Sunteți pe pagina 1din 18

18/02/2018

CONTABILITATE șI RAPORTARE
FINANCIARĂ Întâlnire I

Suport de curs
OMFP 1802
Anul I Semestru I

Copyright © 2018. CECCAR. All rights reserved Stagiu CECCAR 2018 2

1. SFERA DE APLICARE A RAPORTĂRII FINANCIARE.


Întâlnire I FORME DE CONTABILITATE. CONTABILITATEA ÎN
PARTIDĂ DUBLĂ
1. Sfera de aplicare a raportării financiare. Forme de contabilitate. Contabilitatea în partidă
dublă
Concepte organizatorice ale contabilității:
2. Cadrul contabil românesc. Utilizatorii situațiilor financiare. Principiile contabile.
Caracteristicile calitative ale informațiilor. Elementele situațiilor financiare. Reguli de
recunoaștere și evaluare monist : la nivelul întreprinderii se organizează o
2.1. Categorii de entități care aplică reglementările contabile
singură contabilitate.
2.2. Utilizatorii situațiilor financiare și nevoile lor de informare
2.3. Principiile contabile generale dualist: la nivelul întreprinderii se disting două
2.4. Caracteristicile calitative ale informațiilor financiare secțiuni ale contabilității - financiară şi managerială.
2.5. Definirea și recunoașterea elementelor cuprinse în situațiile financiare
2.6. Reguli generale de evaluare

3. Contabilitatea evenimentelor și tranzacțiilor privind activele imobilizate (active non-


curente)
3.1. Imobilizări necorporale
3.2. Imobilizări corporale
3.3. Imobilizări financiare
Stagiu CECCAR 2018 3

Contabilitatea din România:


Contabilitatea financiară (externă):
• furnizează informații despre poziția financiară, performanța •conceptul dualist.
financiară și fluxurile de trezorerie ale unei entități.
• informația contabilă – este destinată utilizatorilor interni și
externi. •aplică Reglementările contabile privind situațiile
• este standardizată - se bazează pe reglementări contabile. financiare anuale individuale și situațiile financiare
anuale consolidate, aprobate prin OMFP nr.
1.802/2014, cu modificările și completările ulterioare.
Contabilitatea managerială (internă):
• descrie circuitul patrimonial intern al întreprinderii.
• obiective: calcularea analitică a costurilor și rezultatelor;
bugetarea internă a activității întreprinderii; controlul de gestiune
sau managerial privind costurile prestabilite și abaterile de la
aceste costuri.

1
18/02/2018

2. CADRUL CONTABIL ROMÂNESC. UTILIZATORII SITUAȚIILOR FINANCIARE.


PRINCIPIILE CONTABILE. CARACTERISTICILE CALITATIVE ALE INFORMAȚIILOR.
ELEMENTELE SITUAȚIILOR FINANCIARE. REGULI DE RECUNOAȘTERE ȘI EVALUARE

2.1. CATEGORII DE ENTITĂȚI CARE APLICĂ REGLEMENTĂRILE CONTABILE

Categorii de entități pentru scopuri de raportare


Entități ale căror valori mobiliare NU sunt admise la tranzacționare pe o
piață reglementată: contabilă:
societăți
societăți/companii naționale microentități;
regii autonome
institute naționale de cercetare-dezvoltare
entități mici;
societăți cooperative – care funcționează pe principiile societăților entități mijlocii și mari.
subunități fără personalitate juridică cu sediul în România, care
aparțin persoanelor juridice cu sediul în România.
subunități fără personalitate juridică, cu sediul în străinătate, care Criterii de mărime:
aparțin unor entități prevăzute de OMFP 1802/2014 cu sediul în 1. cifra de afaceri netă
România
subunități din România care aparțin unor persoane juridice cu sediul 2. totalul activelor
în străinătate 3. numărul mediu de salariați
grupuri de interes economic.

Entitățile mici:
Microentităţile:

 sunt entitățile care, la data bilanțului, NU depăşesc limitele a cel  sunt entităţile care, la data bilanţului, NU se încadrează în categoria
microentităţilor şi care NU depăşesc limitele a cel puţin două dintre
puţin două dintre următoarele trei criterii: următoarele trei criterii:
a) totalul activelor: 1.500.000 lei; a) totalul activelor: 17.500.000 lei;
b) cifra de afaceri netă: 3.000.000 lei; b) cifra de afaceri netă: 35.000.000 lei;
c) numărul mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 50.
c) numărul mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 10.
Obligații de raportare:
Obligații de raportare: √ bilanţ prescurtat;
√ bilanţ prescurtat; √ cont de profit şi pierdere;
√ cont prescurtat de profit şi pierdere; √ note explicative la situaţiile financiare anuale.
√ nu au obligaţia elaborării notelor explicative; prezintă informaţiile √ Opţional: situaţia modificărilor capitalului propriu şi/sau situaţia fluxurilor
de trezorerie.
prevăzute secţiunea 12.1 „Scutiri pentru microentităţi”
Situaţiile financiare anuale ale entităţilor mici se verifică, după caz, de
Situaţiile financiare anuale se verifică, după caz, de cenzori. cenzori.

Entitățile mici: Entitățile mijlocii și mari:

 sunt entităţile care, la data bilanţului, depăşesc limitele a cel


puţin două dintre următoarele trei criterii:
Sunt supuse auditului entităţile care, la data bilanţului, a) totalul activelor: 17.500.000 lei;
depăşesc limitele a cel puţin două dintre următoarele trei b) cifra de afaceri netă: 35.000.000 lei;
criterii: c) numărul mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 50.
a) totalul activelor: 16.000.000 lei;
b) cifra de afaceri netă: 32.000.000 lei; Obligații de raportare:
c) numărul mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: √ bilanţ;
50. √ cont de profit şi pierdere;
√ situaţia modificărilor capitalului propriu;
√ situaţia fluxurilor de trezorerie;
Atenție! √ notele explicative la situaţiile financiare anuale.
Obligația de auditare se aplică atunci când entitățile
depăşesc limitele respective în două exerciții financiare Situaţiile financiare anuale ale entităţilor mijlocii şi mari, sunt
consecutive. auditate de unul sau mai mulţi auditori statutari sau firme de
audit.

2
18/02/2018

2.2. UTILIZATORII SITUAțIILOR FINANCIARE șI NEVOILE LOR DE


INFORMARE
Atenție!

 OMFP nr. 1.802/2014 face referire la utilizatori fără să îi


enumere și fără să prezinte nevoile lor informaționale.
Entitățile raportoare schimbă categoria în care se
încadrează dacă în două exerciții financiare consecutive  Prin recurs la prevederile Cadrului general conceptual emis de
IASB principalii utilizatori ai situațiilor financiare sunt:
depășesc sau încetează să depășească criteriile de
√ UTILIZATORI EXTERNI: √UTILIZATORI INTERNI:
mărime. 1. Investitorii existenți și potențiali. Managementul entității
2. Împrumutătorii de fonduri:
2.1. Obligatarii
2.2. Băncile și societățile de leasing
3. Furnizorii.
4. Clienții.
Modificarea criteriilor de mărime nu determină automat 5. Partenerii sociali:
încadrarea entității într-o nouă categorie! 5.1.Salariații
5.2.Sindicatele
6. Autoritatea fiscală

2.3. PRINCIPIILE CONTABILE GENERALE


2.3. PRINCIPIILE CONTABILE GENERALE

 Principiul continuităţii activităţii  Principiul necompensării

 Principiul permanenţei metodelor  Contabilizarea şi prezentarea elementelor din bilanţ şi din


contul de profit şi pierdere ţinând seama de fondul economic
 Principiul prudenţei al tranzacţiei sau al angajamentului în cauză.

 Principiul contabilităţii de angajamente  Principiul evaluării la cost de achiziţie sau cost de producţie

 Principiul intangibilităţii  Principiul pragului de semnificaţie

 Principiul evaluării separate a elementelor de activ şi de


datorii

2.4. CARACTERISTICILE CALITATIVE ALE INFORMAțIILOR


2.5.DEFINIREA șI RECUNOAșTEREA ELEMENTELOR
FINANCIARE
CUPRINSE ÎN SITUAțIILE FINANCIARE

Caracteristicile calitative fundamentale:


Elementele legate de evaluarea poziției financiare:

Relevanţă Reprezentare
directă ACTIVUL

Caracteristicile calitative amplificatoare:


DATORIA

Comparabilitate Verificabilitate Oportunitate Inteligibilitate CAPITALUL


PROPRIU

3
18/02/2018

Elementele legate de evaluarea performanței 2.6. REGULI GENERALE DE EVALUARE


financiare:
REGULI DE EVALUARE DE REGULI DE EVALUARE
BAZĂ: ALTERNATIVE:
VENITURILE
Evaluarea la data intrarii Reevaluarea
imobilizărilor corporale
Evaluarea la inventar la valoarea justă

CHELTUIELILE
 Evaluarea la valoarea
justă a instrumentelor
Evaluarea la bilant financiare - numai în
situațiile financiare
Evaluarea la data iesirii anuale consolidate !!!

EVALUAREA LA DATA INTRĂRII ÎN ENTITATE - EVALUAREA LA INVENTAR ŞI PREZENTAREA


valoarea de intrare: ELEMENTELOR ÎN BILANŢ:

a. cost de achiziţie – pentru bunurile procurate cu Valoarea de inventar a unui activ -valoarea
titlu oneros;
contabilă a activului, stabilită cu ocazia evaluării la
inventariere, respectiv valoarea înscrisă în listele de
b. cost de producţie – pentru bunurile produse în inventariere.
entitate;

c. valoarea de aport, stabilită în urma evaluării – Stabilirea valorii de inventar -aplicarea principiului
pentru bunurile reprezentând aport la capitalul prudenţei!!!
social;
Valoare de inventar<Valoarea contabilă
d. valoarea justă – pentru bunurile obţinute cu titlu
gratuit sau constatate plus la inventariere.

Înregistrare ajustări de valoare

EVALUAREA LA DATA IEŞIRII DIN ENTITATE: Bazele de evaluare din OMFP nr. 1.802/2014:

Valoarea de
La data ieşirii din entitate sau la darea în consum, bunurile se Costul
inventar
evaluează şi se scad din gestiune la valoarea lor de intrare sau
valoarea la care sunt înregistrate în contabilitate.
Bazele de
 La scoaterea din evidenţă a activelor se reiau la venituri Valoarea de evaluare Valoarea
ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare aferente aport actualizată
acestora.

Valoarea Valoarea
justă nominală

4
18/02/2018

Costul - cost de achiziție sau cost de producție


Costul de producție:

Costul de achiziție Cazuri particulare privind costul de producție:


Cazuri particulare privind costul de achiziție:
√ costurile de testare a funcționării corecte a activului, după √ cazul în care din procesul de producție rezultă un produs principal și
deducerea încasărilor nete provenite din vânzarea elementelor unul secundar;
produse în timpul aducerii activului la amplasamentul și condiția de
funcționare;
√ costurile îndatorării aferente activelor cu ciclu lung de fabricație;
√ costurile estimate pentru demontarea și mutarea activelor precum
și cu restaurarea amplasamentului pe care este poziționată o
√ costul de producție al activelor necorporale generate intern.
imobilizare corporală;
√ reducerile comerciale primite ulterior facturării;
√ costul de achiziție al investițiilor financiare pe termen scurt
diferențiat în funcție de categoria acțiunilor – cotate sau necotate.
√ recunoașterea inițială a titlurilor de stat recunoscute ca imobilizări
financiare - excepție de la principiul costului istoric!!

Valoarea justă: (exceptând regulile de evaluare alternative):

a. evaluarea bunurilor obținute cu titlu gratuit sau constatate plus la Imobilizări


inventariere; necorporale

b. evaluarea stocurilor în cazul în care factura primită conține o reducere


de 100%, deci o reducere care acoperă în totalitate contravaloarea
stocurilor cumpărate; Tipuri de imobilizări
necorporale Condiții pentru Aspecte
recunoaștere abordate
• cheltuielile de
c. evaluarea imobilizărilor necorporale și corporale în cazul în care constituire; • Caracteristica
de identificare
• Evaluarea

factura primită conține o reducere de 100%, deci o reducere care • cheltuielile de inițială a
dezvoltare; imobilizărilor
acoperă în totalitate contravaloarea imobilizărilor cumpărate; • concesiunile, • Controlul necorporale
brevetele, licențele,
mărcile comerciale, • Beneficiile • Amortizarea
d. evaluarea subvențiilor neguvernamentale care îmbracă forma drepturile și activele economice imobilizărilor
transferului unui activ nemonetar; similare, cu excepția celor
create intern de entitate;
viitoare necorporale

• activele necorporale • Deprecierea


de explorare și evaluare a imobilizărilor
e. valoarea titlurilor primite fără plată; resurselor minerale; necorporale
• fondul comercial
pozitiv;
f. evaluarea în vederea prezentării în bilanț a investițiilor financiare pe • alte imobilizări
termen scurt cotate pe piețe reglementate; necorporale; și
• avansurile acordate
furnizorilor de imobilizări
g. stabilirea valorii de inventar pentru unele categorii de active. necorporale

Stagiu CECCAR 2018 28

3.1.2. SINTEZA REGLEMENTĂRILOR CONTABILE PRIVIND


3.1. IMOBILIZĂRILE NECORPORALE CONTABILITATEA IMOBILIZĂRILOR NECORPORALE. EXEMPLE PRIVIND
3.1.1. DEFINIREA șI RECUNOAșTEREA IMOBILIZĂRILOR NECORPORALE CONTABILIZAREA

Cheltuieli de constituire:
O imobilizare necorporală este un activ nemonetar identificabil Definirea cheltuielilor de constituire
fără formă fizică. Posibilități de recunoaștere (active sau cheltuieli și perioadă de
amortizare)
Posibilități de distribuire din profit în funcție de amortizarea
Condiții pentru recunoașterea unei imobilizări necorporale: cheltuielilor de constituire
Caracteristica de identificare
Controlul Filiera înregistrărilor contabile:
Beneficiile economice viitoare Recunoașterea cheltuielilor de constituire și plata acestora:
201 = 404 - cu totalul cheltuielilor efectuate în vederea constituirii
404 = 5121-cu suma plătită

 Amortizarea cheltuielilor de constituire pe perioada maximă de


5 ani:
6811 = 2801-Cu valoarea amortizării calculate

5
18/02/2018

Cheltuieli de dezvoltare: Filiera înregistrărilor contabile

 Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare


 Posibilități de distribuire din profit în funcție de amortizarea
cheltuielilor de dezvoltare
 Costurile ulterioare aferente unui proiect de cercetare și Achiziția unor studii care îndeplinesc criteriile recunoașterii ca
dezvoltare în curs de desfăşurare, dobândit de entitate activ utilizate în domeniul cercetării și dezvoltătii pentru obținerea
 Fazele procesului de generare a unui activ – cercetare și unor noi produse:
dezvoltare 203 = 404 - cu valoarea studiului prevăzută în contract
 Cazul în care nu se poate face distincția între faza de
cercetare și cea de dezvoltare.
Înregistrarea licenței la o valoare = cu cheltuiala de dezvoltare +
 Recunoașterea unei imobilizări necorporale provenită din cheltuielile aferente brevetării invenției:
cercetare
205 = %
 Exemple de activităţi de cercetare
 Recunoașterea unei imobilizări necorporale provenită din 203 - cheltuiala de dezvoltare recunoscută mai sus
dezvoltare 404 - cheltuielile aferente brevetării
 Exemple de activităţi de dezvoltare
 Costul unei imobilizări necorporale generate intern

Cheltuieli de dezvoltare Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale,


Filiera înregistrărilor contabile drepturi şi active similare
 Cheltuielile aferente fazei de cercetare pentru realizarea unui  Recunoașterea concesiunilor primite:
program informatic: - ca active necorporale și perioada de amortizare
6xx = 28x, 3xx, 4xx - ca o cheltuială cu chiria

 Cheltuielile aferente fazei de dezvoltare pentru realizarea  Recunoașterea concesiunilor primite în conturi în afara
unui program informatic în cursul lunii: bilanțului
6xx = 28x, 3xx, 4xx
 Restituirea bunurilor luate în concesiune
 La finele fiecărei luni suma costurilor suportate se
înregistrează în contabilitate ca imobilizări de natura  Amortizarea brevetelor, licențelor, mărcilor comerciale,
drepturilor și alte active similare
cheltuielilor de dezvoltare:
203/Program informatic = 721
 Definirea acordului de concesiune de tip public – privat

 Recepţia software-ului la costul total:  Recunoașterea licenței primite în cazul unui acord de
208/Program informatic = 203/Program informatic – sold 203 concesiune a serviciilor de tip public – privat

Filiera înregistrărilor contabile:

Recunoașterea concesiunii primite ca imobilizări necorporale


atunci când contractul de concesiune prevede o durată și o  Înregistrarea redevenței datorate și plata acesteia:
valoare determinată de concesiune: 167 = 404 - cu redevența lunară datorată
404 = 5121- cu valoarea efectiv plătită
205 = 167 – cu valoarea totală a concesiunii primite
și concomitent:
Debit 8038 - cu valoarea totală a concesiunii primite  La expirarea contractului, odată cu restituirea bunului se
înregistrează scoaterea din evidență a concesiunii primite:
Amortizarea concesiunii pe durata contractului: 2805 = 205 - cu valoarea totală a concesiunii primite
6811 = 2805 - Valoarea totală a concesiunii primite/Durata
contractului și concomitent:
Credit 8038 - cu valoarea totală a concesiunii primite

6
18/02/2018

Active necorporale de explorare şi evaluare a resurselor Filiera înregistrărilor contabile


minerale:

• Definirea cheltuielilor de explorare și evaluare a resurselor  Achiziția instalațiilor specifice de explorare:


minerale
216 = 404 - cu costul de achiziție
• Exemple de cheltuieli care ar putea fi incluse în evaluarea inițială a
activelor de explorare și evaluare
Amortizarea instalațiilor specifice de explorare:
• Exemple de cheltuieli care nu vor fi recunoscute ca active de 6811 = 2816 – cu valoarea amortizării calculate
natura cheltuielilor de explorare și evaluare a resurselor minerale

• Clasificarea activelor de explorare și evaluare ca active corporale  Achiziția dreptului de explorare recunoscut ca activ necorporal:
sau necorporale
206 = 404 –cu valoarea dreptului achiziționat
• Amortizarea activelor de explorare și evaluare a resurselor
minerale
Înregistrarea altor cheltuieli care ar putea fi incluse în evaluarea
• Reclasificarea activelor de explorare și evaluare inițială a activelor de explorare și evaluare (studii topografice,
geologice, geochimice şi geofizice, etc)
• Recunoașterea pierderii din depreciere
206 = 404 –cu valoarea cheltuielilor efectuate care îndeplinesc
condițiile recunoașterii ca activ necorporal.

Active necorporale de explorare şi evaluare a resurselor Fond comercial


minerale

Filiera înregistrărilor contabile:  Definirea fondului comercial


 Perioada de amortizare a fondului comercial
 Amortizarea activului necorporal pe durata dreptului de primit:  Prezentarea de informații suplimentare în note privind
amortizarea fondului comercial
6811 = 2806 –cu valoarea amortizării calculate  Contabilizarea ajustărilor pentru deprecierea fondului
comercial

 Înregistrarea cheltuielilor ce au avut loc înainte de momentul în Etapele determinării fondului comercial:
care entitatea a obţinut dreptul legal de a explora o anumită a) Calculul activului net contabil (ANC) al societății achiziționate:
zonă sau după ce sunt demonstrabile fezabilitatea tehnică şi ANC = Active identificabile la valoarea justă – Datorii
viabilitatea comercială ale extracţiei unei resurse minerale: identificabile la valoarea justă

b) Calculul activului net contabil dobândit (ANCd):


6xx = 401 -cu valoarea cheltuielilor efectuate care nu îndeplinesc ANCd = Proporția achiziționată x ANC
criteriile recunoașterii ca activ necorporal de explorare și
evaluare a resurselor minerale c)Calculul fondului comercial pozitiv recunoscut ca activ
necorporal:
Fond comercial pozitiv = Preț plătit mai mare – ANCd mai mic

Filiera înregistrărilor contabile:


Alte imobilizări necorporale:

 Recunoașterea inițială a unei imobilizări necorporale


 Achiziția titlurilor de participare la prețul plătit:
2611 = 5121 – cu prețul plătit  Costul unei imobilizări necorporale dobândite separat

 Recunoașterea fondului comercial pozitiv pentru valoarea  Exemple de costuri direct atribuibile
calculată mai sus: 2071 = 2611
 Exemple de costuri care nu constituie o parte a costului imobilizării
necorporale
 Amortizarea fondului comercial :
6811 = 2807 - cu valoarea amortizării calculate  Contabilizarea și amortizarea separată a activelor necorporale

 Amortizarea programelor informatice


 Deprecierea fondului comercial:
6817 = 2071 - cu valoarea deprecierii calculate  Evaluarea activelor necorporale cu ocazia inventarierii

 Constituirea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale


Atenție!
Deprecierea fondului comercial este o excepție de la înregistrarea  Prezentarea în bilanț a imobilizărilor necorporale
clasicelor ajustări pentru deprecierea activelor (Cheltuieli cu
ajustări = Ajustări pentru deprecieri)  Scoaterea din evidență a unei imobilizări necorporale.

7
18/02/2018

Alte imobilizări necorporale: Alte imobilizări necorporale


Filiera înregistrărilor contabile
Filiera înregistrărilor contabile:
Deprecierea imobilizărilor necorporale:

Achiziția imobilizărilor necorporale atunci când se poate face o


separare clară între componente (exemplu program informatic și
licența corespunzătoare): Valoare de inventar >= Valoare de intrare (sau rămasă în cazul
celor amortizabile)
% = 404
cost achiziție program informatic 208/program informatic
cost achizițe licență 205
Activul NU este depreciat

Amortizarea imobilizărilor de mai sus:


6811 = %
2808/program informatic -cu valoarea amortizării calculate
NU se efectuează nicio înregistrare contabilă, activul rămâne
2805 -cu valoarea amortizării calculate
înregistrat la costul său.

Cazuri posibile în anul următor:


Valoare de inventar < Valoare de intrare (sau rămasă în 1)Ajustarea necesară > ajustarea existentă din anul precedent 
cazul celor amortizabile) ajustarea se majorează:
6813 = 290x – cu diferența

2)Ajustarea necesară < ajustarea existentă din anul precedent 


Activul ESTE depreciat ajustarea se diminuează:
290x = 7813 - cu diferența

3) Valoarea de inventar >sau = cu valoare de intrare (sau rămasă în


Se constituie ajustări pentru depreciere cazul celor amortizabile)  ajustarea se anulează pentru sold:
290x = 7813 - cu soldul ajustării
Ajustare = Valoare de inventar mai mică - valoare de intrare mai
mare (sau rămasă în cazul celor amortizabile) 4)În cursul anului activul este scos din evidență  ajustarea se
6813 = 290x – cu valoarea ajustării calculate anulează pentru sold:
290x = 7813 - cu soldul ajustării

Avansuri acordate imobilizărilor necorporale:

Vânzarea imobilizărilor necorporale (exemplu program informatic):

1) Prețul de vânzare:
Total factură 461 = %
Înregistrarea facturii de avans:
7583 – preț de vânzare % = 404- total avans + TVA
4427 -19% x preț vânzare
valoarea avansului 4094
2) Scoaterea din evidență: 19% x valoarea avansului 4426
% = 208/program informatic - cost achiziție
amortizarea 2808/program informatic
cumulată Plata facturii de avans:
diferența 6583
404 = 5121- total avans + TVA
 Casarea (scoaterea din evidență a unui program informatic, depășit moral, din
utilizarea căruia nu se mai așteaptă beneficii economice viitoare):
% = 208/program informatic-cost achiziție
amortizarea cumulată 2808
diferența 6583

8
18/02/2018

Achiziția activului necorporal pe baza facturii și reținerea avansului plătit:


Imobilizări
% = 404 corporale
Cost achiziție imobilizare 2xx
(valoare avans în roșu) 4094
diferența de TVA dintre 4426
valoarea facturii și a avansului
Categorii de imobilizări Criterii de Aspecte abordate
corporale recunoaștere
• terenuri și construcții; • evaluarea inițială
Sau: • probabilitatea a imobilizărilor
• instalații tehnice și realizării unui corporale
mașini; beneficiu
• cheltuieli
Stornarea facturii de avans: • alte instalații, utilaje și
economic în viitor
ulterioare
de către entitate
% = 404-(Total avans + TVA, în roșu) mobilier;
• activul are un
• reevaluarea
imobilizărilor
(valoarea avansului în roșu) 4094 • investiții imobiliare; cost sau o valoare corporale
care poate fi
(19% x valoarea avansului în roșu) 4426 • active corporale de evaluat/evaluată • evaluarea la data
explorare și evaluare a în mod credibil bilanțului
resurselor minerale;
• amortizarea
și înregistrarea facturii primite privind achiziția activului necorporal: • active biologice • cedarea și
casarea
% = 404-total factură productive;

Cost achiziție imobilizare 2xx • avansuri și imobilizări


corporale în curs de
execuție.
19% x cost de achiziție 4426
Stagiu CECCAR 2018 50

3.2. IMOBILIZĂRI CORPORALE 3.2.2. SINTEZA REGLEMENTĂRILOR CONTABILE


3.2.1. DEFINIREA șI RECUNOAșTEREA IMOBILIZĂRILOR PRIVIND CONTABILITATEA IMOBILIZĂRILOR
CORPORALE CORPORALE. EXEMPLE PRIVIND CONTABILIZAREA

Definiție Evaluarea iniţială a imobilizărilor corporale:


Categoriile de imobilizări corporale - se urmăresc distinct: Evaluarea la data intrării în entitate

 investițiile imobiliare; Recunoașterea inițială a unei imobilizări corporale


 activele biologice productive;
Definiția și componentele costului de achiziție
 activele corporale de explorare și evaluare a resurselor
minerale.
Definiția costului de producție, exemple de costuri care se efectuează
 imobilizările corporale cumpărate, pentru care s-au transferat în legătură cu construcția unei imobilizări corporale, direct atribuibile
riscurile și beneficiile aferente, dar care sunt în curs de acesteia, exemple de costuri care nu sunt costuri ale unui element de
aprovizionare (grupa 22 „Imobilizări corporale în curs de imobilizări corporale
aprovizionare”
Exemple de costuri care se efectuează în legătură cu construcția
unei imobilizări corporale, direct atribuibile acesteia

Evaluarea iniţială a imobilizărilor corporale:


Cheltuieli ulterioare:

Exemple de costuri care NU sunt costuri ale unui element de


imobilizări corporale Recunoașterea drept cheltuieli sau capitalizarea acestora

Tratamentul cheltuielilor cu demolarea unei clădiri Tratamentul componentelor unor elemente de imobilizări
corporale care pot necesita înlocuirea la intervale regulate de timp
Tratamentul costurilor estimate cu demontarea şi mutarea
imobilizării corporale, precum şi cele cu restaurarea Tratamentul inspecţiilor sau reviziilor generale regulate, efectuate
amplasamentului de entitate pentru depistarea defecţiunilor

Schimburile de active Includerea costului îndatorării în costul de producție al activelor


cu ciclu lung de fabricație
Transfer de la stocuri la imobilizări în cazul ansamblurilor sau
complexurilor de locuințe destinate vânzării

9
18/02/2018

Reevaluarea imobilizărilor corporale: Amortizarea:

Posibilitatea prezentării în contabilitate a imobilizărilor la Definiția amortizării


valoarea justă Definiția duratei de utilizare economică
Valoarea în funcție de care se calculează amortizarea
Tratamentul amortizării cumulate la data reevaluării Perioada de amortizare
Modificarea condițiilor de utilizare
Tratamentul contabil al rezultatului reevaluării Metode de amortizare
Contabilizarea amortizării
Tratamentul contabil al surplusului din reevaluare inclus în
rezerva din reevaluare Cedarea şi casarea:

Trecerea de la metoda reevaluării la metoda costului Scoaterea din evidență a unei imobilizări corporale
Scoaterea din evidență în cazul unei înlocuiri parțiale
Evaluarea la data bilanţului Reflectarea scoaterii din evidență în contul de profit și pierdere

Filiera înregistrărilor contabile:

a) Achiziția unei imobilizări corporale pe baza facturii: c) Ulterior, testarea funcționării corecte:
% = 404-total factură
Cost achiziție 2xx c1) Recunoașterea cheltuielilor pe naturi de cheltuieli:
19% x cost achiziție 4426 6xx = 3xx, 4xx – x lei – cheltuielile efectuate

c2) Obținerea eșantioanelor la cost de producție = x lei:


b) Ulterior, înregistrarea cheltuielilor cu punerea în funcțiune
345 = 711 – x lei cost de producție, presupunând că toate îndeplinesc
efectuate de o firmă specializată: condițiile includerii în costul de producție
% = 404-total factură
Cheltuieli cu punerea în funcțiune 2xx c3) Vânzarea eșantioanelor pentru preț de vânzare y lei:
19% x cheltuieli de mai sus 4426 Total factură - 4111 = %
7015 - y lei preț vânzare
4427 – 19% x y lei
c4) Descărcarea de gestiune pentru costul de producție x lei
711 = 345 - x lei cost producție

c5) Includerea în costul activului imobilizat a costurilor de testare e) Recunoașterea unor cheltuieli de modernizare care conduc la
după ce s-au scăzut încasările nete din vânzarea eșantioanelor x
lei – (y lei – x lei): creșterea duratei de utilizare sau la economii de costuri:
e1) Recunoașterea cheltuielilor pe naturi:
231 = 722 –costuri de testare – încasări nete din vânzare 6xx = 28x, 3xx, 4xx - cu valoarea cheltuielilor efectuate

2xx = 231 - costuri de testare – încasări nete din vânzare e2) Majorarea valorii activului cu costul total al modernizării:
2xx = 722 - cu costul total al modernizării
d) Recunoașterea unor cheltuieli de întreținere necesare asigurării
funcționării în condiții normale a unei imobilizări corporale:
6xx = 28x, 3xx, 4xx - cu valoarea cheltuielilor de întreținere Atenție!
efectuate După capitalizarea costurilor cu modernizarea amortizarea se
Atenție! recalculeză.
Aceste cheltuieli NU se capitalizează întrucât nu conduc la creșterea
beneficiilor economice viitoare

10
18/02/2018

f) Recunoașterea unor inspecții generale repetate la un număr de “n”ani: f4) Efectuarea celei de a doua inspecții presupune:
f41) Scoaterea din evidență a primei inspecții:
f1) Recunoașterea cheltuielilor cu prima inspecția generală, pe naturi de % = 2xx - x lei valoarea primei inspecții
cheltuieli: amortizarea cumulată
6xx = 2xx, 3xx, 4xx – x lei cu valoarea cheltuielilor efectuate până la data scoaterii
din evidență 281x/inspecție
Diferența 6583
f2) Capitalizarea cheltuielilor totale cu inspecția generală:
2xx/inspecție = 722 – x lei cu valoarea totală a cheltuielilor
f42)Recunoașterea cheltuielilor cu cea de a doua inspecție generală, pe
naturi de cheltuieli:
f3) Amortizarea componentei de inspecție generală pe durata dintre 6xx = 2xx, 3xx, 4xx – y lei cu valoarea cheltuielilor efectuate
două inspecții - “n”ani:
6811 = 281x/inspecție - x lei/n ani f43) Capitalizarea cheltuielilor totale cu cea de a doua inspecție
generală:
2xx/inspecție = 722 – y lei cu valoarea totală a cheltuielilor

g) Construcția unei imobilizări corporale în regie proprie începută și Atenție!


terminată în cursul aceluiași exercițiu financiar: Dacă imobilizarea reprezintă un activ cu ciclu lung de fabricație
g1) Recunoașterea cheltuielilor cu construcția pe naturi de cheltuieli: pentru construcția căruia s-a contractat un credit bancar costurile
6xx = 281x, 3xx, 4xx – x lei cu valoarea cheltuielilor efectuate îndatorării legate de perioada de producție TREBUIE incluse în
costul de producție:
g2) Capitalizarea cheltuielilor pentru costul de producție:
2xx = 722 - y lei suma cheltuielilor incluse în costul de producție recunoașterea cheltuielilor cu dobânda:
666 = 1682 - x lei dobânda datorată
Atenție! și capitalizarea:
Dacă imobilizarea corporală nu este terminată la închiderea exercițiului 2xx sau 231 = 722 - y lei costurile îndatorării legate de perioada de
financiar înregistrarea este: producție

231 = 722 - y lei suma cheltuielilor incluse în costul de producție h) Reevaluarea imobilizărilor corporale la valoarea justă – reguli de
Iar la recepția imobilizării: evaluare alternative:
2xx = 231 - sold cont 231
h1) Tratamentul amortizării cumulate la data reevaluării:

Recalculată proporțional
Eliminată din valoarea cu schimbarea valorii
contabilă brută a activului contabile brute a activului

La data reevaluării - anul N: La data reevaluării – anul N:


1.Calcul indice supraunitar =
1.Anularea amortizării cumulate: Valoare justă mai mare/Valoare
rămasă mai mică
2.Înregistrarea unui plus de
281x = 2xx – cu amortizarea valoare pentru valoarea brută
cumulată până la data reevaluării actualizată = valoare brută x
indice – valoare brută = x lei:
2.Înregistrarea unui plus de 2xx = 105 – x lei
valoare = Valoare justă mai mare 3.Înregistrarea unui plus de
– Valoare rămasă mai mică: valoare pentru amortizarea
cumulată = amortizare cumulată
x indice – amortizare cumulată =
2xx = 105 - plusul de valoare y lei
calculat
105 = 281x y lei

Stagiu CECCAR 2018 66

11
18/02/2018

Transfer la 1175 pe
Transfer la 1175 la
h2) Tratamentul surplusului din reevaluare înregistrat în contul măsură ce activul este scoaterea din evidență a
105: folosit de entitate activului

Transfer la 1175 pe măsură ce Transfer la 1175 la scoaterea


activul este folosit de entitate Anul N+2: Anul N+2:
din evidență a activului
1. Înregistrarea amortizării = 1.Înregistrarea amortizării =
Anul N+1: Anul N+1: Valoare justă/Durată rămasă Valoare justă/Durată rămasă
1.Înregistrarea amortizării = 1 .Înregistrarea amortizării = 6811 = 281x 6811 = 281x
Valoare justă/Durată rămasă Valoare justă/Durată rămasă 2. Transfer 105 la 1175 cu
6811 = 281x 6811 = 281x diferența dintre amortizarea În anul scoaterii din evidență
2. Transfer 105 la 1175 cu calculată la valoarea justă și se transferă tot soldul lui 105:
diferența dintre amortizarea amortizarea calculată la costul 105 = 1175 - sold 105
calculată la valoarea justă și activului:
amortizarea calculată la costul 105 = 1175 – cu diferența de mai
activului: sus
105 = 1175 – cu diferența de mai
sus

h3) Tratamentul contabil al rezultatului reevaluării:


h3) Tratamentul contabil al rezultatului reevaluării: h3.1)Înregistrarea unui minus de valoare, dacă nu există din trecut
sold la 105:

Val rămasă?VJ 655 = 2xx - cu minusul calculat mai sus

h3.2)Înregistrarea unui plus de valoare, dacă nu există din trecut un


minus de valoare înregistrat în 655:
Val rămasă<VJ
Val rămasă>VJ 2xx = 105 – cu plusul calculat mai sus

Creştere a Val rămasă Descreștere a Val h3.3) Înregistrarea unui minus de valoare, dacă există din trecut un
sold la 105:
(surplus din reevaluare) rămasă (minus din
h3.3.1) Dacă minusul calculat nu depășește soldul lui 105:
reevaluare)
105 = 2xx - cu minusul calculat mai sus
105 Rezerve din reevaluare 105 Rezerve din
reevaluare H3.3.2) Dacă minusul calculat depășește soldul lui 105:
755 Venituri din reevaluarea % = 2xx - cu minusul calculat mai sus
imobilizarilor corporale 655 Cheltuieli din Sold 105 105
reevaluarea Diferența 655
imobilizarilor corporale

Transfer la 1175 pe măsură ce Transfer la 1175 la scoaterea


activul este folosit de entitate din evidență a activului

Anul N – reevaluarea: Anul N – reevaluarea:


h34) Înregistrarea unui plus de valoare, dacă există din trecut un
minus de valoare înregistrat în 655 (s-a efectuat în trecut fie 281x = 2xx - amortizarea 281x = 2xx - amortizarea
înregistrarea de la h3.1, fie de la h3.3.2): cumulată cumulată
Plusul calculat 2xx = % 2xx = 105 - x lei plus de valoare 2xx = 105 - x lei plus de valoare
755 - cu aceeași valoare înregistrată în 655
105 – eventuala diferență Anul N+1: Anul N+1:
Amortizarea: Amortizarea:
i)Trecerea de la metoda reevaluării la metoda costului  depinde de 6811 = 281x - Valoare 6811 = 281x - Valoare
alegerea tratamentului surplusului din reevaluare înregistrat în justă/Durată rămasă justă/Durată rămasă
contul 105: Transfer 105 la 1175 cu diferența
Transfer la 1175 pe măsură ce activul este folosit de entitate; amortizare calculată la valoare
justă – amortizare calculată la
Transfer la 1175 la scoaterea din evidență a activului
cost = y lei

12
18/02/2018

Transfer la 1175 la Transfer la 1175 la


scoaterea din evidență Transfer la 1175 pe măsură scoaterea din
Transfer la 1175 pe măsură ce ce activul este folosit de
activul este folosit de entitate a activului entitate evidență

Sfârșitul anului N+2 – trecerea Sfârșitul anului N+2 –


105 = 1175 - y lei trecerea de la metoda
de la metoda reevaluării la
Anul N+2: metoda costului: reevaluării la metoda
Anul N+2: Amortizarea: costului:
Amortizarea: 105 = 2xx - cu sold 105 = x lei – 2 ani x
6811 = 281x - Valoare justă/Durată y lei Mai întâi transfer 105 = 1175:
6811 = 281x - Valoare justă/Durată rămasă 105 = 1175 - cu 2 ani x y lei
rămasă Unde y lei = diferența amortizare
Transfer 105 la 1175 cu calculată la valoare justă – amortizare
diferența amortizare calculată calculată la cost
la valoare justă – amortizare și:
calculată la cost = y lei 105 = 2xx - cu sold 105 = x lei – 2
ani x y lei
105 = 1175 - y lei

Trecerea de la metoda reevaluării la metoda costului:

j) Schimburile de active se contabilizează ca două operații distincte!!!


– o vânzare și o cumpărare:
este opțională
j1)Vânzare pentru activul cedat;
reprezintă o modificare de politică contabilă care este o excepție
de la înregistrările clasice în contul 1173.

Aplicarea acestei opțiuni trebuie să NU conducă la subevaluarea


activelor respective, faţă de valoarea care ar fi fost recunoscută în
bilanţ dacă acele imobilizări corporale nu ar fi fost reevaluate.

j2)Achiziție pentru activul primit în schimb.

k) Reclasificarea unui teren în categoria stocurilor în cazul în care pe


acest teren va fi construit un ansamblu de clădiri destinate vânzării: m) Deprecierea imobilizărilor corporale la sfârșitul exercițiului financiar:
371 = 2111 - cu costul de achiziție al terenului, sau cu valoarea justă 6811 = 291x- cu deprecierea calculată
dacă a fost reevaluat.

Atenție! Atenție!
Dacă terenul a fost reevaluat soldul lui 105 se transferă la 1175. In anii următori tratamentul deprecierii urmează aceleași reguli
prezentate mai sus.
l) Transferul unor stocuri la imobilizări odată cu schimbarea
destinației:
l1) Obținerea unui ansamblu de locuințe destinat vânzării:
345 = 711 - cu costul de producție

l2) Transferul la imobilizări a unui bloc din acest ansamblu care nu


mai este vândut, urmând a fi utilizat ca sediu central administrativ:
212 = 345 - cu costul de producție al blocului

13
18/02/2018

3.2.4. PARTICULARITĂțI PRIVID INVESTIțIILE IMOBILIARE.


3.2.4.1. SINTEZA REGLEMENTĂRILOR CONTABILE PRIVIND
CONTABILITATEA INVESTIțIILOR IMOBILIARE. EXEMPLE PRIVIND
CONTABILIZAREA

Investiții
imobiliare

Definirea investițiilor imobiliare:

Definiția investițiilor Criterii de Aspecte abordate  Definiția investițiilor imobiliare


imobiliare recunoaștere
• evaluarea inițială
Investiția imobiliară este • probabilitatea a investițiilor
deținută mai degrabă realizării unui
pentru a obține venituri beneficiu
imobiliare
 Exemple de investiții imobiliare
din chirii sau pentru economic în viitor • evaluarea
creșterea valorii de către entitate ulterioară
capitalului, ori ambele,
• • reevaluarea
decât pentru: activul are un
cost sau o valoare investițiilor  Exemple de elemente care NU sunt investiţii imobiliare
a) a fi utilizată în care poate fi imobiliare
producerea sau evaluat/evaluată • transferurile în și
furnizarea de bunuri sau în mod credibil din categoria
servicii ori în scopuri investițiilor  Tratamentul contabil al bunurilor cu folosință mixtă
administrative; sau imobiliare
b) a fi vândută pe
• amortizarea
parcursul desfășurării
normale a activității. • scoaterea din
evidență  Transferurile în sau din categoria investiţiilor imobiliare

Stagiu CECCAR 2018 79

Filiera înregistrărilor contabile:

 Transfer din categoria proprietăților imobiliare utilizate de


 Achiziția unei clădiri cu scopul de a fi închiriată terților în baza
posesor în categoria investiţiilor imobiliare – la încheierea
unui contract de leasing operațional: utilizării de către posesor (exemplu închirierea unei clădiri în
215 = 404 - cu costul de achizițe leasing operațional):

Amortizarea investiției imobiliare: 215 = 212 - cu costul de achiziție al clădirii sau valoarea justă dacă
a fost reevaluată
6811 = 2815 - cu valoarea amortizării calculate

2812 = 2815 - cu amortizarea cumulată până la data transferului


Reevaluarea unei investiții imobiliare – aceleași reguli ca în
cazul imobilizărilor corporale!!!
2912 = 2915 - cu ajustările pentru deprecieri cumulate până la data
transferului (dacă clădirea a fost depreciată)

Atenție!
Dacă clădirea a fost reevaluată soldul lui 105 se transferă la 1175.

f) Transfer din categoria proprietăților imobiliare utilizate de posesor


e)Transfer din categoria investițiilor imobiliare în categoria în categoria investiţiilor imobiliare – la încheierea utilizării de
proprietăţilor imobiliare utilizate de posesor – la începerea utilizării către posesor (exemplu închirierea unei clădiri în leasing
de către posesor (exemplu la încheierea contractului de leasing operațional care anterior fusese cumpărată pentru a fi vândută):
operațional clădirea este utilizată de proprietar ca sediu
administrativ): 215 = 371 - cu costul de achiziție al clădirii recunoscută inițial în
categoria stocurilor
212 = 215 – cu valoarea de intrate a investiției imobiliare sau cu
valoarea justă dacă a fost reevaluată 397 = 2915 - cu ajustările pentru deprecieri cumulate până la data
transferului (dacă mărfurile au fost depreciate)

2815 = 2812 - cu amortizarea cumulată până la data transferului a


Atenție!
investiției imobiliare
În cazul în care o entitate decide să cedeze o investiție imobiliară,
cu sau fără amenajări suplimentare, entitatea continuă să trateze
2915 = 2912 - cu ajustările pentru deprecieri cumulate până la proprietatea imobiliară ca investiţie imobiliară până în momentul în
data transferului (dacă investiția imobiliară a fost depreciată) care aceasta este scoasă din evidenţă.

14
18/02/2018

3.2.5. PARTICULARITĂțI PRIVIND IMOBILIZĂRILE DEțINUTE ÎN BAZA UNUI


Contracte de CONTRACT DE LEASING
leasing
3.2.5.1. SINTEZA REGLEMENTĂRILOR CONTABILE PRIVIND CONTABILITATEA
IMOBILIZĂRILOR DEțINUTE ÎN BAZA UNUI CONTRACT DE LEASING

Definiția Aspecte abordate

• recunoașterea leasingului
• contractelor de leasing
financiar
 Definirea contractelor de leasing:
financiar
• amortizarea bunurilor care fac
Definirea contractului de leasing, a leasingului financiar și a celui
• contractelor de leasing
obiectul leasingului financiar operațional
operațional

• tranzacțiilor de leaseback
reflectarea în contabilitate a Condițiile privind recunoașterea unui leasing ca fiind financiar
activelor primite și a dobânzilor
• stimulentelor acordate la de plătit
încheierea sau renegocierea • evidențierea bunurilor luate în  Leasing financiar – locatar:
unor contracte de leasing leasing operațional și a sumelor
de plătit Recunoașterea leasingului financiar
• contabilizarea unui leaseback Amortizarea bunurilor ce fac obiectul leasingului financiar
financiar și a unui leaseback
operațional Reflectarea în contabilitate a activelor primite și a dobânzilor de
• prezentarea de informații
suplimentare în notele
plătit.
explicative la situațiile financiare

• exemple de stimulente -
recunoașterea stimulentelor de  Leasing financiar – locator:
Recunoașterea bunurilor date în leasing și a dobânzilor de primit
către locator/locator

Stagiu CECCAR 2018 85

3.2.5.2. EXEMPLE PRIVIND CONTABILIZAREA


CONTRACTELOR DE LEASING

Leasing operațional – locator: Leasing financiar - locatar Leasing financiar - locator


Prezentarea bunurilor date în leasing și a sumelor de încasat a) Plata avansului:
Înregistrarea amortizării % = 404
Avans 4093
Leasing operațional – locatar: 19% x avans 4426
Evidențierea bunurilor luate în leasing și a sumelor de plătit și plata facturii de avans:
404 = 5121- total avans + TVA
Tranzacțiile de leaseback: Recunoaște în contabilitate
Contabilizarea unui leaseback financiar și a unui leaseback b) Primirea activului la valoarea bunurile date în regim de
operațional capitalului de rambursat:
Prezentarea de informații suplimentare în notele explicative la
leasing financiar drept
2xx = 167 - valoarea capitalului de creanțe imobilizate.
situațiile financiare rambursat
Stimulente acordate la încheierea sau la renegocierea unor și concomitent:
contracte:
Debit 8051 - Valoarea dobânzii pe
Exemple de stimulente durata contractului
Recunoașterea stimulentelor de către locator
Recunoașterea stimulentelor de către locatar

Leasing financiar -
Leasing financiar - locatar Leasing financiar - locator
locatar Leasing financiar - locator

și stingerea avansului: d)Amortizarea activului:  aplică Reglementările


167 = 4093 - cu valoare avans 6811 = 281x - cu valoarea contabile conforme cu
c) Factura aferentă primei rate: amortizării calculate directivele europene aplicabile
e) Transferul dreptului de instituțiilor de credit, aprobate
% = 404 Înregistrează periodic
proprietate la valoarea reziduală: prin Ordinul Băncii Naţionale a
Valoare prima rată 167 dobânzile de primit, conform Romåniei nr. 6/2015.
Dobânda primei rate 666 contabilității de angajamente,
19% x (Rată + Dobândă) 4426 la venituri % = 404
Concomitent se diminuează Valoarea reziduală 167
dobânzile evidențiate extrabilanțier: 19% x Valoare reziduală 4426
Credit 8051 - dobânda primei rate
și plata primei rate: și:
404 = 5121-cu rata plătită 404 = 5121-valoare reziduală + TVA
Înregistrarea se repetă pentru toate
ratele.

15
18/02/2018

Leasing operațional -
Leasing operațional - locatar locator Stimulente acordate pentru încheierea unui contract de
leasing operațional
Leasing operațional -
a)La data încheierii contractului
valoarea activului luat cu chirie se
Leasing operațional - locatar locator
înregistrează într-un cont
extrabianțier: Calcul cheltuială pentru fiecare Calcul venit pentru fiecare lună
Debit 8036 - cu valoarea de lună a contractului = chirie lunară a contractului = chirie lunară x
inventar a activului a)Factura privind chiria lunară: x numărul de luni în care se numărul de luni în care se
Total- 4111 = % plătește efectiv chiria/numărul încasează efectiv
b)Factura privind chiria lunară: 706 - Valoarea total de luni pentru care s-a chiria/numărul total de luni
% = 401-total chiriei
încheiat contractul = x lei pentru care s-a încheiat
Valoarea chiriei 612 4427 - 19% x
valoarea chiriei contractul = x lei
19% x valoare chirie 4426 și încasarea:
concomitent, extracontabil, se 5121 = 4111
diminuează rata de leasing: b)Amortizarea activului:
Credit 8036 – cu valoarea chiriei 6811 = 281x - cu valoarea
lunare amorizării calculate

și plata ratei: 401 = 5121

Stimulente acordate pentru încheierea unui contract de leasing Stimulente acordate pentru încheierea unui contract de leasing
operațional operațional
Cazul I: stimulentul constă în acordarea unei perioade de grație de la Cazul II: Stimulentul constă în acordarea unei perioade de grație de la
plata chiriei pentru prima lună: plata chiriei pentru ultima lună:
Leasing operațional - locatar Leasing operațional - locator
Leasing operațional - locatar Leasing operațional - locator
a)Pentru prima lună perioada de a)În toate lunile se primește lunar a)În toate lunile se emite lunar
a)Pentru prima lună perioada de factură pentru valoarea chiriei factură pentru valoarea chiriei
grație se evidențiază venitul:
grație se evidențiază cheltuiala: plătite:
418 = 706 x lei încasate:
612 = 408 - x lei % = 401 – total factură
b)În a doua lună emiterea facturii Total factură 4111 = %
b)În a doua lună primirea facturii pentru chiria lunară: x lei 612
pentru chiria lunară: 706 – x lei
Total factură 4111 = % 19% x chirie
% = 401 – total factură 706 – x lei 4427-19% xchirie
lunară 4426 lunară
x lei 612 4427-19% xchirie diferența 471
19% x chirie lunară 472-diferența
lunară 4426 418-diferența
b)În ultima lună, perioada de
Diferența 408 grație: b)În ultima lună, perioada de grație:
Înregistrarea se repetă pentru lunile 612 = 471 - sold 471 472 = 706 - sold 472
Înregistrarea se repetă pentru lunile rămase până la sfârșitul contractului
rămase până la sfârșitul contractului până la soldarea contului 418.
până la soldarea contului 408.

Tranzacții de leaseback Tranzacții de leaseback


Leaseback financiar - locatar Leaseback financiar - locator
Leaseback operațional - locatar Leaseback operațional - locator
a) Evidențierea operațiunii de a) Reflectarea finanțării acordate
finanțare (nu se înregistrează (nu a cumpărării) a)Vânzarea pentru prețul de vânzare: a) Achiziția activului:
vânzare , nu se recunoaște venit): 461 = 7583 - cu preț vânzare 2xx = 404 - cost achiziție = preț
2675 = 5121 - cu prețul de
5121 = 167 - cu prețul de vânzare vânzare b)Scoaterea din evidență a activului: de vânzare locatar
% = 2xx - cost de achiziție
b) Rata de leasing și dobânda:
b) Rata de leasing și dobânda: amortizare
% = 404
4111 = % cumulată 281x
Rata leasing 167
Dobânda 666 2675 – Rata leasing Diferența 6583
766-Dobânda c)Valoarea de inventar a activului luat b) Chiria lunară:
și plata:
404 = 5121 și încasarea: cu chirie: 4111 = 706 - valoarea lunară a
Debit 8036 - valoarea de inventar a chiriei
5121 = 4111
c) Amortizarea activului: activului luat cu chirie c) Amortizarea activului:
6811 = 281x - Amortizării d)Chiria lunară: 612 = 401 -valoarea 6811 = 281x - valoarea
calculate chiriei lunare amortizării calculate

16
18/02/2018

3.3. IMOBILIZĂRI FINANCIARE


3.3.1. SINTEZA REGLEMENTĂRILOR CONTABILE PRIVIND
CONTABILITATEA IMOBILIZĂRILOR FINANCIARE

Evaluarea la data bilanţului:


Evaluarea iniţială:
Evaluarea iniţială a imobilizărilor financiare recunoscute ca active
Tratamentul costurilor direct atribuibile achiziţiei Contabilitatea certificatelor verzi:
Evaluarea titlurilor de stat recunoscute ca imobilizări financiare Înregistrarea dreptului de a primi certificate verzi

Aspecte privind contabilizarea: Contabilizarea primirii certificatelor verzi și a diferenţei între


valoarea certificatelor verzi înregistrată în contul 445
Diferenţa dintre valoarea imobilizărilor financiare dobândite şi "Subvenţii"/analitic distinct la stabilirea dreptului de a primi
valoarea neamortizată a imobilizărilor care au constituit obiectul certificate verzi şi valoarea acestora la data primirii, determinată în
participării în natură la capitalul altor entităţi funcţie de preţul de tranzacţionare de la data primirii
Acţiunile şi alte imobilizări financiare primite fără plată
Acţiunile primite de entitate ca urmare a încorporării rezervelor Evidențierea certificatelor verzi la sfârșitul exercițiului financiar
sau a primelor de capital, în capitalul social al societăţii la care sunt
deţinute participaţiile Vânzarea certificatelor verzi

Contabilitatea certificatelor verzi conform OUG 3.3.2. EXEMPLE PRIVIND CONTABILIZAREA


24/2017 și OMFP 1802

• Pct. 301^1 alin. (4-6) Certificatele verzi primite, inclusiv cele amânate a) Achiziția de acțiuni ca investiții financiare pe termen lung:
de la tranzacționare, după data de 01 aprilie 2017 se evidențiază Cost de achizițe 26x = %
numeric extracontabil in contul 804 „Certificate verzi”.
5121 - suma plătită pe loc
• Certificatele verzi evidențiate in contul 804 „Certificate verzi” se 269x- suma rămasă de plată
recunosc la venituri în contul 768 „Alte venituri financiare”, la momentul
tranzacționării acestora;
b) Plata ulterioară a datoriei:
• Cu ajutorul contului 804 „Certificate verzi” se ține evidența certificatelor
verzi primite, potrivit legii, si care nu au valoare pana la momentul 269x = 5121
tranzacționării.

• În debitul contului 804 „Certificate verzi” se evidențiază certificatele


verzi primite și netranzacționate, iar in credit, cele tranzacționate,
potrivit legii iar soldul contului reprezintă numărul certificatelor verzi de
care beneficiază entitatea

Stagiu CECCAR 2018 99

e) Primirea de titluri noi emise de societatea unde se dețin titluri de


c) Titluri primite în schimbul participării prin aport cu un activ imobilizat participare, ca urmare a majorării capitalului social al acesteia prin
la capitalul altei societăți:
c1) Înregistrarea titlurilor primite în limita valorii neamortizate a încorporarea primelor de capital sau a rezervelor:
activului:
% = 2xx - cost de achiziție activ imobilizat
Amortizarea 26x = 106 - cu valoarea acțiunilor noi primite
Cumulată 281x
Diferența 26x Atenție!
c2) Înregistrarea valorii titlurilor primite care excede valoarea Contul 106 se menține în bilanț până în momentul vânzării acestor
neamortizată a imobilizărilor corporale: Valoarea titlurilor primite – titluri, moment în care rezervele se transferă la venit:
(Cost de achiziție activ – Amortizare cumulată) = x lei:
26x = 768 - x lei
106 = 768

d) Primirea de titluri noi emise de societatea unde se dețin titluri de f) Deprecierea titlurilor deținute ca investiții financiare pe termen
participare, ca urmare a majorării capitalului social al acesteia prin lung:
încorporarea beneficiilor:
6863 = 296x
26x = 768 – cu valoarea acțiunilor noi primite.
Deprecierea urmează regulile generale prezentate mai sus.

17
18/02/2018

g) Vânzarea titlurilor deținute ca investiții financiare pe termen lung: h) Achiziția de obligațiuni de stat cu scadența mai mare de un an,
suma plătită la achiziție fiind mai mare decât suma ce urmează a
g1) Pentru prețul de vânzare: fi rambursată la scadență:
461 = 7641 – preț de vânzare
g2) Scoaterea din evidență pentru valoarea de intrare: % = 2695 - suma plătită la achiziție
6641 = 26x – valoarea de intrare suma ce urmează
a fi rambursată 2677
Atenție! Diferența 471
Dacă titlurile au costuri de achiziție unitare diferite, pentru evaluarea la
ieșire se aplică una dintre metodele: FIFO, LIFO sau CMP.
și transferul cheltuielilor în avans la cheltuieli curente pe perioada
deținerii titlurilor:
Dacă titlurile vândute au fost depreciate, odată cu vânzarea ajustarea
existentă de anulează (dacă au fost vândute toate titlurile) sau se 6865 = 471
diminuează proporțional cu numărul titlurilor vândute):
296x = 7863

j) Împrumuturi acordate entităților afiliate:


i) Achiziția de obligațiuni de stat cu scadența mai mare de un an,
suma plătită la achiziție fiind mai mică decât suma ce urmează a fi 2671 = 5121- valoarea totală a împrumutului acordat
rambursată la scadență:
suma ce urmează 2677 = %
k) Recunoașterea dobânzii de încasat conform principiului
a fi rambursată 2695 - suma plătită la achiziție
contabilității de angajamente:
472 - diferența
2672 = 766 -valoare împrumut x rata anuală a dobânzii x numărul
de luni rămase de la data acordării împrumutului până la 31.12.N/12
și transferul veniturilor în avans la venituri curente pe perioada
deținerii titlurilor: luni
472 = 7865
l) Încasarea ratelor:
Atenție! 5121 = 2671 - cu rata scadentă prevăzută în contract
Achiziția de obligațiuni de stat cu scadența mai mare de un an
recunoscute în categoria imobilizărilor financiare reprezintă o
excepție de la principiul costului istoric.

m) Încasarea dobânzii la scadență:


5121 = 2672 – cu dobânda devenită scadentă conform contractului

Atenție!
Pentru anul următor dobânda se calculează la valoarea rămasă a Mult spor!
împrumutului = Valoare împrumut – Rate încasate.

n) Cazul în care, din diverse motive, ratele sau dobânzile nu se vor


mai încasa:
663 = 2671 sau 2672

Atenție!
Pe aceleași principii funcționează și conturile 2673 și 2674; 2675
și 2676.

18