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- EL DERECHO TRIBUTARIO
1.1. CONCEPTO
El Derecho Tributario es una rama autónoma que se ubica dentro del Derecho Público
y específicamente en la rama del Derecho Financiero que establece y fundamenta los
principios que sustentan el sistema normativo tributario; entendiéndolo como el conjunto
de normas jurídicas y no jurídicas, jurisprudencia, doctrina, principios y costumbres
relacionadas a la existencia del tributo a la relación obligacional de carácter jurídica que
genera este instituto económico.
En atención a la naturaleza de las normas que disciplinan los tributos y la relación que
estos generan, el Derecho Tributario ha sido dividido básicamente en:
1.3.1. Derecho Tributario Material: Conjunto de normas jurídicas que regulan la
Obligación Económica Tributaria entre el sujeto activo y el sujeto pasivo,
generada por la verificación del hecho generador imponible previsto en la ley.
1.3.2. Derecho Tributario Formal: conformado por el conjunto de normas que regulan
como debe aplicarse el tributo. Su contenido regula la actividad administrativa
para asegurar el cumplimiento de las Obligaciones Tributarias Formales.
Siempre se ha sostenido que no es posible la tributación sin la determinación,
en consecuencia la relación del derecho tributario formal con el derecho tributario
material resultan importantes porque no puede existir el uno sin el otro.
1.3.5. Derecho Internacional Tributario.- Estudia las normas que rigen las relaciones
entre los estados para delimitar las soberanías nacionales y coordinar los
métodos que eviten la doble imposición, la evasión y organizar formas de
colaboración entre los países para mejorar su legislaciones tributarias.
El derecho internacional público estudia las reglas que disciplinan a los tratados
internacionales, los mismos que constituyen parámetros para el derecho
nacional, así los tratados internacionales en materia de tributación obligan al
derecho tributario nacional ya sea mediante las garantías o mediante los
beneficios a favor de determinadas actividades o productos.
1.3.6. Derecho Procesal Tributario: área que disciplina los procesos existentes entre
el sujeto activo y el sujeto pasivo de la Obligación Tributaria, sean éstas por la
aplicación de una norma material o formal.
2. TRIBUTO
Según Sáinz de Bufanda, se entiende por tributo toda prestación patrimonial obligatoria
-habitualmente pecuniaria- establecida por la ley, a cargo de las personas físicas y
jurídicas que se encuentren en los supuestos de hecho que la propia ley determine, y
que vaya dirigida a dar satisfacción a los fines que al Estado y a los restantes entes
públicos estén encomendados.
También se puede decir que los tributos son ingresos públicos de Derecho público, que
consisten en prestaciones pecuniarias obligatorias, impuestas unilateralmente, exigidas
por una Administración pública como consecuencia de la realización del hecho
imponible al quela Leyvincula el deber de contribuir. Su fin primordial es el de obtener
los ingresos necesarios para el sostenimiento del gasto público, sin perjuicio de su
posible vinculación a otros fines.
De las definiciones anteriores, se puede concretizar que los tributos no son otra cosa
que las prestaciones en dinero, que el Estado, en ejercicio de su poder de imperio, exige
con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines.
3.1. Concepto
Una vez que el Estado genera la ley que dispone la creación de un tributo, Ataliba (3)
enseña que debemos dirigir nuestra atención al mundo de la vida real para apreciar la
ocurrencia de cada hecho –previsto en la ley- que es capaz de generar el inmediato
nacimiento de una obligación tributaria.
Al respecto Jorge Bravo Cucci (4) precisa que la obligación tributaria es una relación
entre dos sujetos. Por un lado advertimos la presencia del agente económico y, por otra
parte, existe el Estado.
El agente económico es aquella persona natural o empresa que debe cumplir con la
prestación de dar una determinada suma de dinero. Este agente económico califica
como deudor tributario.
Por otra parte el Estado es el sujeto que recibe la referida cuota dineraria. El Estado
califica como acreedor tributario. En consecuencia podemos decir que el Estado es un
sujeto que es titular de un par de facultades muy importantes.
En primer lugar cuando el deudor cumple con la prestación a su cargo, dentro del plazo
de ley, entonces el Estado es titular de la facultad de recibir la suma de dinero que viene
a entregar la persona natural o empresa.
Por ejemplo el primer párrafo del art. 4º del Libro Primero del Código Tributario regula
al acreedor tributario, señalando que se trata de aquél sujeto en cuyo favor se realiza la
prestación tributaria.
Con relación al texto del segundo párrafo del art. 4º del Libro Primero del Código
Tributario, debemos abordar un punto que merece cuestionamiento. En esta norma se
señala que son acreedores tributarios el Gobierno Central (5), Gobiernos Regionales y
Gobiernos Locales.
Con mayor detalle sostenemos que el Estado –entendido como la totalidad del poder
político organizado dentro de una sociedad- es el titular de las facultades de recepción
del pago de tributos y de la cobranza de tributos.
Al respecto es interesante notar que el art. 17º del Modelo de Código Tributario del
Centro Interamericano de Administraciones Tributarias – CIAT, dispone que: “Es sujeto
activo de la relación jurídica tributaria el ente público titular de la potestad administrativa
para la gestión y exigencia del tributo”
En la sección Comentarios del referido Modelo se precisa que el acreedor tributario es,
entre otros, el “Estado”, entendido como un sujeto que es titular de la facultad de aplicar
(recaudar) tributos. Como se aprecia, aquí tampoco se mencionan los diferentes niveles
de gobierno.
Tema aparte es que –dentro del Estado- ciertos órganos se dedican a las tareas de
gobierno. En efecto Marcial Rubio Correa (6) hace notar que el actual Estado peruano
se encuentra compuesto por una serie de órganos tales como el gobierno central,
gobiernos regionales, gobiernos locales, distintos órganos constitucionales con
funciones específicas, la administración pública y las empresas del Estado.
En suma, pensamos que la idea de acreedor tributario debe estar asociada a la figura
del “Estado” y no a la figura del “Gobierno”
Un punto que merece especial atención tiene que ver con los ingresos parafiscales.
3.3.1.- Concepto
La regla general es que un ingreso público tiene naturaleza tributaria en la medida que
financia al Estado, para que –especialmente los órganos de gobierno, tales como el
Gobierno Nacional, Gobiernos Regionales y Gobiernos Locales- puedan realizar obras
y prestar servicios a la población.
Sin embargo existen casos especiales de ingresos que financian a ciertos sujetos que
no son precisamente órganos de gobierno, pero sus actividades satisfacen intereses
públicos.
En el Perú un ejemplo a todas luces interesante tiene que ver con los ingresos que
financian a ESSALUD. Esta institución ciertamente no es un órgano de gobierno, en la
medida que no tiene competencia para dictar políticas de salud. Más bien ESSALUD
viene a ser un sujeto que presta servicios de salud, especialmente a la población
trabajadora que tiene un accidente de trabajo o sufre cierta enfermedad.
El titular de estas facultades es el acreedor tributario que –en el ejemplo que venimos
desarrollando- viene a ser ESSALUD.
En este sentido el segundo párrafo del art. 4º del Libro Primero de nuestro Código
Tributario señala que son acreedores: “las entidades de derecho público con personería
jurídica propia, cuando la ley les asigne esa calidad expresamente”. Entendemos que
esta norma se refiere a las entidades que no constituyen órganos de gobierno pero
desarrollan actividades de interés público.
También es importante resaltar que en el texto del art. 21º del Modelo de Código
Tributario OEA-BID y art. 17º del Modelo de Código Tributario del CIAT se precisa que
el acreedor tributario es un “ente público”, en el entendido que se trata de un concepto
genérico que comprende dos especies: órganos de gobierno y otros sujetos que –a
pesar que no son órganos de gobierno- tienen por finalidad la satisfacción de
necesidades públicas. Precisamente estos últimos son los acreedores de aquellas
obligaciones de pago conocidas como ingresos parafiscales.
Nos estamos refiriendo a la Administración Tributaria que –en rigor- es el órgano fiscal
que viene a ejercer las facultades de recaudación y cobranza, para lograr la efectiva
captación del tributo.
Desde una perspectiva de Gestión Pública, podemos decir que básicamente el Estado
–entendido como un poder político organizado- es el acreedor del tributo y, por tanto,
viene a ser el titular de las facultades de recaudación y cobranza.
Debe quedar claro que la SUNAT es un sujeto jurídicamente distinto del Gobierno
Central. En efecto, la SUNAT es un ente administrativo con personería jurídica propia,
mientras que el Gobierno Central viene a ser un bloque de órganos políticos (Ministerios,
etc.) encargados de satisfacer los intereses del conjunto del país.
Tomando como referencia que para César García Novoa la actividad financiera es el
proceso de ingresos y gastos públicos, recién en esta etapa final del referido proceso
corresponde hacer referencia a sujetos tales como los órganos de gobierno (Gobierno
Nacional, Gobiernos Regionales y Gobiernos Locales)
En este sentido, desde el punto de vista de Gestión Pública, es claro que toca a la
Administración Tributaria dedicarse a la tarea administrativa de recaudar y cobrar
tributos (captación del tributo). Acto seguido, advertimos que en el interior del Estado se
lleva a cabo una distribución o asignación de los recursos tributarios que han sido
efectivamente recaudados, con la finalidad que cada órgano de gobierno y las entidades
públicas en general puedan realizar efectivamente las obras y servicios que demanda
la población Finalmente toca a cada órgano estatal la efectiva ejecución del gasto,
debiendo concentrar sus energías en la satisfacción de las necesidades públicas.
Como se aprecia, recién en la etapa de distribución y ejecución de los ingresos
tributarios aparecen las figuras de Gobiernos Central, Gobiernos Regionales y
Gobiernos Locales, constituyendo un sector importante de los “acreedores financieros”
El conjunto de normas que regulan esta parte de la actividad financiera del Estado
pertenecen al Derecho Financiero en sentido estricto.
CONCLUSION
BIBLIOGRAFÍAS
Uno de los criterios para distinguir los diferentes niveles de gobierno tiene que
ver con la extensión del territorio sobre el cual tienen competencia. En este
sentido más adecuado es hacer referencia al “Gobierno Nacional”; pues se trata
de un órgano político que es titular de competencias que alcanzan a todo el
territorio del Estado del Perú.
Nótese que en la parte final de la Norma II del Título Preliminar del Código
Tributario se hace referencia al pago de la “aportación” que financia a ESSALUD.
No se utiliza el término “tributo” o “impuesto”
García Novoa, César.- El Concepto de Tributo. Lima, Tax Editor, 2009, pág. 52