1
Prin apel la ”Cadrul general pentru elaborarea şi prezentarea situaţiilor financiare” elaborat
de IASB, definiţiile ce pot fi reţinute pentru rezultate sunt:
a). Veniturile constituie creşteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei
contabile, sub forma intrărilor sau creşterilor de active sau a reducerilor de datorii care au ca rezultat
creşteri ale capitalului propriu, altele decât cele legate de contribuţiile participanţilor la capitalul
propriu;
b). Cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul
perioadei contabile, sub formă de ieşiri sau scăderi ale valorii activelor sau creşteri ale datoriilor
care au ca rezultat diminuări ale capitalului propriu, altele decât cele legate de sumele distribuite
asociaţiilor/acţionarilor.
În definirea veniturilor aceaşi sursă documentară face distincţie între veniturile propriu-zise
şi câştiguri. IAS 18 se referă la veniturile realizate din următoarele surse:
vânzare de bunuri;
prestări de servicii;
utilizarea de către alte persoane a acivelor intreprinderii, ceea ce duce la obţinerea
de dobânzi , redevenţe şi dividente.
Astfel, veniturile propriu-zise apar în cadrul activităţilor curente ale unei intreprinderi şi se
prezintă sub diferite denumiri, cum sunt vânzările, dobânzile, dividentele, redevenţele şi chiriile iar
în ceea ce priveşte câştigurile, ele sunt creşteri ale beneficiilor economice care pot sau nu să apară în
cursul activităţilor curente ale intreprinderii.
Şi la nivelul cheltuielilor se face diferenţierea între cheltuielile propriu-zise şi pierderi.
Cheltuielile propriu-zise apar în cursul activităţilor curente ale intreprinderilor, regăsindu-se
sub forma costului vânzărilor, costului consumurilor de stocuri, salariilor şi amortismentelor. În
concordanţă cu principiile partidei duble ele se evidenţiază cu ieşirile sau reducerile de active cum ar
fi lichidităţile, stocurile, bunurile imobile, utilajele şi echipamentele. De asemenea, ele se pot
înregistra şi prin echivalenta cu creşterile de pasiv, ca de exemplu datoriile faţă de terţi, datoriile
salariale, fiscale şi sociale şi alte datorii.
Pierderile ca reduceri ale beneficiilor economice pot sau nu să apară în activităţi curente ale
intreprinderii. În această situaţie se află pierderile din calamităţi sau cel din lichidarea activelor
imobilizate.
Veniturile sunt recunoscute în contul de rezultate atunci când are loc o creştere a beneficiilor
economice viitoare, în perioada exerciţiului, asociată unei creşteri de active sau reduceri pasive.
Pe baza principiilor partide duble orice venit este delimitat şi recunoscut pe baza relaţiilor:
Active= Venituri
şi
Datorii= Venituri
De exemplu, vânzarea de bunuri determină o creştere de active sub forma creanţelor
comerciale sau disponibilităţilor băneşti şi o constituire a veniturilor corespunzătoare ca rezultat al
vânzării de bunuri. Sau diferenţele favorabile de curs valutar rezultate din lichidarea împrumuturilor
şi datoriilor în valută ale intreprinderii sunt recunoscute simultan ca reduceri de pasive şi venituri
financiare.
În teorie şi practică pentru recunoaşterea veniturilor trebuie respectată cerinţa ca aceastea să
fie obţinute şi nu neapărat încasate, acestea pot fi credibil evaluate şi au un suficient grad de
certitudine.
Cheltuielile sunt recunoscute în contul de rezultate atunci cînd are loc o diminuare a
beneficiilor (avantajelor), economice viitoare asociate unei reduceri a activelor (de exemplu,
consumurile stocate), sau creşteri ale pasivelor (de exemplu, datorii privind serviciile primite de la
2
terţi), şi aceasta poate fi credibil evaluate. Deci, recunoaşterea cheltuielilor este simultan asociată cu
recunoaşterea unei creşteri a pasivelor sau diminuarea de active.
Prin apel la ecuaţiile partidei duble, recunoaşterea cheltuielilor este divulgată prin relaţiile:
Cheltuieli = Active
şi
Cheltuieli = Datorii
Cheltuielile reprezintă fie o diminuare a unor elemente de activ, fie majorări a unor elemente
de pasiv, care generează o majorare a beneficiilor economice.
Cheltuielile unităţii patrimoniale reprezintă sumele plătite sau de plătit pentru consumul de
materii prime şi materiale, pentru lucrările executate şi serviciile prestate de terţi, plata personalului
şi a altor obligaţii legale sau contractuale, amortizarea imobilizărilor, valoarea contabilă a activelor
cedate, distruse sau dispărute, precum şi provizioanele constituite pentru acoperirea deprecierilor
reversibile care afectează activele intreprinderii.
Cadrul general pentru înlocuirea şi prezentarea situaţiilor financiare elaborat de IASB şi
reglementărilor contabile româneşti armonizate cu Directiva a IV a CEE şi cu standardele
internaţionale de contabilitate menţionează ”cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor
economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub formă de ieşiri sau scăderi ale valorii
activelor sau creşteri ale datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii, altele
decât cele rezultate din distribuirea acestora către acţionari”.
Deci cheltuielile pot lua forma:
reducerii de active în situaţia plăţii de lichidităţi sau a consumului de active de natura
stocurilor sau a imobilizărilor etc.
creşterii datoriilor ca urmare a achiziţionării de active, sau diverse servicii de la terţi.
Recunoaşterea cheltuielilor în contabilitate. O cheltuială este recunoscută în contabilitate
dacă satisface două condiţii:
a) răspunde definiţiei menţionate în standarde;
b) a avut loc o reducere a beneficiilor economice viitoare, aferente diminuării unui activ
sau creşterii unei datorii care poate fi evaluată în mod credibil.
Efectuare cheltuielilor are loc în etape succesive simultan, putându-se delimita patru
momente:
1. Angajarea cheltuielilor în momentul achiziţionării de bunuri, lucrări executate şi servicii
prestate, când se creează obligaţia cumpărătorului faţă de furnizor.
2. Consumul, ca utilizare efectivă a resurselor în procesul de exploatare (consumul de
stocuri pentru obţinerea de produse).
3. Plăţile, reprezentând achitarea unei sume de bani furnizorilor pentru stingerea datoriilor
sau achitarea altor obligatii terţilor.
4. Conectarea (imputarea), respectiv suportarea cheltuielilor din veniturile realizate.
În România, optând pentru o contabilitate de angajamente, înregistrarea cheltuielilor în
contabilitate se face în momentul angajării acestora sau a consumului de resurse, indiferent de
momentul plăţii lor.
Cheltuielile sunt structurate pe feluri de cheltuieli, respectiv după conţinutul lor economic, care
constituie criteriul general de clasificare a acestora. Cheltuielile delimitate pe feluri se grupează pe
3
activităţile care le ocazionează. În organizarea contabilităţii şi constituirii conturilor de cheltuieli se
are în vedere următoarea grupare a cheltuielilor pe activităţi:
Veniturile reprezintă creşterea unor elemente de activ, fie diminuări ale unor elemente de
pasiv, care generează o majorare a beneficiilor economice.
Veniturile unităţilor patrimoniale includ atât sumele sau valorile încasate sau de încasat din
activităţi curente cât şi câştigurile din alte surse.
Activităţile curente reprezintă activităţile desfăşurate ca parte integrantă a obiectului de
activitate al unei persoane juridice, precum şi activităţile conexe acestuia. Veniturile din activităţi
curente se pot regăsi sub diverse forme: vânzări, comisioane, dobânzi, dividente chirii.
Câştigurile reprezintă creşteri ale beneficilor economice care pot apărea sau nu, ca rezultat al
activităţii curente şi care nu diferă ca natură de veniturile obţinute din această activitate (sume
rezultate din cedarea activelor imobilizate etc.).
4
În conformitate cu standardele internaţionale şi cu O.M.F.P. nr. 94/2001, veniturile
“constituie creşterii ale benificiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub
formă de intrări sau creşteri ale activelor sau descreşteri ale datoriilor, care se concretizează în
creşteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din contribuţii ale acţionarilor ”.
Veniturile pot lua forma de:
a. creşteri de active, respectiv a numerarului, creanţelor, bunurilor şi serviciilor primite în
schimbul celor furnizate
b. lichidarea datoriilor în situaţia când o intreprindere furnizează bunuri şi servicii unui
creditor în scopul lichidării unei datorii(împrumut).
Recunoaşterea veniturilor în contabilitate. Un venit este recunoscut în contabilitate dacă
satisface două cerinţe:
a) răspunde definiţiei menţionate în standarde;
b) a avut loc o creştere a beneficiilor economice viitoare, aferent creşterii unui activ sau
diminuării unei datorii, care poate fi evaluată în mod credibil;
În procesul de obţinere a veniturilor se disting următoarele momente:
obţinerea bunurilor, lucrărilor şi serviciilor ce constituie obiectul de activitate al
intreprinderii.
facturarea producţiei, respectiv transferul dreptului de proprietate de la furnizor la client,
încasarea producţiei vândute de către furnizor de la clienţi.
decontarea din venituri a cheltuielilor efectuate în vederea stabilirii rezultatului financiar.
Structurarea şi clasificarea veniturilor se face pe categorii de venituri, după natura lor, ceea ce
permite compararea acestora cu cheltuielile şi determinarea rezultatelor financiare pe activităţii.
A. Venituri din activitatea de exploatare (venituri din exploatare), care cuprind
următoarele feluri de venituri:
venituri din vânzarea produselor;
venituri din executarea de lucrări şi servicii prestate;
venituri din vânzarea mărfurilor;
venituri din variaţia stocurilor, reprezentând variaţia în plus (creştere), sau în minus
(reducere), dintre costul de producţie efectiv al stocurilor de produse şi producţie în curs de execuţie
de la sfârşitul perioadei şi valoarea stocurilor iniţiale ale acestora, neluând în calcul provizioanele
pentru depreciere constituie.
Variaţia stocurilor reprezintă o corecţie pe pacursul perioadei a cheltuielilor de producţie,
pentru a reflecta faptul că producţia a mărit nivelul stocurilor, sau că în urma vânzărilor
suplimentare nivelul stocurilor s-a redus.
venituri din producţia de imobilizări, reprezentţnd costul lucrărilor şi al cheltuielilor
efectuate de unitate pentru necesităţi proprii, care se înregistrează ca imobilizării corporale şi
necorporale.
venituri din subvenţii de exploatare, care reprezintă subvenţii primite pentru acoperirea
diferenţelor de preţ, a pierderilor, a finanţării activităţii de cercetare şi alte finanţări.
alte venituri din exploatare, respectiv venituri din creanţe reactive şi debitori diverşi,
venituri din amenzi şi penalizări încasate, donaţii şi subvenţii primite, venituri din vânzarea activelor
etc.
B. Venituri din activitatea financiară (venituri financiare), în care se includ următoarele
feluri de venituri:
venituri din imobilizări financiare;
venituri din investiţii financiare pe termen scurt;
venituri din creanţe imobilizate;
venituri din investiţii financiare cedate,
5
venituri din diferenţe de curs valutar;
venituri din dobânzi;
venituri din sconturi obţinute;
alte venituri financiare.
C. Venituri extraordinare – nu sunt legate de activitatea normală (curentă), a unităţii
patrimoniale incluzând venituri din subvenţii pentru evenimente extraordinare (calamităţi etc.).
D. Venituri din diminuarea sau anularea provizioanelor. Diminuarea sau anularea
provizioanelor în cazul în care nu se mai justifică menţinerea lor, respectiv are loc realizarea riscului
sau cheltuiala devine exigibilă, se trece la venituri din provizioane privind activitatea de exploatare
sau la venituri din provizioane privind activitatea financiară, în funcţie de natura provizioanelor.
Venitul este fluxul brut de beneficii economice dintr-un exerciţiu financiar, primit de o entitate
în cursul activităţilor obişnuite ale acesteia, atunci când acest flux se materializează prin creşteri ale
capitalurilor proprii, altele decât creşterile datorate contribuţiilor din partea participanţiilor la capital.
Valoarea justă este suma la care poate fi tranzacţionat un activ sau decontată o datorie între
părţi aflate în cunoştinţă de cauză, care îşi exprimă voinţa în cadrul unei tranzacţii desfăşurate în
condiţii obiective.
Venitul din activităţile curente include doar fluxurile brute de beneficii economice primite sau
de primit de către entitate în nume propriu. Sumele colectate în numele unor terţe părţi, cum ar fi
taxele de vânzare, taxele pentru bunuri şi servicii, şi taxele pe valoarea adăugată nu sunt beneficii
economice de primit de către entitate şi nu au ca rezultat creşteri ale capitalurilor proprii. De aceea,
sunt excluse din veniturile din activitatea curentă. Similar, în cazul unui contract de reprezentare,
fluxurile brute de beneficii economice includ sumele colectate în numele proprietarului şi care nu au
ca rezultat creşteri ale capitalurilor proprii ale entităţii. Sumele colectate în numele proprietarului nu
reprezintă venituri din activitatea curenta. Venituri din activitatea curentă reprezintă doar
comisioanele.
Veniturile trbuie recunoscute pe următoarele baze:
dobânzile trebuie recunoscute utilizând metoda dobânzi efective, aşa cum este stabilit
în IAS 39, paragrafele 9 şi AG5-AG8;
redevenţele trebuie recunoscute pe baza contabilităţii de angajamente, conform
fondului economic al contractului relevant;
dividendele trebuie recunoscute atunci când este stabilit dreptul acţionarului de a primi
plata.
Când dobânda neplătită a fost acumulată înainte de achiziţionarea unei investiţii purtătoare de
dobândă şi intrările ulterioare de dobândă sunt alocate între perioadele pre-achiziţie şi post-achiziţie,
atunci doar partea post-achiziţie este recunoscută ca venit. Când dividendele pentru participaţii sunt
declarate din venitul net înainte de achiziţie, aceste dividende sunt deduse din costul participaţiilor.
Dacă este dificil de făcut o asemenea alocare sau se poate face doar pe o bază arbitrară, dividendele
sunt recunoscute ca venit, în afara cazului în care ele reprezintă în mod clar o recuperare a unei părţi
din costul participaţiilor.
6
1.2 RECUNOAŞTEREA STRUCTURILOR DIN CONTUL DE
REZULTATE
Cadrul contabil general IASE specifică faptul că, veniturile sunt recunoscute în contul de profit
şi pierdere atunci când a avut loc o creştere a beneficiilor economice viitoare aferente creşterii unui
activ sau diminuării unei datorii, modificare ce poate fi evaluată credibil şi are un grad suficient de
certitudine. Dar, în mod practic, aşa cum prevede IAS18 ”Venituri” criteriile de recunoaştere a
veniturilor sunt aplicate, de regulă, separat pentru fiecare tranzacţie, pentru a putea reflecta realitatea
economică. De exemplu, când preţul de vânzare al unui produs include o sumă identificabilă pentru
servicii succesive, această sumă este înregistrată în avans şi recunoscută ca venit pe parcursul
perioadei în care s-a efectuat service-ul.
În raport cu natura veniturilor criteriile de recunoaştere se nuanţează după cum urmează:
a) veniturile din vânzarea bunurilor sunt recunoscute în momentul în care sunt satisfăcute
următoarele condiţii:
intreprinderea a transferat cumpărătorului riscurile şi avantajele semnificativ ce decurg
din proprietatea asupra bunurilor;
intreprinderea nu mai gestionează bunurile vândute la nivelul la care ar fi făcut-o în mod
normal în cazul deţinerii în proprietatea a acestora şi nici nu mai deţine controlul efectiv asupra lor;
mărimea veniturilor poate fi evaluată în mod rezonabil (credibil);
este probabil să fie generate către intreprindere beneficii economice asociate tranzacţiei;
costurile tranzacţiei pot fi evaluate în mod rezonabil (credibil);
b) veniturile din prestarea serviciilor. Atunci când rezultatul unei tranzacţii ce implică
prestarea de servicii poate fi estimată în mod rezonabil, venitul asociat tranzacţiei trebuie să fie
recunoscut în funcţie de stadiul de execuţie a contractului la data închiderii bilanţului. Rezultatul
unei tranzacţii poate fi estimat în mod rezonabil atunci când sunt satisfăcute următoarele condiţii:
suma veniturilor poate fi estimată în mod rezonabil;
este probabil ca beneficiile economice asociate tranzacţiei să fie generate de către
societate;
stadiul de execuţie a contractului la data de închidere a bilanţului poate fi evaluat în mod
rezonabil;
costurile apărute pe parcursul contractului şi costurile de finalizare a contractului pot fi
evaluate în mod rezonabil:
Veniturile nu pot fi recunoscute atunci când cheltuielile aferente tranzacţiilor respective nu pot
fi evaluate în mod rezonabil, în asemenea cazuri, orice mijloc de plată deja primit este recunoscut ca
datorie.
Recunoaşterea veniturilo pe măsura execuţiei contractului, este denumită în mod curent
”metoda procentului de execuţie”. Potrivi acestei metode, veniturile sunt recunoscute în perioadele
contabile în care sunt prestate serviciile.
c) veniturile din dobânzi sunt recunoscute periodic, în mod proporţional pe baza
randamentului efectiv al activului.Randamentul efectiv al unui activ este dezvăluit prin rata dobânzii
necesară pentru actualizarea fluxurilor viitoarelor intrări de numerar, aşteptate pe durata de viaţă
activului pentru a egala valoarea contabilă iniţială a acestuia.
7
d) redevenţele sunt recunoscute pe baza contabilităţii de angajamente, conform realităţii
economice a contractului.
În ceea ce priveşte momentul recunoaşterii venitului, ”Cadrul contabil general IASE”
precizează că se identifică cu momentul livrării (vânzării), bunurilor. Dacă la livrare, credibilitatea
încasării contravalorii bunurilor este scăzută, veniturile sunt recunoscute pe măsura încasărilor.
Momentul recunoaşterii veniturilor se poate identifica şi cu cel al producţiei este cazul
producţiei agricole în agricultură (IAS 41”Agricultura”).
Veniturile mai pot fi recunoscute anterior vânzării, este cazul contractelor pe termen lung
pentru realizarea unor construcţii sau pentru prestarea de servicii. Aceste cazuri sunt analizate în
standardele IAS 11”Contracte de construcţii” şi IAS 18”Venituri”.Principalul motiv al avansării
recunoaşterii venitului este prevalentă economicului asupra juridicului, componenta a credibilităţii
informaţiei prezentate, în situaţiile financiare. Deşi contractul prevede transferul proprietăţii la
încheierea obiectivului de construcţii, dacă sunt îndeplinite criteriile de recunoaştere a veniturilor
(printre care nu figurează nici unul de natură juridică), venitul poate fi recunoscut pe măsura
avansării lucrărilor de construcţie.
CHELTUIELI VENITURI
1 CHELTUIELI DE EXPLOATARE (CE) 1. VENITURI DIN EXPLOATARE (VE)
2. CHELTUIELI FINANCIARE (CF) 2. VENITURI FINANCIARE (VF)
3. CHELTUIELI EXTRAORDINARE (CEX) 3.VENITURI EXTRAORDINARE (VEX)
4. CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE PROFIT (IP) 5. PROFIT NET (+Rn)
5. PIERDEREA NETA (-Rn)
9
2. ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII VENITURILOR
ŞI CHELTUIELILOR
10
2.2. DOCUMENTE JUSTIFICATIVE ŞI DE EVIDENŢĂ OPERATIVĂ A
VENITURILOR ŞI CHELTUIELILILOR
Pentru organizarea contabilităţii sintetice a cheltuielilor prin Planul de Conturi General, s-a
prevăzut clasa VI „Cheltuieli”, ce cuprinde următoarele grupe:
- grupa 60 „Cheltuieli privind stocurile”
- grupa 61 „Cheltuieli cu lucrările şi serviciile executate de terţi”
- grupa 62 „Cheltuieli cu alte servicii executate de terţi”
- grupa 63 „Cheltuieli cu impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”
- grupa 64 „Cheltuieli cu personalul”
- grupa 65 „Alte cheltuieli de exploatare”
- grupa 66 „Cheltuieli financiare”
- grupa 67 „Cheltuieli extraordinare ”
- grupa 68 „Cheltuieli cu amortizările, provizioanele şi ajustarea la inflaţie”
- grupa 69 „Cheltuieli cu impozitul pe profit si alte impozite”
Conturile de cheltuieli nu se încadrează în categoria conturilor bilanţiere deoarece nu
prezintă sold la sfârşit de lună, ele închizându-se prin decontarea cheltuielilor asupra rezultatului
perioadei de gestiune.
Conturile de cheltuieli sunt în totalitate conturi de activ , funcţionând după regulile specifice
acestor conturi.
Se debitează în momentul angajării unei obligaţii sau în momentul plăţii unor sume în
cadrul tranzacţiilor financiare, precum şi odată cu înregistrarea consumurilor de resurse.
Sunt conturi care exprimă obligaţii, consumuri, plăţi.
Se creditează la sfârşitul lunii, în momentul decontării (imputării) cheltuielilor asupra
rezultatelor obţinute prin preluarea soldului debitor în contul 121 „Profit şi pierderi”.
121 ”Profit şi pierderi” = 6xx „Conturi de cheltuieli ”
Se pot credita in cursul perioadei cu cheltuielile rezultate din operaţii de participaţie
transferate coparticipanţilor.
11
2.3.1 CONTABILITATEA CHELTUIELILOR DIN ACTIVITATEA DE EXPLOATARE
12
contabilitate de angajamente, conform căruia efectele tranzacţiilor şi a altor evenimente sunt
recunoscute atunci când se produc.
Conform acestei metode cheltuielile colectate în cursul exerciţiului se înregistrează prin articolul
contabil:
2.) Evidenţierea diferenţelor de preţ aferente materiilor prime şi materialelor ieşite din
gestiune:
13
3.) Valoarea materiilor prime şi materialelor achiziţionate în cazul folosirii inventarului
intermitent:
% = 401 „Furnizori”
601 „Cheltuieli cu materii prime ”
602 „Cheltuieli cu materiale
consumabile”
4426 „TVA deductibilă”
% = 401 „Furnizori”
604 „Cheltuieli cu materialele nestocate” (408 „Furnizori facturi
4426 „TVA deductibilă” nesosite”)
4428 „TVA neexigibilă”
% = 401 „Furnizori”
605 „Cheltuieli privind energia şi apa” (408 „Furnizori facturi
4426 „TVA deductibilă” nesosite”
4428 „TVA neexigibilă” 471 „Cheltuieli înregistrate
în avans”)
8.) Evidenţierea mărfurilor aflate la terţi, pentru care au fost emise documente de vânzare sau
constatate lipsă la inventar:
14
2. Contabilitatea cheltuielilor cu lucrările şi serviciile executate de terţi
Principalele operaţiuni:
- evidenţierea decontărilor cu bugetul statului privind impozitul pe clădiri, terenuri, taxa
pentru folosirea terenurilor proprietate de stat, taxa pentru mijloacele de transport, accizele la
producţia internă, etc.:
- reflectarea TVA colectată aferentă bunurilor şi serviciilor folosite în scop personal, predate
cu titlu gratuit care depăşesc limitele prevăzute de lege, cea aferentă lipsurilor peste normele legale
precum şi cea aferentă bunurilor şi serviciilor acordate salariaţilor sub forma avantajelor în natură:
Pentru munca prestată, salariaţii sunt îndreptăţiţi să primească din partea angajatorilor
remuneraţii sau salarii, care din perspectiva întreprinderilor constituie cheltuieli.
Pe lângă salariile datorate personalului întreprinderile datorează organismelor de asigurări
sociale contribuţii cum sunt: pentru asigurările sociale, asigurările sociale de sănătate, constituirea
fondului de şomaj etc.
Pentru întreprindere toate acestea reprezintă cheltuieli de exploatare, iar reflectarea în
contabilitate se asigură cu ajutorul conturilor:
- 641 „Cheltuieli cu salariile personalului”
16
- 645 „Cheltuieli privind asigurările şi protecşia socială” care se dezvoltă pe următoarele
sintetice de gradul II:
- 6451 „Contribuţia unităţii la asigurările sociale”
- 6452 „Contribuţia unităţii la fondul de şomaj”
- 6453 „Contribuţia angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate”
- 6458 „Alte cheltuieli privind asigurările şi protecţia socială”
Toate aceste conturi au funcţie contabilă de activ.
Principalele operaţiuni:
- evidenţierea salariilor brute datorate personalului pentru munca prestată:
- reflectarea drepturilor de personal pentru care nu s-au întocmit statele de plată aferente
exerciţiului încheiat:
6458 „Alte cheltuieli privind sigurările = 423 „Personal -ajutoare materiale datorate”
şi protecţia socială”
Sunt încadrate în categoria alte cheltuieli din exploatare, acele cheltuieli care rezultă din
activitatea curentă, de exploatare dar acre sunt deosebite ca urmare a volumului sau frecvenţei lor
cum sunt: pierderi din creanţe şi debitori diverşi, amenzi, penalităţi, donaţii şi subvenţii acordate,
cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital.
17
Reflectarea în contabilitate se face cu ajutorul conturilor:
- 654 „Pierderi din creanţe şi debitori diverşi”
- 6581 „Despăgubiri, amenzi, penalităţi”
- 6582 „donaţii şi subvenţii acordate”
- 6583 „Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital”
- 6588 „Alte cheltuieli de exploatare”
După funcţia contabilă sunt conturi de activ.
Principalele operaţiuni:
- înregistrarea sumelor trecute pe cheltuieli cu ocazia scăderii din evidenţă a clienţilor incerţi
sau în litigiu ori a debitorilor diverşi:
18
- închiderea la sfârşit de lună prin înregistrarea:
Principalele operaţiuni:
- evidenţierea diferenţelor nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea datoriilor în
valută la închiderea exrciţiului financiar:
19
- evidenţierea diferenţelor nefavorabile de curs valutar rezultate în urma evaluării creanţelor
la închiderea exerciţiului financiar:
20
- evidenţierea dobânzilor datorate, aferente împrumuturilor şi creditelor primite:
21
671 „Cheltuieli privind calamităţile şi alte = %
evenimente extraordinare” 2xx „Imobilizări corporale”
3xx „Stocuri”
Principalele operaţiuni:
- înregistrarea amortizării imobilizărilor necorporale şi corporale:
22
6813 „Cheltuieli de exploatare privind = %
provizioanele pentru riscuri şi 290 „Provizioane pentru deprecierea
cheltuieli” imobilizărilor necorporale „
291 „Provizioane pentru deprecierea
imobilizărilor corporale”
293 „provizioane pentru deprecierea
imobilizărilor în curs „
- evidenţierea provizioanelor constituite pentru creanţe neîncasabile, clienţi dubioşi, rău platnici
sau în litigiu:
Cheltuielile cu impozitul pe profit şi alte impozite reprezintă prelevări obligatorii către bugetul
statului a unei părţi din profiturile şi/sau veniturile agenţilor economici.
23
Impozitul pe profit reprezintă o cheltuială nedeductibilă fiscal, iar contabilitatea acestuia se
ţine cu ajutorul contului 691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit” care se detaliază în două conturi
sintetice de gradul II, cu funcţie contabilă de activ şi nu are sold la finele lunii.
- 6911 „Cheltuieli cu impozitul pe profit curent”
- 6912 „Cheltuieli cu impozitul pe profit amânat”
Principalele operaţiuni:
- evidenţierea cheltuielilor cu impozitul pe profit:
Contabilitatea analitică reflectă cheltuielile după criteriul destinaţiei şi funcţiei lor prin
colectarea şi repartizarea acestora pe obiecte de activitate (produse, lucrări, servicii), în vederea
determinării costului activităţii.
În concordanţă cu conceptul contabilităţii în două circuite, în Planul de Conturi General s-a
rezervat pentru contabilitatea de gestiune o clasă de conturi- CLASA 9- „Conturi de gestiune”.
Caracteristic acestei clase de conturi este faptul că ele se constituie într-un sistem autonom, în sensul
că aceste conturi nu intră în corespondenţă cu conturi din celelalte clase, ele funcţionând numai între
ele. La finele lunii aceste conturi pot fi închise şi nu apar în bilanţ.
Conturile clasei 9 au menirea de a prelua cheltuielile de exploatare din contabilitatea
financiară unde s-au înregistrat după natura lor , pentru a le ordona după destinaţii în vederea
calculului efectiv al costului producţiei obţinute, decontării acestei producţii şi stabilirii abaterilor
costurilor efective faţă de cele prestabilite în scopul executării controlului bugetar asupra costurilor.
Structura minimală a unui plan de conturi trebuie să surprindă grupele de conturi care
asigură pe de o parte, preluarea, urmărirea, înregistrarea şi controlul cheltuielilor de exploatare pe
destinaţii, iar pe de altă parte să asigure calculaţia costurilor şi decontarea acestora corespunzător
obiectelor de raportare şi imputare a consumurilor de resurse.
24
Clasa 9 se structurează astfel:
- grupa 90 „Decontări interne” - 901 ”Decontări interne privind cheltuielile”
- 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”
- 903 „Decontări interne privind diferenţele de preţ”
- grupa 92 „Conturi de calculaţie” - 921 ”Cheltuieli ale activităţii de bază”
- 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”
- 923 „Cheltuielile sectoarelor de producţie”
- 924 „Cheltuielile administraţiei generale”
- 925 „Cheltuieli de distribuţie”
- grupa 93 „Costul producţiei” - 931 „Costul producţiei obţinute”
- 933 „Costul producţiei în curs de execuţie”
Grupa 90 „Decontări interne” – asigură autonomia şi independenţa contabilităţii de
gestiune în raport cu contabilitatea financiară, prin intermediul conturilor din această grupă
stabilindu-se legătura dintre cele două circuite ale sistemului informaţional contabil. Fiind „conturi
de reflectare” permit, pe de o parte preluarea „ în oglindă” a cheltuielilor din contabilitatea
financiară, iar pe de altă parte decontarea producţiei obţinute, predând „în oglindă” contabilităţii
financiare această producţie (se utilizează în acest scop în contabilitatea financiară conturile de
venituri din clasa 7).
Existenţa decalajului temporal între obţinerea şi depozitarea produselor la un preţ prestabilit,
în cursul lunii şi calculul costului efectiv aferent acestora, la finele lunii impune utilizarea unui cont
de reflectare pentru rectificarea preţului de înregistrare a producţiei obţinute cu diferenţele faţă de
costul său efectiv.
Grupa 92 „Conturi de calculaţie”- permite gruparea cheltuielilor de exploatare preluate din
contabilitatea financiară în raport cu destinaţia consumurilor de resurse şi cu modul de identificare a
acestora pe obiectele de calculaţie (activităţi, produse, lucrări, servicii).
Conturile din această grupă au funcţie contabilă de activ, în debit se înregistrează colectarea
cheltuielilor, iar în credit repartizarea lor pe destinaţii sau decontarea costurilor efective pe obiecte
de calculaţie.
Nu prezintă sold la finele perioadei.
Grupa 93 „Costul producţiei”- asigură evidenţa producţiei obţinute suplinind lipsa
conturilor de stocuri.
Sunt conturi cu funcţie contabilă de activ şi nu au sold la finele perioadei.
Pentru organizarea contabilităţii sintetice a Veniturilor prin Planul de Conturi General, s-a
prevăzut clasa VII „Venituri”, ce cuprinde următoarele grupe:
- grupa 70 „Cifra de afaceri”
- grupa 71 „Variaţia stocurilor”
- grupa 72 „Venituri din producţia de imobilizări”
- grupa 74 „Venituri din producţia de imobilizări”
- grupa 75 „Alte Venituri din exploatare”
- grupa 76 „Venituri financiare”
- grupa 77 „Venituri extraordinare ”
- grupa 78 „Venituri din provizioane şi ajustarea la inflaţie”
“Conturile de venituri nu se încadrează în categoria conturilor bilanţiere deoarece nu
prezintă sold la sfârşit de lună, ele închizându-se prin decontarea veniturilor asupra rezultatului
perioadei de gestiune”
25
Conturile de venituri sunt în totalitate conturi de pasiv , funcţionând după regulile specifice
acestor conturi.
Se creditează în cursul lunii pe măsura încasării creanţelor, înregistrării producţiei pe bază
de documente justificative ori constatării veniturilor indiferent de data încasării acestora.
Se debitează la sfârşitul lunii prin preluarea soldurilor în creditul contului 121 ”Profit şi
pierderi”
7xx „Conturi de venituri ” = 121 ”Profit şi pierderi”
În cursul perioadei pot fi debitate cu veniturile realizate din operaţii de participaţie
transferate coparticipanţilor sau cu variaţia stocurilor cedate
Cifra de afaceri este un indicator financiar de bază al activităţii întreprinderii care rezultă din
însumarea veniturilor rezultate din vânzările de bunuri, executarea de lucrări, prestările de servicii,
locaţii, chirii, studii, cercetări, şi alte venituri din exploatare. Veniturile care formează cifra de
afaceri sunt legate de profilul principal al activităţii agenţilor economici şi reprezintă cea mai mare
parte a veniturilor întreprinderii.
Cifra de afaceri netă, cuprinde totalitatea veniturilor provenind din vânzarea de bunuri şi
servicii ce intră în categoria activităţilor curente după scăderea reducerilor comerciale, a taxei pe
valoare adăugată şi a altor impozite şi taxe aferente
Reflectarea în contabilitate a acestor venituri se realizează prin conturile din grupa 70 “Cifra
de afaceri”:
701 „Venituri din vânzarea produselor finite ”
702 „Venituri din vânzarea semifabricatelor”
703 „Venituri din vânzarea produselor reziduale”
704 „Venituri din lucrări executarea şi servicii prestate ”
705 „Venituri din studii şi cercetări ”
706 „Venituri din redevenţe, locaţii de gestiune şi chirii ”
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”
708 „Venituri din activităţi diverse ”
A. Contul 701 „Venituri din vânzarea produselor finite ”, 702 „Venituri din vânzarea
semifabricatelor”, 703 „Venituri din vânzarea produselor reziduale”
După funcţia contabilă sunt conturi de pasiv.
Se creditează în cursul lunii odată cu întocmirea facturilor sau a altor documente ce atestă
transferul dreptului de proprietate.
Principalele operaţiuni:
-evidenţierea produselor finite, semifabricatelor şi produselor reziduale vândute clienţilor pe
bază de factură :
4111 “Clienţi” = %
701„Venituri din vânzarea produselor finite ”
702„Venituri din vânzarea semifabricatelor”,
703 „Venituri din vânzarea produselor reziduale”
4427 „ TVA colectată”
-reflectarea vânzărilor de produse finite semifabricate şi produse reziduale pentru care nu s-a
întocmit factură
26
418 “Clienţi facturi de întocmit” = %
701„Venituri din vânzarea produselor finite ”
702„Venituri din vânzarea semifabricatelor”,
703 „Venituri din vânzarea produselor reziduale”
4428 „ TVA neexigibilă”
4111 “Clienţi” = %
704 „Venituri din lucrări executarea şi servicii prestate ”
4427 „ TVA colectată”
-veniturile înregistrate anterior în avans devenite venituri aferente perioadei curente sau
exerciţiului în curs
Principalele operaţiuni :
- evidenţierea valorii studiilor şi a contractelor de cercetare facturate clienţilor:
4111 “Clienţi” = %
705 „Venituri din studii şi cercetări ”
4427 „ TVA colectată”
- evidenţierea valorii studiilor şi cercetărilor înregistrate pentru care nu s-a întocmit factură :
4111 “Clienţi” = %
461 “Debitori diverşi”
706 „Venituri din redevenţe, locaţii de gestiune şi chirii ”
4427 „ TVA colectată”
- Evidenţierea veniturilor înregistrate anterior în avans din chirii, locaţii, concesiuni aferente
perioadei curente sau exerciţiului în curs:
28
4111 “Clienţi” = %
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”
4427 „ TVA colectată”
Evidenţiază veniturile din activităţi cum sunt :comisioane, servicii prestate în favoarea personalului,
punerea la dispoziţia terţilor a personalului unităţii, venituri din valorificarea ambalajelor şi alte
venituri realizate din relaţiile cu terţii.
Principalele operaţiuni :
- Evidenţierea sumelor facturate clienţilor reprezentând venituri din activităţi diverse
4111 “Clienţi” = %
708 „Venituri din activităţi diverse ”
4427 „ TVA colectată”
- Venituri din activităţi diverse înregistrate anterior în avans aferente perioadei curente :
472 “Venituri înregistrate în avans” = 708 „Venituri din activităţi diverse ”
- Evidenţierea sumelor încasate de la terţi reprezentând venituri din diverse activităţi :
Conturile de venituri aferente cifrei de afaceri se închid la sfârşitul perioadei prin înregistrarea :
29
2.5.2. CONTABILITATEA VARIAŢIEI STOCURILOR
Bunurile obţinute din producţie proprie şi care se pot încadra într-o anumită categorie de
stocuri sunt înregistrate în momentul constatării lor pe baza documentelor ca venituri ale perioadei.
Reflectarea lor în contabilitate se face cu ajutorul contului 711 “Variaţia stocurilor”
El ţine evidenţa costului de producţie al produselor în curs de execuţie al produselor, animalelor şi
păsărilor din producţie proprie
După conţinutul economic este un cont de procese economice exprimând variaţia stocurilor
de produse fabricate şi comenzi în curs de execuţie.
După funcţia contabilă este un cont bifuncţional
Principalele operaţiuni :
- Evidenţierea la sfârşitul lunii a costului produselor, lucrărilor şi serviciilor în curs de
execuţie :
30
- Reflectarea diferenţelor de preţ aferente produselor şi animalelor ieşite din gestiune
(vânzare sau pe alte căi )
Soldul creditor reprezintă variaţia veniturilor din creşterea stocurilor de produse fabricate şi
comenzi în curs de execuţie la sfârşitul perioadei de gestiune faţă de începutul perioadei, iar cel
debitor reprezintă variaţia veniturilor datorită diminuării stocului de produse fabricate şi comenzi în
curs de execuţie la sfârşitul perioadei faţă de începutul acesteia. Soldul debitor sau creditor se
transferă la sfârşitul exerciţiului asupra contului 121 “Profit şi pierdere” :
Venirile din producţia de imobilizări sunt formate din :costul de producţie al imobilizărilor
corporale şi necorporale realizate în regie proprie şi evidenţiate ca active imobilizate inclusiv
cheltuielile auxiliare privind procurarea şi punerea în stare de folosinţă a imobilizărilor (cheltuieli de
instalare, montaj, etc ). Reflectarea în contabilitate a acestora se face cu ajutorul conturilor: 721
“Venituri din producţia de imobilizări necorporale” 722 “venituri din producţia de imobilizări
corporale ”
După funcţia contabilă sunt conturi de pasiv.
Principalele operaţiuni :
- Evidenţierea valorii imobilizărilor necorporale realizate pe cont propriu :
% = 721 “Venituri din producţia de imobilizări necorporale”
203 “Cheltuieli de dezvoltare”
205 “Concesiuni, brevete, licenţe
mărci comerciale, şi alte drepturi
şi valori similare”
208 ”Alte imobilizări necorporale”
233 “Imobilizări necorporale în curs”
31
2112 “Amenajări de terenuri” = 722 “venituri din producţia de imobilizări corporale ”
212 “ Construcţii”
213 “ Instalaţii tehnice, mijloace de
transport,animale şi plantaţii”
214 “Mobilier, aparatură birotică,
echipamente de protecţie a
valorilor”
231” Imobilizări corporale în curs”
Întreprinderile pot primi din partea statului sau a altor organisme publice venituri destinate
activităţii de exploatare cum sunt :
- Venituri pentru finanţarea unor activităţi de cercetare
- Venituri pentru susţinerea unor diferenţe de preţ la produsele de strictă necesitate
- Venituri pentru acoperirea unor pierderi din activitatea desfăşurată
- Venituri pentru susţinerea activităţii de exploatare
Contabilitatea acestui tip de venituri se conduce cu ajutorul contului 741 “Venituri din
subvenţii de exploatare”
Se dezvoltă în mai multe conturi sintetice de gradul II :
7411 “Venituri din subvenţii de exploatare aferente cifrei de afaceri”
7412 “ Venituri din subvenţii de exploatare pentru materii prime şi materiale
consumabile”
7413 ” Venituri din subvenţii de exploatare pentru alte cheltuieli din afară”
7414 ” Venituri din subvenţii de exploatare pentru plata personalului”
7415 ” Venituri din subvenţii de exploatare pentru asigurări şi protecţie socială”
7416 ” Venituri din subvenţii de exploatare pentru alte cheltuieli de exploatare”
7417 ” Venituri din subvenţii de exploatare aferente altor venituri”
7418 “ Venituri din subvenţii de exploatare pentru dobânda datorată”
După funcţia contabilă :conturi de pasiv.
Principalale operaţiuni :
- Evidenţierea subvenţiilor de exploatare primite în contul curent :
32
CONTABILITATEA ALTOR VENITURI DIN EXPLOATARE
-Inregistrarea valorii activelor imobilizate vândute terţilor (la preţ de vânzare fără TVA )
131 “Subvenţii pentru investiţii” = 7584 “Venituri din subvenţii pentru investiţii”
33
- Înregistrarea creanţelor faţă de personal privind debite, salarii, sporuri, avansuri necuvenite
sau nejustificate :
4282 “Alte creanţe în legătură cu personalul” = 7588 “Alte venituri din exploatare”
4282 “Alte creanţe în legătură cu personalul”= 7588 “Alte venituri din exploatare”
34
- 7614 “ Venituri din titluri de participare deţinute în întreprinderi asociate din afara
grupului”
- 7615 “ Venituri din titluri de participare strategice în cadrul grupului”
- 7616 “ Venituri din titluri de participare strategice în afara gruplui ”
- 7617 “ Venituri din alte imobilizări financiare ”
Valorile aflate temporar la dispoziţia altor persoane fizice şi juridice sub forma creanţelor
legate de participaţii, a împrumuturilor acordate pe termen lung şi alte creanţe, aduc proprietarilor
venituri sub forma de dobânzi .
Acestea se reflectă în contabilitate prin contul 763 “Venituri din creanţe imobilizate”.
După funcţia contabilă este un cont de pasiv :
Principalele operaţiuni :
- Evidenţierea veniturilor de natura dobânzilor aferente creanţelor imobilizate cedate care
urmează a se încasa sau încasate :
35
- Reflectarea dobânzilor încasate aferente creanţelor imobilizate
36
- Evidenţierea diferenţelor favorabile de curs valutar rezultate la evaluarea creanţelor în
valută la închiderea exerciţiului financiar :
În situaţia în care întreprinderile deţin disponibilităţi băneşti în conturi bancare sau acordă
împrumuturi terţilor, beneficiază de dobânzi, considerate venituri financiare reflectate în
contabilitate prin contul 766 “Venituri din dobânzi”
După funcţia contabilă este un cont de pasiv .
Principalele operaţiuni :
- Reflectarea dobânzilor de primit aferente disponibilităţiilor băneşti aflate în conturi
bancare :
37
- Evidenţierea dobânzilor aferente împrumuturilor acordate în cadrul grupului :
- Reflectarea dobâzilor încasate în avans care devin venituri ale perioadei curente
472“Venituri înregistrate în avans” = 766 “Venituri din dobânzi”
- Evidenţierea dobânzilor aferente creanţelor imobilizate :
Celelalte categorii de venituri care nu pot fi cuprinse în conturile prezentate (de venituri
financiare ), se vor evidenţia prin intermediul contului 768 “Alte venituri financiare”
După funcţia contabilă este un cont de pasiv .
Evidenţiază alte venituri financiare încasate prin bancă sau casieria firmei :
Contabilitatea veniturilor extraordinare se conduce cu ajutorul contului 771 “Venituri din subvenţii
pentru evenimente extraordinare şi altele similare ”.
După funcţia contabilă este un cont de pasiv .
Evidenţiază subvenţiile primite sau de primit drept compensaţie pentru pierderi înregistrate de o
societate ca urmare a efectuaării unor cheltuieli generate de evenimente extraordinare :
Atunci când provizioanele şi ajustările evidenţiate prin afectarea unor cheltuieli devin fără
obiect, se diminuează sau se anulează, iar operaţiunile determină afectarea veniturilor.
Anularea are loc atunci când elementele pentru care s-au constituit ies din unitate prin
vânzare sau consum intern ori dispar elementele care au determinat constituirea.
Diminuarea provizioanelor şi a ajustărilor are loc în cazul în care la sfârşitul exerciţiului
financiar, deprecierea constatată pentru elementele inventariate este inferioară provizioanului
constituit la finele exerciţiului financiar precedent. Iminuarea provizioanelor şi a ajustărilor are loc
doar cu diferenţa cu care se reduc provizioanele, iar la anulare, veniturile sunt egale cu cheltuielile
înregistrate la constituire.
Reflectarea în contabilitate a veniturilor din provizioane se realizează cu ajutorul conturilor :
39
781 “Venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere privind activiatea de exploatare ”
7812 “Venituri din provizioane”
7813 “Venituri din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor”
7814 “Venituri din ajustări pentru deprecierea activelor circulante”
7815 “Venituri din fondul comercial negativ”
786 “Venituri financiare din ajustări pentru pierdere de valoare”
7863 “Venituri din ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare”
7864 “ Venituri din ajustări pentru pierderea de valoare a activelor circulante”
După funcţia contabilă sunt conturi de pasiv .
Principalele operaţiuni :
- Diminuarea sau anularea provizioanelor pentru riscuri şi cheltuieli :
151“Provizioane” = 7812 “Venituri din provizioane”
- Diminuarea sau anularea provizioanelor pentru deprecierea activelor imobilizate
39x “Ajustări pentru deprecierea = 7814 “Venituri din ajustări pentru deprecierea
stocurilor şi a producţiei în activelor circulante”
curs de execuţie
- Diminuarea sau anularea provizioanelor pentru deprecierea creanţelor-clienţi :
121 = 6xx
Profit şi pierdere Conturile de cheltuieli
7xx = 121
Conturile de venituri Profit şi pierdere
Procedura generală prezentată mai sus se nuanţează în contabilitatea din România, având
în vedere prevederile Legii contabilităţii nr. 82/1991 şi a Legii pentru aprobarea Ordonanţei
Guvernului nr. 70/1994 privind impozitul pe profit. Astfel, în prima lege se prevede că în
contabilitate, profitul sau pierderea se stabileşte lunar. Cea de a doua lege stabileşte că profitul
impozabil şi impozitul pe profit se calculează şi evidenţiază lunar cumulat de la începutul anului
fiscal. Întrucât contabilitatea este conectată la fiscalitate, calculul şi evidenţa nu se pot realiza decât
prin contabilitate.
Modul specific de calcul şi impozitare a profitului în România generează la închiderea
exerciţiului financiar definirea în plan teoretic a relaţiei de calcul a rezultatului contabil. În
componenţa cheltuielilor corespondente veniturilor realizate se includ şi cheltuielile cu impozitul pe
profit calculat şi evidenţiat (plătit), în cursul exerciţiului. De aceea, se poate aprecia că rezultatul
contabil înainte de impoyitare este caracterizat prin formula:
41
Folosind datele înregistrate în conturile de cheltuieli şi venituri consemnate în balanţă,
închiderea conturilor în condiţiile în care impozitarea profitului se efectuează la închiderea
exerciţiului, se prezintă astfel:
a) Închiderea conturilor de cheltuieli, (datele sunt în mii lei):
121-”Profit şi pierdere” = 601 –”Cheltuieli cu materiile prime”
604 –”Cheltuieli privind materialele nestocate”
607 –”Cheltuieli privind mărfurile”
611 –”Cheltuieli de întreţinere şi reparaţii”
612- ”Cheltuieli cu redevenţele, locaţiile de gestiune
şi chiriile”
613 –”Cheltuieli cu primele de asigurare”
622- ”Cheltuieli privind comisioanele şi onorariile”
623 – ”Cheltuieli d eprotocol, reclamă şi publicitate”
627 – ”Cheltuieli cu serviciile bancare şi asimilate”
635 – ”Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte
asimilate”
641 –”Cheltuieli cu salşariile personalului”
6451 –”Cheltuieli privind contribuţia unităţii la
asigurări sociale”
6452 –”Cheltuieli privind contribuţia unităţii pentru
ajutorul de şomaj”
654 –”Pierderi din creanţe şi debitori diverşi”
664 –”Cheltuieli privind investiţiile financiare
cedate”
665 –”Cheltuieli din diferenţe de curs valutar”
666 –”Cheltuieli privind dobânzile”
667 – ”Cheltuieli privind sconturile acordate”
6581 – ”Despăgubiri , amenzi şi penalităţi”
6583 – ”Cheltuieli privind activele cedate”
6811 –”Cheltuieli de exploatare privind amortizarea
imobilizărilor”
6812 –”Cheltuieli de exploatare privind provizioane
pentru riscuri şi cheltuieli”
6814 –”Cheltuieli de exploatare privind provizioane
pentru deprecieri”
Această metodă se concentrează asupra diferenţelor temporare. Aşa cum se desprinde din
IAS 12 „Impozitul pe profit”, diferenţa temporară reprezintă diferenţa dintre valoarea contabilă a
unui activ sau a unei datorii şi valoarea sa fiscală. Valoarea contabilă estre o valoare netă bilanţieră,
iar valoarea fiscală sau baza de impozitare este valoarea atribuită unui activ sau datorii în scopuri
fiscale.
În aceaste condiţii trecerea rezultatului contabil la rezultatul fiscal traversează formula:
43
Diferenţele temporare deductibile sunt diferenţele ce nu au ca rezultat valori deductibile în
determinarea masei rezultatului impozabil (profit impozabil sau pierdere fiscală), pentru perioadele
viitoare atunci când valoarea contabilă (bilanţieră), a activului este realizată, respectiv a datoriei este
stinsă.
Din punct de vedere matematic, o creanţă privind impozitul amânat apare atunci când
valoarea contabilă a unui activ este mai mică decât baza ei de impozitare, iar în cazul datoriei,
valoarea contabilă a unei obligaţii este mai mare decât baza ei de impozitare. (M.Ristea,2005)
129 = 1061
Repartizarea profitului Rezerve legale
b) acoperirea pierderilor din anii precedenţi pentru sumele reprezentând pierderile aferente
anilor precedenţi, acoperite de profit, potrivit prevederilor Ordonanţei Guvernului nr. 70/1994 (o
asemenea soluţie confundă pierderea netă contabilă cu pierderea fiscală sau subordonează
contabilitatea fiscalităţii):
129 = 117
Repartizarea profitului Rezultatul reportat
44
a acţionarilor sau asociaţilor. Procentul se aplică la profitul net contabil diminuat cu distribuţiile la
fondul de rezervă şi la acoperirea pierderilor:
129 = 1171
Repartizarea profitului Rezultatul reportat reprezentând
profitul nerepartizat
Iar dupîă aprobarea situaţiilor financiare de către adunarea generală a acţionarilor se face
înregistrarea:
1171 = 424
Rezultatul reportat reprezentând Participarea personalului la profit
profitul nerepartizat
d) surse proprii de finanţare, pentru agenţii economici cu capital integral sau majoritar de
stat, potrivit prevederilor art. 5 din Ordonanţa Guvernului nr. 26/1995, iar pentru agenţii economici
cu capital majoritar privat, potrivit hotărârii adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor: precum
sumele rezultate din vânzarea de active ţi mijloace fixe lăsate la dispoziţia societăţilor comerciale
(prevăzute la art. 2 din Legea nr. 58/1991), pentru finanţarea activităţilor prevăzute şi obiectul de
activitate potrivit art. 20 din Legea nr.50/1995. La regiile autonome, diferenţa rămasă în urma
repartizării profitului până la 10% pentru stimulearea salariaţilor inclusiv pentru plata managerului,
în limita a trei salarii, plus minimum 50% din profitul rămas cu deducerea anterioară vărsat la
bugetul de stat sau local:
129 = 1068
Repartizarea profitului Alte rezerve
129 = 1063
Repartizarea profitului Rezerve statuare
1068
Alte rezerve
f) alte repartizări din profit prevăzute de lege;
g) dividendele în cazul societîţilor comerciale sau vărsăminte la buget în cazul regiilor
autonome.
Sumele repartizate la dividende se înregistrează:
129 = 1171
Repartizarea profitului Rezultatul reportat reprezentând
profitul nerepartizat
Iar după aprobarea situaţiilor financiare de către adunarea generală a acţionarilor se face
înregistrarea:
1171 = 457
Rezultatul reportat reprezentând Dividende de plată
profitul nerepartizat
446
Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate
45
4. ANALIZA REZULTATELOR INTREPRINDERII
Modul de construire
S.C NOVAPANE SRL este o persoană juritică română infiintată in anul 1999 cu o licientă
de fabricaţie pentru atestarea dreptului de a desfăsura activitaţii in domeniul productie alimentare.
Sediul societăţi şi secţia de producţie se află pe str. Brateş nr.13b Ghiroda jud. Timiş inregistrată la
oficiul registrului comerţului sub nr J 35/822/1999 iar codul de înregistrare fiscal atribuit societaţi
aste de RO 10660942
În present societatea deţine un capital social de 10 000 RON
Profilul activităţii
46
4.2 EXEMPLIFICĂRI PRIVIND ÎNREGISTRARILE CHELTUIELILOR SI A
VENITURILOR LA S.C. NOVAPANE S.R.L.
47
2. Înregistrarea producţiei
Marja comercială (Me)= Venituri din vânzări mărfuri (contul 707)-Cheltuieli privind
mărfurile (cont 607). Marja comercială reprezintă câştigul realizat sub forma de adaos comercial,
rezultat din activitatea de comercializare a mărfurilor.
49
Producţia exerciţiului (PE)=Venituri din producţia vândută+ (conturile
701,702,703,704,705,706,708)+ Venituri din producţia stocată (contul 711)+ Venituri din producţia
de imobilizări(conturile 721,722). Producţia exerciţiului reprezintă totalitatea bunurilor şi serviciilor
produse de întreprindere într-o anumită perioadă de tiimp, este o expresie a activităţii globale a
intreprinderii.
Valoarea adăugată (VA)= Producţia globală a exerciţiului (MC+PE)-Consumuri de bunuri
şi servicii furnizate de terţi (conturile 605,611,613,622,623,626,etc).
Valoarea adăugată exprimă creşterea de valoare rezultată din utilizarea factorilor de producţie,
îndeosebi a factorilor de nuncă şi capital, peste valoarea materiilor prime, materialelor şi serviciilor
cumpărate de întreprindere de la terţi. Valoarea adăugată reprezintă bogăţia creată prin valorificarea
resurselor tehnice, umane şi financiare ale intreprinderii peste valoarea consumurilor intermediare
prvenite de la terţi.
Excedentul brut de exploatare (EBE)= VA+ Venituri din subvenţii de exploatare (contul
741)-cheltuieli cu personaalul (conturile 641, 6451, 6452)-Cheltuieli cu impozite şi taxe (contul
635). Excedentul brut de exploatare reprezintă capacitatea brută de autoînfiinţare care se degajă din
activitatea de exploatare, exprimă potenţialul de autoînfiinţare a investiţiilor pentru exploatare.î
Rezultatul exploatării (RE)= EBE+Venituri din amortizări şi provizioane+Alte venituri de
exploatare-Cheltuieli cu amortizări şi provizioane-Alte cheltuieli de exploatare.
Rezultatul exploatării, exprimă în mărimi absolute, rentabilitatea aferentă activităţii de exploatare
după deducerea cheltuielilor totale din veniturile totale aferente acestei activităţi, caracterizează
performanţele activităţii de exploatare.
Rezultatul curent înainte de impozitare (RC)=RE+ Venituri financiare-Cheltuieli financiare.
Rezultatul curent se determină prin luarea în considerare a rezultatului financiar, permiţând
aprecierea impactului politicii financiare asupra rezultatelor intreprinderii.
Rezultatul net (Rn)= Rezultatul brut-Impozitul pe profit/venit
Rezultatul net, exprimă în mărimi absolute, rentabilitatea netă aferentă activităţii intreprinderii, după
deducerea cheltuielilor totale din venituri totale şi a impozitului pe profit aferent unui exerciţiu
financiar. Profitul net este măsura absolută a rentabilităţii financiare a capitalului propriu.
50
În continuare pornind de la soldurile intermediare de gestiune, vom analiza indicatori, cum ar
fi: dinamica cifrei de afaceri, analiza valorii adăugate, evoluţia excedentului brut din exploatare.
51
Valoarea adăugată pe perioada analizată a înregistrat o evoluţie crescătoare sporind cu 9 %
fată de anul precedent. Aceasta inseamnă ca in ultimul an a crescut bogaţia reală.
Excedentul brut din exploatare
Table nr.4.4
Evoluţia excedentului brut din exploatare
Nr. Specificaţie U.M. Perioada analizată
Crt 2005 2006
1 Valoare adăugată lei 180328 265783
2 Subvenţii de exploatare lei 0 0
3 Cheltuieli cu personalul lei 88455 62525
4 Impozite taxe si vărsăminte asimilate lei 1243 6445
5 Excedentul brut din exploatare lei 90630 196813
6 Indicele de crestere a VA % 100 147
7 Indicele de crestere Ch pers. % 100 71
8 Indicele de crestere Itva % 100 519
9 Indicele de crestere EBE % 100 217
Analiza nivelului excedentului brut din exploatate (EBE) s-a realizat prin metoda
substractiva in tabelul nr.4.4. Pe întreaga perioadă indicatorul înregistrează o tendintă de creştere. În
ultimul an acesta sporeşte cu 117% fata de anul precedent reflectand o crestere a capacitaţii de
finantare a investitiilor din activitatea de exploatare.
52
Contul bifuncţional 121 “Profit si pierdere” ţine evidenţa profitului sau pierderii realizate in
cursul unui exerciţiu. Exercitiul financiar in România coincide cu anul calendaristic şi incepe la
data de 1 ianuarie şi se incheie la 31 decembrie
Rezultatul exerciţiului se determina lunar cu ajutorul contului 121 “Profit sau pierdere” prin
debitatrea acestuia cu creditul conturilor 6 “Cheltuieli” si prin creditarea acestuia cu debitul
conturilor grupei 7 “Venituri” .
Societatea SC Novapane SRL a realizat, la nivelul anului 2006, un volum de venituri de
701250lei , iar cheltuieli totale de 538437 lei si un profit brut de 162183 conform anexei nr.1 care a
înregistrat o crestere de 476% fata de perioada precedentă
Pe plan internaţional, se constată o utilizare tot mai mare a situaţiilor financiare ale
intreprinderilor. Aceste instrumente sintetizatoare ale situaţiei financiare a intreprinderilor reprezintă
una din primele surse de informaţii fiabile în materie nu numai din partea investitorilor, ci şi pentru
o serie de alţi utilizatori, precum sunt: salariaţii, împrumutatorii, furnizorii şi alţi creditori, clienţii,
guvernele şi reprezentanţele lor şi publicul.
Investitorii sunt persoanele care formează capitaluri pe riscurile lor, iar consilierii
lor sunt îngrijoraţi de riscul inerent investiţiilor lor şi de rentabilitatea pe care o obţin. Aceştia au
nevoie de informaţii pentru a-i ajuta să decidă cînd este util să cumpere, să conserve sau să vîndă.
Investitori, în calitatea lor de acţionari, sunt de asemenea interesaţi în iformaţii care să le permită să
determine capacitatea intreprinderii de a onora la scadenţă dividendele;
Salariaţii sunt interesaţi în obţinerea de informaţii referitoare la stabilitatea şi
rentabilitatea patronilor lor. Ei sunt de asemenea interesaţi în deţinerea de informaţii asupra
nivelurilor retribuiiilor cu privire la avantajele în materie de pensionare, asupra naturii şi întinderii
posibilităţilor lor în utilizarea personalului;
Împrumutătorii sunt interesaţi în informaţii care să le asigure date reale cu privire
la bonitatea firmei, la capacitatea de plată la scadenţa restituirii datoriei, împreună ci dividendele
rezonabile (în concordanţă cu piaţa).
Furnizorii şi diverşi creditori sunt direct interesaţi în obţinerea de informaţii certe în
ceea ce priveşte capacitatea de plată, la termenele stabilite prin contracte cu partenerii lor economici,
a valorii facturilor pentru mărfurile livrate sau prestaţiile executate. Asemenea informaţii sunt cu atât
mai utile pentru contractanţi, unde beneficiarii mărfurilor ori prestaţiilor de servicii (clienţi şi alţi
debitori), deţin o pondere importantă în ansamblul creanţelor furnizorilor.
Clienţii sunt interesaţi în obţinerea de informaţii cu privire la continuitatea
intreprinderii contractante. Prezintă un interes deosebit în special în contextul în care clienţii se află
53
în relatţţ pe termen lung cu partenerii lor, precum şi în situaţiile în careactivitatea lor este dependentă
îîntr-o măsură determinantă de activitatea celeilalte părţi contractante;
Guvernele şi diverşii lor reprezentanţi sunt interesaţi în repartizarea resurselor
financiare datorate de diverşii agenţi economici, ale căror fluxuri au legătură directă cu activităţile
intreprinderiilor. Organele menţionate sunt direct interesante în cunoaşterea situaţiei financiare
veridice a intreprinderilor supravegheate, în scopul obţinerii de date statisticeutile formării de
indicatori destinaţi să contribuie la elaborarea strategiei actuale şi în perspectivă privind resursele
financiare. La baza seriilor de date previzionate ce se alcătuiesc de organismele menţionate, este util
să se găsească date furnizate de contabilitate pe calea situaţiilor financiare, a căror certitudine şi
veridicitate sunt de necontestat;
Publicul este un beneficiar cu cea mai mare potenţialitate ăn ce priveşte receptarea
de date certe cât mai exhaustive şi de naturi cât mai diverse, în vederea cunoaşterii unor aspecte
multiple asupra intreprinderilor locale, regionale, a agenţilor economici şi capabili să absoarbă
personalul eventual disponibil în localitatea respectivă..
54
CONCLUZII
55
- la reflectarea contabilă a cheltuielilor şi veniturilor ne interesează doar valoarea acestora, şi
nu secţia , produsul sau activitatea care generează venitul respectiv cheltuiala;
- veniturile şi cheltuielile se delimitează riguros în timp, pentru a se putea separa veniturile şi
cheltuielile exerciţiului curent de veniturile şi cheltuielile altor perioade (exerciţii);
- se are în vedere gruparea cheltuielilor după natura lor economică şi activităţi, pentru a
putea asigura comparabilitatea acestora cu veniturile realizate şi stabilirea rezultatului exerciţiului,
pe structura activităţilor care le-au generat;
- cheltuielile activităţii de exploatare sunt reflectate pe de o parte în contabilitatea financiară,
iar pe de altă parte în contabilitatea de gestiune, cu precizarea că specificul activităţii întreprinderii,
influenţează îndeosebi organizarea contabilităţii de gestiune;
- în ceea ce priveşte activităţile financiare şi evenimentele extraordinare, cheltuielile şi
veniturile acestora se evidenţiază numai în contabilitatea generală;
- cheltuielile şi veniturile înregistrate în avans se contabilizează într-un cont distinct,
afectând exerciţiile financiare la care se referă ;
Ceea ce este caracteristic pentru întregul model de contabilizare a cheltuielilor, este aducerea
lor la un anumit nivel de compatibilitate şi comparabilitate cu veniturile, întrucât rezultatul
exerciţiului să încorporeze toate eforturile financiare ale agentului economic, toate efectele
exploatării, dar şi toate influenţele conjuncturale sau accidentale, interne sau externe, în limita unui
segment de gestiune foarte clar delimitat.
Contabilitatea cheltuielilor am prezentat-o pe feluri după natura lor., şi grupând după destinaţia pe
care o are intreprinderea, precum şi având în vedere cheltuielile care reprezintă ponderea mare în
totalul cheltuielilor obţinute în decursul unui exerciţiu financiar. În urma analizei efectuate s-a
desprins faptul că din totalul cheltuielilor cele privind activitatea de exploatare deţin ponderea
majoră, fapt ce semnifică realizarea obiectivului de activitate al societăţii.
Aspect negativ prezintă acela că în tot decursul perioadei analizate cheltuielile financiare au
devansat veniturile financiare. Pe baza formulelor contabile am înregistrat principalele cheltuieli
obţinute de unitate.
Contabilitatea veniturilor are tratarea pe feluri, după natura lor şi grupând după destinaţia pe
care o are intreprinderea. Pe întreaga perioadă analizată intreprinderea înregistrează o creştere a
veniturilor din exploatare cu 47% faţa de anul precedent. Creşterea veniturilor din activitatea de
exploatare este mai mare decât creşterea cheltuielilor din exploatare cu 27%. Veniturile din
activitatea financiară au fost devansate de cheltuielile financiare.
Rezultatul exerciţiului ale regiilor autonome, societăţiilor comerciale şi alţi agenţi economici se
determină cu diferenţă între venituri şi cheltuieli, indiferent de data încasării sau plăţiilor
cuantificate, contabilitate şi localizate pe feluri omogene şi pe segmente de gestiune compatibile.
Rezultatul exerciţiului se determină lunar cu ajutorul contului 121 ”Profit sau pierdere” prin
debitarea acestuia cu creditul conturilor grupei 6 ”Cheltuieli” şi prin creditarea acestuia cu debitul
conturilor grupei 7 ”Venituri”.
Din compararea veniturilor cu cheltuielile contul 121 ”Profit sau pierdere” va reflecta ”Rezultatul
exerciţiului.”
Analiza rezultatelor realizate de întreprindere am efectuat-o prin intermediul mai multor indicatori.
Concluziile deprinse sunt următoarele:
Cifra de afaceri prezintă o tendinţă de creştere cu 47% faţă de anul precedent, creştere
datorată creşterilor vânzărilor de produse finite.
Valoarea adăugată pe perioada analizată a înregistrat o evoluţie crescătoare sporind cu
9% faţă de anul precedent.
Excedentul brut din exploatare sporeşte în ultimul an cu 117% reflectând o creştere a
capacităţii de finanţare a investiţiei
56
ANEXA 1
57
-din care, veniturile obţinute de la entităţile afiliate 40 0
Alte venituri financiare (ct.762+764+765+767+768) 41 562
VENITURI FINANCIARE - TOTAL (RD. 35+37+39+41) 42 564
12. Ajustări de valoare privind imobilizările financiare şi a investiţiilor financiare deţinute
ca active circulante (rd. 44-45) 43 0
-Cheltuieli (ct.686) 44 0
-Venituri (ct.786) 45 0
13. Cheltuieli privind dobânzile (ct.666-7418) 46 0
-din care, cheltuielile în relaţia cu entităţile afiliate 47 0
Alte cheltuileli financiare (ct.663+664+665+667+668) 48 97
CHELTUIELI FINANCIARE - TOTAL (rd.43+46+48) 49 97
PROFITUL SAU PIERDEREA FINANCIAR(A) - Profit (rd.42-49) 50 467
- Pierdere (rd.49-42) 51 0
14. PROFITUL SAU PIERDEREA CURENT(A) -Profit (rd.10+42-32-49) 52 28418
- Pierdere (rd. 32+49-10-42) 53 0
15. Venituri extraordinare (ct.771) 54 0
16. Cheltuieli extraordinare (ct. 671) 55 0
17. PROFITUL SAU PIERDEREA DIN ACTIVITATEA EXTRAORDINARA -Profit (rd.54-
55) 56 0
- Pierdere (rd.55-54) 57 0
VENITURI TOTALE (rd.10+42+54) 58 476459
CHELTUIELI TOTALE (rd. 32+49+55) 59 448041
PROFITUL SAU PIERDEREA BRUTĂ - Profit (rd. 58-59) 60 28418
- Pierdere (rd.59-58) 61 0
18. Impozitul pe profit (ct.691) 62 4710
19. Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus (ct.698) 63 0
20. PROFITUL SAU PIERDEREA NET(A) A EXERCIŢIULUI FINANCIAR
- - Profit (rd.60-61-62-63) 64 23708
-Pierdere (rd.61+62+63-60) 65 0
58
BIBLIOGRAFIE SELECTIVĂ
59