que conforme al literal b), de este artículo se le trasladen al FONAT, éste
deberá destinarlos al cumplimiento de los fines y objetivos determinados en esta ley, de acuerdo a los
porcentajes siguientes:
a) Veinticinco por ciento, para proyectos de chatarrización;
b) Siete por ciento para el Consejo Nacional de Seguridad Vial; y
c) Tres por ciento para la contratación de seguros del Fondo, para cubrir el aumento de la siniestralidad;
El resto de los ingresos del FONDO, deberán destinarse para el pago de las indemnizaciones y
gastos administrados conforme lo dispuesto en la presente Ley. El Consejo Directivo del Fondo deberá
tomar las providencias necesarias con el fin de garantizar la existencia de recursos en caso de que se
incrementase el pago de prestaciones económicas, por el aumento de los accidentes de tránsito.
Prohibición
Art. 18.- El Viceministerio de Transporte no expedirá Tarjeta de Circulación alguna ni permitirá
la circulación de vehículos cuyos propietarios, poseedores o tenedores legítimos no hayan cancelado
oportunamente la contribución especial fijada en la presente Ley.
La reposición de una Tarjeta de Circulación no generará un nuevo pago de la contribución
especial, siempre que de haber sido cancelada previamente, aun no haya concluido su vigencia. Lo
dispuesto en el inciso anterior será aplicable también en el caso de que un vehículo automotor fuese
objeto de traspaso y estuviese aún vigente la contribución especial cancelada en su oportunidad.
Base imponible
Art. 19.- La base imponible de la contribución especial para cada vehículo que conforma el
parque vehicular del país, así como la de los vehículos con placas extranjeras que ingresan al país, será
determinada en el Reglamento de esta Ley; para lo cual deberá tomarse en consideración las estadísticas
que sobre la siniestralidad del país le proporcionen las instituciones correspondientes o que el mismo
Fondo oportunamente lleve, así como la clase de vehículo, año, capacidad, tipo de servicio que presta, si

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 fuese este el caso, cilindraje y demás características que sobre los vehículos automotores deberá
proporcionarle el Viceministerio de Transporte.
Los montos que se fijen deberán garantizar la sostenibilidad del Fondo en el tiempo. En todo
caso, la base imponible de la contribución especial anual a cubrir no deberá ser inferior a treinta y cinco
dólares, ni superior a los doscientos cincuenta dólares, ambos de los Estados Unidos de Norte América.
La contribución especial que conforme a este artículo se determine deberá ser revisada al menos
cada dos años, tomando en cuenta los parámetros fijados en la presente Ley, así como los índices de
siniestralidad que se lleven en materia de accidentes de tránsito.”
“Beneficiarios
Art. 21.- En caso de fallecimiento de la víctima, se considerarán beneficiarios para el pago de las
prestaciones económicas a que se refiere la presente ley:
1) Los hijos y el cónyuge, o en su caso la conviviente de la víctima;
2) El padre y la madre de la víctima;
3) Los abuelos y demás ascendientes de la víctima;
4) Los hermanos de la víctima; y
5) Los sobrinos y los tíos de la víctima.
Los sujetos enumerados en los ordinales anteriores, preferirán unos a otros por el orden de su numeración,
de manera que sólo a falta de los llamados en el ordinal anterior, entraran los designados en el ordinal
que le sigue, debiendo dividirse el beneficio económico por partes iguales entre las personas
comprendidas en cada ordinal.
Se consideraran asimismo beneficiarios para los efectos de esta ley, las personas que a consecuencia de
un accidente de tránsito, resulten con algún grado de discapacidad, temporal o permanente.
Si transcurrido un año desde el accidente en que falleció una víctima de accidente de tránsito, no
presentasen solicitud de reclamo de las prestaciones económicas, ninguno de los sujetos señalados en los
distintos ordinales del inciso primero de éste, el Fondo deberá destinar la correspondiente prestación
económica a los fines establecidos al Consejo Nacional de Seguridad Vial.
Las solicitudes de reclamo de prestaciones deberán presentarse dentro de los primeros quince días hábiles
del mes siguiente de ocurrido un accidente de tránsito. Quienes no presenten las solicitudes dentro de
este plazo perderán el derecho a reclamar las prestaciones que correspondan.
En el Reglamento de esta Ley se determinarán los demás requisitos y formalidades que deberán cumplir
quienes conforme a la presente Ley, tengan derecho a los beneficios del Fondo”.
“Exclusiones
Art. 22.- Estarán excluidos de los beneficios económicos establecidos en la presente Ley:
[…]
d) Aquellos conductores que en estado de embriaguez o bajo los efectos de sustancias estupefacientes,
ocasionaren el accidente de tránsito
[…]”.
“Cuantía de la indemnización
Art. 23.- El monto de la prestación económica a cubrir por el Fondo, será por una sola vez y
hasta la suma de TRES MIL QUINIENTOS DOLARES de los Estados Unidos de América por fallecido,
más la suma de QUINIENTOS DOLARES de los Estados Unidos de América, para gastos funerarios.
La prestación económica que de conformidad con el inciso tercero del Artículo 21 de esta Ley
deba ser cubierta, se hará mediante un solo pago y una sola vez, la que no podrá ser superior a DOS MIL
DOLARES de los Estados Unidos de América, según el grado de discapacidad, temporal o permanente
con que resulte una víctima de accidente de tránsito. El grado de discapacidad y el porcentaje económico
con que deberá ser cubierta cada una de ellas, serán determinados en el Reglamento de esta Ley”.

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“Función indemnizatoria
Art. 32.- Las prestaciones económicas que conforme a la presente Ley otorgue el FONAT, cumplen una
función indemnizatoria, por lo que en ningún momento deberán constituir fuente de enriquecimiento. La
violación de lo dispuesto en el presente artículo será sancionado de conformidad con las leyes penales”.
Han intervenido en el proceso la demandante, la Asamblea Legislativa y el Fiscal
General de la República.
I. 1. Los motivos de inconstitucionalidad formulados por la peticionaria pueden
resumirse de la siguiente manera:
A a.. De acuerdo con la pretensora los arts. 15 y 16 LEFONAT vulneran los arts. 1, 2,
103 inc. 1°, 106 inc. 5° y 131 ord. 6° Cn.
En relación con la seguridad jurídica, citó la sentencia de 19-III-2001, Amp. 305-99, e
indicó que, de la faceta subjetiva –cuyo aspecto es el relevante a abordar en este caso– pueden
extraerse dos exigencias fundamentales: i. corrección funcional o garantía de cumplimiento del
derecho por parte de sus destinatarios y regularidad de actuación de los entes que deben
aplicarlo; y ii. corrección estructural, como garantía de disposición y formulación regular de
las normas e instituciones que integran el sistema jurídico –incidencia en el proceso de
formación de ley–.
b. En lo que al derecho de propiedad respecta, la demandante hizo alusión a la sentencia
de 13-I-2010, Inc. 130-2007; asimismo, expuso que su dimensión subjetiva se encuentra en el
art. 2 inc. 1° Cn. –sentencia de 26-VIII-1998, Amp. 317-97– y la dimensión objetiva en el art.
103 inc. 1° Cn.
c. A continuación, habló de la clasificación doctrinaria de los tributos: impuestos, tasas
y contribuciones especiales; tipología que –de acuerdo con la pretensora– ha sido recogida por
nuestro derecho tributario constitucional, a lo cual, citó el art. 131 ord. 6° Cn.; además, el art.
204 ord. 1° Cn. en cuanto a la autonomía municipal en relación con las tasas y contribuciones
especiales; asimismo, los arts. 12 del Código Tributario (CT), 30 ord. 21° y 63 ord. 1° del
Código Municipal.
Seguidamente, definió el impuesto como tributo exigido sin contraprestación –art. 13
CT–; a ello agregó algunas ideas sobre el hecho generador, así como sobre la graduación
cuantitativa de la obligación tributaria del mismo; luego, definió la tasa en relación con lo cual
citó la sentencia de 9-VII-2010, Inc. 35-2009; así también, precisó a las contribuciones
especiales como tributos exigidos para la satisfacción de intereses generales mediante la
realización de obras o actividades especiales –art. 15 CT–.
A partir del marco teórico expuesto –indicó– corresponde determinar la naturaleza del
tributo creado por la LEFONAT. La demandante señaló que el art. 15 LEFONAT define los
hechos generadores de la contribución que regula; por su parte, el art. 16 del citado cuerpo
legal prescribe el carácter y la finalidad del tributo, todo en consonancia con el objeto de la ley
–art. 1 LEFONAT–.

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 d. En ese sentido –siguió–, advertidos los hechos generadores y la finalidad del tributo,
debe examinarse si efectivamente se trata de una contribución especial. Así, la nota
característica de las contribuciones especiales es la existencia de un beneficio resultante de la
obra o de la prestación de un servicio por parte del Estado para el sujeto obligado; sin embargo,
en el presente caso, el sujeto obligado no obtiene una utilidad real ni potencial, por cuanto no
existe contraprestación por parte del Estado, ya que no se ejecuta una obra, no se presta o
amplía un servicio ni se lleva a cabo una actividad que se encuentren directamente vinculados
con el pago; la actuación estatal se limita a recaudar unos fondos destinados a resarcir
pecuniariamente los daños sufridos por las víctimas de un accidente de tránsito; de ahí que el
sujeto obligado difícilmente recibirá un provecho por el pago de la obligación tributaria.
Asimismo, si bien no es necesaria la obtención de un beneficio concreto –añadió– , es
indispensable que la obra o actividad pública de que se trate sea idónea para producirlo;
situación esta que jamás podría acontecer con el tributo impugnado, pues carece de
contraprestación y, por lo tanto, de idoneidad y aptitud para generar un beneficio.
La pretensora contrapuso lo expuesto con el ejemplo de –según su criterio– una
verdadera contribución especial, haciendo referencia al tributo creado por la Ley del Fondo de
Conservación Vial (LEFOVIAL), a su hecho generador y a su finalidad específica.
e. Por otra parte –observó–, la contribución contenida en la LEFONAT no satisface
intereses generales, ya que su finalidad es compensar económicamente a toda víctima de
accidente de tránsito, obligación que civilmente corresponde al responsable de éste; en otras
palabras, una responsabilidad civil extracontractual jamás podría considerarse como un interés
general. Esta finalidad de naturaleza civil se hace más patente cuando el art. 31 LEFONAT
establece que el pago de las prestaciones económicas por parte del FONAT no impide que las
víctimas o sus parientes reclamen al responsable el pago de los daños no cubiertos.
Entonces –continuó– debe analizarse el otro componente del objetivo de la
contribución, esto es, proteger la salud y la vida mediante el fortalecimiento de la red de
hospitales nacionales; a simple vista pareciera que este fin queda comprendido dentro del
concepto de interés general; sin embargo, de la idea que subyace de brindar atención medico
hospitalaria en el sistema de salud pública a quienes resulten lesionados en un accidente de
tránsito, se colige nuevamente una responsabilidad civil extracontractual de carácter personal
que no puede revestir un carácter general. A lo anterior debe agregarse que las necesidades
materiales del sistema de salud no justifican la creación de una contribución especial cuando
todos los salvadoreños pagamos impuestos para su sostenimiento.
A todo lo anterior adicionó que las contribuciones especiales obedecen a la necesidad
de financiar una obra ejecutada por el Estado o que se va a realizar, o a la prestación de un
servicio. En el presente caso, la demandante afirma que tal obra o servicio no existen. Y es que
el tributo establecido es en realidad un impuesto.
f. En cuanto a la supuesta vulneración a la seguridad jurídica, la pretensora manifestó
que esta comporta regularidad estructural del sistema jurídico. En el caso en estudio, los arts.
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15 y 16 LEFONAT contienen una figura que no se adecúa a las contribuciones especiales, con
lo que se quebranta la faceta objetiva de la seguridad jurídica en su dimensión estructural.
Además –sostuvo–, se genera incertidumbre jurídica, por cuanto nada garantiza que el
legislador no emitirá otra ley en la que se establezca otro tributo desprovisto de los
presupuestos que delimitan su existencia y que, por lo tanto, lo justifiquen. Y es que la
seguridad jurídica se traduce también en la certeza del imperio de la ley, entre otros aspectos
que la pretensora señala y que no serán citadas por carecer de relevancia para el contraste que
pretende plantear.
g. Con respecto a la supuesta vulneración al art. 131 ord. 6° Cn. por parte de los arts.
15 y 16 LEFONAT, la demandante mencionó la sentencia de 9-VII-2010, Inc. 35-2009, en
cuanto a la equidad tributaria, la capacidad económica relacionada con impuestos y su
diferencia cuando se trata de tasas y contribuciones especiales que se rigen por el principio de
beneficio.
Asimismo, explicó algunas ideas sobre la igualdad, reconocida en el art. 3 Cn., a lo que
agregó que en el derecho tributario constituye una exigencia en cuanto a que situaciones
económicamente iguales sean tratadas de la misma manera –atendiendo a la capacidad
económica–, se trata de la igualdad como mandato de equiparación y viceversa, pues
situaciones económicamente desiguales deben ser tratadas de forma diferente, es decir, un
mandato de diferenciación.
h. Inmediatamente expuso algunas consideraciones con respecto al principio de
progresividad –elevación de la alícuota en la medida en la que aumenta el capital imponible–
y la prohibición de confiscación –arts. 103 inc. 1° y 106 inc. 5° Cn.– y su vinculación con la
equidad tributaria.
i. Estrechamente vinculado con la confiscación –aseguró–, se encuentra el tema
relacionado con la doble o múltiple tributación, referida a la imposición de diversos tributos
en un mismo período impositivo ante un mismo evento de manera abierta o encubierta que
incide sobre una misma manifestación de riqueza o varias de ellas íntimamente vinculadas,
relativas a una misma actividad o situación económica; es decir, cuando en dos o más tributos
alguno de los elementos del hecho imponible son concordantes; en este punto, cita la sentencia
de 20-XI-2003, Amp. 681-2001, en el sentido de que la doble imposición únicamente deviene
en inconstitucional en la medida en que sobrepase el límite de la confiscatoriedad; también
enumeró cuatro índices generales de capacidad económica: el patrimonio, la renta, el consumo
y el tráfico de bienes.
La ciudadana Reyes de Panameño prosiguió diciendo que en el presente caso, los
obligados a la supuesta contribución especial –que en realidad es un impuesto– son alrededor
de setecientos cincuenta mil ciudadanos que resultan afectados por la imposición de este tributo
adicional, ya que se da un reparto inequitativo de la carga tributaria.
j. A todo lo dicho, adicionó que los ciudadanos ya pagamos anualmente al Estado un
porcentaje en concepto de renta, que se distribuye para sufragar los gastos operativos estatales,
61
entre ellos, los servicios de asistencia en las áreas de salud, educación, seguridad nacional, etc.
Entonces, los sujetos propietarios de un vehículo automotor pagarán, además de la renta –de la
que se asigna un porcentaje para gastos de salud pública–, el tributo creado por las
disposiciones impugnadas, para costear gastos en el mismo rubro –el Ministerio de Salud
percibirá el 35% de los ingresos generados por el tributo establecido en la LEFONAT–; se
paga además –añade– el Fondo de Conservación Vial (FOVIAL); no obstante, el FONAT
también se pagará para subvencionar gastos que se suponía ya se encontraban cubiertos con el
primero.
Todo lo anterior, resulta en una múltiple tributación que vulnera el principio de no
confiscación, pues se alteran los parámetros subjetivos y objetivos de la capacidad económica
que deben ser tomados en cuenta al momento de la fijación de un tributo.
La pretensora reiteró que las contribuciones especiales se rigen por el principio de
beneficio y en este caso no existe beneficio o contraprestación alguna; asimismo, la base
imponible del tributo no está determinada por parámetros que revelen el costo de ejecución de
una obra o la prestación de un servicio, ya que el tributo está vinculado a la propiedad de un
vehículo –arts. 15 y 19 LEFONAT– y se fija sobre la base de criterios relacionados con los
mismos –año, clase de vehículo y destino– y que no guardan relación alguna con la naturaleza
del servicio o actividad y el valor de estas, por lo que no es razonable que se establezca el valor
del tributo tomando en cuenta aspectos no relacionados con el costo de una obra o de la
prestación de un servicio y que, de ninguna manera, reflejen capacidad económica. Y es que la
propiedad de un vehículo no es un índice o indicio idóneo de capacidad económica. De ahí
que, la falta de concordancia entre el hecho generador y la base imponible vulnera el citado
principio –art. 131 ord. 6° Cn.– en relación con el principio de razonabilidad –art. 246 Cn.–.
B. Con relación a la supuesta inconstitucionalidad del art. 19 LEFONAT, expuso la
relación de los tributos con el derecho de propiedad y la reserva a ley formal que existe para
los mismos –arts. 131 ord. 6° y 204 ord. 1° Cn.–.
A continuación, citó las sentencias de 14-X-2003 y 11-XI-2003, Incs. 42-2000 y 23-
2001, en relación con la reserva de ley y su clasificación en absoluta y relativa, siendo que en
materia tributaria opera esta última.
Luego, insistió en que el art. 15 LEFONAT recoge los hechos generadores del tributo,
de manera que la propiedad, posesión o legítima tenencia de un vehículo o el ingreso de uno al
territorio con placas extranjeras generan la obligación de pagar; sin embargo, la base imponible
establecida en el art. 19 LEFONAT no reúne los requisitos constitucionales, ya que hace la
remisión a una fuente secundaria para que dote de contenido la base imponible del tributo.
Es claro que la colaboración de fuentes en las tareas reguladoras de detalle o de
desarrollo de la ley es admisible, siempre que la norma que colabora esté subordinada y que
constituya un mero complemento, situación que no acontece con lo preceptuado en la
disposición impugnada, ya que el legislador se limitó a formular unos parámetros para ser
considerados por el Órgano Ejecutivo al momento de cuantificar por medio del reglamento el
62
tributo. Así, dispone que para la delimitación de la base imponible se estimará la clase de
vehículo, el año, su capacidad, el tipo de servicio que presta, entre otros criterios generales e
imprecisos, pudiendo dar pie a arbitrariedades, pues se faculta al ejecutivo no sólo para
complementar el contenido de la ley, sino para configurar verdaderamente la base imponible,
lo que atenta contra la reserva de ley tributaria.
Por otra parte –amplió–, el mero señalamiento de un importe mínimo y máximo para el
establecimiento de la base imponible no satisface las exigencias de la reserva de ley, ya que es
indispensable que la predeterminación contenida en la ley sea lo suficientemente precisa para
que el ámbito de actuación de la fuente secundaria quede definido. Y es que estas cuantías se
traducen en un margen excesivo de discrecionalidad para el Órgano Ejecutivo.
C. Al referirse a la pretendida inconstitucionalidad de los arts. 5 letra c), 21, 23, 32 y
17 LEFONAT, por la supuesta vulneración a la seguridad jurídica –art. 2 Cn.– la demandante
narró que el art. 1 de la Ley de Transporte Terrestre, Tránsito y Seguridad Vial (LTTTSV) –
derogado–, disponía entre sus objetivos, la necesidad de un marco legal en materia de seguros
y fianzas. Así, de los arts. 110 al 115, la referida ley incorporaba la figura del seguro obligatorio
para daños a terceros ocasionados por accidente de tránsito, cuestión que se prorrogó por medio
de trece decretos sucesivos.
En ese contexto, a partir del año dos mil nueve se inició la elaboración del marco
normativo para operar el llamado Seguro Obligatorio para Accidentes de Tránsito (SOAT); sin
embargo, se emitió la LEFONAT que deroga los arts. 1 letra h), 110, 111, 112, 113, 114 y 126
LTTTSV.
Seguidamente, la pretensora efectuó una serie de explicaciones con respecto a los
seguros y al contrato de seguro e indica que, en este sentido, es indispensable la existencia de
un riguroso sistema de control de gestión a efecto de que se preserve la situación financiera o
solvencia de las sociedades de seguros para que estas puedan asumir sus compromisos.
En el presente caso, es evidente que con la LEFONAT el legislador ha realizado una
mezcla inadecuada de los elementos constitutivos y propios del contrato de seguro y conceptos
tributarios, creando una especie de híbrido sui generis. En este sentido, las disposiciones
impugnadas contemplan funciones de carácter previsorio e indemnizatorio, regulando los
efectos principales de un seguro. No obstante, dichas cuestiones son por esencia de la
naturaleza de un contrato de seguro; además, la LEFONAT confiere potestades a una entidad
pública para administrar los fondos generados por un tributo, asumiendo funciones propias de
una gestora de riesgo, sin que se cuente con la capacidad técnica para desarrollar de forma
eficiente dicha función.
Dentro de ese contexto –sostuvo–, los arts. 5 letra c), 21, 23 y 32 LEFONAT, vulneran
la seguridad jurídica, en tanto que invaden las funciones indemnizatorias del contrato de
seguros; aunado a ello, se pone en peligro la gestión del riesgo, por cuanto se confiere su
administración a un ente que no tiene las competencias técnicas. La afectación se vuelve más
patente en la medida en la que la LEFONAT no establece mecanismos idóneos de control para
63
la gestión del riesgo. Y es que la supervisión de la Corte de Cuentas –art. 27 LEFONAT– se
limita a verificar que los dineros recaudados se destinen para las actividades establecidas en la
ley pero no para garantizar la solvencia financiera del fondo y para la evaluación del riesgo.
Por otra parte –agregó–, el porcentaje para la distribución del tributo –art. 17
LEFONAT– compromete la función indemnizatoria. Y es que, con el reparto de las
recaudaciones del tributo –proyectos de chatarrización, seguridad vial y contratación de
seguros por aumento de la siniestralidad–, los fondos para el pago de las prestaciones
económicas lo serán en una proporción bastante limitada, por ello, la asignación dispuesta para
las indemnizaciones atenta contra la seguridad jurídica.
D. Con respecto a la vulneración al derecho a la libre circulación –como manifestación
del derecho general de libertad –art. 8 Cn.– y al principio de razonabilidad –art. 246 Cn.– por
parte del art. 18 LEFONAT, la pretensora hizo alusión a la sentencia de 31-I-2001, Inc. 10-95
en relación con el contenido del segundo; y, en cuanto a la razonabilidad, cita la sentencia de
14-XII-2004, Inc. 42-2003.
Seguidamente exteriorizó que, en el presente caso, la disposición impugnada contiene
una prohibición que atenta contra el derecho a la libre circulación, pues es irrazonable que no
se permita la circulación del vehículo si no se paga el tributo; es decir, la vinculación del pago
del tributo a la emisión de la tarjeta de circulación resulta una medida excesivamente gravosa,
poco justa y cuya finalidad última es conminar al ciudadano al pago del tributo. Y es que, las
necesidades recaudatorias del Estado pueden satisfacerse por otros medios que no impliquen
un sacrificio desmedido de la libre circulación. La medida no guarda una relación de
proporcionalidad con la finalidad que persigue.
E. En cuanto a la inconstitucionalidad del art. 22 inc. 1° letra d) LEFONAT por la
supuesta vulneración a la igualdad –art. 3 Cn.–, citó las sentencias de 6-VI-2008 y 4-V-2011,
Amp. 259-2007 e Inc. 18-2010, en cuanto a sus implicaciones para el Estado y las obligaciones
que impone en su calidad de principio y expone algunas generalidades sobre la igualdad en la
formulación de la ley y en su aplicación sobre lo cual, hace alusión a la sentencia de 13-I-2010,
Inc. 130-2007.
En el caso del art. 22 LEFONAT –explicó–, la letra d) dispone que las personas que
resulten lesionadas o fallecidas como consecuencia de un accidente de tránsito ocasionado por
un conductor en estado de ebriedad o bajo los efectos de sustancias estupefacientes no pueden
reclamar la prestación económica prevista en la LEFONAT, en consecuencia, la disposición
impugnada niega el carácter de víctima a la persona que resulta lesionada en las circunstancias
señaladas; sin embargo, la calidad de víctima no puede condicionarse en atención al individuo
que causa el accidente o de su estado, pues tal calidad se tiene por el hecho de haber sido
lesionado por un tercero en un accidente. De allí que la exclusión contenida en el citado artículo
constituye un trato desigual carente de razón suficiente; es decir, se trata de una diferenciación
arbitraria.

64
 F. Finalmente, la demandante efectuó la petición de una medida cautelar, para lo cual,
cita las sentencias de 28-I-2011 y 16-IX-2003, Amp. 453-2010 e Inc. 4-2003, respectivamente
y manifiesta que, en el presente caso, es evidente una razonable y verosímil relación de la
infracción constitucional con motivo de la ley impugnada, en tanto que se han aportado
elementos para fundamentar la pretensión de inconstitucionalidad –probable existencia de
violación constitucional–; asimismo, la aplicación de la norma impugnada constituye una seria
afectación a la esfera jurídica económica de los contribuyentes quienes se verán obligados a
pagar dinero sin que exista garantía de su devolución ante el pronunciamiento de una sentencia
estimatoria por parte de este Tribunal.
2. Por medio de la resolución de 15-VII-2013, se admitió la demanda de
inconstitucionalidad planteada.
A. El análisis sobre la constitucionalidad de las disposiciones impugnadas se
circunscribió a los siguientes puntos:
a. En relación con la doble o múltiple tributación, en cuanto a la supuesta
inconstitucionalidad de los arts. 15 y 16 LEFONAT por vulneración al principio de no
confiscación –art. 106 inc. 5° Cn.–, ya que las disposiciones impugnadas establecen un tributo
cuya finalidad coincide –en los términos de la demandante–, con la de otros impuestos
previamente establecidos por el legislador –renta, LEFOVIAL, por ejemplo– a efectos del
fortalecimiento de la atención pre hospitalaria, los servicios de salud hospitalarios,
rehabilitación y la realización de análisis técnicos, económicos y científicos para el
mejoramiento de la red vial del país.
b. En cuanto al hecho generador –art. 15 LEFONAT–, a determinar la supuesta
vulneración al principio de equidad tributaria en su concreción de capacidad económica –art.
131 ord. 6° Cn.–, debido a la imposición de un tributo, en principio llamado contribución
especial por el Legislativo, pero que en realidad es un impuesto y cuyos hechos generadores
no son reveladores de capacidad económica.
c. Con respecto a la supuesta inconstitucionalidad del art. 19 LEFONAT, por vulnerar
el principio de reserva de ley en materia tributaria, por deslegalización de aspectos que, en
esencia, corresponden al Legislador establecer en una ley formal –base imponible–.
d. En lo que concierne a la supuesta inconstitucionalidad de los arts. 5 letra c), 21, 23 y
32 LEFONAT, por vulnerar la seguridad jurídica –art. 2 Cn.–, debido a la mezcla de figuras
jurídicas, dándole a la prestación indemnizatoria de la LEFONAT, la calidad de un seguro, sin
que el Estado haya contemplado los requisitos técnicos necesarios para tal efecto, siendo que
el contrato de seguro para vehículos y daños a terceros ocasionados por accidentes de tránsito
ya se encuentra regulado.
B. Finalmente, la ciudadana Reyes de Panameño solicitó la medida cautelar de
suspensión de la aplicación de la LEFONAT, por considerar que existen los elementos
necesarios para dicha medida –fumus boni iuris y periculum in mora–.

65
 Al respecto, este Tribunal consideró que, en el presente caso, la adopción de la medida
cautelar no generaría una amenaza ni un perjuicio inminente e irreparable al interés público y,
por lo tanto, al entrar en juego la posibilidad de daños irreparables al grupo social afectado con
el tributo, debía adoptarse la medida cautelar de suspensión de los efectos de la LEFONAT.
3. La autoridad demandada rindió su informe manifestando lo siguiente:
A. En cuanto a los arts. 15 y 16 LEFONAT y a la pretendida vulneración al principio
de reserva de ley “establecida en los arts. 131 ord. 6° y 204 inc. 1 de la Constitución de la
República” –señaló–, no obstante dicho motivo no fue admitido, la Asamblea está plenamente
facultada por la Constitución para establecer tributos en sentido formal, ya sean estos
impuestos tasas o contribuciones especiales. De allí que suponer la inconstitucionalidad de la
ley por violar la reserva de ley es negar la facultad previamente establecida en el art. 131 ord.
6° Cn.
B. Con respecto a la supuesta vulneración al derecho de propiedad por parte de los arts.
15 y 16 LEFONAT, la autoridad emisora de la ley indicó que, con las disposiciones
impugnadas, en ningún momento se pretendió realizar una exacción ilegal del patrimonio de
los particulares, ya que independientemente del nombre que la Asamblea Legislativa le haya
asignado al tributo establecido mediante la LEFONAT, ella está facultada para emitir ese tipo
de normas, por lo que una vulneración al derecho de propiedad carece por completo de todo
fundamento técnico.
C. En relación con la supuesta vulneración al principio de seguridad jurídica por parte
de los arts. 15 y 16 LEFONAT –expuso–, este órgano de Estado considera que la contribución
especial creada posee toda la claridad necesaria, estableciendo de manera taxativa los supuestos
que generan la obligación tributaria, por lo que existe certeza jurídica de los mismos.
D. Sobre la pretendida inconstitucionalidad del art. 19 LEFONAT por vulnerar el
principio de reserva de ley en materia tributaria –art. 131 ord. 6° Cn.–, la Asamblea Legislativa
sostuvo que en ningún momento viola la reserva de ley, ya que en la disposición impugnada se
estableció formalmente los parámetros que el Ejecutivo “deberá tomar en cuenta para
establecer la base imponible” de la contribución –estadísticas sobre la siniestralidad del país
proporcionadas por instituciones públicas–, de tal forma que existen “los límites determinados
por la ley y de los cuales el Ejecutivo no puede salirse discrecionalmente” para la imposición
del monto de la contribución.
E. Al referirse a la supuesta vulneración a la seguridad jurídica –art. 2 Cn.– por parte
de los arts. 5 letra c), 15, 16, 17, 18, 19, 21, 22 inc. 1° letra d) 23 y 32 LEFONAT, explicó que,
independientemente del nombre del tributo, el Legislativo, de conformidad con el art. 131 ords.
5° y 6° Cn., estableció el tributo objeto de la inconstitucionalidad solicitada dejando claros los
supuestos que generan la aplicación de la ley y sus consecuencias. Debido a lo anterior, la
autoridad demandada consideró que no existe vulneración a la seguridad jurídica y afirmó que
su actuación se encuentra apegada al art. 231 Cn., el cual establece que no pueden imponerse
contribuciones si no es en virtud de una ley y para el servicio público.
66
 F. A continuación y siempre en cuanto a la supuesta vulneración al derecho de
propiedad por parte de los arts. 15 y 16 LEFONAT, agregó que en ningún momento se tuvo
por finalidad realizar una exacción ilegal del patrimonio sino, y en ejercicio de los principios
constitucionales, afectar la propiedad de los vehículos automotores de tal forma que sus
propietarios y poseedores coadyuven con las autoridades en la prevención de accidentes de
tránsito por un lado y, por el otro, con el gasto específico que la atención a las víctimas genera
al Estado.
G. Ahora bien –siguió–, con respecto a la vulneración a la libre circulación por parte
del art. 22 LEFONAT, la intención de este órgano de Estado es dejar claro que la consecuencia
de la aplicación de la disposición no se refiere a coartar el libre tránsito de las personas desde
el punto de vista físico, sino a excluir del beneficio económico a aquellas personas que bajo
ciertas condiciones prohibidas expresamente por otras leyes, resulten víctimas de un accidente
de tránsito por ellos mismos causado.
H. Seguidamente, la autoridad demandada habló de la “Constitución letra d)
LEFONAT” (sic), por la supuesta vulneración a la igualdad –art. 3 Cn.– y manifestó que es del
criterio que al establecer previamente los supuestos bajo los cuales una persona no podrá optar
por los beneficios económicos otorgados por la ley impugnada se garantiza que las víctimas de
los accidentes provocados por sujetos en los estados señalados en la disposición impugnada
puedan ser beneficiarios de la LEFONAT. En consecuencia, la disposición impugnada no niega
el carácter de víctima al tercero o persona que resulta lesionada en tales circunstancias por un
conductor que violenta otras leyes y provoca el accidente de tránsito.
I. Finalmente, la Asamblea Legislativa se pronunció sobre a la medida cautelar
solicitada por la pretensora indicando textualmente que “al igual que las anteriores
impugnaciones, carecen de fundamento constitucional, ya que en el presente caso, la demanda
en su totalidad, carece de fundamentos constitucionales válidos técnicamente hablando, por lo
que la pretensión de inconstitucionalidad-probable existencia de violación constitucional, no
debería de estimarse por parte de este Tribunal”.
4. Por medio de escrito de 19-VII-2013, presentado el 22-VII-2013, el Fiscal General
de la República solicitó revocatoria de la medida cautelar adoptada en la resolución de 15-VII-
2013.
En la resolución de 25-XI-2013 se declaró improcedente el recurso de revocatoria
interpuesto y se le corrió traslado al Fiscal General de la República, por el plazo de tres días
para pronunciarse sobre la pretensión planteada, de acuerdo con el art. 8 L.Pr.Cn.; el referido
funcionario rindió su informe en los siguientes términos:
A. Inicialmente, citó lo sostenido por este Tribunal en las sentencias de 15-II-2012 y 9-
VII-2010, Incs. 66-2005 y 35-2009, en lo relativo a la clasificación de los tributos –arts. 131
ord. 6° Cn. y 12 del Código Tributario (CT); seguidamente –siempre en los términos de la inc.
35-2009– definió las diferentes clases de especies tributarias –impuestos, tasas y
contribuciones especiales–. El rasgo diferenciador entre las tres clases de tributo –añadió–
67
consiste en la existencia de una contraprestación para el contribuyente en cuanto a las tasas y
contribuciones especiales, lo que no sucede con los impuestos.
B. A continuación, manifestó que esta Sala ha reconocido que la contraprestación debe
ser divisible en cuanto al sujeto receptor del servicio; el sujeto pasivo, obligado a pagarlo, será
la persona que reciba los servicios o actividades públicas que constituyen su hecho generador;
además, señaló la diferencia entre tasa y contribución especial –todo lo anterior en los términos
de la Inc. 23-99–.
C. Seguidamente, habló de la zona de reserva de cada órgano del Estado, según sus
competencias.
En relación con el principio de reserva de ley, el Fiscal General de la República expuso
su función en nuestro ordenamiento jurídico, así como las obligaciones que le impone al
Legislativo.
Con respecto al “principio de la potestad organizativa” explicó que reconoce la facultad
de las instituciones de dictar normas conforme con su funcionamiento –normas internas de
estructura y organización–; se encuentra regulada a través de “normas fundamentales primarias
y secundarias” que definen esta potestad autoorganizativa.
D. Con base en lo anterior –continuó– debe concluirse que “la recurrente” (sic) alega
sobre los arts. 15 y 16 LEFONAT como disposiciones que vulneran los arts. 1, 2, 103 inc. 1°,
106 y 131 ord. 6° Cn. constituye una visión limitada en cuanto a que el tributo impugnado se
trata de un impuesto y no una contribución especial, por cuanto el sujeto obligado no obtiene
una contraprestación ya que el Estado no ejecuta una obra, no presta o amplía un servicio, ni
realiza una actividad directamente relacionada con el pago, ya que, en la práctica,
“potencialmente” el sujeto obligado podría resultar afectado en un accidente de tránsito en
calidad de peatón o pasajero y verse beneficiado de forma directa pasando de contribuyente a
víctima; de allí que se trata de una contribución especial encaminada a compensar
económicamente a toda víctima de accidente de tránsito y a estas personas determinadas se
refiere la jurisprudencia constitucional; al respecto, cita la sentencia de 14-XII-2012, Inc. 43-
2006.
El beneficio lo obtiene el contribuyente por cuanto la compensación económica no sale
directamente de su peculio ni resulta tan gravoso como sería responder de forma personal; por
tanto, tampoco se vulnera el derecho de propiedad.
Inmediatamente transcribió el art. 131 ord. 6° Cn. y hace referencia al traslado
efectuado al Ministerio Público Fiscal en la Inc. 82-2013, citando lo expuesto en el informe
con respecto al art. 19 LEFONAT.
E. En lo que a los arts. 21, 22 y 32 LEFONAT respecta, el Fiscal General de la
República habló de una mezcla de los elementos del contrato de seguro y los conceptos
tributarios que no permite adquirir certeza jurídica a los beneficiarios del pago de las
prestaciones económicas a las que se refiere la LEFONAT, estableciendo funciones de carácter
previsorio e indemnizatorio, regulando los efectos principales de un seguro, sobre todo en lo
68
que se refiere al no establecimiento de mecanismos idóneos de control para la gestión del
riesgo; tal aspecto va en perjuicio de los contribuyentes y de los afectados por accidente de
tránsito; más allá de eso, el control de Corte de Cuentas, según el art. 27 LEFONAT se
encuentra limitado a verificar que el dinero recaudado se destine a las actividades establecidas
en la ley, pero no funciona como garantía de la solvencia financiera del fondo y para la
evaluación del riesgo, lo que deriva en una vulneración a la seguridad jurídica –art. 2 Cn.–.
Finalizó refiriéndose a la seguridad jurídica según lo establecido por la jurisprudencia
de la Sala de lo Contencioso Administrativo y añadiendo que la LEFONAT no establece
mecanismos idóneos de control para la gestión del riesgo que realiza el Fondo, volviendo
incierta la situación de los ciudadanos.
5. Previo al señalamiento del orden en el que se desarrollará este pronunciamiento, es
preciso analizar ciertos aspectos de la pretensión (A.), para posteriormente, indicar que el
demandante ha planteado la inconstitucionalidad por vicios formales del tributo establecido en
la Ley Especial para la Constitución del Fondo para la Atención de Víctimas de Accidentes de
Tránsito (B.).
A. En relación con la impugnación de los arts. 5 letra c), 21, 23 y 32 de la Ley Especial
para la Constitución del Fondo para la Atención de Víctimas de Accidentes de Tránsito, el
pretensor alega una supuesta vulneración a la seguridad jurídica –art. 2 Cn.–, debido a la
mezcla de figuras jurídicas, pues la LEFONAT da a la prestación indemnizatoria la calidad de
un seguro, sin que el Estado haya contemplado los requisitos técnicos necesarios para tal
efecto, siendo que el contrato de seguro para vehículos y daños a terceros ocasionados por
accidentes de tránsito ya se encuentra regulado.
a. En ese orden de ideas, al revisar la totalidad de la LEFONAT, se advierte que el art.
35 LEFONAT literalmente establece: “La presente Ley es de carácter especial y prevalecerá
sobre cualquier disposición que la contraríe”.
b. Al respecto es preciso señalar que la seguridad jurídica es la certeza del Derecho,
que se convierte en principio informador del ordenamiento jurídico en su totalidad
La seguridad jurídica es un complemento entre certeza y legalidad que no implica
salvaguardar de manera indefinida el ordenamiento jurídico que se establece en una sociedad
en un determinado momento, en relación con derechos o situaciones determinadas, pues se
convertiría en un ordenamiento inmóvil, pétreo, sin posibilidades de adecuarse a las
necesidades de cada momento histórico. Sin embargo esto no debe significar la falta de respeto
a las garantías para salvaguardar los derechos de las personas como la Constitución y las
leyes los declaran, sino todo lo contrario, pues se garantiza su protección por medio de la
confianza y la estabilidad del ordenamiento jurídico.
En este sentido, las leyes deben ser claras, sin dar lugar a confusión, ya que el
legislador debe perseguir que tanto los operadores de justicia, los poderes públicos y los
ciudadanos en general sepan a qué atenerse, conozcan lo que está permitido, las prohibiciones
y las consecuencias ante el ejercicio de determinadas conductas.
69
 Como se ha dicho en repetidas ocasiones, no se trata únicamente del derecho que pueda
tener una persona a que se le garantice el estar libre o exenta de todo peligro, daño o riesgo,
que ilegalmente amenace sus derechos, sino también se trata de la seguridad jurídica como
concepto inmaterial.
Así pues, este principio impone al Estado el deber insoslayable de respetar y asegurar
la inviolabilidad de los derechos constitucionales; delimitando de esta manera las facultades y
los deberes de los poderes públicos.
La seguridad jurídica implica una actitud de confianza en el derecho vigente, y una
razonable previsibilidad sobre su futuro. Es la que permite prever las consecuencias de las
acciones del hombre así como las garantías de orden constitucional que gozan tales actos.
c. Considerando lo anterior, si tomamos en cuenta que la LEFONAT es una ley especial,
carece de sentido la impugnación llevada a cabo, pues la pretensora obvió efectuar una
interpretación sistemática del conjunto de normas que integran la Ley y que, de haberse
realizado, habría dado como resultado que sin importar si se trata de la misma regulación o de
una confusión de figuras –como lo argumenta–, el mismo cuerpo legal resuelve el problema,
pues deroga cualquier otra ley que se refiera a los mismos aspectos y establece su aplicación
preferente por tratarse, como ya se dijo, de un cuerpo normativo especial.
En consecuencia, este punto de la pretensión deberá sobreseerse pues no se entabla el
contraste normativo necesario a efecto del control de constitucionalidad que este Tribunal
efectúa.
B. Por otra parte, luego de depurada la pretensión y en relación con el vicio formal, el
pretensor argumenta una deslegalización de la base imponible.
De manera que, el primer punto de la pretensión que se analizará será el relativo a la
supuesta vulneración a la reserva de ley en materia tributaria por una posible deslegalización
de la base imponible del tributo; y, posteriormente, se analizará el hecho generador del tributo.
5. El orden lógico a seguir en este pronunciamiento es el siguiente: (III) inicialmente
se definirá la naturaleza del tributo impugnado –contribución especial o impuesto–; (IV.1)
seguidamente, se desarrollará el tema de la reserva de ley con especial énfasis en la materia
tributaria; a continuación, (IV.2) se hará referencia a la potestad reglamentaria de la
Administración en relación con la reserva de ley tributaria; para luego, (IV.3) hablar de los
principios de Derecho Tributario y específicamente del principio de capacidad económica;
posteriormente, (V) se aplicará todo lo expuesto al caso concreto; y, (VI) se dictará el fallo que
constitucionalmente corresponde.
III. Primeramente, a los efectos de este proceso, es necesario establecer la naturaleza
del tributo impugnado –impuesto o contribución especial–. Ello, en virtud de que, no obstante
el Órgano Legislativo tiene competencia conferida por la Constitución para la emisión de
ambas clases de tributo, uno de los puntos esenciales de la pretensión planteada radica en la
falta de idoneidad del hecho generador para revelar capacidad económica. En efecto, el tema
es relevante pues, aun cuando es entendida como la aptitud económico-social de una persona
70
para contribuir al sostenimiento de los gastos del Estado y como exigencia predicable de todo
el ordenamiento tributario, la capacidad económica no está presente de la misma forma ni con
la misma intensidad en los distintos tipos de tributos –sentencia de 14-I-2003, Inc. 23-99–; es
decir, que la necesidad o intensidad de tal elemento en la obligación tributaria –en el presente
caso–, pudiera variar en dependencia de si se trata de un impuesto o de una contribución
especial.
1. En ese orden de ideas, la clasificación tradicional de los ingresos tributariosque
nuestro ordenamiento jurídico adopta, es aquella que los divide en tres especies: el impuesto,
la tasa y la contribución especial. En este proceso nos referiremos al primero y a la última, por
ser estas dos clases de tributo las que interesan para el análisis de fondo de la pretensión
planteada.
A. En atención a lo anterior, en la sentencia de 9-VII-2010, Inc. 35-2009, se indicó que
el impuesto es el tributo cuyo hecho generador es definido sin referencia alguna a servicios o
actividades de la Administración. Por ende, el impuesto es el tributo por antonomasia: se paga
porque se ha realizado un hecho indicativo de capacidad económica, sin que la obligación
tributaria se conecte causalmente con actividad administrativa alguna.
Por tal razón, la sentencia de 15-II-2012, Inc. 66-2005, calificó al impuesto como un
tributo no vinculado, ya que no existe conexión del obligado con alguna actividad estatal que
se singularice a su respecto o que lo beneficie, pues –se insiste– el hecho generador consiste
en una situación que, según la valoración del legislador, tiene idoneidad abstracta como índice
o indicio de capacidad contributiva.
En ese orden de ideas, los presupuestos elementales del impuesto son: a) una vocación
o aptitud general, lo que conlleva un cobro sin distinción a todo ciudadano que realice el hecho
generador; b) no guardan una relación directa e inmediata con un beneficio determinado para
el obligado tributario; c) por lo general, en cuanto ingresan a las arcas del Estado conforme al
principio de unidad de caja, éste puede disponer de ellos de acuerdo con lo estipulado el
presupuesto general del Estado –lo anterior sin perjuicio de que existen algunos impuestos con
destino específico–; d) el pago del referido tributo no es optativo ni discrecional, lo que implica
que su cumplimiento puede exigirse coactivamente por la vía judicial; e) la capacidad
económica del contribuyente es un principio de justicia y equidad que debe reflejarse en la ley
que lo crea, lo que no significa que pierda su vocación de carácter general.
Con lo manifestado, queda en evidencia que los impuestos no poseen mayor
justificación o base jurídica que el sometimiento al imperiun o poder del Estado en el ámbito
tributario, en virtud del cual, éste puede exigir coactivamente el pago de la obligación tributaria
B. Asimismo, en la citada sentencia –Inc. 35-2009– se señaló que la contribución
especial es el tributo cuyo hecho imponible consiste en la obtención de un beneficio por parte
de los sujetos pasivos, como consecuencia de la realización de obras o actividades especiales
del Estado, encaminadas a la satisfacción de intereses generales. En todo caso, es irrelevante

71
que el sujeto pasivo obtenga o no el beneficio, sino que basta que la obra o actividad pública
de que se trate sea idónea y apta para producir dicho beneficio.
El hecho imponible se define por la posibilidad de un beneficio o aumento de valor de
los bienes del sujeto pasivo (sujeto obligado al pago del tributo), como resultado de las obras
o actividades focalizadas de la Administración o de los Municipios.
La característica distintiva de este tributo es que constituye el pago por un especial
ventaja producida o susceptible de producirse a un sector de la población en virtud de que el
Estado haya efectuado una actividad de interés general, cuyo importe debe destinarse a sufragar
los gastos de la misma.
En ese sentido, no se trata del pago por un servicio público prestado por el Estado o
los municipios, sino el equivalente por el beneficio como consecuencia de la ejecución de una
obra o de un servicio público. Debe entenderse que la contribución especial se paga no por el
servicio que el Estado proporciona o presta sino por el beneficio especifico que ciertos sujetos
reciben –cierta o potencialmente– con motivo de la prestación del mismo. Para ello, debe
tomarse en cuenta que dicha figura tributaria persigue la satisfacción de los gastos que surgen
a partir de una actividad del Estado divisible; o sea, en obras o servicios que favorecen a la
colectividad, pero que en forma específica benefician a determinados individuos.
El beneficio constituye un criterio de justicia distributiva, particularmente en las
contribuciones especiales, en virtud de la ventaja económica que conlleva, reconducible al
incremento cierto o efectivamente posible de la riqueza; es decir –como se señaló–, no es
necesario obtener un efectivo aumento patrimonial, sin embargo, el servicio prestado o la obra
realizada por el Estado deben ser idóneos para producir dicho aumento.
Al respecto es necesario señalar que no debe confundirse a la contribución con ciertos
impuestos que pudieran establecerse en virtud del incremento de valor que algunos bienes
pudieran experimentar, ya que la contribución especial es –como ya se indicó supra– una
prestación pecuniaria creada por el Estado conforme a Constitución y a la ley, con carácter
obligatorio, a cargo de personas naturales y jurídicas por el beneficio especial que cierta o
potencialmente percibirán en virtud la realización de una actividad u obra estatal de interés
general.
2. Ahora bien, tomando en cuenta la naturaleza y caracterización del impuesto y de la
contribución especial que se han expuesto en esta sentencia, se pasará a definir cuál es la
especie del tributo impugnado; para ello, es preciso analizar el hecho generador de la
obligación tributaria en estudio, en tanto elemento revelador de la existencia o no de alguna
actividad del Estado que genere o sea idónea para generar una ventaja económica al
contribuyente y, además, la finalidad del tributo.
A. Con respecto al primero [hecho generador], es necesario citar el art. 15 letras a) y b)
LEFONAT, el cual establece: “Constituyen hechos generadores de la contribución que regula
la presente Ley: /a) La propiedad, posesión o legítima tenencia de un vehículo automotor; y /b)
El ingreso al territorio nacional de un vehículo automotor con placas extranjeras”.
72
 Al analizar la disposición en comento a la luz de lo expuesto sobre ambas clases de
tributos se tiene que:
a. Los hechos generadores del tributo impugnado son la propiedad, posesión o legítima
tenencia de un vehículo automotor; y, el ingreso al país con un vehículo que posea placas
extranjeras
b. La propiedad constituye, en su acepción más común, el derecho o facultad de poseer
algo y poder disponer de ello dentro de los límites constitucionales y legales; por su parte, la
posesión ha sido definida por la jurisprudencia como un hecho jurídico en cuya virtud se ejerce
la calidad de ser dueño sobre una cosa sin serlo, de acuerdo a los requisitos y formas que la ley
prevé; y, finalmente, la mera tenencia es un hecho que reconoce la propiedad de alguien más
sobre el bien y que se ejerce sin ánimo de ser dueño o propietario del mismo.
c. Sin ahondar más en el contenido de los aludidos conceptos, es posible afirmar que el
ser propietario, poseedor o mero tenedor de un vehículo automotor constituyen hechos que no
requieren de actividad alguna del Estado que consista en la realización de una obra o la
prestación de un servicio de interés general para quien paga el tributo, pues aun en el caso de
que dicho bien fuera susceptible de incrementar su valor, existen –como ya se explicó supra–
impuestos cuyo hecho generador es, precisamente, la probabilidad o la certeza del sobreprecio
que el bien pudiera alcanzar y no una actividad estatal que lo genere.
d. En cuanto al segundo hecho generador, es decir, el ingreso al país con un vehículo
automotor con placas extranjeras, este Tribunal es de la opinión que tampoco en estos casos el
Estado efectúa una obra o presta un servicio de interés general idóneos para beneficiar al sujeto
obligado al pago del tributo.
De manera que al no percibirse la existencia de un posible beneficio derivado de la
actividad estatal, el tributo en cuestión no puede ser considerado una contribución especial,
pues la obligación tributaria no surge de la realización de obras o a la prestación de un servicio,
sino que, más bien, encuadra en una actividad estatal meramente recaudatoria, lo que en
definitiva es una característica propia de los impuestos, ya que no se encuentran conectados
con una contraprestación directa al contribuyente.
B. En consecuencia, el tributo impugnado debe considerarse, a partir de lo expuesto, un
impuesto y no una contribución especial como erróneamente lo ha denominado el Legislativo.
En ese orden de ideas, debe reiterarse, tal como se expuso en la resolución de 15-VII-
2012, dictada en este proceso, que aun cuando se trata de un impuesto, dicha clasificación solo
es importante –en el presente caso– en la medida en la que sirve para establecer la intensidad
con la que la capacidad económica se encuentra presente en el tributo y no para el
establecimiento de posibles vulneraciones a la reserva de ley, ya que la Asamblea Legislativa
tiene competencia para decretar impuestos, tasas y contribuciones; de los cuales, únicamente
los impuestos se encuentran sometidos a una reserva de ley relativa.
Entonces, la reserva de ley carece de relevancia cuando se refiere a la misma Asamblea
Legislativa, pues a menos que la Constitución excluyera de su competencia la regulación de
73
algún ámbito en particular, es ella, precisamente, el órgano a quien la Norma Fundamental le
adjudica la obligación de regular algunos aspectos en específico.
IV. Definido que el tributo impugnado es un impuesto, nos referiremos a la reserva de
ley en materia tributaria y específicamente en relación con los impuestos y sus elementos
esenciales, con especial atención a la posible deslegalización de alguno de ellos, teniendo como
precedente ineludible la sentencia de 9-VII-2010, Inc. 35-2009, en la que este Tribunal se
refirió al tema en los siguientes términos y, a continuación, haremos algunas breves acotaciones
sobre los límites materiales en el Derecho Tributario, para luego hablar específicamente del
principio de capacidad económica en relación con algunos elementos esenciales de los
impuestos –hecho generador y base imponible–.
1. Tal como se explicó, el Derecho Tributario se regula en los escalones superiores del
ordenamiento jurídico de un Estado, porque pone en juego derechos fundamentales como el de
propiedad (art. 103 Cn.) y, además, está ligado con aspectos vitales como el financiamiento de los
gastos públicos.
En la referida sentencia se aludió a la reserva de ley y al principio de legalidad tributaria
en los siguientes términos:
A. Los tributos, por su relación directa con el derecho de propiedad, son una materia
reservada a la ley formal. Actualmente, la reserva de ley tributaria pretende reducir el ámbito de
discrecionalidad del Órgano Ejecutivo en el establecimiento de los tributos y tiene como finalidad,
por un lado, garantizar el derecho de propiedad frente a injerencias arbitrarias del poder público
(dimensión individual) y, por otro lado, garantizar el principio de autoimposición, esto es, que los
ciudadanos no paguen más contribuciones que aquéllas a las que sus legítimos representantes han
prestado su consentimiento (dimensión colectiva).
En definitiva, la figura comentada tiene por objeto que el reparto de la carga tributaria,
dependa exclusivamente del órgano estatal que, por los principios que rigen su actividad, asegura
de mejor manera la conciliación de intereses contrapuestos en dicho reparto. En el Derecho
salvadoreño la reserva de ley tributaria tiene reconocimiento expreso en el art. 131 ord. 6º Cn. Este
precepto se integra sistemáticamente con el art. 204 ord. 1° Cn., que habilita a los municipios a
establecer tasas y contribuciones especiales. Se concluye, por tanto, que la reserva sólo afecta a los
impuestos y a las tasas y contribuciones especiales de alcance nacional.
B. En relación con lo anterior, es necesario hacer una breve referencia a las diversas
clases de reserva legal atendiendo de manera específica a la que opera en materia de impuestos.
La reserva de ley en materia tributaria puede ser absoluta o relativa.
a. La reserva de ley absoluta implica que la ley formal regula toda la materia, de tal
suerte que se excluye por completo la acción de los demás órganos estatales y entes públicos
con potestades normativas reconocidas por la Constitución y, en consecuencia, de sus
productos normativos –por ejemplo, reglamentos de ejecución u ordenanzas municipales–.

74
 b. En cambio, la reserva de ley relativa supone que la ley formal no regula
exhaustivamente la materia respectiva, sino que se limita a lo esencial, y para el resto se remite
a la normativa infralegal, a la que ordena o habilita para colaborar en la regulación.
Así, en términos generales, esta Sala ha considerado que debe admitirse la colaboración
de las fuentes infralegales en las tareas reguladoras de detalle o de ejecución de la ley, pero de
manera subordinada y como mero complemento de aquella. Es decir, la ley debe fijar el marco
de los derechos y obligaciones de las personas; por tanto, la remisión a las demás fuentes
normativas debe servir únicamente para conocer el modo en que pueden ejercitarse los
derechos y cumplirse las obligaciones.
2. A. En relación con la reserva de ley y la potestad reglamentaria de la Administración,
vale afirmar que dicha potestad demanda un desarrollo legislativo –ley en sentido formal–
básico, aunque completo, lo que la jurisprudencia colombiana denomina como una
“materialidad legislativa”, necesaria para que el ente al que corresponde la potestad
reglamentaria pueda cumplir su función de complementar ciertos aspectos de la ley.
Sin perjuicio de lo anterior, el legislador no se encuentra forzosamente obligado al
desarrollo exhaustivo de todos los ámbito reservados a la ley –reserva relativa–, sino que, en
la mayoría de los casos, es suficiente con la demarcación del ámbito o tema reservado para,
posteriormente, adjudicarle al reglamento la tarea de concretizarlo. En ese orden de ideas, a
menudo, la naturaleza de la materia es inclusiva en la ley en cuanto a la posibilidad de
remisiones al reglamento, de manera que este último se circunscriba a un desarrollo
complementario de aquellos ámbitos que ya han sido cierta y claramente establecido en la
legislación secundaria; de modo que el nivel de requerimiento de una reserva legal varía de
acuerdo con la materia y forma en la que una Constitución determine su desarrollo, pues ello
da lugar a la comprensión de cómo debe articularse el sistema de fuentes y a la correcta
distribución en cuanto a regulación de ámbitos entre la ley y el reglamento
B. Ahora bien, en materia tributaria se observa que el constituyente ha establecido –art.
131 ord. 6° Cn.– una reserva de ley en cuya virtud el Legislativo tiene la potestad de establecer
impuestos, tasas y contribuciones de alcance nacional, y, en ese orden de ideas, se entiende que
tal establecimiento queda circunscrito a la ley en sentido formal, vedando al reglamento esta
posibilidad.
Así, y acorde con la reserva establecida, es posible interpretar y aseverar con certeza
plena que los elementos esenciales de los tributos de alcance nacional –aun cuando estos no se
han detallado de manera expresa en la Constitución– cuya creación corresponde al órgano
representativo del pueblo –en atención a los principios de representatividad, pluralismo y
autoimposición–, deben ser regulados por la Asamblea Legislativa; entendiendo por elementos
esenciales del tributo el sujeto activo, el sujeto pasivo, el hecho generador, la base imponible
y el quantum.
En los mismos términos, este Tribunal ha reiterado lo señalado, verbigracia en las Incs.
43-2006 y 81-2007, que la reserva de ley en materia tributaria –con los matices vistos– es
75
relativa, correspondiéndole a la Asamblea Legislativa el establecimiento del tributo, es decir,
su creación ex novo y la determinación de sus elementos esenciales o configuradores, pero
otros órganos estatales y entes públicos con potestades normativas reconocidas por la
Constitución pueden colaborar en las tareas reguladoras de detalle o de ejecución.
Por elementos esenciales o configuradores del tributo, la jurisprudencia de esta Sala
entiende –como cita, en los antecedentes arriba apuntados–: los elementos subjetivo, material
y cuantitativo de su hecho imponible, y los plazos de caducidad o de prescripción. También la
reserva de ley abarca las exenciones. Ello se justifica, primero, por la finalidad de garantizar el
principio democrático en el reparto de la carga tributaria; y segundo, porque al establecerse
una exención, al mismo tiempo se define el hecho generador, específicamente, en cuanto al
alcance que la prestación tributaria tiene en determinados supuestos.
Entonces, lo que está constitucionalmente prohibido es la “habilitación en blanco” –
sin límite ni criterio alguno– por parte de la ley formal a otras fuentes de derecho, para la
regulación de los elementos esenciales del tributo, así como el establecimiento ex novo de
dichos elementos a través de fuentes diferentes a la ley formal.
De manera que este Tribunal afirma que, en materia de impuestos, la Asamblea Legislativa
tiene la obligación de regular todos sus elementos esenciales y configuradores y, por lo mismo,
debe señalar el sujeto activo, es decir, la entidad estatal con derecho para exigir el pago del
tributo, el sujeto pasivo u obligado tributario, el hecho generador o situación de hecho a la cual
la ley atribuye la capacidad de propiciar la obligación tributaria, así como la base imponible y
el quantum o tarifa; todos ellos, elementos que precisan o determinan la cuantía misma del
gravamen.
C. Además, esta Sala debe precisar que la definición de estos elementos se encuentra
forzosamente sujeta al rigor del principio de legalidad que exige que la misma se realice de
manera clara e inequívoca.
El principio de legalidad tributaria exige al Legislativo claridad y taxatividad en la
configuración de los elementos esenciales de los tributos. Además, el art. 231 inc. 1° Cn. dice que
“[n]o pueden imponerse contribuciones sino en virtud de una ley y para el servicio público”. En
razón de este mandato, la Administración y los Municipios sólo pueden exigir a los ciudadanos el
pago de aquellos tributos que hayan sido previamente definidos en una ley (en sentido material) –
Inc. 35-2009–.
En el más amplio de sus sentidos, el principio de legalidad tributaria implica que sólo
la ley –entendida en sentido material– se encuentra autorizada por la Constitución –art. 231
inc. 1°– para imponer limitaciones, restricciones o gravámenes a los ciudadanos –nullum
tributum sine lege, es decir que no existe tributo si no se encuentra establecido en la ley–.
Ahora bien, de acuerdo con el contenido de la Constitución y la jurisprudencia de este
Tribunal, el principio de legalidad se concreta en la imposición de certeza o de
predeterminación normativa de los elementos del tributo –lex certa, entiéndase ley cierta o
precisa en su lenguage–, en virtud de lo cual, se exige al legislador que, al crear un tributo, y
76
en atención al principio nullum tributum sine lege, defina los elementos del tributo de manera
suficiente, sin que tales definiciones den lugar a una carencia de seguridad jurídica, poca
claridad o falta de certidumbre; sin embargo, este Tribunal reitera que, al aplicar el principio a
los casos específicos, no toda remisión al reglamento de las normas que crean un tributo deriva
en su inconstitucionalidad y, por otra parte, dentro del marco Constitucional, en la actualidad,
son válidas algunas remisiones al reglamento.
Pero reiteramos, la ausencia de una definición clara e inequívoca de los elementos
esenciales de un impuesto y su remisión al reglamento, vulnera el principio de reserva de ley
y su concreción en el principio de legalidad tributaria y, en estos casos, la Administración no
posee la competencia para solucionar esos vacíos que la ley deja, puesto que la regulación de
estos elementos que la Constitución ha procurado para la ley implica la invasión de una
competencia conferida exclusivamente a la Asamblea Legislativa, en la medida en que estaría
facultando a la Administración para la creación misma del impuesto.
3. En este apartado nos referiremos brevemente y de un modo muy general a los principios
del Derecho Tributario para, posteriormente, hablar de la capacidad económica concretamente, por
ser este un principio concerniente a otro de los elementos esenciales del tributo impugnado; es
decir, el hecho generador, en tanto que dicho principio debe encontrarse con una mayor intensidad
en los impuestos.
A. Al respecto, tal como se explicó en la citada Inc. 35-2009, el Derecho Tributario se
regula en los escalones superiores del ordenamiento jurídico de un Estado, porque pone en juego
derechos fundamentales como el de propiedad (art. 103 Cn.) y, además, está ligado con aspectos
vitales como el financiamiento de los gastos públicos. La Constitución salvadoreña, a lo largo de
su articulado, contiene distintos preceptos de contenido tributario.
Así, se señaló la pertinencia de analizar los principios del Derecho Tributario que la
doctrina formula, que también, bajo la perspectiva del Derecho Constitucional, se conciben como
límites (formales y materiales) al poder tributario del Estado.
Comenzando por los principios de naturaleza formal o los límites formales al poder
tributario, se aludió a la reserva de ley en materia tributaria y al principio de legalidad tributaria en
los siguientes términos:
a. Los tributos, por su relación directa con el derecho de propiedad, son una materia
reservada a la ley formal. Actualmente, la reserva de ley tributaria pretende reducir el ámbito de
discrecionalidad del Órgano Ejecutivo en el establecimiento de los tributos y tiene como finalidad,
por un lado, garantizar el derecho de propiedad frente a injerencias arbitrarias del poder público
(dimensión individual), y por otro lado, garantizar el principio de autoimposición, esto es, que los
ciudadanos no paguen más contribuciones que aquéllas a las que sus legítimos representantes han
prestado su consentimiento (dimensión colectiva).
En definitiva, la figura comentada tiene por objeto que el reparto de la carga tributaria
dependa exclusivamente del órgano estatal que, por los principios que rigen su actividad, asegura
de mejor manera la conciliación de intereses contrapuestos en dicho reparto. En el Derecho
salvadoreño la reserva de ley tributaria tiene reconocimiento expreso en el art. 131 ord. 6º Cn. Este
77
precepto se integra sistemáticamente con el art. 204 ord. 1° Cn., que habilita a los municipios a
establecer tasas y contribuciones especiales. Se concluye, por tanto, que la reserva sólo afecta a los
impuestos y a las tasas y contribuciones especiales de alcance nacional.
b. Por su parte, el principio de legalidad tributaria le exige al legislador claridad y
taxatividad en la configuración de los elementos esenciales de los tributos. Además, el art. 231 inc.
1° Cn. dice que “[n]o pueden imponerse contribuciones sino en virtud de una ley y para el servicio
público”. En razón de este mandato, la Administración y los Municipios sólo pueden exigir a los
ciudadanos el pago de aquellos tributos que hayan sido previamente definidos en una ley (en
sentido material).
B. En cuanto a los límites materiales del Derecho Tributario –siempre en la línea
jurisprudencial señalada por la Inc. 35-2009– se expuso lo siguiente:
a. El enunciado normativo de ineludible –y casi exclusiva– referencia, en el caso
salvadoreño, es el art. 131 ord. 6° Cn.
En ese orden de ideas se dijo que, cuando algún sector de la doctrina tributaria se ocupa de
los principios del Derecho Tributario, además de los mandatos concretos –como puede ser la
prohibición de confiscación–, también alude globalmente a la “justicia” o “equidad” de los tributos.
Pero así como la justicia en general (art. 1 inc. 1° Cn.), según la jurisprudencia de esta Sala, se
alcanza cuando se respetan tanto la libertad (art. 2 inc. 1º Cn.) como la igualdad (art. 3 inc. 1º Cn.),
de la misma forma la equidad tributaria se consigue a través del respeto a otros principios que le
dan un contenido concreto. De esta manera, no tiene sentido afirmar o negar la equidad del sistema
tributario en abstracto, ni es posible enjuiciarlo en esos términos, si no es verificando que todo el
sistema, o bien un tributo específico, dan cumplimiento a los mandatos concretos que la
Constitución establece en materia impositiva.
Pues bien, dado que el constituyente no formuló los principios del Derecho Tributario
expresamente, esta Sala, a través de su jurisprudencia, ha ido desentrañando el contenido esencial
de la equidad tributaria en nuestro régimen constitucional.
b. Así, este Tribunal ha considerado que la equidad del sistema tributario o de un tributo, a
que alude el art. 131 ord. 6° Cn., puede predicarse por la presencia de uno o varios de los siguientes
principios: capacidad económica, igualdad, progresividad y no confiscación.
i. Capacidad económica. Según este principio, las personas deben contribuir al
sostenimiento de los gastos del Estado en proporción a la aptitud económico-social que tengan para
ello. La capacidad económica se mide por índices (patrimonio, renta) o por indicios (consumo,
tráfico de bienes). En la concreción normativa del principio en comento opera el “principio de
normalidad”; así, cuando el legislador configura una determinada situación como hecho imponible,
atiende a un supuesto que normalmente es indicativo de capacidad económica. Se trata de un
principio que limita a los poderes públicos en el ejercicio de su actividad financiera, pero que,
además, condiciona y modula el deber de contribuir de los ciudadanos. En ese sentido, puede
afirmarse que el principio aludido actúa como presupuesto y límite para la tributación.
En todo caso –se explicó–, la capacidad económica es una exigencia del ordenamiento
tributario globalmente considerado. Por ello, es una cualidad que no se demanda de cada tipo de

78
tributo en particular, ya que éstos tienen naturalezas sustancialmente diferentes. Por último, en
ningún caso un tributo o el conjunto de tributos que recaigan sobre un contribuyente deben afectar
su “mínimo vital”, esto es, la cantidad destinada a la satisfacción de las necesidades básicas de su
titular.
ii. Igualdad. Se trata de un principio que debe regir las actuaciones de los poderes públicos
y las relaciones entre los particulares (art. 3 inc. 1° Cn.), que, además, puede ser invocado como
derecho fundamental; tiene una dimensión formal (igualdad ante la ley) y una dimensión material
(igualdad en la configuración de la ley). Ahora bien, así como en el Derecho Procesal la igualdad
cobra especial relevancia, donde recibe el nombre de “igualdad de armas”, en el Derecho Tributario
también es uno de los pilares sobre los que se construye todo el régimen, y en ese sentido, aunque
estemos ante un principio general del Derecho Constitucional –y que, por ello, debe inspirar todo
el ordenamiento jurídico–, se justifica considerarlo como principio autónomo del Derecho
Tributario.
iii. Progresividad. Recapitulando, se ha dicho, en primer lugar, que la imposición que cada
uno sufre debe ser proporcional a la capacidad económica respectiva. En segundo lugar, que a
igual riqueza debe seguir igual gravamen. Ahora bien, si se admite que la igualdad reconocida en
el art. 3 inc. 1° Cn. tiene una dimensión material, la ley debe introducir “correctivos” para que la
igualdad trascienda del plano legal al plano fáctico. En otras palabras, la proporcionalidad entre
capacidad económica y tributo, así como el mandato de equiparación, pueden resultar insuficientes
desde el punto de vista de la equidad. Con el objetivo de verdaderamente alcanzar esta equidad,
aparece un tercer principio: el de progresividad. Según éste, la alícuota o porcentaje de la
contribución se va elevando a medida que aumenta el capital imponible. Podemos afirmar,
entonces, que un tributo es equitativo cuando combina adecuadamente la capacidad económica,
igualdad y progresividad.
iv. No confiscación. La prohibición de confiscación originalmente constituye una norma
que podría deducirse del derecho de propiedad (art. 103 inc. 1º Cn.). Sin embargo, el constituyente
estatuyó dicha regla expresamente en el art. 106 inc. 5º Cn. En el caso nuestro, la prohibición de
confiscación no aparece expresamente asociada a la equidad tributaria. Y es que –como alguna
doctrina señala– cuando un tributo tiene efectos confiscatorios viola el principio de capacidad
económica o el derecho de propiedad –a cuyo respeto está orientado el primero–. No hay necesidad
de acudir a la prohibición de confiscación. Sea como sea, esta aparente inutilidad del principio
comentado se supera entendiendo que la no confiscación constituye un genuino límite –que si no
se prescribe no tendría porqué sobreentenderse– a la tributación.
C. Al hablar específicamente de la capacidad económica es preciso indicar que actúa de
manera distinta en los impuestos y en las contribuciones especiales, por ello, en esta sentencia
haremos referencia solo a estas dos especies tributarias por ser la que interesan a este proceso.
Asimismo, es necesario recordar la diferencia entre aquéllos y éstas, desde el punto de vista de su
hecho generador o hecho imponible. Mientras el hecho generador en el impuesto –con especial
intensidad– es una situación que revela capacidad económica, referida exclusivamente al obligado
y sin relación alguna con la actividad del Estado, el hecho imponible de las contribuciones

79
especiales es una situación que necesariamente se relaciona con la realización de una actividad
focalizada del Estado.
Partiendo de lo anterior, se estableció la regla general de que sólo en el caso de los
impuestos la consideración de la capacidad económica se presenta como una exigencia
constitucional ineludible, en atención a la naturaleza de su hecho generador. En cambio, tratándose
de contribuciones especiales, el ente con potestad normativa no está constitucionalmente obligado
a tomar en cuenta la capacidad económica, pues aquellas se rigen por otro principio: el del
beneficio.
En esa línea, la capacidad contributiva debe entenderse como la cantidad de dinero que
puede sufragar el sujeto en el pago de sus obligaciones tributarias. Un primer momento en la
búsqueda de la aptitud contributiva se sitúa con la construcción del hecho que da origen a la
obligación tributaria, respaldado en hechos que constituyen una suerte de muestra general de
riqueza, independientemente de los caracteres de los contribuyentes; estos son llamados –como
ya se ha dicho–, hecho generador del tributo.
a. Desde el punto de vista del hecho generador, la capacidad económica de una persona
no se manifiesta en un hecho único, sino en varios, que son otros tantos índices de aquélla. Así,
hay asentimiento doctrinario en considerar como índices de capacidad económica la renta
global, el patrimonio neto, los incrementos patrimoniales y los incrementos de valor del
patrimonio; asimismo, son considerados indicios los gastos, el consumo, los salarios pagados,
transacciones, etc.
Dicho lo anterior, es posible afirmar que el hecho generador del tributo establecido por
el Estado –para el caso, el de un impuesto–, debe reflejar una real manifestación de capacidad
contributiva del obligado tributario; es decir, debe expresar una potencialidad verdadera de
aportar a los gastos públicos.
Ahora bien, dado que todos los presupuestos de hecho de los impuestos deben tener
una naturaleza económica en forma de una situación o de un movimiento de riqueza y que las
consecuencias tributarias son medidas en función de esta riqueza, debe concluirse que es tasa
o tarifa del impuesto.
En las relaciones jurídico-tributarias el hecho generador pone de manifiesto la
existencia de una capacidad económica en los sujetos, pero para que el impuesto pueda ser
aplicado y percibido por el Estado, el hecho debe valorarse o cuantificarse de alguna manera,
normalmente en unidades monetarias.
Así lo ha confirmado este Tribunal en la sentencia de 15-II-2013, Amp. 549-2010, al
manifestar que en el caso de los impuestos, el hecho generador lo constituye una situación que
revela capacidad económica, referida exclusivamente al obligado y sin relación alguna con la
actividad del Estado.
En ese sentido, se indicó en las sentencias de fechas 22-IX-2010 y 2-II-2011, pronunciadas en
los amparos 455-2007 y 1005-2008, respectivamente, que el Legislativo sólo puede elegir
como hechos que generen la obligación de tributar aquellos que, directa o indirectamente,
80
revelen cierta capacidad económica y, de manera congruente, la base o elemento para
establecer la intensidad del gravamen también debe reflejar dicha capacidad. En otras
palabras, corresponde al legislador configurar el hecho generador y la base imponible tomando
en cuenta situaciones, aspectos o parámetros que revelen capacidad económica para soportar
la carga tributaria.
b. Ampliando lo dicho, debe señalarse que la base imponible responde a la necesidad
mencionada, es decir, la de servir como medida para cuantificar el hecho imponible con el
objeto de aplicar sobre ese importe un porcentaje o graduación progresiva, cuya aplicación,
resultará en el monto a cobrar en concepto de impuesto; se trata de la adopción de parámetros
que sirven para valorar cuantitativamente los hechos que una vez realizados dan origen a la
obligación tributaria.
La base imponible es la dimensión concreta que se utiliza en cada impuesto para medir la
capacidad económica del sujeto, respecto de la cual se determina la contribución a su cargo.
En este punto es pertinente acotar que en los impuestos estas unidades de medida se aplican –
por regla general– directamente sobre el objeto material –aspecto objetivo del hecho
imponible–; lo anterior, sin perjuicio de que el Legislativo tenga la posibilidad de seleccionar
la base entre los diferentes elementos cuantificadores; ello sucede cuando la base de medición
no se aplica de manera directa sobre el objeto del hecho imponible.
La base imponible puede expresarse en diferentes unidades de medición (renta, precios de
adquisición, valor de mercado, contraprestación, etc.) o también en otro tipo de unidad de peso,
volumen, longitud, potencia, cantidad de empleados, cantidad de bienes muebles o inmuebles,
etc., así se distinguen las bases monetarias y las no monetarias.
En ese orden de ideas, la doctrina señala que para determinar precisamente el contenido de
cada tributo es necesario aplicar a la base imponible, determinada según los criterios indicados
en la ley, un tipo impositivo, esto es, un criterio aritmético de cálculo para la fijación del
quantum debido. Dicha operación da como resultado la liquidación del impuesto que no se
reduce a la misma, pues, también, supone una serie de juicios que tienen como efecto, la
formulación de una compleja operación lógica que sirve para solucionar cuestiones que afectan
la aplicación del derecho.
Atendiendo a lo anterior, es posible afirmar que tanto el hecho generador como la base
imponible de un impuesto se encuentran directamente relacionados de modo que esta última
es, precisamente, la medida de la capacidad económica que debe reflejar el hecho generador.
Es decir que, si el hecho generador del impuesto debe, necesariamente ser un índice de
capacidad contributiva, la base imponible lo define o mide con más exactitud, generando una
mayor certeza en cuanto a las posibilidades reales del sujeto pasivo del impuesto de sufragar
la obligación tributaria.
D. Ahora bien, lo expuesto hasta este punto se traduce en una obligación del
Legislativo, en cuanto a la certeza o claridad que deben poseer las normas que regulan las
obligaciones tributarias; con relación a esta exigencia, se destaca la importancia de garantizar
81
el estricto cumplimiento del emisor de la ley, en cuanto a la determinación de gravámenes
sobre la propiedad de las personas, vedando la posibilidad de cualquier margen de arbitrio o
de discrecionalidad en la aplicación de las cargas tributarias, de manera que se garantice con
ello, además de la sumisión al principio de capacidad económica, el respeto a la seguridad del
ciudadano en cuanto a la certeza de todos los elementos de aquellas obligaciones impuestas
por el Estado que afectan el patrimonio.
De manera que, si la ley no define con claridad los elementos configuradores de la
obligación tributaria o, en su defecto, remite a una norma de rango inferior la regulación o
establecimiento de aquello que le está reservado –para el caso de los impuestos sobre los que
existe reserva para el Legislativo–, además de una posible vulneración a la reserva de ley,
podría representar un desconocimiento de la jurisprudencia constitucional en materia tributaria.
Para el caso, como ya se dijo, en cuanto a los impuestos es necesario que su hecho generador
se constituya por índices o indicios de capacidad económica, cuya medición o dimensión se
efectúa a través de la base imponible, misma que debe encontrarse establecida en su totalidad
y de una forma clara en la ley.
V. Expuestas las consideraciones doctrinarias y jurisprudenciales pertinentes,
corresponde ahora su aplicación al caso concreto:
1. En relación con los vicios formales alegados en la pretensión, la demandante
manifestó, en síntesis, que el art. 19 LEFONAT deslegaliza la base imponible del tributo,
remitiendo su configuración al reglamento, pues no establece parámetros claros para delimitar
la actuación del Ejecutivo, vulnerando con ello el principio de reserva de ley en materia
tributaria –art. 131 ord. 6° Cn.–.
A. En ese orden de ideas, tomando en cuenta lo que establece la disposición impugnada
en cuanto a los parámetros que sirven de base para el cálculo del importe del impuesto se tiene
que la base imponible de la contribución especial para los vehículos –nacionales o que ingresan
al país con placas extranjeras–, será determinada en el Reglamento, tomando en consideración
las estadísticas que sobre la siniestralidad del país le proporcionen las instituciones
correspondientes o que el mismo Fondo oportunamente lleve, así como la clase de vehículo,
año, capacidad, tipo de servicio que presta, si fuese este el caso, cilindraje y demás
características que sobre los vehículos automotores deberá proporcionarle el Viceministerio
de Transporte.
Asimismo, la disposición impugnada establece que, en todo caso, la base imponible de
la contribución especial anual a cubrir no deberá ser inferior a treinta y cinco dólares, ni
superior a los doscientos cincuenta dólares.
B. De acuerdo con su contenido, de la disposición impugnada pueden extraerse tres
normas –tomando en cuenta que la jurisprudencia ha entendido como disposición el enunciado
lingüístico y como norma, el contenido que se extrae de dicho enunciado–:
a. La primera, referido a la remisión al reglamento para que sea esta la regulación que
determine la base imponible.
82
 b. La segunda, que establece cuáles son los elementos o datos a tomar en cuenta para
dicha determinación.
c. Finalmente, una tercera consistente en un límite mínimo y uno máximo para el
quantum del impuesto.
C. En ese orden de ideas, la primera norma –remisión al reglamento de la determinación
de la base imponible– constituye una regla que per se, no resulta inconstitucional, pues se halla
en dependencia del establecimiento de parámetros y límites que el Legislador debe determinar
en la ley como margen para que el reglamento pueda colaborar únicamente en aspectos
periféricos que no constituyan elementos esenciales o configuradores del impuesto.
D. La segunda norma que se extrae de la disposición impugnada establece que la base
imponible –que se determinará en el reglamento– deberá tomar en consideración las
estadísticas que sobre la siniestralidad del país le proporcionen las instituciones
correspondientes o que el mismo Fondo oportunamente lleve, así como la clase de vehículo,
año, capacidad, tipo de servicio que presta, si fuese este el caso, cilindraje y demás
características que sobre los vehículos automotores deberá proporcionarle el Viceministerio
de Transporte.
a. Tomando en cuenta que este Tribunal ha indicado a lo largo de la presente que la
base imponible –para el caso la del impuesto impugnado–, debe establecerse en la ley, de tal
manera que el reglamento únicamente colabore en aspectos periféricos –regulación en la ley
de límites claros, ciertos, precisos, que no den lugar a confusión y al exceso o abuso de
funciones y competencias atribuidas a la autoridad administrativa en materia reglamentaria–,
no es difícil advertir que las estadísticas que sobre la siniestralidad del país en el ámbito de
accidentes de tránsito y sujetos lesionados o muertos a causa de ellos elaboran las autoridades
correspondientes, no constituyen un límite o parámetro a efecto de que el Ejecutivo determine
la base imponible del impuesto sin que se requiera de la inclusión o establecimiento en el
reglamento de los elementos esenciales o configuradores de la misma.
Para ilustrar lo anterior, es preciso señalar lo siguiente: la disposición impugnada
establece que la base imponible del tributo anual a cubrir no deberá ser inferior a treinta y cinco
dólares, ni superior a los doscientos cincuenta dólares; tomando en cuenta el margen
establecido para la cuantificación final del impuesto, no es posible considerar que la
siniestralidad –entendida como siniestralidad vial– que constituye la frecuencia o índice de
siniestros en materia de accidentes de tránsito y sus consecuencias constituya un parámetro o
límite que posea la suficiente certeza y claridad para que el emisor del reglamento tome de este
dato, los elementos necesarios a efecto de graduar la base imponible entre treinta y cinco y
doscientos cincuenta dólares.
Además, en relación con lo anterior y como se ha señalado en los parágrafos
precedentes, la base imponible –en el caso de los impuestos– debe también, en su
configuración, reflejar –a través de índices o indicios– la capacidad económica del
contribuyente; lo anterior, en todo caso, no se refiere a aspectos formales del tributo; sin
83
embargo, el legislador al intentar configurarlo como una contribución especial y no como lo
que realmente es –un impuesto–, estipula para determinar la base imponible “la siniestralidad”
[estadísticas sobre accidentes de tránsito y sus consecuencias], elemento que, bajo ninguna
circunstancia es susceptible de ser considerado un índice o indicio de capacidad económica.
b. En el mismo orden de ideas, la citada norma estipula que también se deben tomar en
cuenta para la determinación de la base imponible, la clase de vehículo, año, capacidad, tipo
de servicio que presta, si fuese este el caso, cilindraje y demás características que sobre los
vehículos automotores.
A simple vista, pudiera considerarse que dichos elementos aportan una mayor certeza
o posibilidad de determinar la base imponible teniendo en cuenta aspectos que objetivamente
pueden llegar a considerarse una especie de indicio de la capacidad económica de un sujeto: el
tipo de vehículo que maneja, el año del vehículo, la capacidad, la clase de servicio prestado
por el mismo, etc., en el entendido que tales datos brindan alguna información, como por
ejemplo, que si el vehículo es más caro, más nuevo, con mayor capacidad, sirve para una
finalidad comercial, el sujeto obligado a tributar tiene más posibilidades económicas de
colaborar con los gastos del Estado.
No obstante lo anterior, al llevar a cabo un análisis minucioso de dichos elementos –
clase de vehículo, año, capacidad, tipo de servicio que presta, cilindraje y demás
características–, y dado que el margen para cuantificar el impuesto –entre treinta y cinco y
doscientos cincuenta dólares– es tan amplio, se cae en la cuenta de que los mismos son
genéricos, imprecisos, indeterminados; es decir, que no fijan la posibilidad de que el emisor
del reglamento determine, con base en criterios objetivos, parámetros o límites bien definidos,
la base imponible.
Para ilustrar lo anterior, basta con señalar que el art. 22 del Reglamento de la Ley
Especial para la Constitución del Fondo para la Atención de Víctimas de Accidentes de
Tránsito (en adelante RLEFONAT) establece textualmente lo siguiente: “En cumplimiento a
lo dispuesto en el Art. 19 de la Ley y de acuerdo a las estadísticas sobre los accidentes de
tránsito que se llevan en el país y particularmente de los vehículos causantes de éstos, el monto
de la contribución especial que deberá cancelar cada propietario, poseedor o tenedor legítimo
de un vehículo automotor, inscrito en el Registro Público de Vehículos Automotores, será el
siguiente:
N° CLASE DE VEHICULO TIPO DE SERVICIO MONTO DE LA CONTRIBUCIÓN
1 ALQUILER $65.00
2 AMBULANCIA $35.00
3 AUTOMÓVIL $35.00
4 CABEZAL $65.00
5 CAMIÓN LIVIANO $100.00
6 CAMIÓN PESADO $110.00
7 AUTOBÚS $150.00
8 CUADRIMOTO $55.00
9 MICROBUS TRANSPORTE PÚBLICO $125.00

84
 PARTICULAR $100.00
10 MOTOCICLETA $45.00
11 PANEL $55.00
12 PICK UP $60
13 REPARADOR $45
14 TRICIMOTO $55.00
15 VENDEDOR $60.00 (…)”. (Cursivas
suplidas).
E. En tal sentido, del contenido de la disposición impugnada y del precepto
reglamentario que la desarrolla, este Tribunal advierte lo siguiente:
a. Que la siniestralidad no representa un índice o indicio con base en el cual pueda
evidenciarse la capacidad económica de un sujeto y aún cuando este no es un aspecto referido
a un vicio formal de la disposición impugnada, es el único elemento que el RLEFONAT –
cuerpo legal llamado a la determinación de la base imponible de acuerdo con la LEFONAT–
toma en cuenta para cuantificar el tributo.
b. Sin perjuicio de lo anterior, datos tales como la clase de vehículo, el año, la
capacidad, el cilindraje, etc., no constituyen per se y sin más elementos que añadan precisión
o determinación, parámetros o limites para determinar con claridad la base imponible en el
reglamento.
En consecuencia y dado lo expuesto en los parágrafos precedentes este Tribunal
considera que existe una deslegalización de la base imponible del impuesto instituido en la Ley
Especial para la Constitución del Fondo para la Atención de Víctimas de Accidentes de
Tránsito, y por lo tanto, el art, 19 LEFONAT debe ser declarado inconstitucional, pues remite
al reglamento el establecimiento de la base imponible sin determinar para ello límites claros y
precisos, como lo exige el principio de reserva de ley.
2. En directa vinculación con lo expresado hasta este punto sobre la base imponible nos
referiremos a los hechos generadores del impuesto que son, de acuerdo con el art. 15
LEFONAT la propiedad, la posesión, la tenencia de un vehículo automotor y el ingreso al país
con uno que posea placas extranjeras; se analizará a continuación la constitucionalidad de cada
uno de ellos por separado a efecto de dilucidar con mayor claridad los posibles vicios
constitucionales en los que incurren.
A. En relación con la propiedad se tiene que, efectivamente, constituye un indicio de capacidad
económica, ello porque el ingreso de cualquier bien mueble al patrimonio de una persona –
natural o jurídica– a título de propietario del mismo –para el caso un vehículo automotor– es
un hecho que, en alguna medida puede reflejar mayor poder adquisitivo, bienestar económico
o incremento del acervo patrimonial y, por lo tanto, suponer la posibilidad de contribuir en
menor o mayor medida con el Estado.
No obstante lo anterior, como se ha señalado en los apartados anteriores, el hecho generador
de un impuesto per se, aun cuando sea un posible indicador, no puede considerarse de manera
aislada para medir la capacidad económica del sujeto pasivo; sino que debe integrarse con la

85
base imponible para que, a través de una operación numérica pueda dar como resultado una
aproximación más confiable de dicha capacidad; de manera que para que el dato no sea un
simple supuesto o indicio, es necesario que el legislador establezca en la ley la mayor cantidad
de elementos que otorguen certeza para que el cálculo de la capacidad económica sea, en la
medida de lo posible mucho más cercano a la realidad.
Así, para el caso, la propiedad de un vehículo automotor –que como ya se dijo es un indicio de
capacidad económica–, puede no ser suficiente para dar como resultado la aproximación más
confiable a la capacidad económica de la persona.
Lo anterior no implica que el Legislativo deba ser casuístico y tomar en cuenta el cien por
ciento de las posibilidades existentes pues ello implicaría caer en un absurdo que, demás está
decirlo, es imposible de agruparse en una ley; sin embargo, el Legislativo sí se encuentra en la
obligación de establecer en los preceptos en los que regula un impuesto, parámetros claros y
lo más objetivos posibles para que el aplicador de la ley pueda medir de la manera más
confiable y cercana a la realidad la capacidad económica de los sujetos pasivos del impuesto.
Por lo tanto, la propiedad sin más elementos que la acompañen –una base imponible
adecuadamente configurada en la ley–, constituye un hecho generador deficiente para el
impuesto impugnado.
B. En cuanto a la posesión y tenencia de un vehículo, como ya se ha indicado en esta sentencia,
se trata de situaciones en las que puede existir un ánimo de ser propietario –posesión– o
simplemente tener el bien sin la aspiración de apropiarse de el –mera tenencia–; sin embargo,
desde ninguna perspectiva puede considerarse que tales hechos sean índices o indicios de
capacidad económica, pues aun la posesión –en la que existe ánimo de ser dueño y señor del
bien–, no es indicativa de que la persona tenga una posibilidad real y efectiva de adquirirlo a
titulo de propietario, sino, simplemente, de la pretensión de serlo; aun más, en el caso de la
mera tenencia, quien obtiene un bien a dicho título, reconoce la propiedad de otro sobre el
objeto, pero en ningún momento es indicativa del ánimo de propiedad y tampoco constituye
una transacción de carácter pecuniario o que el objeto entre en el acervo patrimonial de quien
lo tiene.
En consecuencia, ni la posesión ni la mera tenencia son susceptibles de constituirse en hechos
generadores del impuesto, por cuanto no revelan capacidad económica para el pago de un
impuesto.
C. Finalmente, en relación con el ingreso al país con un vehículo con placas extranjeras, este
Tribunal considera que le es aplicable lo expuesto en relación con la propiedad, la posesión y
la mera tenencia, en tanto que el sujeto pasivo –en este caso– puede ser el propietario, un
poseedor o un mero tenedor del vehículo, con la particularidad de que este proceda de otro país
en el que la placa se encuentra registrada.
Así, ingresar en un país con un vehículo con placas extranjeras tampoco es un hecho
susceptible de revelar capacidad económica, y aun en el caso de que el hecho generador fuera
la propiedad de un vehículo con placas extranjeras, como ya se indico supra, la propiedad per
86
se sin una base imponible conformada por datos o elementos claros, certeros y objetivos es
insuficiente –sin más elementos– para revelar capacidad económica.
3. Estimada la procedencia de la inconstitucionalidad de los arts. 15 y 19 LEFONAT,
corresponde ahora analizar la posibilidad de que los demás preceptos impugnados y el resto de
disposiciones que se encuentran en la referida ley, así como el RLEFONAT, adolecen de
inconstitucionalidad por conexión.
A. En relación con la inconstitucionalidad por conexión, reiterada jurisprudencia de este
Tribunal ha señalado que, cuando se entra a dictar sentencia definitiva en un proceso de
inconstitucionalidad, esta Sala emite una declaración dentro de los límites de la impugnación.
Sobre tal postulado se basa principalmente el principio de congruencia en un proceso de esta
naturaleza, según el cual este Tribunal debe, por tanto, atenerse en su juicio al thema
decidendum –problema planteado en los términos de la demanda– y al petitium –petición–, tal
y como resultan del auto de admisión, y no puede decidir –sobre todo– ultra petita –más allá
de lo pedido–.
Así, cuando una o más disposiciones objeto del proceso de inconstitucionalidad se encuentran
en contradicción con la Constitución, esta Sala dicta una decisión definitiva de estimación, tras
la cual dichas disposiciones no pueden aplicarse.
B. Sin embargo, un tipo particular de decisión estimativa es la que abarca una
inconstitucionalidad “derivada” o “conexa”, según la cual este Tribunal, como excepción al
principio de congruencia señalado, cuando llega a la declaración de inconstitucionalidad de
una disposición, declara además cuáles son las otras disposiciones o cuerpos normativos cuya
inconstitucionalidad se deriva como consecuencia de la decisión estimativa adoptada. Ello con
la finalidad de no consentir que una disposición o cuerpo legal quede en vigor cuando otro, que
constituye su necesario presupuesto o fundamento, se declara inconstitucional.
C. Admitida la posibilidad de emitir un pronunciamiento de “inconstitucionalidad por
conexión”, hay que examinar si sus postulados pudiesen ser de aplicación en el presente caso.
En ese sentido, dado que dos de los puntos de la pretensión han discurrido sobre los elementos
configuradores del tributo, al declarar la inconstitucionalidad del hecho generador y la base
imponible que constituyen su fundamento esencial, cuya presencia en la ley es imprescindible
para la existencia del mismo, los vicios constitucionales se extienden a los demás elementos
del referido gravamen puesto que estos dependen de los primeros; es decir, las exenciones –
art. 20 LEFONAT–.
Por otra parte, aun cuando la naturaleza del tributo impugnado –art. 16 LEFONAT– no
constituye un elemento esencial o configurador del mismo, su subsistencia se encuentra en
dependencia directa de la existencia del gravamen; si el impuesto ha sido expulsado del
ordenamiento jurídico, no tienen razón de ser su naturaleza y, por lo tanto, la
inconstitucionalidad de la que adolecen el hecho generador y la base imponible extiende sus
efectos al art. 16 LEFONAT.

87
Además, en relación con el traslado de los fondos –art. 17 LEFONAT– y las prohibiciones
derivadas del impago del tributo –art. 18 LEFONAT–, constituyen aspectos que se relacionan
de forma directa e indisoluble con el impuesto, ya que el primero se refiere precisamente, al
traslado de fondos derivados de la recaudación del impuesto y, el segundo, a las prohibiciones
generadas por la falta de pago.
En consecuencia, la inconstitucionalidad del tributo establecido en la LEFONAT irradia sus
efectos al resto de aspectos que se ejecutan a partir de los fondos obtenidos de la recaudación
del impuesto.
Asimismo, la recolección del tributo –art. 25 LEFONAT–; y, la prohibición de expedición de
documentos a la que se refiere el art. 29 LEFONAT a causa del impago del impuesto, son
aspectos que poseen una vinculación absoluta con la existencia del mismo; de manera que, al
no existir el gravamen, los primeros también pierden por completo su razón de ser y, por lo
tanto, serán declarados inconstitucionales en la presente sentencia.
D. Asimismo, este Tribunal considera necesarios manifestar lo siguiente:
a. Que al revisar el resto de disposiciones que integran la LEFONAT, se advierte que,
de acuerdo con el art. 14 LEFONAT, el FONAT se constituye de manera independiente del
tributo que la misma ley establece, lo cual es observable a partir de contenido de la citada
disposición, la cual, literalmente indica: “El patrimonio del FONAT estará constituido por: a)
Por el porcentaje de la contribución especial que conforme a los artículos 15 y 17, de esta Ley
le corresponda; b) Aportes extraordinarios que por cualquier concepto le otorgue el Estado; c)
Herencias, legados y donaciones nacionales o extranjeras destinadas a la consecución de los
objetivos del Fondo; d) Los bienes muebles, inmuebles y valores adquiridos a cualquier título
al inicio de sus funciones o durante su operación; y e) Donaciones de organismos
internacionales. Los recursos destinados a financiar los gastos administrativos del Fondo, no
podrán superar el diez por ciento del total del porcentaje de ingresos corrientes que conforme
a la presente Ley le corresponda administrar, los cuales deberán ser sometidos a la aprobación
del Consejo Directivo”.
En tal sentido, si bien es cierto que el FONAT se constituye en un porcentaje de los
fondos derivados de la recaudación del impuesto, no es este –de acuerdo con la Ley–, su única
fuente de financiamiento y, por lo tanto, todas aquellas disposiciones referidas al Fondo, a los
beneficios que surjan de este y cualquier otra que no se vincule con el impuesto no adolecen
del vicio constitucional que se encuentra en este último. Por lo que el Estado podrá constituir
dicho fondo de atención a víctimas de accidentes de tránsito siempre que responda a los
principios tributarios consagrados en la Constitución y a los parámetros trazados por la
jurisprudencia constitucional en materia tributaria.
b. Asimismo, el art. 14 letra a) LEFONAT que establece que una de las fuentes de
financiamiento del FONAT son las cantidades obtenidas a partir de la recaudación del tributo
establecido en la Ley, debe también ser declarado inconstitucional por su conexión y

88
dependencia de la existencia del impuesto. Se reitera que lo anterior se refiere exclusivamente
a la letra a) de la citada disposición.
E. En igual sentido, el Reglamento contiene a lo largo de su articulado treinta y siete
disposiciones de las cuales, solo cuatro se refieren al impuesto impugnado –arts. 21, 22, 23 y
24 RLEFONAT–; los preceptos restantes regulan el objeto, ámbito de aplicación, la autoridad
competente y definiciones –arts. 1, 2, 3, 4, 5 y 6 RLEFONAT–; la organización y la
administración del FONAT –arts. 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19 y 20
RLEFONAT–; el reclamo de las prestaciones –arts. 25, 26, 27 y 28 RLEFONAT–; la cuantía
de las indemnizaciones otorgadas como consecuencia de un accidente de tránsito y las
inversiones para la sostenibilidad del FONAT –arts. 29 y 30 RLEFONAT–; y, finalmente, las
disposiciones generales concernientes a denuncias, instituciones que colaboran con el
FONAT, el manejo de información y la vigencia del Reglamento –arts. 32, 33, 34, 35, 36 y 37
RLEFONAT.
Con respecto a las disposiciones del Reglamento referidas al impuesto se tiene que:
a. El art. 21 RLEFONAT establece –al igual que el art. 15 LEFONAT– los hechos generadores
del impuesto: propiedad, posesión y tenencia de un vehículo automotor y el ingreso al país con
uno que posea placas extranjeras; por su parte el art. 22 RLEFONAT regula los montos de la
“contribución especial” que la LEFONAT instituye; a continuación, el art.23 RLEFONAT
estipula la forma y lugar en los que la “contribución especial” debe pagarse cuando se trata de
vehículos con placas extranjeras; y, finalmente, el art. 24 determina la sanción a la que se hace
acreedor el sujeto que no pague la “contribución especial”.
b. Es evidente que una vez sea declarado inconstitucional el impuesto creado por la LEFONAT,
los arts. 21, 22, 23 y 24 RLEFONAT carecen del soporte legal necesario para su subsistencia
y, por lo tanto, deberán ser declarados inconstitucionales por su conexión y dependencia de los
arts. 15 y 19 LEFONAT.
F. Dirimido lo anterior, y establecida la inconstitucionalidad del impuesto impugnado, resulta
innecesario analizar si dicho tributo quebranta el principio de no confiscatoriedad porque las
normas impugnadas establecen un tributo cuya finalidad coincide –según la demandante–, con
la de otros impuestos previamente establecidos a efecto del fortalecimiento de la atención pre
hospitalaria, los servicios de salud hospitalarios, la rehabilitación y la realización de análisis
técnicos, económicos y científicos para mejorar la red vial del país.
VI. Con base en las razones expuestas, disposiciones constitucionales citadas y arts. 10 y 11
de la Ley de Procedimientos Constitucionales, en nombre de la República de El Salvador, esta
Sala
Falla:
1. Declárase inconstitucional, de un modo general y obligatorio el art. 15 de la Ley
Especial para la Constitución del Fondo para la Atención de Víctimas de Accidentes de
Tránsito, por vulnerar el principio de equidad tributaria en su concreción de capacidad
económica –art. 131 ord. 6° Cn.–.
89
 2. Declárase inconstitucional, de un modo general y obligatorio el art. 19 de la Ley
Especial para la Constitución del Fondo para la Atención de Víctimas de Accidentes de
Tránsito, por la supuesta vulneración al principio de reserva de ley en materia tributaria –art.
131 ord. 6° Cn.–.
3. Decláranse inconstitucionales por conexión, de un modo general y obligatorio, los
arts. 14 letra a). 16, 17, 18, 20 y 25 de la Ley Especial para la Constitución del Fondo para la
Atención de Víctimas de Accidentes de Tránsito.
4. Decláranse inconstitucionales por conexión, de un modo general y obligatorio, los
arts. 21, 22, 23 y 24 del Reglamento de la Ley Especial para la Constitución del Fondo para la
Atención de Víctimas de Accidentes de Tránsito.
Como consecuencia de estos pronunciamientos, el Estado no podrá exigir el pago del impuesto
declarado inconstitucional en esta sentencia, desde el momento en que se adoptó la medida
cautelar de suspensión de la vigencia de la ley por parte de esta Sala el día 15-VII-2013. Y
siguiendo la jurisprudencia de esta Sala en materia tributaria, el pago del mencionado impuesto
antes de la fecha en que se adoptó la medida cautelar no podrá reclamarse como devolución –
resolución de explicación Inc. 21-2004–.
5. Sobreséese el presente proceso en relación con la pretensión de inconstitucionalidad
de los arts. 5 letra c), 21, 23 y 32 de la Ley Especial para la Constitución del Fondo para la
Atención de Víctimas de Accidentes de Tránsito, por la supuesta vulneración a la seguridad
jurídica –art. 2 Cn.–.
6. Sobreséese el presente proceso en relación con la pretensión de inconstitucionalidad
de los arts. 15 y 16 de la Ley Especial para la Constitución del Fondo para la Atención de
Víctimas de Accidentes de Tránsito, por la supuesta contradicción con el art. 106 ord. 5° Cn.,
en lo relativo al principio de no confiscación.
7. Notifíquese la presente decisión a todos los intervinientes en el presente proceso.
8. Publíquese esta sentencia en el Diario Oficial dentro de los quince días siguientes a
esta fecha, para lo cual se enviará copia al Director de dicha oficina.

90
39-2010
Inconstitucionalidad

Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia. San Salvador, a las once horas con
cincuenta minutos del día diecinueve de marzo de dos mil catorce.
El presente proceso fue promovido por la ciudadana Patricia Margarita Orantes Guerra
para que se declare la inconstitucionalidad de los arts. 1, 4, 5, 6 y 7 de la Ley de impuesto
específico a las llamadas telefónicas provenientes del exterior que terminan en El Salvador,
emitida mediante el Decreto Legislativo n° 651, de 12-VI-2008, publicado en el Diario Oficial
n° 131, tomo 380, de 14-VII-2008 (LIELTEPETES, en lo sucesivo), por los vicios de contenido
consistentes en supuesta vulneración de los arts. 1 inc. 1º, 2 inc. 1º, 102, 103, 106 y 131 ord.
6º Cn.
Las disposiciones impugnadas han sido reformadas por el Decreto Legislativo n° 691,
de 24-VII-2008, publicado en el Diario Oficial n° 139, tomo 380, de 24-VII-2008, y prescriben:
“Art. 1.- La presente Ley tiene por objeto el establecimiento de un Impuesto Específico al
tráfico telefónico proveniente del exterior y terminado en El Salvador, a través de cualquier
persona natural o jurídica o cualquier agrupación de personas que estén autorizadas como
operadores concesionarios del servicio público de telefonía, bajo cualquier tecnología existente
o que surja en el futuro, incluyendo las llamadas de cobro revertido salientes de El Salvador.
Art. 4. Son sujetos pasivos obligados al pago del Impuesto específico establecido en la
presente Ley, las personas naturales o jurídicas o cualquier agrupación de personas que estén
autorizadas como operadores concesionarios del servicio público de telefonía que presten el
servicio de terminación de llamadas procedentes del exterior; incluyéndose además las que
presten servicios de llamadas de cobro revertido salientes de El Salvador. (--) En los casos en
que la prestación del servicio de terminación de llamadas provenientes del exterior se realice a
través de dos o más operadores de servicios de acceso o de servicios intermedios, el sujeto pasivo
responsable del pago del impuesto total causado será el operador de servicios que inicialmente
gestiona la llamada. (--) En los casos en que la prestación del servicio de terminación de llamadas
de cobro revertido salientes de El Salvador se realice a través de dos o más operadores de
servicios de acceso o de servicios intermedios, el sujeto pasivo responsable del pago del impuesto
total causado será el operador de servicios intermedios que gestiona la llamada hacia el exterior.
(--) Para los efectos de este Decreto, no les será aplicable las disposiciones del mismo, a las
personas naturales o jurídicas, nacionales o extranjeras establecidas en El Salvador que se
dediquen a la prestación de servicios internacionales de Centro Internacional de Llamadas,
conocidos en el comercio internacional como call center, entendiéndose como aquellos servicios
que utiliza una persona natural o jurídica para proveer a la población en general diversos servicios
a través de una recepcionista/operador, usando como medio de acceso la red pública de telefonía
nacional y cuya finalidad no sea la prestación de cualquier servicio con fines comerciales que
involucre tráfico telefónico o re-originación de llamadas y que utilice dicho Centro para
completar la comunicación en redes nacionales o extranjeras.

91
 Art. 5. Constituye hecho generador del impuesto especificó, el tiempo expresado en minutos
del total del tráfico de las llamadas telefónicas entrantes provenientes del exterior que terminen
en El Salvador, incluyendo las de cobro revertido, con independencia de la ubicación geográfica
de los puertos a través de los cuales se hayan cursado, determinadas y verificables a través del
Registro de Detalles de Llamadas Crudo o CDR crudo. (--) Para los efectos de la presente
disposición, se entenderá por llamada telefónica entrante proveniente del exterior que termina en
El Salvador, aquélla en la cual el abonado que origina dicha llamada se encuentra fuera del
territorio nacional y el abonado receptor de la misma se encuentra dentro del territorio de El
Salvador. En el caso de llamadas de cobro revertido, el abonado que origina la llamada se
encuentra dentro del territorio nacional y el abonado receptor se encuentra fuera del territorio de
El Salvador, siendo facturada la misma directa o indirectamente al receptor. En ambos casos se
aplicará independiente de la tecnología existente o que surja en el futuro. (--) Para los efectos de
la presente disposición, se entenderá por Registro de Detalles de Llamadas Crudo o CDR crudo,
el registro de datos que contiene información sobre los detalles de las llamadas telefónicas que
mantiene la condición de no haber sufrido ningún tipo de alteración, ocultación, omisión,
manipulación o cualquier modificación. Estos registros usualmente se encuentran almacenados
en cualquier medio electrónico, óptico o magnético, los cuales pueden ser extraídos desde
cualquier centro de conmutación o sistemas equivalentes con función de tasación que procesen
tráfico telefónico. Por lo general, el almacenamiento se hace utilizando formatos: Binario,
Hexadecimal, ASCII y Texto, entre otros.
Art. 6. El impuesto se entiende causado para las llamadas telefónicas entrantes provenientes
del exterior que terminan en El Salvador, en el momento en que se envía la señal de respuesta
por parte del operador ubicado dentro del territorio salvadoreño y finaliza en el momento en que
este último envía o recibe del operador ubicado en el extranjero la señal de liberación del circuito.
(--) Para el caso de llamadas de cobro revertido salientes de El Salvador, el impuesto se entiende
causado en el momento que se genere la señal de respuesta y finaliza en el momento en que se
envía y recibe la señal de liberación del circuito.
Art. 7. Se establece un impuesto específico de cuatro centavos de dólar de los Estados Unidos
de América ($ 0.04) por minuto, al tráfico telefónico proveniente del exterior que termine en El
Salvador y al tráfico telefónico de cobro revertido saliente a cobrar en el extranjero, en el período
tributario correspondiente. (--) Para efecto de calcular la base imponible al tráfico telefónico en
el período tributario correspondiente, se tomará como base la sumatoria de la duración en
segundos de todas las llamadas telefónicas sujetas al impuesto convertida a minutos causadas
durante el período tributario correspondiente.”

Han intervenido en el proceso, además de la demandante, la Asamblea Legislativa y el

Fiscal General de la República.
I. 1. Los argumentos que la demandante expuso para fundamentar su pretensión de
inconstitucionalidad pueden resumirse de la siguiente manera:
A modo introductorio expuso que el hecho generador del impuesto regulado en las
disposiciones impugnadas es el minuto o fracción de minuto de las llamadas telefónicas
provenientes del exterior que terminan en El Salvador. Además, que el quantum de dicho
impuesto es de $0.04 por minuto o fracción de minuto por llamada.
A. Vulneración del “derecho a la tributación equitativa” (art. 131 ord. 6º Cn.).

92
 La demandante sentó como premisa que existe una vinculación clara entre el principio
de capacidad contributiva y el establecimiento del hecho generador. Por ello consideró que el
primero resulta vulnerado cuando se establecen como hechos generadores situaciones
inexpresivas de capacidad económica.
Al referirse a las disposiciones impugnadas explicó que se establece un impuesto
específico sobre una actividad que -por sí sola y desde un plano fáctico- no acredita la
existencia de capacidad contributiva, ya que se grava en forma directa el tiempo que ocupa la
prestación del servicio, no las utilidades que eventualmente se generen por la actividad
económica. Subrayó que el mero transcurso del tiempo no constituye expresión de capacidad
económica de ninguna clase.
Asimismo, argumentó que el art. 7 de la LIELTEPETES fija como base imponible los
minutos que acumula el tráfico teléfono internacional entrante, y no se toma en consideración
que por la actividad de terminación de tráfico internacional de llamadas no implica
necesariamente que quien presta ese servicio percibe ingresos.
En su opinión, la actividad económica afectada es la mera prestación del servicio de
terminación de llamadas internacionales entrantes, no la ganancia que se genera por la misma.
Aunado a lo anterior, reconoció que, según esta Sala, el Legislador goza de un amplio
margen para seleccionar los hechos que estima reveladores de capacidad de pago, pero acotó
que esa libertad no es ilimitada, ya que su ejercicio debe ceñirse a los parámetros
constitucionales. Por ello, por un lado, el evento seleccionado como hecho generador debe ser
objetivamente idóneo para reflejar capacidad contributiva, y por otro lado, la selección de la
base imponible y la determinación del quantum deben responder a criterios objetivos y
razonables.
Insistió en que el Legislador debe realizar un juicio de objetividad y de estimación que,
atendiendo a las circunstancias y características reales del hecho y circunstancias que pretende
gravar, refleje efectivamente capacidad contributiva.
Posteriormente, comentó que el contribuyente es el sujeto en quien el Legislador
originalmente pensó en relación con la capacidad contributiva para cancelar un determinado
impuesto. No obstante, el art. 4 de la LIELTEPETES determina como sujetos pasivos a las
personas naturales o jurídicas o cualquier agrupación de personas -autorizadas como
operadores concesionarios del servicio público de telefonía- que presten el servicio de
terminación de llamadas procedentes del exterior, prescindiendo de su capacidad contributiva.
En este motivo de inconstitucionalidad concluyó que las disposiciones impugnadas
(que establecen, respectivamente, el impuesto como tal, los sujetos pasivos, el hecho generador
y el momento en que se causa), vulneran el derecho a la tributación equitativa consagrado en
el art. 131 ord. 6º Cn., por prescindir de la capacidad contributiva.
B. Vulneración del “derecho a la no confiscación” (art. 106 Cn.).
Sobre este punto la demandante afirmó que existe una confiscación al gravarse el mero
transcurso del tiempo (actividad que no constituye expresión de capacidad económica de
93
ninguna clase). También estimó que el hecho de cobrar por una actividad que no
necesariamente supone ingresos para el operador de la red de destino resulta claramente
confiscatorio.
A lo anterior añadió que el impuesto cuestionado grava la totalidad del tiempo que
consume la prestación del servicio de terminación de llamadas internacionales, sin tomar en
cuenta los gastos en que el contribuyente incurre para la prestación del servicio. Además,
cuestionó que el quantum del impuesto específico al tráfico internacional entrante es excesivo.
Luego sostuvo que, mediante la promulgación del impuesto específico al tráfico
internacional entrante y, sobre todo, a causa de una tasa excesiva, el Estado confisca de modo
encubierto tanto la renta que los sujetos pasivos obtienen de la actividad económica afectada
como parte sustancial de los ingresos que perciben por dicha actividad.
Por las razones anteriores, concluyó que las disposiciones impugnadas vulneran el art.
106 Cn., en la medida en que regulan un instrumento de confiscación encubierta.
C. Vulneración del derecho de propiedad (arts. 2 inc. 1º y 103 Cn.).
Inicialmente, la peticionaria expresó que el derecho de propiedad se reduciría a una
entelequia si se pudiera afectar de modo ilimitado en razón de los tributos que el Estado
impone. En ese sentido, en su opinión, necesariamente debe existir armonía entre el núcleo
esencial del derecho de propiedad y la potestad tributaria. Por ello consideró que el derecho de
propiedad se manifiesta en el derecho a la prohibición de tributaciones confiscatorias.
Luego insistió en que el impuesto impugnado funciona como una medida de
confiscación encubierta, ya que, si bien no existe transferencia de la propiedad de la renta y del
patrimonio a favor del Estado, sí constituye una medida equivalente en el sentido de que genera
una ilegítima e injustificada transferencia de beneficios económicos, sin comprender la
transferencia formal del título de dominio.
Finalmente, consideró evidente que una decisión estatal que funcionalmente opera
como un instrumento de confiscación encubierta es una negación del derecho de propiedad.
Por ello concluyó que los arts. 1 y 4, 5, 6, y 7 de la LIELTEPETES vulneran los arts. 2 y 103
Cn.
D. Vulneración del derecho a la seguridad jurídica, “interdicción de la arbitrariedad” y
“razonabilidad” (art. 1 Cn.).
En este motivo la demandante consideró que las disposiciones impugnadas no superan
las exigencias mínimas de las obligaciones estatales de no arbitrariedad y de razonabilidad de
la decisión, porque ignoran nociones técnicas de mercado y de negocios sumamente
consolidadas en la industria de las telecomunicaciones. Ello significa indefectiblemente, en su
opinión, una violación del derecho a la seguridad jurídica.
Concretamente, sostuvo que el impuesto cuestionado es arbitrario e irrazonable por lo
siguiente: (i) se establece un impuesto que grava la mera prestación del servicio, no las
utilidades que este eventualmente pueda generar; (ii) se establece como hecho generador el
tiempo, concepto que no se basa en ninguna actividad económica que refleje capacidad
94
contributiva; (iii) se fija como base imponible la mera sumatoria del tiempo de las llamadas, lo
que tampoco refleja capacidad contributiva, ya que no toma en cuenta los gastos en que se
incurre para la prestación del servicio de terminación de llamadas internacionales entrantes, y
(iv) el quantum del impuesto es injustificado y excesivo.
En ese sentido, argumentó que el hecho generador, base imponible y quantum del
impuesto controvertido carecen de justificación técnico-económica porque el Legislador,
previo al ejercicio de la potestad tributaria, no realizó una medición de la realidad económica
de los futuros sujetos pasivos del impuesto en términos globales. Por ello estimó que el ente
legislativo desconoce el impacto económico que el impuesto significa para sus contribuyentes.
También señaló que el impuesto impugnado no está dirigido a desincentivar actividades
nocivas para la salud o la seguridad, sino que es un tributo de fines netamente recaudatorios.
En tal sentido, su justificación sólo puede apoyarse en un estricto respeto a la capacidad
contributiva del sujeto pasivo, lo que no sucede con el impuesto cuestionado.
Luego sostuvo que la arbitrariedad e irrazonabilidad del impuesto comentado se
evidencia en la producción de consecuencias indeseables, contrarias al desarrollo del país y a
los arts. 101 y 102 Cn. En este punto, ahondó en la afectación al desarrollo nacional, diciendo
que el impuesto controvertido ha supuesto la determinación de un costo mínimo del minuto de
llamada internacional entrante. Por ello, mencionó, ahora para evitar un resultado deficitario
inmediato, los operadores en El Salvador necesariamente deben cobrar a los operadores
internacionales, al menos, un valor sustancialmente mayor a $0.04.
Lo anterior -sostuvo-, a su vez, genera los siguientes efectos indeseables: (i) si los
operadores nacionales trasladan a los operadores internacionales el aumento en el costo de la
llamada, existe el riesgo de un aumento en el costo de las llamadas telefónicas desde el
extranjero hacia El Salvador, y (ii) una disminución de la cantidad de tráfico telefónico
internacional entrante a El Salvador y, correlativamente, un forzamiento al aumento, en El
Salvador, de las tarifas por llamadas internacionales salientes.
E. Vulneración de la libertad económica (art. 102 Cn.).
Por último, la demandante manifestó que, en el presente caso, el gravamen de $0.04 a
los operadores concesionarios del servicio público de telefonía constituye un importante
valladar para la rentabilidad de las operaciones, ya que se impone un costo mínimo al minuto
de tráfico internacional entrante, en el sentido de que el operador concesionario debe cobrar
necesariamente más de $0.04. Esto -manifestó- representa una desventaja frente a nuevas
tecnologías facilitadas por otros agentes que no son operadores del servicio público de telefonía
en El Salvador, pero que sus servicios constituyen sustitutos de la telefonía internacional, como
la transmisión de voz a través de Internet.
Los operadores concesionarios del servicio público -reconoció- podrían afrontar la
competencia de estas nuevas tecnologías con una mejoría en la calidad de la comunicación y
una disminución del precio de terminación de la llamada internacional; sin embargo, el
impuesto impugnado genera un grave efecto distorsionador en el mercado de las
95
telecomunicaciones, ya que, al imponer a los concesionarios un precio mínimo en el costo de
la llamada, por una parte, reduce la demanda de los servicios prestados por los operadores
concesionarios y, por otra, incentiva de forma ilegítima que los consumidores se trasladen a
productos sustitutos de la telefonía tradicional.
Concluyó que el impuesto cuestionado hace desaparecer la libertad de dirección
empresarial, ya que, al imponerse un costo mínimo, veda el derecho de fijar los precios de los
servicios e imposibilita la capacidad de determinar una política de comercialización y de
precios; circunstancias que derivan en una vulneración de la libertad empresarial y económica.
2. Por medio de Resolución del 16-VIII-2010, pronunciada en este proceso, se previno
a la demandante para que: (i) precisara los motivos por los cuales consideraba que los arts. 1,
4 y 6 de la LIELTEPETES vulneran los arts. 1, 106 y 131 ord. 6º Cn. y (ii) identificara los
elementos del tributo y precisara cuál o cuáles de ellos vulneran el principio de capacidad
económica.
3. Mediante Resolución del 8-X-2010, emitida en esta causa, se decidió: (i) declarar
improcedente la pretensión en cuanto a la supuesta vulneración de los arts. 1, 4, 5, 6 y 7 de la
LIELTEPETES a los arts. 1, 2, 102, 103, 106 y 131 ord. 6º Cn. (este último en relación con los
arts. 4 y 6 del DL 691/2008) y (ii) admitir la demanda en cuanto a la inconstitucionalidad de
los arts. 1, 5 y 7 de la LIELTEPETES, por la supuesta vulneración a los principios de capacidad
económica y no confiscación (art. 131 ord. 6º Cn.).
4. La Asamblea Legislativa justificó la aprobación de las disposiciones impugnadas,
desde el punto de vista constitucional, de la siguiente manera:
Por una parte, hizo referencia a los Considerandos del Decreto Legislativo n° 651/2008
del 12-VI-2008 –que contiene las disposiciones impugnadas en su primera versión–, según los
cuales: (i) los cargos por los servicios de conexión de las llamadas entrantes que provienen del
exterior son pagados en el extranjero y, por tanto, no impactan en el costo de las llamadas
realizadas por los usuarios nacionales, y (ii) al existir la necesidad de generar recursos para la
Hacienda Pública, se hace necesaria la creación del impuesto impugnado.
Por otra parte, fue enfática en manifestar que no existen las vulneraciones de los arts.
1, 5 y 7 de la LIELTEPETES a los principios de capacidad económica y de no confiscatoriedad
(art. 131 ord. 6º Cn.), pero no precisó las razones. Se limitó a hacer extensas consideraciones
de tipo doctrinario sobre los tributos, su clasificación y principios y a enunciar y transcribir el
contenido de los arts. 131 ord. 6º y 223 Cn. Y, con base en ello, solicitó a este Tribunal que
declare que no existen las inconstitucionalidades alegadas.
5. El Fiscal General de la República emitió su informe en los siguientes términos:
A. Luego de una minuciosa exposición jurisprudencial sobre el principio de capacidad
económica, argumentó que del art. 131 ord. 6º Cn., nace la obligación para el Legislador de
considerar la capacidad económica de los contribuyentes al crear un tributo, y puede exigirse
como derecho subjetivo a través de un control constitucional de efecto inter partes.

96
 También consideró que, si el Legislador opera bajo el principio de normalidad, el
presente caso deberá analizarse si el tiempo (expresado en minutos del total del tráfico de las
llamadas telefónicas entrantes provenientes del exterior que terminan en el país) es un indicio
que “normalmente” muestra capacidad económica.
En ese sentido, argumentó que para un operador del sistema telefónico, cuyo negocio
es el tráfico de llamadas, resulta normal el cobro a sus clientes por dicho servicio. Inclusive -
razonó- puede llegar a aseverarse que el tributo es soportado por el cliente del operador, no por
este; pues, como cualquier otro comerciante, este fijará un precio por el servicio que cubra
todos los costos, inclusive el impuesto.
En tal sentido, reflexionó, es lógico que el Legislador tome como base imponible el
total del tráfico de llamadas; pues, bajo el criterio del principio de normalidad, se entiende que
dicho tráfico representa los ingresos obtenidos por el operador en razón del servicio de
conexión de llamadas realizado.
Asimismo, indicó que los argumentos expuestos por la actora se refieren a situaciones
especiales que atañen a operadores del sistema telefónico, no a la generalidad con la que opera
normalmente el sistema en referencia. En todo caso, acotó que cualquier situación específica
que se considere vulnerada por parte de la pretensora debería ser planteada a través de un
amparo, no de un proceso de inconstitucionalidad.
B. En cuanto al principio de no confiscación, manifestó que este supone un límite al
Legislador, en el sentido de que, al establecer un tributo, este no puede llegar a privar o anular
por completo el patrimonio del sujeto pasivo.
Bajo el anterior criterio, el Fiscal General se cuestionó sobre el porcentaje destinado al
tributo que se consideraría confiscatorio. Y al respecto, señaló que, por el momento, ello no se
ha determinado por ley ni por vía jurisprudencial, por tanto solamente se podría establecer en
un caso concreto bajo el criterio de proporcionalidad. Es decir, precisó, para determinar si un
tributo tiene carácter confiscatorio es necesario valorar la renta, utilidades o patrimonio del
destinatario sobre los cuales se calcula el impuesto, y así se lograría establecer si el porcentaje
que se destina al pago del tributo significa un detrimento exorbitante para el patrimonio del
sujeto pasivo.
En el presente caso -insistió-, en orden a determinar si la cantidad de $0.04 por minuto
establecida en el art. 7 de la LIELTEPETES resulta confiscatoria, es necesario valorarla en
relación con el precio que una operadora de servicio telefónico fija por minuto. Este juicio de
valor, apuntó, no es materia de análisis en un proceso como este, pues requiere del estudio
singularizado de una situación en concreto y de sujetos en específico.
Finalizó este apartado recalcando que, solo por el texto de la ley, el impuesto
impugnado no puede determinarse como atentatorio de la Constitución. En estos términos, el
Fiscal General de la República concluyó su opinión solicitando a este Tribunal que declare el
apego de las disposiciones impugnadas a la Constitución.

97
 6. A. Los abogados Salvador Enrique Anaya Barraza y Eduardo Antonio Solórzano
Martínez presentaron escritos en su carácter de apoderados judiciales de las sociedades
Compañía de Telecomunicaciones de El Salvador, Sociedad Anónima de Capital Variable (en
adelante CTE), y Telefónica Móviles El Salvador, Sociedad Anónima de Capital Variable
(TELESAL, S. A. de C. V., en lo sucesivo), por medio del cual ambos solicitaron: que se tenga
por legitimada la personería con la que actúan; se autorice su intervención en el presente
proceso de inconstitucionalidad, ya sea como amicus curiae, o como “terceros interesados”; se
conceda audiencia para que, en un plazo razonable, tengan la oportunidad de pronunciarse
sobre las alegaciones formuladas en el presente proceso por cada uno de los intervinientes; y,
finalmente, que se programe audiencia pública para que cada uno de los intervinientes en este
proceso –incluyendo a CTE y TELESAL, S. A. de C. V.– expongan a esta Sala, de modo
resumido, los fundamentos constitucionales de sus respectivas alegaciones.
Fundamentalmente, ambos abogados sostuvieron que las disposiciones impugnadas
inciden directamente, y sin necesidad de actos de aplicación, en la esfera jurídica de sus
respectivas sociedades mandantes, ya que son operadoras de telecomunicaciones que se
dedican al negocio de terminación de tráfico internacional entrante.
En relación con lo anterior, afirmaron que los preceptos objeto de control establecen
los elementos básicos del impuesto al tráfico internacional entrante, es decir, imponen a CTE
y a TELESAL, S.A. de C.V. una carga o gravamen tributario claramente contrario a la
normativa constitucional.
Por otra parte, aseveraron que, para la defensa de sus derechos constitucionales, sus
respectivas mandantes promovieron procesos de amparo contra ley autoaplicativa, el cual
continúa en trámite.
Así las cosas, ambos enfatizaron en que CTE y TELESAL, S. A. de C. V. son sujetos
directamente afectados por la decisión que se adopte en este proceso de inconstitucionalidad,
pues determinará el sentido de la decisión que se pronuncie en los Amparos 915-2008 y 123-
2009 –iniciados por CTE y TELESAL, S. A. de C. V., respectivamente–.
De esta forma, concluyeron que las Sociedades mencionadas tienen legítimas
expectativas e interés procesal en particular en este proceso de inconstitucionalidad, pues la
decisión que se emita no sólo determinará el resultado de los amparos promovidos, sino
también su situación jurídica en relación con el impuesto cuestionado.
Finalmente, manifiestaron que la Ley de Procedimientos Constitucionales no prevé
para el proceso de inconstitucionalidad las figuras del amicus curiae ni del tercero
interviniente, por lo que es necesario que esta Sala autorice la intervención y participación de
CTE y TELESAL, S. A. de C. V. en el presente trámite, de acuerdo con la figura procesal que
estime conveniente: sea como amicus curiae o como tercero interesado.
Para ello, y atendiendo a su capacidad de innovación y autonomía procesal, así como a
un ejercicio democrático, transparente y –sobre todo– de protección de los derechos de

98
audiencia y defensa, es procedente –concluyeron– que esta Sala autorice, por vía pretoriana, la
admisión de las mencionadas figuras en los procesos de inconstitucionalidad.
B. Sobre estos planteamientos, se hacen las siguientes consideraciones:
A partir de los argumentos explicitados por los abogados Anaya Barraza y Solórzano
Martínez, esta Sala entiende que la razón principal con arreglo a la cual se solicita la
intervención de CTE y de TELESAL, S. A. de C. V. en este proceso de inconstitucionalidad
consiste en que la esfera jurídica de dichas sociedades se verá directamente afectada por la
sentencia que se pronuncie.
En vista de lo anterior, es necesario aludir (a) a la institución procesal del tercero
interesado; (b) a la caracterización hecha por la jurisprudencia de esta Sala sobre el amicus
curiae; (c) al carácter especial del Derecho procesal constitucional y la naturaleza del proceso
de inconstitucionalidad; (d)con el fin de resolver adecuadamente las peticiones planteadas.
a. Así, en el Derecho procesal general, existe la posibilidad de que un proceso concreto
pueda desarrollarse con una pluralidad de intervinientes, situación que se justifica, no en la
eventualidad de afirmar la “cotitularidad” de la relación o situación jurídica que se discute,
sino en sostener la existencia de otra relación o situación cuya existencia, validez o, en su caso,
eficacia depende del resultado del proceso en cuestión. Este supuesto se conoce actualmente
como intervención adhesiva simple –“tercero interesado” en la terminología de ambos
abogados apoderados–.
De acuerdo con un sector del Derecho procesal, por intervención adhesiva simple se
entiende la injerencia de un tercero en un proceso pendiente entre otros sujetos, con el fin de
evitar un perjuicio jurídico que se le pueda ocasionar como efecto de la decisión que en su
momento se emita.
Para ello, la actuación de ese tercero puede limitarse a coadyuvar la posición procesal
de algunos de los intervinientes, para lo cual puede apoyarla o robustecerla; en otros casos,
tendrá que suplir la inactividad o deficiencias del sujeto procesal en cuyo favor pretende
intervenir.
De lo anterior se infiere que el individuo que intenta intervenir en los procesos como
“tercero interesado” no ejercita una nueva pretensión, sino que se coloca en la situación del
actor –para sostener y reforzar la misma pretensión– o del demandado –para adherirse a la
oposición–.
En todo caso, esta figura se caracteriza por la existencia de un interés directo y legítimo
de una persona –natural o jurídica– que pretende intervenir en un proceso, interés que se
traduce en la necesidad de evitar una afectación eventual en su esfera jurídica, como
consecuencia de la decisión que el juez pronuncie.
b. i. Por otro lado, esta Sala ha dejado abierta la posibilidad para que sujetos distintos a
la autoridad demandada y el Fiscal General de la República puedan intervenir en el proceso de
inconstitucionalidad, con el fin de que aporten una opinión técnica o científica que sirva para

99
establecer algunas pautas sobre el objeto sometido al control constitucional. Normalmente,
dichos sujetos reciben el nombre amicus curiae –resolución de 18-I-2010, Inc. 27-2007–.
El amicus curiae –amigo del derecho o amigo de la corte– engloba a los terceros ajenos
a un litigio que –dada su especialidad profesional y desinteresada– ofrecen su opinión frente a
algún punto jurídico u otra cuestión técnica suscitada en el proceso, para colaborar con el
Tribunal en la resolución de la materia objeto del mismo. La idea es que los juzgadores estén
mejor informados cualitativamente.
ii. Ahora bien, como se advierte de la anterior caracterización, su intervención se limita
a quienes demuestren una aptitud razonable en relación con su especialidad o su solvencia
intelectual sobre el tema en cuestión. Este condicionamiento garantiza en la mayor medida de
lo posible el bloqueo de opiniones impertinentes o interesadas que pudiesen entorpecer o
empañar la dilucidación del conflicto en lugar de esclarecerlo.
De igual manera, debe advertirse que quien interviene como amicus curiae no interpone
una tercería, es decir, no plantea una pretensión dirigida al órgano jurisdiccional en defensa de
su patrimonio o de sus derechos, como sí sucede con el tercero excluyente o coadyuvante. Por
el contrario, el “Amigo del Tribunal” no ostenta ninguna pretensión procesal, pues no le pide
nada al juez ni se opone a las pretensiones del actor o del demandado.
Como efecto de lo anterior, las presentaciones del amicus curiae no tienen efectos
vinculantes para el juez o tribunal que conoce del proceso y que reciba su colaboración. Las
aseveraciones contenidas en los escritos de su autoría no son objeto de pronunciamiento alguno
en la resolución o fallo, debido a que no constituyen pretensiones.
En cuanto a la intervención del amicus curiae, en el citado auto emitido en la Inc. 27-
2007 se acotó que existe la posibilidad que una persona proporcione información técnica o su
punto de vista profesional para aportar datos pertinentes que contribuyan a dar solución a las
cuestiones controvertidas, sin ser parte en el proceso o poseer un interés particular en el mismo.
Asimismo, se dijo que esta posibilidad de intervención debe ajustarse a la estructura
lógica del proceso, conforme a la cual es necesario que se hayan planteado todas las posturas
o posiciones respecto del objeto del mismo –pretensión y oposición– y particularmente en el
proceso de inconstitucionalidad, la opinión del Fiscal General de la República. Ello denota la
utilidad y pertinencia de este tipo de aportes a la resolución del asunto sometido a conocimiento
del Tribunal.
iii. Con arreglo a todo lo apuntado, es posible derivar tres requisitos cuya concurrencia
simultánea es una condición para permitir la opinión de un amicus curiae: a. cuando esta Sala
tiene dudas sustanciales sobre el tema al que se refiere el objeto de control; b. por regla general,
la opinión debe versar sobre aspectos técnicos de una ciencia o disciplina distinta a la jurídica;
y c. el proceso de inconstitucionalidad debe encontrarse en el momento de pronunciar la
sentencia, pues sólo de este modo –y luego de examinados los argumentos de los
intervinientes– esta Sala estaría en condiciones de analizar la necesidad de la opinión del
amicus curiae.
100
 c. Ahora bien, esta idea general, válida para el Derecho procesal general, no se puede
trasladar automáticamente al Derecho procesal constitucional, concretamente, en el proceso de
inconstitucionalidad.
i. En este punto, es preciso reiterar que una de las principales funciones que la
jurisdicción constitucional desarrolla al ejercer sus competencias es despejar con carácter
definitivo el conflicto constitucional que se le plantea. Esta función pacificadora de la
interpretación constitucional obliga a que el estatuto jurídico-procesal que reglamenta las
actuaciones del máximo intérprete de la Constitución también responda real y efectivamente a
ésta –Sentencia de 24-III-2011, Amp. 934-2007–.
En tal orden de argumentos, desarrollar los contenidos constitucionales mediante la
interpretación del Derecho procesal constitucional, y afirmar con ello la singularidad de los
procesos constitucionales, es una función que atañe al Tribunal Constitucional, debido a su
especial posición dentro del sistema judicial y a la necesidad de flexibilidad y capacidad para
interpretar y adaptar la Constitución.
Por ello, el hecho que la LPC no tipifique una regulación –o la que esté prevista en ella
sea imprecisa o inapropiada– de los cauces procesales que esta Sala deba utilizar para la real
actualización y concreción de sus funciones, lleva consigo indudablemente importantes
consecuencias, tales como el reconocimiento a dicho Tribunal de una capacidad de innovación
y autonomía procesal.
ii. Lo apuntado en último término produce una consecuencia inevitable en el ámbito del
denominado Derecho procesal constitucional, debido a que las reglas vigentes que estructuran
los procesos cuyo conocimiento concierne a los tribunales ordinarios no pueden ser transferidas
lisa y llanamente a los procesos constitucionales.
Consecuentemente, no cualquier disposición jurídica establecida en el C. Pr. C. y M. es
aplicable a los procesos constitucionales, sino sólo aquellas que, por una parte, se adecuen a
las especialidades que definen a éstos y, por otra, sean indispensables para una eficaz gestión
de ellos.
En resumen, el proceso de inconstitucionalidad se caracteriza por su naturaleza
abstracta y objetiva, ya que –mediante su cauce procesal– los legitimados buscan expulsar las
disposiciones jurídicas que se encuentran viciadas de inconstitucionalidad, tanto en su forma
como su contenido.
Como consecuencia de dicha propiedad, los términos del contraste internormativo que
fijan los intervinientes del proceso necesariamente deben traducirse en argumentos jurídicos a
partir del contenido normativo de las disposiciones que integran los elementos del control de
constitucionalidad, y no de sus posibles afectaciones concretas, propias de la interpretación
especulativa que en sede aplicativa pudieran tener.
Si estas especulaciones interpretativas se producen en la realidad, y con ello se infringen
derechos constitucionales, es posible controlar dicha situación en los procesos de protección

101
constitucional concretos, tales como el Amparo o el Hábeas Corpus –Sentencia de 25-VI-2009
y Sobreseimiento de 18-III-2011, Inc. 26-2008 e Inc. 4-2010, respectivamente–.
Pues bien, a causa de lo expresado, y a diferencia de lo que sucede en los procesos cuyo
conocimiento compete a los jueces ordinarios, no es necesario argumentar y demostrar en el
proceso de inconstitucionalidad ningún tipo de perjuicio o interés directo o indirecto. Por el
contrario, la situación habilitante para intervenir en dicho mecanismo de protección es el
interés general en la defensa de la Constitución.
d. En el presente caso, los abogados Anaya Barraza y Solórzano Martínez solicitan que
se permita a CTE y TELESAL, S. A. de C. V. intervenir en este proceso, con base en el
argumento de que sus esferas jurídicas se verán directamente afectadas por la sentencia que en
su momento se pronuncie.
i. Al respecto, lejos de justificar la pretensión de sus respectivas apoderadas en un
interés objetivo de protección a los contenidos de las disposiciones constitucionales, los
abogados en referencia aducen argumentos cuya finalidad es poner de manifiesto posibles
afectaciones a la esfera jurídica de las sociedades en cuyo nombre afirman que comparecen.
Según quedó justificado, tales argumentos no son adecuados para permitir su personación en
un proceso cuya finalidad es el control abstracto y objetivo de constitucionalidad de las leyes.
En efecto, como se apuntó anteriormente los efectos de los fallos que se emiten en los
procesos de inconstitucionalidad y amparo –en su modalidad autoaplicativa y en su dimensión
subjetiva– parten de presupuestos materiales distintos: en el primero, se trata de un control
objetivo y, en el segundo, de un control subjetivo, pues en éste sí se examina la situación
particular de una persona que aparentemente ha experimentado un agravio.
ii. Por otra parte, tampoco es posible admitir la intervención de las Sociedades ya
mencionadas, a través de sus apoderados, como amicus curiae en el presente proceso de
inconstitucionalidad.
Si bien este trámite se encuentra en el momento de emitir la sentencia –aspecto que se
pone de manifiesto por el hecho de que estas consideraciones se hacen justamente en la
sentencia–, lo cierto es que a este Tribunal no le asiste ningún tipo de duda sobre cómo debe
entenderse la disposición legal sugerida como objeto de control ni sobre los ámbitos materiales
o fácticos a los que ella se refiere.
El presente proceso tiene por finalidad determinar, por una parte, las posibles
infracciones a los principios de capacidad económica y de no confiscatoriedad como
concreciones de la equidad tributaria, y, por otra, si el principio de capacidad económica
también –además del hecho generador– incide en la estructuración legislativa del quantum y
la base imponible. Estos aspectos no aluden a una disciplina o ciencia distinta al campo de lo
jurídico, cuyo esclarecimiento sea ineludible para emitir el fallo.
En consecuencia, deben desestimarse las solicitudes de los abogados Salvador Enrique
Anaya Barraza y Eduardo Antonio Solórzano Martínez relativas a que se autorice la
intervención de CTE y TELESAL, S. A. de C. V. en el presente proceso de
102
inconstitucionalidad. Y, debido a que dichas solicitudes deben desestimarse, la misma suerte
deben correr el resto de peticiones que han sido planteadas por ambos abogados.
II. Habiendo expuesto los argumentos de los sujetos intervinientes en el presente
proceso, se delimitará los motivos de inconstitucionalidad sobre los cuales recaerá el
conocimiento y decisión en la presente sentencia (1) y, luego, se indicará el orden lógico que
seguirá esta Sala para fundamentar su fallo (2).
1. Teniendo en cuenta la resolución del 8-X-2010, pronunciada por esta Sala en este
proceso, mediante la cual se admitió la correspondiente demanda, el examen de
constitucionalidad ha quedado circunscrito a verificar si los arts. 1, 5 y 7 de la LIELTEPETES
vulnera los principios de capacidad económica y de no confiscación, como concreciones del
principio de equidad tributaria consagrado en el art. 131 ord. 6º Cn.
En términos concretos, el problema jurídico planteado consiste en determinar si “el
tiempo expresado en minutos del total del tráfico de las llamadas telefónicas entrantes
provenientes del exterior que terminen en El Salvador”, no revela capacidad económica alguna
y, por ello, vulnera los principios constitucionales mencionados en el párrafo anterior.
2. Para proporcionar el marco conceptual adecuado al caso concreto, previo al examen
de este, se hará una exposición sucinta sobre los principios constitucionales que informan el
Derecho Tributario (III), profundizando en los principios que están en juego en el presente
caso, el de capacidad económica (IV) y el de no confiscación (V). Establecido lo anterior, se
pasará al estudio de los vicios de inconstitucionalidad planteados (VI), para así dictar el fallo
que constitucionalmente corresponda.
III. 1. En la medida en que el Derecho Tributario, por un lado, pone en juego derechos
fundamentales como el de propiedad (art. 103 Cn.), y por otro, está ligado con aspectos vitales
de la comunidad política organizada -financiamiento de los gastos públicos-, constituye una
materia que necesariamente se regula en los escalones superiores del ordenamiento jurídico de
un Estado. A ese conjunto de normas, previstas en el texto constitucional de modo sistemático,
se le conoce como “Derecho Constitucional Tributario”.
La Constitución salvadoreña no es la excepción a la regla, pues a lo largo de su
articulado encontramos distintos preceptos de contenido tributario –que son parte de las normas
financieras en general, pero es perfectamente posible la diferenciación–. Se tienen, así, un
conjunto de principios de Derecho Tributario, los cuales, desde la perspectiva constitucional,
se conciben como límites formales y materiales al poder tributario del Estado.
2. Debido a que en el presente caso no están implicados los límites formales al poder
tributario, nos circunscribiremos solo a los materiales. La doctrina, así como el Derecho
positivo y la jurisprudencia comparados, son relativamente uniformes en este tema. Empero,
es necesario examinar las particularidades de la regulación que brinda la Constitución
salvadoreña y la jurisprudencia de este Tribunal sobre el particular.
A. El enunciado normativo de ineludible –y casi exclusiva– referencia, en el caso
salvadoreño, es el art. 131 ord. 6° Cn., que establece: “Corresponde a la Asamblea Legislativa:
103
Decretar impuestos, tasas y demás contribuciones sobre toda clase de bienes, servicios e
ingresos, en relación equitativa” (resaltado nuestro). A continuación se analizará el contenido
normativo de la parte resaltada.
Cuando algún sector de la doctrina tributaria se ocupa de los principios del Derecho
Tributario, además de aludir a los mandatos concretos –como puede ser la prohibición de
confiscación–, también apela globalmente –entrando en un terreno más vago– a la “justicia” o
“equidad” de los tributos.
Pero así como la justicia en general (art. 1 inc. 1° Cn.) –según la jurisprudencia de esta
Sala, v. gr. sentencia de 23-III-2001, Inc. 8-97– se alcanza cuando se respetan tanto la libertad
(art. 2 inc. 1º Cn.) como la igualdad (art. 3 inc. 1º Cn.), de la misma forma la equidad tributaria
se consigue a través del respeto a otros principios que le dan un contenido concreto.
De esta manera, no tiene sentido afirmar o negar la equidad del sistema tributario en
abstracto, ni es posible enjuiciarlo en esos términos. Más bien, debe verificarse si el sistema
fiscal o un tributo específico dan cumplimiento a los mandatos concretos que la Constitución
establece en materia impositiva.
B. Pues bien, dado que el constituyente no formuló los principios del Derecho
Tributario expresamente, ha sido esta Sala, a través de su jurisprudencia, la que ha ido
desentrañando el contenido esencial de la equidad tributaria en nuestro régimen constitucional.
Se debe partir -entonces- de la sistematización hecha en la Sentencia del 9-VII-2010,
Inc. 35-2009 (Considerando III), en la que este Tribunal ha sostenido que la equidad del
sistema tributario o de un tributo a que alude el art. 131 ord. 6° Cn. puede predicarse por la
presencia de uno o varios de los siguientes principios: capacidad económica, igualdad,
progresividad y no confiscación. En los siguientes dos apartados, en atención al caso planteado,
examinaremos solo el primero y último de ellos.
IV. 1. Según el principio de capacidad económica, las personas deben contribuir al
sostenimiento de los gastos del Estado en proporción a la aptitud económico-social que tengan
para ello.
Se trata de un principio que limita a los poderes públicos en el ejercicio de su actividad
financiera, pero que, además, condiciona y modula el deber de contribuir de las personas. En
ese sentido, puede afirmarse que el principio aludido actúa como presupuesto y límite de la
tributación.
Legislativamente la capacidad económica se puede percibir a partir de índices
(patrimonio, renta) o por indicios (consumo, tráfico de bienes). Es decir, en su concreción
normativa, opera el principio de normalidad, según el cual, cuando el Legislador configura una
determinada situación como hecho imponible, atiende a un supuesto que normalmente es
indicativo de capacidad económica.
En ese sentido, la capacidad económica es una exigencia del ordenamiento tributario
globalmente considerado y de cada tributo. No obstante, respecto a las tasas y contribuciones
especiales, que se rigen por el principio de beneficio, el principio de capacidad económica no
104
se exige como en el caso de los impuestos -aunque ello no obsta a que el Legislador lo considere
como baremo de su potestad de crear tributos-.
2. Sobre este principio de capacidad económica también es pertinente mencionar que
tiene dos manifestaciones: la capacidad económica objetiva (o absoluta) y la capacidad
económica subjetiva (o relativa).
La capacidad económica objetiva es la capacidad abstracta para concurrir al
sostenimiento de las cargas públicas. Es aquella capacidad que el Legislador toma en cuenta
cuando configura el hecho imponible de un tributo. Su finalidad es asegurar que solo se van a
gravar actos, hechos o negocios que revelen capacidad económica.
La capacidad económica subjetiva, por su parte, es aquella que sirve para orientar o
modular, respecto a un contribuyente en particular, la carga tributaria que en concreto puede
sufrir según sus objetivas y particulares posibilidades de hacerlo. Se traduce en el derecho a
tributar conforme a la riqueza objetivamente disponible. De lo que se trata es de asegurarle a
las personas físicas, en primer lugar, un mínimo vital exento de toda tributación, y en segundo
lugar, que sus circunstancias familiares serán tenidas en cuentas al momento de determinar su
riqueza imponible.
3. Además, la capacidad económica se proyecta en dos planos: vertical y horizontal.
En el plano vertical supone que existe un porcentaje máximo de los ingresos de cada
contribuyente que puede ser legítimamente afectado por los tributos. Por ejemplo, para el
Tribunal Constitucional alemán, dicho umbral está en el 50% de los ingresos respectivos. Pero,
más allá de dicho porcentaje, lo que el principio de capacidad económica, en definitiva,
resguarda son el derecho de propiedad y la libertad económica frente a una tributación
desmedida.
Mientras que, en el plano horizontal, supone que el cúmulo de tributos que afectan a un
contribuyente deben configurar un “sistema” regido auténticamente por el principio de
capacidad económica. En este plano, resultan contrarios a la capacidad económica, por
ejemplo, los casos en que una misma riqueza (con independencia de la configuración legal de
los hechos imponibles respectivos) se grava dos o más veces o, por el contrario, cuando una
riqueza no sufre gravamen alguno.
4. En el ámbito de la actuación del Órgano Legislativo, el principio de capacidad
económica debe respetarse en la configuración de dos aspectos del tributo: la capacidad
objetiva y la intensidad del gravamen.
A. En cuanto al primer aspecto, a su vez, pasa por tres exigencias:
a. Si conforme al principio de capacidad económica debe gravarse la riqueza disponible,
entonces solo deben gravarse los rendimientos netos. Pero ello no impide que el Legislador,
por razones de practicabilidad administrativa, utilice, por ejemplo, técnicas que se ajusten más
o menos a dicha exigencia (por ejemplo, que solo permita la deducción de los gastos
indispensables para obtener los ingresos).

105
 b. El gravamen debe cuantificarse en relación con un período impositivo determinado,
a fin de, por ejemplo, evitar que la renta obtenida en un solo período se vuelva a gravar
posteriormente o que se desconecten ingresos y pérdidas, y termine afectando la regla de que
solo debe imponerse el neto objetivo.
c. El gravamen debe recaer únicamente en rendimientos efectivos, no ficticios. Por ello
-en algunos casos- no puede resultar contrario al principio en comento gravar la capacidad
productiva, la riqueza probable o las utilidades puramente nominales.
B. Finalmente, la capacidad económica entra en juego en la determinación de la
intensidad del gravamen. El principio de capacidad económica se optimiza cuando el
Legislador configura el sistema fiscal en términos de progresividad. De esa manera también se
corrige el efecto regresivo de los impuestos indirectos. En todo caso, la intensidad del
gravamen tiene como límite la confiscatoriedad –que se pasa a abordar a continuación–.
V. 1. En la doctrina tributaria se discute si el principio de no confiscación es
verdaderamente un principio del Derecho Tributario o, más bien, pertenece a otro campo, y
también se cuestiona si tiene algún sentido o es una cláusula superflua.
En esos términos, existen fuertes argumentos para defender o rechazar al principio en
cuestión, pero de lo que no cabe duda es que ocupa un lugar común y privilegiado dentro de
toda la literatura tributaria. Por ello, más allá de las discusiones teóricas –que rebasan el interés
de esta sentencia–, esta Sala es de la opinión que sí debe considerársele como otro principio
que concreta la equidad tributaria prescrita en el art. 131 ord. 6º Cn.
Sin entrar al fondo de la discusión, el punto a tener en cuenta es que la prohibición de
confiscación originalmente constituye una norma que podría deducirse del derecho de
propiedad (art. 103 inc. 1º Cn.). Sin embargo, el constituyente estatuyó dicha regla
expresamente en el art. 106 inc. 5º Cn. (comparte así, con el art. 103 Cn., su ubicación
sistemática en la Constitución), por razones más histórico-políticas que jurídicas.
Así, pues, en el caso de la Constitución salvadoreña, la prohibición de confiscación no
aparece expresamente asociada con la equidad tributaria. Y es que –como alguna doctrina
señala–, cuando un tributo tiene efectos confiscatorios, viola el principio de capacidad
económica o el derecho de propiedad (y al respeto de este último está orientado el primero).
No habría, entonces, necesidad de acudir a la prohibición de confiscación.
Sin embargo, la aparente inutilidad del principio comentado se supera entendiendo que
la no confiscación constituye un límite genuino –que si no se prescribe no tendría porqué
sobreentenderse– a la tributación. De esta manera, para afirmar la equidad de un tributo,
además del respeto a otros límites materiales (capacidad económica, igualdad, progresividad),
se tendría como prueba final que dicho tributo no implique una confiscación para el
contribuyente, es decir, que no absorba una parte objetivamente sustancial de su renta o de su
capital gravado.
Sin duda, la mayor dificultad que plantea la aplicación de este principio es la
determinación concreta de la “parte sustancial” de un patrimonio. No existe una respuesta única
106
a este problema. Por ejemplo, la Corte Suprema de Justicia argentina ha fijado el 33% como
tope de validez constitucional de ciertos tributos; el ya citado Tribunal Constitucional de
Alemania considera que la carga contributiva individual no puede sobrepasar el 50% de los
ingresos.
Pero, en definitiva, y sin perjuicio de la utilidad de estos criterios, consideramos que la
equidad de un tributo, en términos de no confiscación, solo puede establecerse en cada caso
concreto mediante un juicio de proporcionalidad en el que se tomen en consideración el tiempo,
el lugar, los montos y los fines económico-sociales de cada tributo, versus las reales y objetivas
rentas o capital gravado de un individuo en particular.
2. Entonces, en términos más precisos, el principio de no confiscación, como límite
material al poder tributario del Estado, prohíbe que los tributos detraigan una porción
significativa de la renta devengada o de la que se hubiera podido devengar explotando
racionalmente la fuente productora de la misma.
De lo anterior se deduce que, para determinar si un tributo es confiscatorio o no, el
elemento cuantitativo de este se debe contrastar con los réditos reales (o en su caso,
potenciales), y no con los ingresos brutos, ya que estos son equívocos para el establecimiento
de la porción que el Estado ha detraído de las ganancias del contribuyente –que es lo que
realmente interesa–.
En definitiva, lo que el principio constitucional examinado prohíbe es, en primer lugar,
que se agote la riqueza imponible (esta exigencia solo aplica para los impuestos indirectos), y
en segundo lugar, que se destruya en su significado económico la utilidad de esa riqueza
(impuestos directos) o que se haga imposible o económicamente inútil la operación que tiene
por objeto dicha riqueza (impuestos indirectos).
3. Otra cuestión relevante a señalar es que el principio de no confiscación puede verse
afectado por un solo tributo o por la concurrencia de dos o más tributos.
A. Una transgresión al límite de la confiscatoriedad, por parte del sistema fiscal, puede
ocurrir no solo como consecuencia de la doble o múltiple imposición, sino también cuando, a
pesar de que cada tributo individualmente considerado está apegado a los parámetros
constitucionales, la suma de todos ellos tiene como resultado demostrable la exclusión del
contribuyente del mercado.
Las vulneraciones a la prohibición de confiscación, como efecto de una acumulación
de impuestos, se explican por el hecho de que si bien la capacidad económica se exterioriza de
distintas maneras y, por ello, existen diferentes tributos, el patrimonio afectado, respecto a un
contribuyente, siempre es uno solo.
B. Asimismo, cabe la posibilidad de que un tributo individualmente traspase el límite
de la confiscatoriedad. Sin embargo, resulta difícil fijar ese límite en abstracto. Pero de lo que
se trata, en todo caso, a través del principio de no confiscación, es de que el contribuyente, a
pesar del tributo respectivo, pueda mantener su nivel de vida y actividad productiva.

107
 VI. Hechas las anteriores precisiones, se pasa al estudio de la pretensión de
inconstitucionalidad fundamentada en el art. 131 ord. 6º Cn.
La tesis de la demandante puede resumirse así: el impuesto regulado en los arts. 1, 5 y
7 de la LIELTEPETES, en la medida en que tiene como hecho imponible “el tiempo expresado
en minutos del total del tráfico de las llamadas telefónicas entrantes provenientes del exterior
que terminen en El Salvador”, el cual no revela capacidad económica, vulnera los principios
de capacidad económica y de no confiscación.
En razón de lo anterior, el análisis deberá comenzar por dilucidar y descomponer el
hecho imponible del impuesto impugnado, así como el elemento cuantificante de este; siendo
ambos aspectos relevantes en términos de la demanda (A). Aclarado lo anterior, habrá que
determinar si tales elementos -hecho imponible y elemento cuantificante- revelan capacidad
económica y si se vulneran los principios constitucionales mencionados en el párrafo
precedente (B). Luego se examinará si el impuesto impugnado, además, apareja una
vulneración del principio de no confiscación (C). Por último, se modularán los efectos del fallo
(D).
1. A. Según el art. 1 de la LIELTEPETES, el objeto del impuesto regulado en dicho
decreto legislativo es el establecimiento de un impuesto “específico” al tráfico telefónico
proveniente del exterior y terminado en El Salvador, a través de operadores concesionarios del
servicio público de telefonía, incluso las llamadas de cobro revertido salientes de nuestro país.
Como justificación para la creación del tributo impugnado, el Considerando II del
Decreto Legislativo n° 651 del 12-VI-2008 menciona que “actualmente existe la necesidad de
generar recursos para la Hacienda Pública, mismos que pueden ser orientados al financiamiento
de programas de interés social”. Por consiguiente, se trata de un impuesto establecido
expresamente con fines recaudatorios –un tributo en sentido tradicional–; por tanto, no puede
advertirse prima facie ninguna finalidad extrafiscal.
Por otra parte, no cabe duda de que estamos dentro de la tipología de los tributos, frente
a un impuesto en sentido estricto, no solo porque así lo declara explícitamente el Legislador,
sino también porque de su hecho imponible –sobre el que ya se entrará en detalle– no se
desprende actividad, contraprestación individualizada o servicio alguno del Estado. Si es un
impuesto, por tanto, debe entenderse que su justificación radica en alguna manifestación de
capacidad económica.
B. Una vez caracterizado en términos generales el impuesto en estudio, se procede a
identificar sus elementos –los relevantes para la solución del presente caso–.
Para ello, debe afirmarse que las disposiciones que regulan la relación jurídica tributaria
principal tienen dos partes perfectamente diferenciables: una, el supuesto (el hecho imponible)
que, una vez cumplido en la realidad, da lugar al mandato de pago tributario, y la otra, la
consecuencia jurídica, que consiste precisamente en el mandato de pago mencionado -
sentencia de 3-VII-2008, Inc. 69-2006.-.

108
 De la anterior definición puede colegirse que el hecho imponible de un tributo es el
acto, conjunto de actos, situación, actividad o acontecimiento que, una vez sucedido en la
realidad, origina el nacimiento de la obligación tributaria y tipifica el tributo que será objeto
de la pretensión fiscal.
En el caso del impuesto controvertido, el art. 5 inc. 1º de la LIELTEPETES
supuestamente identifica el hecho imponible de aquel, siendo “el tiempo expresado en minutos
del total del tráfico de las llamadas telefónicas entrantes provenientes del exterior que terminen
en El Salvador, incluyendo las de cobro revertido”. Pero a pesar de esta categórica declaración,
considera este Tribunal que el hecho imponible del impuesto cuestionado no es propiamente
ese.
Como sea, dicha imprecisión del Legislador, de tipo conceptual, no afecta la validez
del art. 5 de la LIELTEPETES, pero puede –y de hecho lo hace– dificultar su interpretación.
Esta dificultad, empero, se soluciona de la mano de criterios de hermenéutica jurídica
tradicionales, particularmente del criterio de la interpretación sistemática.
Así, el hecho imponible del impuesto impugnado se puede identificar al interpretar el
art. 5 en comento, pues en su contexto normativo se integra con las demás disposiciones de ese
decreto, particularmente su art. 4 inc. 1º -prestar el servicio de terminación de llamadas
provenientes del exterior-.
Teóricamente, el hecho imponible –que ya definimos más arriba– tiene cuatro aspectos:
material, personal, temporal y espacial. El aspecto material es la descripción abstracta del
hecho que el destinatario legal del tributo realiza o la situación en la que este se encuentra. En
definitiva, el aspecto material es el que individualiza cada tributo y debe, en principio, revelar
capacidad económica.
En cambio, el elemento cuantificante no forma parte del hecho imponible. No es un
aspecto del supuesto, sino de la consecuencia jurídica que se anuda al primero, cuando se
realiza: el mandato de pago tributario.
Partiendo de las anteriores definiciones, puede concluirse fácilmente que el hecho
imponible del impuesto regulado no es el que establece el art. 5 inc. 1º, sino la prestación del
servicio de terminación de llamadas procedentes del exterior, al que aluden implícitamente el
Considerando II del decreto de emisión de la LIELTEPETES y el art. 1 del decreto de reforma
(DL 691/2008) y expresamente el art. 4 inc. 1º de la ley mencionada.
Mientras que el tiempo al que alude el art. 5 inc. 1º de la LIELTEPETES, en cambio,
es el elemento cuantificante del impuesto; es el que permite cuantificar la deuda tributaria.
Cuando se está ante el fenómeno de las llamadas telefónicas se ven implicados
diferentes sujetos: por una parte, los operadores del servicio, y por otra parte, los suscriptores
de dichos operadores. Se entablan relaciones jurídicas entre dichos sujetos, pero también entre
los mismos operadores, que es aquí el caso.

109
 Concretamente, el impuesto impugnado está referido a la relación entre dos operadores
internacionales de telecomunicaciones, uno domiciliado en nuestro país y otro no domiciliado
en él.
Pues bien, estos operadores se vinculan a través de un contrato en el que las partes se
obligan (en la práctica, recíprocamente), una, a prestar un servicio, el de terminación de las
llamadas provenientes del exterior, y la otra, a pagar un precio por dicho servicio.
La celebración de dicho contrato da lugar a la posibilidad de realizar el hecho
imponible y revela la capacidad económica de una de las partes (la que paga el precio por el
servicio), no el tiempo de las llamadas, que es un mero dato abstracto, técnico e instrumental.
Por otra parte, es pertinente aclarar que la interconexión de llamadas, de la que el
servicio gravado a través del impuesto impugnado es un ejemplo, no forma parte del servicio
público de telefonía en sentido estricto y no tiene como destinatarios a los usuarios finales de
telefonía (a pesar de la denominación legal de este –“impuesto específico a las llamadas
telefónicas”–). Más bien, estamos ante una actividad complementaria, que se entabla
exclusivamente entre operadores, que coadyuva –hasta el punto de ser indispensable en la
actualidad– a la prestación del servicio público de telefonía propiamente dicho.
El impuesto regulado en la LIELTEPETES, por consiguiente, es un impuesto al
consumo de un servicio: el de terminación de las llamadas provenientes del exterior. El sujeto
que consume dicho servicio es la operadora internacional de telefonía no domiciliada en El
Salvador. Como tal, entonces, es también un impuesto indirecto.
Sin ánimo de zanjar una cuestión doctrinaria fuertemente debatida, el principio de
capacidad económica se manifiesta en los impuestos al consumo de la siguiente manera: en la
medida en que la riqueza disponible (capacidad económica objetiva) se utiliza para consumir
bienes o servicios que superan el mínimo necesario para llevar una existencia digna, se
incrementa la responsabilidad de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos.
2. A. Partiendo de lo anterior, corresponde ahora analizar si el hecho imponible del
impuesto regulado en la LIELTEPETES revela capacidad económica.
Se explicó que los impuestos al consumo en general también se ajustan –aunque de
manera menos obvia que los impuestos directos– al principio de capacidad económica. Pero
este principio, también se dijo, no es una cualidad que se exija únicamente de cada tributo
individualmente considerado, sino también, y sobre todo, del sistema fiscal en conjunto. Por
ello, en el plano vertical, el conjunto de la imposición que sufre un contribuyente debe ajustarse
a su capacidad económica, dejando intacta una porción de sus ingresos, y en el plano
horizontal, se deben gravar todas las manifestaciones de riqueza, pero solo una vez.
Por lo anterior, una consideración del impuesto previsto en la LIELTEPETES
desvinculada del sistema fiscal vigente llevaría a una respuesta desajustada de la realidad desde
el punto de vista financiero y a una respuesta incorrecta desde la perspectiva constitucional,
puesto que la equidad tributaria prescrita en el art. 131 ord. 6º Cn., insistimos, aunque se

110
respete en los tributos individualmente considerados, igual se vería vulnerada si estos
acumulados afectan la capacidad económica de los contribuyentes.
Así, este Tribunal no puede desconocer que la riqueza que el impuesto impugnado
pretende afectar también se grava a través del impuesto a la transferencia de bienes muebles
y a la prestación de servicios (IVA). Efectivamente, según el art. 74 inc. 2º de la Ley de
Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, “[n]o se
entenderán utilizados exclusivamente en el extranjero [por lo tanto, no constituyen
exportación], las prestaciones de servicios realizadas en el país, a usuarios que no tienen ni
domicilio ni residencia en él, consistentes en conexión, continuación o terminación de servicios
originados en el exterior, en cuyo caso debe aplicarse la tasa estipulada en el artículo 54 de la
presente ley” (resaltado nuestro). Y esta última disposición prescribe: “La tasa del impuesto
[el IVA] es el trece por ciento aplicable sobre la base imponible”.
Entonces, estamos ante un caso de doble imposición, no por concurrencia del mismo
hecho imponible en dos impuestos (lo que no es inconstitucional per se), sino por gravarse la
misma manifestación de riqueza (el consumo del mismo servicio), lo que sí es contrario al
principio de capacidad económica, concreción de la equidad tributaria, y por ende, contrario
al art. 131 ord. 6º Cn.
En conclusión reiteramos -tal como se hiciera en la sentencia de 9-VII-2010, Inc. 35-
2009- que la doble tributación “no importa necesariamente inconstitucionalidad, sino cuando
se alteran, desde la perspectiva de la capacidad contributiva, los parámetros objetivos y
subjetivos que el legislador debe utilizar al momento de imponer un tributo”.
Esta conclusión se mantiene aun reconociendo que el principio de capacidad económica
puede verse desplazado, mediante ponderación, por otro principio constitucional (v. gr.
igualdad o progresividad). Ello porque, a pesar de que el Legislador le denomina “impuesto
específico” (resaltado nuestro) y que el art. 5 inc. 1º de la LIELTEPETES sugiere un hecho
imponible diferente –lo que ya se desvirtuó–, el análisis no permite evidenciar en dicho
impuesto ninguna especificidad.
Además, como ya se ha dicho, el propio Considerando II del decreto de emisión de la
LIELTEPETES confirma que es un impuesto con fines recaudatorios (como el IVA),
limitándose a manifestar que los ingresos recaudados por medio del impuesto controvertido
“pueden ser orientados al financiamiento de programas de interés social” (resaltado nuestro).
De ello, ni tampoco del informe del Órgano Legislativo, se puede deducir un fin extrafiscal
que justifique el impuesto. Mucho menos este Tribunal puede conjeturar al respecto, ya que
atribuirle al impuesto impugnado un fin extrafiscal que no se desprende con meridiana claridad
de la ley implicaría adentrarse en el campo de la motivación legislativa.
En virtud de lo anterior, ya no es necesario analizar si el hecho imponible
correspondiente revela en el caso concreto capacidad económica. Hacerlo implicaría, además,
indirectamente, analizar la constitucionalidad del art. 74 inc. 2º de la Ley de Impuesto a la

111
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, lo que excedería el objeto del
presente proceso, en términos de estricta congruencia procesal.
B. Por otro lado, el tiempo de las llamadas al que alude el art. 5 inc. 1º de la
LIELTEPETES, entendido correctamente como elemento cuantificante del impuesto, tampoco
revelaría capacidad económica alguna, en caso de que el impuesto impugnado fuera
constitucionalmente viable.
Ello porque la duración de las llamadas no es un criterio idóneo para medir la
capacidad económica que supone el consumo del servicio de terminación de llamadas
provenientes del exterior.
En tal virtud, se concluye que el elemento cuantificante del impuesto impugnado, que
ya es inconstitucional por su hecho imponible, tampoco respeta el principio de capacidad
económica y, por ende, vulnera dicho principio constitucional consagrado en el art. 131 ord.
6º Cn.
Por todas las razones anteriores, se concluye que los arts. 1, 5 y 7 de la LIELTEPETES,
que regulan el impuesto específico a las llamadas telefónicas provenientes del exterior que
terminan en El Salvador –su hecho imponible y su elemento cuantificante–, entre los que existe
unidad normativa, son inconstitucionales.
Ahora bien, el resto de disposiciones (tanto las reformadas por el DL 691/2008, como
las que aun siguen en su redacción original de la LIELTEPETES) contienen regulaciones
complementarias del impuesto impugnado; en ese sentido, al invalidarse las disposiciones
precitadas, las primeras ya no podrán ser aplicadas por la Administración Tributaria.
Efectivamente, si la intención de las disposiciones que subsisten es desarrollar el objeto
de la ley especial, su permanencia en el ordenamiento jurídico no resulta concordante con el
fallo, si su objeto carece de justificación constitucional y por tanto de validez -sentencia de 1-
IV-2004, Inc. 52-2003-.
En ese sentido, la declaratoria de inconstitucionalidad, como consecuencia lógica, debe
extenderse hacia aquellas disposiciones que sean susceptibles, en tal hipótesis, de declaración
de inconstitucionalidad por conexión.
Por lo tanto, deberá declararse la inconstitucionalidad de los arts. 2, 3, 4, 6, 8, 11, 12,
13 y 13-A de la LIELTEPETES. Sin embargo, atendiendo a que la elaboración y ejecución
progresiva del Presupuesto General toma como una de sus bases la proyección de la
recaudación tributaria anual, es necesario en este caso que la invalidez de las disposiciones
mencionadas se verifique a partir de los seis meses posteriores a la fecha de esta sentencia.
La jurisprudencia constitucional ya ha reconocido reiteradamente que las potestades
jurisdiccionales de esta Sala la habilitan a modular los efectos de sus decisiones, a fin de no
generar impactos negativos en la realidad normada o cambios bruscos dentro del ordenamiento
jurídico –Sentencias de 13-I-2010 y 23-XII-2010, Incs. 130-2007 y 5-2001, respectivamente–
, y dicha justificación también puede aplicarse a aquellos casos en los que las autoridades
involucradas en la aplicación de las disposiciones objeto de control deban tomar las medidas
112
necesarias para salvaguardar el ejercicio del sus competencias en atención a la situación
inconstitucional declarada.
Asimismo, siendo estimatorio el fallo, a fin de no afectar situaciones jurídicas
consolidadas, de las que sean titulares o interesados el Estado, los contribuyentes o terceros,
las cuales deben recibir protección en virtud del principio de seguridad jurídica consagrado en
los arts. 1 inc. 1º y 2 inc. 1º Cn., y a fin de minimizar los impactos negativos de la presente
decisión en el Presupuesto General del Estado, sus efectos serán constitutivos a partir del plazo
mencionado; es decir, la inconstitucionalidad del objeto de control no genera la obligación en
la Administración de devolver las tributaciones obtenidas durante su vigencia –Sentencia de
4-V-2011, Inc. 61-2005, y explicación de 25-X-2005, Inc. 21-2004–.
3. La demandante también alegó que los arts. 1, 5 y 7 del LIELTEPETES vulneran el
principio de no confiscación, concreción de la equidad tributaria prescrita en el art. 131 ord. 6º
Cn. Sin embargo, para evidenciar tal vulneración, la actora no esgrimió ningún argumento
autónomo ni diferente respecto del alegato de vulneración del principio de capacidad
económica –ya analizado–. Más bien, de la sola afectación del principio de capacidad
económica la actora infería inmediatamente la transgresión, por parte del impuesto impugnado,
del límite de la confiscatoriedad, a pesar de que, como se expuso supra en los Considerandos
IV y V, se trata de dos principios que, aunque íntimamente relacionados, tienen contenido
constitucional propio.
En todo caso, si la demandante consideraba que la aplicación del impuesto impugnado
le había confiscado a ella, por ser este un planteamiento concreto, la vía idónea para ventilar
esa pretensión no era el proceso de inconstitucionalidad, de naturaleza abstracta, sino el amparo
–en el cual, por cierto, debe probar que se le confiscó–.
Por lo anterior, la supuesta vulneración del principio de no confiscación, como
concreción de la equidad tributaria proclamada en el art. 131 ord. 6º Cn., por parte de los
arts. 1, 5 y 7 del LIELTEPETES, al estar deficientemente fundamentada, no permite a este
Tribunal emitir una decisión de fondo y, por consiguiente, deberá sobreseerse en el presente
proceso al respecto.
En atención a las razones expuestas, disposiciones constitucionales citadas y artículos
9, 10 y 11 de la Ley de Procedimientos Constitucionales, en nombre de la República de El
Salvador, esta Sala

FALLA:

1. Sobreséese en el presente proceso respecto a la inconstitucionalidad de los arts. 1, 5

y 7 de la LIELTEPETES por supuesta vulneración del principio de no confiscación, como
concreción del principio de equidad tributaria consagrado en el art. 131 ord. 6º Cn.
2. Declárase la inconstitucionalidad de los arts. 1, 5 y 7 de la LIELTEPETES, por
vulneración del principio de capacidad económica, como concreción del principio de equidad
113
tributaria consagrado en el art. 131 ord. 6º Cn., y por conexión los arts. 2, 3, 4, 6, 8, 11, 12, 13
y 13-A de la LIELTEPETES -al constituir normativa de desarrollo de la ya declarada
inconstitucional-.
Difiéranse los efectos de la declaratoria de inconstitucionalidad de las disposiciones
legales mencionadas, por el plazo de seis meses contados a partir de esta fecha, durante el cual
se podrán hacer efectivas las obligaciones tributarias que se generen.
3. Notifíquese la presente decisión a todos los sujetos procesales.
4. Publíquese esta sentencia en el Diario Oficial dentro de los 15 días siguientes a esta
fecha, debiendo remitirse copia de la misma al Director de dicha institución.

114
to disidente del Magistrado Francisco Eliseo Ortiz Ruiz.

No concurro con mis compañeros Magistrados en el pronunciamiento de la anterior decisión

por las siguientes razones:
I. 1. De acuerdo con la Sentencia con que ahora discrepo, la inconstitucionalidad de las
disposiciones impugnadas radica en la violación al art. 131 ord. 6° Cn., pues la regulación del
impuesto a las llamadas telefónicas provenientes del exterior que terminan en El Salvador, se
presenta como un caso de doble imposición “no por concurrencia del mismo hecho imponible
en dos impuestos (lo que no es inconstitucional per se), sino por gravarse la misma
manifestación de riqueza (el consumo del mismo servicio), lo que sí es contrario al principio
de capacidad económica”.
En efecto, la sentencia señala que la riqueza que el impuesto impugnado pretende
afectar también se grava a través del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la
prestación de servicios (IVA).
2. Ahora bien, con todo el respeto que mis compañeros de Sala se merecen, considero
que dicha contradicción constitucional no debió ser considerada en la sentencia de fondo, pues
ni fue alegado por la demandante, ni la Asamblea Legislativa tuvo oportunidad de justificar la
constitucionalidad de la ley en esos términos.
Según reiterada jurisprudencia, en los procesos de inconstitucionalidad no es posible
que el Tribunal supla los errores u omisiones de derecho en que incurran las partes para plantear
sus alegatos. De conformidad con el art. 80 L. Pr. Cn., ello sólo es posible en los procesos de
Hábeas Corpus y Amparo. Ahora bien, comprendo que de acuerdo con la Inconstitucionalidad
17-95, se admite que la Sala de lo Constitucional controle la violación a otras disposiciones
constitucionales, aunque no estén alegadas por las partes, con base en el principio de Unidad
de la Constitución, que se postula como una excepción al principio de congruencia.
Indiscutiblemente que las disposiciones constitucionales sobre los límites a la potestad
tributaria del Estado deben entenderse de manera integral, de manera que es bien difícil escindir
claramente entre alegaciones de Derecho Tributario, cuando la violación de uno de sus
principios, generalmente, lleva implícita la afectación a otro. Pero, en todo caso, esto también
debe ser argumentado por la Sala a la hora de flexibilizar la congruencia y expresar las razones
de cierta conexión o unidad constitucional entre principios, para que pueda –en el presente
caso– estimarse la pretensión, sobre un motivo que no estaba plasmado en ella.
II. 1. A. También disiento de la fundamentación que da lugar al reconocimiento de una
doble imposición, pues considero que gravar la misma riqueza tampoco debe dar lugar a la
inconstitucionalidad de una doble imposición. Ya en la Inconstitucionalidad 35-2009 se
reconoce que la múltiple imposición es un fenómeno inevitable en los sistemas tributarios
actuales, pues las manifestaciones de riqueza, aunque se especifiquen desde distintos puntos
de vista, son limitadas. Concretamente –se dijo–, sólo existen cuatro índices generales de
capacidad económica: la renta, el patrimonio, el consumo y el tráfico de bienes.
115
 En puridad, el único sistema tributario en el que la múltiple imposición no existiría sería
aquel en el que existieran cuatro impuestos generales, uno por cada uno de los índices de
capacidad económica mencionados.
B. En ese sentido, como la misma Sala reconoce la doble tributación no importa
necesariamente inconstitucionalidad, ello sólo sucede “cuando se alteran, desde la perspectiva
de la capacidad contributiva, los parámetros objetivos y subjetivos que el legislador debe
utilizar al momento de imponer un tributo”. Sin embargo, esta circunstancia tampoco está
acreditada o expuesta en la decisión de mis compañeros, independientemente si los fines del
tributo en análisis son recaudatorios o no.
Parece que la Sala trata de justificar la inconstitucionalidad por la doble imposición
sosteniendo que –de acuerdo con el Considerando II del decreto de emisión de la
LIELTEPETES– estamos en presencia de un impuesto con fines recaudatorios (como el IVA).
De ello –sostiene la Sala– “ni tampoco del informe del Órgano Legislativo, se puede deducir
un fin extrafiscal que justifique el impuesto”.
Al contrario de lo que parece sugerir la sentencia de la que disiento, no es necesario que
los fines de un tributo sean recaudatorios o no, ello es irrelevante a la hora de calificar la
inconstitucionalidad de una doble imposición. Si este fuera el análisis mucho podría dudarse
de la validez de todos los impuestos que concurren a la hora de comprar gasolina o productos
derivados del petróleo (siendo indirectos, simultáneos, algunos recaudatorios y otros no).
2. Tampoco comparto la afirmación contenida en la sentencia de la cual discrepo, en la
que se sostiene que “la duración de las llamadas no es un criterio idóneo para medir la
capacidad económica que supone el consumo del servicio de terminación de llamadas
provenientes del exterior”.
A mi criterio, el análisis es más simple de lo que parece: el tiempo que dura una llamada
es la base imponible (como atinadamente se hizo ver a la demandante desde el inicio de este
proceso); en ese sentido, el hecho generador que da origen a la obligación tributaria y que debe
representar algún índice de capacidad económica, es prestar el servicio de interconexión a
operadores extranjeros por uso de las redes que dan lugar a que la llamada termine en El
Salvador.
En ese sentido, mientras mayor número de minutos se utiliza la red (determinado por
la duración de la llamada) mayor es el ingreso para las operadoras locales. El tiempo al que
alude el art. 5 inc. 1º de la referida ley, es la base imponible que permite cuantificar la deuda
tributaria una vez originada, e incide como factor directamente proporcional al hecho
generador para determinar el monto final de la deuda tributaria (a mayor tiempo de la llamada,
mayor capacidad económica del sujeto pasivo, quien ha recibido un ingreso por parte del
operador extranjero al prestar el servicio de interconexión); de esta manera el tiempo sí refleja
una cuantificación del hecho generador.

116
 III. En todo caso, si se ha constatado que existe doble imposición por gravar la misma
manifestación de riqueza que el IVA, no se puede negar entonces que se trata de un impuesto
indirecto.
La misma Sala reconoce que si se examinara la constitucionalidad del hecho imponible,
en cuanto a si revela o no capacidad económica, ello implicaría “analizar la constitucionalidad
del art. 74 inc. 2º de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación
de Servicios, lo que excedería el objeto del presente proceso, en términos de estricta
congruencia procesal”.
Si ese era el objeto del proceso –según la admisión reseñada en el Considerando I. 3.,
y si no es posible examinar su constitucionalidad por la supuesta doble tributación (una especie
de identidad entre el impuesto a las llamadas telefónicas provenientes del extranjero y el
impuesto a la prestación de servicios –IVA–); ello, a mi criterio, robustece la tesis de que se
trata de un impuesto indirecto, que es trasladable por las operadoras hacia los consumidores de
sus servicios (a quienes les provee el servicio de interconexión para terminar llamadas en El
Salvador) y por tanto su hecho generador sí revela capacidad económica, en tanto el servicio
de interconexión no es gratuito hacia operadores extranjeros.
En conclusión, a partir de los planteamientos de la demandante no se debió estimar la
pretensión, ni se debió considerar a la doble imposición como una imposibilidad de reconocer
que el hecho generador sí manifiesta alguna capacidad económica.

117
98-2014.
Inconstitucionalidad.

Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia. San Salvador, a las diez horas con
cuarenta minutos del día diecisiete de abril de dos mil quince.
El presente proceso fue promovido por los ciudadanos Pedro Alejandro Mendoza Calderón
y Daniel Eduardo Olmedo Sánchez, quienes solicitaron la declaratoria de inconstitucionalidad, por
vicio de contenido, del art. 77 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (contenida en el Decreto
Legislativo n° 134, del 18-XII-1991, publicado en el Diario Oficial n° 242, tomo 313, del 21-XII-
1991; reformada por el Decreto Legislativo n° 762, del 31-VII-2014, publicado en el Diario Oficial
n° 142, tomo 404, de 31-VII-2014 [“LISR”, en lo sucesivo”]), porque, en su opinión, contraviene
el artículo 131 ord. 6° de la Constitución (en lo que sigue, “Cn.”).
Han intervenido en el proceso, además de los ciudadanos precitados, la Asamblea
Legislativa y el Fiscal General de la República.
El contenido exacto de la disposición legal cuestionada es el que sigue:
Ley del Impuesto sobre la Renta
“Base imponible, alícuota del impuesto.
Art. 77. El pago mínimo del impuesto sobre la renta se liquidará sobre el monto del activo neto,
con la alícuota del uno por ciento (1%).
El monto del activo neto se determinará restando al valor del activo total, la sumatoria de los
valores de las depreciaciones y amortizaciones acumuladas, los activos fijos no operativos, los activos
poseídos en el exterior, las acciones en otras sociedades salvadoreñas y el saldo de obligaciones
financieras relacionados con activos fijos que estén en operación. Asimismo, se deducirán del activo
total, los activos destinados a la agricultura y ganadería, excepto agroindustria.
Para determinar el valor de los bienes y derechos que forman parte del activo total, así como el
de las obligaciones financieras, se utilizarán las normas técnicas contables autorizadas por el Consejo de
Vigilancia de la Profesión de la Contaduría Pública y Auditoría. Los sujetos no obligados a llevar
contabilidad formal, utilizarán el valor nominal según documentos y registros, además aplicarán lo
establecido en la presente Ley en materia de depreciación y amortización.
Los Bancos, sociedades cooperativas de ahorro y crédito, así como las sociedades de ahorro y
crédito, supervisadas por la Superintendencia del Sistema Financiero, podrán deducir del activo total, el
valor de los bienes inmuebles recibidos en dación en pago o embargados que formen parte de sus activos
extraordinarios.
Si el sujeto está obligado a llevar contabilidad formal podrá restar del activo total, el valor de
las reservas técnicas que hayan sido constituidas de acuerdo a normas de autoridad reguladora y el de las
provisiones contables de acuerdo a las normas técnicas contables autorizadas por el Consejo de
Vigilancia de la Profesión de la Contaduría Pública y Auditoría.
La base imponible del activo neto no excederá del monto de las rentas brutas gravadas del
ejercicio o período de imposición”.

Analizados los argumentos, y considerando:

I. 1. A. Los demandantes, en cita de la sentencia de 15-XI-2013, Inc. 18-2012,

manifestaron, en términos generales, que el principio de capacidad económica, como manifestación
de la equidad tributaria, exige a la Asamblea Legislativa que, al decretar un impuesto, establezca
como base imponible del tributo únicamente variables que, en efecto, evidencien la riqueza
disponible.

118
 En este sentido, dijeron que utilizar una base imponible distinta supondría que el tributo se
determina para los sujetos, sin tomar en cuenta su nivel de riqueza y, en consecuencia, se lesiona
la equidad tributaria establecida en el parámetro de enjuiciamiento constitucional.
B. Los actores arguyeron también que, de acuerdo con la sentencia pronunciada en el
proceso de inconstitucionalidad antes reseñado, este Tribunal declaró inconstitucionales los arts.
76, 77, 78, 79, 80 y 81 LISR, que contenían la regulación del pago mínimo definitivo de dicho
impuesto, debido a que la Asamblea Legislativa había tomado como base imponible para el mismo
las rentas brutas de los sujetos pasivos.
Sin embargo, a su juicio, en esta ocasión el Órgano Legislativo ha vuelto a incorporar la
modalidad de pago mínimo del impuesto sobre la renta, modificando la base imponible de acuerdo
a los “activos netos” –y no según las rentas brutas, como ocurría antes–, lo cual, en el sentido que
los define el art. 77 LISR, también supone una violación al principio de capacidad económica,
como manifestación de la equidad tributaria.
Lo anterior –agregaron–, se debe a que la variable identificada en la disposición impugnada
con respecto a la base imponible no es, en realidad, un “activo neto”, pues éste no es el resultado
de deducir al activo total las obligaciones que el contribuyente posee con todos sus acreedores, sino
que, al contrario, se califica como activo neto al resultado del activo total menos ciertas y
determinadas deducciones establecidas en el art. 77 inc. 2° LISR, lo cual no mide la capacidad
contributiva de los sujetos gravados con el impuesto.
2. A. Por auto de 12-XI-2014, se admitió la demanda y se ordenó la intervención de la
Asamblea Legislativa, requiriéndose a dicho Órgano de Estado que presentara el informe al que se
refiere el art. 7 de la Ley de Procedimientos Constitucionales (“LPrCn”, en adelante); dicha
resolución fue notificada mediante el oficio n° 3100, el 8-XII-2014.
De esta manera, la autoridad demandada presentó oportunamente el informe ordenado por
este Tribunal y se pronunció sobre diferentes tópicos de la siguiente manera:
B. Luego de describir los motivos de inconstitucionalidad y el contenido normativo del
artículo sometido a escrutinio constitucional, la autoridad demandada alegó que “… la Ley del
Impuesto sobre la Renta […] ha tenido diversas modificaciones a lo largo de los años, para ajustarse
a las condiciones económicas y sociales del país, ya que el objetivo de dicha ley es gravar con
impuesto toda renta obtenida, percibida o devengada, ya sea en efectivo o en especie, proveniente
de toda clase de remuneración, actividad empresarial, de capital, de productos, ganancias,
beneficios o utilidades”.
En esa línea, manifestó que, “… [e]n un Estado actual, […] para el cumplimiento de sus
funciones depende de los impuestos tributarios, [por ello] el pago de los impuestos es un deber
cívico y social nacido de la moral tributaria” (sic).
C. Con base en dichas premisas, apuntó que en la ley “… se han creado rangos que nos dan
un parámetro de la capacidad de pago de las personas, es decir, que se clasifican en grupos de
acuerdo a la renta que obtienen en un periodo determinado…”; ahora bien, agregó que, “… para
algunas personas puede parecer injusto el mecanismo de recolección del impuesto, en el aspecto
que para unos significa pagar más y para otros menos, dado que no se le puede estar calculando la

119
renta por ministerio de ley a cada una de las personas con capacidad contributiva en el país, con lo
que, se garantizaría al cien por ciento la capacidad contributiva exacta de cada persona, pero
ciertamente eso es imposible” (sic).
D. En apoyo a su argumento, la parte demandada afirmó que no se produce la violación
constitucional alegada, dado que ese Órgano de Estado “… [actuó] de acuerdo a lo establecido en
el artículo 131 ordinal 6º de la Constitución, al decretar el referido impuesto de manera equitativa,
ya que la disposición controvertida no ha sido elaborada de manera antojadiza, sino con base a
criterios técnicos, los cuales nacieron en el proceso de formación de ley; sin embargo, no es en sí
el criterio de los montos los cuales se está cuestionando, sino la sola existencia de este impuesto,
es decir, que se cuestiona que se pueda establecer mediante la ley un pago mínimo por diferentes
causas” (sic).
Después de explicar la caracterización de los impuestos y su ineludible nexo con la
capacidad contributiva o de pago, la Asamblea Legislativa manifestó que el impuesto contenido en
el artículo impugnado: (i) “… es de carácter progresivo, [lo cual] implica, que a cuanto a mayor
activo imponible, mayor es el porcentaje de impuestos sobre esa base”; por lo tanto, a juicio de ese
Órgano de Estado, dicho tributo tiene una naturaleza “… directa, ya que es una clase de impuesto
que grava directamente las fuentes de riqueza, propiedad o la renta”; y, es de carácter personal
porque (ii) “… se aplica sobre rentas o patrimonios pertenecientes a personas físicas o jurídicas, y
cuyo gravamen está graduado en función de la capacidad de pago de las mismas” (sic).
E. Conforme a la formulación lingüística del objeto de control, la autoridad demandada
precisó que “… el impuesto será calculado aplicando a la renta imponible la tasa del 1%, valor que
a todas luces es exiguo, y que no representa una afectación grave en el patrimonio de las empresas,
a contrario sensu, de todos los beneficios que representa para el pueblo su recolección, […] no se
puede constituir una afectación desproporcional al derecho alegado” (sic).
Con arreglo a lo anterior, la Asamblea Legislativa pidió a este Tribunal que no se declare
la inconstitucionalidad alegada por los pretensores.
3. Por último, al contestar el traslado que establece el art. 8 LPrCn, el abogado Immar
Orlando Chávez Piche, quien entre otras cosas pidió que se permita su intervención en su en calidad
de apoderado del Fiscal General de la República; rindió la opinión solicitada por este Tribunal a
dicha autoridad.
A. Inicialmente, expuso algunas nociones teóricas, legales y jurisprudenciales sobre la
generalidad tributaria, la finalidad y características de los impuestos; para finalmente, explicar la
función y el valor normativo de los principios constitucionales que informan la interpretación y
aplicación del Derecho Tributario.
En ese orden, profundizó su opinión haciendo una referencia a los principios de “equidad
tributaria” y “capacidad económica”.
B. Con respecto al primer principio citado, señaló que “[l]a Constitución dispone que todos
contribuyan al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica
mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad, que
en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio”; bajo tal premisa, el interviniente antes mencionado,

120
arguyó que el principio de equidad tributaria “… previene que la ordenación de los tributos ha de
fundamentarse en la capacidad económica de las personas llamadas a satisfacerlos y en los
principios de justicia, generalidad, igualdad, progresividad, equitativa distribución de la carga
tributaria” (sic).
Desde tal perspectiva, hizo referencia a algunas proyecciones del precitado principio
constitucional, a partir de los fundamentos jurídicos expresados por este Tribunal en la sentencia
de 9-VII-2010, Inc. 35-2009; recayendo su argumento en algunas manifestaciones del principio de
legalidad en materia tributaria o impositiva e igualdad, al explicar que, al “… gravar igual a todos
aquellos individuos cuya situación coincide con 1o establecido en la norma generadora del tributo,
exigiendo que los contribuyentes de los impuestos que se encuentran en una misma hipótesis de
causación, deben recibir un tratamiento idéntico en 1o concerniente a ingresos gravables,
deducciones, plazos de pago, etc. debiendo únicamente variar las tarifas tributarias aplicables de
acuerdo con la capacidad económica de cada contribuyente, es decir, la norma jurídico tributaria,
no debe establecer distinciones concediendo, por ejemplo, mayores plazos de prorroga a unos
contribuyentes o sancionando con diferente severidad el mismo tipo de infracción a otros”.
C. Al analizar el principio de capacidad económica, centró su intervención en la tesis que
vincula el contenido de este principio “… [con] la aptitud o facultad que tiene el sujeto pasivo del
tributo para soportarlo…”, lo cual fue explicado a través de una amplia transcripción de la
jurisprudencia de esta Sala referente a dicho tópico.
Por lo tanto, en su opinión, “… para poder determinar si en la configuración de un tributo
se ha considerado la capacidad económica del sujeto pasivo, bajo los criterios del principio de
normalidad, resultaría necesario considerar la situación económica de los sujetos pasivos del
tributo”; en consecuencia, “… la obligación para el legislador que nace del Art. 131 N° 6 Cn., que
le manda a considerar la capacidad económica de los contribuyentes al crear un tributo, puede ser
exigido como derecho subjetivo a través de un control constitucional de efectos interparte” (sic).
Y es que, para el Fiscal General de la República, “… el legislador opera bajo el principio
de normalidad, [lo que en] el presente caso debe analizarse considerando que al regular situaciones
que deriven en gravámenes cuando se configura una determinada actividad o acto, como hecho
imponible, están atendiendo a un supuesto que normalmente es indicativo de capacidad
económica” (sic).
D. Luego de acotar algunos aspectos sustanciales del impuesto sobre la renta, el funcionario
precitado dijo que el art. 77 LISR vulnera el principio de capacidad económica –art. 131 ord. 6º
Cn.–, en cuanto, “… este principio exige a la Asamblea Legislativa, que al decretar un impuesto,
establezca como base imponible del tributo, únicamente variables que, en efecto, evidencien la
riqueza disponible” (sic).
Con basamento en la sentencia de 15-XI-2013, Inc. 18-2012, aseveró que “… el Órgano
[Legislativo] incorporó la modalidad de pago mínimo del impuesto sobre la renta, modificando la
base imponible de acuerdo a los activos netos y no según las rentas brutas, como ocurría antes de
la reforma, lo cual vulnera el principio de capacidad económica, como manifestación de la equidad
tributaria” (sic).

121
 De esta manera, a su entender, el objeto de control “…atenta contra el principio de
[e]quidad [t]ributaria, en su manifestación del principio de capacidad económica, contenido en el
art. 131 Ord. 6º Cn.; ya que la base imponible no es en realidad un activo neto, pues éste no es el
resultado de deducir al activo total las obligaciones que el contribuyente posee con todos sus
acreedores, si no que se califica como activo neto al resultado del activo total menos ciertas y
determinadas deducciones establecidas en el inc. 2º del art. 77 LISR, no midiendo de esta forma la
capacidad contributiva de los sujetos gravados con el impuesto” (sic).
En consecuencia, pidió que se declare la inconstitucionalidad del objeto de control
constitucional.
II. Expuestos los motivos de inconstitucionalidad argüidos por los demandantes, la
justificación emitida por la Asamblea Legislativa y la opinión del Fiscal General de la República,
en este apartado se enunciará el esquema de análisis de la pretensión planteada. Para hacerlo, es
necesario identificar previamente el problema jurídico que debe ser resuelto a la vista de los
argumentos desarrollados por todos los sujetos procesales.
1. De forma sintética, los actores alegaron que la base imponible prescrita en el objeto de
control –art. 77 LISR– quebranta el principio de equidad tributaria en su manifestación de
capacidad económica –art. 131 ord. 6º Cn.–, dado que en el cálculo de este elemento cuantificante
del tributo, no se permite deducir el total de obligaciones que el contribuyente tiene con sus
acreedores; en esa línea, consideran que al establecer el activo neto, entendido éste como el
resultado del activo total menos las deducciones que establece el inc. 2º del precitado artículo, no
se mide la capacidad económica de los sujetos obligados a pagar el impuesto; opinión que fue
compartida por el Fiscal General de la República.
Por su parte, la autoridad emisora de la disposición objetada basó su resistencia en las
siguientes premisas: (i) el art. 77 LISR fue aprobado con fundamento en criterios técnicos que
fueron considerados en su proceso de producción normativa –de los cuales no se hace mención
expresa–; (ii) el carácter progresivo y personal del impuesto; y, (iii) el valor “exiguo” que
representa el pago mínimo definitivo del impuesto sobre la renta.
Por tanto, el problema jurídico a resolver en esta sentencia es determinar si el objeto
sometido a enjuiciamiento constitucional vulnera el principio de equidad tributaria en su
manifestación capacidad económica –art. 131 ord. 6º Cn.–, dado que la base imponible no revela
capacidad de pago del tributo en cuestión, porque su cálculo o determinación para el pago mínimo
del impuesto sobre la renta (activo neto), no permite que el contribuyente tenga la opción de
deducir las obligaciones con sus acreedores (pasivo), es decir, los gastos necesarios para la
producción de la renta y la conservación de su fuente.
2. Con base en lo señalado y para tratar de manera coherente el motivo de
inconstitucionalidad planteado, en la presente decisión el Tribunal: reiterará la jurisprudencia que
explica el contenido del principio de equidad tributaria y, específicamente, su manifestación en
uno de los límites materiales al poder tributario: el principio de capacidad económica (III); luego,
efectuará algunas aproximaciones sobre la naturaleza de los impuestos, y en particular, sobre el
impuesto sobre la renta (IV). Por último, se aplicará todo lo anterior al examen del objeto de

122
control, se dictará el fallo que constitucionalmente corresponde y los efectos de la presente
sentencia (V).
III. 1. El art. 131 ord. 6º [primera parte] Cn. establece que es una atribución del Órgano
Legislativo, “[d]ecretar impuestos, tasas y demás contribuciones sobre toda clase de bienes,
servicios e ingresos, en relación equitativa…”.
Desde tal punto de vista, el ejercicio de dicha competencia legislativa está supeditado al
respeto de los límites que emanan de la condicionante que el constituyente prescribió en la
disposición jurídica citada para el sistema tributario y, así, realizar el ideal de justicia en el reparto
de la carga tributaria, ya que debe recordarse que los tributos, no son fines en sí mismos, sino
meros instrumentos que conforman un sistema que va a permitir la contribución generalizada para
el sostenimiento de los gastos públicos.
A. En efecto, así es como surge el Derecho Constitucional Tributario, el cual pone en juego
derechos fundamentales de carácter económico –v. gr. el de propiedad (arts. 2, 103 y 106 Cn.)– y
está vinculado con aspectos vitales de la comunidad política organizada –como el financiamiento
de los gastos públicos (arts. 224 ord. 4° Cn. y XXXVI de la Declaración Americana de los Derechos
y Deberes del Hombre)–; en esa línea, estos aspectos justifican directamente el carácter
constitucional de los límites formales y materiales al poder tributario del Estado, los cuales
implican la existencia de principios jurídicos que deben ser desarrollados y respetados por el
legislador y que tienen la función de constituirse en garantías para los derechos fundamentales
económicos de los contribuyentes; estos principios son los que le dan contenido a la exigencia de
equidad del sistema tributario, conforme lo prescribe el art. 131 ord. 6° Cn. (Cfr. con Sentencia
del 15-XI-2013, Inc. 18-2012).
B. Ahora bien, la “justicia” o “equidad” de los tributos no puede ser objeto de un
enjuiciamiento abstracto, sino que, en esencia, su análisis debe efectuarse mediante la verificación
de si el sistema completo cumple con los mandatos concretos que la Ley Fundamental establece en
materia impositiva. Dentro de estos –en lo que al caso sub examine se refiere–, la equidad del
sistema tributario o de un tributo se caracteriza por la observancia de los límites materiales relativos
a la capacidad económica, igualdad, progresividad y no confiscación (Cfr. con Sentencia de 9-VI-
2010, Inc. 35-2009).
C. En consecuencia, el tributo que la Constitución de la República exige, es aquel que no
transgrede los límites formales y sustanciales en torno a la configuración y determinación del
mismo, y que tenga por objeto ser un medio efectivo de financiamiento para el Estado; por lo tanto,
si un impuesto, tasa o contribución especial viola tales garantías de los derechos fundamentales,
deberá ser declarado inconstitucional.
D. En definitiva, entre los deberes de los ciudadanos se destaca el de contribuir al
financiamiento de los gastos del Estado, el cual se realizará en la medida de la contribución que la
ley disponga; sin embargo, si la misma excede la capacidad económica de la persona, esto es, si
supera de manera manifiesta sus recursos actuales o potenciales con cargo a los cuales pueda
efectivamente contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, la norma tributaria estaría

123
consolidando un sistema tributario injusto, lo cual estaría en contra de lo dispuesto en la Ley
Fundamental.
2. La capacidad económica –también llamada capacidad contributiva o de pago (o “ability
to pay”), o de prestación– como canon de justicia distributiva, es uno de los límites materiales que
debe respetar el Estado cuando ejerce su poder impositivo.
En esa línea, dado que el tributo tiene, por regla general, una finalidad económica (cubrir
gastos públicos con medios escasos en relación con necesidades públicas numerosas), el criterio
de graduación del aporte individual también debe tener base económica; dicho en otras palabras,
si el tributo nace por razones económicas es forzoso –en principio–, que el aporte por parte del
contribuyente, se produzca según pautas también económicas; en consecuencia, el criterio de
graduación del pago de los individuos al gasto público es su capacidad contributiva, es decir, de su
aptitud de colaboración con el gasto público.
A. Bajo tal premisa –y con diferentes enunciados lingüísticos–, en el constitucionalismo
comparado es usual que este límite inherente del poder impositivo se encuentre expresamente
establecido. Así, v. gr., los arts. 53 inc. 1º de la Constitución de la República Italiana (“[t]odos
estarán obligados a contribuir a los gastos públicos en proporción a su capacidad contributiva”),
31.1 de la Constitución de España (“[t]odos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de
acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los
principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio”); y, 363
de la Constitución Política de la República de Colombia (“[e]l sistema tributario se funda en los
principios de equidad, eficiencia y progresividad”), señalan la necesidad que el establecimiento de
los tributos sea conforme a la capacidad contributiva de los contribuyentes.
B. En esa línea, la jurisprudencia de este Tribunal ha entendido que el referido mandato
constitucional es uno de los cuatro principios que dan contenido concreto a la equidad tributaria
proclamada en el art. 131 ord. 6° Cn. En virtud de dicho mandato, el legislador es llamado a
estructurar un sistema tributario en que el deber de las personas de contribuir al sostenimiento de
los gastos del Estado se efectúe en proporción a la aptitud económico–social que tengan para ello.
Dicho principio condiciona y modula el deber de contribuir de las personas, constituyéndose en un
auténtico presupuesto y límite de la tributación. En todo caso, la capacidad económica es una
exigencia del ordenamiento tributario globalmente considerado, así como de cada tributo
(Sentencias de 19-XII-2012, 16-I-2013, 5-IV-2013, 16-X-2013 y 3-XII-2014, Amps. 169-2011,
170-2011, 592-2010, 137-2011 y 773-2012, respectivamente).
Partiendo de lo anterior, se establece la regla general de que sólo en el caso de los impuestos
la consideración de la capacidad económica se presenta como una exigencia constitucional
ineludible, en atención a la naturaleza de su hecho generador (Sentencia de 9-VI-2010, Inc. 35-
2009, ya citada).
C. En ese orden, la capacidad económica generalmente se mide por medio de cuatro
indicadores: (i) el patrimonio; (ii) la renta; (iii) el consumo; o (iv) el tráfico de bienes. Teniendo en
cuenta lo anterior, en las sentencias de 22-IX-2010 y 2-II-2011, Amps. 455-2007 y 1005-2008,
respectivamente, este Tribunal explicitó que el legislador solo puede elegir como hechos que

124
generen la obligación de tributar aquellos que, directa o indirectamente, revelen cierta capacidad
económica y, de manera congruente, la base o elemento para establecer la intensidad del gravamen
también debe reflejar dicha capacidad. En otras palabras, corresponde al legislador configurar el
hecho generador y la base imponible tomando en cuenta situaciones, aspectos o parámetros que
revelen capacidad contributiva para soportar la carga tributaria; pero en ningún caso, un tributo o
el conjunto de tributos que recaigan sobre un contribuyente deben afectar su “mínimo vital”, esto
es, la cantidad destinada a la satisfacción de las necesidades básicas e ineludibles del sujeto.
D. Por otra parte, dicho principio tiene dos manifestaciones: la capacidad económica
objetiva (o absoluta) y la capacidad económica subjetiva (o relativa).
a. La primera es la capacidad abstracta para concurrir al sostenimiento de las cargas
públicas, es decir, la capacidad que el legislador toma en cuenta cuando configura el hecho
generador de un tributo; cuya finalidad es asegurar que solo se van a gravar actos, hechos o
negocios que revelen capacidad de pago efectiva; por lo tanto, el Órgano Legislativo está limitado
a definir como objeto de tributación únicamente la riqueza disponible, es decir, los rendimientos
netos o la renta neta y no las sumas destinadas a obtener los ingresos, de modo tal que la carga
tributaria total sea en función de la capacidad económica real de cada contribuyente; en otras
palabras, según esta manifestación, el principio de capacidad económica es la medida, razón o
proporción de cada contribución individual de los sujetos obligados al sostenimiento de los gastos
públicos, ya que se debe, según la capacidad que se tiene, lo cual, ha de tener su reflejo en el hecho
generador y en los elementos esenciales que determinan la cuantificación del tributo.
b. La segunda es aquella que sirve para orientar o modular, respecto a un contribuyente en
particular, la carga tributaria que en concreto puede soportar según sus objetivas y particulares
posibilidades de hacerlo. En ese sentido, si bien el sujeto tiene la obligación de tributar, ello debe
hacerse conforme a la riqueza efectivamente disponible, vale decir, la capacidad económica para
tributar comienza cuando el sujeto pasivo ha cubierto sus necesidades básicas o de subsistencia y
ha garantizado la conservación de la fuente de la que derivan la producción de réditos o
ganancias; en consecuencia, sería arbitrario que el Estado exigiera aportaciones a los sujetos para
sostener el interés general cuando estos no disponen del mínimo indispensable para su existencia
o cuando tales aportaciones agoten su capacidad productiva; en consecuencia, desde este punto
de vista, la capacidad contributiva es la razón de ser (la ratio) o fundamento que justifica el hecho
mismo de contribuir (y del cumplimiento del deber constitucional), y, por tanto, constituye el
elemento indisociable de la tipificación legal impositiva que legitima constitucionalmente el
tributo; en otros términos, se contribuye porque se tiene capacidad económica para soportar el
gravamen tributario, por ello, la capacidad económica es la aptitud para contribuir.
E. De las premisas expuestas en este apartado, es viable afirmar que el principio de
capacidad contributiva, entendido desde un ámbito subjetivo, como la medida o proporción de la
realización por cada uno del deber de contribuir a los gastos públicos (y, por ende, como límite
para el legislador en la configuración de los tributos), obliga al establecimiento de los tributos
tomando como presupuestos de hecho del mismo, circunstancias que sean indicativas o
reveladoras, directa o indirectamente, de capacidad económica. Capacidad que puede ser real o

125
potencial, pero en cualquier caso existente, es decir, no simplemente nominal; en consecuencia,
puede concluirse de forma positiva que, la Asamblea Legislativa puede establecer impuestos en la
medida que los mismos tengan a su base, indicadores económicos que sean reveladores idóneos de
la posibilidad real del pago del mismo, a partir de la riqueza efectiva del contribuyente; en otros
términos, los elementos estructurales que se determinen en el impuesto deben reflejar la aptitud
económica de pago público por parte del sujeto pasivo y así determinar la capacidad contributiva
efectiva del contribuyente, entendida como la diferencia entre la renta bruta y las erogaciones
indispensables para garantizar sus mínimas condiciones de vida y la generación de la renta y
conservación de su fuente, lo cual proscribe toda lesión a los medios con los que realiza el proceso
productivo; y, de manera negativa, dicho Órgano de Estado tiene vedado seleccionar hechos
imponibles, circunstancias o situaciones que no sean abstractamente idóneas para reflejar la capacidad
contributiva.
F. Por todo lo anterior, el principio de capacidad económica implica una noción que debe
ser observada forzosamente por el legislador ordinario en la normación tributaria, para que
verifique si cada uno de los presupuestos de hecho considerados susceptibles de tributar, así como
la determinación de la base imponible y de la cuota, son reveladores de tal contenido constitucional.
IV. 1. A. Los ingresos tributarios son una especie del género ingresos públicos, que
comprende todas aquellas prestaciones pecuniarias exigidas coactivamente por el Estado, como
consecuencia de la realización del presupuesto de hecho al que la ley vincula el deber de contribuir
y para la consecución de los recursos necesarios para el sostenimiento del gasto público; en ese
orden, las características esenciales de los tributos son su coercibilidad; su creación mediante leyes;
su carácter monetario en general, aunque excepcionalmente pueden consistir en la entrega de bienes
de naturaleza no dineraria; y su carácter contributivo, pues su finalidad es la obtención de recursos
destinados a cubrir los gastos que ocasiona la satisfacción de las necesidades públicas (Sentencia
de 3-VII-2008, Inc. 69-2006).
En ese orden, y de acuerdo con los principios de legalidad y reserva de ley, cuando la
Asamblea Legislativa decreta impuestos, determina sus elementos básicos, siendo los más
esenciales: el sujeto pasivo, la base imponible, el quántum o la tasa del tributo y la forma de pago,
y por supuesto, el hecho generador o hecho imponible (Cfr. con Sentencia de 5-XI-2004, Amp.
251-2003).
B. Desde tal perspectiva, los tributos tienen una serie de elementos configurativos que
les

dan fisonomía propia y distinta de los demás; empero, existe uno común a todos y que se manifiesta
principalmente en los impuestos, del cual depende la generación de la obligación material de pago, nos
referimos al hecho generador, elemento estructural que debe respetar la equidad tributaria y que
constituye el acontecimiento o conjunto de acontecimientos de naturaleza económica, descrito en
la norma legal que sirve para dar origen a la obligación tributaria; es decir, el supuesto previsto en
la ley para tipificar el tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación de pagar el
impuesto. Conforme a lo expuesto, la norma tributaria contiene solamente una prescripción

126
abstracta y general dirigida a todos, pero tiene como destinatarios finales a quienes se les pueda
atribuir la realización de los hechos o situaciones previstas en aquella; en otras palabras, para que
la obligación tributaria se origine o nazca el recíproco crédito a favor del sujeto activo de dicha
obligación, es necesario que haya acaecido el hecho o causa material de esa obligación.
C. Ahora bien, es fundamental que el hecho generador, como elemento propio y de carácter
positivo del impuesto, sea representativo de capacidad económica, la cual se puede percibir –como
ya se dijo– a partir de índices (patrimonio, renta) o por indicios (consumo, tráfico de bienes), pero
en la concreción normativa de dicha aptitud debe operar el principio de normalidad, según el cual,
si el legislador configura una determinada situación como hecho imponible debe atender a un
supuesto que normalmente sea indicativo de capacidad económica. Además, en íntima vinculación
con el hecho imponible está la base imponible de los tributos, como expresión numérica del
primero, es decir el importe o monto sobre el cual se aplica el porcentaje del tributo que debe ser
pagado. Asimismo, es necesario distinguir dicha base imponible de la alícuota de un tributo, que
es la cantidad fija, porcentaje o escala de cantidades que sirven como base para la aplicación de un
gravamen.
2. De acuerdo a una de las clasificaciones de los tributos, éstos se dividen en impuestos y
tasas; en lo que interesa al caso sub examine, el impuesto es el tributo cuya obligación tiene como
hecho generador una situación independiente de toda actividad relativa al contribuyente; elemento
propio y de carácter positivo del impuesto es la ausencia de vinculación entre la obligación de
pagar el impuesto y la actividad que el Estado desarrolla con su producto (Sentencia de 29-IV-
2005, Inc. 21-2004).
A. Esta clase de tributo, cuyo hecho imponible es definido sin referencia alguna a servicios
o actividades de la Administración; es el tributo por antonomasia: se paga porque se ha realizado
un hecho indicativo de capacidad económica, sin que la obligación tributaria se conecte
causalmente con actividad administrativa alguna (Sentencia de 9-VI-2010, Inc. 35-2009, ya
citada); es decir, el impuesto es un tributo no vinculado, ya que no existe conexión del obligado
con actividad estatal alguna que se singularice a su respecto o que lo beneficie; por ello, el hecho
imponible consiste en una situación que, según la valoración del legislador, tiene idoneidad
abstracta como índice o indicio de capacidad contributiva (Sentencia de 8-X-2004, Inc. 31-2002);
evidencia de estas orientaciones jurisprudenciales, es lo prescrito en el art. 13 del Código Tributario,
que define al impuesto como: “… el tributo exigido sin contraprestación, cuyo hecho generador
está constituido por negocios, actos o hechos de naturaleza jurídica o económica que ponen de
manifiesto la capacidad contributiva del sujeto pasivo” (cursiva del Tribunal).
B. Tal como se dijo en la Sentencia del 15-XI-2013, Inc. 18-2012 –ya citada–, entre otras
clasificaciones, los impuestos puede ser:
a. Personales o subjetivos y reales u objetivos, según si el presupuesto objetivo del tributo
se determina o no con base en el elemento personal que interviene en la relación tributaria. Así, un
impuesto real se establece sin necesidad de aludir a un sujeto, a una clase de ellos o a sus
circunstancias particulares, sino únicamente en consideración del objeto o la transacción gravados
—IVA, impuestos al consumo, entre otros—. Por el contrario, en los impuestos personales tiene

127
una especial consideración la situación del obligado tributario, tomando en cuenta su capacidad de
contribución —como sucede con el impuesto sobre la renta—.
b. Directos e indirectos; esta polémica e imprecisa clasificación, teóricamente, ha adoptado
varios criterios, sin embargo, para analizar dicha distinción debe observarse si la capacidad
económica de los contribuyentes se expresa a través de una variedad de circunstancias o situaciones
que propician la creación de las diferentes clases de impuestos. Para fijarlos, el legislador debe
atender a las distintas formas de expresión de tal capacidad, según esta se manifieste en forma
inmediata, como cuando existen elementos objetivos o índices que revelan de forma más o menos
aproximada el nivel de riqueza —patrimonio, ingresos periódicos o renta y aumentos patrimoniales
legalmente comprobables—. Esto es lo que caracteriza los impuestos directos, que recaen
verdaderamente sobre el sujeto y que gravan la obtención de un patrimonio o un ingreso, tomando
estos como hechos imponibles.
3. En relación con el impuesto sobre la renta, y tomando en cuenta lo antes dicho, en primer
lugar, debe recordarse que el hecho generador de este impuesto es definido en el art. 1 LISR como
la obtención de rentas, por los sujetos pasivos del impuesto, en el período fiscal correspondiente;
así, se entienden como renta obtenida todos los productos o utilidades percibidos o devengados y
derivados, entre otros, del trabajo, la actividad empresarial, el capital, incrementos de patrimonio
no justificados y gastos efectuados por el sujeto pasivo sin justificar el origen de los recursos (arts.
2 LISR y 195 Código Tributario) –Sentencia de 11-IV-2014, Amp. 653-2012–.
Conforme a lo anterior, debe considerarse que este impuesto grava los ingresos de las
personas, físicas o jurídicas, y otros entes a los que la ley les da la calidad de sujetos pasivos del
impuesto —fideicomisos, sucesiones, empresas, entre otros—. Se trata específicamente de un
impuesto a las utilidades y ganancias —no al patrimonio ni al capital—, de naturaleza personal,
subjetiva, progresiva y directa. La LISR no lo define en estos términos, pero de la interpretación
sistemática e integral de sus arts. 1, 2, 3, 4, 5 y 12 LISR es posible derivar esas condiciones. Esto
significa que por su naturaleza, el impuesto sobre la renta debe ser respetuoso del principio de
capacidad económica, al tomar en cuenta las situaciones particulares de los obligados al tributo.
Lo anterior conlleva a este Tribunal a enfatizar, por medio de línea jurisprudencial ya
consolidada que, los elementos estructurales del impuesto sobre la renta deben ser manifestaciones
efectivas de la capacidad económica, lo cual exige que al monto total de las rentas identificadas
como el hecho generador le sean deducidos los costos y gastos necesarios para la producción de
dichas rentas y la conservación de su fuente, de modo que, finalmente, el impuesto se calcule sobre
una renta neta; de lo contrario, el índice de capacidad económica sería aparente y no efectivo,
pues los costos de operación o gastos de producción de la renta bruta podrían ser iguales o
superiores a esta, con lo que el objeto de gravamen dejaría de ser una riqueza disponible como tal
(Sentencias de 15-XI-2013, Inc. 18-2012; de 11-IV-2014, Amps. 652-2012, 653-2012, 654-2012;
y, de 23-V-2014, Amps. 648-2012, 651-2012, y 722-2012).
Lo contrario, entrañaría el ejercicio inadmisible del poder tributario del Estado e,
inseparablemente, una abierta contradicción al principio de equidad tributaria en su manifestación

128
de capacidad económica –art. 131 ord. 6º Cn.–, porque se estaría permitiendo que el impuesto sobre
la renta gravara una riqueza formal o nominal que eventualmente afectaría su fuente de producción.
V. A continuación se realizará el examen del motivo de inconstitucionalidad planteado.
1. En primer lugar, la autoridad emisora de la normativa impugnada sostuvo que el art. 77
LISR fue aprobado con fundamento en criterios técnicos que fueron considerados en su proceso de
producción normativa, es decir, en el proceso de formación de la ley; en el carácter progresivo y
personal del impuesto; y, por último, en el valor “exiguo” que significa el pago mínimo del
impuesto sobre la renta.
A. Dichos argumentos deben ser rechazados; tal postura tiene basamento en los siguientes
argumentos:
a. La jurisprudencia constitucional ha afirmado que para determinar las razones
subyacentes a las normas jurídicas infraconstitucionales deberá recurrirse –por orden de
prevalencia– a los siguientes documentos: (i) el informe rendido por la autoridad emisora de la
norma en el proceso, ya que se entiende que dicho informe contiene una argumentación reflexiva
orientada primordialmente a la defensa de la disposición impugnada; (ii) los Considerandos de la
ley; (iii) el texto mismo de la ley; y (iv) los documentos oficiales previos a la emisión de la ley que
sean de contenido técnico, mediante los cuales se propone a la autoridad emisora, la elaboración
de la norma impugnada –trabajos preparatorios y exposiciones de motivos– (Cfr. con Sentencias
de 8-XI-2004, 15-III-2006, 29-IX-2011 y 13-II-2014, Incs. 2-2002, 10-2005, 10-2006 y 21-2012.).
b. No obstante, (i) en el informe de la Asamblea Legislativa, no se hace una mención directa
o indirecta sobre cuáles son los criterios técnicos que sirvieron de fundamento establecer como
base imponible el activo neto, es decir, es una afirmación carente de contenido; por otra parte, (ii)
al analizar los Considerandos del Decreto Legislativo n° 762, se advierte que el primero hace
alusión a los datos cronológicos y de identificación de la aprobación y publicación de la Ley del
Impuesto sobre la Renta; el segundo, a la introducción de la figura del pago mínimo del referido
tributo; el tercero, a lo resuelto por esta Sala en el proceso de inconstitucionalidad 18-2012; ahora
bien, el cuarto reseña el deber de los ciudadanos de contribuir al financiamiento del gasto público
y la implementación de un mecanismo que permite evitar fraudes contra deducciones inexistentes
e improcedentes, lo cual, no necesariamente tiene vinculación con la base imponible del impuesto
objetado, dado que, una de las formas en cómo impedir dicho fenómeno, es en función de una
correcta y precisa determinación del impuesto por la Administración Tributaria, un control y
fiscalización oportunos, etc.; el quinto, afirma que algunos países latinoamericanos (sin mencionar
cuales), han establecido impuestos que toman como base imponible los activos netos o ingresos
brutos, o una combinación de ambos, lo cual, tampoco refleja el respeto al principio de equidad
tributaria; el sexto, explica la relación entre el pago mínimo impuesto y el impuesto sobre la renta
per se, lo cual, a juicio de la autoridad demandada, garantiza el respeto al precitado principio
constitucional, pero que más bien refleja la forma de liquidación de dicho tributo; el séptimo, indica
la existencia de exenciones para el sector de la comunicación impresa, lo que, dentro de sus
márgenes de estructuración, en opinión de la Asamblea Legislativa, debe derogarse a efecto de dar
cumplimiento a los principios de igualdad, generalidad y equidad, lo que no está en discusión en

129
esta decisión; y por último, el octavo, que hace alusión a la reforma misma, es decir, a la
introducción del pago mínimo del impuesto sobre la base del activo neto en sustitución de la base
imponible en razón de las rentas brutas o gravadas, lo cual significa únicamente el cambio de un
elemento cuantificable del impuesto, pero que no forzosamente implica que el mismo sea
respetuoso del principio de capacidad económica, situación que es el objeto de la presente decisión.
B. El carácter progresivo y personal del impuesto debe ser respetuoso de la capacidad
económica del contribuyente; y es que, la progresividad, no se desvincula de la capacidad
contributiva, ni se alcanza con independencia o prescindiendo de la misma, al contrario, este
principio –el de progresividad– halla su más firme apoyo y guía en dicha capacidad; de otra manera,
la progresividad se produce en la medida que aumenta la capacidad de pago; por tanto, es
inadmisible que se pretenda justificar el establecimiento de la base imponible del pago mínimo del
impuesto sobre la renta, en función del principio de progresividad, ya que éste necesariamente se
explica en función de aquél, y no inversamente.
C. Es indiferente la alícuota del impuesto; de esta forma, esta Sala reafirma y aclara que
corresponde al legislador determinar el porcentaje de la base imponible que se pagará en concepto
de impuesto, pero esto no significa que este elemento numérico quede exento de la obligación de
respetar la capacidad económica.
Por lo tanto, en el informe de la autoridad emisora y en los Considerandos del Decreto
Legislativo precitado, no se evidencia ninguna justificación que tienda a explicar cómo se
garantiza el principio de equidad tributaria en su manifestación de capacidad económica.
2. Descartados los argumentos expuestos por el Órgano Legislativo, corresponde analizar
el enunciado normativo de la disposición objetada.
A. Conforme a lo expuesto por los demandantes, de la formulación lingüística del art. 77
LISR se colige que, el cálculo de la base imponible (activo neto) del tributo no permite deducir el
total de obligaciones que el contribuyente tiene con sus acreedores (pasivo), lo cual, a su juicio,
contraviene el art. 131 ord. 6º Cn.
Bajo tal perspectiva, este Tribunal entiende de la interpretación del objeto de control que,
para la determinación del activo neto, se permite realizar la deducción de ciertos valores que, en
principio, no tienen una vinculación con aquellas obligaciones que el contribuyente adquiere para
la producción de la renta y la conservación de la fuente, como sí se reconocen dentro del régimen
general del impuesto sobre la renta (art. 28 LISR), sino que son el resultado de algunas situaciones
concretas por parte del sujeto pasivo de la obligación tributaria.
b. En consecuencia, el activo neto al que se aplica la alícuota o cuota del pago mínimo
(1%), se ha establecido sin considerar de ningún modo los costos de producción invertidos o gastos
de operación realizados para generar dichos ingresos. De esta manera, la base imponible del
tributo aludido desconoce el criterio racional que fundamenta el principio de capacidad
económica, es decir, la conservación de la capacidad productiva de los contribuyentes, como
presupuesto lógico para el ejercicio de la potestad tributaria del Estado.
En concreto, al establecerse el activo neto como la base imponible para el pago mínimo del
impuesto sobre la renta, sin considerar la deducción de todos los gastos indispensables para la

130
producción de la riqueza y la conservación de su fuente, se evidencia una deficiente definición de
activo neto, lo que significa que el legislador no ha tomado en consideración un índice relevador
de capacidad económica que determina la riqueza efectiva del contribuyente.
c. En relación a esta constatación, este Tribunal considera que la sentencia del 15-XI-2013,
Inc. 18-2012, declaró la inconstitucionalidad de la disposición legal que pretendía introducir una
base imponible (rentas brutas u obtenidas) lo que contravenía el principio de capacidad
contributiva; ahora bien, en dicho pronunciamiento no se impuso de manera explícita la obligación
negativa a cargo de la Asamblea Legislativa de replicar el precepto invalidado; sin embargo, ello
no era un obstáculo insuperable para sobreentenderlo a partir de los efectos vinculantes de la
sentencias de inconstitucionalidad, al ser estos una necesidad para el cumplimiento efectivo de las
decisiones de esta Sala (Cfr. con Auto de 19-II-2015, Inc. 57-2011).
Así, debe recordarse que en la sentencia de 14-X-2013, Inc. 77-2013, se afirmó que la
atribución de fuerza vinculante y el carácter de fuente del Derecho a la jurisprudencia emitida por
este Tribunal han modificado sustancialmente el sistema de fuentes del Derecho salvadoreño. El
precedente o autoprecedente es una parte de la sentencia constitucional, en el cual se atribuye un
significado a una disposición contenida en la Ley Fundamental. En nuestro caso se ha afirmado
que “… la jurisprudencia constitucional es parte [del sistema de fuentes del Derecho] y, por tanto,
de obligatoria observancia para los intérpretes y aplicadores del ordenamiento jurídico”
(Resolución de 23-XI-2011, Inc. 11-2005).
Por lo tanto, para garantizar los efectos generales y obligaciones que el art. 183 Cn.
establece para las sentencias de inconstitucionalidad, no es necesario que la inhabilitación para
reproducir la disposición invalidada aparezca de modo expreso en una sentencia de
inconstitucionalidad, dado que las sentencias estimatorias (cuando ese es el caso) suponen la
expulsión del precepto cuestionado; por lo tanto, el intento de reproducir directa o indirectamente,
además de constituir un fraude a la Constitución, implica desconocer el efecto vinculante de
aquellas y un a desobediencia al tribunal.
En consecuencia, este Tribunal debe recordarle al Órgano Legislativo que está inhabilitado
para reproducir el precepto declarado inconstitucional y considerando que este Tribunal es titular
de la “potestad de hacer ejecutar lo juzgado” en materia constitucional, se concluye que esta Sala
tiene competencia para determinar si dicha inhabilitación ha sido atendida o no por el órgano en
cuestión.
d. En atención a las anteriores premisas, este Tribunal considera que la Asamblea
Legislativa, reprodujo la norma expulsada por la sentencia de inconstitucionalidad 18-2012, y no
estableció en la normativa impugnada –art. 77 LISR– la posibilidad real del contribuyente para
la deducción de los costos y gastos necesarios para su producción de riqueza efectiva y la
conservación de su fuente, por lo tanto, la regulación del pago mínimo del impuesto sobre la renta
contenida en el precepto impugnado es incompatible con la equidad tributaria, en su manifestación
del principio de capacidad económica y por ello se debe declarar su inconstitucionalidad.
3. Por otro lado, tal como se dijo en el auto de 12-XI-2014, este Tribunal sostuvo la
posibilidad de enjuiciar la constitucionalidad de los arts. 76, 78, 79, 80 y 81 LISR, relativos al pago

131
mínimo del impuesto sobre la renta que se encuentran en el Capítulo V del Título VII de dicha ley
por medio de la denominada inconstitucionalidad por conexión.
De acuerdo con ello, y sin perjuicio que en el art. 76 LISR se establezca el hecho generador,
esta Sala advierte que el presupuesto normativo y lógico del Capítulo V de la LISR radica en el art.
77 LISR, ya que contiene la mayoría de los elementos esenciales de la obligación tributaria: el
hecho imponible, la base imponible y la alícuota del pago mínimo citado; en esa línea, sin dichos
elementos esenciales, carece de sentido la determinación de: (i) los sujetos pasivos y hecho
imponible –art. 76–; (ii) los sujetos exentos al pago mínimo definitivo –art. 78–; (iii) la liquidación
y declaración del pago mínimo –art. 79–; (iv) del pago del impuesto sobre la renta –art. 80–; y, (v)
del acreditamiento y devolución –art. 81–; ya que todas estas disposiciones conforman una unidad
sistemática en torno al Pago Mínimo Definitivo del Impuesto sobre la Renta, por lo que al
determinar esta Sala que el art. 77 LISR es inconstitucional, este vicio se transmite, a las
disposiciones relacionadas con dicho tributo, dado que el artículo declarado inconstitucional es
la base normativa que da sentido a la existencia de los demás. Asimismo, esta Sala ha reconocido
que la declaración de inconstitucionalidad debe extenderse a otras disposiciones, aunque no hayan
sido impugnadas, cuando estas tengan una dependencia lógica o guarden interrelación con los
artículos a que se refiere la demanda (v.gr. Sentencia de 23-X-2007, Inc. 35-2002); por lo tanto, se
deberá declarar también la inconstitucionalidad, por conexión, de los arts. 76, 78, 79, 80 y 81
LISR, por la vinculación lógica antes mencionada.
2. Corresponde ahora analizar los efectos que la presente sentencia debe producir.
Al respecto, es preciso aclarar que este Tribunal puede modular los efectos de sus
decisiones, porque ello constituye una función inherente a su actividad jurisdiccional. En vista que
esta Sala se encuentra obligada a brindar una eficaz protección de los contenidos constitucionales
por su papel de guardián de la constitucionalidad, puede usar los diversos mecanismos que
desarrollan la doctrina y la jurisprudencia constitucional para reparar las infracciones cometidas
contra la Constitución, entre ellos determinar las consecuencias jurídicas derivadas de la presente
sentencia y desde cuándo surte sus efectos (Sentencia de 13-I-2010, Inc. 130-2007, y Auto de 6-
III-2013, Inc. 120-2007).
En esa línea, se determina que a partir de la respectiva notificación, esta sentencia: (i)
expulsa del ordenamiento jurídico salvadoreño a los arts. 76, 77, 78, 79, 80 y 81 LISR, en los
términos antes expuestos; (ii) las declaraciones presentadas y cantidades canceladas en concepto
de pago mínimo del impuesto sobre la renta, se tendrán por situaciones jurídicas consolidadas, las
cuales no podrán ser revisadas por la jurisdicción constitucional u ordinaria, o por la
Administración Tributaria; (iii) aquellos trámites aún pendientes que tengan relación con el pago
mínimo del impuesto, deberán de ser resueltos por la Administración Tributaria en estricto apego
a la Constitución, a lo expresado en la presente decisión y a la ley; y, (iv) todo lo expuesto por esta
Sala, no implica de manera expresa o implícita, reconocimiento alguno de la validez constitucional
del proceso de producción normativa del Decreto Legislativo n° 762, del 31-VII-2014, publicado
en el Diario Oficial n° 142, tomo 404, de 31-VII-2014, cuestionado en el proceso de
inconstitucionalidad 96-2014.

132
 En caso de ser necesario y con base en el art. 172 Cn., que obliga a los tribunales a hacer
cumplir las sentencias y resoluciones que emiten, esta Sala dará seguimiento y vigilará el efectivo
respeto de la presente sentencia.
Por tanto,
Con base en las razones expuestas, disposiciones y jurisprudencia constitucional citadas y
en el artículo 10 LPrCn, en nombre de la República de El Salvador, esta Sala
Falla:
1. Declárase inconstitucional de un modo general y obligatorio el art. 77 LISR, porque
vulnera el principio de equidad tributaria en su manifestación de capacidad económica –art. 131
ord. 6º Cn.– en cuanto determina que el activo neto es la base imponible del pago mínimo del
impuesto sobre la renta, sin que en el cálculo de aquél, exista la posibilidad de deducción de los
costos y gastos necesarios para la producción de la renta y la conservación de su fuente.
2. Decláranse inconstitucionales, por conexión, y de un modo general y obligatorio los
arts. 76, 78, 79, 80 y 81 LISR, en cuanto se limitan a complementar o desarrollar el pago mínimo
del impuesto sobre la renta, de modo que comparten el vicio de contraste con el art. 131 ord. 6°
Cn., respecto a la equidad tributaria, en su manifestación del principio de capacidad económica.
En ejercicio de la competencia de esta Sala para modular los efectos de sus decisiones y
conforme a los dos numerales anteriores, se determina que a partir de la notificación, esta sentencia:
(i) expulsa del ordenamiento jurídico salvadoreño los arts. 76, 77, 78, 79, 80 y 81 LISR, en los
términos antes expuestos; (ii) las declaraciones presentadas y cantidades canceladas en concepto
de pago mínimo del impuesto sobre la renta, se tendrán por situaciones jurídicas consolidadas, las
cuales no podrán ser revisadas por la jurisdicción constitucional u ordinaria, o por la
Administración Tributaria; (iii) aquellos trámites , aún pendientes, que tengan relación con el pago
mínimo del impuesto, deberán de ser resueltos por la Administración Tributaria en estricto apego
a la Constitución, a lo expresado en la presente decisión y a la ley; y, (iv) todo lo expuesto por esta
Sala, no implica de manera expresa o implícita, reconocimiento alguno de la validez constitucional
del proceso de producción normativa del Decreto Legislativo n° 762, del 31-VII-2014, publicado
en el Diario Oficial n° 142, tomo 404, de 31-VII-2014, cuestionado en el proceso de
inconstitucionalidad 96-2014.
3. Notifíquese la presente resolución a todos los intervinientes.
4. Publíquese esta sentencia en el Diario Oficial dentro de los quince días siguientes a esta
fecha, debiendo remitirse su copia al Director de dicha institución oficial.

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