PRESUNCIÓN DE VENTAS E INGRESOS POR OMISIONES EN EL

REGISTRO DE VENTAS O LIBRO DE INGRESOS O EN SU DEFECTO,

EN LAS DECLARACIONES JURADAS

1. ASPECTOS GENERALES
Referencia normativa

De acuerdo con el artículo 66 del Código Tributario, se establece que:

“Cuando en el registro de ventas o libro de ingresos, dentro de los doce (12) meses
com- prendidos en el requerimiento, se compruebe omisiones en no menos de cuatro
(4) meses consecutivos o no consecutivos, que en total sean iguales o mayores al
diez por ciento (10%) de las ventas o ingresos en esos meses, se incrementará las
ventas o ingresos registrados o declarados en los meses restantes, en el porcentaje
de omisiones constata- das, sin perjuicio de acotar las omisiones halladas.

En aquellos casos que el deudor tributario no cumpla con presentar y/o exhibir el
registro de ventas o libro de ingresos, el monto de las ventas o ingresos omitidos se
determinará comparando el total de ventas o ingresos mensuales comprobados por
la Administración a través de la información obtenida de terceros y el monto de las
ventas o ingresos declarados por el deudor tributario en dichos meses. De la
comparación antes descrita, deberá comprobarse omisiones en no menos de cuatro
(4) meses consecutivos o no consecutivos que en total sean iguales o mayores a diez
por ciento (10%) de las ventas o ingresos declarados en esos meses,
incrementándose las ventas e ingresos declarados en los meses restantes en el
porcentaje de las omisiones constatadas, sin perjuicio de acotar las omisiones
halladas.

También se podrá aplicar el procedimiento señalado en los párrafos anteriores a:

1 Los contribuyentes con menos de un año de haber iniciado sus operaciones,

siempre que en los meses comprendidos en el requerimiento se constate
omisiones en no me- nos de cuatro (4) meses consecutivos o no consecutivos que
en total sean iguales o mayores al diez por ciento (10%) de las ventas o ingresos
de dichos meses.

2 Los contribuyentes que perciban rentas de la cuarta categoría del Impuesto a

la Renta.
El porcentaje de omisiones comprobadas que se atribuye a los meses restantes de
acuerdo a los párrafos anteriores, será calculado considerando solamente los cuatro
(4) meses

en los que se comprobaron las omisiones de mayor monto. Dicho porcentaje se

aplicará al resto de meses en los que no se encontraron omisiones.

En ningún caso, en los meses en que se hallaron omisiones, podrán estas ser
inferiores al importe que resulte de aplicar el porcentaje a que se refiere el párrafo
anterior a las ventas o ingresos registrados o declarados, según corresponda”.

La presunción detallada en este artículo establece que las omisiones por parte del
contribuyente en la anotación de sus operaciones de venta o servicios en el registro
de ventas (en caso de que el sujeto fiscalizado tenga rentas de tercera categoría) o
libro de ingresos (en caso de que el sujeto fiscalizado sea perceptor de rentas de
cuarta categoría) deben verificarse en no menos de cuatro meses dentro de un
periodo de doce meses materia de fiscalización.
A estos efectos, cabe tener en cuenta que el Tribunal Fiscal en la RTF N° 07979-3-
2007 ya ha precisado que la Administración Tributaria no puede aplicar la
presunción del artículo 66 del Código Tributario cuando se contemple la omisión de
ventas o ingresos del 10% de las ventas en menos de cuatro meses consecutivos o
no consecutivos dentro de un periodo de doce meses.
Supongamos que en una fiscalización por el periodo tributario 2008, en uno
de los primeros requerimientos de información, al contribuyente Amanda Golds
S.A.C. se le han detectado omisiones en el registro de ventas en no menos de cuatro
meses consecutivos que superan en promedio el 10% de las ventas de dichos
meses, pero posteriormente en otro requerimiento o antes que culmine el proceso
de fiscalización, dicha empresa cumple con corregir todas o gran parte de las
omisiones en el registro de compras.
En este escenario, la Sunat podría perfectamente argüir que en vista a que en el
primer requerimiento efectuado se comprobó a Amanda Golds S.A.C. omisiones en
cuatro meses que superan el 10% de las ventas de dichos meses, ello es mérito
suficiente para practicar la presunción del artículo 66 del Código Tributario.
Sin embargo, consideramos que si un contribuyente no hubiera cumplido con la
anotación de sus ventas en el registro de ventas hasta la fecha señalada en un
determinado requerimiento, pero lo hace antes del cierre de la fiscalización o como
producto de un siguiente requerimiento, la Administración contará con datos
suficientes para determinar la obligación tributaria sobre base cierta, no
justificándose la aplicación de la base presunta del artículo 66 del Código Tributario,
sin perjuicio de la imposición de la sanción por la comisión de la infracción
contemplada en el artículo 175 numeral 5) del Código Tributario respecto al atraso
de los libros.
 Referencia normativa

Por otro lado, cabe indicar que el Informe N° 215-2003-SUNAT ha establecido

cuando no aplica la presunción:

“Dado que la aplicación de un procedimiento de determinación sobre base presunta

se presenta cuando no es factible determinar el hecho imponible y cuantificar el
importe del tributo, debemos concluir que la presunción establecida en el artículo 66
del TUO del Código Tributario no resultará de aplicación cuando el contribuyente a
pesar de no haber

registrado los comprobantes de pago de ventas, haya incluido estos ingresos por
ventas en su declaración pago mensual del IGV y pagos a cuenta del Impuesto a
la Renta”.

El segundo párrafo del artículo 66 del Código Tributario plantea el supuesto en que
cuando el contribuyente no cumpla con la exhibición de su registro de ventas, la
Sunat podrá aplicar el procedimiento presuntivo en la medida que compruebe la
omisión de ventas a través de información obtenida por terceros en no menos del
10% respecto a las ventas declaradas por el contribuyente en un lapso mínimo de
cuatro meses.
El porcentaje obtenido de la referida comparación se aplicará a los meses restantes,
teniendo en cuenta que el porcentaje considera los cuatro meses donde se
comprobaron las omisiones de mayor monto, es decir, si se comprueban omisiones
en más de cuatro meses, solo se evaluarán los cuatro mayores.
La Sunat tiene la facultad de ampliar las omisiones halladas dentro del proceso de
fiscalización, lo que haría que las ventas aumentadas en función del porcentaje de
omisiones pudieran ser modificadas.
La información obtenida de terceros en caso de que el contribuyente no exhiba sus
libros, puede ser obtenida a través de la Declaración Anual de Operaciones con
Terceros (DAOT) y requerimientos a clientes del contribuyente.
También la información puede ser contrastada a través del PDT 3550 “Detalle de
operaciones”, el cual debe ser presentado ante la Administración cuando se
notifique al contribuyente mediante requerimiento dentro de un proceso de
fiscalización.
No existe un plazo establecido para que la Sunat emita la resolución de
determinación correspondiente a las ventas aumentadas producto del sistema de
presunciones del artículo 66 del Código Tributario. La Sunat tiene la facultad
discrecional de emitir la correspondiente resolución de determinación una vez
culminado el proceso de fiscalización, criterio que ha sido comentado por el Tribunal
Fiscal en la RTF Nº 07510-1-2004.
Asimismo, es pertinente señalar que si bien un contribuyente puede incurrir en
algunos de los supuestos establecidos para la aplicación de las presunciones, en el
caso particular de no exhibir el registro de ventas, la Sunat puede tomar información
de otro tipo de documentación, como por ejemplo comprobantes de pago, órdenes
de compra o libros contables, lo cual permitiría determinar la obligación tributaria
sobre base cierta y ya no sobre una base presunta.

En el supuesto de contribuyentes con menos de un año de haber iniciado sus

operaciones comerciales, también es requisito para la aplicación de la base
presunta descrita en este artículo, haber omitido la anotación de las ventas en un
periodo mínimo de cuatro meses consecutivos o no consecutivos que en total sean
iguales o mayores al 10% de las ventas de dichos meses.
Caso particular es el de los contribuyentes perceptores de rentas de cuarta
categoría a quienes también se les puede aplicar la base presunta de este artículo,
siempre que se compruebe la omisión de sus operaciones en un mínimo de cuatro
meses en un porcentaje igual o mayor al 10% de sus Ingresos, pudiéndose dar el
caso de contribuyentes que hubieran omitido registrar Ingresos por renta de cuarta
categoría, la Sunat por la aplicación de base presunta le imputaría ingresos en
meses que no hayan desarrollado actividad genera- dora de rentas, de igual forma
a los contribuyentes que no exhiban su registro de ingresos y

la Sunat verifique a través de terceros (planilla electrónica, contratos, etc.) la

omisión en la declaración de ingresos.
En este supuesto, los perceptores de rentas de cuarta categoría regularizarán la
obligación tributaria mediante la resolución de determinación u orden de pago que
les notifique la Sunat, una vez vencido el plazo de presentación de la declaración
jurada anual de determinación del Impuesto a la Renta, de corresponderles
presentar.
Sobre el particular, es preciso traer a colación lo indicado por Hernández Berenguel,
cuando manifiesta que: “En el caso de los contribuyentes que en el ejercicio gravable
anterior, o en el curso del ejercicio, hubieran percibido rentas brutas de segunda
categoría que excedan 20 UIT, así como los contribuyentes perceptores de rentas
de cuarta categoría que solamente llevan un libro de ingresos y gastos, la
inexistencia de estos libros, puede ser claramente suplida con otros elementos que
permitan determinar la obligación sobre base cierta. En consecuencia, la
inexistencia de esta contabilidad incipiente a que están obligados tales
contribuyentes, o su insuficiencia, no debería constituir necesariamente un supuesto
habilitante para que la Administración determine la obligación tributaria –el Impuesto
a la Renta de tales contribuyentes– sobre base presunta”.
Es de importancia señalar que en todos los supuestos descritos en el presente
artículo las omisiones detectadas en ningún caso podrán ser inferiores al importe
que resulte de aplicar el porcentaje mencionado a las ventas o ingresos registrados
 o declarados según corresponda.

PRESUNCIÓN DE VENTAS O INGRESOS POR OMISIONES EN EL REGISTRO DE

COMPRAS, O EN SU DEFECTO, EN LAS DECLARACIONES JURADAS, CUANDO NO
SE PRESENTE Y/O NO SE EXHIBA DICHO REGISTRO.

Cuando en el registro de compras o proveedores, dentro de los doce (12) meses

comprendidos en el requerimiento se compruebe omisiones en no menos de cuatro (4)
meses consecutivos o no consecutivos, se incrementarán las ventas o ingresos registrados
o declarados en los meses comprendidos en el requerimiento, de acuerdo a lo siguiente:

a) Cuando el total de las omisiones comprobadas sean iguales o mayores al diez

por ciento (10%) de las compras de dichos meses, se incrementará las ventas o
ingresos registrados o declarados en los meses comprendidos en el requerimiento
en el porcentaje de las omisiones constatadas. El monto del incremento de las
ventas en los meses en que se hallaron omisiones no podrá ser inferior al que resulte
de aplicar a las compras omitidas el índice calculado en base al margen de utilidad
bruta. Dicho margen será obtenido de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a
la Renta del último ejercicio gravable que hubiere sido materia de presentación, o
en base a los obtenidos de las Declaraciones Juradas Anuales del Impuesto a la
Renta de otras empresas o negocios de giro y/o actividad similar, debiéndose tomar
en todos los casos, el índice que resulte mayor.

Si el contribuyente no hubiera presentado ninguna Declaración Jurada Anual del

Impuesto a la Renta, el índice será obtenido en base a las Declaraciones Juradas
Anuales del Impuesto a la Renta de otras empresas o negocios de giro y/o actividad
similar.

El porcentaje de omisiones constatadas que se atribuye en los meses restantes de

acuerdo al primer párrafo del presente inciso, será calculado considerando
solamente los cuatro (4) meses en los que se comprobaron las omisiones de mayor
monto. Dicho porcentaje se aplicará al resto de meses en los que se encontraron
omisiones.

b) Cuando el total de las omisiones comprobadas sean menores al diez por ciento
(10%) de las compras, el monto del incremento de las ventas o ingresos en los
meses en que se hallaron omisiones no podrá ser inferior al que resulte de aplicar a
las compras omitidas el índice calculado en base al margen de utilidad bruta. Dicho
margen será obtenido de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del
último ejercicio gravable que hubiere sido materia de presentación, o en base a los
obtenidos de las Declaraciones Juradas Anuales del Impuesto a la Renta de otras
 empresas o negocios de giro y/o actividad similar, debiéndose tomar en todos los
casos, el índice que resulte mayor.

Si el contribuyente no hubiera presentado ninguna Declaración Jurada Anual del

Impuesto a la Renta, el índice será obtenido en base a las Declaraciones Juradas
Anuales del Impuesto a la Renta de otras empresas o negocios de giro y/o actividad
similar.

En aquellos casos en que el deudor tributario no cumpla con presentar y/o exhibir el
Registro de Compras, el monto de compras omitidas se determinará comparando el monto
de las compras mensuales declaradas por el deudor tributario y el total de compras
mensuales comprobadas por la Administración a través de la información obtenida por
terceros en dichos meses. El porcentaje de omisiones mencionado en los incisos a) y b) del
presente artículo se obtendrá, en este caso, de la relación de las compras omitidas
determinadas por la Administración tributaria por comprobación mediante el procedimiento
antes citado, entre el monto de las compras declaradas en dichos meses.

También se podrá aplicar cualesquiera de los procedimientos descritos en los incisos

anteriores, en el caso de contribuyentes con menos de un año de haber iniciado sus
operaciones, siempre que en los meses comprendidos en el requerimiento se constate
omisiones en no menos de cuatro (4) meses consecutivos o no consecutivos.

PRESUNCIÓN DE VENTAS O INGRESOS EN CASO DE OMISOS

Cuando la Administración Tributaria compruebe, a través de la información obtenida de

terceros o del propio deudor tributario, que habiendo realizado operaciones gravadas, el
deudor tributario es omiso a la presentación de las declaraciones juradas por los periodos
tributarios en que se realizaron dichas operaciones, o presenta dichas declaraciones pero
consigna como base imponible de ventas, ingresos o compras afectos el monto de “cero”,
o no consigna cifra alguna, se presumirá la existencia de ventas o ingresos gravados,
cuando adicionalmente se constate que:

(i) El deudor tributario no se encuentra inscrito en los Registros de la Administración

Tributaria; o

(ii) El deudor tributario está inscrito en los Registros de la Administración Tributaria,

pero no exhibe y/o no presenta su registro de ventas y/o compras.

Tratándose de ventas o ingresos omitidos, se imputarán como ventas o ingresos omitidos

al resto de meses del ejercicio en que no se encontraron las omisiones, un importe
equivalente al promedio que resulte de relacionar las ventas o ingresos que correspondan
a los cuatro (4) meses de mayor omisión hallada entre cuatro (4) sin perjuicio de acotar las
omisiones halladas. En ningún caso las omisiones halladas podrán ser inferiores al importe
del promedio obtenido a que se refiere este párrafo.
Tratándose de compras omitidas, se imputarán como ventas o ingresos en los meses en
los cuales se hallaron las omisiones, el monto que resulte de adicionar a las compras
halladas el margen de utilidad bruta. Dicho margen se obtendrá de la comparación de la
información que arroja la última declaración jurada anual del Impuesto a la Renta del último
ejercicio gravable que hubiera sido materia de presentación del contribuyente o la obtenida
de las Declaraciones Juradas Anuales del Impuesto a la Renta de otros negocios de giro
y/o actividad similar del último ejercicio gravable vencido. Si el contribuyente fuera omiso a
la presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, el monto que se
adicionará será el porcentaje de utilidad bruta promedio obtenido de las declaraciones
juradas anuales que corresponda a empresas o negocios de giro y/o actividad similar.

En ningún caso las ventas omitidas podrán ser inferiores al importe del promedio que resulte
de relacionar las ventas determinadas que correspondan a los cuatro (4) meses de mayor
omisión hallada entre cuatro (4).

PRESUNCIÓN DE INGRESOS OMITIDOS POR VENTAS, SERVICIOS U OPERACIONES

GRAVADAS, POR DIFERENCIA ENTRE LOS MONTOS REGISTRADOS O
DECLARADOS POR EL CONTRIBUYENTE Y LOS ESTIMADOS POR LA
ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA POR CONTROL DIRECTO

El resultado de promediar el total de ingresos por ventas, prestación de servicios u

operaciones de cualquier naturaleza controlados por la Administración Tributaria, en no
menos de cinco (5) días comerciales continuos o alternados de un mismo mes, multiplicado
por el total de días comerciales del mismo, representará el ingreso total por ventas, servicios
u operaciones presuntas de ese mes.

Entiéndase por día comercial a aquel horario de actividades que mantiene la persona o
empresa para realizar las actividades propias de su negocio o giro aun cuando la misma
comprenda uno o más días naturales.

La Administración no podrá señalar como días alternados, el mismo día en cada semana
durante un mes.

Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación en el caso de contribuyentes que

desarrollen sus actividades en menos de cinco (5) días a la semana, quedando facultada la
Administración Tributaria a señalar los días a controlar entre los días que el contribuyente
desarrolle sus actividades.

Si el mencionado control se efectuara en no menos de cuatro (4) meses alternados de un

mismo año gravable, el promedio mensual de ingresos por ventas, servicios u operaciones
se considerará suficientemente representativo y podrá aplicarse a los demás meses no
controlados del mismo año.
Tratándose de un deudor tributario respecto del cual se detecte su no inscripción ante la
Administración Tributaria, el procedimiento señalado en el párrafo anterior podrá aplicarse
mediante el control en no menos de dos (2) meses alternados de un mismo año gravable.

Cuando se verifique que el contribuyente tiene ingresos por operaciones gravadas y/o
exoneradas y/o inafectas se deberá discriminar los ingresos determinados por tales
conceptos a fin de establecer la proporcionalidad que servirá de base para estimar los
ingresos gravados.

Al proyectar los ingresos anuales deberá considerarse la estacionalidad de los mismos.

Artículo 69º.- PRESUNCIÓN DE VENTAS O COMPRAS OMITIDAS POR DIFERENCIA

ENTRE LOS BIENES REGISTRADOS Y LOS INVENTARIOS

Las presunciones por diferencias de inventarios se determinarán utilizando cualquiera de

los siguientes procedimientos:

69.1. Inventario Físico

La diferencia entre la existencia de bienes que aparezcan en los libros y registros y

la que resulte de los inventarios comprobados y valuados por la Administración,
representa, en el caso de faltantes de inventario, bienes transferidos cuyas ventas
han sido omitidas de registrar en el año inmediato anterior a la toma de inventario;
y en el de sobrantes de inventario, bienes cuyas compras y ventas han sido omitidas
de registrar en el año inmediato anterior a la toma de inventario.

La diferencia de inventario a que se refiere el párrafo anterior se establecerá en

relación al saldo inicial al primero de enero del ejercicio en el que se realiza la toma
de inventario.

El monto de las ventas omitidas, en el caso de faltantes, se determinará

multiplicando el número de unidades faltantes por el valor de venta promedio del
año inmediato anterior. Para determinar el valor de venta promedio del año
inmediato anterior, se tomará en cuenta el valor de venta unitario del último
comprobante de pago emitido en cada mes o, en su defecto, el último comprobante
de pago que corresponda a dicho mes que haya sido materia de exhibición y/o
presentación.

En caso exista más de una serie autorizada de comprobantes de pago se tomará

en cuenta lo siguiente:

i) Determinar la fecha en que se emitió el último comprobante de pago en el

mes.
 ii) Determinar cuáles son las series autorizadas por las que se emitieron
comprobantes de pago en dicha fecha.

iii) Se tomará en cuenta el último comprobante de pago que corresponda a

la última serie autorizada en la fecha establecida en el inciso i).

El monto de ventas omitidas, en el caso de sobrantes, se determinará aplicando un

coeficiente al costo del sobrante determinado. El monto de las ventas omitidas no
podrá ser inferior al costo del sobrante determinado conforme a lo dispuesto en la
presente presunción.

Para determinar el costo del sobrante se multiplicará las unidades sobrantes por el
valor de compra promedio del año inmediato anterior.

Para determinar el valor de compra promedio del año inmediato anterior se tomará
en cuenta el valor de compra unitario del último comprobante de pago de compra
obtenido en cada mes o, en su defecto, el último comprobante de pago de compra
que corresponda a dicho mes que haya sido materia de exhibición y/o presentación.
Cuando se trate de bienes que no cuenten con comprobantes de compras del
ejercicio en mención, se tomará el último comprobante de pago por la adquisición
de dicho bien, o en su defecto, se aplicará el valor de mercado del referido bien.

El coeficiente se calculará conforme a lo siguiente:

a) En los casos en que el contribuyente se encuentre obligado a llevar un

sistema de contabilidad de costos, conforme a lo señalado en el Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta, el coeficiente resultará de dividir las ventas
declaradas o registradas correspondientes al año inmediato anterior a la
toma de inventario entre el promedio de los inventarios valorizados
mensuales del citado año.

b) En los demás casos, inclusive en aquéllos en que encontrándose obligado

el contribuyente a llevar contabilidad de costos no cumple con dicha
obligación o llevándola se encuentra atrasada a la fecha de toma de
inventario, el coeficiente resultará de dividir las ventas declaradas o
registradas entre el valor de las existencias finales del año, obtenidas de los
libros y registros contables del año inmediato anterior a la toma de inventario
o, en su defecto, las obtenidas de la Declaración Jurada Anual del Impuesto
a la Renta del último ejercicio gravable vencido.

En el caso de diferencias de inventarios de líneas de comercialización nuevas,

iniciadas en el año en que se efectúa la comprobación, se considerarán las
diferencias como ventas omitidas en el período comprendido entre la fecha del
ingreso de la primera existencia y el mes anterior al de la comprobación por la
Administración. Para determinar las ventas omitidas se seguirá el procedimiento de
los faltantes o sobrantes, según corresponda, empleando en estos casos valores de
venta que correspondan a los meses del período en que se efectúa la
comprobación. En el caso de sobrantes, el coeficiente resultará de dividir las ventas
declaradas o registradas de dicho período entre el valor de las existencias
determinadas por el contribuyente, o en su defecto, por la Administración Tributaria,
a la fecha de la toma de inventario, mientras que para determinar el costo del
sobrante se tomará en cuenta el valor de compra unitario del último comprobante
de pago de compra obtenido por el contribuyente a la fecha de la toma de
inventario.

69.2. Inventario por Valorización

En el caso que, por causa imputable al deudor tributario, no se pueda determinar la

diferencia de inventarios, de conformidad con el procedimiento establecido en el
inciso anterior, la Administración Tributaria estará facultada a determinar dicha
diferencia en forma valorizada tomando para ello los valores del propio
contribuyente, según el siguiente procedimiento:

a) Al valor del inventario comprobado y valuado por la Administración, se le

adicionará el costo de los bienes vendidos y se le deducirá el valor de las
compras efectuadas en el periodo comprendido entre la fecha de toma del
inventario físico realizado por la Administración y el primero de enero del
ejercicio en que se realiza la toma de inventario.

Para efectuar la valuación de los bienes se tomará en cuenta el valor de

adquisición del último comprobante de pago de compra del ejercicio anterior
a la toma de inventario o, en su defecto, el que haya sido materia de
exhibición y/o presentación de dicho ejercicio. Sólo se tomará el valor de
compra promedio en el caso que existiera más de un comprobante de pago
de la misma fecha por sus últimas compras correspondiente al ejercicio
anterior a la toma del inventario.

Tratándose de bienes de nuevas líneas de comercialización implementadas

en el ejercicio de la toma de inventario se tomará el primer comprobante de
pago de compra de dichos bienes, o en su defecto, el que haya sido materia
de presentación y/o exhibición de dicho ejercicio. Sólo se tomará el valor de
compra promedio en el caso que existiera más de un comprobante de pago
de la misma fecha por sus últimas compras correspondiente al ejercicio
anterior a la toma del inventario.

Para determinar el costo de los bienes vendidos, se deducirá del valor de

venta el margen de utilidad bruta que figure en la declaración jurada anual
del Impuesto a la Renta del ejercicio anterior a aquél en el cual se realice la
 toma de inventario por parte de la Administración, o en su defecto, de la
declaración jurada anual del Impuesto a la Renta del último ejercicio gravable
vencido. De no contar con esta información se tomará el margen de utilidad
bruta de empresas similares.

b) El valor determinado en el inciso anterior representa el inventario

determinado por la Administración, el cual comparado con el valor del
inventario que se encuentre registrado en los libros y registros del deudor
tributario, determinará la existencia de diferencias de inventario por
valorización.

La diferencia de inventario a que se refiere el párrafo anterior se establecerá

en relación al saldo inicial al primero de enero del ejercicio en el que se
realiza la toma de inventario.

c) A efectos de determinar el monto de ventas o ingresos omitidos se

adicionará al valor de la diferencia de inventario, el margen de utilidad bruta
a que se refiere el cuarto párrafo del inciso a) del presente numeral.

d) Cuando la Administración determine diferencias de inventarios por

valorización presumirá la existencia de ventas que han sido omitidas, en
cuyo caso serán atribuidas al año inmediato anterior a la toma de inventario.

69.3. Inventario Documentario

Cuando la Administración determine diferencias de inventario que resulten de las

verificaciones efectuadas con sus libros y registros contables y documentación
respectiva, se presumirán ventas omitidas, en cuyo caso serán atribuidas al período
requerido en que se encuentran tales diferencias.

La diferencia de inventario a que se refiere el párrafo anterior se establecerá al 31

de diciembre del periodo en el que se encuentren las diferencias.

Las ventas omitidas se determinarán multiplicando el número de unidades que

constituyen la diferencia hallada por el valor de venta promedio del período
requerido. Para determinar el valor de venta promedio del período requerido se
tomará en cuenta el valor de venta unitario del último comprobante de pago emitido
en cada mes o, en su defecto, el último comprobante de pago que corresponda a
dicho mes que haya sido materia de exhibición y/o presentación.

En caso exista más de una serie autorizada de comprobantes de pago se tomará

en cuenta lo siguiente:

i) Determinar la fecha en que se emitió el último comprobante de pago en el

mes.
 ii) Determinar cuáles son las series autorizadas por las que se emitieron
comprobantes de pago en dicha fecha.

iii) Se tomará en cuenta el último comprobante de pago que corresponda a

la última serie autorizada en la fecha establecida en el inciso i).

Resultan aplicables para los tres tipos de inventarios antes descritos las siguientes
disposiciones:

a) En caso de diferencias de inventario, faltantes o sobrantes de bienes cuya

venta esté exonerada del Impuesto General a las Ventas, el procedimiento
será aplicable para efecto del Impuesto a la Renta.

b) La Administración Tributaria asumirá una cantidad o un valor de cero,

cuando no presente el libro de inventarios y balances o cuando en dicho
libro, que contenga los inventarios iniciales al primero de enero o finales al
31 de diciembre, que sirven para hallar las diferencias de inventarios a que
se refieren los incisos anteriores, no se encuentre registrada cifra alguna.

c) Los valores de venta y/o compra de los comprobantes de pago que se

utilicen para la valorización de las diferencias de inventarios a que se refieren
los incisos anteriores, estarán ajustados en todos los casos a las reglas de
valor de mercado previstas en la Ley del Impuesto a la Renta.
 CASOS PRACTICOS

1. A la empresa La Buena Mesa S.A. se le notificó un primer requerimiento dentro del

proceso de fiscalización iniciado en marzo de 2010, requiriéndole documentación
e información del registro de ventas del periodo junio 2007- mayo 2008. A
continuación, se muestran los datos de las omisiones detectadas y el
procedimiento efectuado por la Administración para determinar la obligación
tributaria sobre la base presunta del artículo 66 del Código Tributario:

REPARO
VENTAS PORCENTAJE MONTO
VENTAS VENTA MONTO
OMITIDAS DE LA APLICANDO
DECLARADAS OMITIDA MAYOR
MESES DETECTADAS OMISIÓN PORCENTAJE
S/. % ENTRE (1)
S/ (1) GENERAL OMISIÓN (2)
Y (2)

JUNIO 2007 180,000 24,000 13.33 12.63 22,734 24,000

SETIEMBRE 2007 178,000 34,000 19.10 12.63 22,481 34,000
ENERO 2008 250,000 27,000 10.80 12.63 31,575 31,575
MARZO 2008 190,000 15,800 8.32 12.63 23,997 23,997
TOTAL 798,000 100,800

Aplicando la presunción del artículo 66 del Código Tributario, se imputarán

ingresos en los meses restantes de la siguiente manera:

VENTAS REGISTRADAS
MESES REPARO IGV OMITIDO
DECLARADAS S/.

JUNIO 2007 180,000 24,000 4,560

JULIO 2007 168,000 21,218 4,031

AGOSTO 2007 152,000 19,198 2,425

SETIEMBRE 2007 178,000 34,000 6,460

OCTUBRE 2007 165,000 20,840 3,960

NOVIEMBRE 2007 172,000 21,724 4,128

DICIEMBRE 2007 169,000 21,345 4,056

En función del reparo efectuado, para el Impuesto a la Renta del año 2007, el
incremento de S/. 162,325 será considerado renta neta.
2. La empresa mayorista de abarrotes Abastece al Toque S.A.C. presentó
información a la Administración Tributaria en la declaración DAOT 2007 sobre
sus principales operaciones de compra y de venta durante ese ejercicio.
Revisando información la Sunat decide iniciar un proceso de fiscalización del
referido año, solicitándosele en el requerimiento inicial su registro de ventas para
contrastar la información del año 2007 y parte del año 2008, sin embargo, a la
fecha establecida para la presentación de la información la empresa no cumplió
con exhibir el mencionado registro.
La Administración encabezada por el auditor fiscal procedió a cerrar el
requerimiento, asimismo cruzando la información de la declaración anual de
operaciones con terceros se comprobó que el principal cliente de Abastece al
Toque S.A.C. durante los años 2007 y 2008 fue la empresa Comercial
Sensación E.I.R.L., a la cual la Administración Tributaria le requirió información
de facturas de compra, exhibición de registro de compras y órdenes de compra
sobre sus operaciones con Abastece al Toque S.A.C., encontrándose la
siguiente información sobre las ventas, de las cuales hasta en cinco meses se
comprobó omisiones en las declaraciones de Abastece al Toque S.A.C.:

VENTAS A VENTAS A PORCENTAJE OMITIDO

COMERCIAL COMERCIAL TOTAL OMISIÓN SOBRE LAS VENTAS
MESES
SENSACIÓN SENSACIÓN NO A COMERCIAL SENSACIÓN
DECLARADAS DECLARADAS

SETIEMBRE 2007 187,000 57,000 57,000 30.48%

DICIEMBRE 2007 154,000 ---------- ---------- ----------
FEBRERO 2008 ---------- 110,000 110,000 100%
MARZO 2008 112,000 57,000 57,000 50.89%
MAYO 2008 48,000 47,000 47,000 97.92%
JULIO 2008 120,000 35,000 35,000 29.17%
TOTAL 621,000 306,000 306,000 49.28%

Como lo establece el segundo párrafo del artículo 66 del Código Tributario, con base
en la información brindada por Comercial Sensación E.I.R.L., se ha verificado que
Abastece al toque S.A.C. ha tenido omisiones con su cliente durante no menos de
cuatro meses, que en términos porcentuales equivale al 49.28%, sobrepasando el
10% de las ventas declaradas en esos meses.

En aplicación del penúltimo párrafo del artículo 66, se debe establecer un porcentaje
que solo considere a los cuatro meses donde se compruebe las omisiones de mayor
monto, siendo esto de la siguiente manera:
 MESES VENTAS OMITIDAS PORCENTAJE
FEBRERO 2008 110,000
SETIEMBRE 2007 57,000
MARZO 2008 57,000
MAYO 2008 47,000
TOTAL 271,000 86.30%

En los cuatro meses donde se registraron mayor monto en omisiones, se declararon

en total S/. 314,000, por lo tanto, el porcentaje omitido es de 86.30%

Aplicando el porcentaje a los demás meses se tendría:

MESES REPARO IGV OMITIDO

SETIEMBRE 2007 161,381 30,662

DICIEMBRE 2007 132,902 25,251

FEBRERO 2008 110,000 20,900

MARZO 2008 96,656 18,365

MAYO 2008 47,000 8,930

JULIO 2008 103,560 19,676

TOTAL 651,499 123,784

A efectos del Impuesto a la Renta de los años 2007 y 2008, los incrementos de
S/. 294,283 y de S/. 357,216 se consideran renta neta de cada año respectivamente.