Auditul imobilizarilor corporale

ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE BUCUREŞTI

FACULTATEA DE CONTABILITATE ŞI INFORMATICĂ DE GESTIUNE
MASTER PROFESIONAL „AUDIT FINANCIAR SI CONSILIERE “

LUCRARE DE DIZERTAŢIE

COORDONATOR ŞTIINŢIFIC , ABSOLVENT,

PROF. UNIV. DR ANA MORARIU MAXIM I. SEBASTIAN

PIATRA – NEAMŢ
2010

0
 Auditul imobilizarilor corporale

ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE BUCUREŞTI

FACULTATEA DE CONTABILITATE ŞI INFORMATICĂ DE GESTIUNE
MASTER PROFESIONAL “AUDIT FINANCIAR ŞI CONSILIERE”

AUDITUL
IMOBILIZĂRILOR CORPORALE

COORDONATOR ŞTIINŢIFIC: ABSOLVENT:

PROF. UNIV. DR. ANA MORARIU MAXIM I.SEBASTIAN

PIATRA – NEAMŢ

2010

1
 Auditul imobilizarilor corporale

CUPRINS
Motivaţia alegerii temei …………………………………………………………………………3

Cap.1 Audit financiar – definiţie,evoluţie, rol si obiective ……………5

1.1 Auditul financiar–definiţia,evoluţia şi aria de aplicabilitate a auditului financiar.5

1.2 Concepte privind auditul financiar……………………………………………..7

1.2.1 Rolul auditului financiar …………………………………………... 9

1.2.2 Obiectivele şi aria de aplicabilitate a auditului financiar …………10

1.3 Reglementarea profesiei de auditor financiar ………………………………...17

1.4 Codul de etică aplicat profesiei de auditor ……………………………………18

Cap.2 Auditul imobilizărilor corporale ……………………………...22

(Studiul de caz la SC “ ESTFOR” SRL)

2.1 Obiectivul si aria de aplicabilitate a normei contabile internaţionale IAS 16…22

2.2 Obiective de audit pentru imobilizări corporale ………………………………25

2.3 Planificarea auditării imobilizărilor corporale şi documente necesare ……….26

2.4 Riscuri inerente şi de control specifice activelor imobilizate………………….27

2.5 Măsuri preventive de atenuare a impactului riscurilor asupra imobilizărilor

corporale …………………………………………………………………………28

2.6Auditul imobilizărilor corporale la SC ESTFOR SRL (studiu de caz) ………...30

2.7.Concluzii………………………………………………………………………..34

2.8.Opinii, concluzii şi recomandări.......................…………………………….......35

2.9.Anexe…………………………………………………………………………...37

2.10.Bibliografie…………………………………………………………………….58

2
 Auditul imobilizarilor corporale

MOTIVAŢIA ALEGERII TEMEI DE CERCETARE

Eficienţa şi viabilitatea unei firme într-o economie concurenţială , este asigurată şi
de măsura în care aceasta dispune de un potenţial material al cărui parametri tehnici şi
funcţionali corespund noilor exigenţe ale economiei de piaţă.

Aceasta presupune existenţa unor mijloace tehnice corespunzătoare ca volum,

structură, calitate, care să ofere firmei posibilitatea realizării unei producţii care să asigure
nevoile pieţei interne şi internaţionale, competitive şi eficiente.

Principalele probleme ale analizei utilizării mijloacelor (activelor) imobilizate

sunt următoarele :

- analiza volumului, structurii şi calităţii potenţialului tehnic al firmei (materializat

în mijloace fixe patrimoniale) şi a reflectării în performanţele de bază ale firmei;

- analiza potenţialului tehnic (mijloacelor fixe) şi a reflectării în performanţele

economico-financiare ale firmei;

- analiza eficienţei utilizării mijloacelor fixe (capitalului fix).

Capitalul fix , ca active reprezintă bunuri şi valori destinate a servi o perioadă

îndelungată în activitatea unităţilor patrimoniale. Nu se consumă la prima utilizare,
valoarea lui recuperându-se eşalonat prin includerea în cheltuielile mai multor exerciţii
financiare în funcţie de durata de utilizare, cât acestea produc beneficii economice.

În bilanţul funcţional imobilizările sunt structurate după gradul de lichiditate, şi

arată capacitatea fiecărui activ de a participa la oricare circuit economic până la
transformarea sa în bani.

Imobilizările sunt activele cele mai puţin lichide, cu perioada mare de recuperare
a capitalului. Imobilizările corporale sunt elemente de patrimoniu ce definesc capacitatea
tehnică de producţie şi comercializare, generând venituri în concordanţă cu obiectul de
activitate al fiecărei firme.

După părerea mea, având în vedere că imobilizările corporale reprezintă o parte

importantă a activelor unei întreprinderi, auditarea acestora prezintă o importanţă
deosebită deoarece acestea au o durată îndelungată de funcţionare, participă la mai multe
cicluri de fabricaţie sau comercializare şi a căror valoare se transmite treptat, sub forma
amortizării asupra cheltuielilor fiecărui exerciţiu.

Concepţia şi calculul amortizării reprezintă o problemă cu implicaţii fiscale.

Termenii în care este rezolvată îşi găsesc expresie în duratele normale de utilizare,în

3
 Auditul imobilizarilor corporale

regimurile de amortizare opozabile agenţilor economici, implicit în gradul de

deductibilitate al amortizării la determinarea profitului impozabil .

Este cunoscut faptul că amortizarea plus profitul net sunt cele două elemente de
bază ale capacităţii de autofinanţare (CAF). Orice mişcare la nivelul unui element – fie
profit fie amortizare- se propagă invers proporţional la nivelul celuilalt element.

Impactul amortismentelor asupra conturilor anuale este foarte puternic, atât pentru
calculul rezultatelor cât şi pentru prezentarea bilanţului. El reprezintă o operaţie
indispensabilă pentru obţinerea imaginii fidele; aceasta explică şi caracterul lor
obligatoriu.

O imagine fidelă înseamnă un bilanţ real, corect, clar şi complet, sau un adevăr al
conturilor anuale cât mai apropiat de realitate, un document a cărui imagine să inspire
încredere tuturor utilizatorilor informaţiei contabile, indiferent de interesele lor.

Informaţiile complete cu privire la caracteristicile funcţionale, grad de uzură,

randament tehnic şi economic, reprezintă o premiză pentru asigurarea unei decizii
eficiente în asigurarea şi reînnnoirea mijloacelor fixe, cu impact direct în dezvoltarea
firmei.

Prin realizarea autofinanţării întreprinderii, nivelul amortizării trebuie să ţină

seama de efectele inflaţiei, când sumele reinvestite se cer a fi mai mari, deoarece costul
înlocuirii activelor fixe se majorează prin creşterea preţurilor.

Mai mult , părerea mea este că trebuie avut în vedere faptul că un mijloc fix nu se
înlocuieşte niciodată cu altul identic ci de regulă cu unul superior din punct de vedere
tehnic. Iată de ce este foarte importantă alegerea bazei de calcul.

Amortizarea trebuie abordată ca o sursă de finanţare a reînnoirii imobilizărilor.

Având efect direct asupra rezultatului, amortizarea alocată eşalonat trebuie să fie o mărime
raţională înscrisă în principiile şi regulile imaginii fidele. În cazul imobilizărilor corporale
pentru fundamentarea formulei de calcul a amortizării se utilizează durata normată de
funcţionare.

Într-o contabilitate conectată la fiscalitate trebuie să se ţină seama de diferenţa ce

poate interveni în tratarea amortizării între regulile fiscale şi regulile contabile. Sistemul
de amortizare adoptat în România este dominat în mare măsură de interesul fiscal şi mai
puţin de cel al menţinerii puterii de cumpărare şi de finanţare a capitalului propriu.

4
 Auditul imobilizarilor corporale

Cap.1 Audit financiar definiţie,

evoluţie, rol şi obiective
1.1Auditul financiar – definiţia , evoluţia şi aria de
aplicabilitate a auditului financiar
Definiţie:

Prin audit se înţelege examinarea profesională efectuată de o persoană autorizată,

independenţă în vederea exprimării unei opinii motivate asupra imaginii fidele a situaţiilor
financiare anuale. Etimologia cuvântului audit provine de la latinescul “AUDIRE” şi înseamnă a
asculta.

Evoluţia :

La începutul sec. al XVIII- lea, auditul era ordonat de regi, împăraţi, biserică şi stat având
drept scop pedepsirea hoţilor pentru fraudă şi prevenirea unor astfel de fapte.

La sfârşitul sec. al XIX-lea, se conturează relaţia dintre auditori care erau aleşi din rândul
profesioniştilor contabili sau jurişti.

Obiectivul auditorilor era atestarea realităţii situaţiilor financiare, cu scopul de a evita

erorile şi frauda.

Începând cu sec. al-XX-lea, auditul este realizat de profesionişti specializaţi în audit,

alături de contabili. Lucrările erau comandate de stat şi de acţionari.

După anul 1970 obiectivele auditului sunt orientate spre atestarea controlului intern,
respectarea codului contabil şi a normelor de audit. Faptele analizate, operaţiunile şi documentele
aveau ca scop formularea unor opinii care atestau imaginea fidelă a conturilor, respectarea
normelor şi protecţia contra fraudelor.

Importanţa informaţiei contabile pentru investitori, creditori sau manageri au dus la

dezvoltarea unui sistem contabil şi de audit financiar contabil pe plan european şi internaţional.

Aria de aplicare:

5
 Auditul imobilizarilor corporale

Diversitatea activităţilor economico-financiare, dezvoltarea pieţelor de capital, a

instituţiilor bancare, etc. au condus la creşterea complexităţii lucrărilor contabile ce pot atrage
erori în prelucrarea datelor, interpretarea şi evaluarea lor cu consecinţe negative asupra deciziilor
utilizatorilor de informaţii contabile.

Susceptibilitatea realităţii informaţiei contabile cuprinse în situaţiile financiare anuale

poate fi dată şi de calităţile moral-profesionale ale producătorilor de informaţii .

Utilizatorii informaţiei contabile cum ar fi investitorii, salariaţii, creditorii, furnizorii,

clienţii, guvernele şi administraţiile, publicul, sub influenţa unor medii economice, culturale,
politice şi juridice diverse, au interese diferite asupra nevoii de informare.

Conflictul de interese între utilizatorii şi producătorii de informaţie contabilă trebuie

estompat de activitatea unei elite profesionale în domeniu, reprezentată de auditori care au, prin
efectul legii, calitatea de expert contabil, contabil autorizat cu studii economice superioare,
societăţi de expertiză, cenzori etc., înscrişi ca membri în Camera Auditorilor .

Pornind de la faptul că una din priorităţile României după aderarea la UE o reprezintă

perfecţionarea mediului de afaceri, în vederea accelerării procesului de atragere a investitorilor
externi, sistemul contabil şi de audit financiar reprezintă factorii esenţiali în acest demers.

Produsul contabilităţii îl reprezintă informaţia contabilă iar obiectivul său este obţinerea
unei imagini fidele a situaţiilor financiare anuale care cuprind “bilanţul contabil, contul de profit
şi pierdere, situaţia fluxurilor de trezorerie şi notele la conturile anuale”1.

1
OMF nr. 403/22.04.1999 privind aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţii
Economice Europene şi cu Standardele de Contabilitate Internaţionale. M.O. nr. 480/04.10.1999.

6
 Auditul imobilizarilor corporale

1.2 Concepte privind auditul financiar

Exercitarea auditului financiar presupune aplicarea a două concepte de bază:

a) Normalizarea contabilă,

b) Norme specifice auditului, stabilite de asociaţiile profesionale.

In ţara noastră activitatea de audit a fost reglementată printr-o serie de acte normative care
privesc modul de desfăşurare a auditului, persoanele abilitate să desfăşoare aceste misiuni, reguli
de conduită şi etică profesională.

Normalizarea contabilă este stabilită prin Legea contabilităţii nr.82/1999 republicată în

2008 cu modificările ulterioare, Regulamentul de aplicare al acesteia, Reglementările contabile
armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţii Economice Europene (cu aplicare de la 01.01.2010)
şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate.

Pentru efectuarea auditului financiar în România, Camera Auditorilor din România, în

baza legii, a hotărât aplicarea Cadrului General al Standardelor Internaţionale de Audit.

Standardele de audit, în număr de 44, cuprind în mod detaliat Cadrul General al

Standardelor de Audit (120), responsabilitatea ce revine auditorilor, planificarea auditului (300),
evaluarea riscurilor şi controlului intern (400), probele de audit (500), procedurile auditorului
principal privind competenţa profesională a utilizării unui alt auditor (600), concluziile
auditorului şi raportarea asupra situaţiilor financiare (700), serviciile conexe privind
angajamentele de revizuire a sistemelor financiare (910) şi de efectuare a procedurilor agreate cu
privire la informaţiile conturilor anuale (920).

Situaţiile financiare trebuie să furnizeze informaţii care prezintă fidel rezultatele

financiare, poziţia financiară a firmei, reflectă realitatea economică a tranzacţiilor realizate, sunt
imparţiale, prudente, relevante si credibile.

Scopul activităţii auditorilor este acela de a restabili o incredere rezonabilă între

producători şi utilizatori ai informaţiei contabile.

Standardul Internaţional de Contabilitate nr.1 arată că informaţia financiară are ca obiectiv

furnizarea unei informaţii utile în luarea deciziilor economice şi financiare.

7
 Auditul imobilizarilor corporale

Astfel s-a creat cadrul legal pentru asimilarea standardelor internaţionale de Audit ale
Federaţiei Internaţionale a Contabililor (IFAC), inclusiv a codului general al standardelor
internaţionale de audit ca baza de efectuare a auditului in România.

O serie de norme elaborate de Comitetul Internaţional de Protecţie de Audit (IAPC)

asimilate de Camera Auditorilor din România îndrumă auditorul în activitatea sa. Ele cuprind
principii şi proceduri care trebuie urmate la efectuarea unui audit.

Situaţiile financiare sunt stabilite conform unui referenţial contabil:

 Norme contabile internaţionale,

 Norme contabile naţionale,

 Alte referinţe contabile bine precizate şi recunoscute aplicate pentru elaborarea

şi prezentarea situaţiei financiare.

Standardul nr.120, „Cadrul general al Standardelor de Audit“, precizează că, pentru a

răspunde nevoilor informaţionale comune ale utilizatorilor, situaţiile financiare reprezintă
principala lor sursă informaţională.

Din acest motiv, situaţiile financiare sunt întocmite conform cu Standardele Internaţionale
de Contabilitate .

8
 Auditul imobilizarilor corporale

1.2.1 Rolul auditului financiar

Auditul financiar contabil este orientat spre:

 verificarea respectării cadrului conceptual al contabilităţii (postulate, principii, norme şi

reguli de evaluare), general acceptat, a procedurilor interne stabilite de conducerea
agentului economic (audit intern sau statutar). Procedura reprezintă o înlănţuire logică de
operaţiuni, cu scopul de a atinge un anumit obiectiv.

 verificarea şi certificarea reflectării în contabilitate a situaţiilor financiare, imaginea lor

fidelă, clară şi completă pe întreg exerciţiul financiar.

Legea Contabilităţii va fi aplicată împreună cu Cadrul general de armonizare a

reglementărilor contabile, Cadrul general de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare
elaborat de IASC, Standardele de Contabilitate Internaţionale şi Naţionale.

Auditul trebuie să urmărească dacă procedurile de culegere şi prelucrare a datelor sunt

bine stabilite şi dacă se aplică în permanenţă.

Câmpul de aplicaţii nelimitat al contabilităţii militează în favoarea unei deontologii

profesionale care răspunde la trei imperative: prudenţa, regularitatea şi sinceritatea situaţiilor
financiare. Aceasta presupune o imagine fidelă a patrimoniului, a contului de profit şi pierdere şi a
fluxurilor de trezorerie.

Intr-o misiune de audit, auditorul dă o asigurare ridicată dar nu absolută că informaţiile,

obiect al auditării nu conţin erori semnificative. Această situaţie este exprimată în mod pozitiv în
raportul de audit ca o asigurare rezonabilă.

Există utilizatori care doresc să evalueze modul de administrare sau responsabilitatea

conducerii pentru a lua decizii economice în ceea ce priveşte de exemplu opţiunea de a păstra sau
de a vinde investiţia .

Situaţiile financiare nu oferă toate informaţiile de care utilizatorii au nevoie pentru luarea
deciziilor economice, deoarece, în mare măsură, acestea arată efectele financiare ale unor
evenimente trecute şi nu oferă, de regulă, informaţii nefinanciare.

Credibilitatea în imaginea fidelă furnizată de contabilitate este dată de respectarea cadrului

conceptual contabil, de aplicarea corectă a calităţii procedurilor utilizate, de principiile referitoare

9
 Auditul imobilizarilor corporale

la regularitate şi sinceritate, de calităţile moral-profesionale ale producătorilor de informaţii

contabile.

Auditul este chemat să exprime o opinie independentă asupra situaţiilor financiare, menită
„să apere în mod egal pe toţi utilizatorii de informaţie contabilă“.

Pe baza opiniei lor, utilizatorii iau decizii care necesită evaluarea capacităţii întreprinderii
de a genera fluxuri de numerar pentru a plăti angajaţii, furnizorii, dobânzile, de a rambursa
creditele şi de a plăti dividendele. Pentru a evalua capacitatea de a genera numerar, informaţiile
trebuie sintetizate asupra poziţiei financiare, performanţei şi modificările ce sunt posibile să apară
cu privire la solvabilitatea şi lichiditatea întreprinderii.

Utilitatea informaţiei oferite de situaţiile financiare este dată de caracteristicile calitative:

inteligibilitatea, relevanţa, credibilitatea şi comparabilitatea informaţiilor

1.2.2 Obiectivele şi aria de aplicabilitate a auditului financiar

Obiectivul unui audit al situaţiilor financiare este acela de a da posibilitatea auditorului de

a emite o opinie potrivit căreia situaţiile finaciare au fost stabilite sub toate aspectele
semnificative în conformitate cu un referenţial contabil recunoscut. Asigurarea unei imagini fidele
depinde de respectarea principiilor privind prudenţa, regularitatea şi sinceritatea situaţiilor
financiare. Pentru a avea o astfel de asigurare auditorul evaluează probele colectate ca rezultat al
procedurilor aplicate şi exprimă o concluzie în legătură cu acestea.

Gradul de satisfacere atins, şi prin acesta nivelul de asigurare care poate fi oferit , este
determinat de procedurile efectuate şi de rezultatul acestora.

 Aria de aplicabilitate a unui audit

Aria de aplicabilitate se referă la procedurile de audit presupuse a fi necesare pentru a

realiza obiectivul unui audit. Procedurile de audit trebuie determinate de auditor conform
Standardelor de Audit, Normele Naţionale de Audit, legislaţia şi reglementările în vigoare.

 Asigurare rezonabilă

10
 Auditul imobilizarilor corporale

Un audit financiar oferă o asigurare rezonabilă că situaţiile financiare nu sunt eronate în

mod semnificativ. Asigurarea rezonabilă este direct legată de acumularea probelor de audit
necesare pentru ca auditorul să deducă, că nu conţin erori semnificative în conturile anuale luate
în integralitatea lor. Procesul de audit are limitări inerente care împiedică abilitatea auditorului de
a depista erori semnificative cauzate fie de utilizarea testelor şi a limitărilor inerente ale
sistemului contabil şi de control intern fie de raţionamentul profesional: strângerea probelor de
audit pentru a decide natura, durata şi volumul procedurilor de audit, evaluarea estimărilor făcute
de conducere la întocmirea situaţiilor financiare. Pe de altă parte majoritatea probelor de audit
sunt persuasive decât conclusive.

 Responsabilitatea prezentării situaţiilor financiare

Auditorul îşi asumă responsabilitatea pentru formarea şi exprimarea unei opinii asupra situaţiilor
financiare. Responsabilitatea pentru întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare revine
conducerii entităţii. Auditul situaţiilor financiare nu absolvă responsabilitatea conducerii pentru
prezentarea şi întocmirea lor.

 Termenii angajamentului de audit

 acordul auditorului cu clientul în ceea ce priveşte termenii angajamentului printr-o

scrisoare;

 schimbarea de către client a termenilor de angajament şi răspunsul auditorului

având în vedere că se obţine un nivel mai scăzut de asigurare.

 Scrisoarea de angajament

Scrisoarea de misiune trebuie pregătită înainte de a începe un audit în interesul ambelor

părţi, client şi auditor, pentru a evita orice neînţelegeri legate de misiune. Scrisoarea confirmă
acceptarea de către auditor a misiunii la cererea clientului, şi descrie obiectivele, întinderea
auditului, responsabilităţile ambelor părţi şi forma raportului.

Forma şi conţinutul scrisorii variază de la un client la altul. In forma generală o scrisoare de

angajament trebuie să conţină următoarele elemente:

 Obiectivul auditului situaţiilor financiare;

 Responsabilitatea conducerii pentru întocmirea situaţiilor financiare;

11
 Auditul imobilizarilor corporale

 Aria de aplicabilitate cu referiri la legislaţia în vigoare, reglementări ale organismelor

profesionale, la care auditorul aderă;

 Accesul nelimitat al auditorului la orice documente, înregistrări şi informaţii solicitate

cu privire la audit;

 Riscul inevitabil ca unele erori semnificative să nu fie descoperite, deoarece auditul se

bazează pe teste şi limitări inerente legate de sistemul contabil şi de control intern;

 Forma raportului ca rezultat al angajamentului;

 De asemeni auditorul poate să includă în scrisoarea de angajament şi alte detalii cum

ar fi:

 Elemente privind planificarea auditului;

 Dreptul auditorului de a primi o confirmare scrisă din partea conducerii cu privire la

declaraţiile făcute în legătură cu auditul;

 Descrierea altor rapoarte pe care auditorul le emite către client;

 Bazele de calcul pentru onorarii şi modul lor de facturare;

 Acorduri privind implicarea altor auditori şi experţi pe parcursul auditului, a unor

auditori interni şi persoane din întreprinderi;

 Acorduri cu auditorul anterior dacă auditul este iniţial;

 Referiri la orice contract pentru viitor, încheiate între auditor şi client.

 In cadrul unor misiuni succesive de audit, auditorul poate decide să nu emită o nouă scrisoare
de angajament în fiecare an.

 Următorii factori pot face adecvată expedierea unei noi scrisori:

modificarea termenilor de audit;

modificări în structura conducerii clientului;

schimbări semnificative în evoluţia activităţii clientului;

obligaţii legale.

12
 Auditul imobilizarilor corporale

Principiile contabile sunt enuntate şi de Standardele Naţionale de Contabilitate:

 principiul prudenţei conform căruia nu se admite supraevaluarea elementelor de activ şi

a veniturilor respectiv subevaluarea elementelor de pasiv şi a cheltuielilor.

 principiul permanenţei metodelor care presupune continuitatea aplicării regulilor

prinvind evaluarea înregistrărilor în contabilitate şi prezentarea elementelor patrimoniale
astfel încât să se asigure comparabilitatea în timp a informaţiilor contabile.

 principiul continuităţii activităţii presupune că unitatea îşi va continua activitatea şi într-

un viitor previzibil . Astfel, situaţiile financiare trebuie să fie întocmite pe o bază diferită
de evaluare.

 principiul independenţei exerciţiului se referă la delimitarea în timp a cheltuielilor şi

veniturilor aferente activităţii pe masura angajării acestora şi a trecerilor la rezultatul
exerciţiului la care se referă .

 principiul intangibilităţii bilanţului de deschidere al unui exerciţiu presupune

corespondenţa dintre bilanţul de deschidere şi cel de închidere al exerciţiului. Orice eroare
constatată în exerciţiul curent aferentă exerciţiului încheiat se operează fără să se modifice
bilanţul din exerciţiul anterior.

 principiul noncompensării presupune că elementele de activ şi de pasiv se evaluează şi

se înregistrează separat fără a fi permisă compensarea între posturi de activ şi pasiv sau
între venituri şi cheltuieli .

 principiul evaluării separate a elementelor de activ şi de pasiv. În vederea stabilirii

sumei totale corespunzătoare unei poziţii din bilanţ, se va determina separat suma sau
valoarea corespunzătoare fiecărui element individual de activ sau de pasiv.

 principiul prevalenţei economicului asupra juridicului .. Potrivit acestui principiu toate

informaţiile prezentate în situaţiile financiare trebuie să reflecte realitatea economică a
evenimentelor şi tranzacţiilor, nu numai forma lor juridică.

 principiul pragului de semnificaţie³. Pragul de semnificaţie arată valoarea semnificativă

a oricărui element şi trebuie prezentat separat în cadrul situaţiilor financiare. Toate
elementele care au valori nesemnificative şi sunt de aceiaşi natură sau au funcţii similare
sunt consemnate, fără să fie necesară prezentarea lor separată.Toate elementele care au

13
 Auditul imobilizarilor corporale

valori nesemnificative şi sunt de aceeaşi natură sau au funcţii similare sunt consemnate,
fără să fie necesară prezentarea lor separată.

Pentru a asigura o opinie competentă şi independentă asupra imaginii fidele,clare şi

complete a patrimoniului, a situaţiei financiare şi a rezultatelor întreprinderilor, auditul are în
vedere respectarea unor criterii şi obiective ce guvernează un audit al situaţiilor financiare:

 Criteriul exhaustivităţii şi integrităţii înregistrărilor

Acest criteriu are în vedere că toate operaţiunile patrimoniale au fost înregistrate corect şi
integral în contabilitate. Respectarea acestui criteriu presupune ca auditorul să se asigure că:

- toate operaţiunile reflectate în documente justificative corespunzătoare sunt

evidenţiate în contabilitate, deci fără omisiuni ;

- nu există operaţiuni contabilizate de mai multe ori.

 Criteriul realităţii înregistrărilor

Auditorul are obligaţia să urmărească dacă toate elementele de activ şi de pasiv

înregistrate în contabilitate sunt justificabile şi verificabile, corespund cu cele identificate fizic
prin inventariere sau prin alte proceduri cum ar fi: confirmări primite de la terţi, analize de
laborator, etc.

De asemenea, se verifică dacă activele şi pasivele respectă principiul entităţii

patrimoniale, adică toate operaţiunile efectuate aparţin şi sunt în numele firmei.

 Criteriul corectei înregistrări în contabilitate şi a corectei prezentări cu ajutorul

conturilor anuale

Acest criteriu are mai multe obiective şi se referă la localizarea corectă a perioadei privind
elementele patrimoniale, evaluarea corectă a modificărilor, imputarea corectă şi întocmirea
corectă a situaţiilor financiare.

Perioada corectă în care sunt evidenţiate modificările patrimoniale presupune respectarea

principiului independenţei exerciţiilor, utilizarea unei contabilităţi de angajament şi folosirea
conturilor de regularizare.

14
 Auditul imobilizarilor corporale

 Evaluarea corectă presupune ca elementele patrimoniale să fie evaluate conform cu

prevederile Legii Contabilităţii şi cu Cadrul general de întocmire şi prezentare a situaţiilor
financiare elaborat de Comitetul pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate.

Situaţiile financiare: bilanţul contabil, contul de profit şi pierdere, situaţia fluxurilor de

trezorerie, informaţiile adiţionale ce trebuie furnizate sub forma notelor la conturile anuale vor fi
armonizate şi cu Standardele Internaţionale şi Naţionale de Contabilitate.

Imputarea corectă.

Toate operaţiunile contabile trebuie înregistrate în conturi astfel încât să se respecte

corespondenţa dintre conturi stabilită în normele de aplicare a Planului Contabil General,
respectiv cu Regulamentul de aplicare a Legii Contabilităţii şi cu modificările aduse acestuia .

Întocmirea corectă a bilanţului contabil.

Auditorul urmăreşte concordanţa care trebuie să existe între datele înregistrate în

contabilitatea sintetică şi balanţa de verificare după inventariere ca bază de referinţă pentru bilanţ.
Există două tipuri de corelaţii :

1) corelaţia dintre Registrul jurnal de evidenţă cronologică şi totalul rulajelor curente ale
conturilor deschise în evidenţa sistematică prin fişele sintetice şah (Registrul Cartea
Mare).

2) corelaţia dintre conturile analitice şi conturile sintetice care se realizează prin balanţa
de verificare analitică deschisă pentru fiecare cont sintetic de gradul I sau II dezvoltat în
analitic.

Soldurile finale prezentate în balanţa după inventar reprezintă situaţia de referinţă pentru
întocmirea corectă a bilanţului contabil.

Importanţa auditului financiar contabil constă în sporirea credibilităţii informaţiei din

situaţiile financiare, pentru viitoarele decizii ale utilizatorilor de informaţii. Faptul că verificarea
bilanţului contabil se face de un auditor independent, un bun profesionist, cu calităţi morale
deosebite concură la realizarea uneia dintre calităţile informaţiei contabile, şi anume credibilitatea
ei. Pentru o firmă, auditul reprezintă şi o vedere critică de ansamblu pentru evaluarea unei situaţii
financiar-contabile determinate.

15
 Auditul imobilizarilor corporale

Evaluarea critică a situaţiilor financiare se face de un profesionist independent, care

trebuie să-şi îndeplinească misiunea fără a ţine seama de posibile conflicte de interese existente
între utilizatorii externi de informaţie şi unitatea auditată. Utilizatorii de informaţie contabilă
folosesc situaţiile financiare pentru deciziile lor viitoare.

Într-o sferă largă de utilizatori care iau decizii economice, obiectivul situaţiilor financiare
este de a furniza informaţii despre poziţia financiară, performanţele şi modificările poziţiei
financiare care satisfac necesităţile economice ale majorităţii utilizatorilor. Ele reprezintă
rezultatele administrării întreprinderii de către conducător, inclusiv modul de gestionare a
patrimoniului şi a resurselor încredinţate.

Există utilizatori care doresc să evalueze modul de administrare sau responsabilitatea

conducerii pentru a lua decizii economice in ceea ce priveste de exemplu optiunea de a păstra sau
de a vinde investiţia .

Situaţiile financiare nu oferă toate informaţiile de care utilizatorii au nevoie pentru luarea
deciziilor economice, deoarece, în mare măsură, acestea arată efectele financiare ale unor
evenimente trecute şi nu oferă, de regulă, informaţii nefinanciare.

Credibilitatea în imaginea fidelă furnizată de contabilitate este dată de respectarea cadrului

conceptual contabil, de aplicarea corectă a calităţii procedurilor utilizate, de principiile referitoare
la regularitate şi sinceritate, de calităţile moral-profesionale ale producătorilor de informaţii
contabile.

Auditul este chemat să exprime o opinie independentă asupra situaţiilor financiare, menită
„să apere în mod egal pe toţi utilizatorii de informaţie contabilă“

Pe baza opiniei lor, utilizatorii iau decizii care necesită evaluarea capacităţii întreprinderii
de a genera fluxuri de numerar pentru a plăti angajaţii, furnizorii, dobânzile, de a rambursa
creditele şi de a plăti dividendele. Pentru a evalua capacitatea de a genera numerar, informaţiile
trebuie sintetizate asupra poziţiei financiare, performanţei şi modificările ce sunt posibile să apară
cu privire la solvabilitatea şi lichiditatea întreprinderii.

Utilitatea informaţiei oferite de situaţiile financiare este dată de caracteristicile calitative:

inteligibilitatea, relevanţa, credibilitatea şi comparabilitatea informaţiilor.

16
 Auditul imobilizarilor corporale

Informaţiile furnizate de situaţiile financiare trebuie uşor înţelese de utilizatori, ele având
relevanţa atunci când influenţează deciziile utilizatorilor care concură la evaluarea evenimentelor
trecute, prezente sau viitoare.

Informaţia prezentată în situaţiile financiare are calitatea de a fi credibilă atunci când nu conţine
erori semnificative,iar utilizatorii au încredere că reprezintă corect ceea ce se aşteaptă în mod
rezonabil să reprezinte.

Prezentarea politicilor contabile utilizate de întreprindere concură la realizarea

comparabilităţii. Compararea situaţiilor financiare în timp de către utilizatori conduce la
identificarea tendinţelor în poziţia financiară şi performanţele întreprinderii.

Situaţiile financiare sunt adesea analizate ca prezentând o imagine fidelă a poziţiei

financiare ( activele, datoriile şi capitalul propriu ), performanţa (profitul ca bază de referinţă
pentru calculul unor indicatori) şi modificările poziţiei financiare a întreprinderii.

1.3 Reglementarea profesiei de auditor financiar

Calitatea serviciilor obţinute de la un auditor financiar trebuie să fie realizate la cel mai
înalt standard de performanţă

Scopul activităţii auditorilor este acela de a restabili o încredere rezonabilă între

producători şi utilizatori ai informaţiei contabile. Astfel, auditorii contribuie la protejarea
intereselor diferitelor categorii de beneficiari ai informaţiei contabile, atunci când aceştia iau
decizii economice.

Serviciile auditorului financiar au la bază: standarde profesionale relevante şi standarde

tehnice promulgate de IFAC, organisme profesionale membre sau cu atribuţii de reglementare,
legislaţii relevante.

Normele specifice pentru desfăşurarea unui audit se grupează în două categorii:

1. Standardele de audit , ca norme profesionale de lucru şi de raport a opiniilor asupra

situaţiilor financiare.

17
 Auditul imobilizarilor corporale

2. Reguli de comportament profesional stabilite prin „Codul privind conduita etică şi

profesională în domeniul financiar“.

Din acest motiv, situaţiile financiare sunt întocmite conform cu Standardele Internaţionale
de Contabilitate, Standardele Naţionale de Contabilitate şi/sau cu un Cadru general de raportare
financiară obligatoriu, conceput pentru utilizarea raportărilor financiare.

1.4 Codul de etică aplicat profesiei de auditor

Misiunea pe care auditorul o are, impune o categorie de responsabilităţi profesionale ce

trebuie să fie conform cu “codul privind conduita etică şi profesională în domeniul auditului
financiar”2.

Codul privind conduita etică şi profesională precizează că obiectivele profesiei de auditor

financiar le reprezintă activităţile desfăşurate la cele mai înalte standarde de profesionalism cu
scopul de a îndeplini cerinţele interesului public prin cel mai înalt nivel de performanţă. Pentru a
realiza aceste obiective, trebuie duse la îndeplinire urmatoarele cerinţe:

 credibilitatea informaţiilor pentru a lua decizii;

 profesionalismul;

 calitatea serviciilor;

 încrederea utilizatorilor în serviciile furnizate de auditorii financiari profesionişti.

Exprimarea opiniei nu se face decât dacă auditorul are probe de audit relevante, evaluarea
lor ca rezultat al procedurilor aplicate astfel încât să-i confirme un nivel înalt de asigurare, dar nu
absolut, că situaţiile financiare nu conţin erori semnificative.

Pentru atingerea obiectivelor de mai sus, auditorii financiari trebuie să respecte următoarele
condiţii :

o Cinste, probitate, incoruptibilitate, direct şi onest – în desfăşurarea activităţii de audit ;

2
Standadul de Audit nr. 200 “Obiective şi principii generale ce guvernează un audit al situaţiilor financiare”, pag.28,
paragraful 4.

18
 Auditul imobilizarilor corporale

o Corectitudine, eliminarea prejudecăţilor, a conflictelor de interese şi a influenţelor

externe;

o Serviciile auditorului profesionist sunt bazate pe atenţia cuvenită iar competenţa

bazată pe cele mai noi aspecte de teorie, practică, legislaţii, tehnici;

Serviciile auditorului financiar au la bază: standarde profesionale relevante şi standarde

tehnice promulgate de IFAC, organisme profesionale membre sau cu atribuţii de reglementare,
legislaţii relevante.

Principiile etice privind responsabilitatea profesională a auditorului sunt:

 Integritatea auditorilor ;

 Obiectivitatea ;

 Competenţa profesională ;

 Confidenţialitatea ;

 Conduita profesională ;

 Standardele tehnice ;

Pentru a respecta aceste principii de către toţi auditorii financiari, profesiunea este
caracterizată printr-o serie de elemente:

 capacitate intelectuală dobândită printr-o temeinică şi continuă pregătire cu cele mai noi
tehnici, norme şi reguli, dublată de educaţie;

 aderarea la un mod de conduită comun, la un cod de valori elaborat de organismul

administrativ specific care să includă şi obiective şi principii fundamentale ale codului de
etică;

 acceptarea unei responsabilităţi faţă de profesie şi societate ;

 Pentru a asigura cel mai înalt nivel de performanţă, dar şi încrederea publicului în
profesia de auditori financiari, organismele administrative sunt datoare pentru a elabora
norme etice pentru membrii săi, aplicabile în executarea serviciilor profesionale de audit.

19
 Auditul imobilizarilor corporale

Acceptarea responsabilităţii faţă de public constituie o caracteristică esenţială a profesiei

de auditor financiar. A fi responsabil de serviciile profesionale desfăşurate în domeniul auditului
financiar nu înseamnă numai satisfacerea cerinţelor unui client.

Standardele de audit financiar au fost determinate în cea mai mare parte de interesul
public. Spre exemplu :3

o Auditorii independenţi furnizează informaţii şi fac recomandări pentru menţinerea

integrităţii şi eficienţei situaţiilor financiare utilizate de instituţii financiare pentru
solicitări de credit şi acţionarilor pentru obţinerea de capital.

o Auditorii interni oferă garanţia unui sistem eficient de control intern care contribuie la
credibilitatea informaţiei financiare externe.

o Experţii fiscali contribuie la încrederea şi eficienţa sistemului fiscal cu cele trei

componente ale sale: impozite, taxe şi contribuţii, mecanismul fiscal şi aparatul fiscal.

o Experţii în management au responsabilitatea faţă de interesul public prin elaborarea unor

decizii solide privind strategiile de dezvoltare a firmei, rentabilizarea lor, creşterea

Rolul auditorilor financiari este foarte important în societate. Plaja largă de utilizatori ai
informaţiei contabile prin public (investitori, salariaţi, creditori, debitori, instituţii financiare,
guvern) se bazează pe validarea conturilor anuale realizate de auditorii financiari profesionişti în
tot ceea ce înseamnă instrumentare tehnică contabilă şi o raportare financiară corectă, un
management financiar eficient şi consultanţă competentă pentru un spectru larg al afacerii ,cifrei
de afaceri etc.Obiectivele şi principiile fundamentale sunt generale şi ele nu pot fi utilizate pentru
rezolvarea problematicii de etică într-un anume caz. Există situaţii specifice ale profesiunii de
auditor financiar, în care etica impune prioritar anumite obiective şi principii.

Astfel, Camera Auditorilor din România a elaborat cadrul privind conduita etică şi
profesională în domeniul auditului financiar funcţie de cerinţele utilizatorilor ca beneficiari ai
serviciilor profesionale pe anumite segmente ale activităţii economice în trei direcţii:

o principii care se aplică tuturor auditorilor financiari profesionişti;

o principii care se aplică doar auditorilor financiari de practică publică;

3
Vezi Audit financiar 2000, pag.503, cap.3, Interesul public.

20
 Auditul imobilizarilor corporale

o principii care se aplică auditorilor financiari angajaţi şi aplicabile auditorilor

angajaţi de practica publică, dacă corespund condiţiilor ce se impun.

“Auditorul financiar profesionist este acea persoană care lucrează în practica publică
(unic profesionist, într-o asociaţie sau societate) sau în industrie, comerţ, sectorul public sau
învăţământ”4.

Auditorul financiar angajat poate să presteze servicii în orice ramură (industrie, comerţ
sectorul public sau învăţământ).

Auditorul financiar de practică publică este fie partener sau persoană într-o firmă (cabinet)
care oferă servicii profesionale (audit, fiscalitate, consultanţă) şi/sau este implicat într-o societate
care are responsabilităţi de conducere. Termenul este utilizat şi pentru a desemna o societate de
audit financiar care îşi desfăşoară activitatea în practica publică.

Auditorul trebuie să realizeze serviciile profesionale conform cu standardele tehnice

relevante şi cu standardele de etică Potrivit Codului de Conduită Etică şi Profesională, factorii
care pot pune la îndoială independenţa unui auditor financiar profesionist de practică
publică sunt:

 legăturile financiare cu clienţii sau cu afacerile acestora;

 funcţii pe care auditorii le au sau le-au avut în cadrul societăţilor;

 alte servicii aduse clienţilor de audit;

 relaţiile personale şi de familie;

 onorarii şi/sau onorarii condiţionate;

 litigii în desfăşurare sau în curs de desfăşurare;

 asocierea pe termen lung a personalului cu experienţă, cu clienţii de audit.

4
Audit financiar 2000, vezi definiţii, pag.501, Editura Economică, 2000

21
 Auditul imobilizarilor corporale

Cap.2 Auditul imobilizărilor corporale ( Studiul de caz la S C

“ESTFOR “ SRL )

2.1 Obiectivul si aria de aplicabilitate a normei contabile

internaţionale IAS 16
Standardul tratează toate imobilizările corporale. Imobilizările corporale sunt active
corporale deţinute de o întreprindere pentru a fi utilizate în producţie, în furnizarea de bunuri şi
servicii pentru a fi închiriate sau pentru a fi folosite în scopuri administrative şi care se asteaptă să
fie utilizate pe parcursul mai multor perioade.

Imobilizările corporale cuprind:

 terenuri

 clădiri

 utilaje, echipamente, instalaţii

 mijloace de transport, aeronave, nave

 mobilier

Probleme abordate de IAS 16 sunt:

 momentul recunoşterii activelor

 determinarea valorilor contabile ale acestora

 cheltuielile cu amortizarea care trebuiesc recunoscute în legătură cu aceste valori

 cerinţele de prezentare a informaţiilor

Tratament contabil

Imobilizările corporale pot fi înregistrate folosind unul din următoarele tratamente

contabile:

=> tratament contabil de bază , adică cost minus amortizare cumulată şi pierderile din
deprecere cumulate, respectiv valoare contabilă / de înregistrare

22
 Auditul imobilizarilor corporale

=>tratament contabil alternativ permis , adică valoare reevaluată care este valoare justă
a activului mai puţin amortizare cumulată şi pierderile din depreciere cumulate

Un element de imobilizări corporale este recunoscut ca activ conform cadrului

general al IAS dacă:

- este probabilă generarea către întreprindere de beneficii economice viitoare aferente activului
(de exemplu veniturile din vânzarea activelor)

şi

- costul activului generat de o tranzacţie trebuie măsurat în mod credibil (de exemplu pe baza
facturii)

Cheltuielile cu amortizarea pentru un element al imobilizărilor corporale diferă de

cheltuielile cu amortizarea deductibilă fiscal. In anumite jurisdicţii permisă de autorităţile fiscale
acest lucru are ca rezultat o diferenţă între valoarea contabilă a elementului şi baza fiscală a
acestuia, rezultând prin urmare impozitul amânat care se tratează conform IAS 12.

Un element al imobilizărilor corporale este evaluat la costurile care îi sunt direct

atribuibile incluzând preţul de achiziţie şi taxe vamale plătite. Sunt excluse cheltuielile generale şi
administrative precum şi costurile de punere în funcţiune.

Costul activelor construite în regie proprie include costurile cu materiale, manopera şi alte
costuri direct atribuibile.

Atunci când sunt schimbate active, elemente diferite sunt înregistrate la valoarea justă a
activului primit. Elemente similare sunt înregistrate la valoarea contabilă a activului cedat.

Cheltuiala ulterioară aferentă imobilizărilor corporale este recunoscută ca şi cheltuiala

atunci când a fost suportată, dacă reface standardul de performanţă. Aceste cheltuieli sunt
capitalizate atunci când este probabil că întreprinderea va obţine beneficii economice
suplimentare faţă de beneficiile evaluate pe baza standardului de performanţă iniţial.

Amortizarea reflectă consumarea beneficiilor economice ale unui activ şi este recunoscută
ca şi cheltuială cu excepţia cazului în care ea este inclusă în valoarea contabilă a unui activ
construit în regie proprie. Se aplică următorul principiu – valoarea amortizabilă este alocată
sistematic de-a lungul duratei de viaţă utilă. Metoda reflectă modul previzionat de consumare a
beneficiilor.

23
 Auditul imobilizarilor corporale

Principalele cerinţe de prezentare a informaţiilor includ:

Politici contabile

 baze de evaluare pentru fiecare clasă de active,

 metodele şi ratele de amortizare pentru fiecare clasă de active,

 Cont de profit şi pierdere şi note explicative,

 cheltuiala cu amortizarea pentru fiecare clasă de active,

 efectul modificărilor semnificative survenite în costurile aferente ale elementelor de

imobilizări corporale.

Bilanţ şi note explicative

 valoarea contabilă brută (valoarea de înregistrare) mai puţin amortizarea cumulate

şi pierderile din depreciere pentru fiecare clasă de active la începutul şi sfârşitul
perioadei

 o reconciliere detaliată a modificărilor valorilor contabile pe parcursul perioadei

 valoarea imobilizărilor corporale în curs

 imobilizările corporale gajate în contul datoriilor

 angajamente de capital privind achiziţionarea de imobilizări corporale

Pentru valorile reevaluate sunt necesare informaţii suplimentare care conţin baza folosită
şi data intrării în vigoare a reevaluării, soldul surplusului din reevaluare, dacă a fost implicat un
evaluator independent, indicii folosite la determinarea costurilor de înlocuire, etc.

2.2 Obiectivele de audit pentru imobilizări corporale

24
 Auditul imobilizarilor corporale

Pentru realizarea auditului imobilizărilor corporale trebuiesc avute în vedere următoarele

obiective:

 Exhaustivitatea => presupune că toate mijloacele fixe sunt înregistrate şi toate

activele care trebuie capitalizate au fost capitalizate

 Exactitatea => presupune că soldurile au fost identificate, grupate şi înregistrate

corect. Amortizarea a fost corect calculată conform metodei acceptate. Sumele
cuprinse în situaţiile financiare sunt în concordanţă cu evidenţele contabile.

 Existenta => presupune că mijloacele fixe există în realitate la data bilanţului (nu
au fost vândute, furate sau casate)

 Separarea exercitţilor => presupune că intrările şi ieşirile de mijloace fixe au fost

înregistrate în perioada corectă

 Evaluarea => presupune că valorile reevaluate se bazează pe metode de evaluare

corecte, mijloacele fixe afectate de diminuarea permanentă a valorii sunt prezentate
la o valoare contabilă diminuată corect

 Drepturi si obligaţii => conform căruia clientul are drept de proprietate valabil
asupra mijlocului fix la data bilanţului şi răspunde pentru riscurile şi beneficiază de
avantajele care descurg din proprietatea asupra imobilizărilor

 Prezentare şi evidentţere => presupune că soldurile mijloacelor fixe au fost corect

clasate, descrise si evidenţiate

2.3 Planificarea auditării imobilizărilor corporale şi

documentele necesare auditării

25
 Auditul imobilizarilor corporale

Planificarea auditării imobilizării corporale presupune parcurgerea mai multor etape la care
auditorul trebuie să poată răspunde la următoarele probleme:

 care este natura şi componenţa mijloacelor fixe ?

 evidenţa imobilizărilor este computerizată sau manuală ?

 care sunt obiectivele de audit şi care sunt riscurile legate de fiecare obiectiv ?

 care este calitatea procedurilor de control intern legate de mijloace fixe ?

 ce alte riscuri au fost identificate ?

Documentele necesare pentru auditarea imobilizărilor corporale sunt următoarele :

 Registrul mijloacelor fixe ;

 Calculul amortizării ;

 Rapoarte de evaluare independente ;

 Titluri de proprietate ;

 Contracte de concesiune ;

 Facturi şi procese verbale de punere în funcţiune ;

 Extrase de cont bancar ; Registrul de bancă ;

 Balanţa de verificare

2.4 Riscuri inerente şi de control specifice activelor imobilizate

26
 Auditul imobilizarilor corporale

Imobilizările sunt active susceptibile să genereze avantaje economice viitoare pe o

perioadă mai mare de un an. Imobilizările corporale au substanţă fizică şi sunt deţinute pentru a fi
utilizate în procesul de producţie, desfacere de bunuri sau prestare de servicii, pentru închiriere
sau pentru a servi unor scopuri administrative pe bază continuă.

Principalele riscuri legate de obiectivele de audit pentru imobilizări sunt:

a) Clientul poate atribui valori unor active casate sau care nu mai sunt utilizabile sau care
au fost sustrase (obiectivul existenţa).

b) Valoarea atribuită poate să nu reflecte schimbările cauzate de factori externi (obiectiv

evaluarea). Valoarea contabilă netă poate fi calculată pe baza unor durate de viaţă
necorespunzătoare. Dificultăţi în estimarea duratei de viaţă economică pentru calculul
amortizării, valoarea activelor imobilizate fiind astfel supra sau sub evaluate ca
rezultat al unei amortizări supra sau sub dimensionate

c) Active concesionate pe terment scurt care nu aparţin clientului şi sunt incluse în bilanţ
( obiectiv drepturi şi obligaţii)

d) Schimbările tehnologice din ramura de activitate determină o erodare morală a valorii

activelor imobilizate

e) Deţinerea unor imobilizări blocate, neutilizate ceea ce conduce la o incertitudine cu

privire la utilizarea lor in viitor

f) Capitalizarea costurilor aferente activelor realizate în regie proprie, ceea ce implică

dificultatea de determinare a costurilor

g) Existenţa imobilizărilor corporale mobile care încorporează valori mari, dar care
implică un risc semnificativ de pierdere, furt, distrugere (exemplu calculatoare)

2.5 Măsuri preventive de atenuare a impactului riscurilor asupra

imobolizărilor corporale
O etapă cheie în aplicarea procedurilor de audit constă în evaluarea structurii şi eficenţei
controlului intern.

27
 Auditul imobilizarilor corporale

In cazul unui risc de control minim, auditorul se poate aştepta ca următoarele segmente să
fie supuse controlului intern:

o Achiziţiile, reevaluarea şi pierderile de active

o Asigurarea securităţii activelor imobilizate care aparţin companiei

o Disponibilizarea activelor imobilizate

o Intreţinerea şi asigurarea activelor imobilizate

o Autorizarea cheltuielilor privind amortizarea

Prin acţiunile de control intern, manageamentul trebuie să se asigure că după achiziţie

activul este înregistrat ca activ imobilizat şi nu sub forma unor cheltuieli de reparaţii.

Un alt segment important în care controlul intern trebuie exercitat constă în reevaluarea
activelor imobilizate. Existenţa unor proceduri interne pentru selectarea evaluatorului poate
constitui o masură adecvată de control.

Registrul activelor fixe reprezintă principalul document de evidenţă a activelor

imobilizate. Acesta trebuie ţinut de o persoană independentă de utilizarea sau administratea
activelor imobilizate. Acest registru conţine toate dataliile necesare pentru a controla activele
începând cu denumirea, număr de inventar, durata de viaţă, metoda de amortizare, data achiziţiei,
numărul şi seria facturii, etc. Informaţiile privind numărul de inventar şi localizare sunt utilizate
cu scopul de a verifica şi compara intrările de active imobilizate cu existentul faptic privind
acestea.

Diferenţele semnificative dintre informaţiile din registru şi cele faptice sau din evidenţa
contabilă trebuie investigate cu atenţie, indicând un risc de control ridicat.

In măsura în care registrul activelor fixe nu este ţinut, sau conţine erori, riscul de control
trebuie majorat, iar auditorul va extinde testele de control.

Legat de disponibilizarea imobilizărilor corporale auditorul va acorda o atenţie mărită în

mod special situaţiilor care indică o posibilă neînregistrare în contabilitate a tranzacţiilor legate de
aceste disponibilizări. Auditorul trebuie să obţină informaţii care să îi permită să aprecieze starea
fizică a imobilizărilor aflate în patrimoniul societăţii.

28
 Auditul imobilizarilor corporale

Asigurarea unei intreţineri corespunzătoare, precum şi asigurarea activelor imobilizate

contribuie la păstrarea şi la prelungirea duratei de viaţă a activului respectiv. Reparaţiile pot
determina luarea unor decizii cu privire la tratamentul lor contabil – capitalizarea costurilor sau
afectarea rezultatului? In plus auditorul trebuie să obţină informaţii care să-i permită să aprecieze
starea fizică a imobilizărilor aflate în patrimoniul societăţii auditate.

O atenţie deosebită trebuie acordată tratamentului profitului sau pierderii rezultate în urma
operaţiunilor de disponibilizare a activelor imobilizate precum şi modificărilor survenite în durata
de viaţă.

Compania ar trebui să deţină proceduri legate de sistemul de aprobare a duratelor de viaţă

şi a metodelor de amortizare în conformitate cu strandardele contabile relevante. In cazul în care
nu există astfel de proceduri riscul de control este mult mai ridicat.

Terenurile şi clădirile sunt active separate. Clădirile sunt active amortizabile.

Valoarea ce se asteaptă a fi recuperată din utilizarea viitoare a unui activ, incluzând

valoarea reziduală a acestuia la momentul cedării, este denumită valoare recuperabilă.

Valoarea contabilă trebuie comparată periodic (de regulă la sfârşitul anului ) cu valoarea
recuperabilă. Dacă aceasta din urmă este mai mică , diferenţa este recunoscută ca o cheltuială , cu
excepţia cazului în care reia o valoare corespondentă în surplusul din reevaluare.

2.6 Auditul imobilizărilor corporale la SC “ESTFOR” SRL

( studiul de caz)
Prezentarea societăţii comerciale ESTFOR SRL

29
 Auditul imobilizarilor corporale

Societatea comercială ESTFOR SRL este o societate cu capital privat şi a fost înfiinţată
în anul 1994. Obiectul de activitate al acestei societăţi este importul şi comercializarea de
echipamente termice. Societatea este unic distribuitor în Romania a unor firme din Europa
Occidentală care se ocupă de producţia acestor echipamente termice.

Ţările din care sunt importate mărfurile sunt Belgia, Italia, Austria, Spania .

Ca şi produse comercializate societatea are un portofoliu de peste 4000 de produse

dintre care cele mai reprezentative sunt :

 centrale termice de mică şi mare putere şi cazane pe abur

 tubulatură multistrat şi fitinguri

 pompe submersibile şi vase de expansiune

 aparate de ventilaţie (aeroterme, ventiloconvectoare, chillere, etc)

 radiatoare din oţel , boilere şi cazane în condensaţie

 staţii de tratare a apei şi cazane pe lemn

Datorită perfecţionării continue a activităţii, a managementului performant precum şi a

înaltei calificări a personalului , societatea a reuşit ca în cei 12 ani de activitate să obţină o cotă
de piaţă importantă în domeniul instalaţiilor de încălzire (cca 8%). Societatea “ESTFOR” SRL
este singura pe piaţa românească , care comercializează cazane de mare putere (12.000 kw ).

Organizarea activităţii

Societatea are un număr de 75 de angajaţi dintre care 80 % este personal cu studii

superioare.

Aceştia sunt înregistraţi cu contracte de muncă la Camera de Muncă. Salariile, impozitele

şi taxele aferente acestora se regăsesc în statele de salarii din evidenţa societăţii.

Ca şi organizare societatea este împărţită în cinci :

 Departamentul Vânzări,

 Departamentul Marketing ,

 Departamentul Tehnic ,

30
 Auditul imobilizarilor corporale

 Departamentul Logistică,

 Departamentul Financiar - Contabilitate.

Societatea şi-a creat în ultimii cinci ani o reţea de distribuţie formată din peste 200 de
clienţi în toată ţara.

Sistemul contabil

Organizarea activităţii Departamentului financiar-contabilitate al SC ESTFOR SRL se

face în raport cu natura şi volumul lucrărilor. Ca şi personal departamentul este format din cinci
persoane din care trei cu studii economice superioare şi două cu studii economice medii. Şeful
departamentului financiar –contabil este şi directorul economic al firmei.

Societatea dispune de un sistem integrat de software de contabilitate. Modulele sunt

protejate prin parole, angajaţii având acces doar la modulele care le sunt necesare pentru
desfăşurarea sarcinilor de serviciu. Sistemul menţine un jurnal de acces ca şi un jurnal cu
modificările de date. Asta înseamnă că se poate identifica uşor cine a efectuat o corecţie de date.

Sistemul poate produce o mulţime de rapoarte financiare, printre care contul de profit şi
pierdere şi bilanţul.

Sistemul de vânzări

- Societatea vinde echipamente termice.

- Toate vânzările se fac prin distribuitori.

- Nu există vânzări către publicul larg.

- Fiecărui client nou i se acordă o rată de credit scăzută, aceasta fiind ajustată în timp,
în funcţie de evoluţia contului pe care îl are clientul respectiv.

- Toate vânzările se fac în baza comenzilor date de distribuitori.

- Atunci când se expediază mărfurile acestea sunt însoţite de factura care se

întocmeşte în trei exemplare.

- Toate facturile sunt centralizate într-un jurnal zilnic de vânzări.

- Departamentul contabilitate verifică lunar situaţia facturilor emise şi neîncasate la

termenul scadent, situaţie ce o înmânează departamentului de vânzări.

31
 Auditul imobilizarilor corporale

Sistemul de achiziţii

Aprovizionarea se face de la mai mulţi furnizori din Europa: Belgia, Italia, Austria, Spania
.

Aprovizionarea se face de la mai mulţi furnizori. Comenzile se fac fie telefonic, fie prin
fax.

Pentru fiecare livrare primită societatea întocmeşte Nota de intrare –recepţie. Mărfurile
sunt inspectate de gestionarii firmei. Toate aprovizionările sunt înregistrate în Jurnalul de
cumpărări.

Facturile de la furnizori sunt trimise departamentului contabilitate.

Sistemul de stocuri

Stocurile sunt primite într-un depozit central. Elementele de stoc aprovizionate sunt livrate
către distribuitori în baza unor comenzi primite de la aceştia. Pentru fiecare produs din stoc se
întocmeşte fişa de magazie. Evaluarea stocului se face la costul mediu ponderat. Balanţa
stocurilor se face computerizat.

Sistemul de mijloace fixe

Toate mijloacele fixe achiziţionate sunt înregistrate corespunzător în registrul de mijloace

fixe. Fiecare mijloc fix are un cod unic (numar de inventar) care ajută la identificarea lui.

La societatea ESTFOR SRL imobilizările corporale sunt evaluate iniţial la cost de

achiziţie. Imobilizările corporale au fost reevaluate conform legislaţiei în vigoare prin indexarea
costului de achiziţie cu indicii prevăzuţi în hotărârea de guvern sus menţionată şi corelarea
acestora cu valorile de piaţă. Creşterile valorilor contabile a imobilizărilor corporale rezultate în
urma reevaluării la data de 31.12.2005 au fost înregistrate de societate prin creditarea contului
105 “Rezerve din reevaluare” . In următorii ani mijloacele fixe nu au mai fost reevaluate.

Cheltuielile ulterioare aferente elementelor de natura imobilizărilor au fost trecute in mod

normal pe cheltuieli. Cheltuielile au fost adăugate la valoarea contabilă a activelor doar dacă au
îmbunătăţit standardul de performanţă estimat iniţial, acţiune care are drept rezultat beneficii
economice suplimentare.

32
 Auditul imobilizarilor corporale

Cheltuielile cu amortizarea imobilizărilor corporale au fost înregistrate sistematic, în baza

duratelor de viaţă a acestora astfel încât “ valoarea amortizabilă” este recunoscută în contul de
profit şi pierdere în perioada curentă. Societatea foloseşte ca şi metodă de amortizare – metoda
liniară.

Contabilitatea analitică a imobilizărilor este organizată după metoda cantitativ valorică, pe

clase şi categorii conform normelor contabile în vigoare.

33
 Auditul imobilizarilor corporale

CONCLUZII

Sistemul de contabilitate al clientului este considerat bun pentru o companie de mărimea

aceasta. Sistemul informatic de gestiune răspunde cerinţelor şi necesităţilor impuse de lege.
Personalul contabil are pregătirea necesară pentru a îndeplini sarcinile alocate.

De asemenea personalul din conducerea societăţii dispune de cunoştinţele şi de

experienţa necesară pentru a gestiona activitatea.

In vederea auditării imobilizărilor corporale la SC ESTFOR SRL ca auditor trebuie să ne

asigurăm că :

 Activele imobilizate există,

 Activele imobilizate sunt evaluate în mod corect,

 Activele imobilizate sunt corect prezentate în situaţiile financiare,

 Toate activele imobilizate au fost incluse în situaţiile financiare.

De asemenea vom verifica dacă politicile de amortizare sunt utilizate consecvent şi dacă
au existat modificări ale acestora, existenţa unui registru care să conţină detalii complete ale
tuturor mijloacelor fixe. Să ne asigurăm că activele imobilizate nu sunt supra sau subevaluate.

Alte verificări vor fi legate de cedările de mijloace fixe, dacă acestea au fost autorizate în
mod corespunzător şi s-au realizat la valoarea justă, tranzacţiile cu părţile afiliate, cheltuielile
legate de modernizarea mijloacelor fixe .

2.7. Opinii, concluzii şi recomandări

34
 Auditul imobilizarilor corporale

In urma auditării imobilizărilor corporale la SC ESTFOR SRL am considerat necesar să

vă prezentăm câteva aspecte cu privire la activele imobilizate ale firmei.

Aspectele prezentate mai jos nu fac parte din raprtul de audit, a fost considerată necesară
prezentarea acestora deoarece ele pot fi pârghii de îmbunătăţire a eficienţei econmico-financiare
a societăţii. Aspectele pe care dorim să le prezentăm sunt:

1. Inregistrarea corectă şi în totalitate în situaţiile financiare a imobilizărilor

corporale

2. Politici de amortizare

3. Acte de proprietate asupra terenurilor şi clădirilor

4. Indicatori de eficienţă a utilizării capitalului fix

Procedurile efectuate sunt rezumate după cum urmează :

 am obţinut situaţia soldurilor tuturor conturilor de imobilizări la data de 31.12.2009

(pregătită de societate) şi am comparat totalul cu soldul corespunzător al conturilor din
registrul cartea mare.

 Am comparat balanţa analitică a mijloacelor fixe cu Registrul mijloacelor fixe pentru a

vedea dacă acestea sunt corect înregistrate şi am verificat calculul amortizării.

 Am participat la inventarierea mijloacelor fixe şi la inspectarea fizică a terenurilor şi

clădirilor.

 Am analizat câţiva indicatori legaţi de eficienţa utilizării mijloacelor fixe.

Vă raportăm constatările noastre mai jos:

 In ceea ce priveşte punctul 1, am concluzionat că imobilizările corporale sunt în

mod corect clasificate şi prezentate în conturi şi în situaţiile financiare la data de
31.12.2009.

 In ceea ce priveşte punctul 2, ratele de amortizare sunt corect stabilite şi

calculate conform normelor legale in vigoare. Politicile de amortizare au fost
aplicate în mod consecvent.

35
 Auditul imobilizarilor corporale

 In ceea ce priveşte punctul 3, am constatat că există acte de proprietate pentru

terenuri şi clădiri , mai puţin pentru terenul de 10.000 mp situate în comuna D-va
Roşie pentru care nu există întocmită situaţia cadastrală şi nici înscrierea în
Cartea funciară a comunei.

De aceea pentru a avea o imagine fidel , şi a prezenta cât mai corect situaţia activelor
imobilizate am constituit un provizion pentru acest teren, provizion care a fost înregistrat la
31.12.2009 în evidenţa contabilă.

Recomandăm în acest sens demararea lucrărilor privind efectuarea cadastrului şi

înscrierea în cartea funciară a acestui teren.

In ceea ce priveşte punctul 4 , am calculat câţiva indicatori economici pentru a vedea

eficienţa utilizării capitalului fix de către firmă şi a face câteva recomandări în ceea ce priveşte
influenţa acestora asupra eficienţei economice.

In acest sens am calculat gradul de utilizare a capitalului fix (Gr KF) şi gradul de uzură
(Ku).
Gr KF = Cifra de afaceri ; Ku = Amortizare totală ;
Vn KF Vi KF
Gradul de utilizare a capitalului fix are un trend crescător (4,7 % in 2008 şi 6,3% in 2009)
ceea ce denotă că societatea utilizează corect capitalurile fixe.

Legat de coeficientul de uzură acesta este de 0,3 pentru anul 2009 ceea ce denotă faptul
că uzura morală şi fizică îşi manifestă efectele într-o măsură mică asupra rezultatelor economice
ale firmei.

Acest raport are exclusiv scopul stabilit în primul paragraf al acestui raport, adică este
întocmit pentru informarea dvs. şi nu trebuie să fie folosit în oricare alt scop sau să fie distribuit
oricăror alte parţi. Acest raport se referă numai la conturile şi elementele specificate mai sus şi nu
se extinde asupra nici uneia din situaţiile financiare ale societăţii ESTFOR SRL considerată în
ansamblu.

28.02.2010

36