Seminar TVA

București, hotel Sheraton,

7.02.2017

TVA
Aspecte generale
Exemple practice
1
Agenda
• Baza legala

• Livrari de bunuri
– Livrarea cu transport
– Livrarea fara transport
• Achiziția intracomunitară de bunuri
• Operațiuni triunghiulare

• Prestarea de servicii

2
Baza legala

• Legea nr. 227/2015 (Cod Fiscal in vigoare de la 1 ianuarie

2016) cu modificarile ulterioare

• Hotararea de Guvern nr. 1/2016 (Normele metodologice de

aplicare Cod Fiscal 2016) cu modificarile ulterioare

• Ordin MFP nr. 103/2016 privind aprobarea Instructiunilor de

aplicare a scutirii de TVA pentru operatiunile prevăzute la art.
294 alin. (1) lit. a) - i), art. 294 alin. (2) şi art. 296 din Legea nr.
227/2015 privind Codul fiscal (care abroga OMFP 2222/2006)

3
Agenda
• Baza legala

• Livrari de bunuri
– Livrarea cu transport
– Livrarea fara transport
• Achiziția intracomunitară de bunuri
• Operațiuni triunghiulare
• Prestarea de servicii

4
LIVRAREA BUNURILOR CU TRANSPORT
(art. 275, alin. (1), lit. (a) CF)

5
Regula generală
 Se consideră a fi locul livrării de bunuri locul unde se găsesc bunurile în
momentul când începe expedierea sau transportul, în cazul bunurilor care
sunt expediate sau transportate de furnizor, de cumpărător sau de un terţ.

 Conform regulii generale livrările de bunuri pentru care transportul începe din
România pot fi clasificate în:
• Livrări locale
• Exporturi
• Livrări intracomunitare de bunuri

 Consecinţe aplicării regulii generale referitoare la livrare cu transport:

• Sunt impozabile în România numai livrările de bunuri pentru care
transportul începe din România. Acestea pot fi livrări locale, sau livrări
intracomunitare ori exporturi.

• Dacă transportul bunurilor începe din alt stat membru sau alt stat terţ, livrările
de bunuri sunt neimpozabile în România, de regulă se evidenţiază la rd. 3 din
decontul tva.

6
Livrări locale
 Livrari de bunuri in interiorul tarii: locul livrării este în România dacă transportul
începe şi se termină în interiorul ţării
 Livrarea poate fi: taxabilă sau scutita
 Se stabilește momentul exigibilității TVA, cursul aplicabil dacă este cazul, faptul
generator de taxă, cota de TVA aplicabilă, dacă există scutiri acestea se justifică

 Dacă este o livrare taxabilă persoana obligată la plata taxei se stabileşte în funcție de
locul unde este stabilit/înregistrat furnizorul, astfel:
a) Conform art 307(1) CF persoana obligată la plata TVA este furnizorul,
indiferent cine este cumparatorul, cu excepția prevăzută la alin.(6) (nu se vor
aplica scutiri de TVA pentru livrări facturate către un operator IC sau către o
companie din afara UE, dacă bunurile nu părăsesc România) –regula se aplică
de orice persoană impozabilă stabilită în România (inclusiv nerezidenți cu sediu
fix) și de orice persoană nestabilită care este înregistrată în RO cf. art 316.
b) Prin excepție, dacă bunurile/serviciile sunt cele menționate la art. 331 din CF și
sunt livrate unui alt plătitor de TVA, persoana care care este obligată la plata
TVA este beneficiarul prin taxare inversă

c) Conform art. 307(6) CF beneficiarul este persoana obligată la plata TVA

dacă furnizorul nu este stabilit şi nu este înregistrat în scopuri de TVA
în RO. Beneficiarul, persoană impozabilă sau persoană juridică neimpozabilă,
înregistrat conform art 316 va aplica taxare inversă, beneficiarul care nu este
înregistrat conform art 316 va face plata efectivă (v. art. 326 alin.(1) şi (2))
7
Exemplu livrări locale
 Compania A, stabilită în Ungaria, cumpără şi livrează bunuri pe teritoriul
României astfel:
• Bunuri transportate de la Bucureşti la Baia-Mare, livrate către o societate din
România plătitoare de TVA

• Bunuri transportate de la Bucureşti la Braşov, în beneficiul unei mici întreprinderi

din RO ( neplătitor de TVA)

• În ambele situaţii locul livrării bunurilor este în România, fiind livrări locale

• Furnizorul din Ungaria, va primi facturi cu TVA pentru bunurile cumparate din
România şi poate solicita rambursarea TVA conform prevederilor art. 302 din CF,
fără să fie obligat să se înregistreze în scopuri de TVA în RO. Va emite facturi fără
TVA către beneficiarii săi din RO, deoarece acestia sunt persoanele obligate la plata
TVA.

• În baza art 307 alin.(6) şi 326 alin.(2), cumpărătorul din RO înregistrat în scopuri
de TVA va aplica taxare inversă (rd. 7/20 din decontul de TVA)

• În baza art. 307 alin.(6) şi 326 alin. (1), cumpărătorul din RO neînregistrat în
scopuri de TVA va face plata efectivă la organele fiscale a TVA pe baza decontului
special de TVA (TVA se calculează de către cumpărător)
8
 Exporturi
 Exportul de bunuri din RO: transportul incepe din RO si se termina in afara UE,
indiferent cine este cumparatorul

 Locul livrării unui export este RO dacă transportul bunurilor începe din România

 Daca o firma din RO efectueaza un export de pe teritoriul altui SM nu are obligatia sa

justifice in RO scutirea pentru export, operatiunea este neimpozabila in RO.

 Exportul este scutit de TVA conform art. 294 (1) (a) sau (b), dacă este justificat cu
documentele prevazute in OMFP 103/2016. Obligatii:
• factura, DVE sau confirmarea electronică a vămii, sau documentul de însoţire la
export (EAD), certificat de biroul vamal de ieşire din spaţiul comunitar

 Scutirea se aplică numai de persoana care declară bunurile în vamă fiind înscris în
calitate de exportator în DVE

 Nu se consideră LIC situaţia în care marfa este facturată către un operator IC, dar care
este transportată din RO în afara UE

9
Livrari intracomunitare (LIC)
 Livrarea intracomunitară de bunuri: este livrarea de bunuri care sunt
transportate dintr-un SM în alt SM. În lipsa transportului nu există LIC.

 Locul livrării unei livrări intracomunitare de bunuri este RO dacă transportul bunurilor
începe din România.

 LIC este scutita de TVA conform art. 294 (2), daca este justificata cu documentele
prevăzute in OMFP 103/2016. Obligatii:
• factura, dovada transportului in Comunitate si declaraţia recapitulativă

 Orice persoana nestabilită în România care intentionează să realizeze o livrare

intracomunitara care are loc in România, trebuie să se înregistreze în România
conform art. 316 alin(5)

 Livrarea intracomunitara al carei transport incepe din alt SM (dar nu este o operatiune
triunghiulara) nu este o operatiune care are locul in RO

10
Exemple operațiuni IC - 1
Operațiunea implică 4 companii, astfel:
• A, din RO, cumpără bunuri din Olanda pe care le vinde lui B din RO. Livrarea are loc pe teritoriul
Olandei (nu sunt transportate în afara Olandei). A nu este stabilită în Olanda
• B nu este stabilită în Olanda transmite bunurile spre prelucrare unei companii C din Olanda. După
prelucrarea bunurilor B transportă bunurile în Germania unde le vinde către alte companii care
furnizează coduri valabile de TVA.
Analiza operațiunilor:
A realizează operațiuni neimpozabile în RO (conform art.275 locul livrării nu este în RO), le declară
pe rd. 3 din decontul de TVA. Nu are obligația de a se înregistra în scopuri de TVA în Olanda (nu este
LIC)
B are următoarele obligații:
• să se înregistreze în scopuri de TVA în Olanda, deoarece realizează livrări intracomunitare din
Olanda (livrarea cu transport a produselor finite în Germania)
• achiziția materiilor prime din Olanda se declară în decontul din RO pe rd. 26 (rd 28 in decontul
nou) din decontul de TVA, fiind neimpozabile în RO ( nu sunt AIC)
• factura pentru serviciile de prelucrare a bunurilor pe teritoriul Olandei este o AIC de servicii care
are locul în România (art. 278(2), la locul unde este stabilit beneficiarul (B), se declară în decont
pe rd. 7/7.1 și 20/20.1 din decontul TVA, declarația 390.
• trebuie să declare în Olanda LIC pe care le face în Germania. Aceste LIC nu sunt impozabile în RO (
art. 275 –transportul nu începe din RO), în consecință se declară pe rd. 3 din decontul TVA.

11
Exemple operațiuni IC - 2
Societatea A din RO transportă bunuri pentru prelucrare în Ungaria. O parte din
produsele finite obținute se întorc în RO, o altă parte sunt vândute în Ungaria și în alte
state membre. Obligațiile companiei din RO:

• A trebuie să declare în Registrul nontransferurilor materiile prime transportate din

RO în HU

• trebuie să se înregistreze în scopuri de TVA în HU deoarece va realiza LIC de pe

teritoriul acestei țări

• la data la care o parte din bunuri nu se mai întorc în RO va trebui să întocmească

autofactura de transfer (pct. 92(6) norme) în care va menționa codul de TVA din
HU, pentru a beneficia de scutire pentru transfer. Acest transfer se declară pe rd. 1
din decont și în 390 (numai partea care nu se întoarce în RO)

• livrările locale din HU și LIC efectuate de pe teritoriul HU se înregistrează la rd. 3

din decontul de TVA în RO.

12
Exemple operațiuni IC - 3
Compania AKM din UK cumpără materii prime din Turcia care sunt importate în România de compania
MDC, stabilită în România și care are un contract de prelucrare cu AKM, care este o companie
stabilită în UK. Materiile prime rămân în proprietatea firmei din UK ( AKM), care după prelucrare
le vinde în state din UE sau le exportă din RO. Obligațiile celor două companii sunt:

MDC RO:
• trebuie să emită o factură în scopuri de TVA către AKM UK, care să-i permită deducerea TVA
plătită în vamă ( pct. 82 (2) norme dat în aplicarea art. 309 din Codul fiscal)
• înscrie în Registrul bunurilor primite materiile prime importate din Turcia pe care le prelucrează
(pct. 101 norme)
• emite factură fără TVA pentru prestarea de servicii de prelucrare a materiilor prime către AKM UK,
dacă acesta i-a furnizat un cod valabil de TVA din UK și adresa din UK, inclusiv pentru eventualele
materiale încorporate în produsul finit (care sunt accesorii prestării de servicii –vezi pct 23
norme). Prestarea de servicii IC se declară pe rd. 3 și 3.1 din decontul de TVA și în 390.

AKM UK:
• trebuie să se înregistreze în scopuri de TVA în RO, chiar dacă nu este stabilit în RO, deoarece va
realiza LIC și exporturi din RO ( art. 316 (4) Cod fiscal)
• va declara în RO LIC efectuate în decont pe rd. 1 și în 390
• are dreptul să solicite deducerea TVA în decont pentru importul bunurilor care i-au fost facturate
de MDC RO ( poate efectua importul în nume propriu)
13
 Exemple operațiuni IC - 4
- În cazul unui neplătitor de TVA, deci o societate care aplică regimul pentru mici
întreprinderi de la art. 310 din Codul fiscal dacă livrează bunuri în UE către un
neplătitor sau plătitor de TVA, nu datorează TVA în RO, regimul este același, deoarece
aplică scutirea specială de la art. 310 , pe factura trebuie sa mentioneze că aplică
regimul de mică întreprindere

- A se analiza în oglindă art. 268 alin. (3) pct. a) care prevede că nu are loc o achiziție IC
de bunuri în statul în care se termină transportul dacă livrarea a fost realizată de o
mică întreprindere, deci practic nu este considerată o livrarea IC

- Chiar dacă i se furnizează cod de TVA el nu aplică scutirea de la art.294 alin. (2) pentru
LIC, fiindcă este mică întreprindere.

- Formularul 301 este un decont special de TVA în care se evidențiază doar taxa de plată
atunci când este datorată de exemplu pentru achiziții IC de bunuri și servicii, dar și
pentru alte achiziții. Niciodată pentru vânzări nu utilizati acest document.

14
LIVRAREA BUNURILOR CU TRANSPORT
DAR CARE EXCEPTEAZĂ DE LA REGULA
GENERALA

15
LIVRAREA CU INSTALARE- EXCEPȚIE DE LA
REGULA GENERALĂ
 Livrarea de bunuri care necesită instalare sau asamblare - art. 275(1)(b).
Aceste bunuri deși sunt transportate au o regula speciala de stabilire a locului
livrarii

 Livrarea de bunuri care necesita instalare sau asamblare este locul in care
bunurile sunt instalate/asamblate, daca aceste operatiuni sunt realizate de
furnizor sau alta persoana in contul sau- 275(1)(b)

 Deşi bunurile sunt transportate, in relatia intracomunitara nu are loc o LIC, ci o

livrare locală în statul în care sunt instalate bunurile

16
Exemplu de livrare cu instalare
 Un contract de livrare cu instalare prevede ca furnizorul din alt stat membru va livra
in Romania componentele unui utilaj pe care le va instala la sediul beneficiarului din
Romania
 Instalarea va fi realizata de catre un prestator angajat de furnizor, prestatorul fiind
stabilit in RO
 Contractul prevede ca beneficiarul va receptiona utilajul dupa instalare si dupa
efectuarea unor probe tehnologice
 Faptul generator de taxa pentru livrarea utilajului respectiv este data receptiei de
catre beneficiar, data la care se face transferul dreptului de a dispune de bun ca si un
proprietar
 Componentele transportate de furnizor din alt stat membru reprezinta nontransferuri
(art.270(12)(b) Cod fiscal), prin urmare nu trebuie declarate ca achizitii
intracomunitare de bunuri – dar, daca sunt facturate, reprezinta avansuri pentru
livrarea cu instalare si se aplica taxare inversa (art 307 (6) Cod fiscal) care se inscrie
la rd.7/20 din decontul de TVA
 Orice alte sume facturate inainte de procesul verbal de receptie, reprezinta avansuri
la livrarea cu instalare a caror exigibilitate intervine anticipat FG, si se procedeaza la
aplicarea taxarii inverse de beneficiar
 Prestatorul de servicii din RO va factura fara TVA serviciile catre furnizorul stabilit in
alt SM, conform art 278(2) din Codul fiscal si le va declara pe rd. 3 si 3.1 din decont
si in declaratia 390 ca prestari IC de servicii.
 Furnizorul din alt SM nu are obligatia sa se inregistreze in RO in scopuri de TVA
17
Livrarea de gaze naturale, electricitate,
energie termica (art. 275, alin. (1), lit. (e) si (f))
275(1)(e):
Livrarea de gaze naturale, prin reţeaua de distribuţie, livrarea de electricitate, livrarea de
energie termică sau agent frigorific prin intermediul reţelelor de încălzire ori de răcire, către
un comerciant persoană impozabilă: locul unde este stabilit acest comerciant.
275(1)(f):
Livrarea de gaze naturale, prin reteaua de distributie, livrarea de electricitate, livrarea de
energie termică sau agent frigorific prin intermediul reţelelor de încălzire ori de răcire catre
alte persoane decât un comerciant persoană impozabilă : locul utilizarii si
consumului efectiv.
Livrarea de gaze naturale, livrarea de electricitate, livrarea de energie termică
sau agent frigorific prin intermediul reţelelor de încălzire ori de răcire , care sunt
transportate dintr-un SM – nu constituie LIC= non transfer
 Furnizorii din RO care fac livrări către comercianţi persoane impozabile nestabilite în România,
realizează o livrare neimpozabilă în RO pe care o declara la rd.3 din decontul de TVA, indiferent daca
produsele respective sunt sau nu transportate in afara RO
 Beneficiarii din RO care primesc facturi pentru acest tip de produse de la furnizori nestabiliti in RO,
indiferent daca bunurile au fost transportate din alt stat membru in RO sau au fost transportate doar
pe teritoriul RO, nu reprezinta AIC de bunuri, nu se declara in 390, beneficiarul este cel care plateste
tva dar aplica taxare inversa ( nu art 331 ci 326 (2).
 Nu exista obligatii declarative specifice livrarilor/achizitiilor intracomunitare de bunuri

18
Vanzarea la distanta (art. 275 (2)-(4)
 Vanzarile la distanta din alt SM in Romania

 Vanzare la distanta: livrare de bunuri care sunt transportate dintr-un

SM in alt SM de catre furnizor, sau de alta persoana in contul sau
(niciodata de cumparator)

 Au un tratament fiscal diferit daca beneficiarul livrarii nu comunica un

cod valabil de TVA:
• Pana la plafonul de vanzari la distanta stabilit de Romania
(35.000 Euro/an), se aplica regula generala de la art. 275(1)(a) –
SM de unde incepe transportul, furnizorul factureaza cu TVA din
alt SM, cel in care a inceput transportul

19
Vanzarea la distanta (art. 275(2)-(4))

 Dupa depasirea plafonului de 35.000 EURO/an, locul livrarii este acolo

unde se incheie transportul –art. 275(2), furnizorul nestabilit in RO
este obligat sa se inregistreze in Romania si sa factureze cu TVA catre
cumparatorii din Romania

 Vanzarea la distanta are locul in SM unde se incheie transportul , iar in

SM de unde incepe transportul este un non transfer

20
Vanzarea la distanta (art. 275 (5)-(7)
 Vanzarile la distanta din Romania in alt SM, catre beneficiari care nu
comunica coduri valabile de TVA:
• Fiecare SM are propriul plafon de vanzari la distanta care este
fixat pe an calendaristic
• Până in plafon se factureaza cu TVA romanesc orice livrare de
bunuri care sunt transportate din RO in alt SM conf. regulii
generale art. 275(1)(a)- SM din care incepe transportul
• Dupa depasirea plafonului fiecarui SM, vanzarea la distanta devine
non-transfer in RO ( neimpozabila), pentru ca se impoziteaza in
SM in care se incheie transportul si in care s-a depasit plafonul,
unde furnizorul trebuie sa se inregistreze in scopuri de TVA
• Atentie! Exceptiile pentru vanzarile la distanta de produse
accizabile si mijloace de transport noi
• Vanzarea la distanta are locul in SM unde se incheie transportul ,
iar in SM de unde incepe transportul este un non transfer (pentru
bunuri accizabile)
21
LIVRAREA BUNURILOR CARE NU
SUNT TRANSPORTATE
(art. 275, alin. (1), lit. (c) CF)

22
Regula generala
 Art. 275(1)(c): locul livrării de bunuri care nu sunt transportate este locul unde
bunurile se află atunci cand sunt puse la dispozitia cumparatorului

• specifică bunurilor imobile, a caror livrare este locul unde sunt puse la
dispozitia clientului, dar
• şi pentru bunurile mobile corporale care nu sunt transportate (ex.
vânzarea de benzină la pompă,în magazine de vânzare cu amănuntul,
contracte de vânzare cumpărare în care nu se stabileşte obligaţia de a
transporta bunurile în sarcina nici uneia din părţile contractante)

 Operaţiunile pot fi taxabile sau scutite de TVA, daca au locul in RO

 Ex.: Livrarea unui imobil situat pe teritoriul Ungariei sau al Turciei, efectuata
de o persoana impozabila romana, nu este impozabila in RO (rd. 3 decont tva)

23
Circulația bunurilor pe teritoriul UE

 - Livrări intracomunitare
- Achiziţii intracomunitare
- Nontransferuri cu tranzactie
- Nontransferuri fără tranzacție

24
 ACHIZIȚIA INTRACOMUNITARĂ DE BUNURI

268(3)(a) - Ca regulă generală este impozabilă în RO achiziția IC de bunuri care

urmează unei livrări intracomunitare efectuate din alt stat membru efectuată de o
persoană impozabilă.
AIC sunt neimpozabile în RO dacă:
• livrarea din alt SM a fost realizata de o mică intreprindere,
• a fost o livrare cu instalare,
• o vanzare la distanță,
• a fost realizata de o persoana neimpozabila
• 268(4)- AIC neimpozabile efectuate de persoane neinregistrate in scopuri de TVA si
care sunt neimpozabile pana la plafonul de 10.000 EURO;
• 268(8) bunurile au fost supuse regimului second hand in alt SM, bunurile sunt livrate
în timp ce se află in regimuri vamale suspensive, operațiuni triunghiulare

277 – locul AIC regula generala locul unde se incheie transportul, exceptie: retea de
siguranta si operatiuni triunghiulare
284-exigibilitate: data facturii, dar nu mai târziu de a 15-a zi a lunii urmatoare
faptului generator;

25
ACHIZIȚIA INTRACOMUNITARĂ DE BUNURI

290- cursul aplicabil- de la data exigibilitatii taxei;

Baza impozabila a AIC include transportul daca acesta este in sarcina furnizorului
325 –declaratia recapitulativa numai pentru AIC taxabile
Inregistrarea speciala in scopuri de TVA pentru achizitii IC a persoanelor
neinregistrate in scopuri de TVA art. 317 – decontul special de TVA art. 324;
Plata TVA- art 326 (1) pentru neplatitori de TVA ( plata efectivă și decont 301) si
art 326 (2) pentru platitori de TVA(taxare inversă în decontul 300 rd. 5/18).

26
 Operaţiuni triunghiulare

• Premizele aplicarii: 3 operatori din 3 SM diferite

2 tranzactii
1 transport efectiv
• Masurile de simplificare in cazul aplicarii
operatiunilor triunghiulare - numai cand
transportul este alocat primei tranzactii ;

27
 Operaţiuni triunghiulare - premizele
aplicării

SM 2
B

SM 1 Transport direct din SM1 in SM3 SM 3

A C

3 persoane impozabile in trei SM diferite:A- furnizor, B- cumparator

revanzator, C- beneficiar final
2 vanzari: A – B si B – C
1 transport efectiv direct din SM1 in SM3
Dar relaţia contractuală de transport poate fi ori in relaţia A-B ori in relaţia B-
C
 Operaţiuni triunghiulare – Relaţia
contractuală de transport între A şi B –
Simplificare (RO SM1)
SM 2
B

ROMÂNIA Transport efectiv din SM 3

A SM1 in SM3 C

Livrarea IC efectuata de A in Romania este scutita de TVA daca se indeplinesc conditiile:

- Bunurile sunt transportate din Romania in alt SM (SM3) de catre A sau B
- B comunica lui A un cod valid de TVA din celalalt SM (SM 2)
 Operaţiuni triunghiulare – Relaţia contractuală de transport
între A şi B – Simplificare (RO SM2)

ROMÂNIA
B

SM 1 Transport efectiv din SM 3

A SM1 in SM3 C

-B(cumparatorul-revanzator) comunică furnizorului A codul de TVA din România

-Prin aplicarea măsurilor de simplificare AIC nu este impozabilă în România (art.268(8)(b),
fiind impozabilă în SM 3 unde se încheie transportul și este declarată de C.
-Cumpărătorul revânzător din RO declară pe rd. 1 din decontul de TVA o LIC scutită de
TVA, iar în declarația recapitulativă va insera litera T
 Operaţiuni triunghiulare –Relaţia contractuală de transport
între A şi B – Simplificare (RO SM3)

Vânzarea 1 SM 2
B
Vânzarea 2
SM 1
A Transport intre A - B ROMÂNIA
C

C declară în RO o achiziție IC de bunuri, chiar dacă operațiunea este din punct de vedere
teoretic o livrare în țară și aplică taxare inversă
-se declară în declarația recapitulativă și pe rd. 5 și 18 din decontul de TVA
 Nontransferuri fără tranzacţie

• Specific bunurilor care circula in spatiul comunitar, fara a

fi tranzactionate ( prin vanzare cumparare):
– Bunuri transportate in alt stat membru pentru prelucrari, reparatii, expertize asupra
bunurilor mobile corporale;
– Operatiuni de leasing in relatia cu SM atunci cand bunurile sunt transportate in alt
SM pentru a fi utilizate, inchirieri de bunuri in alt stat membru;
– Targuri, expozitii;
– Bunuri transportate in alt SM pentru a presta servicii de catre persoana impozabila
careia apartin bunurile;
IMPORTANT: bunurile trebuie sa se intoarca in SM din care provin, in caz contrar
NONTRANSFERUL devine TRANSFER- art. 270(12) si 268 (13)

– Nontransferurile cu tranzacție au fost tratate anterior la locul livrării

32
Agenda
• Baza legala

• Livrari de bunuri
– Livrarea cu transport
– Livrarea fara transport
• Achiziția intracomunitară de bunuri
• Operațiuni triunghiulare
• Prestarea de servicii

33
Locul prestarii serviciilor
 Regula de bază aplicabilă între două persoane impozabile (art. 278 alin.(2)),
prescurtata “regula B2B”: locul prestării este locul unde este stabilit beneficiarul fără
să aibă relevanţă locul unde serviciile sunt efectiv prestate, cu excepţia situaţiei în
care este aplicabilă oricare din prevederile de la art 278(4) –(7)

 În funcţie de locul unde sunt stabilite părţile contractante, aceste operaţiuni pot fi
intracomunitare sau nu. Indiferent de natura lor, regulile de stabilire a locului prestării
și obligațiile de plată sunt aceleași, diferă doar obligațiile declarative.
 Prestator UE/Beneficiar UE – prestare/ achiziție IC de servicii se declara in
declaratia recapitulativa daca nu sunt scutite

 Prestator UE/Beneficiar non UE sau Prestator nonUE/Beneficiar UE – prestări sau

achiziții de servicii care nu sunt intracomunitare ( indiferent dacă sunt prestate
pe teritoriul UE) -nu se declară în declarația recapitulativă

 Prestările de servicii facturate de prestatori persoane impozabile din RO către

beneficiari persoane impozabile din UE sunt prestări intracomunitare de servicii,
impozabile în RO, neimpozabile în RO ( impozabile la beneficiar).-rd. 3 decont
TVA și 3.1

 Prestările de servicii facturate de prestatori persoane impozabile din UE către

beneficiari persoane impozabile din RO sunt achiziții IC servicii, impozabile în RO,
și după caz taxabile sau scutite –rd. 7/7.1 și 20/20.1
34
Achiziţia intracomunitară de servicii care se
incadreaza la art 278 (2) CF

 Plata TVA:
 persoana impozabilă înregistrată conform art 316 aplică taxare inversă
pentru achiziţia IC de servicii taxabilă în RO

 persoana neinregistrata trebuie sa se inregistreze conform art. 317

înainte de a efectua achiziţia IC de servicii si plăteşte efectiv taxa pe
baza decontului special de TVA ( se declara si in 390)

 dacă achiziţia IC de servicii este taxabilă în RO, nu are relevanţă dacă

prestatorul din alt SM şi-a îndeplinit sau nu obligaţia de a se înregistra
în scopuri de TVA în statul său membru

 indiferent dacă persoana este înregistrată conform art 316 sau 317,
trebuie să solicite şi înregistrarea în Registrul operatorilor IC, dacă nu
este deja înregistrată

35
Achiziţia de servicii care se incadreaza la art 278
(2) CF dar nu este IC
 Plata TVA:
 persoana impozabilă înregistrată conform art 316 aplică taxare inversă
pentru achiziţia de servicii taxabilă în RO,

 persoana neinregistrata sau înregistrată conform art 317 plăteşte

efectiv taxa pe baza decontului special de TVA.

 Orice persoană impozabilă stabilită în RO care nu este

înregistrată în scopuri de TVA NU trebuie să solicite
înregistrarea conform art 317, înainte de a efectua achiziţii de
servicii care nu sunt IC.

36
Exemple de servicii care se incadreaza la art 278
alin.(2) CF
• Toate serviciile de transport de bunuri
• Serviciile accesorii transportului de bunuri
• Serviciile intangibile
• Serviciile de intermediere
• Lucrarile asupra bunurilor mobile corporale
• Serviciile culturale, artistice, sportive, ştiinţifice, educaţionale, de
divertisment sau alte evenimente similare, cum ar fi târgurile şi
expoziţiile
• Inchirierea pe termen lung a mijloacelor de transport ( leasing)
• Inchirierea de alte bunuri mobile corporale
• Orice alte servicii care nu sunt prevazute in mod expres la art
278(4)-(8) CF

37
Regula generala pentru serviciile prestate catre
persoane neimpozabile
• Art. 278 alin.(3) din Codul fiscal stabileste ca regula generala
ca locul prestarii serviciilor catre o persoana neimpozabila
este locul unde este stabilit prestatorul.

• In cazul in care serviciul se incadreaza la una din exceptiile

prevazute la art. 278 (4)-(7), nu se aplica regula generala ci
exceptia.

38
Servicii prestate catre persoane impozabile care
excepteaza de la regula generala prevăzută la art. 278
(2) CF
Art. 278 alin.(6)
 Locul în care evenimentele se desfăşoară efectiv, pentru serviciile
legate de acordarea accesului la evenimente culturale, artistice,
sportive, ştiinţifice, educaţionale, de divertisment sau alte evenimente
similare, cum ar fi târgurile şi expoziţiile, precum şi pentru serviciile
auxiliare legate de acordarea acestui acces, prestate unei persoane
impozabile.
 Locul prestării se consideră a fi în România dacă utilizarea şi
exploatarea efectivă a serviciilor au loc în România când aceste servicii
sunt prestate către o persoană impozabilă nestabilită pe teritoriul
Comunităţii:
 activităţi accesorii transportului, precum încărcarea, descărcarea, manipularea
şi servicii similare acestora
 serviciile constând în lucrări asupra bunurilor mobile corporale şi evaluări ale
bunurilor mobile corporale
 serviciile de transport de bunuri efectuate în România

40
Servicii prestate catre persoane neimpozabile care
excepteaza de la regula generala prevăzută la art. 278
(3) CF
1- Art. 278 (5)
Exceptează de la regula stabilită la art. 278 alin.(3) B2C
 Serviciile de intermediere- locul în care este efectuată operaţiunea
principală
 Transportul de bunuri - locul unde are loc transportul, proporţional cu
distanţele parcurse
 Serviciile de transport intracomunitar - locul de plecare a transportului
 Locul în care se prestează efectiv serviciile pentru :
 serviciile accesorii transportului

 lucrarile si evaluarile bunurilor mobile corporale

 serviciile principale şi auxiliare legate de activităţi culturale, artistice,

sportive, ştiinţifice, educaţionale, de divertisment sau de activităţi similare,
cum ar fi târgurile şi expoziţiile, inclusiv în cazul serviciilor prestate de
organizatorii acestor activităţi

41
2- Art. 278(5)- Servicii PRESTATE CĂTRE PERSOANE
NEIMPOZABILE pentru care nu se aplică regulile
generale prevăzute la art 278 (3) CF

 Locul unde este stabilit beneficiarul pentru servicii intangibile, în

beneficiul persoanelor neimpozabile stabilite în afara UE (închirierea
bunurilor mobile corporale, operaţiunile de leasing, transferul şi/sau
cesiunea drepturilor de autor, brevetelor, licenţelor, mărcilor
comerciale şi a altor drepturi similare, serviciile de publicitate,
serviciile consultanţilor, inginerilor, juriştilor şi avocaţilor, contabililor şi
experţilor contabili, ale birourilor de studii şi alte servicii similare,
precum şi prelucrarea de date şi furnizarea de informaţii, operaţiunile
de natură financiar-bancară şi de asigurări, inclusiv reasigurări,
punerea la dispoziţie de personal, serviciile de telecomunicaţii,
serviciile furnizate pe cale electronică, s.a).

42
3- Art. 278 (5)- Servicii PRESTATE CĂTRE
PERSOANE NEIMPOZABILE pentru care nu se
aplică regulile generale prevăzute la art 278 (3) -3
 locul de închiriere, cu excepţia închirierii pe termen scurt a unui mijloc de
transport unei persoane neimpozabile, este locul în care clientul este stabilit,
îşi are domiciliul stabil sau reşedinţa obişnuită. Prin închiriere se înţeleg
inclusiv serviciile de leasing de mijloace de transport. Prin excepţie, locul de
închiriere a unei ambarcaţiuni de agrement unei persoane neimpozabile, cu
excepţia închirierii pe termen scurt, este locul unde ambarcaţiunea de
agrement este pusă efectiv la dispoziţia clientului, în cazul în care serviciul
respectiv este prestat efectiv de către prestator din locul în care este situat
sediul activităţii sale economice sau sediul său fix. Prin termen scurt se
înţelege deţinerea sau utilizarea continuă a mijlocului de transport pe o
perioadă de maximum 30 de zile şi, în cazul ambarcaţiunilor maritime, pe o
perioadă de maximum 90 de zile;

 locul unde beneficiarul este stabilit, îşi are domiciliul stabil sau reşedinţa
obişnuită, în cazul următoarelor servicii prestate către o persoană
neimpozabilă ( atenție la regulile de simplificare prevăzute la art. 315:
• 1. serviciile de telecomunicaţii;
• 2. serviciile de radiodifuziune şi televiziune;
• 3. serviciile furnizate pe cale electronică.

43
Servicii care excepteaza de la regula generală
prevăzută la art. 278(2) CF

 Art 278 (7)- excepţie pentru servicii prestate către persoane

impozabile

 Prin excepţie de la regula B2B art. 278 alin.(2) , pentru pentru

serviciile de transport de bunuri efectuate în afara
Comunităţii, când aceste servicii sunt prestate către o
persoană impozabilă stabilită în România, locul prestării se
consideră a fi în afara Comunităţi, dacă utilizarea şi
exploatarea efectivă a serviciilor au loc în afara Comunităţii.

 Serviciile de transport de bunuri efectuate în afara

Comunităţii sunt serviciile al căror punct de plecare şi punct
de sosire se află în afara Comunităţii, acestea fiind considerate
efectiv utilizate şi exploatate în afara Comunităţii

44
STUDII DE CAZ PRESTĂRI DE SERVICII

45
Exemplul 1

• A, societate înregistrată în scopuri de TVA în RO încheie un contract de

servicii de consultanţă cu o firmă din Belgia.

• Costul serviciilor este prevăzut în contract la suma de 300.000 euro.

Adiţional beneficiarul este de acord să plătescă prestatorului cheltuielile
de deplasare şi cazare ale consultanţilor români în Belgia. Cheltuielile
astfel facturate de firma din Belgia sunt în sumă de 20.000 euro.

• Atât costul serviciilor de consultanţă cât şi cheltuielile aferente, reprezintă

un serviciu unic, cheltuielile fiind accesorii serviciului de consultanţă si
același regim fiscal .

• Conf. art 278 alin.(2) este o prestare IC de servicii, care nu este impozabilă
în RO dacă beneficiarul are un cod valabil de TVA în VIES, fiind facturată
fără TVA şi declarată la rd. 3 şi 3.1 din decontul de TVA.

46
 Exemplul 2
• Compania de transport A din Romania, inregistrata in scopuri de TVA
efectueaza transport catre o persoana impozabila stabilita in Germania,
inregistrata in scopuri de TVA. Transportul se poate efectua astfel:
a) din Romania si se termina in Germania,
b) din Romania si se termina in Romania
c) din alt stat membru in Romania,
d) din Romania intr-un stat care nu este membru UE
f)din alt stat membru intr-un stat care nu este membru UE

• In toate situatiile de la a) la f), prestatorul din RO aplica art .278 (2), respectiv
sunt prestari intracomunitare neimpozabile in RO, fiind impozabile în SM în
care este stabilit beneficiarul.
• In cazul celor de la d) si f), daca sunt aferente unui export, fiind scutite, nu se
declara si pe rd. 3.1. din decontul 300, ci doar pe rd. 3
• Serviciile de la pct. a – c, nefiind scutite, se trec si pe rd.3 si pe rd. 3.1 din
decont si se preiau in 390.
• {In ipoteza in care in cazul a) compania din DE nu ar avea cod valabil de TVA,
s-ar aplica prevederile art 278 (5), transportul IC ar avea locul in RO, locul
unde incepe transportu IC si s-ar factura cu TVA din RO.} 47
 Exemplul 3
• Compania de transport A din Franta, inregistrata in scopuri de TVA,
efectueaza transport catre o persoana impozabila stabilita in Romania,
inregistrata conform art. 316. Transportul se poate efectua astfel:
a) din Romania si se termina in Germania,
b) din Romania si se termina in Romania
c) din alt stat membru in Romania,
d) din Romania intr-un stat care nu este membru UE
f) din alt stat membru intr-un stat care nu este membru UE
• In toate situatiile de la a) la f), beneficiarul din RO aplica art 278(2),
respectiv sunt achizitii IC de servicii, care au locul in RO la locul unde este
stabilit beneficiarul .
• In cazul celor de la d) si f), dacă sunt aferente unui export, fiind scutite, se
declară doar pe rd. 26/26.1( rd. 28/28.1 din decontul nou) și nu se declară
in 390
• Serviciile de la pct. a – c, se trec pe rd. 7/20 și pe rd. 7.1/20.1 din decont si
se preiau in 390.

48
 Exemplul 4
• Compania A stabilita si inregistrata in scopuri de TVA in RO presteaza servicii
de consultanta, avocatura si diverse studii de piata catre:
a) o companie stabilita in SUA
b) o companie stabilita in Italia, inregistrata in scopuri de TVA
c) o persoana fizica din Ungaria
d) o persoana fizica din Elvetia

• In cazul a), se aplica art. 278 alin.(2), este o prestare de servicii neimpozabila
in RO, se declara in decont doar la rd. 3 si nu se declara in 390

• In cazul b), se aplica art. 278 alin.(2), neimpozabila in RO , este o prestare IC

de servicii, se declara in decont la rd. 3 , si 3.1, si in 390

• In cazul c), se aplica art 278(3), serviciul se impoziteaza cu TVA din RO (locul
unde este stabilit prestatorul)

• In cazul d), se aplica art 278(5), nu se impoziteaza in RO, se impoziteaza in

statul in care este stabilit beneficiarul din afara UE, se declara pe rd. 3 din
decont
49
 Exemplul 5
• Compania A din RO, inregistrata in scopuri de TVA trimite materie prima spre
prelucrare:
a) in Italia:
1. produsele prelucrate se intorc in RO
2. produsele prelucrate nu se intorc in RO
b) In Moldova, in regim de perfectionare pasiva și va primi o factură de prelucrare de la o
persoană impozabilă din Moldova
• In cazul a), indiferent dacă produsele prelucrate se întorc sau nu în România,
compania A din RO aplica art 278 (2), va inregistra o achizitie IC de servicii pe baza
facturii emise de prestatorul de servicii din Italia, care se declara pe rd. 7/7.1 si
20/20.1 din decontul de TVA si in 390. Pentru fluxul materiei prime, initial are loc un
nontransfer, bunurile se inscriu in Registrul nontransferurilor.
• In situatia a.1. se va opera in Registrul nontransferurilor data la care se intorc
bunurile compensatoare.
• In situatia a.2. , nontransferul devine transfer, se emite o autofactura, se inscrie la
rd. 1 din decontul de TVA, dar atentie este necesar ca Compania A sa aiba cod de
TVA din Italia.

• In cazul b), compania A din RO aplica art 278 (2), va inregistra o achizitie de servicii
care se declara pe rd. 7 si 20 din decontul de TVA , nu se declara si in 390. Pentru
fluxul materiei prime se aplica regulile vamale
50
 Exemplul 6
• Compania A din RO, inregistrata in scopuri de TVA primeste spre prelucrare
materie prima :
a) din Italia>
1. produsele prelucrate ramân in RO
2. produsele prelucrate se intorc in Italia
b) din Moldova, in regim de perfectionare activa
• In cazul a), compania A din RO aplica art 278 (2), va inregistra o prestare IC de
servicii care se declara pe rd. 3 si 3.1 din decontul de TVA si in 390, indiferent
dacă produsele prelucrate rămân sau nu în RO.
• Pentru fluxul materiei prime, initial are loc un nontransfer, bunurile se inscriu
in Registrul bunurilor primite de prestatorul din RO.
• In situatia a.1. , nontransferul devine transfer, compania din Italia trebuie sa se
inregistreze in scopuri de TVA in RO pentru a declara achizitia IC asimilata de
bunuri.
• In situatia a.2. se va opera in Registrul bunurilor primite data la care se intorc
bunurile compensatoare.
• In cazul b), compania A din RO aplica art 278 (6), respectiv sunt lucrari asupra
bunurilor mobile corporale prestate catre o persoana impozabila nestabilita in
UE, care are locul in RO. Dar, potrivit art 295, serviciile efectuate asupra
bunurilor plasate in regimuri vamale suspensive sunt scutite de TVA (OMFP
4147/2015)
51
Servicii inchiriere panouri publicitare
 O societate din Romania a inchiriat un panou publicitar unei
persoane impozabile cu sediul in Austria,

 Serviciul de inchiriere a unui panou publicitar in beneficiul unei

persoane impozabile din Austria, nu este considerat serviciu
legat de bunul imobil potrivit prevederilor pct. 16 alin. (4) lit. c)
din norme,

 Sunt aplicabile prevederile art .278(2) din Codul fiscal, respectiv

este considerat un serviciu de publicitate care se impoziteaza la
locul beneficiarului (Austria)

 In decontul de TVA se declara pe rd. 3 si 3.1, operatiunea

nefiind impozabila in Romania, dar cu drept de deducere

 Este o prestare intracomunitara de servicii care se declara si in

declaratia 390

52