Sunteți pe pagina 1din 282

Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din

România

STANDARDUL PROFESIONAL
nr. 21
Misiunea de ţinere a contabilităţii, întocmirea prezentarea situaţiilor
financiare
Ghid de aplicare -
Ediţia a IV-a, revizuită şi adăugită

Editura CECCAR, Bucureşti, 2011

1
Editor: Editura CECCAR
Intrarea Pielari nr. 1, sector 4, Bucureşti
Tel.: 021/330.88.69 / 70 / 71
Fax: 021/330.88.88
E-mail: edituraceccar@yahoo.com
www.ceccar.ro
Redactor: Nadia MARINESCU

Tipărit: Tipografia EVEREST 2001 Bucureşti


Tel.: 021/433.07.01 / 02 / 03 www.everest.ro

Descrierea CIP a Bibliotecii Naţionale a României


CORPUL EXPERŢILOR CONTABILI ŞI CONTABILILOR
AUTORIZAŢI DIN ROMÂNIA (Bucureşti)
Standardul profesional nr. 21: misiunea de ţinere a contabilităţii, întocmirea şi
prezentarea situaţiilor financiare: ghid de aplicare / Corpul Experţilor Contabili
şi Contabililor Autorizaţi din România Ed. a 4-a, rev. şi adăugită Bucureşti:
Editura CECCAR, 2011
ISBN 978-973-8414-89-1 657

2
CUPRINS
I. Standardul profesional nr. 21: Misiunea de ţinere a contabilităţii,
întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare..................................
II. Ghid pentru aplicarea Standardului profesional nr. 21: Misiunea
de ţinere a contabilităţii, întocmirea şi prezentarea situaţiilor
financiare................................................................................................
III. Norme generale de bază aplicabile tuturor misiunilor expertului
contabil...................................................................................................

3
NOTĂ:
1) În cuprinsul prezentei lucrări, următorii termeni au următoarele
semnificaţii:
– standard = normă;
– conturi anuale = situaţii financiare;
– cabinet profesional = persoana fizică sau juridică membră a Corpului.
2) Normele şi comentariile la norme se înţeleg împreună şi au aceeaşi
autoritate.
3) Standardele de bază sunt aplicabile în orice misiune a experţilor
contabili şi contabililor autorizaţi, chiar şi atunci când un standard
specific nu menţionează acest lucru.
4) Standardele profesionale constituie criterii de apreciere a calităţii
serviciilor prestate de membrii CECCAR.
5) Clasificarea şi codificarea standardelor profesionale emise de
CECCAR pentru principalele misiuni realizate de membrii săi se prezintă
astfel:

4
Clasificarea şi codificarea standardelor profesionale emise de CECCAR
Standarde
Standarde specifice
de bază

Nivelul 2 (aplicabile misiunilor Nivelul 3


Domeniul de
Nivelul 1 legate de situaţiile financiare) (aplicabile altor misiuni decât cele legate de situaţiile financiare)
acoperire al
standardelor (aplicabile
tuturor 22 31 35 39
21 23 32 34 36
misiunilor) Contabi- Situaţii 24 Audit 37 Crearea
Cenzo- Fuziuni/ Servicii Expertiză Audit
financia statutar Aporturi Evaluări întreprin-
litate rat la capital divizări fiscale contabilă intern
re derilor
Norme de
11 211 221 231 241 311 321 341 351 361 371 391
comportament
Norme de lucru
12 212 222 232 242 312 322 342 352 362 372 392

Norme de
13 213 223 233 243 313 323 343 353 363 373 393
raportare

Legenda:
– Prima cifră indică nivelul de organizare al standardului: 1 standarde de bază, aplicabile tuturor misiunilor; 2 standarde specifice aplicabile misiunilor legate de
situaţiile financiare; 3 standarde specifice aplicabile altor misiuni decât cele care se referă la situaţiile financiare.
– A doua cifră la standardele specifice indică natura misiunii profesionistului contabil.
– A treia cifră la standardele specifice şi a doua cifră la standardele de bază indică domeniul de acoperire al standardului: 1 norme de comportament; 2 norme de
lucru; 3 norme de raportare.
– A patra cifră şi următoarele la standardele specifice şi a treia cifră şi următoarele la standardele de bază indică textul normelor profesionale, precum şi
comentariile la acestea

5
I. STANDARDUL PROFESIONAL nr. 21:
Misiunea de ţinere a contabilităţii, întocmirea şi prezentarea
situaţiilor financiare

6
SUMAR
211 NORME DE COMPORTAMENT PROFESIONAL.....................
2112 Competenţa................................................................................
212 NORME DE LUCRU.......................................................................
2120 Cunoaşterea activităţilor întreprinderii clientului......................
2121 Programarea lucrărilor...............................................................
2122 Contractarea lucrărilor...............................................................
2123 Delegarea şi supravegherea lucrărilor........................................
2124 Organizarea contabilităţii clientului...........................................
2125 Controlul regularităţii şi sincerităţii contabilităţii......................
2126 Închiderea conturilor..................................................................
2127 Analiza critică a situaţiilor financiare........................................
2128 Utilizarea lucrărilor altor profesionişti.......................................
2129 Documentarea lucrărilor............................................................
2130 NORMA DE RAPORTARE.............................................................

7
211 NORME DE COMPORTAMENT PROFESIONAL
privind:
2111 – Independenţa
2112 – Competenţa
2113 – Calitatea lucrărilor
2114 – Secretul profesional şi confidenţialitatea
2115 – Acceptarea şi menţinerea misiunilor

Normele aplicabile sunt normele generale de bază, cu următorul


comentariu pentru norma:

2112 COMPETENŢA
Toţi colaboratorii cabinetului/societăţii de expertiză contabilă având
atribuţii privind înregistrările contabile trebuie să deţină un nivel de
formare contabilă corespunzător acestor lucrări.
Dacă lucrările sunt parţial sau total asigurate de client, direct sau prin
personal salariat sau angajat cu convenţie civilă, liber-profesionistul
contabil va aprecia nivelul de calificare al personalului clientului şi îi va
propune acestuia măsurile de formare în cazul în care consideră că este
necesar.

8
212 NORME DE LUCRU privind:
2120 CUNOAŞTEREA ACTIVITĂŢILOR ÎNTREPRINDERII
CLIENTULUI

NORMA

Profesionistul contabil trebuie să obţină o cunoaştere globală a


întreprinderii, a evoluţiei sale recente şi a mediului său înconjurător,
în scopul organizării şi planificării contabile şi pentru a se asigura că
situaţiile financiare dau informaţii coerente şi credibile.

COMENTARII
Profesionistul contabil colectează informaţii privind:
– identificarea întreprinderii: activităţi, statut juridic, fiscal şi social,
structură etc.;
– organizarea administrativă şi contabilă: sistem şi personal contabile,
participanţi familiali;
– specificităţile contabile, fiscale, sociale etc.;
– caracteristicile sectorului de activitate;
– cerinţele clientului în materie de gestiune.
Această procedură permite:
– definirea caracteristicilor misiunii: natura, volumul, nivelul lucrărilor
necesare;
– stabilirea bugetului necesar timp şi bani;
– redactarea contractului de prestări de servicii.
În plus, în fiecare an, profesionistul contabil trebuie să se informeze cu
privire la evenimentele marcante ale exerciţiului financiar, evoluţia
activităţii întreprinderii, investiţiile realizate, dificultăţile de recuperare a
creanţelor, litigii etc.

9
2121 PROGRAMAREA LUCRĂRILOR
NORMA
Norma aplicabilă este norma generală.
COMENTARII
Derularea unei misiuni de ţinere a contabilităţii, de întocmire şi
prezentare a situaţiilor financiare trebuie efectuată cu grija de a răspunde
necesităţilor clientului, dar şi obligaţiilor legale şi/sau fiscale.
Profesionistul contabil va stabili şi va pune în funcţiune o organizare
internă adaptată atât specificului cabinetului său, dar şi al clientului său,
în vederea asigurării bunei executări a acestei misiuni.
În funcţie de structura cabinetului/societăţii, programarea lucrărilor este
organizată:
– fie pe dosare dosar cu dosar (câte un dosar pentru fiecare client);
– fie pe secţiuni ale contabilităţii (o persoană din cadrul cabinetului ţine
contabilitatea pentru o secţiune la mai mulţi clienţi).
În plus, buna desfăşurare a misiunii depinde de transmiterea datelor
convenite şi a informaţiilor necesare de către client. Este de dorit
stabilirea unor modalităţi de transmitere a datelor în cursul anului şi cu
ocazia închiderii anuale.

10
2122 CONTRACTAREA LUCRĂRILOR
NORMA
Norma aplicabilă este norma generală.
COMENTARII
Potrivit legii de organizare a profesiei, contractul încheiat cu clientul este
un contract de prestări de servicii. Acesta cuprinde în mod special:
– denumirea precisă a misiunii de ţinere a contabilităţii, întocmirea şi
prezentarea situaţiilor financiare;
– indicarea principalelor diligenţe tehnice ale misiunii;
– repartizarea lucrărilor ce revin profesionistului contabil şi clientului,
precum şi indicarea răspunderilor care decurg din aceasta;
– formula de raportare care va însoţi situaţiile financiare şi raportările
periodice (lunare şi trimestriale) şi balanţele lunare.
De asemenea, este indicată limitarea, prin contract, a responsabilităţilor
profesionistului contabil, pe baza recomandărilor Corpului.
Liber-profesionistul contabil poate personaliza contractul de prestări de
servicii, completându-l şi cu alte prestări de servicii convenite cu clientul.
Contractul de prestări de servicii poate fi încheiat utilizând modelul de
contract anexat prezentelor norme.

11
2123 DELEGAREA ŞI SUPRAVEGHEREA LUCRĂRILOR

NORMA
Norma aplicabilă este norma generală.
COMENTARII
Misiunea de ţinere a contabilităţii, întocmirea şi prezentarea situaţiilor
financiare pentru întreprinderile mici şi mijlocii este în general
externalizată şi încredinţată unui cabinet de expertiză contabilă sau de
contabilitate.
Pentru aceasta, responsabilitatea misiunii poate fi încredinţată unui
colaborator, confirmat din cadrul cabinetului/societăţii de expertiză
contabilă sau de contabilitate.
Liber-profesionistul contabil de rang superior, din cadrul aceluiaşi
cabinet/societate, va proceda la supravegherea lucrărilor executate de
colaborator, va efectua examinarea finală a dosarului, va viza notele de
sinteză şi va semna raportul. Acestui liber-profesionist contabil de rang
superior îi revine în întregime responsabilitatea.

12
2124 ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII CLIENTULUI

NORMA
Profesionistul contabil concepe sau recomandă politici contabile şi
proceduri de organizare a contabilităţii, conform referenţialului
contabil adoptat sau legislaţiei în vigoare, adaptate la mărimea şi
necesităţile activităţilor clientului.
COMENTARII
Liber-profesionistul contabil, de acord cu clientul, elaborează un plan de
conturi adaptat necesităţilor acestuia, în conformitate cu planul general
de conturi. El va reaminti, în cadrul procedurilor scrise de aplicare a
acestui plan de conturi adaptat, elementele de organizare administrativ-
contabilă: crearea şi circulaţia în interiorul activităţii a documentelor
justificative, arhivarea-clasarea acestora, autorizarea efectuării plăţilor,
măsurile de protejare-conservare a valorilor patrimoniale active etc.
O atenţie deosebită este acordată planificării contabilităţii primare, de
gestiune şi financiare şi elaborării politicilor contabile proprii entităţii-
client.
Pentru ţinerea contabilităţii în partidă simplă, profesionistul contabil,
utilizând normele metodologice privind organizarea şi ţinerea acestei
contabilităţi, va acorda o atenţie deosebită aplicării procedurilor de
ordonare şi înregistrare a documentelor justificative în fişa operaţiilor
diverse, pentru a putea inventaria creanţele şi datoriile la sfârşitul
exerciţiului.

13
2125 CONTROLUL REGULARITĂŢII ŞI SINCERITĂŢII
CONTABILITĂŢII

NORMA
Profesionistul contabil se asigură de calitatea înregistrărilor
contabile şi de existenta registrelor legale.
COMENTARII
Regularitatea contabilităţii constă în preluarea în politicile contabile
proprii a principiilor contabile corespunzătoare referenţialului contabil
adoptat.
Sinceritatea contabilităţii constă în aplicarea cu bună-credinţă a regulilor
şi principiilor contabile prevăzute în referenţialul contabil adoptat.
Registrele de contabilitate se utilizează în strictă concordanţă cu
destinaţia acestora şi se prezintă în mod ordonat şi completate, astfel
încât să permită, în orice moment, identificarea şi controlul operaţiilor
patrimoniale efectuate.
Profesionistul contabil ţine la zi registrele legale sau se asigură că acestea
sunt ţinute la zi.
În cazul când înregistrările contabile sunt efectuate de către client, liber-
profesionistul contabil controlează calitatea acestora prin sondaj.
Controalele se referă la:
– existenţa documentelor justificative;
– corecta înregistrare în conturi şi în perioada aferentă etc.
Atunci când înregistrările contabile sunt asigurate de către un cabinet / o
societate de expertiză sau de contabilitate, efectuarea controlului ulterior
are loc în cadrul procedurilor de control intern al cabinetului respectiv.

14
2126 ÎNCHIDEREA CONTURILOR
NORMA
Profesionistul contabil stabileşte înregistrările contabile necesare
închiderii exerciţiului financiar:
 pe baza informaţiilor şi a documentelor justificative furnizate de
client;
 recurgând eventual la o simplificare a înregistrării rezultatelor
inventarierii;
 punând în aplicare tehnicile de analiză, prelucrare şi control al
documentelor.
El le înregistrează în conturile întreprinderii sau se asigură că ele
sunt corect contabilizate de către client.
COMENTARII
Profesionistul contabil inventariază şi colectează toate datele şi
informaţiile referitoare la:
– cotele de amortizare practicate; el se asigură că nu există confuzie
între amortizarea economică (contabilă) şi cea fiscală;
– inventarierea de către client sau angajator a întregului patrimoniu;
– documentaţia lucrărilor efectuate în regie proprie (devize de lucrări,
procese-verbale de recepţie şi punere în funcţiune);
– documentaţia privind creanţele incerte (lista acestora, vechimea,
somaţiile la plată făcute, aprecierea procentuală a şanselor de
încasare).
Aceste date şi informaţii vor fi apreciate cu ocazia examinării critice,
conform normei 2127.
Profesionistul contabil îşi va baza lucrările de închidere a exerciţiului
financiar pe balanţa sintetică de verificare a conturilor, a elementelor şi a
rezultatului inventarierii patrimoniului.
15
El propune întreprinderii cliente (sau efectuează el însuşi) înregistrările
contabile privind închiderea exerciţiului financiar: înregistrări relative la
conturile asimilate, la cele de regularizare, de amortizare sau de
provizioane etc.
El ia în considerare pertinenţa datelor şi informaţiilor, apreciind
caracterul semnificativ al acestora, care pot duce la simplificarea
anumitor operaţii de inventariere: cele necontabilizate la închiderea
exerciţiului financiar, pentru cheltuielile repetabile, fără variaţii,
semnificative de la un exerciţiu la altul (asigurări, chirie, leasing,
contracte de întreţinere şi reparaţii, abonamente, telefon etc.).
Profesionistul contabil pune în aplicare tehnici de control asupra
conturilor de bilanţ şi asupra anumitor poziţii din contul de rezultate
(eventual prin documentarea conturilor terţilor): justificarea componenţei
soldurilor, compararea cu documente justificative externe, verificarea cu
documente justificative interne. Efectuarea acestor controale se face de
către profesionistul contabil ţinând seama de caracterul semnificativ al
elementelor supuse analizei.
Aceste controale pot fi facilitate atunci când contabilitatea este ţinută de
un cabinet / o societate de expertiză sau de contabilitate.

16
2127 ANALIZA CRITICĂ A SITUAŢIILOR FINANCIARE
NORMA
Profesionistul contabil controlează coerenta şi credibilitatea
situaţiilor financiare în raport cu cunoaşterea sa despre activităţile
întreprinderii, a documentelor justificative şi a informaţiilor primite
de la client.
COMENTARII
În cadrul procedurilor de control intern ale cabinetului, profesionistul
contabil va analiza situaţiile financiare pentru a se asigura că:
– nu conţin nicio anomalie evidentă de prezentare;
– nu sunt rezultatul niciunei greşeli matematice;
– dau o informaţie coerentă şi credibilă în raport cu cunoaşterea sa
despre activităţile întreprinderii clientului şi a mediului în care
aceasta acţionează, precum şi în raport cu documentele justificative
şi informaţiile primite de la client.
El verifică coerenţa diferitelor elemente ale situaţiilor financiare.
În plus, profesionistul contabil compară datele bilanţului şi ale contului
de profit şi pierdere cu elementele identice ale exerciţiului precedent şi
analizează variaţiile pe care le consideră semnificative, precum şi pe cele
care au avut o contribuţie determinantă la formarea rezultatului, ţinând
seama de cunoaşterea sa despre activităţile întreprinderii cliente şi de
evenimentele importante ale exerciţiului financiar.
El face referiri, dacă este cazul, la întreprinderi similare sau la
studii/statistici sectoriale.
Această analiză critică se finalizează printr-o întrevedere cu clientul
pentru a confirma toate elementele semnificative constatate.

17
2128 UTILIZAREA LUCRĂRILOR ALTOR PROFESIONIŞTI

NORMA
Norma aplicabilă este norma generală.
COMENTARII
Misiunea de ţinere a contabilităţii, de întocmire şi prezentare a situaţiilor
financiare îl conduce pe profesionistul contabil la realizarea diligenţelor
sale profesionale pe baza documentelor justificative şi a informaţiilor
comunicate de întreprinderea clientă.
În acest cadru contractual, el are dreptul să ceară toate documentele
privind viaţa întreprinderii sau lucrările altor profesionişti.
Profesionistul contabil va stabili dacă aceste documente sau lucrările
altor profesionişti-specialişti sunt coerente şi credibile şi pot fi utilizate
pentru realizarea obiectivelor misiunii sale.
Profesionistul contabil nu se poate considera degrevat, total sau parţial,
de propriile sale responsabilităţi ca urmare a preluării concluziilor altor
profesionişti-specialişti în cadrul lucrărilor sale.

18
2129 DOCUMENTAREA LUCRĂRILOR
NORMA
Dosarele de lucru sunt ţinute pentru a documenta activităţile
efectuate şi pentru a susţine raportul profesionistului contabil.
COMENTARII
În cadrul misiunii de ţinere a contabilităţii, de întocmire şi prezentare a
situaţiilor financiare, profesionistul contabil întocmeşte şi actualizează
pentru fiecare dintre clienţii săi:
– un dosar permanent, care cuprinde toate informaţiile necesare asupra
întreprinderii cliente, care se referă atât la misiunile în curs, cât şi la
cele anterioare;
– un dosar anual, care centralizează toate documentele de lucru ce se
referă la contabilitatea exerciţiului financiar respectiv.
Cu titlu informativ, un dosar permanent, de obicei, conţine:
– un exemplar al contractului de prestări de servicii;
– documentele legale, în extras, care atestă existenţa întreprinderii
cliente (actele de constituire, de înregistrare a firmei etc.);
– contractele importante, în extras, cu durata de mai mulţi ani (contracte
de asigurări, leasing, licenţe, brevete, închirieri, finanţări pe termen
mediu şi lung etc.);
– descrierea întreprinderii cliente (sedii, subunităţi) şi a activităţilor sale;
– descrierea sistemului contabil.
Dosarul anual conţine, în general:
– un program-tip/standard de lucru;
– balanţa de verificare şi fişele de cont din Cartea mare, dacă au fost
utilizate ca foi de lucru în lucrările efectuate;

19
– foile de lucru referitoare la închiderea situaţiilor financiare;
– foile de lucru referitoare la analiza critică efectuată;
– nota sintezei generale;
– situaţiile financiare şi raportul.
După aprobarea şi publicarea situaţiilor financiare, acestea se transferă în
dosarul permanent.

20
2130 NORMA DE RAPORTARE
NORMA
Profesionistul contabil declară în raportul său că a îndeplinit
diligentele prevăzute de normele profesionale privind misiunea de
ţinere a contabilităţii, de întocmire şi prezentare a situaţiilor
financiare. De asemenea, menţionează în raportul său că nu s-au
evidenţiat documente sau elemente care să pună în discuţie sau la
îndoială coerenţa şi credibilitatea lucrărilor contabile efectuate.
Situaţiile financiare sunt anexate raportului de misiune.
Atunci când raportul se prezintă cu observaţie (ori observaţii),
profesionistul contabil trebuie să expună clar motivele respective.
Profesionistul contabil, pentru redactarea raportului său, se va folosi
de modelele anexate prezentei norme.
COMENTARII
În cadrul misiunii de ţinere a contabilităţii, de întocmire şi prezentare a
situaţiilor financiare, profesionistul contabil elaborează un raport scris, în
care menţionează îndeplinirea misiunii.
Profesionistul contabil semnează raportul său în ultima zi a misiunii sau
la data predării situaţiilor financiare conducerii întreprinderii.
Raportul cuprinde trei părţi:
– una relativă la prezentarea misiunii şi la respectarea normelor
profesionale;
– a doua, referitoare la formularea raportului;
– ultima, necesară identificării situaţiilor financiare ale întreprinderii
cliente.
Această ultimă parte va fi completată de o menţiune pusă pe fiecare
pagină a situaţiilor financiare, amintind natura misiunii încredinţate
profesionistului contabil şi existenţa raportului.

21
Un raport fără observaţie (observaţii) este furnizat de profesionistul
contabil atunci când în cursul misiunii:
– a putut pune în aplicare, fără restricţie, toate obiectivele misiunii;
– nu a constatat elemente care să pună în discuţie coerenţa şi
credibilitatea informaţiilor financiare.
Dacă profesionistul contabil:
– a evidenţiat una sau mai multe incertitudini care afectează informaţiile
financiare (litigii al căror final este incert etc.) sau este în dezacord cu
clientul asupra uneia sau mai multor opţiuni ale acestuia din urmă;
– a întâmpinat limitări ale diligenţelor sale în cursul efectuării misiunii
(de pildă, nu a putut să se asigure de regularitatea contabilităţii etc.),
el întocmeşte un raport cu observaţie (observaţii) în cazul în care
consideră că anumite observaţii merită a fi aduse la cunoştinţa conducerii
întreprinderii-client.

22
Modele de rapoarte de misiuni privind ţinerea
contabilităţii, întocmirea şi prezentarea situaţiilor
financiare

Raport de misiune fără observaţii.......................................................


Raport de misiune cu observaţii..........................................................

23
RAPORT DE MISIUNE FĂRĂ OBSERVAŢII

RAPORT DE MISIUNE
În cadrul misiunii de ţinere a contabilităţii, de întocmire şi prezentare a
situaţiilor financiare ale întreprinderii X pentru exerciţiul financiar de
la………. la…………. şi în conformitate cu contractul de prestări de
servicii din data de………… am efectuat diligenţele prevăzute de
normele aprobate de Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor
Autorizaţi din România privind realizarea acestei misiuni.
La terminarea lucrărilor noastre, care nu reprezintă un audit sau o
certificare, nu am găsit elemente care să pună în discuţie (sau sub semnul
îndoielii) coerenţa si credibilitatea contabilităţii.
Situaţiile financiare alăturate, care conţin…… pagini, se caracterizează
prin următoarele date:
– total bilanţ............................................................lei;
– cifra de afaceri.....................................................lei;
– rezultatul net contabil..........................................lei.
O caracterizare a activităţilor desfăşurate. desprinsă din situaţiile
financiare întocmite. este prezentată în Nota anexată prezentului Raport.
Întocmit la……………
Data…………………..
Semnătura
(semnăturile. în cazul societăţilor de expertiză contabilă)

24
RAPORT DE MISIUNE CU OBSERVAŢII

RAPORT DE MISIUNE
În cadrul misiunii de ţinere a contabilităţii, de întocmire şi prezentare a
situaţiilor financiare ale întreprinderii X pentru exerciţiul financiar de
la………… la………… şi în conformitate cu contractul de prestări de
servicii din data de………….. am efectuat diligenţele prevăzute de
normele aprobate de Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor
Autorizaţi din România privind realizarea acestei misiuni.
Nu am constatat elemente susceptibile să afecteze în mod semnificativ
regularitatea şi sinceritatea contabilităţii, cu excepţia următoarei
(următoarelor) observaţii, pe care o (le) aducem la cunoştinţa dvs.:
(descrierea elementelor evidenţiate)

La data efectuării lucrărilor, care nu au constituit un audit sau o


certificare, cu excepţia celor menţionate mai sus, nu am constatat
existenţa unor elemente care să afecteze coerenţa si credibilitatea
contabilităţii.
Situaţiile financiare alăturate, care conţin……….. pagini, se
caracterizează prin următoarele date:
– total bilanţ...................................lei;
– cifra de afaceri.............................lei;
– rezultatul net contabil..................lei.
O caracterizare a activităţilor desfăşurate, desprinsă din situaţiile
financiare întocmite, este prezentată în Nota anexată prezentului Raport.
Întocmit la……………..
Data……………………
Semnătura
(semnăturile, în cazul societăţilor de expertiză contabilă)

25
CONTRACT DE PRESTĂRI SERVICII
privind ţinerea contabilităţii, întocmirea şi prezentarea situaţiilor
financiare

În temeiul prevederilor Legii contabilităţii şi ale OG nr. 65/1994,


republicată, a intervenit prezentul contract între:
CLIENTUL……….., cod fiscal………….., cu sediul în…………… str.
……………..nr…….., reprezentat de………., având funcţia de……….,
având ca principal obiect de activitate……….., realizând în anul
precedent, data încheierii prezentului contract, un volum de:
............facturi clienţi, cu o cifră de afaceri de……….mii lei
............facturi furnizori
............fişe fiscale (FF1 şi FF2)
EXECUTANTUL-PRESTATOR: dl/dna…………., expert contabil /
contabil autorizat, cu domiciliul în…………. str. ………. nr. …….., cod
fiscal…….., carnet membru CECCAR nr. ......... din anul……, vizat pe
anul în curs, sau societatea de expertiză contabilă , cu sediul în……….
str. ……………. nr. ……., cod fiscal…….., reprezentată de
dl/dna……………., expert contabil / contabil autorizat, carnet membru
CECCAR nr. ……….. din anul ……., vizat pe anul în curs.

26
1. OBIECTUL CONTRACTULUI
Executantul-prestator se obligă să ţină contabilitatea clientului, să
întocmească situaţiile financiare prevăzute de reglementările în vigoare
(sau de standardele de contabilitate...) şi să le prezinte clientului, la
termenul prevăzut la punctul 2.2.1. al prezentului contract.
Această misiune îi permite executantului să se asigure că a pus în lucru
toate diligenţele prevăzute de lege sau de standardele profesionale şi că în
final a constatat (nu a constatat) elemente care să pună sub semnul
îndoielii sau care să afecteze în mod semnificativ regularitatea şi
sinceritatea contabilităţii, ţinând seama de documentele justificative şi
informaţiile furnizate de client.
Această misiune nu este un audit sau o certificare, şi nici o examinare a
situaţiilor financiare şi nu are ca obiect cercetarea sistematică a fraudelor
şi a deturnărilor.
Această misiune este reglementată profesional de Normele privind
ţinerea contabilităţii, întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare,
aprobate de Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din
România (Standardul profesional nr. 21).
În afara obligaţiei îndeplinirii misiunii conform normelor profesionale,
executantul poate de asemenea asigura, suplimentar, la cererea clientului:
a) asistenţă pentru elaborarea procedurilor privind:
● organizarea şi conducerea gestiunilor de imobilizări, stocuri şi
disponibilităţi băneşti;
● stabilirea circuitului documentelor justificative, pe baza unor
scheme sau grafice de circulaţie, în concordanţă cu activităţile
clientului;
● organizarea contabilităţii de gestiune;
● controlul operaţiilor patrimoniale efectuate, al procedurilor de
prelucrări utilizate şi al exactităţii datelor contabile furnizate

27
(controlul tehnico-operativ, controlul financiar-preventiv,
controlul intern de gestiune);
b) întocmirea declaraţiilor cu caracter fiscal privind impozitul pe profit,
taxa pe valoarea adăugată, accizele, impozitul pe salarii, contribuţiile
la asigurările sociale, precum şi celelalte impozite, taxe şi vărsăminte
la bugetul de stat, la bugetul asigurărilor sociale şi la fondurile
speciale;
c) ţinerea jurnalului pentru vânzări si a jurnalului pentru cumpărări;
d) ……………………….
2. OBLIGAŢIILE PĂRŢILOR
2.1. Clientul se obligă să predea, la sediul executantului, prin delegatul
său, dl/dna………………, la termenele prevăzute mai jos, documentele
justificative, actele şi informaţiile necesare executantului pentru ţinerea
contabilităţii, întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare, după cum
urmează:
2.1.1. În prima zi a săptămânii, pentru săptămâna precedentă, borderoul
de predare a documentelor justificative, care va sta la baza înregistrărilor
în contabilitate, inclusiv exemplarul nr. 2 al Registrului de casă şi
extrasele de cont bancare, însoţite de documentele aferente; borderoul de
predare a documentelor justificative va fi întocmit în ordinea cronologică
a documentelor.
2.1.2. În ziua a cincea a lunii următoare celei de referinţă:
a) statul de salarii;
b) în cazul când sunt ţinute de client:
– jurnalul pentru vânzări;
– jurnalul pentru cumpărări.
2.1.3. În ziua de ... a lunii următoare celei de referinţă, în cazul când
documentele respective sunt întocmite şi se depun de către client:

28
a) declaraţia lunară privind obligaţiile de plată la bugetul de stat;
b) declaraţia lunară privind taxa pe valoarea adăugată.
2.1.4. În ziua de ... februarie a anului următor celui de referinţă, dosarul
inventarierii anuale a patrimoniului, care va cuprinde:
a) deciziile de numire a comisiei şi subcomisiei de inventariere;
b) listele de inventariere întocmite de subcomisii pe locurile de
depozitare a bunurilor;
c) extrasele de cont confirmate sau procesele-verbale de punctaj pentru
inventarierea creanţelor, a datoriilor şi a trezoreriei;
d) listele de inventariere separate şi motivarea scrisă a comisiei de
inventariere pentru bunurile depreciate, neutilizabile sau deteriorate,
fără mişcare sau greu vandabile, comenzile în curs, abandonate sau
sistate, precum şi pentru creanţele şi obligaţiile incerte sau în litigiu;
e) procesul-verbal privind rezultatele inventarierii cuprinzând
conţinutul şi aprobarea;
f) Registrul-inventar pentru a fi înregistrate rezultatele inventarierii.
2.1.5. În ziua de ... martie a anului următor celui de referinţă, în cazul
când documentele respective se întocmesc şi se depun de către client:
a) declaraţia anuală privind impozitul pe profit;
b) decontul anual privind accizele.
2.1.6. Clientul se mai angajează:
a) să realizeze lucrările ce îi revin conform prevederilor prezentului
contract;
b) să îi aducă la cunoştinţă executantului-prestator evenimentele
importante sau excepţionale din activitatea sa, inclusiv
angajamentele susceptibile de a afecta rezultatele sau situaţia
patrimonială a clientului;

29
c) să confirme în scris, dacă executantul-prestator i-o cere, că
documentele justificative, informaţiile şi explicaţiile sale sunt
complete;
d) să ia toate măsurile necesare, potrivit Legii contabilităţii, pentru
păstrarea documentelor justificative şi a tuturor registrelor
contabilităţii.
2.1.7. Clientului îi sunt interzise orice acţiuni putând aduce atingere
independenţei liber-profesionistului contabil, executantului-prestator în
cadrul prezentului contract, sau colaboratorilor acestora. În mod deosebit,
această interdicţie operează în cazul ofertelor făcute colaboratorilor
executantului-prestator de a executa lucrări pentru client sau de a deveni
salariaţii acestuia.
2.2. Executantul-prestator se obligă:
2.2.1. Să predea, până la data de ... a lunii următoare celei de referinţă, la
sediul său, delegatului clientului, pe baza împuternicirii date:
a) documentele justificative care au stat la baza înregistrărilor în
contabilitate;
b) registrele contabile (Registrul-jurnal şi Cartea mare) cu înregistrările
contabile ale lunii de referinţă, făcute pe baza documentelor
justificative primite;
c) balanţa de verificare.
2.2.2. Să predea, până la data de ... martie a anului următor celui de
referinţă, la sediul său, delegatului clientului:
– un raport de misiune, care nu constituie un audit sau o certificare,
prin care executantul-prestator, exceptând unele dificultăţi speciale,
declară că nu a constatat elemente care să pună la îndoială:
● regularitatea şi sinceritatea contabilităţii;
● coerenţa situaţiilor financiare;
● credibilitatea datelor situaţiilor financiare.
30
2.3. Executantul-prestator, în calitatea sa de liber-profesionist contabil,
contractează cu clientul, în cadrul prezentului contract, o obligaţie de
mijloace (adică obligaţia de a-şi folosi toate capacităţile sale pentru
îndeplinirea obiectului prezentului contract), şi nu o obligaţie de rezultat
(adică obligaţia primirii onorariului în funcţie de realizarea unei anumite
cifre de afaceri sau a unui anumit profit).
2.4. Executantul-prestator poate fi asistat de colaboratorii aleşi de el
pentru realizarea misiunii prevăzute de prezentul contract.
2.5. Executantul-prestator, în calitatea sa de liber-profesionist contabil,
este ţinut răspunzător pentru păstrarea secretului profesional, în condiţiile
prevăzute de Normele generale de bază.
2.6. Onorariile executantului-prestator:
2.6.1. Executantul-prestator primeşte de la client, pentru misiunea şi
lucrările suplimentare convenite, onorariile cuvenite şi stabilite în cadrul
unei minute, care se vor actualiza periodic în funcţie de evoluţia
conjuncturală internă.
2.6.2. Onorariile sunt exclusive şi incompatibile cu orice altă remunerare,
chiar indirectă, cu excepţia cheltuielilor de deplasare (transport, diurnă,
cazare) efectuate, cu consimţământul clientului, în interesul executării
lucrărilor contractate.
2.6.3. Onorariile nu pot nici să ia forma unui abonament, nici să fie legate
de rezultatele financiare ale clientului.
2.6.4. Avansuri asupra onorariilor pot fi cerute periodic.
2.6.5. Onorariile şi cheltuielile de deplasare cuvenite se decontează
clientului periodic, prin eliberarea de către executantul-prestator a facturii
legal întocmite.
2.7. Responsabilitatea executantului-prestator:
2.7.1. Executantul-prestator, în calitatea sa de liber-profesionist contabil,
îşi asumă în toate cazurile responsabilitatea lucrărilor sale.

31
2.7.2 Responsabilitatea civilă a executantului-prestator, care poate rezulta
din exercitarea misiunii sale contabile, nu poate depăşi…. onorarii lunare
stabilite prin prezentul contract.
2.7.3 Orice cerere de daune-interese va putea fi făcută numai în timpul
perioadei de prescripţie legală. Cererea va trebui introdusă în cele trei
luni următoare datei de la care clientul a luat cunoştinţă că a fost păgubit.
2.7.4. Executantul-prestator nu poate fi considerat răspunzător nici de
consecinţele păgubitoare ale greşelilor comise de terţi în raporturile lor
cu clientul său, nici de întârzierile executării lucrărilor atunci când
acestea rezultă dintr-o comunicare tardivă a documentelor de către client.
3. DURATA CONTRACTULUI
Prezentul contract s-a încheiat pentru o perioadă de un an, adică de
la…….. la…………., şi intră în vigoare la data semnării sale.
El este reînnoibil în fiecare an următor, printr-o scrisoare din partea
clientului în acest sens, transmisă cu cel puţin 15 zile înaintea încheierii
exerciţiului financiar.
Părţile convin ca orice modificare importantă să facă obiectul unui act
adiţional prezentului contract.
4. LITIGIILE
Litigiile care eventual pot apărea între executantul-prestator şi clientul
său, înaintea oricăror acţiuni judiciare, vor trebui prezentate Comisiei de
Arbitraj a filialei Corpului Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi
din România de care aparţine executantul-prestator, competentă pentru
conciliere, conform prevederilor Codului de procedură civilă.
În caz de acţiune în anularea hotărârii arbitrale, competenţa
jurisdicţională depinde de instanţa de care aparţine sediul executantului-
prestator.
5. DIVERSE

32
În afara unor greşeli grave comise de executantul-prestator, clientul nu
poate întrerupe executarea prezentului contract decât după
încunoştinţarea executantului-prestator, cu cel puţin o lună înaintea
întreruperii, printr-o scrisoare recomandată, cu confirmare de primire, şi
sub rezerva de a plăti onorariile datorate pentru lucrările deja efectuate şi,
în plus, o indemnizaţie de 25% din onorariile cuvenite pentru exerciţiul
în curs.
Atunci când executarea prezentului contract este suspendată din cauze de
forţă majoră, termenele de remitere a lucrărilor vor fi prelungite cu o
durată egală cu cea a suspendării. Dacă forţa majoră se prelungeşte mai
mult de 60 de zile, oricare dintre părţi se poate retrage din contract fără
despăgubiri.
În cazul în care clientul este supus procedurii de reorganizare judiciară
sau de faliment, contractul se reziliază de deplin drept, cu anunţarea de
către client a executantului-prestator, la cel mult 5 zile de la începerea
procedurii.
Prezentul contract s-a încheiat în două exemplare, câte unul pentru
fiecare parte.
Încheiat la…………..
Data…………………
CLIENT, EXECUTANT-PRESTATOR,

33
II. GHID PENTRU APLICAREA Standardului profesional
nr. 21:
Misiunea de ţinere a contabilităţii, întocmirea şi prezentarea
situaţiilor financiare

34
SUMAR
1. CADRUL DE REFERINŢĂ AL MISIUNILOR
PROFESIONIŞTILOR CONTABILI.........................................
2. DEMERSUL GENERAL AL MISIUNII DE ŢINERE A
CONTABILITĂŢII, ÎNTOCMIREA ŞI PREZENTAREA
SITUAŢIILOR FINANCIARE..................................................
2.1 Destinatarul acestei misiuni................................................
2.2 Finalitatea misiunii..............................................................
2.3 Demersul metodologic şi etapele misiunii..........................
2.4 Suporturile operaţionale – formularele...............................
3. SUCCESIUNEA ETAPELOR MISIUNII..................................
3.1 Cunoaşterea activităţilor întreprinderii cliente şi contractarea
lucrărilor..............................................................................
3.1.1 Cunoaşterea globală a întreprinderii cliente şi a mediului
său înconjurător........................................................
3.1.2 Identificarea riscurilor..............................................
3.1.3 Definirea necesităţilor întreprinderii
în materie contabilă..................................................
3.1.4 Posibilitatea realizării misiunii.................................
3.1.5 Definirea misiunii.....................................................
3.1.6 Conţinutul contractului.............................................
3.1.7 Scrisoarea către un coleg, atunci când urmează a-l înlocui
pe acesta...................................................................
3.1.8 Prima consultanţă şi sugestii....................................
3.1.9 Documentarea dosarului permanent.........................

35
3.2 Organizarea şi programarea misiunii..................................
3.2.1 Planificarea misiunii.................................................
3.2.2 Întocmirea programului de lucru..............................
3.2.3 Organizarea misiunii................................................
3.3 Organizarea sau aprecierea organizării contabilităţii..........
3.3.1 Planul de conturi adoptat..........................................
3.3.2 Organizarea sau aprecierea compartimentelor
administrative şi/sau contabile ale clientului...........
3.3.3 Organizarea relaţiei client-cabinet...........................
3.3.4 Formarea/instruirea personalului.............................
3.3.5 Eventuala participare la informatizarea
întreprinderii.............................................................
3.4 Controlul regularităţii şi sincerităţii contabilităţii...............
3.4.1 Respectarea succesiunii etapelor misiunii...............
3.4.2 Efectuarea unor lucrări de control în timpul exerciţiului
financiar...................................................................
3.4.3 Pregătirea lucrărilor pentru închiderea exerciţiului
financiar...................................................................
3.5 Lucrările de închidere a exerciţiului financiar....................
3.5.1 Întocmirea listei punctelor în suspensie...................
3.5.2 Examinarea critică a situaţiilor financiare...............
3.5.3 Supravegherea lucrărilor..........................................
3.5.4 Pregătirea şi realizarea interviului final
cu clientul.................................................................
36
3.5.5 Întocmirea situaţiilor financiare definitive...............
3.5.6 Închiderea dosarului anual.......................................
3.6 Lucrările de control ale închiderii exerciţiului financiar....
3.6.1 Primirea dosarului inventarierii anuale..................
3.6.2 Colectarea faptelor şi a evenimentelor
importante ..............................................................
3.6.3 Efectuarea controlului............................................
3.6.4 Documentarea controalelor efectuate.....................
3.6.5 Pregătirea declaraţiilor fiscale................................
3.7 Întocmirea raportului de misiune........................................
3.7.1 Condiţiile elaborării raportului de misiune............
ANEXE
 Program de lucru indicativ privind controlul regularităţii şi
sincerităţii informaţiilor............................................................
 Controale specifice aplicabile întreprinderilor care îşi efectuează
direct înregistrările contabile....................................................
 Notă privind analiza activităţilor întreprinderii pe baza situaţiilor
financiare (anexă la Raportul de misiune)................................
Descrierea suporturilor operaţionale care alcătuiesc dosarele permanent
şi anual.............................................................................................

37
1. CADRUL DE REFERINŢĂ AL MISIUNILOR
PROFESIONIŞTILOR CONTABILI
Informaţia contabilă este în mod esenţial destinată utilizării externe
întreprinderii, fiind necesar ca ea să folosească un limbaj comun tuturor
utilizatorilor.
Pentru aceasta, contabilitatea şi profesia contabilă sunt normalizate,
determinând astfel pentru toţi destinatarii lor o credibilitate deosebită prin
fidelitatea informaţiilor furnizate şi prin cvasicertitudinea că aceeaşi
operaţie este dinainte analizată şi prelucrată în acelaşi mod de către toţi
furnizorii de informaţii contabile.
Acţiunea de normalizare cunoaşte două direcţii principale:
● prima, destinată contabilităţii propriu-zise, prin existenţa normelor
tehnice contabile emise de un organism profesional abilitat sau a
reglementărilor contabile emise de autoritatea administrativă
desemnată de lege (în România, conform Legii contabilităţii actuale,
Ministerul Finanţelor Publice);
● a doua, destinată profesioniştilor contabili, prin existenţa normelor
profesionale emise de autoritatea profesională desemnată prin lege
(Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România),
care reprezintă ansamblul regulilor de urmat de către toţi
profesioniştii membri ai Corpului, indiferent de modalitatea de
practicare a profesiei, ca liber-profesionişti contabili sau ca
profesionişti contabili salariaţi în industrie, comerţ, sectorul public
sau învăţământ.

38
2. DEMERSUL GENERAL AL MISIUNII DE ŢINERE A
CONTABILITĂŢII, ÎNTOCMIREA ŞI PREZENTAREA
SITUAŢIILOR FINANCIARE
2.1 DESTINATARUL ACESTEI MISIUNI
De regulă, misiunea de ţinere a contabilităţii, întocmirea şi
prezentarea situaţiilor financiare este destinată întreprinderilor mici
şi mijlocii.
Definirea întreprinderilor ca mici, mijlocii şi mari utilizează, de cele mai
multe ori, criterii ţinând seama de dimensiunea lor comensurabilă în:
cifra de afaceri, valoarea activelor, numărul de salariaţi etc.
În sensul aplicării acestei misiuni, întreprinderile mici pot fi identificate
după diferite criterii/caracteristici, ca:
● ACTIVITATEA: activitate simplă, obişnuită (permiţând compararea
până la identificare cu monografiile sau exemplificările din normele
tehnice), cu fluxuri relativ limitate;
● STRUCTURA: foarte lejeră – proceduri scrise sau de separare a
funcţiilor puţine sau absente; rolul preponderent al şefului
întreprinderii sau al celui care gestionează patrimoniul;
● DIFUZAREA EXTERNĂ A INFORMAŢIEI FINANCIARE:
limitată (de regulă, în scopuri fiscale);
● RISC DE NEÎNREGISTRARE a informaţiilor, ţinând seama de
caracteristicile organizării interne a întreprinderii.
Această misiune este încredinţată, de regulă, de către cel care gestionează
patrimoniul întreprinderii profesionistului contabil, pentru a ţine
întrutotul sau în parte contabilitatea sa.
Ca atare, destinatarul acestei misiuni este cel care gestionează
patrimoniul întreprinderii, căruia în final i se prezintă situaţiile financiare,
urmând ca acesta să valorifice informaţiile financiare respective în
interiorul sau în exteriorul întreprinderii.

39
2.2 FINALITATEA MISIUNII
Misiunea are, în principal, ca obiectiv posibilitatea de a-i permite
profesionistului contabil să se asigure că „nu s-au evidenţiat elemente
care să pună în discuţie sau la îndoială coerenţa şi credibilitatea
lucrărilor contabile efectuate" (Norma 2130) sau să ateste contrariul.
În sensul normei amintite (nr. 2130), se înţelege prin:
● COERENŢĂ:
– pe de o parte, concordanţa diferitelor elemente ale situaţiilor
financiare (între ele; între ele şi informaţiile furnizate de client);
– pe de altă parte, concordanţa dintre situaţiile financiare şi
documentele fiscale.
● CREDIBILITATE: calitatea informaţiilor financiare de a fi
verosimile atunci când nu conţin erori semnificative şi sunt
imparţiale.
Controlul coerenţei se realizează prin compararea concordanţei
documentelor şi a informaţiilor între ele, integrându-se direct în procesul
întocmirii situaţiilor financiare, putând fi şi informatizat.
Credibilitatea se realizează asupra calităţii informaţiilor obţinute în raport
cu cunoaşterea întreprinderii şi a mediului său înconjurător de către
profesionistul contabil şi, de asemenea, în raport cu informaţiile şi
documentele primite de la client.
Controlul credibilităţii se realizează asupra situaţiilor financiare propriu-
zise, în funcţie de raţionamentul profesional, de aprecierea
profesionistului contabil şi de experienţa sa profesională.
Punctele-cheie ale misiunii constau în conţinutul atestării acesteia bazate
pe:
 cunoaşterea de către profesionistul contabil a sectorului sau a
sectoarelor de activitate; â

40
 cunoaşterea activităţilor întreprinderii: condiţiile specifice de
exploatare;
 contabilitatea informaţiilor primite de la client;
 punerea în aplicare de către profesionistul contabil a tehnicilor
necesare pentru aprecierea coerenţei şi credibilităţii situaţiilor
financiare.
2.3 DEMERSUL METODOLOGIC ŞI ETAPELE MISIUNII
Prezentul ghid are ca obiectiv propunerea unui demers metodologic, de la
cunoaşterea întreprinderii până la emiterea raportului de misiune.
Demersul propus cuprinde şapte etape:
1. Cunoaşterea activităţilor întreprinderii cliente şi contractarea
lucrărilor;
2. Organizarea şi programarea misiunii;
3. Organizarea sau aprecierea organizării contabilităţii clientului;
4. Controlul regularităţii şi sincerităţii contabilităţii;
5. Lucrările de închidere a exerciţiului financiar;
6. Lucrările de control ale închiderii exerciţiului financiar;
7. Elaborarea raportului de misiune.
Scopul acestui demers este de a oferi posibilitatea profesionistului
contabil să aplice normele profesionale, care sunt baza demersului, acesta
sprijinindu-se pe suporturile operaţionale – formularele – care îi permit
aplicarea.
Unele dintre aceste etape se realizează în timpul mai multor exerciţii
financiare şi reprezintă un proces permanent, de pildă: cunoaşterea
activităţilor întreprinderii cliente şi contractarea lucrărilor; organizarea şi
programarea misiunii; organizarea sau aprecierea organizării
contabilităţii clientului.

41
Altele sunt legate de un exerciţiu determinat, de pildă: controlul
regularităţii şi sincerităţii contabilităţii; lucrările de închidere a
exerciţiului financiar; lucrările de control ale închiderii exerciţiului
financiar; elaborarea raportului de misiune.
Demersul general şi concordanţa sa cu normele profesionale, pe de o
parte, şi cu procedurile de lucru, pe de altă parte, sunt sintetizate în
tabloul următor:

42
Demersul general al misiunii de ţinere a contabilităţii

ETAPA DEMERSULUI NORMA TEHNICI ŞI PROCEDURI

1. Cunoaşterea activităţilor 115 – Acceptarea şi menţinerea ● Vizitarea întreprinderii


întreprinderii cliente şi misiunilor
contractarea lucrărilor
122 – Contractarea lucrărilor ● Interviuri

2120 – Cunoaşterea activităţilor ● Colectarea documentelor


întreprinderii clientului

2. Organizarea şi programarea 121 – Programarea lucrărilor


misiunii ● Organizarea internă a cabinetului
123 – Delegarea şi supravegherea ● Planificarea şi programarea
lucrărilor

125 – Documentarea lucrărilor

2129 – Documentarea lucrărilor

3. Organizarea sau aprecierea 2124 – Organizarea contabilităţii ● Interviuri


organizării contabilităţii clientului ● Asistenţă şi consultanţă
clientului

43
4. Controlul regularităţii şi 121 – Programarea lucrărilor ● Interviuri
sincerităţii contabilităţii ● Justificarea înregistrărilor contabile
2125 – Controlul regularităţii şi ● Concordanţa înregistrărilor cu
sincerităţii contabilităţii documentele justificative

5. Lucrările de închidere a 123 –Delegarea şi supravegherea ● Supravegherea lucrărilor


exerciţiului financiar lucrărilor ● Examinarea analitică
2127 – Analiza critică a situaţiilor ● Interviuri
financiare
6. Lucrările de control ale 2125 – Controlul regularităţii şi ● Concordanţa înregistrărilor cu documentele
închiderii exerciţiului sincerităţii contabilităţii justificative
financiar ● Justificarea înregistrărilor contabile
2126 – Închiderea conturilor ● Controlul coerenţei
7. Elaborarea raportului de 13 – Norma de raportare
misiune
2130 – Norma de raportare

44
2.4 SUPORTURILE OPERAŢIONALE – FORMULARELE
Cabinetele au toată libertatea de a aprecia mijloacele necesare a fi puse în
aplicare pentru a fi în conformitate cu referenţialul normelor profesionale
ale CECCAR şi cu dosarele de lucru stabilite de organizarea internă a
cabinetului.
Prezentul ghid, în anexele sale, cuprinde:
– un exemplu de program de lucru indicativ privind controlul
regularităţii şi sincerităţii contabilităţii, cu descrierea a 12 cicluri
de operaţii (trezorerie/finanţare; cumpărări/furnizori; cheltuieli
externe; vânzări/clienţi; stocuri şi lucrări în curs; imobilizări;
personal; decontări cu bugetul statului şi cu organismele sociale şi de
solidaritate; capital şi provizioane; alte conturi; examinarea critică a
conturilor anuale; anexele);
– exemplificarea controalelor specifice la clienţii care îşi asigură direct
înregistrările contabile, privind regularitatea şi sinceritatea
contabilităţii şi descrierea controalelor privind patru cicluri de
operaţii (cumpărări/furnizori; cheltuieli externe; vânzări/clienţi;
imobilizări);
– exemplificarea analizei activităţilor întreprinderii pe baza situaţiilor
financiare (anexă la Raportul de misiune);
– descrierea dosarelor de lucru elaborate de Consiliul Superior al
CECCAR.
Modelele dosarelor elaborate de Consiliul Superior au fost, în mod voit,
întocmite într-o modalitate maximă, în acest sens ele regrupând un
număr important de suporturi susceptibile să corespundă unui mare
număr de situaţii. Aceste suporturi operaţionale sunt propuneri
concepute astfel încât profesioniştii contabili să le poată adapta în funcţie
de propria lor organizare internă şi în funcţie de nevoile clienţilor lor.
Ele pot fi, de asemenea, susceptibile: de a fi înlocuite cu alte suporturi, de
a le fi modificată forma sau de a fi redactate informatizat.

45
Dosarul de lucru indicativ
Cuprinde foile de lucru specializate pentru dosarul anual şi dosarul
permanent. Dosarul anual cuprinde pentru fiecare ciclu controalele de
efectuat, suporturile operaţionale de utilizat, concluziile şi propunerile
necesare. Aceste documente sunt utilizate clasându-le pe ciclurile de
operaţii sau dosare distincte (permanente, anuale) pentru fiecare client în
parte.

46
3. SUCCESIUNEA ETAPELOR MISIUNII
3.1 Cunoaşterea activităţilor întreprinderii cliente şi contractarea
lucrărilor;
3.2 Organizarea şi programarea misiunii;
3.3 Organizarea sau aprecierea organizării contabilităţii clientului;
3.4 Controlul regularităţii şi sincerităţii contabilităţii;
3.5 Lucrările de închidere a exerciţiului financiar;
3.6 Lucrările de control ale închiderii exerciţiului financiar;
3.7 Întocmirea raportului de misiune.

47
3.1 CUNOAŞTEREA ACTIVITĂŢILOR ÎNTREPRINDERII
CLIENTE ŞI CONTRACTAREA LUCRĂRILOR

REAMINTIREA NORMELOR
NORME GENERALE DE BAZĂ
Acceptarea şi menţinerea misiunilor
Profesionistul contabil, înainte de a accepta o misiune, trebuie să
aprecieze posibilitatea de a o îndeplini, ţinând seama de regulile etice şi
profesionale ale profesiei şi în mod deosebit de regulile de independenţă
şi incompatibilitate. Pentru misiunile repetabile se va verifica periodic
dacă evenimentele permit sau nu menţinerea lor.
NORMA 115
Contractarea lucrărilor
Relaţiile liber-profesioniştilor contabili cu clienţii lor se stabilesc prin
contract scris de prestări de servicii, semnat de ambele părţi.
NORMA 122

OBIECTIVE
– Cunoaşterea globală a întreprinderii cliente şi a mediului său
înconjurător;
– Identificarea riscurilor;
– Definirea necesităţilor întreprinderii în materie contabilă;
– Aprecierea posibilităţii realizării misiunii în cadrul cabinetului şi
acceptarea misiunii;
– Respectarea regulilor deontologice în cazul preluării misiunii de la un
coleg;

48
– Determinarea naturii şi întinderii misiunii şi stabilirea unui proiect de
buget şi a unui contract de prestări de servicii;
– Stabilirea primelor elemente de consultanţă necesare întreprinderii.

3.1.1 Cunoaşterea globală a întreprinderii cliente şi a mediului său


înconjurător
Demersul
Înainte de a se accepta misiunea şi în vederea definirii naturii acesteia,
este necesar ca profesionistul contabil să stabilească anumiţi parametri ai
întreprinderii pentru a o putea înţelege.
Această cunoaştere globală a întreprinderii, a activităţilor sale şi a
mediului său înconjurător este importantă în cadrul misiunii de ţinere a
contabilităţii, de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare, întrucât
ea constituie unul dintre elementele care îi permit profesionistului
contabil efectuarea raţionamentului său profesional asupra coerenţei şi
credibilităţii situaţiilor financiare.
Tehnici de cunoaştere a întreprinderii
Vizitarea întreprinderii. Este un element esenţial al cunoaşterii acesteia.
Vizitarea întreprinderii îi permite profesionistului contabil:
– întâlnirea cu conducătorul întreprinderii şi aprecierea „climatului"
general al întreprinderii;
– observarea activităţii întreprinderii: mono sau pluriactivitate, starea
bunurilor/mijloacelor (localuri, utilaje etc.);
– aprecierea calităţii organizării contabilităţii: sisteme contabile,
sisteme informatice, sisteme de conservare/arhivare etc.;
– modalitatea colectării documentelor justificative necesare.
Interviuri. Profesionistul contabil se întâlneşte cu conducătorul
întreprinderii, cu alte persoane care lucrează în întreprindere şi
49
bineînţeles cu persoanele împuternicite cu anumite atribuţii
administrative şi contabile. Obiectivul acestor întâlniri este intervievarea
acestora în vederea obţinerii maximului de informaţii din partea lor,
pentru a cunoaşte mai bine întreprinderea şi nevoile ei.
Colectarea documentelor justificative. Profesionistul contabil va face
cunoscute conducătorului întreprinderii documentele justificative
indispensabile misiunii sale, care vor trebui înscrise în contractul de
prestări de servicii cu termenele aferente de predare.
3.1.2 Identificarea riscurilor
Misiunea ţinerii contabilităţii, întocmirii şi prezentării situaţiilor
financiare este în mod deosebit destinată micilor întreprinderi, care sunt
cel mai adesea caracterizate prin:
– inexistenţa, în formă scrisă, a regulilor lor de organizare internă;
– o absenţă a separaţiei între anumite funcţii;
– riscul de neexhaustivitate (neînregistrarea sau neînlocuirea în
totalitate) a informaţiilor din cauza caracteristicilor de organizare
internă a întreprinderii.
Aceste caracteristici sunt cele care îl determină pe profesionistul contabil
să îi propună conducătorului întreprinderii o misiune de ţinere a
contabilităţii, întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare, în locul unei
misiuni de examinare a contabilităţii, întocmire şi prezentare a situaţiilor
financiare.
Pot exista, pentru anumite întreprinderi, factori de risc specifici. Cu titlu
indicativ, se pot cita, de pildă:
– activitatea întreprinderii: sector în dificultate, piaţă tradiţională etc.;
– situaţia actuală a întreprinderii: finanţe dezechilibrate, produse
învechite, piaţă restrânsă, calitatea personalului contabil;
– anumite practici ale întreprinderii care necesită un control aprofundat:
neplata furnizorilor etc.;

50
– antecedentele întreprinderii: constatări negative ale organelor fiscale,
conflicte sociale etc.
Aceste aprecieri conduc profesionistul contabil să fie în mod deosebit
vigilent asupra riscurilor constatate, să recomande remedierile care i se
par realizabile şi, în extrem, să aprecieze necesitatea de a refuza
misiunea.
3.1.3 Definirea necesităţilor întreprinderii în materie contabilă
Pentru definirea cât mai aproape de nevoile întreprinderii în materie
contabilă şi deci pentru a preciza dimensiunea misiunii, profesionistul
contabil ia cunoştinţă de:
– natura şi calitatea lucrărilor contabile cerute întreprinderii de
reglementările în vigoare şi de cererea formulată de conducătorul
întreprinderii privind contabilitatea financiară şi de gestiune;
– caracteristicile contabile şi fiscale ale întreprinderii privind cel mai
adesea activitatea sa;
– cantitatea de lucru în caz de ţinere parţială sau completă a
contabilităţii;
– prestaţiile complementare misiunii contabile dorite de către client:
supravegherea îndeplinirii obligaţiilor sociale, juridice etc.
3.1.4 Posibilitatea realizării misiunii
Profesionistul contabil apreciază dacă poate accepta misiunea respectând
normele profesionale şi în mod deosebit norma privind calitatea lucrărilor
şi norma privind independenţa.
De asemenea, va aprecia gradul independenţei pe care îl va avea în relaţia
cu clientul: interese personale, importanţa onorariilor în raport cu cifra de
afaceri a cabinetului etc.
În sfârşit, profesionistul contabil se va asigura de respectarea regulilor de
etică în cazul preluării unei misiuni de la un coleg.
3.1.5 Definirea misiunii
51
Elementele astfel colectate îi permit profesionistului contabil să decidă
dacă poate să accepte misiunea, definind tipul misiunii (ţinerea
contabilităţii sau examinarea contabilităţii), precizând cantitatea şi natura
lucrărilor, în număr de ore, în periodicitatea intervenţiilor şi în nivelul
acestor intervenţii.
Aceste elemente îi permit profesionistului contabil să îşi stabilească un
buget şi să întocmească propunerea contractului de prestări de servicii.
3.1.6 Conţinutul contractului
Contractul de prestări de servicii privind ţinerea contabilităţii, întocmirea
şi prezentarea situaţiilor financiare este necesar să aibă conţinutul
prevăzut de modelul anexat Standardului profesional nr. 21 privind
misiunea de ţinere a contabilităţii, întocmirea şi prezentarea
situaţiilor financiare.
Bineînţeles, conţinutul contractului va fi adaptat caracteristicilor
întreprinderii şi celor convenite cu clientul.
O atenţie deosebită se va acorda prevederilor punctului 2, Obligaţiile
părţilor, urmărind respectarea cu claritate a conţinutului şi a termenelor
obligaţiilor reciproce pentru a se evita astfel eventualele litigii.
3.1.7 Scrisoarea către un coleg, atunci când urmează a-l înlocui pe
acesta
Această procedură este prevăzută de Codul etic naţional al
profesioniştilor contabili din România. Membrul Corpului care a fost
solicitat trebuie să îndeplinească obligaţia profesională cu acceptul
clientului de a cere, de regulă în scris, membrului Corpului aflat în
funcţiune informaţiile necesare, indicând natura generală a cererii sale.
3.1.8 Prima consultanţă şi sugestii
Cunoaşterea activităţii întreprinderii, respectiv cunoaşterea globală a
acesteia este etapa privilegiată care îi permite profesionistului contabil să
examineze cu un „ochi nou" funcţionarea întreprinderii şi să facă primul
diagnostic.

52
Acest diagnostic se va axa în mod deosebit pe organizarea contabilă
(existentă sau de organizat în viitor), ca şi pe componentele fiscale
(descoperirea unei aplicări eronate de TVA, de pildă) sau asupra
modalităţilor juridice (activităţile întreprinderii corespund formei şi
obiectului prevăzute în actul constitutiv?; sunt luate măsuri juridice
asiguratorii în raport cu clienţii şi furnizorii?).
Diagnosticul astfel stabilit trebuie să conducă profesionistul contabil să îi
facă celui care gestionează patrimoniul sugestiile necesare şi eventual
propunerea şi a unor misiuni complementare.
3.1.9 Documentarea dosarului permanent
La sfârşitul acestei etape, profesionistul contabil dispune de primele
elemente ale informaţiei permanente asupra întreprinderii, care vor fi
ordonate în dosarul permanent.
Dosarul permanent va continua să se îmbogăţească în cadrul procesului
permanent de cunoaştere a întreprinderii şi de realizare a misiunii. El va
fi, de asemenea, pus la zi cu ocazia închiderii fiecărui exerciţiu financiar.
Dosarul permanent va fi utilizat de profesionistul contabil ca un mijloc de
control al conturilor, îndeosebi al celor privind: capitalurile proprii;
imobilizările; împrumuturile etc.
După etapa cunoaşterii activităţilor întreprinderii clientului şi
contractarea lucrărilor angajate cu ocazia acceptării unui nou client,
profesionistul contabil:
– examinează periodic dacă evenimentele sau schimbările intervenite
în întreprinderea clientă mai permit menţinerea contractului încheiat;
– pune la zi în fiecare an dosarul permanent al clientului.

53
3.2 ORGANIZAREA ŞI PROGRAMAREA MISIUNII
REAMINTIREA NORMELOR
NORME GENERALE DE BAZĂ
Programarea lucrărilor
Profesionistul contabil trebuie să îşi planifice executarea misiunilor sale
astfel încât acestea să fie realizate în mod eficient.
Va trebui ca elaborarea şi documentarea planului misiunii să descrie felul,
întinderea misiunii şi modul în care aceasta va fi realizată; planul va fi
suficient de detaliat pentru a permite elaborarea programului de lucru.
Prin programul de lucru se definesc natura, calendarul şi întinderea
lucrărilor necesare pentru punerea în aplicare a planului misiunii.
NORMA 121
Delegarea şi supravegherea lucrărilor
Misiunile liber-profesionistului contabil pot necesita formarea unor
echipe de asistenţi sau de colaboratori. El le poate delega acestora
executarea unor lucrări, păstrându-şi răspunderea finală a executării
misiunii.
NORMA 123
Documentarea lucrărilor
O bună organizare a misiunilor – responsabilităţilor – include ţinerea
dosarelor de lucru. Ele ajută la înţelegerea şi controlul lucrărilor. Permit,
de asemenea, profesionistului contabil materializarea punerii în aplicare a
diligenţelor sale pentru fiecare misiune îndeplinită.
Profesionistul contabil păstrează dosarele sale de lucru pe perioada
prescripţiei legale, protejând confidenţialitatea acestora.
NORMA 125

54
NORME SPECIFICE MISIUNILOR PRIVIND SITUAŢIILE
FINANCIARE
Documentarea lucrărilor
Dosarele de lucru sunt ţinute pentru a documenta activităţile efectuate şi
pentru a susţine raportul profesionistului contabil.
NORMA 2129
OBIECTIVE
Obiectivul general al acestei etape este să asigure calitatea şi eficacitatea
în derularea misiunii, ţinând seama de:
– cererile clientului;
– obligaţiile externe: termenele legale şi fiscale;
– constrângerile legate de organizarea cabinetului.
Această etapă depinde strâns de informaţiile colectate în timpul fazei
cunoaşterii activităţilor întreprinderii clientului şi contractării lucrărilor
şi, în special, în termenii:
– definirii precise a misiunii: natura lucrărilor, volumele, periodicitatea
intervenţiilor, nivelul participanţilor la intervenţii;
– identificării riscurilor: înscrierea eventuală a punctelor specifice în
programul de lucru.
Etapa conduce la:
– planificarea misiunii;
– întocmirea unui program de lucru specific, plecând de la programul
de lucru indicativ al acestui ghid.
3.2.1 Planificarea misiunii
Fiecare dosar este cadenţat şi alimentat cu documentele necesare în
funcţie de termenele de respectat: termene fiscale, legale, sociale.

55
Pe de altă parte, repartizarea lucrărilor contabile între client şi cabinet,
prin contract, a permis determinarea frecvenţei optime a intervenţiilor
celor două părţi. Asupra acestui punct, ţinând seama de respectarea
termenelor, cabinetul poate ajunge la definirea cu clientul a regulilor
detaliate optimal privind termenele de comunicare a documentelor
contabile sau ale vizitelor de control.
Planificarea conduce la stabilirea unui plan pe fiecare dosar şi la
întocmirea, de exemplu, a:
– planului intervenţiilor;
– planului controlului regularităţii şi sincerităţii contabilităţii;
– calendarului/scadenţarului declaraţiilor.
În sfârşit, planul poate conduce la urmărirea timpilor consumaţi în raport
cu prevederile bugetului de timp.
3.2.2 Întocmirea programului de lucru
În cadrul acestei misiuni, natura lucrărilor de control de efectuat este
oarecum obişnuită.
Un program de lucru indicativ există în anexele acestui ghid.
Controalele reprezentând lucrările de bază reprezintă garanţia bunei
executări a acestei misiuni.
Totodată, în anumite cazuri, poate fi necesară completarea acestui
program cu efectuarea prealabilă de lucrări specifice legate de:
– natura activităţii de pildă: modalitatea evaluării producţiei în curs, la
o întreprindere de construcţii;
– riscurile preidentificate de pildă: evaluarea avantajelor în natură ale
întreprinzătorului individual sau ale asociatului unic;
– slăbiciunile eventuale ale organizării contabilităţii;
– volumul lucrărilor de efectuat.

56
3.2.3 Organizarea misiunii
Norma de delegare şi de supraveghere are clar stabilit principiul lucrului
în echipă şi al delegării, fiind cu putinţă astfel o supraveghere eficace.
În acest cadru general, este necesar să se stabilească nivelul intervenţiilor
şi să se fixeze partea pe care fiecare colaborator o are la realizarea
misiunii.
Repartizarea exactă a atribuţiilor depinde de natura clientului şi de modul
operativ de a acţiona al cabinetului.
Fiind vorba de o misiune efectuată în general pe lângă micile
întreprinderi, echipa se limitează cel mai adesea la un colaborator,
supravegheat de un profesionist contabil mai cu experienţă; o bună parte
a controalelor este delegată colaboratorului, profesionistul contabil
rezervându-şi definirea misiunii, relaţiile cu conducătorul întreprinderii,
revederea critică a conturilor anuale şi a foilor de lucru pregătite de
colaborator.

57
3.3 ORGANIZAREA SAU APRECIEREA ORGANIZĂRII
CONTABILITĂŢII CLIENTULUI REAMINTIREA
NORMELOR
NORME SPECIFICE MISIUNILOR PRIVIND SITUAŢIILE
FINANCIARE
Organizarea contabilităţii clientului
Profesionistul contabil concepe sau recomandă politici contabile şi
proceduri de organizare a contabilităţii, conform referenţialului contabil
adoptat sau legislaţiei în vigoare, adaptate la mărimea şi necesităţile
activităţilor clientului.
NORMA 2124
OBIECTIVE
– Definirea unui plan contabil adoptat;
– Organizarea sau aprecierea compartimentelor administrative şi/sau
contabile ale clientului;
– Organizarea relaţiei client-cabinet;
– Dacă este cazul, formarea/instruirea clientului şi/sau a personalului
contabil;
– Eventuala participare la informatizarea întreprinderii.
3.3.1 Planul de conturi adoptat
Profesionistul contabil veghează ca acest plan de conturi:
– să fie conform cu obligaţiile legale şi să respecte planul de conturi
general;
– să fie în concordanţă cu dispoziţiile fiscale (separarea veniturilor de
taxe, de TVA, de pildă);
– să răspundă nevoilor de informare a clientului: cunoaşterea
evoluţiilor semnificative ale activităţilor sale, cu eventuala
58
desfăşurare în analitic pe activităţi, pe produse-servicii, pe locuri
geografice etc.;
– să răspundă nevoilor de control ale profesionistului contabil.
Profesionistul contabil determină metoda contabilă cea mai adecvată, în
conformitate cu normele tehnice: contabilitatea de angajament în partidă
dublă sau simplă, pe care o recomandă clientului la începutul misiunii.
3.3.2 Organizarea sau aprecierea compartimentelor administrative
şi/sau contabile ale clientului
Compartimente administrative şi/sau contabile, de regulă, nu există în
cadrul întreprinderilor mici cărora le este destinată misiunea de ţinere a
contabilităţii, întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare.
De aceea, este necesar să i se amintească clientului obligaţiile legale în
vigoare ce îi revin, privind:
– modalitatea organizării administrării întreprinderii în toate
cazurile;
– modalitatea organizării administrative şi/sau contabile în cazul
când obiectul asigură în totul sau în parte înregistrările sale
contabile.
Modalitatea organizării administrării întreprinderii
Câteva reguli de bază îi pot fi reamintite clientului în ceea ce priveşte
stabilirea de proceduri proprii acestuia, de pildă:
– întocmirea unor minime organigrame privind activităţile
întreprinderii;
– întocmirea fişei postului pentru personalul care elaborează, verifică,
aprobă şi înregistrează documentele justificative privind operaţiile
patrimoniale;
– asigurarea cu personal calificat de specialitate (selectarea
personalului de specialitate; instruirea personalului);

59
– stabilirea circuitului documentelor justificative şi contabile pe
baza unor scheme sau grafice de circulaţie a acestora adaptate
mărimii întreprinderii şi particularităţilor acesteia în temeiul
organigramei, fişei postului etc.;
– modalitatea ţinerii registrelor obligatorii (administrative, fiscale,
contabile etc.);
– întocmirea declaraţiilor cu caracter fiscal şi ale contribuţiilor de
asigurări sociale;
– organizarea contabilităţii patrimoniului (plan de conturi propriu,
relaţia buget de venituri şi cheltuieli şi contabilitatea de gestiune
etc.);
– modalitatea de inventariere a patrimoniului;
– modalitatea de întocmire a situaţiilor financiare (bilanţ contabil,
cont de profit şi pierdere, anexe);
– păstrarea/arhivarea documentelor şi registrelor legale.
Modalitatea organizării administrative şi/sau contabile
Realizarea procedurilor proprii arătate mai sus conduce desigur, prin
respectarea lor, la asigurarea îndeplinirii reglementărilor legale privind
buna administrare şi contabilizare a operaţiilor patrimoniale ale
clientului.
Când clientul asigură, în totul sau în parte, documentarea operaţiilor
patrimoniale, întocmirea unor declaraţii fiscale sau ţinerea unor registre,
aşa cum s-a convenit prin contractul de prestări de servicii, profesionistul
contabil se asigură că persoanele cărora li s-au stabilit aceste atribuţii de
serviciu au competenţa necesară.
Această apreciere face parte din etapa 3.1, Cunoaşterea activităţilor
întreprinderii cliente şi contractarea lucrărilor, iar de rezultatul ei poate
depinde o orientare diferită a repartizării mai mult sau mai puţin
aprofundate a sarcinilor şi a lucrărilor de control, în cursul şi la sfârşitul
exerciţiului financiar.
60
În plus, profesionistul contabil se asigură că aceste lucrări sunt corect
îndeplinite procedând la controalele efectuate în cursul şi la sfârşitul
exerciţiului financiar, prin examinarea analitică a documentelor
justificative şi a înregistrărilor în registrele obligatorii.
3.3.3 Organizarea relaţiei client-cabinet
Derularea misiunii în cursul exerciţiului financiar trebuie să fie
organizată stabilind frecvenţa şi modalitatea intervenţiilor.
În cazul când cabinetul asigură înregistrările contabile este important să
se stabilească prin contractul de prestări de servicii:
– modalitatea de transfer al documentelor;
– frecvenţa înregistrărilor contabile;
– organizarea înregistrărilor contabile în interiorul cabinetului.
Modelul de contract de prestări de servicii propus în anexele
Standardului profesional nr. 21, la punctul 2, Obligaţiile părţilor, a avut în
vedere satisfacerea calendaristică a obligaţiilor rezultate din relaţia client-
cabinet.

3.3.4 Formarea/instruirea personalului


Insuficienţele constatate cu ocazia cunoaşterii activităţilor întreprinderii
asupra acestui punct pot să îl determine pe profesionistul contabil să
ceară clientului / conducătorului întreprinderii asigurarea unei
formări/instruiri complementare a personalului său contabil (sau a
persoanei care are atribuţia înregistrărilor contabile).
Această formare poate fi realizată prin cabinetul profesionistului contabil
sau printr-o altă societate sau un alt organism de profil filială CECCAR.
Formarea personalului clientului prin cabinet permite asigurarea unei mai
bune şi mai corespunzătoare relaţii între formarea primită şi metodologia
cabinetului.

61
În plus, se va recomanda persoanei din întreprindere care efectuează
înregistrările contabile să ceară soluţii cabinetului ori de câte ori apare o
dificultate (de pildă, în cazul problemelor de codificare, respectiv de
aplicare a planului de conturi).
Formarea/instruirea personalului clientului poate fi oferită şi de cabinet,
în baza altui contract de prestări de servicii, pentru restul personalului
care efectuează operaţii patrimoniale sau în legătură cu acestea; de pildă,
mânuitorii de bunuri şi valori magazionerii şi casierii, comisiile de
inventariere a patrimoniului etc.
3.3.5 Eventuala participare la informatizarea întreprinderii
Modalitatea de participare
Din ce în ce mai mult, întreprinderile mici şi mijlocii doresc
informatizarea unora dintre funcţiile lor, de pildă, cea comercială
(gestiunea stocurilor, facturarea, clienţi/furnizori), cea de gestionare a
personalului (state de salarii, evidenţa impozitelor şi a contribuţiilor,
declaraţiile acestora), cea contabilă.
Este de dorit ca profesionistul contabil să fie interesat de această
informatizare şi să participe activ atunci când se stabileşte caietul de
sarcini; prin cunoaşterea activităţilor întreprinderii el este evident
competent pentru a participa împreună cu conducătorul întreprinderii la
identificarea necesităţilor acesteia.
Participarea profesionistului contabil la informatizarea întreprinderii
şi/sau a contabilităţii este o misiune specifică ce nu intră în cadrul
misiunii de ţinere a contabilităţii, întocmirea şi prezentarea situaţiilor
financiare; în cazul programelor informatice utilizate în domeniul
financiar-contabil se va ţine seama de normele tehnice de resort.
Analiza critică a programului informatic. Softul contabil existent
Dacă întreprinderea clientului este deja informatizată în ceea ce priveşte
sistemul contabil, este necesar ca profesionistul contabil să procedeze la
o analiză critică a acestui soft.

62
De regulă, se pot întâlni două situaţii:
● Softul utilizat de întreprindere nu este cunoscut de cabinet.
În afara verificării cerinţelor minimale menţionate mai înainte,
controalele care se vor efectua vor avea în vedere:
– coerenţa generală în privinţa totalurilor sumelor dintre jurnale,
balanţele de verificare şi Cartea mare;
– testarea unei perioade (lună): coerenţa dintre înregistrările din
jurnale şi Cartea mare (mai ales între conturile centralizate);
– numerotarea cronologică a ediţiilor listărilor;
– imposibilitatea modificării unei perioade închise;
– controlul fiabilităţii transferurilor înregistrărilor din alte softuri
asociate (comercial, salarii etc.) şi testul asupra unei luni;
– utilizarea corectă a manualului de proceduri informatice de către
personalul clientului;
– existenţa unui manual de proceduri informatice suficient şi a unei
asistenţe externe corespunzătoare;
– existenţa şi respectarea procedurilor de salvare şi arhivare
corespunzătoare.
Profesionistul contabil apreciază insuficienţele remarcate şi procedează la
comunicarea către client a celor constatate, printr-un raport intermediar.
● Softul utilizat este cunoscut de cabinet si fiabilitatea sa nu poate fi
pusă la îndoială.
Profesionistul contabil apreciază, în acest caz, numai utilizarea
procedurilor informatizate ale softului şi procedează, în scris, printr-un
raport intermediar, la comunicarea observaţiilor necesare.

63
3.4 CONTROLUL REGULARITĂŢII ŞI SINCERITĂŢII
CONTABILITĂŢII
REAMINTIREA NORMELOR
NORME GENERALE DE BAZĂ
Programarea lucrărilor
Profesionistul contabil trebuie să îşi planifice executarea misiunilor sale
astfel încât acestea să fie realizate în mod eficient.
Va trebui ca elaborarea şi documentarea planului misiunii să descrie felul,
întinderea misiunii şi modul în care aceasta va fi realizată; planul va fi
suficient de detaliat pentru a permite elaborarea programului de lucru.
Prin programul de lucru se definesc natura, calendarul şi întinderea
lucrărilor necesare pentru punerea în aplicare a planului misiunii.
NORMA 121
NORME SPECIFICE MISIUNILOR PRIVIND
SITUAŢIILE FINANCIARE
Controlul regularităţii şi sincerităţii contabilităţii
Profesionistul contabil se asigură de calitatea înregistrărilor contabile şi
de existenţa registrelor legale.
NORMA 2125
OBIECTIVE
Diversitatea clientelei îl determină pe profesionistul contabil să îşi
organizeze misiunile sale pe parcursul exerciţiului financiar în aşa fel
încât să corespundă cât mai bine necesităţilor clienţilor printr-un raport
cost/calitate satisfăcător. De aceea, el poate efectua o parte din lucrările
de control în cursul exerciţiului financiar, împărţind derularea misiunii în
timp, în scopul asigurării:
– respectării etapelor permanente ale misiunii;
64
– efectuării unor lucrări de control în timpul exerciţiului financiar şi
îndeosebi:
 controlul regularităţii şi sincerităţii înregistrărilor contabile (în
cazul când cabinetul asigură înregistrările contabile ale
clientului, aceste controale sunt cuprinse în procedurile de ţinere
a contabilităţii);
 aprecierea constatărilor şi comunicarea către client a
observaţiilor necesare;
– pregătirea lucrărilor pentru închiderea exerciţiului financiar.
3.4.1 Respectarea succesiunii etapelor misiunii
Este vorba, în primul rând, de asigurarea executării succesiunii etapelor
misiunii a căror realizare permite:
– cunoaşterea activităţilor întreprinderii clientului;
– organizarea şi programarea lucrărilor;
– organizarea sau controlul organizării contabile a întreprinderii
cliente.
Structura unei întreprinderi mici este simplă şi va fi în general apreciată
în mod global, în cadrul primului exerciţiu financiar.
În anii următori, este cazul să se asigure punerea la zi a acestei cunoaşteri
a activităţilor întreprinderii şi îmbunătăţirea eventuală a organizării fie a
misiunii, fie a întreprinderii cliente.
3.4.2 Efectuarea unor lucrări de control în timpul exerciţiului
financiar
Controlul regularităţii şi sincerităţii înregistrărilor contabile
Normele tehnice prevăd că, pentru a se asigura o imagine fidelă a
situaţiei financiare şi a performanţelor obţinute de întreprindere, trebuie
respectate cu bună-credinţă regulile privind evaluarea şi celelalte norme
şi principii contabile, cum sunt:
65
● principiul prudenţei, care presupune o apreciere rezonabilă a
faptelor în scopul evitării riscului de a transfera în viitor incertitudini
prezente susceptibile de a greva patrimoniul şi rezultatele financiare
ale întreprinderii. În acest scop, valoarea oricărui element trebuie să
fie determinată având în vedere următoarele aspecte:
a) se vor lua în considerare numai profiturile recunoscute
(evidenţiate) până la data încheierii exerciţiului financiar;
b) se va ţine seama de toate obligaţiile previzibile şi de pierderile
potenţiale care au luat naştere în cursul exerciţiului financiar
încheiat sau pe parcursul unui exerciţiu anterior, chiar dacă
asemenea obligaţii sau pierderi apar între data încheierii
exerciţiului şi data întocmirii bilanţului;
c) se va ţine seama de toate ajustările de valoare datorate
deprecierilor constatate pe baza inventarierii patrimoniului,
indiferent dacă rezultatul exerciţiului financiar este profit sau
pierdere;
● principiul permanenţei metodelor, care conduce la continuitatea
aplicării regulilor şi normelor privind evaluarea, înregistrarea în
contabilitate şi prezentarea elementelor patrimoniale şi a rezultatelor,
asigurând comparabilitatea în timp a informaţiilor contabile;
● principiul continuităţii activităţii, potrivit căruia se presupune că
întreprinderea îşi continuă în mod normal funcţionarea într-un viitor
previzibil, fără a intra în imposibilitatea continuării activităţii sau
fără reducerea semnificativă a acesteia. În cazul în care clientul a luat
cunoştinţă de unele elemente de nesiguranţă legate de anumite
evenimente care pot duce la incapacitatea acestuia de a-şi continua
activitatea, este necesar ca aceste elemente să fie aduse la cunoştinţa
profesionistului contabil;
● principiul independenţei exerciţiilor, care ia în considerare toate
veniturile şi cheltuielile corespunzătoare exerciţiului financiar pentru
care se va face raportarea fără a se ţine seama de data încasării
sumelor sau a efectuării plăţilor;
66
● principiul intangibilităţii, care cere ca bilanţul de deschidere al
unui exerciţiu să corespundă cu bilanţul de închidere al exerciţiului
precedent;
● principiul necompensării, potrivit căruia elementele de activ şi de
pasiv trebuie să fie evaluate şi înregistrate în contabilitate separat,
nefiind admisă compensarea valorii lor între ele şi nici între
veniturile şi cheltuielile din contul de rezultate;
● principiul prevalenţei fondului asupra formei (preluat în
reglementările financiare drept prevalenţa economicului asupra
juridicului), care cere ca informaţiile înregistrate în contabilitate să
reflecte realitatea economică a evenimentelor şi tranzacţiilor, nu
numai forma lor juridică; de pildă, în cazul leasingului financiar,
beneficiarul a dobândit numai posesia şi utilizarea bunului, locatorul
păstrându-şi dreptul de dispoziţie asupra bunului; deci cu toate că nu
este proprietar deplin, beneficiarul bunului îl va înregistra în cadrul
activelor sale, iar obligaţia de plată către locator, corespunzător în
pasiv;
● principiul importanţei semnificative, care consideră că este
semnificativă orice informaţie omisă sau eronat înregistrată care ar
putea influenţa deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza
situaţiilor financiare; de aceea, pragul de semnificaţie este o limită
valorică stabilită de profesionistul contabil după anumite reguli care
îi permite acestuia să aprecieze dacă nivelul de informare asigurat
prin situaţiile financiare este de natură a influenţa deciziile
utilizatorilor acestora.
Regularitatea contabilităţii, aşa cum s-a arătat mai înainte, presupune
conformitatea contabilităţii cu reglementările în vigoare şi cu normele
tehnice aplicabile.
Sinceritatea contabilităţii presupune aplicarea cu bună-credinţă a
regulilor şi procedurilor contabile în funcţie de cunoaşterea pe care
responsabilii înregistrării operaţiilor şi tranzacţiilor în conturi trebuie să o

67
aibă despre realitatea, importanţa operaţiilor şi a evenimentelor care au
loc în întreprinderea clientului.
Atunci când înregistrările contabile sunt efectuate de client,
profesionistul contabil controlează ulterior, prin sondaj, calitatea:
– existenţei documentelor justificative;
– modalităţii de respectare a regularităţii şi sincerităţii acestor
înregistrări.
Dacă înregistrările contabile sunt asigurate de cabinetul profesionistului
contabil, în general nu va fi necesar să se procedeze la controlul ulterior
al acestora, întrucât respectarea regularităţii şi sincerităţii contabilităţii
este realizată prin aplicarea corectă a procedurilor cabinetului.
Totuşi, profesionistul contabil se va asigura periodic că toţi colaboratorii
săi care au în atribuţii lucrări de înregistrări contabile au competenţa
necesară şi asigură îndeplinirea corectă a lucrărilor lor. În acest sens,
profesionistul contabil poate proceda la aplicarea unor teste de control.
Două abordări sunt posibile pentru realizarea acestui control al
înregistrărilor contabile:
– fie înaintea efectuării controlului, printr-un test asupra unor
înregistrări contabile din zile diferite ale unei luni;
– fie în timpul controlului, prin analiza unor înregistrări contabile ale
anumitor operaţii selecţionate.
Profesionistul contabil verifică, de asemenea, aplicarea corectă a
obligaţiilor privind sarcinile sociale: îndeplinirea condiţiilor cerute pentru
întocmirea statelor şi listelor de plată, cotele de asigurări sociale şi de
sănătate, cotele celorlalte contribuţii şi, în general, respectarea
dispoziţiilor legale şi contractuale (individuale sau colective de muncă).
Aprecierea constatărilor şi comunicarea către client a observaţiilor
necesare

68
Esenţa misiunii constă în faptul că profesionistul contabil trebuie să se
asigure asupra coerenţei şi credibilităţii situaţiilor financiare în raport cu
cunoaşterea întreprinderii şi a mediului său înconjurător.
În etapa cunoaşterii activităţilor întreprinderii, profesionistul contabil a
dobândit această cunoaştere la un moment dat.
Dar o întreprindere este într-o continuă mişcare şi este esenţial pentru
profesionistul contabil să obţină informaţiile privind evoluţiile
semnificative care pot avea influenţă asupra situaţiilor financiare sau care
trebuie să fie reflectate în acestea.
Contactele sistematice ale profesionistului contabil cu clientul său îi
permit să colecteze aceste informaţii şi este important ca obţinerea lor să
fie consemnată în scris în foi de lucru depuse apoi în dosarul exerciţiului,
putând astfel să aprecieze:
– litigiile apărute în timpul exerciţiului financiar necesitând, poate,
constituirea unui provizion;
– investiţiile importante necesitând finanţări;
– soldurile sau bonificaţiile practicate sau evoluţia politicii preţurilor,
putând explica astfel evoluţia marjei comerciale;
– evoluţia remuneraţiilor administratorului (şefului întreprinderii),
justificând, eventual, un control al evoluţiei avantajelor în natură.
Evident, constatările privind controlul regularităţii contabilităţii vor fi
aduse la cunoştinţa clientului printr-un raport intermediar la data
constatării, sugerându-i acestuia modalităţile de remediere a deficienţelor
constatate.
3.4.3 Pregătirea lucrărilor pentru închiderea exerciţiului financiar
Pregătirea acestor lucrări este strâns legată de caracteristicile privind
hotărârile care urmează a fi luate în cadrul întocmirii situaţiilor
financiare.

69
În acest sens, anumite lucrări pot fi realizate în totalitate sau pregătite în
cursul exerciţiului, cum ar fi:
– controlul conturilor terţilor, dacă sunt importanţi, putând fi analizaţi la
o dată apropiată de data închiderii exerciţiului, pentru a reduce sau
chiar a suprima anumite lucrări de control ale sfârşitului exerciţiului;
– pregătirea anumitor situaţii privind: declaraţiile de TVA, fişele fiscale
ale angajaţilor, declaraţiile privind retribuţiile anuale, impozitele şi
contribuţiile aferente etc.

70
3.5 LUCRĂRILE DE ÎNCHIDERE A EXERCIŢIULUI
FINANCIAR
REAMINTIREA NORMELOR
NORME GENERALE DE BAZĂ
Delegarea şi supravegherea lucrărilor
Misiunile liber-profesionistului contabil necesită formarea unor echipe de
asistenţi sau de colaboratori. El le poate delega acestora executarea unor
lucrări, păstrându-şi răspunderea finală a executării misiunii.
NORMA 123
NORME SPECIFICE MISIUNILOR PRIVIND SITUAŢIILE
FINANCIARE
Analiza critică a situaţiilor financiare
Profesionistul contabil controlează coerenţa şi credibilitatea situaţiilor
financiare în raport cu cunoaşterea sa despre activităţile întreprinderii, a
documentelor justificative şi a informaţiilor primite de la client.
NORMA 2127
OBIECTIVE
– Întocmirea listei punctelor în suspensie rezultate;
– Efectuarea examinării critice a situaţiilor financiare;
– Asigurarea supravegherii lucrărilor;
– Pregătirea şi realizarea interviului final cu clientul;
– Întocmirea situaţiilor financiare definitive;
– Închiderea dosarului anual.
3.5.1 Întocmirea listei punctelor în suspensie

71
La sfârşitul lucrărilor de control, colaboratorul profesionistului contabil
însărcinat cu realizarea dosarului de control (sau profesionistul contabil
însuşi) întocmeşte un proiect de situaţii financiare bazat pe constatările
dosarului de control.
El întocmeşte, de asemenea, lista punctelor rămase eventual în suspensie:
întrebări de pus clientului, elemente lipsă etc.
Totodată, sintetizează dificultăţile întâlnite în timpul efectuării misiunii.
În sfârşit, el notează punctele importante care, eventual, necesită o
supraveghere deosebită şi un interviu cu clientul: de pildă, evoluţii
inexplicabile ale unor evenimente sau conturi contabile.
Ansamblul acestor elemente poate fi sintetizat într-un document numit
„Lista punctelor în suspensie", al cărui subiect este triplu:
– să atragă atenţia asupra punctelor importante;
– să pregătească examinarea critică a situaţiilor financiare;
– să pregătească chestionarul interviului cu clientul.
3.5.2 Examinarea critică a situaţiilor financiare
Demersul
În fapt, examinarea critică este o „citire" a proiectului situaţiilor
financiare pentru a verifica atât coerenţa, cât şi credibilitatea acestora în
totalitatea lor.
Această „citire" (lectură) constă într-o:
– verificare generală a coerenţei destinată să identifice anomaliile
flagrante: erori materiale, anomalii de corelare între diferitele
elemente ale situaţiilor financiare şi declaraţiile fiscale. Această
verificare generală poate fi în mare parte informatizată;
– verificare a credibilităţii de fond prin corelarea cunoaşterii
activităţilor întreprinderii de către profesionistul contabil şi a
mediului exterior acesteia.
72
Această ultimă „citire" se bazează pe tehnicile examinării analitice care
se aplică informaţiilor comparative a cel puţin două exerciţii financiare şi
în mod deosebit asupra:
– marjelor comerciale;
– ratelor semnificative (contabilitate, solvabilitate, lichiditate);
– situaţiei fluxurilor de trezorerie;
– balanţei de verificare sintetice;
– proiectului situaţiilor financiare.
Este necesar ca analiza datelor comparate să ţină seama de condiţiile de
exploatare proprii ale întreprinderii în timpul exerciţiului financiar de
bază, faţă de cel anterior (N-1).
Totodată, această analiză permite:
– validarea în planul credibilităţii a unor elemente inventariate
(elemente de stocuri, producţie în curs de execuţie);
– facilitarea efectuării unor controale.
Tehnica examinării critice
Examinarea critică se bazează pe tehnica examinării analitice, care
permite identificarea fluxurilor financiare semnificative, a variaţiilor
anormale şi a tendinţelor.
Tehnica examinării analitice are totuşi limite care ţin de factorii următori:
– datele analizate trebuie să fie perfect comparabile;
– importanţa semnificativă a diferitelor posturi din situaţiile financiare
trebuie să rămână limitată, aceasta situându-se chiar prin cumulare
sub limita pragului de semnificaţie stabilit.
3.5.3 Supravegherea lucrărilor

73
Fazele precedente ale misiunii au putut fi delegate colaboratorilor
profesionistului contabil, conform normei de delegare şi supraveghere
(nr. 2123).
Aceste lucrări fac astfel obiectul unei supravegheri care poate fi
materializată mai ales:
– printr-o notă de comentarii;
– printr-un paragraf sau prin adnotări pe documente întocmite de
colaboratori sau pe orice alt document de lucru;
– printr-o notă personală a celui care supraveghează asupra punctelor pe
care le-a rezolvat el însuşi.
Gradul de supraveghere este variabil în funcţie de dosarul respectiv şi de
echipa care va participa la misiune.
Supravegherea se bazează în mare parte pe lista punctelor în suspensie şi
pe foile de lucru ale examinării critice, care, dacă au fost corect
întocmite, trebuie să permită să se meargă la elementele esenţiale ale
misiunii.
3.5.4 Pregătirea şi realizarea interviului final cu clientul
Interviul cu clientul la sfârşitul anului este o bună procedură tehnică
pentru a valida proiectul situaţiilor financiare.
Acest interviu, de regulă bazat pe un chestionar dinainte pregătit, are în
vedere:
– nota de sinteză a listei punctelor în suspensie, care cuprinde eventual
elementele de cerut clientului sau cele de adus la cunoştinţa acestuia;
– examinarea critică a situaţiilor financiare care a scos în evidenţă
anomaliile sau evoluţiile semnificative care este necesar a fi aduse la
cunoştinţa clientului.
Interviul constă în:
– a prezenta clientului proiectul situaţiilor financiare;
74
– a-l comenta, pe baza chestionarului dinainte pregătit;

– a rezolva punctele în suspensie;


– a lua deciziile necesare;
– a stabili definitiv închiderea situaţiilor financiare.
Cele discutate cu clientul în timpul acestei ultime întrevederi au scopul
de a rezolva punctele cele mai importante, cum ar fi: chestiuni de
evaluare a elementelor patrimoniale, respectarea principiilor
contabilităţii, obţinerea de explicaţii asupra unor evoluţii semnificative.
Este deci de dorit a se păstra răspunsurile primite la întrebările interviului
şi concluziile acestei întrevederi.
3.5.5 Întocmirea situaţiilor financiare definitive
Interviul şi întrevederea cu clientul pot conduce la modificarea
proiectului situaţiilor financiare prezentate.
Înregistrările complementare conduc la întocmirea situaţiilor financiare
definitive.
În această fază finală, profesionistul contabil exercită un atent control al
coerenţei situaţiilor financiare între ele şi cu dosarul de lucru.
Interviul şi întrevederea cu clientul pot să conducă la un diferend între
acesta şi profesionistul contabil cu privire la închiderea situaţiilor
financiare. În acest caz, profesionistul contabil închide situaţiile
financiare după deciziile luate de client şi care pot da naştere unor
eventuale puncte litigioase, înscrise ca rezerve în cuprinsul atestării (a se
vedea etapa a 7-a).
3.5.6 Închiderea dosarului anual
Închiderea dosarului anual conduce:
– la asigurarea că dosarul exerciţiului este complet;
– la a înscrie sau a pune la zi anumite elemente ale dosarului
permanent. De pildă, copiile facturilor activelor imobilizate
75
cumpărate, actele-contractele de împrumuturi sau de leasing ale
exerciţiului etc. Elementele dosarului exerciţiului care au un caracter
permanent sunt fotocopiate şi transferate în dosarul permanent, ca,
de pildă: tabloul soldurilor intermediare de gestiune şi situaţia
fluxurilor de trezorerie;
– la arhivare. Practica obişnuită este de a păstra „la vedere" dosarul
exerciţiului şi al celor două exerciţii precedente şi a le arhiva pe
celelalte. Gestionarea arhivelor face parte din funcţia de organizare a
cabinetelor.

76
3.6 LUCRĂRILE DE CONTROL ALE ÎNCHIDERII
EXERCIŢIULUI FINANCIAR
REAMINTIREA NORMELOR
NORME SPECIFICE MISIUNILOR PRIVIND SITUAŢIILE
FINANCIARE
Controlul regularităţii şi sincerităţii contabilităţii
Profesionistul contabil se asigură de calitatea înregistrărilor contabile şi
de existenţa registrelor legale.
NORMA 2125
Închiderea conturilor
Profesionistul contabil stabileşte înregistrările contabile necesare
închiderii exerciţiului financiar:
 pe baza informaţiilor şi a documentelor justificative furnizate de
client;
 recurgând eventual la o simplificare a înregistrării rezultatelor
inventarierii;
 punând în aplicare tehnicile de analiză, prelucrare şi control al
documentelor.
El le înregistrează în conturile întreprinderii sau se asigură că ele sunt
corect contabilizate de către client.
NORMA 2126
OBIECTIVE
– Primirea dosarului inventarierii anuale, conform clauzelor
contractului de prestări de servicii încheiat cu clientul;
– Colectarea faptelor şi a evenimentelor importante ale exerciţiului;
– Efectuarea controlului conturilor;

77
– Documentarea controalelor efectuate;
– Pregătirea declaraţiilor fiscale.
3.6.1 Primirea dosarului inventarierii anuale
Atât Normele tehnice, cât şi Normele privind organizarea si efectuarea
inventarierii patrimoniului stabilesc această obligaţie în sarcina celui
care gestionează patrimoniul, respectiv clientul profesionistului contabil.
Aceste obligaţii vor fi aduse la cunoştinţa clientului atunci când se
negociază clauzele contractului de prestări de servicii, aşa cum rezultă
din modelul de contract anexat la Standardul profesional nr. 21 privind
misiunea de ţinere a contabilităţii, întocmirea şi prezentarea situaţiilor
financiare.
Dacă s-a convenit cu clientul încheierea contractului potrivit modelului
mai sus menţionat, profesionistul contabil urmează să primească din
partea acestuia dosarul inventarierii anuale, cuprinzând:
a) deciziile de numire a comisiei şi a subcomisiilor de inventariere;
b) listele de inventariere (cod 14-3-12) întocmite de subcomisii pe
locurile de depozitare a bunurilor;
c) extrasele de cont confirmate sau procesele-verbale de punctaj pentru
inventarierea creanţelor, a datoriilor şi a trezoreriei;
d) listele de inventariere separate şi motivarea scrisă a comisiei de
inventariere pentru bunurile depreciate, neutilizabile sau deteriorate,
fără mişcare sau greu vandabile, comenzi în curs, abandonate sau
sistate, precum şi pentru creanţele şi obligaţiile incerte sau în litigiu;
e) procesul-verbal privind rezultatele inventarierii;
f) Registrul-inventar (cod 14-1-2), pentru a fi înregistrate rezultatele
inventarierii.
În caz de insuficienţă a datelor primite (incomplete, incorect întocmite
etc.) sau de depăşire a termenelor contractuale, profesionistul contabil
înştiinţează clientul, printr-un raport interimar, asupra acestor deficienţe,
78
făcându-şi rezervele necesare privind buna închidere şi respectare a
datelor lucrărilor sale de prezentare a situaţiilor financiare.
În această etapă a demersului său, profesionistul contabil preia aceste
informaţii în cadrul înregistrărilor contabile de închidere a exerciţiului
financiar.
3.6.2 Colectarea faptelor şi a evenimentelor importante
Aşa cum s-a arătat la punctul 3.4.2 Efectuarea unor lucrări de control în
timpul exerciţiului financiar, au fost făcute anumite constatări privind
controlul regularităţii şi sincerităţii înregistrărilor contabile,
comunicându-i-se clientului observaţiile stabilite, sugerându-i-se totodată
şi modalităţile de remediere a deficienţelor remarcate.
La sfârşitul exerciţiului este necesar ca aceste constatări şi sugestii să fie
însuşite sau nu de şeful întreprinderii (clientul profesionistului contabil)
şi să se verifice dacă nu există şi alte deficienţe, urmând ca profesionistul
contabil să se asigure dacă acestea au fost sau nu corect înregistrate în
conturile închiderii exerciţiului financiar.
3.6.3 Efectuarea controlului
Trei tipuri de tehnici pot fi puse în acţiune:
– analiza conţinutului conturilor şi în mod special a soldurilor lor;
– concordanţa anumitor date cu documentele justificative externe sau
interne;
– controlul coerenţei şi al credibilităţii.
Analiza conturilor
Analiza conturilor este o tehnică de control care constă în următoarele
lucrări:
– precizarea componenţei soldului prin defalcarea acestuia în
elementele lui corect identificabile;
– verificarea corectei totalizări a componentelor soldului;
79
– aprecierea componentelor soldului: data, suma totală, denumirea,
scadenţa etc.;
– analiza corectei contabilizări a componentelor soldului (înregistrarea
iniţială);
– în anumite cazuri, verificarea în totalitate a operaţiilor componenţei
soldului; de pildă, numărul scadenţelor de plată sau de încasare a unor
conturi de creanţe sau obligaţii.
Concordanţa cu documentele justificative
Această tehnică are drept scop asigurarea verificării coerenţei diferitelor
elemente ale situaţiilor financiare, ale contabilităţii şi ale documentelor
fiscale:
– între ele;
– între ele şi informaţiile primite de la client.
Concordanţa datelor contabile se face atât cu documentele justificative
interne, cât şi cu cele externe întreprinderii.
Această tehnică are o forţă mai mult sau mai puţin probantă, după cum
este cazul concordanţei cu un document justificativ intern (de pildă, statul
de plată) sau cu un document justificativ extern (de pildă, factura
furnizorului).
Când cabinetul asigură înregistrările contabile ale documentelor
justificative, unele dintre aceste verificări de concordanţă sunt efectuate
cu ocazia ţinerii/înregistrării în registrele contabile.
Această tehnică a concordanţei datelor contabile cu documentele
justificative externe va fi necesar de efectuat la sfârşitul exerciţiului
financiar pentru următoarele posturi:
Imobilizări = facturi sau acte;
Împrumuturi = contracte, acte şi situaţii de rambursare
(amortizarea lor);

80
Datorii fiscale şi sociale = registre fiscale, recapitulaţii ale statelor
şi listelor de plată, reclamaţii;
Conturi financiare = extrase de cont bancare.
Tehnica concordanţei datelor contabile cu documentele justificative
interne permite controlul următoarelor posturi:
CAPITALURI PROPRII = procesul-verbal al Adunării generale,
documentele justificative primite din partea şefului întreprinderii
(administratorului) pentru mişcările afectând contul întreprinzătorului
individual (pentru întreprinderile individuale) sau conturile de capitaluri
ale asociaţilor (pentru societăţile comerciale);
STOCURI ŞI PRODUCŢIE ÎN CURS DE EXECUŢIE = situaţia
centralizatoare a listelor de inventariere şi alte detalii primite din partea
clientului;
PROVIZIOANE PENTRU CREANŢE LITIGIOASE = situaţia
extraselor de cont confirmate sau procesele-verbale de punctaj pentru
inventarierea creanţelor şi motivarea scrisă pentru cauzele deteriorării
creanţelor;
CONTUL DE PROFIT ŞI PIERDERE = situaţia vânzărilor cu
declaraţiile de TVA, situaţia salariilor plătite cu declaraţiile de impozite şi
contribuţii etc.
Controlul coerenţei şi credibilităţii
Cele două tehnici, de analiză a conţinutului conturilor şi de concordanţă a
acestora cu documentele justificative, asigură coerenţa şi credibilitatea
conturilor luate individual, de pildă, coerenţa şi credibilitatea conturilor
terţilor controlaţi.
Al doilea nivel de control al coerenţei şi credibilităţii trebuie să fie
efectuat asupra situaţiilor financiare şi asupra declaraţiilor fiscale
controlate în mod global.

81
Acest al doilea nivel de control este obiectul examinării critice care se
efectuează la sfârşitul misiunii asupra proiectului de situaţii financiare şi
de declaraţii fiscale.
3.6.4 Documentarea controalelor efectuate
Pentru efectuarea în bune condiţii a acestor controale, profesionistul
contabil se bazează pe:
– Cartea mare în copie, care, dacă are pe lângă codul contabil şi un
scurt comentariu, poate fi considerată ca o foaie de lucru;
– un dosar de organizare a controlului (eventual pe suport informatic).
Acesta din urmă este fie structurat pe cicluri de exploatare (trezorerie,
cumpărări, vânzări, stocuri, imobilizări etc.), fie pe conturi sau grupe de
conturi.
Structura pe cicluri are avantajul de a fi:
– logică, pentru colaboratorul profesionistului contabil care controlează
conturile de personal simultan cu conturile de asigurări sociale,
protecţie socială şi conturile asimilate, precum şi cele de decontare cu
bugetul statului;
– utilă, pentru profesionistul contabil atunci când efectuează
supravegherea lucrărilor.
Atunci când dosarul este organizat pe cicluri, fiecare ciclu cuprinde:
– o foaie sintetică ce reaminteşte, pe de o parte, suporturile de
consultat şi natura controalelor de realizat, iar pe de altă parte, permite
colaboratorilor profesionistului contabil să indice concluziile şi
propunerile lor. Dacă sistemul informatic permite, fiecare foaie sintetică
poate face să apară soldurile corespunzătoare exerciţiului N-1; foile astfel
prezentate sunt un instrument al examinării analitice prealabile
controlului (pe baza soldurilor existente înaintea controlului) şi la
sfârşitul misiunii (pe baza soldurilor controlate);

82
– foile de lucru specializate al căror obiectiv este să economisească
timpul colaboratorilor profesionistului contabil, propunând un cadru-tip
pentru anumite controale.
3.6.5 Pregătirea declaraţiilor fiscale
Pregătirea declaraţiilor fiscale la sfârşitul exerciţiului financiar însoţeşte,
în general, misiunea de ţinere a contabilităţii, dacă s-a prevăzut aceasta în
cuprinsul contractului de prestări de servicii.
Profesionistul contabil veghează la:
– respectarea (sau controlarea respectării de către întreprindere a)
legislaţiei în vigoare;
– îndeplinirea îndatoririlor de consultanţă fiscală (alegerea între două
opţiuni etc.).
Aceste operaţii conduc, în special, la controlul:
– bazei de impozitare în raport cu datele contabile;
– bunei aplicări a reglementărilor legale privind regimul fiscal,
contribuţiile sociale, taxele locale etc.;
– respectării regularităţii şi sincerităţii contabilităţii şi a termenelor de
plată.
Declaraţiile fiscale la sfârşitul exerciţiului financiar rezultă din situaţiile
financiare (cel mai adesea ca un produs informatizat), fiind completate cu
alte elemente (informaţii complementare etc.) sau lucrări de conciliere
între contabilitate şi fiscalitate.
Colaboratorii profesionistului contabil urmăresc colectarea informaţiilor
în timpul lucrărilor sfârşitului exerciţiului financiar.
Declaraţiile fiscale, la sfârşitul exerciţiului financiar, sunt pregătite în
acelaşi timp cu întocmirea situaţiilor financiare:
– utilizând informaţiile din situaţiile financiare pentru a completa
părţile declaraţiilor fiscale cuprinzând aceste date;
83
– procedând la stabilirea calculului rezultatului fiscal.
Este asigurat un control al coerenţei între:
– elementele declaraţiei fiscale între ele;
– elementele declaraţiei fiscale şi datele din situaţiile financiare.
Acest control al coerenţei formale a corelaţiilor lor poate fi foarte bine
informatizat.

84
3.7 ÎNTOCMIREA RAPORTULUI DE MISIUNE
REAMINTIREA NORMELOR NORME GENERALE DE BAZĂ
Norma de raportare
Misiunile profesionistului contabil au ca finalitate un raport scris.
Documentul stabilit este diferit în funcţie de tipul de misiune.
Raportul este realizat în scopul de a face cunoscute clientului şi, dacă este
cazul, terţelor persoane natura lucrărilor profesionistului contabil şi
concluziile emise la sfârşitul lucrărilor sale.
NORMA 13
NORME SPECIFICE MISIUNILOR PRIVIND SITUAŢIILE
FINANCIARE
Norma de raportare
Profesionistul contabil declară în raportul său că a îndeplinit diligenţele
prevăzute de normele profesionale privind misiunea de ţinere a
contabilităţii, de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare. De
asemenea, menţionează în raportul său că nu s-au evidenţiat documente
sau elemente care să pună în discuţie sau la îndoială coerenţa şi
credibilitatea lucrărilor contabile efectuate. Situaţiile financiare sunt
anexate raportului de misiune.
Atunci când raportul se prezintă cu observaţie (ori observaţii),
profesionistul contabil trebuie să expună clar motivele respective.
Profesionistul contabil, pentru redactarea raportului său, se va folosi de
modelele anexate prezentei norme.
NORMA 2130
OBIECTIV
Cu ocazia efectuării misiunii, ansamblul lucrărilor îi permite
profesionistului contabil să elaboreze raportul misiunii, aşa cum s-a
angajat prin contractul de prestări de servicii.

85
3.7.1 Condiţiile elaborării raportului de misiune
Raportul este întocmit şi semnat în ziua terminării lucrărilor misiunii.
Raportul se emite în condiţiile arătate de Norma 2130 şi mai ales de
comentariile ei.
Pe fiecare pagină a situaţiilor financiare se va face de către
profesionistul contabil, sub semnătura proprie, o menţiune care să
amintească natura misiunii încredinţate si existenţa raportului, de
pildă:
Prezentele situaţii financiare sunt rezultatul misiunii de ţinere a
contabilităţii, fiind însoţite de raportul nostru elaborat în condiţiile
normelor profesionale ale CECCAR.
Profesionist contabil………………
Carnet nr. …………………………
Profesionistul contabil formulează o observaţie sau un refuz privind
coerenţa şi credibilitatea conturilor anuale dacă a constatat anomalii care
nu au putut fi justificate sau explicate. În acest caz, profesionistul
contabil încheie situaţiile financiare după deciziile luate de către client,
dar va menţiona în raport punctele litigioase.
Dacă elementele constatate privind coerenţa şi credibilitatea situaţiilor
financiare au o explicaţie satisfăcătoare, profesionistul contabil va nota
acest punct forte în dosarul său de lucru, putând astfel elabora un raport
fără observaţii.
Modelele de rapoarte de misiune privind ţinerea contabilităţii, întocmirea
şi prezentarea situaţiilor financiare sunt anexate Normei profesionale
2130.
Prezentarea situaţiilor financiare, respectiv a concluziilor desprinse din
acestea cu privire la activităţile desfăşurate de întreprindere (Nota
anexată la Raport) este de o importanţă deosebită atât pentru client, cât şi
pentru cabinetul de expertiză contabilă sau de contabilitate.

86
Clienţii unui cabinet de expertiză contabilă sunt şefi de întreprinderi fără
cunoştinţe punctuale în materie de finanţe, de gestiune sau de
contabilitate. Or, cea mai mare parte a experţilor contabili elaborează
situaţiile financiare şi le transmit clienţilor lor fără vreun comentariu
asupra conturilor acestora.
Redactarea unei analize care să îi permită clientului să înţeleagă situaţia
economică şi financiară a întreprinderii sale este un demers extrem de util
pentru client şi de valoros pentru cabinet. Comentariile privind gestiunea
constituie punctul de pornire al unui dialog între expertul contabil şi
clientul său şi pot constitui o sursă pentru misiuni complementare de
consiliere şi asistenţă.
Comentariile asupra gestiunii trebuie să fie clare, pedagogice şi practice;
obiectivul nu este de a face din client un expert în contabilitate, ci de a-l
ajuta să înţeleagă mai bine ce se află în spatele cifrelor, adică realitatea
din întreprinderea sa. Pentru aceasta, expertul contabil trebuie să înveţe
să comenteze situaţia unei întreprinderi prin conturile sale, or s-a dovedit
că nu este atât de uşor.
De obicei, cabinetele profesionale se limitează la elaborarea situaţiilor
financiare şi a declaraţiilor fiscale, fără a efectua o analiză şi a prezenta
sfaturi în legătură cu ameliorarea informaţiilor financiare care se desprind
din aceste situaţii financiare.
Pe de o parte, există o aşteptare puternică a clienţilor pentru astfel de
sfaturi şi de consiliere. Conducătorul întreprinderii ia permanent decizii
care se traduc, se regăsesc în situaţiile financiare ale întreprinderii; cum
ar putea el să ia decizii bune fără informaţii pertinente? El aşteaptă de la
expertul său contabil o interpretare a cifrelor contabile şi semnificaţia
acestor cifre pentru starea de sănătate a afacerilor sale; altfel spus, el
aşteaptă o veritabilă analiză şi consiliere practică pentru a-l ajuta să
gireze mai bine afacerile sale, să i se spună ce face bine şi ce nu face
bine. În aceasta constă o veritabilă valoare adăugată de expert afacerilor
derulate de clientul său.

87
Pe de altă parte, există o bună oportunitate pentru expertul contabil
deoarece el este cel mai bine plasat pentru a vorbi despre întreprindere de
o manieră obiectivă. Dacă elaborarea situaţiilor financiare devine
oarecum mecanică, redactarea unui comentariu asupra gestiunii este o
lucrare complexă de analiză care permite „descifrarea" conturilor
clientului şi tragerea de învăţăminte şi prezentarea de explicaţii clientului
în legătură cu situaţia întreprinderii sale, respectiv identificarea punctelor
tari şi a punctelor slabe.
Deci redactarea şi prezentarea unei analize de gestiune a întreprinderii
sunt benefice atât pentru client, care va fi ajutat să gestioneze bine şi să ia
cele mai potrivite decizii, cât şi pentru cabinet, care perenizează relaţiile
cu clientul, care este convins de valoarea adăugată pe care o obţine prin
informaţiile primite.
Conţinutul unui comentariu de gestiune rezultă din obiectivul unei
analize de gestiune: furnizarea de informaţii conducătorului
întreprinderii-client, care să îl ajute să înţeleagă situaţia actuală a
întreprinderii sale şi să ia cele mai bune decizii. Aceasta presupune
comentarii asupra cifrelor pentru conducătorul întreprinderii, care să îi
permită să înţeleagă situaţia întreprinderii sale; rezultă deci trei idei:
– Comentarea cifrelor. Datorită informaticii, timpul de elaborare a
diferitelor componente ale situaţiilor financiare s-a redus foarte mult,
dar dacă punem în faţa clientului aceste situaţii este ca şi cum un
medic care a făcut un diagnostic asupra unui pacient îi predă acestuia
un tablou cu numeroase cifre şi coduri din care pacientul nu va
înţelege mare lucru. Aspectul de valoare pentru expertul contabil este
să completeze situaţiile financiare cu explicaţii şi comentarii pentru
ca cititorul să înţeleagă perfect situaţia întreprinderii sale.
– Comentariile se adresează conducătorului întreprinderii, nu unui
specialist în finanţe şi contabilitate; ele trebuie să conţină explicaţii
(definirea termenilor) şi comentarii, adică interpretarea datelor.
– Scopul analizei este să îi permită conducătorului întreprinderii să
înţeleagă situaţia întreprinderii sale; deci trebuie ca analiza şi

88
comentariile să intre în sistemul de înţelegere al conducătorului
întreprinderii atât cât este necesar pentru a-l ajuta să ia decizii bune, şi
nu pentru a-l învăţa contabilitate.
Pentru a redacta un comentariu de gestiune pertinent trebuie să se
respecte unele reguli, şi anume:
– să se ţină seama de activităţile întreprinderii; modelele economice
diferă în funcţie de activităţile desfăşurate de întreprindere;
– să se ţină seama de limitele contabilităţii; contabilitatea nu spune
totul despre întreprindere, şi aceasta din mai multe motive (dacă ar fi
să amintim doar două: existenţa a numeroase opţiuni contabile şi
unele decizii ale întreprinderii, cu impact asupra prezentării în
situaţiile financiare);
– să se aibă în vedere că „prea multe comentarii omoară comentariile".
Comentariile trebuie să scoată în evidenţă ceea ce prezintă interes
ţinând seama de evoluţii, posturi foarte radicale etc. Nu toate datele
trebuie explicate la fel, deoarece conducătorul întreprinderii nu va
putea distinge informaţiile importante;
– comentariile trebuie să se prezinte în timp rezonabil, pentru a face
posibilă cunoaşterea cât mai rapidă de către conducătorul
întreprinderii.

89
ANEXE

90
ANEXE
 Program de lucru indicativ privind controlul regularităţii şi
sincerităţii informaţiilor.................................................................
 Controale specifice aplicabile întreprinderilor care îşi efectuează
direct înregistrările contabile.........................................................
 Notă privind analiza activităţilor întreprinderii pe baza situaţiilor
financiare (anexă la Raportul de misiune).....................................
Descrierea suporturilor operaţionale care alcătuiesc dosarele permanent şi
anual......................................................................................................

91
■ PROGRAM DE LUCRU INDICATIV PRIVIND CONTROLUL
REGULARITĂŢII ŞI SINCERITĂŢII INFORMAŢIILOR
Misiunea de ţinere a contabilităţii, întocmirea şi prezentarea situaţiilor
financiare are ca obiectiv informarea utilizatorilor asupra coerenţei şi
credibilităţii conturilor; este o misiune în care profesionistul contabil
aduce competenţa şi tehnicitatea sa şi pune în acţiune raţionamentul său
profesional asupra documentelor justificative primite din partea
întreprinderii.
Definită ca o dorinţă de a optimiza raportul calitatea conturilor / costul
prestaţiei contabile, misiunea de ţinere a contabilităţii, întocmirea şi
prezentarea situaţiilor financiare se realizează:
 printr-un control global al credibilităţii care înlătură alte verificări;
 prin tehnici cunoscute care elimină procedurile controlului realităţii
operaţiilor (a observării fizice sau a confirmării directe);
 prin tehnici proprii care evită cunoaşterea operaţiilor întreprinderii
printr-un studiu/test al procedurilor controlului intern.
Ţinând seama de cele arătate mai înainte, se propune un program de
lucru indicativ.
S A. REGULARITATEA ŞI SINCERITATEA CONTABILITĂŢII
1. Verificarea conturilor de regularizare şi asimilate dacă sunt soldate.
2. Controlul prin sondaj al regularităţii înregistrărilor contabile (dacă
înregistrările contabile nu sunt făcute de cabinet).
3. Teste asupra softurilor contabile (eventual actualizarea lor).
4. Controlul ţinerii registrelor legale.
5. La sfârşitul exerciţiului financiar, controlul operaţiilor de închidere.
6. Compararea şi verificarea corelaţiilor dintre Cartea mare / balanţele
de verificare / soldurile jurnalelor (contabilitatea generală /
contabilitatea auxiliară / contabilitatea de gestiune).
92
S B. CICLUL TREZORERIE/FINANŢARE
BĂNCI
1. Verificarea conturilor de viramente interne dacă sunt soldate.
2. Verificarea conturilor bancare cu extrasele de cont bancare (situaţia
comparativă).
3. Verificarea închiderii operaţiilor de vânzare/cumpărare a valorilor
mobiliare.
4. Compararea şi verificarea corelaţiilor conturilor de dobânzi cu
extrasele de cont bancare ale ultimului trimestru.
5. Verificarea documentelor justificative şi obţinerea explicaţiilor
pentru diferenţele rezultate din compararea sumelor din extrasele de
cont bancare şi din înregistrările contabile, cu o vechime mai mare de
o lună.
CASA
6. Recomandarea păstrării în mod ordonat în arhiva întreprinderii a
benzilor caselor de marcat electronice fiscale.
7. Verificarea prin sondaj a soldului din registrul de casă /
contabilitate (identificarea soldului creditor sau peste plafonul
zilnic în vigoare).
VALORI MOBILIARE DE PLASAMENT
8. Compararea înregistrărilor cu documentele justificative.
9. Analiza fiscală a operaţiilor.
ÎMPRUMUTURI
10. Compararea soldului cu condiţiile de rambursare, conform
contractului.
11. Verificarea garanţiilor acordate odată cu contractul.

93
12. Compararea dobânzilor cu condiţiile contractului şi determinarea
dobânzii aferente perioadei cuprinse între data ultimei plăţi de
dobânzi şi data închiderii conturilor.
S C. CICLUL CUMPĂRĂRI/FURNIZORI
1. Verificarea prin sondaj a documentelor justificative.
2. Compararea soldurilor conturilor de cheltuieli cu materii prime,
materiale şi mărfuri (grupate) cu aceleaşi solduri ale anului
precedent.
3. Compararea facturilor „furnizori cu facturi nesosite" cu facturile
primite în exerciţiul următor.
4. Verificarea coerenţei creditului primit de la furnizori.
5. Selectarea prin sondaj/eşantion a conturilor furnizorilor înainte de a
fi verificate.
6. Pentru conturile selecţionate se vor cere explicaţii privind termenele
de plată depăşite/restante sau pentru toate anomaliile aparente; se va
verifica modul de regularizare în exerciţiul următor.
7. Motivarea cauzelor existenţei tuturor soldurilor debitoare ale
furnizorilor şi a tuturor soldurilor vechi.
8. Compararea listei datoriilor cu operaţiile de trezorerie din
primele luni ale exerciţiului următor şi cu facturile primite în
cursul primelor luni ale exerciţiului următor.
S D. CICLUL CHELTUIELI CU LUCRĂRI ŞI SERVICII
EXECUTATE DE TERŢI
1. Compararea cu datele exerciţiului precedent.
2. Pentru sumele importante, obţinerea justificării necesităţii şi
compararea, prin sondaj, cu documentele justificative.
3. Compararea cu contractul şi cu scadenţarul a cheltuielilor privind
leasingul, închirierile, asigurările.
94
4. Compararea prin sondaj a documentelor justificative cu
conturile: cheltuieli privind obiectele de inventar (cu respectarea
limitei de încadrare reglementate), cheltuieli cu lucrările şi
serviciile executate de terţi, cheltuieli cu alte servicii executate de
terţi.
S E. CICLUL VÂNZĂRI/CLIENŢI
1. Verificarea prin sondaj cu documentele justificative.
2. Compararea soldurilor conturilor de venituri cu cele ale exerciţiului
precedent.
3. Verificarea facturilor de întocmit cu facturile exerciţiului următor.
4. Compararea creanţelor incerte şi în litigiu cu situaţia pregătită de
client şi cu situaţia exerciţiului precedent.
5. Determinarea procentului mediu de depreciere a creanţelor incerte şi
în litigiu comparativ cu exerciţiul precedent.
6. Verificarea coerenţei creditului acordat clienţilor.
7. Selectarea prin sondaj a conturilor clienţi înainte de a fi verificate.
8. Privitor la conturile selecţionate, se vor obţine explicaţii asupra
termenelor anormale/depăşite de încasare, precum şi pentru toate
anomaliile aparente; se vor verifica modalităţile de
regularizare/încasare în exerciţiul următor.
9. Obţinerea motivărilor privind componenţa tuturor soldurilor
creditoare şi a tuturor soldurilor vechi/restante având vechimi de
peste 30 de zile.
10. Compararea listei creanţelor cu operaţiile de trezorerie din primele
luni ale exerciţiului următor şi cu facturile emise în cursul primelor
luni ale exerciţiului următor.
S F. CICLUL STOCURI ŞI PRODUCŢIE ÎN CURS DE
EXECUŢIE

95
1. Obţinerea din partea clientului a unei situaţii recapitulative semnate,
în cazul când nu există o asemenea situaţie în dosarul de inventariere
primit conform clauzelor contractuale.
MĂRFURI – MATERII PRIME – PRODUSE FINITE
2. Interviu cu şeful întreprinderii / administratorul asupra metodelor de
evaluare şi de depreciere şi permanenţei aplicării acestora.
Aprecierea metodelor practicate.
3. Calcularea rotaţiei stocurilor.
LUCRĂRI ÎN CURS
4. Interviu cu şeful întreprinderii / administratorul asupra metodei de
evaluare şi permanenţei aplicării acesteia. Aprecierea metodei
practicate.
5. Controlul asupra coerenţei acestei evaluări.
6. Compararea sumei totale a producţiei în curs de execuţie cu
facturarea din prima lună a exerciţiului următor.
S G. CICLUL IMOBILIZĂRI
IMOBILIZĂRI CORPORALE ŞI NECORPORALE
1. Compararea cu facturile şi documentele de achiziţie.
2. Aprecierea duratelor de utilizare şi verificarea amortismentelor.
3. Verificarea, evaluarea şi modalitatea fiscală (TVA etc.) privind
investiţiile în curs efectuate în regie proprie sau în antrepriză.
IMOBILIZĂRI FINANCIARE
4. Împrumuturi; analiza şi justificarea mişcărilor; punerea la zi a
dosarului permanent.
5. Depozite şi cauţiuni; analiza şi justificarea mişcărilor; punerea la zi a
dosarului permanent.

96
6. Alte imobilizări financiare:
6.1 Compararea cu extrasele de cont bancare;
6.2 Verificarea globală a deprecierilor;
6.3 Determinarea şi explicarea variaţiilor.
CESIUNI DE IMOBILIZĂRI
7. Calculul şi analiza plus şi minusvalorii de cesiune şi verificarea
impozitării.
S H. CICLUL PERSONAL
1. Compararea rubricilor N/N-1 ale cheltuielilor cu personalul.
2. Compararea cheltuielilor cu personalul cu statele de plată şi cu
declaraţiile de contribuţii sociale.
3. Verificarea concordanţei remunerării administratorilor şi directorilor
cu deciziile AGO sau CA.
4. Asigurările sociale, protecţia socială şi conturi asimilate: verificarea
componenţei tuturor soldurilor şi a vechimii lor; compararea cu
declaraţia ultimei luni sau a ultimului trimestru.
5. Obţinerea explicaţiilor asupra întârzierii la plată şi evaluarea
penalităţilor de întârziere.
6. Calculul global sau detaliat al concediilor de odihnă neefectuate
aferente exerciţiului încheiat.
7. Verificarea procentelor globale privind salariile sociale.
8. Verificarea declaraţiilor numai în caz de anomalii aparente.
S I. DECONTĂRI CU BUGETUL STATULUI
1. Verificarea procentelor de TVA aplicate de întreprindere şi a
modalităţilor de recuperare a TVA.
2. Compararea cifrei de afaceri cu deconturile de TVA.
97
3. Controlul global al TVA de recuperat.
4. Justificarea tuturor soldurilor (componenţa şi vechimea lor).
5. Compararea cu documentele justificative pentru: impozite şi taxe
locale, taxe profesionale etc.
6. Controlul impozitului pe profit cu declaraţiile aferente.
7. Întocmirea situaţiei avantajelor în natură plecând de la informaţiile
comunicate de client şi aprecierea coerenţei.
8. Determinarea rezultatului fiscal.
9. Calculul impozitului pe profit.
10. Controlul întocmirii declaraţiilor fiscale.
S J. CAPITALURI ŞI PROVIZIOANE
CAPITALURI PROPRII
1. Verificarea distribuirii rezultatului cu procesul-verbal al adunării
generale şi conformitatea cu statutul şi dispoziţiile legale.
Actualizarea dosarului permanent.
2. Verificarea totalului capitalurilor proprii în raport cu ½ din capitalul
social.
CONTUL ÎNTREPRINZĂTORULUI INDIVIDUAL
3. Obţinerea acordului clientului asupra poziţiei sale faţă de contul
său.
4. Aprecierea globală asupra cheltuielilor.
5. Reintegrarea eventuală a cheltuielilor financiare în cazul contului
întreprinzătorului individual debitor.
SUBVENŢII
6. Verificarea condiţiilor de atribuire şi a modalităţii de afectare a
rezultatului.
98
PROVIZIOANE REGLEMENTATE
7. Analiza oportunităţii constituirii provizioanelor şi, dacă este cazul,
verificarea constituirii şi reintegrării lor în rezultat.
PROVIZIOANE PENTRU RISCURI ŞI CHELTUIELI
8. Verificarea detaliată a dosarelor de litigii şi procese.
9. Aprecierea cu clientul a riscurilor reale şi a oportunităţii constituirii
de provizioane.
10. Tabloul variaţiilor.
11. Aprecierea deductibilităţii provizioanelor.
ASOCIAŢI CONTURI CURENTE
12. Obţinerea acordului asociatului asupra contului său.
13. Analiza mişcărilor.
14. Calculul dobânzilor.
15. Aprecierea deductibilităţii dobânzilor.
S K. ALTE CONTURI (46, 481, 67, 77, ...)
1. Verificarea operaţiilor înregistrate în conturile de bilanţ (46, 481 ...)
şi analizarea soldurilor.
2. Analiza operaţiilor excepţionale care nu au fost înregistrate.
3. Verificarea corectei evaluări şi înregistrări a operaţiilor în conturile
67, 77.
4. Analiza evenimentelor posterioare închiderii exerciţiului financiar.
S L. EXAMINAREA CRITICĂ
1. Verificarea evoluţiilor normale ale diferitelor posturi ale bilanţului şi
ale contului de rezultat şi analiza formării rezultatului.

99
2. Compararea cu exerciţiul precedent a ratelor semnificative (marja
comercială, cheltuielile financiare, rotaţia stocurilor, creditul clienţi
şi furnizori etc.).
3. Verificarea coerenţei lor cu condiţiile de exploatare ale întreprinderii,
eventual cu statisticile disponibile ale sectorului de activitate şi/sau
dosarele întreprinderilor din acelaşi sector de activitate aflate în
relaţii contractuale cu cabinetul.
4. Analiza explicaţiilor.
5. Analiza OD (operaţiilor diverse) ale întreprinderii.
6. Interviuri cu clientul.
S M. ANEXE
1. Se vor inventaria informaţiile semnificative de inclus în anexe.

100
■ CONTROALE SPECIFICE APLICABILE
ÎNTREPRINDERILOR CARE ÎŞI EFECTUEAZĂ DIRECT
ÎNREGISTRĂRILE CONTABILE
S A. REGULARITATEA ŞI SINCERITATEA
ÎNREGISTRĂRILOR
1. Controale prin sondaj privind regularitatea înregistrărilor contabile.
2. Teste asupra softurilor contabile ale clientului (şi eventuala lor
actualizare).
S C. CICLUL CUMPĂRĂRI/FURNIZORI
1. Verificarea prin sondaj a înregistrărilor cu documentele justificative.
2. Selectarea prin sondaj/eşantion a conturilor furnizorilor înainte de a
le verifica.
3. Asupra conturilor selecţionate se vor cere explicaţii privind
termenele de plată depăşite/restante sau pentru toate anomaliile
aparente; se va verifica modul de regularizare în exerciţiul următor.
4. Motivarea tuturor soldurilor debitoare ale furnizorilor.
S D. CICLUL CHELTUIELI CU LUCRĂRI ŞI SERVICII
EXECUTATE DE TERŢI
1. Pentru sumele importante, obţinerea justificării necesităţii şi
compararea, prin sondaj, cu documentele justificative.
2. Compararea prin sondaj a cheltuielilor cu documentele justificative
pentru conturile de: cheltuieli privind obiectele de inventar (cu
respectarea limitei de încadrare reglementate); cheltuieli cu lucrările
şi serviciile executate de terţi; cheltuieli cu alte servicii executate de
terţi.
S E. CICLUL VÂNZĂRI/CLIENŢI
1. Verificarea prin sondaj a înregistrărilor cu documentele justificative.

101
2. Selectarea prin sondaj/eşantion a conturilor clienţilor înainte de a le
verifica.
3. Asupra conturilor selectate se vor obţine explicaţii privind termenele
de încasare întârziate, precum şi pentru toate anomaliile aparente; se
vor verifica modalităţile de regularizare/încasare în exerciţiul
următor.
4. Motivarea tuturor soldurilor creditoare şi vechi.
S G. CICLUL IMOBILIZĂRI
1. Compararea înregistrărilor cu facturile sau cu alte documente
justificative de achiziţie.

102
■ NOTĂ PRIVIND ANALIZA ACTIVITĂŢILOR
ÎNTREPRINDERII PE BAZA SITUAŢIILOR FINANCIARE
(anexă la Raportul de misiune)
A. Analiza activităţii şi a performanţei
1. Concepte
În analiza financiară a unei întreprinderi, cunoaşterea sectorului de
activitate şi a poziţiei concurenţiale a întreprinderii este determinantă
pentru înţelegerea situaţiilor financiare. Se disting trei naturi principale
de activităţi: comerţ, producţie şi prestări de servicii.
Cifra de afaceri şi producţia constituie indicatorii principali de activitate
ai unei întreprinderi.
Performanţa este o noţiune generică legată de rezultatele activităţii
întreprinderii; o întreprindere este cu atât mai performantă cu cât este mai
capabilă să degaje beneficii.
Rentabilitatea unei întreprinderi se referă la aptitudinea acesteia de a
creşte capitalurile investite; ea se măsoară punând în relaţie rezultatele
obţinute (valoarea adăugată, excedentul brut de exploatare sau rezultatul
net etc.) cu mijloacele investite (active, capitaluri proprii etc.).
Exemplu de ratio de rentabilitate economică: EBE (excedentul brut de
exploatare) / Capitalurile investite în exploatare.
Exemplu de ratio de rentabilitate financiară: Rezultatul net / Capitalurile
proprii.
Rentabilitatea constituie preocuparea principală a acţionarului, care
doreşte să ştie cât îi va aduce plasamentul făcut într-o afacere.
Rentabilitatea este însă deseori confundată cu profitabilitatea; analiza
profitabilităţii constă în a raporta rezultatele la volumul afacerilor
realizate, pe când analiza rentabilităţii se referă la mijloacele utilizate
(consumate) pentru obţinerea acestor rezultate.

103
Exemplu de ratio de profitabilitate economică (fără a ţine seama de
politica financiară şi fiscală): EBE (excedentul brut de exploatare) / Cifra
de afaceri.
Exemplu de ratio de profitabilitate financiară (ţinând seama de politica
financiară şi fiscală): Rezultatul net / Cifra de afaceri.
Documentul contabil care permite analiza activităţii şi a performanţei
unei întreprinderi este Contul de profit şi pierdere (contul de rezultate),
cu ajutorul căruia se apreciază evoluţia performanţei economice a
întreprinderii şi performanţa întreprinderii în cadrul sectorului de
activitate. O întreprindere poate să pară performantă, dar faţă de
concurenţii din sectorul de activitate să pară mai puţin performantă.
Contul de profit şi pierdere este documentul de sinteză care recapitulează
veniturile şi cheltuielile unui exerciţiu, făcând abstracţie de datele de
încasare a veniturilor şi de datele de plată a cheltuielilor; el cuprinde
veniturile şi cheltuielile grupate pe categorii (activitatea de exploatare,
activitatea financiară şi activitatea extraordinară) şi soldul veniturilor şi
cheltuielilor, care poate fi beneficiu sau pierdere (rezultatul exploatării,
rezultatul financiar şi rezultatul extraordinar).
Diferenţa dintre veniturile din exploatare şi cheltuielile de exploatare
reprezintă rezultatul exploatării, un rezultat intermediar care reflectă
performanţa întreprinderii în domeniul său de activitate, făcând abstracţie
de aspectele financiare (plasamente sau îndatorări) şi extraordinare (ca,
de exemplu, vânzarea de active).
Diferenţa dintre veniturile financiare şi cheltuielile financiare reprezintă
rezultatul financiar, un rezultat intermediar care reflectă rentabilitatea
operaţiilor financiare (plasamente, împrumuturi, operaţiuni în devize
etc.).
Diferenţa dintre veniturile extraordinare şi cheltuielile extraordinare
reprezintă rezultatul extraordinar, un rezultat intermediar care se referă la
elemente nelegate de activitatea de exploatare sau de activitatea
financiară (elemente neobişnuite şi nerepetitive).

104
2. Analiza întreprinderii pe baza soldurilor intermediare de gestiune
(SIG)
SIG se bazează pe o serie de indicatori în cascadă care explică formarea
rezultatului întreprinderii.
Un tablou simplificat al soldurilor intermediare de gestiune se poate
prezenta la nivelul unui exerciţiu financiar astfel:
Cifra de afaceri
– Consumurile intermediare
= Marja brută
– Alte consumuri intermediare
= Valoarea adăugată
– Cheltuieli cu personalul şi protecţia socială
– Impozite şi taxe
– Dobânzile plătite
= Excedentul brut de exploatare
– Amortizări
= Excedentul net de exploatare
– Impozitul pe profit
= Rezultatul net
Analiza pe baza SIG propune cunoaşterea modului de determinare a
diferiţilor indicatori (inclusiv retratările necesare ale diferitelor posturi),
precum şi înţelegerea semnificaţiei lor economice.
Soldurile intermediare de gestiune au sens într-o perspectivă comparativă
în timp (3-5 ani) şi în spaţiu (în raport cu alte întreprinderi din acelaşi
sector de activitate).

105
Cu ajutorul lor se măsoară evoluţia indicatorilor de performanţă ai
întreprinderii şi se cunoaşte poziţia întreprinderii în piaţa din care face
parte.
2.1. Cifra de afaceri
Cifra de afaceri reprezintă volumul afacerilor realizate de întreprindere
cu terţii în cadrul unei activităţi normale şi curente. Cifra de afaceri se
compune din vânzările de mărfuri şi producţia vândută.
Retratări: Subvenţiile de exploatare trebuie reclasate ca cifră de afaceri
atunci când pot fi asimilate unui complement de preţ de vânzare.
Analiza activităţii întreprinderii pe baza cifrei de afaceri trebuie să pună
în evidenţă:
– evoluţia cifrei de afaceri în valori absolute şi în valori relative pe mai
mulţi ani care reflectă tendinţa nivelului de activitate (ameliorare sau
degradare); dacă rata inflaţiei nu este semnificativă se utilizează
datele curente. Evoluţia indicatorului se compară cu cea a sectorului
de activitate;
– structura cifrei de afaceri pe tipuri de activităţi: vânzări de mărfuri,
producţie vândută, servicii prestate;
– analiza cifrei de afaceri pe produs: această analiză, care presupune
existenţa unei contabilităţi analitice, permite aprecierea caracterului
mono sau multiprodus şi a calităţii portofoliului;
– analiza celor doi factori care au influenţat evoluţia cifrei de afaceri:
cantităţile vândute şi influenţa variaţiilor de preţ (măsurarea
influenţelor);
– analiza cifrei de afaceri pe client poate scoate în evidenţă gradul de
dependenţă şi implicit riscul ca un număr redus de clienţi să deţină o
parte semnificativă din cifra de afaceri a întreprinderii;
– analiza exporturilor pe ţări sau grupe de ţări.

106
Interpretarea analizei trebuie să ţină seama de cunoaşterea activităţii
economice în general (perioadă de creştere sau recesiune, stabilitate,
inflaţie), a sectorului de activitate al întreprinderii (conjunctură, structura
concurenţială) şi a strategiilor întreprinderii (diversificare sau
specializare, dezvoltarea exporturilor etc.).
Interpretarea poate fi hazardantă sau eronată, ca, de exemplu:
● Creşterea cifrei de afaceri este un semn de dinamism, dar poate fi
nefastă dacă nu este gestionată corespunzător; de exemplu, creşterea
cifrei de afaceri prin reducerea preţurilor va conduce la diminuarea
marjei.
● Stabilitatea cifrei de afaceri poate reflecta voinţa conducerii
întreprinderii de a nu depăşi o talie anume, din diferite raţiuni
economice.
● O scădere a cifrei de afaceri poate rezulta dintr-o reducere a
preţurilor şi a tarifelor sau dintr-o alegere a întreprinderii de a se
separa de unii clienţi sau de unele activităţi nerentabile.
Sinteza analizei activităţii trebuie să permită evaluarea dinamismului
întreprinderii în raport cu sectorul său de activitate: întreprindere prea
puţin dinamică într-un sector în creştere, întreprindere rezistentă într-un
sector în declin, întreprindere dinamică într-un sector în expansiune etc.
2.2. Marja comercială
Marja comercială reprezintă diferenţa dintre volumul mărfurilor vândute
şi costul de cumpărare al aceloraşi mărfuri, şi priveşte întreprinderile care
au ca obiect de activitate comerţul.

Marja comercială = Vânzările de mărfuri – Costul de cumpărare al


mărfurilor vândute

Costul de cumpărare al mărfurilor vândute se determină cu ajutorul


ecuaţiei stocurilor: Stoc iniţial + Intrări – Stoc final = Costul de
cumpărare al mărfurilor vândute.

107
Retratări: Dacă întreprinderea contabilizează în cheltuieli costurile
accesorii mărfurilor cumpărate, trebuie extrase acele cheltuieli aferente
stocului pentru a influenţa costul mărfurilor vândute.
Analiza marjei comerciale constă în:
– stabilirea în sumă absolută şi variaţia acesteia de la o perioadă la alta;
– stabilirea în valori relative (Marja comercială / Vânzările de mărfuri
x 100) şi variaţia acesteia de la o perioadă la alta;
– compararea ratei marjei comerciale a întreprinderii cu cea a
sectorului din care face parte.
Interpretare:
● Creşterea ratei de marje este în general un indicator favorabil; dacă
însă creşterea este inferioară celei înregistrate de concurenţă, ea se
poate dovedi fragilă în timp.
● Diminuarea ratei de marje poate avea mai multe explicaţii: o
problemă comercială (întreprinderea nu reuşeşte să menţină rata de
marje din cauza concurenţei importante din sector), o problemă
strategică (întreprinderea a redus preţurile pentru a atrage noi clienţi)
sau o problemă de aprovizionare (întreprinderea trebuie să facă faţă
unor creşteri de preţuri din partea furnizorilor săi care nu pot fi
repartizate direct şi integral asupra clienţilor săi).
2.3. Valoarea adăugată
Valoarea adăugată este un indicator care exprimă bogăţia creată de
întreprindere prin activităţile desfăşurate într-un exerciţiu.

Valoarea adăugată = Producţia exerciţiului + Marja comercială –


Consumurile externe ale exerciţiului

Consumurile externe ale exerciţiului reprezintă materiile prime,


materialele, combustibilii, piesele de schimb, obiectele de inventar
consumate, precum şi utilităţile, subcontractările şi alte servicii şi
cheltuieli externe.
108
Retratări:
– Când întreprinderea recurge la personal exterior sau la subcontractări,
trebuie clarificat dacă astfel de cheltuieli au fost contabilizate la
cheltuielile externe sau la cheltuielile cu personalul.
– Subvenţiile de exploatare trebuie clasificate ca element al cifrei dacă
sunt asimilate unui complement al preţului de vânzare.
– Transferurile de cheltuieli de exploatare trebuie analizate pentru
corecta clasare a acestora în soldurile intermediare de gestiune.
Analiza valorii adăugate se realizează pe 3-5 ani pentru a izola
elementele conjuncturale şi a desprinde tendinţele. Analiza se face prin
compararea cu evoluţia cifrei de afaceri şi a producţiei; dacă variaţia
valorii adăugate nu este coerentă cu cea a indicatorilor de activitate (cifra
de afaceri, producţia), analiza trebuie aprofundată în ce priveşte modul de
determinare a valorii adăugate.

Rata valorii adăugate = Valoarea adăugată / Cifra de afaceri

Pentru a determina cine beneficiază de bogăţia creată de întreprindere,


analiza se completează cu următorii indicatori:
– (Cheltuielile cu personalul + Participarea salariaţilor la profit) /
Valoarea adăugată;
– Impozitele şi taxele (inclusiv impozitul pe profit) / Valoarea
adăugată;
– Cheltuielile financiare / Valoarea adăugată;
– Rezultatul net / Valoarea adăugată.
Interpretare:
● Interpretarea se face la nivelul întreprinderii şi prin comparaţie cu
sectorul de activitate.
● Evoluţia ratei valorii adăugate reflectă un câştig sau o pierdere de
productivitate şi este un indicator-cheie al calităţii gestiunii care
109
poate fi explicat printr-o bună gestiune a cumpărărilor şi a
cheltuielilor externe, care se reflectă într-o creştere a ratei valorii
adăugate, sau, printr-un derapaj al costurilor de aprovizionare sau al
unor cheltuieli generale (chirii, publicitate etc.), care se reflectă într-o
deteriorare a ratei valorii adăugate.
● Prin compararea cu informaţiile sectorului de activitate se poate
constata o gestiune riguroasă a întreprinderii (rata valorii adăugate
superioară celei a sectorului) sau o forţare a dezvoltării în
detrimentul marjei de exploatare.
2.4. Excedentul brut de exploatare (EBE)
Excedentul brut de exploatare (sau insuficienţa brută de exploatare) este
un indicator care măsoară performanţa economică a întreprinderii,
abstracţie făcând de politica sa financiară, fiscală, de investiţie şi de
distribuire.

EBE = Valoarea adăugată + Subvenţiile de exploatare – Cheltuielile cu


personalul – Impozitele şi taxele

Retratări: Pentru determinarea EBE ne asigurăm că au fost efectuate


retratările necesare cu ocazia determinării cifrei de afaceri (cele legate de
personalul exterior, subcontractare, subvenţiile de exploatare, transferul
de cheltuieli). De asemenea, participarea salariaţilor la profit, economic,
reprezintă cheltuieli de personal pentru determinarea EBE.
Analiza EBE (în contabilitatea anglo-saxonă, EBITDA):
Analiza EBE permite determinarea capacităţii întreprinderii de a degaja
un rezultat brut înaintea unor cheltuieli calculate, precum amortizări,
deprecieri şi provizioane.
Analiza trebuie făcută pe 3-5 ani pentru a izola elementele conjuncturale
şi a degaja tendinţele, şi se face în raport cu analiza cifrei de afaceri, a
producţiei şi a valorii adăugate pentru a scoate în evidenţă similitudinile
sau disparităţile; în cazul unor incoerenţe se aprofundează analiza asupra
cheltuielilor de personal, putând concluziona că o gestiune defectuoasă a
personalului a condus la degradarea EBE.
110
Rata marjei brute de exploatare se determină ca raport între EBE şi cifra
de afaceri, şi semnifică:
– sănătatea economică a întreprinderii; rata negativă pune în discuţie
perenitatea întreprinderii;
– această rată trebuie să fie suficientă pentru a putea permite finanţarea
politicii de investiţii (amortizări), remunerarea furnizorilor de
capitaluri (dividende şi cheltuieli financiare) şi depăşirea unor fapte
neprevăzute (provizioane, deprecieri, elemente excepţionale);
– analiza se face comparativ cu rata sectorului de activitate: o rată de
marjă brută superioară celei pe sector exprimă o gestiune eficace a
mijloacelor de exploatare, iar o rată inferioară exprimă fragilitatea
întreprinderii în piaţă.
2.5. Rezultatul de exploatare (Excedentul net de exploatare (ENE))
Este indicatorul care măsoară performanţa întreprinderii asupra activităţii
de exploatare fără luarea în considerare a elementelor cu caracter
financiar sau extraordinar (excepţional).

ENE = EBE + Preluările asupra cheltuielilor şi transferurile de cheltuieli


+ Alte venituri – Dotările la amortismente, deprecieri şi provizioane –
Alte cheltuieli

sau

ENE = Veniturile din exploatare – Cheltuielile de exploatare

Retratări: Nu sunt necesare retratări deosebite; trebuie efectuată o analiză


a clasării unor operaţiuni la operaţiuni excepţionale, şi nu la operaţiuni de
exploatare; de exemplu, unele creanţe incerte, deprecieri ale unor
elemente de activ, provizioane pentru litigii, amortizări ale unor active
înregistrate la operaţiuni din exploatare în loc de operaţiuni excepţionale
sau invers.
Analiza rezultatului din exploatare trebuie efectuată pe 3-5 ani pentru a
izola elementele conjuncturale şi a degaja tendinţele, şi se face în sume

111
absolute şi în mărimi relative prin raportarea la cifra de afaceri. Dacă rata
de creştere a acestui indicator este superioară ratei de creştere a cifrei de
afaceri, se reţine o bună gestiune; în caz invers, o deteriorare a gestiunii
întreprinderii.
Interpretare: ENE este un indicator de performanţă economică al
întreprinderii, făcând abstracţie de politicile sale financiare; el nu poate fi
negativ decât în mod excepţional, altfel fiind compromisă continuitatea
activităţii întreprinderii. Interpretarea evoluţiei ENE se face în raport cu
evoluţia EBE:
● Falimentul sau incapacitatea de plată a unor clienţi poate conduce la
deteriorarea rezultatului din exploatare prin constatarea unor
deprecieri; invers, reluarea unor deprecieri de creanţe, neutilizate, va
conduce la creşterea rezultatului de exploatare.
● O evoluţie nefavorabilă a preţurilor de vânzare va conduce la
constatarea unor deprecieri a stocurilor de la finele exerciţiului şi
deci la deteriorarea rezultatului net; invers, reluarea unor deprecieri a
stocurilor ca urmare a revenirii preţurilor pe piaţă va conduce la
ameliorarea rezultatului din exploatare.
● O politică de investiţii (de reînnoire şi de dezvoltare) va avea un
impact asupra rezultatului din exploatare prin creşterea cheltuielilor
cu amortizarea.
2.6. Rezultatul financiar
Rezultatul financiar este un indicator care exprimă rentabilitatea
operaţiunilor financiare (plasamente financiare, împrumuturi, credite
acordate, operaţiuni în devize etc.).

Rezultatul financiar = Veniturile financiare – Cheltuielile financiare

Retratări: Plusvaloarea latentă asupra titlurilor de plasament nu este


înregistrată în contabilitate; se cuvine ca pentru stabilirea unei veritabile
performanţe financiare a întreprinderii să fie adăugată rezultatului
financiar degajat din contabilitate.

112
Analiza rezultatului financiar constă în stabilirea influenţei diverselor
venituri şi cheltuieli financiare şi permite cunoaşterea ponderii îndatorării
prin calculul indicatorului Cheltuieli cu dobânzile / Cifra de afaceri, care
nu poate depăşi 2% pentru o întreprindere cu o structură de finanţare
echilibrată.
Interpretare: Variaţia rezultatului financiar de la o perioadă la alta se
poate explica prin variaţiile pieţei financiare, fluctuaţiile de curs valutar,
politicile de distribuire ale filialelor, politica de îndatorare a firmei etc.
Creşterea cheltuielilor cu dobânzile poate avea originea într-un exces de
îndatorare pentru a suplini insuficienţa fondurilor proprii, într-o
îndatorare puternică pentru a suplini o performanţă redusă în activitatea
de exploatare.
Dacă întreprinderea este în dificultate, se va ţine seama de evoluţia
rezultatului financiar comparativ cu evoluţia EBE sau ENE.
2.7. Rezultatul curent
Rezultatul curent este un indicator care măsoară performanţa economică
şi financiară a întreprinderii, abstracţie făcând de rezultatul extraordinar
(excepţional) şi de impozitul pe beneficii, şi exprimă îmbogăţirea sau
sărăcirea întreprinderii înainte de luarea în considerare a impozitului pe
profit şi a rezultatului excepţional.
Analiza rezultatului curent: Rezultatul curent determinat pentru mai
multe perioade permite degajarea tendinţelor. Este indicatorul de bază
pentru elaborarea bugetelor previzionale şi a planurilor de afaceri.
Comparat cu rezultatul exploatării, scoate în evidenţă eficacitatea politicii
financiare a întreprinderii.
2.8. Rezultatul excepţional (extraordinar)
Rezultatul excepţional este rezultatul unor activităţi şi elemente
neobişnuite şi nerepetitive.

Rezultatul excepţional = Veniturile excepţionale – Cheltuielile


excepţionale

113
Retratări: Trebuie să ne asigurăm de caracterul cu adevărat excepţional al
veniturilor şi mai ales al cheltuielilor.
Analiza rezultatului excepţional presupune trei mari categorii de
operaţiuni:
– operaţiuni de gestiune: amenzi, penalităţi, donaţii, abandonuri de
creanţe, degrevări fiscale etc.;
– operaţiuni de capital: cedări de active;
– amortizări, deprecieri şi provizioane cu caracter excepţional.
Se măsoară impactul rezultatului excepţional asupra formării rezultatului
net.
Interpretare: Fiind un rezultat excepţional, nu poate fi analizat în
comparaţie cu alţi indicatori.
2.9. Rezultatul net
Rezultatul net, numit în mod curent rezultatul exerciţiului, reprezintă:
– diferenţa dintre veniturile totale şi cheltuielile totale;
– diferenţa dintre capitalurile proprii de la sfârşitul perioadei şi
capitalurile proprii de la începutul perioadei.

Rezultatul net = Rezultatul curent + Rezultatul excepţional – Impozitul


pe profit – Participarea salariaţilor la profit

Analiza rezultatului net: Rezultatul net exprimă crearea de bogăţie sau


pauperizarea întreprinderii într-o perioadă dată.
Rezultatul net se foloseşte pentru calculul indicatorilor:
– Rentabilitatea financiară = Rezultatul net / Capitalurile proprii;
– Profitabilitatea financiară = Rezultatul net / Cifra de afaceri.
B. Analiza echilibrului financiar şi a fluxurilor
1. Concepte
114
 Patrimoniul întreprinderii reprezintă ansamblul bunurilor şi
drepturilor, pe de o parte, şi al datoriilor şi obligaţiilor, pe de altă parte;
juridic, este strâns legat de proprietate.
În practică, noţiunea de patrimoniu a evoluat; este vorba despre o
definiţie contabilă în care criteriul juridic de proprietate nu mai este
esenţial: este vorba despre „patrimoniul economic" sau „patrimoniul
contabil" sau „poziţia financiară" a întreprinderii.
 Riscul financiar al unei întreprinderi este de două naturi:
– riscul de nelichiditate, concretizat prin dificultăţi de a face faţă
datoriilor pe termen scurt (personal, stat, bănci, furnizori etc.), care se
datorează deseori unei structuri financiare neadaptate;
– riscul de insolvabilitate, mult mai grav, care pune în discuţie
perenitatea întreprinderii, caracterizat prin active insuficiente pentru a
face faţă datoriilor, încetarea plăţilor şi în final depunerea bilanţului.
 Fluxurile întreprinderii sunt fluxuri externe (între întreprindere şi
terţi) şi fluxuri interne (dotările la amortismente). Fluxurile pot fi de
asemenea fluxuri reale (fizice): mărfuri, muncă, imobilizări, creanţe etc.,
şi fluxuri financiare (monetare), care se referă la circulaţia banilor sub
diferite forme (numerar, bănci etc.). Analiza fluxurilor permite răspunsul
la două întrebări fundamentale: de unde vin banii şi unde se duc banii.
 Patrimonial, bilanţul este format din active şi pasive.
● Activele sunt elemente identificabile ale patrimoniului având o
valoare economică pozitivă pentru entitate, adică o resursă controlată
de entitate de la care se aşteaptă avantaje economice viitoare. Ele
sunt structurate în două componente majore: active imobilizate şi
active circulante.
● Pasivele sunt elemente ale patrimoniului având o valoare economică
negativă pentru întreprindere, adică o obligaţie a entităţii faţă de terţi.
Ele sunt structurate în două componente majore: capitaluri proprii
(obligaţii interne) şi datorii sau provizioane (obligaţii externe).

115
 Într-o abordare funcţională (financiară), bilanţul este o comparaţie
între originea fondurilor utilizate (resurse) şi utilizarea acestora
(utilizări), ceea ce ne permite să ştim care este originea fondurilor
utilizate de întreprindere (de unde vin banii?) şi care este destinaţia
acestor bani (ce am făcut cu banii?). Utilizările sunt clasate în utilizări
stabile (partea superioară a bilanţului) şi utilizări legate direct de
activitatea curentă (stocuri, creanţe) şi trezorerie, adică partea inferioară a
bilanţului.
Resursele sunt clasate în resurse stabile (partea de sus a bilanţului),
resurse legate direct de activitatea curentă (furnizori, salariaţi, buget) şi
trezorerie, adică partea inferioară a bilanţului.
 Echilibrul financiar al unei întreprinderi este relaţia dintre marile
mase bilanţiere; ele trebuie să îi permită întreprinderii să funcţioneze
normal, fără probleme de trezorerie, respectiv să fie capabilă să îşi
plătească datoriile la scadenţă, să investească, să verse dividende
acţionarilor. Un bun echilibru presupune o bună adecvare a fondurilor
proprii, a datoriilor financiare cu activele imobilizate, circulante, dar şi cu
proiectele strategice ale întreprinderii.
Pentru a determina echilibrul financiar se compară marile mase ale
bilanţului.
– În abordarea patrimonială:
Active imobilizate 70 Capitaluri proprii şi 90
finanţări permanente
Active circulante 60

Trezorerie 15 Obligaţii faţă de terţi 55

– În abordarea funcţională:
Utilizări stabile 70 Resurse stabile 90

Utilizări circulante 60 Resurse circulante 55

Trezorerie 15

116
Compararea maselor bilanţiere este deseori calificată drept ecuaţia
financiară sau echilibrul financiar al bilanţului, soldurile respectivelor
comparaţii având denumiri precise:
● Soldul dintre activele imobilizate şi capitalurile permanente sau
dintre resursele stabile şi utilizările stabile se numeşte fond de rulment
sau fond de rulment net global; în exemplul de mai sus fondul de rulment
este pozitiv: 20.

Fondul de rulment = Resursele stabile – Utilizările stabile

sau

Fondul de rulment = Activele circulante + Activele de trezorerie –


Pasivele circulante – Pasivele de trezorerie

● Soldul dintre activele circulante (stocuri şi creanţe) sau utilizările


circulante şi pasivele circulante sau resursele circulante se numeşte
nevoie de fond de rulment; în exemplul de mai sus nevoia de fond de
rulment (nevoia de resurse pentru finanţarea activităţii de exploatare) este
de 5.

Nevoia de fond de rulment = Utilizările circulante – Resursele circulante

sau

Nevoia de fond de rulment = Stocurile + Creanţele – Pasivele circulante

Fiind vorba de un necesar de resurse pentru finanţarea activităţii de bază


a întreprinderii, analiza acestui indicator se face prin raportarea la cifra
de afaceri.

Ecuaţia echilibrului financiar: Fondul de rulment = Nevoia de fond de


rulment + Trezoreria

În exemplul de mai sus, fondul de rulment permite finanţarea integrală a


necesarului de fond de rulment şi constituirea unei trezorerii pozitive.

117
2. Analiza întreprinderii pe baza bilanţului
2.1. Activele imobilizate
Activele imobilizate sunt constituite din: imobilizări necorporale,
imobilizări corporale şi imobilizări financiare; tot în această parte a
bilanţului se găsesc conturile de amortizare şi de depreciere a
imobilizărilor, posturi de activ substractiv care ajută la determinarea
valorilor nete ale imobilizărilor.
Retratări: Posturile de active imobilizate trebuie să facă obiectul a
numeroase retratări.
– În conturile de imobilizări necorporale figurează cheltuielile legate
de crearea şi dezvoltarea întreprinderii care nu îndeplinesc condiţiile
de activ şi sunt non-valori (sau active fictive), care trebuie deduse din
imobilizările necorporale (concomitent cu o diminuare a capitalurilor
proprii) deoarece ele au fost înregistrate aici ca opţiune; este cazul
cheltuielilor de constituire sau de majorări de capital.
– În conturile de active ar trebui să figureze bunurile achiziţionate în
leasing; faptul că întreprinderea nu este proprietară interesează mai
puţin. Astfel de bunuri se consideră a fi active ale întreprinderii şi în
contrapartidă se vor evidenţia datoriile către finanţatori.
– Amortizările şi deprecierile – analiza financiară priveşte fluxurile
angajate şi deci valorile de origine. Deci activele imobilizate vor fi
reconstituite în analiză, la valorile lor brute, iar amortizările şi
deprecierile vor fi adăugate capitalurilor proprii ale firmei.
Analiza imobilizărilor:
– Amortizările şi deprecierile cumulate constituie pasive interne şi fac
parte din capitalurile proprii; ele permit interpretarea vechimii şi a
evoluţiei activelor imobilizate. Întreprinderea care nu reînnoieşte
imobilizările nu investeşte în viitor. Se calculează doi indicatori:
• Vechimea activelor imobilizate – este exprimată prin raportul
Amortizarea cumulată / Imobilizările brute amortizabile. O rată

118
ridicată indică nevoi viitoare iminente pentru finanţarea
investiţiilor;
• Gradul de reînnoire a imobilizărilor – este exprimat de raportul
Investiţiile exerciţiului / Imobilizările brute la sfârşitul
exerciţiului.
– Cheltuielile de cercetare-dezvoltare trebuie analizate atent.
– Construcţiile cuprinse la imobilizări corporale trebuie analizate atent,
cele proprietate sau închiriate, deoarece prin cheltuielile legate de
acestea amortizări şi deprecieri sau chirii influenţează diferit
soldurile intermediare de gestiune.
2.2. Activele circulante
Activele circulante cuprind stocurile, creanţele, avansurile plătite
furnizorilor, cheltuielile în avans, creanţele fiscale sau sociale etc., la
valorile lor brute, deprecierile fiind adăugate concomitent capitalurilor
proprii.
Analiza activelor circulante:
– Evoluţiile activelor circulante sunt considerate proporţionale cu
evoluţia cifrei de afaceri.
– Activele circulante stau la baza determinării necesarului de resurse
pentru finanţarea activităţii de bază a întreprinderii.
– Calculul duratei de rotaţie pentru stocuri şi creanţe este esenţial
pentru măsurarea performanţelor, pentru compararea în timp şi
pentru compararea cu piaţa.
• Durata de rotaţie a stocurilor = (Stocul de mărfuri / Cumpărările
de mărfuri) x 365;
• Durata de rotaţie a clienţilor = (Creanţele / Cifra de afaceri
(TVA inclus)) x 365.
Duratele se calculează pe baza mai multor bilanţuri succesive pentru a se
desprinde evoluţia gestiunii întreprinderii.
119
Mărirea duratei de rotaţie a clienţilor poate avea drept cauze noi clienţi
cu condiţii de plată mai favorabile, proasta urmărire a creanţelor, clienţi
în dificultate etc. În toate cazurile, proprietarul trebuie alertat.
2.3. Trezoreria
Pentru conducerea întreprinderii, trezoreria este un element-cheie, iar în
analizele financiare este considerată ca o variabilă de ajustare, un element
rezidual.

Trezoreria = Activele de trezorerie – Pasivele de trezorerie

Activele de trezorerie cuprind casa, băncile şi valorile mobiliare de


plasament; pasivele de trezorerie cuprind datoriile bancare curente.
Analiza trezoreriei:
– Trezoreria este diferenţa dintre fondul de rulment şi necesarul de
fond de rulment; ea evoluează foarte rapid ca urmare, mai ales, a
volatilităţii necesarului de fond de rulment: orice încasare a unui
client şi orice plată a unui furnizor au impact imediat asupra
necesarului de fond de rulment şi deci şi asupra trezoreriei.
– Când fondul de rulment este superior NFR, aceasta semnifică faptul
că resursele stabile ale întreprinderii finanţează nu numai utilizările
stabile, ci şi acea parte a activului circulant neacoperită
(nefinanţată) de pasivele circulante; suntem în situaţia unui
excedent de resurse şi bilanţul se echilibrează printr-o trezorerie
pozitivă.
Invers, dacă fondul de rulment nu este suficient pentru a finanţa
integral NFR, întreprinderea va trebui să găsească resurse externe şi
deci bilanţul se echilibrează printr-o trezorerie negativă.
Interpretare:
● Trezoreria are semnificaţia unei intersecţii unde se întâlnesc toate
operaţiile întreprinderii: activităţile curente, investiţiile, finanţările.

120
● Trezoreria netă este un indicator de lichiditate care exprimă
capacitatea întreprinderii de a-şi regla datoriile pe termen scurt.
● Trezoreria pozitivă importantă este considerată deseori ca un fapt
pozitiv; da, dar nu prea mare şi nu pe durată lungă; nu trebuie uitat
că trezoreria este un activ, o utilizare, care trebuie finanţată, iar
resursele costă întreprinderea. Deci o trezorerie prea importantă are
ca efect diluarea rentabilităţii. În materie de gestiune, ideală este o
trezorerie care tinde spre zero (nulă).
● Trezoreria structural negativă este consecinţa lipsei resurselor
stabile de finanţare; este riscantă deoarece întreprinderea depinde
de bănci şi este costisitoare deoarece costurile finanţării pe termen
scurt sunt mult superioare celor ale finanţării pe termen lung.
Pentru ameliorarea trezoreriei negative trebuie redus NFR, este
necesară intervenţia acţionarilor pentru operaţiuni de asanare sau, în
final, recurgerea la finanţări externe.
2.4. Capitalurile proprii
Capitalurile proprii cuprind toate sumele puse sau lăsate la dispoziţia
întreprinderii de către acţionarii acesteia. Ele sunt pasive interne durabile.
Capitalurilor proprii li se adaugă amortizările şi deprecierile deoarece ele
constituie rezerve pentru întreprindere; în contrapartidă, activele sunt
reţinute la valorile lor brute.
Analiza capitalurilor proprii:
– Capitalurile proprii sunt constituite din capital social, prime legate
de capital, diferenţe din reevaluarea activelor, rezerve legale,
statutare etc., reporturi ale exerciţiilor anterioare şi profitul net al
exerciţiului.
Elementele de mai sus formează situaţia netă a întreprinderii.
– La capitalurile proprii trebuie adăugate: subvenţiile pentru investiţii
primite de întreprindere care nu au fost încă virate în contul de

121
rezultate şi provizioanele cu caracter de rezerve, pentru a obţine
bogăţia, averea întreprinderii.
– Capitalurile proprii reprezintă investiţia acţionarilor în întreprindere;
suma lor este în atenţia oricărui finanţator solicitat de întreprindere
deoarece acesta nu va prelua unele riscuri de subfinanţare dacă
acţionarii nu au riscat în mod corespunzător.
– Se calculează unii indicatori de autonomie financiară precum:

Capitalurile proprii / Total pasiv

sau

Datoriile şi provizioanele / Total pasiv

Se apreciază că, normal, capitalurile proprii trebuie să reprezinte cel


puţin 1/3 din bilanţ; sub acest nivel se consideră că întreprinderea
este subcapitalizată.
– Se calculează şi un indicator al nivelului de îndatorare:

Datoriile financiare / Capitalurile proprii

Se consideră că acest ratio nu trebuie să fie mai mare de 1, adică


datoriile financiare nu pot depăşi capitalurile proprii.
2.5. Datoriile si provizioanele (pasivele externe)
Datoriile reprezintă pasive certe ale căror sumă şi dată sunt stabilite
precis.
Provizionul este un pasiv a cărui sumă sau scadenţă nu este precis
stabilită.
Retratări:
Pentru nevoi de analiză, conturile curente ale acţionarilor sunt adăugate
datoriilor financiare.

122
Soldurile bancare creditoare sunt deduse din datoriile financiare şi se
adaugă trezoreriei pasive.
Veniturile în avans sunt asimilate datoriilor de exploatare (obligaţii
nefinanciare).
Analiza datoriilor şi provizioanelor:
– Provizioanele sunt clasate între capitalurile proprii şi datorii. În
general sunt considerate datorii de exploatare.
– Datoriile se clasifică pe naturi: datorii financiare, datorii de
exploatare şi datorii în afara exploatării:
• Datoriile financiare cuprind împrumuturile pentru care se plătesc
dobânzi, deci au un cost pentru întreprindere.
• Datoriile de exploatare (furnizori, creditori, personal, buget etc.)
sunt, spre deosebire de datoriile financiare, gratuite şi se nasc din
decalajele între operaţiuni (faptele generative) şi reglarea (plata)
acestora, ca, de exemplu: cumpărări – plăţi, munca salariaţilor –
plata salariilor etc. Întrucât acestea sunt operaţiuni permanente,
datoriile de exploatare reprezintă pentru întreprindere o finanţare
permanentă, gratuită (aşa cum creanţele constituie pentru
întreprindere o creditare permanentă gratuită). De aceea, datoriile
de exploatare sunt deduse din activele circulante pentru a se
obţine nevoia de finanţare pentru activitatea de exploatare.
• Datoriile în afara exploatării sunt pasive nelegate direct de
activitatea de exploatare.
– Fiind legate de activitatea de exploatare, datoriile de exploatare sunt
analizate în corelaţie cu cifra de afaceri.
– Se calculează un indicator al datoriilor furnizori exprimat în „zile de
cumpărare":

(Cumpărările (inclusiv TVA) / Furnizori) x 365

123
Se vor stabili cauzele scăderii sau creşterii de la o perioadă la alta a
creditelor acordate de furnizori.
3. Analiza întreprinderii prin fluxuri
3.1. Capacitatea de autofinanţare (CAF)
CAF este unul dintre indicatorii financiari importanţi ai întreprinderii,
corespunde trezoreriei potenţiale generate de întreprindere şi reprezintă
diferenţa dintre veniturile încasabile (nu încasate) şi cheltuielile plătibile
(nu plătite).
CAF se calculează pornind de la soldurile intermediare de gestiune,
putându-se folosi două metode:
– Pornind de la EBE:

CAF = EBE + Alte venituri din exploatare + Transferul de cheltuieli +


Veniturile financiare + Veniturile excepţionale – Alte cheltuieli de
exploatare – Cheltuielile financiare – Cheltuielile excepţionale –
Participarea salariaţilor la profit – Impozitul pe profit

– Pornind de la rezultatul exerciţiului:

CAF = Rezultatul exerciţiului + Dotaţiile la amortizări şi provizioane +


Valoarea contabilă a activelor cedate – Veniturile din cedarea activelor –
Cota-parte din subvenţiile virate la rezultate

CAF permite determinarea capacităţii întreprinderii de a face faţă


angajamentelor şi rambursării ratelor de împrumut. CAF nu reflectă
fluxurile reale, ci pe cele potenţiale. CAF se referă doar la activităţile
întreprinderii, nu şi la operaţiunile de investiţii, operaţiunile de capital
sau operaţiunile financiare.
3.2. Tabloul de finanţare
Tabloul de finanţare are la bază variaţiile fondului de rulment şi se
compune din două tablouri complementare:

124
– Tabloul variaţiei utilizărilor şi resurselor stabile care se echilibrează
prin variaţia fondului de rulment;
– Tabloul de analiză a utilizării variaţiei fondului de rulment între
variaţia necesarului de fond de rulment şi variaţia trezoreriei.
Tabloul utilizărilor şi resurselor stabile este consacrat analizei variaţiilor
posturilor care determină fondul de rulment: utilizările stabile şi resursele
stabile. El distinge fluxurile exerciţiului care au avut ca efect creşterea
fondului de rulment, şi anume: creşterea resurselor stabile (creşterea
capitalurilor proprii), creşterea datoriilor financiare sau/şi diminuarea
utilizărilor stabile (reducerea activelor imobilizate).
El distinge, de asemenea, fluxurile care au redus fondul de rulment, şi
anume: prin diminuarea resurselor stabile (distribuiri puse în plată în
cursul exerciţiului, restituirea de împrumuturi, reducerea de capitaluri
proprii etc.) şi/sau prin creşterea utilizărilor stabile (investiţii noi,
imobilizări financiare, cheltuieli de repartizat pe mai multe exerciţii etc.).
Tabloul utilizării variaţiei fondului de rulment este consacrat analizei
modului de „consum" de către partea de jos a bilanţului, a creşterii sau
descreşterii fondului de rulment, respectiv necesarul de fond de rulment
şi trezoreria.
● O creştere a unui post de activ circulant sau o diminuare a unui post
de pasiv circulant are ca efect creşterea NFR, ceea ce explică o parte a
variaţiei fondului de rulment.
● O diminuare a unui post de activ circulant sau o creştere a unui post
de pasiv circulant are ca efect o reducere a NFR şi deci se degajă
finanţare.
Suma variaţiilor tuturor posturilor de activ circulant şi de pasiv circulant
determină variaţia NFR în cursul exerciţiului.
Partea de jos a tabloului este consacrată evoluţiei posturilor de trezorerie
activă şi pasivă şi se soldează prin variaţia trezoreriei între începutul şi
sfârşitul exerciţiului.

125
∆FR = ∆NFR + ∆T
Primul tablou Al doilea tablou

● Tabloul de finanţare poate fi comentat global (pornind de la soldul


fiecărui tablou, respectiv variaţia fondului de rulment) sau poziţie cu
poziţie (pentru a înţelege mai bine impactul variaţiei unor posturi ale
bilanţului asupra trezoreriei).

126
DESCRIEREA SUPORTURILOR OPERAŢIONALE CARE
ALCĂTUIESC DOSARELE PERMANENT ŞI ANUAL ALE
MISIUNII DE ŢINERE A CONTABILITĂŢII, ÎNTOCMIREA ŞI
PREZENTAREA SITUAŢIILOR FINANCIARE (1)
(1) Semnul ✓ semnifică faptul că respectiva secţiune şi conţinutul au anexate un model
al acestora; celelalte componente vor fi completate cu documentele menţionate sau
descrierea făcută; de pildă, A5 – contractul de prestări de servicii sau B5 –
organizarea contabilităţii etc.

Suport
Conţinutul dosarului permanent Pagina
operaţional
A Secţiunea Generalităţi ✓ 142
A1 Fişa de caracterizare a ✓ 143
clientului
A2 Adrese utile ✓ 147
A3 Pregătirea contractului ✓ 149
A4 Pregătirea bugetului –
A5 Contractul de prestări de –
servicii
A6 Scrisori către colegi –
A7 Urmărirea onorariilor –
A8 Imprimate cu caracter general –
(hârtie de scrisori, tarife etc.)

B Secţiunea Contabilitate ✓ 152


B1 Situaţii financiare (ultimele trei –
exerciţii) (sau sinteze)
B2 Planul contabil al întreprinderii –
B3 Ghid contabil profesional –
B4 Modalităţi de contabilizare –

127
Suport
Conţinutul dosarului permanent Pagina
operaţional
B5 Organizarea contabilităţii –
B6 Test asupra softului contabil ✓ 153
B7 Tabloul imobilizărilor –
B8 Fotocopii de pe facturile –
imobilizărilor sau după
calculul/decontarea lucrărilor
făcute de întreprindere pentru
ea însăşi

C Secţiunea Juridic ✓ 155


PENTRU TOATE
ÎNTREPRINDERILE
C1 Înregistrarea de la Registrul –
comerţului şi de atribuire a
Codului fiscal
C2 Contract de închiriere ✓ 156
C3 Împrumuturi ✓ 157
C4 Contracte de asigurare ✓ 158
C5 Contracte de leasing ✓ 159
C6 Depozite şi cauţiuni ✓ 160
C7 Brevete –
C8 Alte contracte –
PENTRU SOCIETĂŢI
C20 Extras din statute ✓ 161
C21 Organele de direcţie şi de ✓ 162
control şi lista
asociaţilor/acţionarilor
C22 Evoluţia capitalului şi a ✓ 163
rezervelor
128
Suport
Conţinutul dosarului permanent Pagina
operaţional
C23 Extrase din procesele-verbale ✓ 164
ale consiliului de administraţie
(CA)
C24 Extrase din procesele-verbale ✓ 165
ale adunărilor generale (AG)
C25 Extras al remuneraţiilor şi al ✓ 166
convenţiilor

D Secţiunea Fiscal ✓ 167


D1 Fotocopii de pe eventualele –
opţiuni
D2 Contencioase –
D3 Controale fiscale –
D4 Fotocopii de pe declaraţiile de –
taxe profesionale (TP)

E Secţiunea Social ✓ 168


E1 Contract colectiv de muncă –
E2 Contracte de adeziune la –
organisme sociale
E3 Contencioase –
E4 Controale –

F Secţiunea Corespondenţă ✓ 169

N Secţiunea General anual ✓ 172


N1 Puncte în suspensie ✓ 173
N2 Rezumatele interviurilor ✓ 174
129
Suport
Conţinutul dosarului permanent Pagina
operaţional
N3 Nota de sinteză ✓ 175
N4 Situaţiile financiare –
N5 Program de intervenţii ✓ 177
N6 Sinteza timpului utilizat ✓ 178

S Secţiunea Control anual ✓ 179


SA Regularitatea şi sinceritatea ✓ 180
contabilităţii
SA1 Controlul înregistrărilor ✓ 181
contabile
SA2 Registrele legale ✓ 182
SB Trezorerie/finanţare ✓ 183
SB1 Situaţia comparativă bancară ✓ 185
SB2 Casa ✓ 186
SB3 Împrumuturi / dobânzi ale ✓ 187
împrumuturilor
SC Ciclul cumpărări/furnizori ✓ 188
SC1 Lista datoriilor şi ✓ 190
provizioanelor constituite
SC2 Furnizori – facturi nesosite ✓ 191
SD Ciclul cheltuieli cu lucrări şi ✓ 192
servicii executate de terţi
SE Ciclul vânzări/clienţi ✓ 194
SE1 Lista clienţilor cerţi, incerţi, ✓ 196
litigioşi şi provizioanele
constituite
SE2 Clienţi – facturi de întocmit ✓ 197

130
Suport
Conţinutul dosarului permanent Pagina
operaţional
SF Ciclul stocuri şi producţie în ✓ 198
curs de execuţie
SF1 Situaţia recapitulativă a ✓ 199
stocurilor
SF2 Situaţia recapitulativă a ✓ 200
producţiei în curs
SF3 Stocuri şi producţie în curs ✓ 201
SG Imobilizări ✓ 202
SH Personal ✓ 203
SI Decontări cu bugetul statului ✓ 204
SJ Capitaluri şi provizioane ✓ 205
SJ1 Analiza contului ✓ 207
întreprinzătorului individual şi
a contului Asociaţi – conturi
curente
SJ2 Provizioane pentru riscuri şi ✓ 208
cheltuieli
SK Alte conturi (46, 481, 67, ✓ 209
77, ...)
SL Examinarea critică ✓ 210
SM Anexe ✓ 211
SN Suporturi contabile neclasate în ✓ 212
cicluri

T Secţiunea Juridic anual ✓ 213

U Secţiunea Fiscal anual ✓ 214

131
Suport
Conţinutul dosarului permanent Pagina
operaţional
V Secţiunea Social anual ✓ 215

132
DOSAR PERMANENT

CLIENT__________________________________________________
ADRESĂ_________________________________________________
_________________________________________________________
TEL. ______________________________ FAX _________________

SECŢIUNEA GENERALITĂŢI A
SECŢIUNEA CONTABILITATE B
SECŢIUNEA JURIDIC C
SECŢIUNEA FISCAL D
SECŢIUNEA SOCIAL E
SECŢIUNEA CORESPONDENŢĂ F

133
SECŢIUNEA GENERALITĂŢI
CLIENT
CONŢINUTUL REFERINŢA (1) (3) DATA ACTUALIZĂRII
(2)

Fişa de caracterizare a Al
clientului
Adrese utile A2
Pregătirea contractului A3
Pregătirea bugetului A4
Contractul de prestări de A5
servicii
Scrisori către colegi A6
Urmărirea onorariilor A7
Imprimate cu caracter A8
general (hârtie de scrisori,
tarife etc.)

(1) Completaţi rubrica atunci când sunt informaţii.


(2) Înscrieţi data în creion.
(3) Sumarele din conţinut sunt indicative; unele sunt materializate printr-
o propunere dintr-o foaie de lucru alăturată, altele sunt documente interne
către client, altele putând fi (ne)aplicabile (N/A).

134
COD A1

FILA 1/4

CLIENT
ÎNTOCMITĂ DE DATA
FIŞĂ DE CARACTERIZARE A CLIENTULUI
■ Informaţii generale
Nume, prenume, denumire sau denumirea firmei.....................
Forma juridică...........................................................................
În locaţie de gestiune Da Nu
Activitate...................................................................................
Sediul social..............................................................................
Sediul sau sediile secundar(e)...................................................
..........................................................cod CAEN.........................
..........................................................Tel......................................
..........................................................Fax.....................................
Cetăţenie............................. Data înfiinţării................................
Cod CAEN...................................................................................
Nr. din Registrul comerţului........................................................
Cod fiscal.....................................................................................
Nr. înregistrare fiscală pentru liber-profesionişti.........................
INTERLOCUTORI (responsabili cu care suntem în legătură):

135
.....................................................................................................
ALTI CONSILIERI EXTERIORI:
.....................................................................................................
MISIUNEA:
Natura misiunii............................................................................
.....................................................................................................
Grupa.....................................Colaborator...................................

136
COD A1

FILA 2/4

CLIENT
ÎNTOCMITĂ DE DATA
FIŞA DE CARACTERIZARE A CLIENTULUI
■ Informaţii fiscale
IMPOZITE DIRECTE
REGIMUL FISCAL □ Impozit pe profit
□ Impozit pe venitul global – IVG
□ IVG – forfetar
TAXE ŞI IMPOZITE LOCALE............................................
IMPOZITE INDIRECTE....................................................
TVA cote ................................................................................
Accize cote .............................................................................
ÎNTREPRINZĂTORUL INDIVIDUAL sau LIBER-
PROFESIONISTUL
AVANTAJE ÎN NATURĂ (sume totale anuale) (1)
(1) Adăugaţi dacă este necesar o foaie cu explicarea modalităţii de
evaluare
Exerciţiul Exerciţiul Exerciţiul Exerciţiul Exerciţiul

chirie locuinţă

137
utilizare privată a unui
autovehicul

gratuităţi la bunuri şi
servicii

reduceri de preţuri sau


tarife la cumpărări de
bunuri

prestarea de servicii

Regimul matrimonial □ căsătorit(ă) □ necăsătorită)


Statutul soţiei (soţului) □ casnic(ă) □ liber-profesionist(ă) □ salariat(ă)

138
COD A1

FILA 3/4

CLIENT
ÎNTOCMITĂ DE DATA
FIŞA DE CARACTERIZARE A CLIENTULUI
■ Informaţii sociale
NUMĂR DE SALARIAŢI PERMANENŢI…. TEMPORARI....
SARCINI SOCIALE ANGAJATOR ANGAJAT
Denumirea şi cota cota
..........................................................................................................
..........................................................................................................
CONTRIBUŢII LA DIVERSE FONDURI ANGAJATOR ANGAJAT
Denumirea şi cota cota
..........................................................................................................
..........................................................................................................
■ Informaţii economice
Însemnaţi elementele disponibile, printre care:
□ Tabloul soldurilor intermediare de gestiune
□ Situaţia fluxurilor de trezorerie
□ Ratele semnificative (rentabilitate, solvabilitate, lichiditate)
Notaţi punctele importante privind:
139
SECTORUL DE ACTIVITATE (evoluţia globală a sectorului – caracter
sezonier – litigii susceptibile să apară – existenţa de service după
vânzare...)
..........................................................................................................
..........................................................................................................
EXPLOATAREA (nr. familii produse sau puncte de vânzare şi repartiţia
aproximativă a cifrei de afaceri – credit client obişnuit – credit furnizor
obişnuit – evoluţia întreprinderii...)
..........................................................................................................
..........................................................................................................

140
COD A1

FILA 4/4

CLIENT
ÎNTOCMITĂ DE DATA
FIŞA DE CARACTERIZARE A CLIENTULUI
■ Indicatori-cheie (fişă de urmărit comparativ cu examinarea critică)
Exerciţiul Exerciţiul Exerciţiul Exerciţiul Exerciţiul

Cifra de afaceri (CA)

Marja

Marja în%

Rezultatul net

Efectiv

Rotaţia stocurilor (nr. zile)

Credit client (nr. zile)

Credit furnizor (nr. zile)

Cheltuieli financiare/CA

Investiţiile exerciţiului

Împrumuturi

Trezorerie

EBE

ÎNTREPRINZĂTORI
INDIVIDUALI

141
Aporturi

Prelevări

Impozit pe venit

SOCIETĂŢI

Impozit pe profit

ALŢI INDICATORI

142
COD A2

FILA 1/2

CLIENT
ÎNTOCMITĂ DE DATA
ADRESE UTILE
■ Adresa personală a administratorului (întreprinzătorului individual)
...............................................................................................................
Tel.........................................Fax...........................................................
■ Banca
...............................................................................................................
Tel.........................................Fax...........................................................
■ Banca
...............................................................................................................
Tel.........................................Fax...........................................................
■ Avocat
...............................................................................................................
Tel.........................................Fax...........................................................
■ Notar
...............................................................................................................
Tel.........................................Fax...........................................................
■ Expert contabil consultant fiscal
143
...............................................................................................................
Tel.........................................Fax...........................................................
■ Alţi consultanţi
...............................................................................................................
Tel.........................................Fax...........................................................

144
COD A2

FILA 2/2

CLIENT
ÎNTOCMITĂ DE DATA
ADRESE UTILE
□ ADMINISTRAŢIA FINANCIARĂ
Adresa:.............................................................................................
..........................................................................................................
Tel.......................................Fax.......................................................
□ CAMERA DE MUNCĂ
Adresa:.............................................................................................
..........................................................................................................
Tel.......................................Fax.......................................................
□ CASA DE ASIGURĂRI SOCIALE
Adresa:.............................................................................................
..........................................................................................................
Tel.......................................Fax.......................................................
□ INSPECŢIA SANITARĂ
Adresa:.............................................................................................
..........................................................................................................
Tel.......................................Fax.......................................................

145
COD A3

FILA 1/3

CLIENT
ÎNTOCMITĂ DE DATA

PREGĂTIREA CONTRACTULUI
1. CONTABILITATE
1.1. DESCRIEREA SUMARĂ A SISTEMULUI
(Computer – PC, soft, alte sisteme)........................................................
................................................................................................................
1.2. CALIFICAREA ŞI CALITATEA PERSONALULUI
CONTABIL
(Efective, calificarea şi experienţa profesională)
................................................................................................................
1.3. VOLUME ŞI REPARTIZAREA SARCINILOR
SARCINI Nr. operaţii Repartizare Observaţii

anuale Client Cabinet

CUMPĂRĂRI

Ţinerea Jurnalului □ □
VÂNZĂRI

Ţinerea Jurnalului □ □

BANCĂ

Ţinerea Jurnalului □ □

146
CASA

Ţinerea Jurnalului  □
IMOBILIZĂRI

Înregistrarea operativă □ □

Calculul amortizării □ □

STOCURI

Inventar 

Evaluare 

REGISTRE OBLIGAŢII
Registrul-jurnal
□ □
Registrul-inventar
□ □
State de plată
□ □
Altele
□ □

147
COD A3

FILA 2/3

CLIENT
ÎNTOCMITĂ DE DATA
PREGĂTIREA CONTRACTULUI
1.4. PROBLEME CONTABILE PARTICULARE
(Evaluare. Taxe indirecte)
................................................................................................................
................................................................................................................
2. ALTE ASPECTE
2.1. ASPECTUL SOCIAL – CONTROALE SOCIALE –
PARTICULARITĂŢI SOCIALE
Numărul buletinelor de salarizare „fluturaşi" (precizaţi repartiţia între
diferite regimuri de salarizare)
................................................................................................................
................................................................................................................
Sistemul de plată în vigoare (manual, informatizat...)
................................................................................................................
................................................................................................................
Contractul colectiv de muncă.................................................................
Datele ultimelor controale sociale..........................................................
Sarcina Repartizarea Observaţii

148
Client Cabinet

Întocmirea statelor de plată □ □

Idem centralizatorul □ □

Idem buletinele „fluturaşi" □ □

Ţinerea dosarelor individuale □ □

Întocmirea declaraţiilor sociale □ □

lunare □ □

trimestriale □ □

anuale □ □

Altele (de precizat) □ □

□ □

149
COD A3

FILA 3/3

CLIENT
ÎNTOCMITĂ DE DATA
PREGĂTIREA CONTRACTULUI
2.2. ASPECTE FISCALE – CONTROALE FISCALE –
PARTICULARITĂŢI FISCALE
Sarcina Repartizarea Observaţii

Client Cabinet

Declaraţii privind impozitele directe □ □

Idem impozitele indirecte □ □

Idem impozitele şi taxele locale □ □

Declaraţii privind contribuţiile sociale □ □

Idem Casa Naţională de Pensii □ □

Alte declaraţii (de precizat) □ □

Data ultimului control fiscal: .............................................................


2.3. ASPECTE JURIDICE
Sarcina Repartizarea Observaţii

Client Cabinet Avocat

Redactarea proceselor-verbale ale CA şi □ □ □


AG

Proiectele formalităţilor de convocare a □ □ □


AG şi publicarea deciziilor

Ţinerea registrelor obligatorii □ □ □

150
(registre de prezenţă, procese-

verbale, registrul mişcărilor

Acţiunilor – acţionarilor)

Altele (de precizat) □ □ □

2.4. ASPECTE PRIVIND GESTIUNEA


 Tablou de bord......................................................................
 Situaţii intermediare (precizaţi frecvenţa)............................
 Buget....................................................................................
 ..............................................................................................

151
SECŢIUNEA CONTABILITATE B
CLIENT

CONŢINUTUL REFERINŢA (1) (3) DATA ACTUALIZĂRII (2)


Situaţii financiare (ultimele Bl
trei exerciţii) (sau sinteze)
Planul contabil al B2
întreprinderii
Ghid contabil profesional B3
Modalităţi de contabilizare B4
Organizarea contabilităţii B5
Test asupra softului contabil B6
Tabloul imobilizărilor B7
Fotocopii de pe facturile B8
imobilizărilor sau după
calculul lucrărilor făcute de
întreprindere pentru ea însăşi

(1) Completaţi rubrica atunci când sunt informaţii.


(2) Înscrieţi data în creion.
(3) Elementele referinţelor asupra sumarelor sunt indicative; unele sunt
materializate printr-o propunere din foaia de lucru alăturată, altele sunt
documente interne către client, altele nu pot fi aplicabile.

152
COD B6

FILA 1/2

CLIENT
ÎNTOCMITĂ DE DATA
TEST ASUPRA SOFTULUI CONTABIL
Numele softului.....................................Nr. versiunii......................
Editorul..................................................
1. CONTROLUL COERENŢEI GLOBALE IN MATERIE DE
CUMUL ÎNTRE:
JURNALE
BALANŢE
CARTEA MARE
CONCLUZIA: SATISFĂCĂTOARE NESATISFĂCĂTOARE
□ □
2. TESTUL COERENŢEI ÎNREGISTRĂRILOR ÎNTRE JURNALE
ŞI CARTEA MARE
– asupra căror înregistrări
– asupra centralizatorului sau rulajelor lunii..............................
SATISFĂCĂTOR NESATISFĂCĂTOR

JURNAL DE CUMPĂRĂRI □ □

JURNAL DE VÂNZĂRI □ □

JURNAL DE BANCĂ □ □

Banca 1 □ □

153
Banca 2 □ □

JURNAL DE CASĂ □ □

JURNAL DE OPERAŢII □ □

DIVERSE – OD

CONCLUZII □ □

154
COD B6

FILA 2/2

CLIENT
ÎNTOCMITĂ DE DATA
TEST ASUPRA SOFTULUI CONTABIL
3. CONTROLUL DATARII ŞI NUMEROTĂRII CRONOLOGICE
A EDIŢIILOR
SATISFĂCĂTOR □ NESATISFĂCĂTOR □
4. IMPOSIBILITATEA MODIFICĂRII UNEI PERIOADE
ÎNCHISE
DA □ NU □
5. CONTROLUL FIABILITĂŢII TRANSFERULUI
ÎNREGISTRĂRILOR IMPORTATE VIRATE DIN SOFTURI
PROGRAME ASOCIATE
SATISFĂCĂTOR □ NESATISFĂCĂTOR □
PROGRAMUL COMERCIAL – facturarea □ □
PROGRAMUL DE SALARII – centralizator state □ □
6. EXISTENŢA UNEI DOCUMENTAŢII
(manual de utilizare a softului) DA □ NU □
7. EXISTENŢA UNEI ASISTENŢE EXTERNE DA □ NU □
8. EXISTENŢA UNEI PROCEDURI DE ARHIVARE DA □ NU □
9. EXISTENŢA UNEI PROCEDURI DE SALVARE DA □ NU □
CONCLUZII

155
................................................................................................
RECOMANDĂRI
................................................................................................

156
SECŢIUNEA JURIDIC C
CLIENT
CONŢINUTUL REFERINŢA (1) DATA
(3) ACTUALIZĂRII
(2)
PENTRU TOATE
ÎNTREPRINDERILE
Înregistrarea de la CI
Registrul comerţului şi
de atribuire a Codului
fiscal
Contracte de închiriere C2
Împrumuturi C3
Contracte de asigurare C4
Contracte de leasing C5
Depozite şi cauţiuni C6
Brevete C7
Alte contracte C8

PENTRU
SOCIETĂŢI
Extras din statute C20
Organele de direcţie şi C21
de control şi lista
asociaţilor/acţionarilor
Evoluţia capitalului şi C22
a rezervelor
Extrase din procesele- C23
verbale ale consiliului
de administraţie (CA)
Extrase din procesele- C24
verbale ale adunărilor
generale (AG)
Extras al C25
remuneraţiilor şi al
convenţiilor
157
(1) Completaţi rubrica atunci când sunt informaţii.
(2) Înscrieţi data în creion.
(3) Sumarele din conţinut sunt indicative; unele fac obiectul unei
propuneri dintr-o foaie de lucru alăturată, altele pot fi neaplicabile şi pot
fi materializate prin copii.

158
Valoarea Chiria anuală Modalitatea de plată
garanţiei

CLIENT
Modalitatea de
1/per.
indexare

ÎNTOCMITĂ DE
(1) (2) (3)

159
DATA
CONTRACT DE ÎNCHIRIERE
COD

FILA
C2
reînnoirii
Data
Durata
Descrierea
bunului

(1) A= anual, S = semestrial; T = trimestrial; L = lunar.


(2) SC = plătibil la scadenţă; Av = avans (plătibil în avans)
(3) TVA: Da sau NU
Înscrieţi contractele de închiriere

160
Dob. Obiect Date Rambursare Garanţii (3) Declaraţii

CLIENT
1-a Ultima Sumă
scad. scadenţă (2)
Mod (1)

ÎNTOCMITĂ DE

161
DATA
ÎMPRUMUTURI
COD

FILA
C3
împrum. împrum.
Org. Capital

(1) A= anual, S = semestrial; T = trimestrial; L = lunar; U = unic.


(2) Dacă este constantă.
(3) Indicaţi dacă aveţi interesul să declaraţi
Înscrieţi contractele de rambursare

162
Capitalul Numele şi Nr. Data Periodicitat Date Prime
asigurat adresa soc. poliţei scadenţei ea (1) anuale de
de asig. bază

CLIENT
Lunar Modif.
Trim.

ÎNTOCMITĂ DE

163
DATA

CONTRACTE DE ASIGURARE
COD

FILA
C4
garantat
Riscul

(1) Calculele ratelor plătite în avans sau ale ratelor de plată sunt efectuate
pe foi de lucru anuale.

164
Val. mijl. Contract Periodicit Scadenţele
de a cumpăra şi data Opţiunea
fix (fără atea (fără TVA)
TVA)

CLIENT
Data Durata

ÎNTOCMITĂ DE

165
DATA
CONTRACTE DE LEASING
COD

FILA
C5
Natura Numele şi adresa
bunului organismului
proprietar

Înscrieţi condiţiile speciale

166
COD C6

FILA

CLIENT
ÎNTOCMITĂ DE DATA

DEPOZITE ŞI CAUŢIUNI
Numele depozitului Data rambursării
Data Suma iniţială Observaţii
Natura depozitului (1)

167
(1) Dacă rambursarea este progresivă, faceţi o fişă specială.
Depozitele şi cauţiunile pot fi înscrise în gestiunea informatizată a
imobilizărilor la rubrica „elemente neamortizabile". În acest caz, înscrieţi
situaţia informatică. Dacă nu, întocmiţi situaţia recapitulativă de
deasupra.

168
COD C20

FILA

CLIENT
ÎNTOCMITĂ DE DATA

EXTRAS DIN STATUTE


Statute în data de..............................................................................
Înregistrat la.....................................................................................
în data de....................................sub numărul..................................
Statute armonizate la data de............................................................
Numărul OBIECTUL ŞI CONTROLUL ARTICOLELOR, ÎN SPECIAL:
articolului
Forma socială; Durata; Capitalul liberalizat; Forma titlurilor;
Administraţie; AG (acces, drept de vot, reprezentare, convocare
etc.); Exerciţiul social; Atribuirea reprezentării, convocare;
Distribuirea rezultatelor; Depozite în conturi curente etc. (1)

169
(1) Analizaţi punctele importante şi dispoziţiile speciale.

170
COD C21

FILA

CLIENT
ÎNTOCMITĂ DE DATA
ORGANELE DE DIRECŢIE ŞI DE CONTROL ŞI LISTA
ASOCIAŢILOR/ACŢIONARILOR
ORGANELE DE DIRECŢIE ŞI DE CONTROL
NUME FUNCŢIE DATA ŞI DATA DATE AGO DURATA SFÂRŞITUL
LOCUL NUMIRII MODIFICARE MANDATU FUNCŢIUNII
NAŞTERII LUI
AGO CA

LISTA ASOCIAŢILOR/ACŢIONARILOR
NUME ADRESE NR. DE TITLURI % SUMA
POSEDATE TOTALĂ

(1) (2) (3)

(1) ÎN NUDĂ PROPRIETATE TOTAL 100

171
(2) ÎN UZUFRUCT

(3) ÎN PLINĂ PROPRIETATE

Număr total de titluri......................Valoare unitară..................


Capital social..................................

172
COD C22

FILA

CLIENT
ÎNTOCMITĂ DE DATA
EVOLUŢIA CAPITALULUI ŞI A REZERVELOR
■ Capital social
OPERAŢIA VARIAŢIA CAPITALULUI

Data Natura Nr. de titluri Val. nominală Suma totală

■ Rezerve
173
Data Rezult. Dividende Mărirea Rezerve Rezult.
repartizat capitalului reportat
Legale Statutare Altele

174
COD C23

FILA

CLIENT
ÎNTOCMITĂ DE DATA
EXTRASE DIN PROCESELE-VERBALE ALE CONSILIULUI DE
ADMINISTRAŢIE
Data deliberării (1) Rezumat

175
(1) Precizaţi în mod deosebit dacă PV în copie este depus în dosarul anual.

176
COD C24

FILA

CLIENT
ÎNTOCMITĂ DE DATA

EXTRASE DIN PROCESELE-VERBALE ALE ADUNĂRILOR


GENERALE

Natura adunării (1) Data adunării (2) Rezumat

177
(1) Precizaţi: ORDINARĂ sau EXTRAORDINARĂ (AGO/AGE).

(2) Precizaţi în mod deosebit dacă PV în copie este depus în dosarul anual.

178
COD C25

FILA

CLIENT
ÎNTOCMITĂ DE DATA
EXTRAS AL REMUNERAŢIILOR ŞI AL CONVENŢIILOR
■ Remuneraţii
Natura (sau referirea
Durata de la...
Identitatea Data deciziei CA la o foaie de lucru –
la...
FL – detaliată)

■ Convenţii reglementate
Natura (sau referirea
Data autorizării Data ratificării
Identitatea la o foaie de lucru –
CA AG
FL – detaliată)

179
180
SECŢIUNEA FISCAL D
CLIENT

DATA ACTUALIZĂRII
CONŢINUTUL REFERINŢA (1) (3)
(2)
Fotocopii de pe D1
eventualele opţiuni
Contencioase D2
Controale fiscale D3
Fotocopii de pe D4
declaraţiile de taxe
profesionale (TP)

(1) Completaţi rubrica atunci când sunt informaţii.

(2) Înscrieţi data în creion.

(3) Sumarele din conţinut sunt indicative; unele sunt materializate printr-o propunere dintr-o foaie
de lucru, altele sunt documente interne către client, altele nu pot fi aplicabile.

181
SECŢIUNEA SOCIAL E
CLIENT

DATA ACTUALIZĂRII
CONŢINUTUL REFERINŢA (1) (3)
(2)
Contract colectiv de E1
muncă
Contracte de adeziune E2
la organisme sociale
Contencioase E3
Controale E4

(1) Completaţi rubrica atunci când sunt informaţii.

(2) Înscrieţi data în creion.

(3) Sumarele din conţinut sunt indicative; unele sunt materializate printr-o propunere
dintr-o foaie de lucru alăturată, altele sunt documente interne ale clientului, altele nu pot
fi aplicabile.

182
SECŢIUNEA CORESPONDENŢĂ F
CLIENT

REFERINŢĂ
CONŢINUT

183
SECŢIUNEA ANUAL EXERCIŢIUL

CLIENT
ADRESĂ
TEL. FAX

SECŢIUNEA GENERAL ANUAL N


SECŢIUNEA CONTROL ANUAL S
SECŢIUNEA JURIDIC ANUAL T
SECŢIUNEA FISCAL ANUAL U
SECŢIUNEA SOCIAL ANUAL V
SECŢIUNEA..............................................................................

184
DE REŢINUT
Dosarul anual, ca şi dosarul permanent se vor înfiinţa pentru fiecare
client (contract) în parte.
Dosarul anual se compune, pentru fiecare dintre subdiviziunile dosarului,
din foi sintetice (cuprinzând suporturile operaţionale, natura lucrărilor,
concluzii şi propuneri) şi din foi de lucru specializate.
În coloana „Referinţa" a foilor sintetice se va menţiona N/A (ne)aplicabil
atunci când specificul activităţilor clientului nu necesită efectuarea
operaţiilor descrise de fişa sintetică. În aceeaşi coloană se va nota F/L şi
data pentru foile de lucru întocmite, atunci când operaţiile descrise de
fişa sintetică au fost efectuate. Modelul unei FOI DE LUCRU este următorul:
COD DE
CLIENT Dosar nr.
REFERINŢĂ
Iniţialele sau numele şi prenumele persoanei
Data efectuării
care a întocmit foaia de lucru
VIZA profesionistului contabil
CUPRINS:
- o descriere clară a obiectului operaţiei sau controlului efectuat
- identificarea documentelor utilizate
- descrierea lucrărilor efectuate
- concluziile şi propunerile
- semnătura persoanei care întocmeşte

185
SECŢIUNEA GENERAL ANUAL N
CLIENT
EXERCIŢIU
CONŢINUTUL REFERINŢA

□ Puncte în suspensie NI
□ Rezumatele interviurilor N2
□ Nota de sinteză N3
□ Situaţiile financiare N4
□ Program de intervenţii N5
□ Sinteza timpului utilizat N6











186
COD N1

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA
PUNCTE ÎN SUSPENSIE

Observaţiile sau comentariile Deciziile sau răspunsurile

187
188
COD N2

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA
REZUMATELE INTERVIURILOR

Data şi rezumatul Studiu şi/sau


Data executării Referinţa F/L (l)
interviurilor cu clientul răspuns de făcut

189
(1) F/L = foaie de lucru.
Această foaie de lucru este independentă faţă de:
• Punctele în suspensie, document destinat să colecteze punctele
constatate în timpul lucrărilor care nu şi-au găsit rezolvarea imediată.
• Nota de sinteză, care nu se referă decât la interviul anual cu clientul
privind închiderea conturilor.

190
COD N3

FILA 1/2

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA

Viza profesionistului contabil


data
NOTA DE SINTEZĂ
Observaţii sau comentarii Decizii sau răspunsuri

1. Rezumatul faptelor remarcabile (evoluţia


situaţiei întreprinzătorului individual, evoluţia
activităţii întreprinderii, evoluţia sectorului de
activitate, altele)

2. Observaţii asupra derulării misiunii

191
192
COD N3

FILA 2/2

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA

Viza profesionistului contabil


data

NOTA DE SINTEZĂ
Observaţii sau comentarii Decizii sau răspunsuri

3. Examenul critic

4. Interviu cu clientul

193
5. Puncte importante de urmărit în N+l

6. Eliberarea atestării

194
COD N5

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA

PROGRAM DE INTERVENŢII

Lucrări de Întocmit de Lucrări de întocmit de


Data Data
efectuat Col. (1) Data efectuat Col. (1) Data

Ianuarie Iulie

Februarie August

Martie Septembrie

Aprilie Octombrie

195
Mai Noiembrie

Iunie Decembrie

196
COD N6

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA
SINTEZA TIMPULUI UTILIZAT
Timpi reali
Lucrări Timpi bugetaţi Participanţi
Participanţi

197
TOTAL

OBSERVAŢII:

198
SECŢIUNEA CONTROL ANUAL S
CLIENT
EXERCIŢIU

CONŢINUTUL
REFERINŢA

□ Regularitatea şi sinceritatea contabilităţii SA

□ Trezorerie/finanţare SB
□ Ciclul cumpărări/furnizori SC
□ Ciclul cheltuieli cu lucrări şi servicii SD
executate de terţi
□ Ciclul vânzări/clienţi SE
□ Ciclul stocuri şi producţie în curs de execuţie SF
□ Imobilizări SG
□ Personal SH
□ Decontări cu bugetul statului SI
□ Capitaluri şi provizioane SJ
□ Alte conturi SK
□ Examinarea critică SL
□ Anexe SM
□ Suporturi contabile neclasate în cicluri (balanţe, SN
jurnale extrase OD (operaţii diverse) etc.)

199
REGULARITATEA ŞI SINCERITATEA CONTABILITĂŢII
COD SA

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA

REFERINŢA
F/L sau N/A (1)
□ SUPORTURI

□ NATURA LUCRĂRILOR
- Verificarea conturilor de regularizare şi
asimilate dacă sunt soldate.
- Controlul prin sondaj al regularităţii
înregistrărilor contabile (2)
(dacă înregistrările contabile nu sunt
făcute de cabinet).
- Teste asupra softului contabil (eventual
actualizarea lui).
- Controlul ţinerii registrelor legale.
- La sfârşitul exerciţiului financiar,
controlul operaţiilor de închidere.
- Compararea şi verificarea corelaţiilor
dintre Cartea mare, balanţele de
verificare, soldurile jurnalelor
(contabilitatea generală/contabilitatea
auxiliară de gestiune)

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

(1) F/L = foaie de lucru; N/A = (ne)aplicabil.


200
(2) Acest control poate fi făcut cu ocazia controlului unui ciclu şi apoi clasat/arhivat în
această rubrică.

201
COD SA1

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA

CONTROLUL ÎNREGISTRĂRILOR CONTABILE


Jurnal
Luna
documentelor

Documente greşit

înregistrare contabilă

Dată incorectă

Absenţa menţiunii

Erori privind TVA


Situaţia
justificative

modalităţii de
originale
Absenţa

anomaliilor
incorectă (1)
clasate

soldare

OBSERVAŢII

(1) Înregistrarea contabilă este incorectă ţinând seama de datele facturii, de pildă.

CONCLUZII:

ASUPRA CLASĂRII, CONTABILIZĂRII BUNĂ □ MEDIE □ SLABĂ □

ASUPRA SUPORTULUI CONTABIL ADAPTAT □ INADAPTAT □

ASUPRA TEHNICII CONTABILE BUNĂ □ MEDIE □ SLABĂ □

202
ALTELE:

ACEASTĂ FOAIE DE LUCRU ESTE SPECIFICĂ ÎNTREPRINDERILOR


CARE NU ÎŞI ÎNCREDINŢEAZĂ CONTABILITATEA UNUI CABINET

203
COD SA2

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA

REGISTRELE LEGALE
Report cel Data ultimei
(1) Existenţa Parafate
puţin lunar actualizări/înreg.

DA NU DA NU DA NU

Jurnal general □ □ □ □ □ □ □ La / / .de

Registrul-inventar □ □ □ □ □ La / / .de

State de salarii □ □ □ □ □ □ □ La / / .de

Registru de pers. □ □ □ La / / .de

Registru PV-AG U LI Li U □ U □ La / / .de

Registru PV-CA U LI U U □ U □ La / / .de

(2) n n □ n □ n □ La / / .de

(2) / / .de
□ □ □ □ □ □ □ La

(1) Notaţi/bifaţi dacă registrele sunt ţinute de cabinet.

(2) Alte registre profesionale obligatorii.

ÎNCHIDEREA CĂRŢII MARI

Data trimiterii înregistrărilor de închidere din Cartea mare

Conform Cărţii mari cu conturile anuale DA □ NU □

Data primirii înregistrărilor din Cartea mare

204
Explicarea anomaliilor şi urmarea dată:

DILIGENŢE SPECIFICE:

205
TREZORERIE/FINANŢARE
COD SB

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA
REFERINŢA F/L sau N/A
□ SUPORTURI
- Extrasele de cont bancare;
- Benzile caselor de marcat;
- Tabloul împrumutului rambursarea lui;
- Conturile din clasa 5 Trezorerie.

□ NATURA LUCRĂRILOR
BĂNCI
- Verificarea conturilor de viramente
interne dacă sunt soldate.
- Verificarea conturilor bancare cu
extrasele de cont bancare (situaţia
comparativă bancară).
- Verificarea închiderii operaţiilor de
vânzare/cumpărare a valorilor mobiliare.
- Compararea conturilor de dobânzi cu
extrasele de cont bancare ale ultimului
trimestru.
- Verificarea documentelor justificative şi
obţinerea explicaţiilor pentru diferenţele
rezultate din compararea sumelor din
extrasele de cont bancare şi înregistrările
contabile cu o vechime mai mare de o
lună.

CASA
- Recomandaţi păstrarea benzilor caselor
de înregistrare (marcare) ordonat în
arhiva întreprinderii.
- Verificarea prin sondaj a soldului din
206
registrul de casă/contabilitate
(identificarea soldului creditor sau peste
plafonul zilnic în vigoare).

VALORI MOBILIARE DE
PLASAMENT
- Compararea înregistrărilor cu
documentele justificative.
- Analiza fiscală a operaţiilor.

ÎMPRUMUTURI
- Compararea soldului cu condiţiile de
rambursare conform contractului.
- Verificarea garanţiilor acordate odată cu
contractul.
- Compararea dobânzilor cu condiţiile
contractului şi determinarea dobânzii
aferente perioadei cuprinse între data
ultimei plăţi de dobânzi şi data închiderii
conturilor.

□ CONCLUZII

□ RECOMANDĂRI

207
COD SB1

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA

SITUAŢIA COMPARATIVĂ BANCARĂ


Contabilitate Data Debit Credit Bancă Data Debit Credit

SOLDUL
SOLDUL
EXTRASUL
CONTULUI
UI

Operaţii Operaţii
contabilizate necontabilizat
prin bancă e prin bancă

208
TOTAL TOTAL

SOLD LA SOLD LA

209
COD SB2

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA
CASA
RESPECTAREA EGALITĂŢII
Borderou de încasare/vânzare sau benzile caselor de marcat sau registru
de casă
Jurnal (Registrul-jurnal) sau contul Casa Diferenţe
Observaţii, urmarea dată:………………………………….
Sold la …../………./……….
CONTROLUL COERENŢEI
Test privind:
Lipsa de solduri creditoare
Solduri anormal de ridicate (care depăşesc plafonul zilnic)
Mişcări ale căror totaluri sunt anormale (încasări şi plăţi peste plafonul
zilnic)
Răspunsuri Anomalii

210
OBSERVAŢII PRIVIND FUNCŢIONAREA CASEI
DA NU
Se utilizează o casă de marcat? □ □
Sunt păstrate benzile înregistrate? □ □
Soldul este controlat zilnic de administrator? □ □
Se poate determina un sold progresiv al casei? □ □

211
Totalul împrumuturilor Capitalul restant datorat

DATA
La Rambursat De la + 1

CLIENT
La finele
La origine începutul -amortizat - La - 1 an an la 5 La + 5 ani
exerc.
exerc. în exerc. ani

EXERCIŢIUL

212
ÎNTOCMITĂ DE
COD

FILA

ÎMPRUMUTURI / DOBÂNZI ALE ÎMPRUMUTURILOR


SB3
Dobânzi
Datorate
Sold la Org.
Org. Data Durata
Procent începutul
în cursul exerc. Plătite
la finele exerc. împ.

Garanţii
Sold în exerc. Intre 1 Peste 5
împ. an şi 5
exerc. urmat. ani
ani

213
Data

214
CICLUL CUMPĂRĂRI/FURNIZORI

COD SC

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA
REFERINŢA F/L sau N/A

□ SUPORTURI
- Balanţa conturilor de cheltuieli cu
materii prime, materiale şi mărfuri
(grupa 60) comparată în anul N cu anul
N-1;
- Jurnal pentru cumpărări (cod 14-6-
17/b);
- Situaţia achitării facturilor (cod 14-6-
7);
- Lista facturilor de primit;
- Conturile din grupa 40 Furnizori....

□ NATURA LUCRĂRILOR
 Verificarea prin sondaj a
documentelor justificative.
- Compararea facturilor „furnizori cu
facturi nesosite" cu facturile exerciţiului
următor.
- Compararea soldurilor conturilor de
cheltuieli cu materii prime, materiale şi
mărfuri (gr. 60) cu aceleaşi solduri ale
anului precedent.
- Verificarea coerenţei creditului primit
de la furnizori.
- Selectarea prin sondaj/eşantion a
conturilor furnizor înainte de a fi
verificate.
- Pentru conturile selecţionate se vor cere
explicaţii privind termenele de plată
215
depăşite/restante sau pentru toate
anomaliile aparente; se va verifica modul
de regularizare în exerciţiul următor.
- Motivarea cauzelor existenţei tuturor
soldurilor debitoare ale furnizorilor şi a
tuturor soldurilor vechi/restante.

■ Compararea listei datoriilor cu


operaţiile de trezorerie din primele luni
ale exerciţiului următor şi cu facturile
primite în cursul primelor luni ale
exerciţiului următor.

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

 Acest control este integrat în faza înregistrărilor contabile atunci când cabinetul
asigură aceste înregistrări.

■ Lucrări specifice aplicabile întreprinderilor mici sau liber-profesioniştilor care ţin o


contabilitate în partidă simplă.

216
COD SC1

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA
LISTA DATORIILOR ŞI PROVIZIOANELOR CONSTITUITE
Cont Furniz. Sold la 31 decembrie Nr. zile Penalizar Provizion
întârziere e sau % constituit
Term. de plată curente/ depăşite (1) (2)
Total Sub 30 Sub 1 Peste 1
zile an an

1 2 3 4 5 6 7 8 9

(4+5+6)

217
TOTAL X X

(1) Numărul zilelor de întârziere aferent coloanelor 5 şi 6.

(2) Mărimea sau procentul penalizărilor stabilit(ă) conform contractului sau


reglementărilor în vigoare.

218
COD SC2

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA

FURNIZORI – FACTURI NESOSITE


Facturi nesosite pentru care recepţia sau prestarea a fost realizată înainte
de data închiderii conturilor.
Felul VALOARE
Cont Furnizori VALOARE TVA
livrării/prestaţiei TOTALĂ

219
TOTAL

220
CICLUL CHELTUIELI CU LUCRĂRI ŞI SERVICII EXECUTATE
DE TERŢI
COD SD

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA
REFERINŢA F/L sau N/A

□ SUPORTURI
- Balanţa conturilor cu lucrări şi servicii
executate de terţi;
- Jurnal privind decontările cu furnizorii
(cod 14-6-6);
- Situaţia achitării facturilor (cod 14-6-
7);
- Contracte de leasing;
- Contracte de închiriere;
- Contracte de întreţinere;
- Contracte de asigurare;
- Conturile din grupa 61 Cheltuieli cu
serviciile executate de terţi.

□ NATURA LUCRĂRILOR
- Compararea cu datele exerciţiului
precedent.
 Pentru sumele importante, obţinerea
justificării necesităţii şi compararea prin
sondaj cu documentele justificative.
- Compararea cu contractul şi
scadenţarul de cheltuieli privind
leasingul, închirierile, asigurările.
 Compararea prin sondaj a
documentelor justificative cu conturile
cheltuielilor privind obiectele de inventar
(cu respectarea limitei de încadrare

221
reglementate), cheltuielile cu lucrările
executate de terţi, cheltuielile cu
serviciile executate de terţi.
- Verificarea coerenţei creditului primit
de la furnizori.
- Selectarea prin sondaj/eşantion a
conturilor furnizor înainte de a fi
verificate.
- Pentru conturile selecţionate cereţi
explicaţii privind termenele de plată
depăşite/restante sau pentru toate
anomaliile aparente; verificaţi modul de
regularizare în exerciţiul următor.
- Motivarea cauzelor existenţei tuturor
soldurilor debitoare ale furnizorilor şi a
tuturor soldurilor vechi/restante.

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

 Aceste controale sunt integrate în faza înregistrărilor contabile atunci când cabinetul
asigură aceste înregistrări.

222
CICLUL VÂNZĂRI/CLIENŢI
COD SE

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA
REFERINŢA F/L sau N/A

□ SUPORTURI
- Balanţa conturilor de vânzări
comparativ N/N-l;
- Jurnal pentru vânzări (cod 14-6-12/a);
- Situaţia încasării facturilor (cod 14-6-
7);
- Lista facturilor de întocmit;
- Lista clienţilor în termen incerţi şi
litigioşi;
- Conturile din grupa 41 Clienţi....

□ NATURA LUCRĂRILOR
 Verificarea prin sondaj a
documentelor justificative.
- Compararea soldurilor de venituri cu
cele ale exerciţiului precedent.
- Verificarea facturilor de întocmit cu
facturile exerciţiului următor.
- Compararea creanţelor incerte şi în
litigiu din situaţia pregătită de client cu
situaţia exerciţiului precedent.
- Determinarea procentului mediu de
depreciere a creanţelor incerte şi în
litigiu comparativ cu exerciţiul
precedent.
- Verificarea coerenţei creditului acordat
clienţilor.
- Selectarea prin sondaj a conturilor
clienţi înainte de a fi verificate.
223
- Asupra conturilor selectate se vor
obţine explicaţii privind termenele
anormale/ depăşite de încasare,
întârziate, precum şi pentru toate
anomaliile aparente; se vor verifica
modalităţile de regularizare/încasare în
exerciţiul următor.
- Obţinerea motivărilor privind toate
soldurile creditoare şi toate soldurile
vechi/restante având vechimi peste 30 de
zile.
 Compararea listei creanţelor cu
operaţiile de trezorerie din primele luni
ale exerciţiului următor şi cu facturile
emise în cursul primelor luni ale
exerciţiului următor.

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

 Acest control este integrat în faza înregistrărilor contabile atunci când cabinetul
asigură aceste înregistrări.

 Lucrări specifice aplicabile întreprinderilor mici sau liber-profesioniştilor care ţin o


contabilitate în partidă simplă.

224
COD SE1

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA

LISTA CLIENŢILOR CERŢI, INCERŢI, LITIGIOŞI ŞI


PROVIZIOANELE CONSTITUITE
Sold la 31 decembrie Deprecierea

Cont Clienţi Termen de încasare


Cauză Procent Provizion
Sub 30 zile Sub 1 an Peste 1 an (1) (2) constituit

8
1 2 3 4 5 6 7
(4/5x7)

225
Procentul mediu de
TOTAL depreciere

…………../%

(1) Cauza deprecierii: A = incert (nesigur); B = rău-platnic (nu plăteşte sau plăteşte cu
întârziere); C = litigiu (contestare judiciară); D = lichidare voluntară sau
judiciară/faliment.

(2) Conform motivării scrise a comisiei de inventariere.

226
COD SE2

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA

CLIENŢI – FACTURI DE ÎNTOCMIT


Facturi de întocmit pentru livrări sau prestări efectuate înainte de
data închiderii exerciţiului financiar.
Felul Valoare
Cont Clienţi Valoare TVA
livrării/prestării totală

227
TOTAL

228
CICLUL STOCURI ŞI PRODUCŢIE ÎN CURS DE EXECUŢIE
COD SF

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA

REFERINŢA F/L sau N/A

□ SUPORTURI
- Situaţia recapitulativă a stocurilor
primită de la client;
- Situaţia recapitulativă a stocurilor N-1;
- Conturile din grupele de la 30 la 39.

□ NATURA LUCRĂRILOR
- Obţinerea situaţiilor recapitulative,
după inventarierea patrimoniului.
- Cu privire la materii prime, materiale,
mărfuri şi produse finite:
a) interviu cu şeful
întreprinderii/administratorul privind
metodele de evaluare şi de determinare a
deprecierilor, precum şi permanenţa
aplicării lor;
b) compararea rubricilor cu situaţiile
recapitulative ale exerciţiului precedent.
- Cu privire la producţia în curs de
execuţie:
a) interviu cu şeful
întreprinderii/administratorul privind
metodele de evaluare şi permanenţa
aplicării lor;
b) controlul coerenţei acestei evaluări;
c) compararea totalului situaţiei
recapitulative cu factura din prima lună a
229
exerciţiului următor şi cu avansul
încasat.

□ CONCLUZII

□ RECOMANDĂRI

230
COD SF1

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA
SITUATIA RECAPITULATIVĂ A STOCURILOR
Repartizare
Metoda de
Denumirea Total Depreciere
evaluare (1) % % %

Materii prime

Materii consumabile
Obiecte de inventar
Produse

Mărfuri

Ambalaje

TOTAL

(1) Indicaţi metoda de evaluare utilizată: CMP; FIFO; altele de precizat.

(2) Repartizaţi după caz: pe familii de produse sau pe procente de TVA.

Inventarul realizat de:


Comisia reprezentată de dl.......................................Semnătura clientului
La (locul).............................în (data)........................

231
RECOMANDARE IMPORTANTĂ PENTRU EFECTUAREA
INVENTARELOR
Inventarul patrimoniului este realizat pe răspunderea şefului
întreprinderii (director, administrator, întreprinzător individual, liber-
profesionist). El se realizează conform Normelor Ministerului Finanţelor
Publice, iar documentele justificative (situaţii, liste, carnete, motivări
tehnice etc.), formând dosarul inventarierii, se predau, conform clauzelor
contractului de prestări de servicii, profesionistului contabil, care după
efectuarea înregistrărilor îl restituie clientului. Dosarul inventarierii se
păstrează la client 10 ani.
Prezenta situaţie este o recapitulaţie după documentele justificative aflate
la dosarul de inventariere; ea rămâne la dosarul exerciţiului al
profesionistului contabil.

232
COD SF2

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA
SITUAŢIA RECAPITULATIVĂ A PRODUCŢIEI ÎN CURS
CARE ESTE METODA DE EVALUARE? DA NU
- metoda costurilor de producţie □ □
- altă metodă (care? de nominalizat) □ □
Compararea cu
Lista şantierelor/
Materiale Manoperă Total avansurile (primite
secţiilor
sau nu)

TOTAL

Inventarul realizat de:


Comisia reprezentată de dl...............................................................
La (locul)........................în (data)....................................................
Semnătura clientului
COEFICIENTUL CHELTUIELILOR INDIRECTE

233
COD SF3

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA
STOCURI ŞI PRODUCŢIE ÎN CURS
Exerciţiul N Exerciţiul N-1 Variaţia

Materii prime aprovizionate

Producţie în curs – de bunuri

Producţie în curs – de servicii

Produse semifabricate şi finite

Mărfuri

 SITUAŢIA RECAPITULATIVĂ
PRIMITĂ DE LA CLIENT DA NU
□ □
 CONTROALE
Control aritmetic al situaţiei recapitulative (adunări) □ □
Metoda de evaluare este conformă cu:
- Regulamentul de aplicare al Legii contabilităţii □ □
- reglementările fiscale □ □

234
Metoda de evaluare declarată de client este similară cu cea utilizată în
exerciţiul N-1 □ □
Dacă nu:
- analiza motivelor schimbării metodei;
- incidenţele asupra valorii patrimoniului şi a rezultatelor;
- menţiuni de făcut în anexă;
- menţiuni de făcut în declaraţiile fiscale.

235
IMOBILIZĂRI

COD SG

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA
REFERINŢA F/L sau N/A

□ SUPORTURI
- Situaţii informatizate (sau manuale);
- Copii de pe facturile de achiziţie;
- Situaţii privind scoaterea din funcţiune şi
casările, primite de la client;
- Conturile din clasa 2 Imobilizări.

□ NATURA LUCRĂRILOR
IMOBILIZĂRI CORPORALE ŞI
NECORPORALE
- Compararea cu facturile de achiziţie şi
actele anexe.
- Aprecierea duratelor de utilizare şi
verificarea amortizărilor.
- Analiza, evaluarea şi tratamentul fiscal
(TVA etc.) privind investiţiile în curs
efectuate în regie proprie sau în antrepriză.

IMOBILIZĂRI FINANCIARE
- împrumuturi: analiza şi justificarea
mişcărilor; actualizarea dosarului permanent.
- Depozite şi cauţiuni: analiza şi justificarea
mişcărilor; actualizarea dosarului permanent.
- Alte imobilizări financiare: compararea cu
documentele bancare; verificarea globală a
deprecierii; determinarea şi explicarea
variaţiilor.

CESIUNE DE IMOBILIZĂRI
- Calculul şi analiza plus şi minusvalorii de
cesiune şi verificarea impozitării.

236
□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

237
PERSONAL

COD SH

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA
REFERINŢA F/L sau N/A

□ SUPORTURI
- Declaraţia nominală pentru asigurările
sociale;
- Declaraţia privind obligaţiile de plată la
fondul iniţial de asigurări sociale de sănătate;
- Declaraţia lunară privind obligaţiile de plată
către bugetul asigurărilor sociale – cota de
şomaj;
- Declaraţia privind obligaţiile de plată la
bugetul fondului special de solidaritate cu
persoanele cu handicap;
- Declaraţia privind obligaţiile de plată la
constituirea fondului special de susţinere a
învăţământului de stat;
- Conturile din grupa 43 Asigurări sociale ....

□ NATURA LUCRĂRILOR
- Compararea rubricilor N/N-l ale
cheltuielilor cu personalul.
- Compararea cheltuielilor cu personalul cu
statele de plată şi declaraţiile de contribuţii
sociale.
- Verificarea concordanţei remunerării
administratorilor şi directorilor cu deciziile
AGO şi CA.
- Asigurările sociale, protecţia socială şi
conturi asimilate: verificarea componenţei
soldurilor şi a vechimii lor; compararea cu
declaraţia ultimei luni sau a ultimului
trimestru.
- Obţinerea explicaţiilor asupra întârzierii la
plată şi evaluarea penalităţilor de întârziere.
- Calculul global al concediilor de odihnă
neefectuate aferente exerciţiului încheiat.

238
- Verificarea procentelor globale privind
sarcinile sociale.
- Verificarea declaraţiilor numai în caz de
anomalii aparente.

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

239
DECONTĂRI CU BUGETUL STATULUI
COD SI

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA
REFERINŢA F/L sau N/A

□ SUPORTURI
- Deconturile de TVA;
- Declaraţiile privind obligaţiile de plată la
bugetul de stat şi la bugetele locale;
- Declaraţia de venit global (a liber-
profesioniştilor);
- Conturile din grupa 44 Bugetul statului....

□ NATURA LUCRĂRILOR
- Verificarea procentelor de TVA aplicate de
întreprindere şi modalităţile de recuperare a
TVA.
- Compararea cifrei de afaceri cu deconturile
şi declaraţiile de TVA.
- Controlul global al TVA de recuperat.
- Justificarea tuturor soldurilor (componenţa
şi vechimea lor).
- Compararea cu documentele justificative
pentru: impozitele şi taxele locale, taxele
profesionale etc.
- Controlul impozitului pe profit cu
declaraţiile aferente.
- întocmirea situaţiei avantajelor în natură
plecând de la informaţiile comunicate de
client şi aprecierea coerenţei.
- Determinarea rezultatului fiscal.
- Calculul impozitului pe profit.
- Controlul întocmirii declaraţiilor fiscale.

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

240
CAPITALURI ŞI PROVIZIOANE
COD SJ

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA
REFERINŢA F/L sau N/A

□ SUPORTURI
- Procese-verbale ale AGO;
- Contul întreprinzătorului individual şi/sau
conturile clasei 1, inclusiv contul Asociaţi
conturi curente.

□ NATURA LUCRĂRILOR

CAPITALURI PROPRII
- Verificarea distribuirii rezultatului cu
procesul-verbal al AGO şi conformitatea cu
statutul şi dispoziţiile legale. Actualizarea
dosarului permanent.
- Verificarea totalului situaţiei (activului)
net(e) în raport cu 1/2 din capitalul social.

CONTUL ÎNTREPRINZĂTORULUI
INDIVIDUAL
- Obţinerea acordului clientului asupra
poziţiei sale faţă de contul său.
- Aprecierea globală asupra cheltuielilor.
- Reintegrarea eventuală a cheltuielilor
financiare în cazul contului întreprinzătorului
individual, debitor.

SUBVENŢII
- Verificarea condiţiilor de atribuire şi
modalitatea de afectare a rezultatului.

PROVIZIOANE REGLEMENTATE
- Analiza oportunităţii constituirii
provizioanelor şi, dacă este cazul, verificarea

241
constituirii şi reintegrării lor în rezultat.

PROVIZIOANE PENTRU RISCURI ŞI


CHELTUIELI
- Verificarea detaliată a dosarelor de litigii şi
procese.
- Aprecierea cu clientul a riscurilor reale şi a
oportunităţii constituirii de provizioane.
- Tabloul variaţiilor.
- Aprecierea deductibilităţii provizioanelor.

ASOCIAŢI – CONTURI CURENTE


- Obţinerea acordului asociatului asupra
contului său.
- Analiza mişcărilor.
- Calculul dobânzilor.
- Aprecierea deductibilităţii dobânzilor.

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

242
COD SJ1

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA
ANALIZA CONTULUI ÎNTREPRINZĂTORULUI INDIVIDUAL
ŞI A CONTULUI ASOCIAŢI CONTURI CURENTE
Debit Credit

Sold la începutul exerciţiului

Înregistrarea rezultatului precedent

APORTURILE EXERCIŢIULUI

Numerar

Viramente bancare

împrumuturi/credite

Salarii/remuneraţii

Dobânzi/comisioane conturi curente

Altele

TOTAL APORTURI

RETRAGERILE EXERCIŢIULUI

Retrageri în numerar

Cheltuieli personale prin bancă

243
Impozite personale

Asigurări pe viaţă

Rambursarea împrumuturilor/creditelor

Regularizări (detalii anexate)

Altele

TOTAL RETRAGERI

SOLD LA FINELE EXERCIŢIULUI

Ref. F/L

Mişcările efectuate in cursul exerciţiului sunt credibile da □ nu □

Contul întreprinzătorului individual debitor: a se controla regulile


deductibilităţii

Conturile Asociaţi – conturi curente:

- verificaţi dacă sunt întotdeauna creditoare;

-pentru conturile curente remunerate, calculaţi dobânda conform


statutelor şi deciziilor Adunării generale. Apreciaţi deductibilitatea
lor.

244
COD SJ2

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA

PROVIZIOANE PENTRU RISCURI ŞI CHELTUIELI


Total la Total la
Natura Diminuări sau
începutul Constituiri sfârşitul
provizioanelor anulări
exerciţiului exerciţiului

TOTAL

■ Modalităţile de constituire sau de diminuare/anulare


FAPTE CARE MOTIVEAZĂ CONSTITUIREA PROVIZIONULUI
PARTICULARITĂŢI FISCALE
METODA DE CALCUL
MODALITATEA DEFINITIVĂ

245
ALTE CONTURI (46, 481, 67, 77, ...)
COD SK

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA

REFERINŢA F/L sau N/A

□ SUPORTURI

□ NATURA LUCRĂRILOR
- Verificarea operaţiilor înregistrate în
conturile de bilanţ (46,481 etc.) şi analizarea
soldurilor.
- Analiza operaţiilor excepţionale care nu au
fost înregistrate.
- Verificarea corectei evaluări şi înregistrări a
operaţiilor în conturile 67 şi 77.
- Analiza evenimentelor posterioare închiderii
exerciţiului financiar.

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

246
EXAMINAREA CRITICĂ
COD SL

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA
REFERINŢA F/L sau N/A

□ SUPORTURI
DOSARUL EXERCIŢIULUI
- Balanţa sintetică N/N-1;
- Indicatori economico-financiari.

DOSARUL PERMANENT
- Informaţii economice;
- Statistici profesionale.

□ NATURA LUCRĂRILOR
- Verificarea evoluţiilor anormale ale
diferitelor posturi ale bilanţului şi contului de
rezultat şi analiza formării rezultatului.
- Compararea cu exerciţiul precedent a ratelor
semnificative (marja comercială, cheltuielile
financiare, rotaţia stocurilor, creditul clienţi şi
furnizori).
- Verificarea coerenţei lor cu condiţiile de
exploatare ale întreprinderii, eventual cu
statisticile disponibile ale sectorului de
activitate şi/sau dosarele întreprinderilor din
acelaşi sector de activitate aflate în relaţii
contractuale cu cabinetul.
- Analiza explicaţiilor.
- Analiza OD (operaţiilor diverse) ale
întreprinderii.
- Interviuri cu clientul.

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

247
ANEXE
COD SM

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA

REFERINŢA F/L sau N/A

□ SUPORTURI

□ NATURA LUCRĂRILOR
- Se vor inventaria informaţiile semnificative
de inclus în anexe.

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

248
SUPORTURI CONTABILE NECLASATE ÎN CICLURI
COD SN

FILA

CLIENT
EXERCIŢIUL ÎNTOCMITĂ DE
DATA

REFERINŢA

□ SUPORTURI
- Balanţe, jurnale extrase OD (operaţii
diverse) etc.

249
SECŢIUNEA JURIDIC ANUAL T
CLIENT
EXERCIŢIU

CONŢINUTUL REFERINŢA

□ Consultaţii juridice
















250
SECŢIUNEA FISCAL ANUAL U
CONŢINUTUL REFERINŢA

□ Deconturile de TVA.
□ Declaraţiile privind obligaţiile de
plată la bugetul de stat şi la bugetele
locale.
□ Declaraţiile de venit global (ale
liber-profesioniştilor).
□ Taxele profesionale.
□ Taxele de formare continuă.
□ Alte taxe şi impozite.











251
SECŢIUNEA SOCIAL ANUAL V
CLIENT
EXERCIŢIU

CONŢINUTUL REFERINŢA

COPII DUPĂ DECLARAŢII

□ Declaraţia nominală pentru


asigurările sociale.
□ Declaraţia privind obligaţiile de
plată la fondul iniţial de asigurări sociale
de sănătate.
□ Declaraţia lunară privind obligaţiile
de plată către bugetul asigurărilor sociale
– cota de şomaj.
□ Declaraţia privind obligaţiile de
plată la bugetul fondului special de
solidaritate cu persoanele cu handicap.
□ Declaraţia privind obligaţiile de
plată la constituirea fondului special de
susţinere a învăţământului de stat.









252
III. NORME GENERALE DE BAZĂ aplicabile tuturor
misiunilor expertului contabil

253
SUMAR
11. NORME DE COMPORTAMENT PROFESIONAL...................
111. Independenţa....................................................................................
112. Competenţa......................................................................................
113. Calitatea lucrărilor...........................................................................
114. Secretul profesional şi confidenţialitatea.........................................
115. Acceptarea şi menţinerea misiunilor...............................................

12. NORME DE LUCRU......................................................................


121. Programarea lucrărilor.....................................................................
122. Contractarea lucrărilor.....................................................................
123. Delegarea şi supravegherea lucrărilor.............................................
124. Utilizarea lucrărilor altor profesionişti............................................
125. Documentarea lucrărilor..................................................................

13. NORMA DE RAPORTARE...........................................................

254
11 NORME DE COMPORTAMENT PROFESIONAL
111 INDEPENDENŢA
NORMA
Profesionistul contabil este obligat să fie independent atunci când îşi
exercită activitatea ca liber-profesionist, evitând orice situaţie care ar
presupune o lipsă de independenţă.
Trebuie nu numai să manifeste o atitudine independentă care să îi permită
efectuarea misiunilor sale cu integritate şi obiectivitate, dar, de asemenea,
trebuie să nu fie supus niciunei constrângeri care ar putea să îi ameninţe
integritatea şi obiectivitatea.
Trebuie, de asemenea, să se asigure că şi colaboratorii săi respectă
regulile de independenţă.
COMENTARII
Exercitarea liberă a profesiei contabile necesită, ca obligaţie de primă
mărime, respectarea principiului independenţei, care este incompatibil
cu:
– implicarea financiară, directă sau indirectă, în activităţile unui client,
ca, de exemplu: acceptarea unor forme de salarizare, deţinerea de
participaţii la capital, darea sau luarea cu împrumut de bunuri,
servicii sau bani, cu excepţia celor date sau primite în condiţiile
oferite terţilor, acordarea sau primirea de gajuri sau cauţiuni de la /
pentru clienţii profesionistului contabil;
– implicarea profesionistului contabil în activităţile unui client, în
calitate de membru al executivului acestuia sau ca angajat, sub
controlul celui care gestionează patrimoniul;
– acte de comerţ sau activităţi salarizate în afara Corpului, asigurate în
acelaşi timp cu exercitarea liberă a profesiei, atunci când pot sfârşi
printr-un conflict de interese sau care sunt, prin natura lor,
incompatibile sau în contradicţie cu exercitarea liberală a profesiei
contabile, sau care sunt incompatibile cu necesitatea de a păstra
255
poziţia de independenţă, integritate şi obiectivitate a profesionistului
contabil;
– incidenţa relaţiilor familiale şi personale asupra independenţei;
– condiţiile în care onorariile primite de la un client constituie un
procentaj inacceptabil de mare pentru cifra de afaceri totală a
societăţii de expertiză sau a unui practician individual; aceasta
presupune ca majoritatea activităţii liber-profesioniştilor contabili să
nu constea în executarea de lucrări pentru o singură unitate
patrimonială, respectiv societate comercială;
– acceptarea executării de lucrări în baza unor onorarii eventuale,
neprecizate anticipat în sumă absolută, prin contract.
Lista incompatibilităţilor cu condiţia de independenţă a profesiunii
contabile nu este limitativă; niciun membru al Corpului nu trebuie să se
găsească într-o situaţie de natură a-i ştirbi independenţa, chiar dacă nu se
află sub incidenţa cazurilor de incompatibilitate mai înainte amintite sau
a celor expres prevăzute de legile în vigoare sau de normele Corpului.
În privinţa incompatibilităţilor cu condiţia de independenţă a profesiei
contabile, referitor la îndatoririle proprii ale societăţilor recunoscute de
Corp, sunt de reamintit următoarele:
– trebuie ca majoritatea acţionarilor sau asociaţilor (51%) să fie
experţi contabili sau contabili autorizaţi şi să deţină majoritatea
acţiunilor sau părţilor sociale;
– consiliul de administraţie al societăţii comerciale trebuie să fie ales
în majoritate (51%) dintre acţionarii sau asociaţii experţi contabili
sau contabili autorizaţi;
– societăţile comerciale de expertiză contabilă şi de contabilitate nu
pot avea participări financiare în unităţi patrimoniale industriale,
comerciale, agricole, bancare sau de asigurări, şi nici în societăţi
civile;

256
– acţiunile sau părţile sociale ale societăţilor comerciale de expertiză
contabilă şi de contabilitate trebuie să fie nominative şi orice nou
asociat sau acţionar trebuie să fie admis de Adunarea generală.
Liber-profesionistul contabil este obligat să evite orice situaţie care ar
putea presupune o lipsă de independenţă. Trebuie, de asemenea, să se
asigure că şi colaboratorii săi respectă regulile de independenţă.
În general, liber-profesionistul contabil trebuie să fie independent faţă de
client şi faţă de toate întreprinderile-mamă, filialele şi afiliaţii acestora.
În privinţa profesionistului contabil salariat, acesta datorează fidelitate
angajatorului, dar în acelaşi timp şi profesiei sale şi principiului de
independenţă al acesteia, pe care este necesar să îl respecte şi să îl aplice,
fiind conştient şi pregătit în faţa factorilor care pot da naştere la conflicte
de interese.

257
112 COMPETENŢA
NORMA
Calităţile necesare exercitării profesiei de expert contabil şi de contabil
autorizat sunt reglementate.
Profesioniştii contabili îşi completează şi îşi actualizează permanent
cunoştinţele.
Ei se asigură că încredinţează lucrări colaboratorilor care au o
competenţă apropiată de natura şi de complexitatea acestora.
Ei veghează, de asemenea, la formarea lor continuă.
COMENTARII
Profesionistul contabil trebuie să îşi întreţină nivelul de competenţă pe tot
parcursul carierei sale profesionale; el nu trebuie să efectueze decât
lucrările pe care el însuşi sau societatea din care face parte le poate
realiza cu competenţă profesională.
Fiecare profesionist contabil îşi stabileşte propriul program de formare
(învăţământ individual, cursuri, seminarii şi alte forme, cu testarea
cunoştinţelor dobândite).
Consiliul Superior al CECCAR publică în fiecare an o notă de orientare
cu caracter informativ, contribuind la promovarea acţiunilor de formare
asupra normelor şi doctrinei profesionale.
Perfecţionarea continuă constituie o condiţie de menţinere a competenţei
profesionale a membrilor Corpului. În acest sens, membrii Corpului
trebuie:
a) să îşi dezvolte necontenit cultura, nu numai profesională, dar şi
cunoştinţele de cultură generală, singurele capabile să le întărească
discernământul;
b) să acorde fiecărei operaţii şi situaţii examinate toată atenţia şi timpul
necesare pentru a-şi fundamenta o opinie personală înainte de a face
propuneri;
258
c) să îşi exprime opinia fără nicio reţinere faţă de dorinţa, chiar
ascunsă, a celui care îi consultă şi să se pronunţe cu sinceritate, fără
ocolişuri, exprimându-şi, dacă este nevoie, rezervele necesare asupra
valorii ipotezelor şi concluziilor formulate;
d) să nu dea niciodată ocazia de a se afla în situaţia de a nu putea să îşi
exercite libertatea de gândire sau de a fi supuşi îngrădirii
îndatoririlor lor;
e) să considere că independenţa lor trebuie să îşi găsească manifestarea
deplină în exercitarea profesiei şi în protejarea ei, cu respectarea
integrală a dispoziţiilor legale şi a regulilor stabilite de Corp.
Cu privire la competenţa generală a cabinetului sau a societăţii de
expertiză contabilă, menţinerea competenţei presupune:
– o evaluare periodică a nevoilor de personal (calitativă şi cantitativă);
– un plan de formare continuă (orientativ, de cel puţin 16 ore pentru
persoanele care nu au calitatea de profesionişti contabili).
Procedurile de punere în aplicare variază în funcţie de mărimea
cabinetului/societăţii.
De asemenea, unui profesionist contabil salariat i se poate cere să execute
servicii semnificative pentru care însă nu are suficientă pregătire sau
experienţă. În aceste situaţii, profesionistul contabil salariat nu trebuie să
îl inducă în eroare pe angajatorul său despre nivelul de pregătire sau
experienţă pe care îl deţine, iar, dacă este cazul, în mod onest, va cere
asistenţa necesară şi opinia unui expert.
Un instrument de orientare a membrilor Corpului îl constituie Programul
naţional de dezvoltare profesională continuă a contabililor.

259
113 CALITATEA LUCRĂRILOR
NORMA
Este necesar ca profesioniştii contabili să îşi exercite profesia cu
conştiinciozitate şi devotament.
Corectitudinea, imparţialitatea şi, în cadrul profesiei, dorinţa de a fi utili
clienţilor lor trebuie să le inspire profesioniştilor contabili recomandările
pe care le fac şi să le orienteze executarea lucrărilor.
COMENTARII
Calitatea lucrărilor este direct influenţată de corecta aplicare a normelor
de competenţă, de delegare şi de supervizare, de planificare-programare
şi de documentare a lucrărilor executate.
Profesioniştii contabili trebuie să cunoască personal anumite aspecte
fundamentale privind executarea lucrărilor, ceea ce implică necesitatea ca
anumite însărcinări să nu poată fi repartizate colaboratorilor.
De fiecare dată când o lucrare este repartizată unor colaboratori,
profesionistul contabil trebuie să se asigure că au fost respectate de către
aceştia toate criteriile de calitate cerute pentru executarea lucrărilor
încredinţate.
Programarea lucrărilor profesioniştilor contabili şi colaboratorilor lor este
necesară pentru asigurarea calităţii, permiţând garantarea unei repartizări
adecvate a lucrărilor colaboratorilor.
Eficacitatea planificării presupune existenţa unui proces permanent şi
materializat după modalităţile adaptate la dimensiunea şi la activitatea
societăţii.
Profesioniştii contabili au dreptul şi datoria să studieze, în folosul
clienţilor lor, în condiţiile respectării legalităţii, sincerităţii şi
corectitudinii, măsurile susceptibile să evite plata unor cheltuieli pentru
taxe şi impozite nedatorate.

260
Calitatea lucrărilor depinde de conştiinciozitatea şi integritatea
profesioniştilor contabili şi ale colaboratorilor lor, în care scop aceştia
aplică:
a) normele Corpului privind exercitarea profesiei şi executarea
lucrărilor, trebuind să fie în măsură să justifice aplicarea acestora prin
documente corespunzătoare;
b) obligaţiile contabile enunţate de textele legale şi precizate de doctrina
contabilă.
Asigurarea calităţii lucrărilor executate în interiorul cabinetului sau
societăţilor de profil şi în cadrul normelor mai înainte amintite este
obligatorie pentru toţi profesioniştii contabili.
Organizarea judicioasă a planificării lucrărilor, mai ales în cazul
existenţei mai multor colaboratori, cere cu necesitate prevederea
exercitării autocontrolului şi controlului lucrărilor executate.
Profesioniştii contabili salariaţi, evident, datorează fidelitate
angajatorului, prioritatea firească fiind aceea de a respecta obiectivele
stabilite de acesta şi regulile şi procedurile redactate pentru susţinerea şi
realizarea lor. Dar respectarea normelor profesiei de către profesionistul
contabil salariat este obligatorie, chiar cu riscul apariţiei unor situaţii
conflictuale între el şi angajator, întrucât unui salariat, în mod legitim, nu
i se poate cere:
– să nu respecte legea;
– să încalce regulile şi normele profesiei;
– să îi mintă sau să îi inducă în eroare (inclusiv prin tăcere sau
atitudine pasivă) pe cei care acţionează ca auditori;
– să semneze sau să fie asociat la o raportare care practic denaturează
faptele.

261
114 SECRETUL PROFESIONAL ŞI CONFIDENŢIALITATEA
NORMA
Profesionistul contabil trebuie să respecte caracterul confidenţial al
informaţiilor obţinute cu ocazia executării lucrărilor sale şi nu trebuie să
divulge niciuna dintre aceste informaţii către terţi, cu excepţia cazurilor
când a fost autorizat în mod expres în acest scop sau dacă are obligaţia
legală sau profesională să facă această divulgare (de pildă, denunţarea
unor infracţiuni).
COMENTARII
Profesioniştii contabili, împreună cu colaboratorii lor, răspund de
respectarea principiului deontologic al secretului profesional, cu excepţia
cazurilor prevăzute de lege.
Acest principiu constituie o caracteristică esenţială a unei profesii
exercitate independent, organizată şi responsabilă, situându-i pe expertul
contabil şi pe contabilul autorizat printre confidenţii clientelei, precum
avocaţii, medicii şi notarii.
Faptele implicate în secretul profesional au o cuprindere largă,
incluzându-le nu numai pe cele încredinţate de clienţi, ci şi pe cele de
care s-a luat cunoştinţă prin intermediul lucrărilor executate.
Profesionistul contabil nu trebuie nici să dezmintă, nici să confirme
faptele care îl privesc pe clientul sau angajatorul său, chiar dacă acestea
sunt cunoscute de public.
Pot fi considerate secrete şi acele informaţii a căror divulgare este
susceptibilă de a atinge onoarea sau demnitatea umană.
Profesionistul contabil are obligaţia ca secretul să fie dezvăluit atâta timp
cât legea îi impune sau îi permite să o facă.
Obligaţia de a respecta secretul profesional poate fi obiectul unei
controverse, iar rezolvarea ei stă în puterea exigentă a aprecierii celui

262
care îl deţine: dacă o interpretare favorabilă „divulgării autorizate" poate
să facă lumină în domeniul secretului medical, nu acelaşi lucru se poate
spune despre ceilalţi deţinători de secrete încredinţate prin statut, profesie
sau funcţie.
În practică există o regulă, aceea că numai colaboratorii dintr-un anumit
nivel ierarhic au acces la anumite informaţii şi deci numai aceştia sunt
susceptibili de a avea obligaţii de natura secretului profesional.
Obligaţia de confidenţialitate se aplică tuturor informaţiilor generale pe
care profesionistul contabil le cunoaşte cu ocazia executării misiunii sale.
Profesionistul contabil poate divulga anumite informaţii numai cu
acordul clientului.
Obligaţia de confidenţialitate nu poate fi invocată autorităţii judiciare:
– nici în materie penală;
– nici în materie civilă (obligaţia de a-şi aduce concursul în vederea
descoperirii adevărului şi a bunului mers al justiţiei).
Profesionistul contabil chemat ca martor în faţa Tribunalului sau a
organelor de anchetă, din oficiu sau citat, nu poate divulga confidenţele
pe care i le-a făcut clientul sau informaţiile la care a avut acces.
În schimb, el trebuie – respectând întrutotul această regulă – să răspundă
la toate întrebările referitoare la problemele contabile, financiare sau
fiscale.
Organele de cercetare – Poliţie şi Parchet – şi Tribunalul pot cere
informaţii de la specialişti – informaţii contabile specifice care se referă
la client – în căutarea infracţiunilor clasice comise în cadrul social (abuz
de bunuri şi bani publici, escrocherie), cazurilor de bancrută (mai ales
când este vorba de forma contabilă a acestora) sau infracţiunilor proprii
reglementărilor profesiei (de pildă, acoperirea exercitării ilegale a
profesiei).
Specialiştii nu ar trebui să dezvăluie necondiţionat, nici chiar
Tribunalului (în afara cazurilor prevăzute de lege, mai ales atunci când le
263
sunt intentate procese), ceea ce au aflat în timpul misiunii lor. Acest lucru
trebuie să li se ceară. Cu ocazia acestor mărturii, declaraţiile lor trebuie
să se limiteze strict la ceea ce este indispensabil bunului mers al
procesului. Dacă profesionistul contabil poate răspunde tuturor
întrebărilor privind tehnica financiară, contabilă sau fiscală, el rămâne
legat de secretul profesional în faţa organelor de cercetare sau a
Tribunalului pentru toate informaţiile confidenţiale care i-au fost
încredinţate de către clientul său. Este important a se avea în vedere că
informaţiile confidenţiale nu pot fi folosite în beneficiul personal şi nici
al unei terţe persoane.

264
115 ACCEPTAREA ŞI MENŢINEREA MISIUNILOR
NORMA
Profesionistul contabil, înainte de a accepta o misiune, trebuie să
aprecieze posibilitatea de a o îndeplini, ţinând seama de regulile etice şi
profesionale ale profesiei şi în mod deosebit de regulile de independenţă
şi incompatibilitate.
Pentru misiunile repetabile se va verifica periodic dacă evenimentele
permit sau nu menţinerea lor.
COMENTARII
Lipsa experienţei în anumite sectoare de activitate poate face dificilă
misiunea profesionistului contabil; el trebuie să se asigure că propriile
competenţe, ale personalului său salariat sau ale colaboratorilor folosiţi
sunt suficiente pentru executarea misiunii.
O atenţie deosebită este bine să se acorde criteriilor de alegere a unor noi
clienţi, cât şi menţinerii celor vechi, apreciind şi evaluând riscurile,
prevăzând situaţia lor prezentă şi viitoare, în raport cu respectarea
principiilor independenţei şi competenţei.
În acest sens, prealabil acceptării şi încheierii contractului, se vor face:
– o evaluare a riscurilor potenţiale;
– o verificare privind respectarea principiului independenţei
profesionale;
– o apreciere a eficienţei executării lucrărilor, în raport îndeosebi cu
competenţa şi cu mijloacele profesionistului contabil.
Evident, decizia finală aparţine profesionistului contabil.
În cazul în care un liber-profesionist contabil este solicitat de un client să
înlocuiască un alt liber-profesionist contabil în exerciţiu, acesta nu
trebuie să accepte această misiune decât în condiţiile în care:

265
– a obţinut din partea clientului autorizarea de a-l contacta pe colegul
predecesor şi a obţinut de la acesta informaţiile necesare privind
activităţile clientului;
– s-a asigurat că înlocuirea nu este motivată de considerente rezultând
din dorinţa clientului de a eluda efectele unei respectări stricte a
îndatoririlor profesionale, cum ar fi insistenţele predecesorului de a
aduce la lumină adevărul, de a respecta şi cere respectarea legilor şi
reglementărilor în activităţile respective;
– a obţinut justificarea (dovada) plăţii onorariilor datorate colegului
predecesor, când acestea rezultă clar dintr-un contract şi ţinând
seama de faptul că executarea efectivă şi corectă a lucrărilor nu este
contestată de client;
– se abţine de la orice critică de ordin personal cu privire la colegul său
predecesor;
– asigură păstrarea secretului informaţiilor primite din partea colegului
predecesor.
Liber-profesionistul contabil în exerciţiu trebuie să transmită
succesorului său, după ce acesta a încheiat contractul cu clientul, toate
registrele şi documentele clientului care sunt sau pot fi în posesia sa, fără
întârziere, avizându-l pe client în consecinţă, în afară de cazul în care
liber-profesionistul contabil în exerciţiu are dreptul legal de a le păstra.
Sunt situaţii în care, potrivit reglementărilor în cauză, clientul solicită o
ofertă sau o participare la licitaţii privind serviciile care pot fi oferite de
liber-profesioniştii contabili (de pildă, contractarea de audit financiar de
către regiile autonome sau locale).
În oferta depusă de liber-profesionistul contabil, în cazul în care numirea
sa poate conduce la înlocuirea unui coleg existent în exerciţiu, acesta va
menţiona necesitatea ca clientul să fie de acord ca profesionistul contabil
în exerciţiu să poată fi contactat. Dacă oferta sa a fost adjudecată, va
trebui contactat profesionistul contabil în exerciţiu.

266
Liber-profesioniştii contabili care se găsesc în situaţia imposibilităţii
executării lucrărilor contractate din cauza neprimirii datelor şi
informaţiilor necesare conform prevederilor contractului sau din cauza
lipsei de cooperare cu clientul sunt în drept să rezilieze, motivat,
contractul cu acest client.

267
12 NORME DE LUCRU
121 PROGRAMAREA LUCRĂRILOR
NORMA
Profesionistul contabil trebuie să îşi planifice executarea misiunilor sale
astfel încât acestea să fie realizate în mod eficient.
Va trebui ca elaborarea şi documentarea planului misiunii să descrie felul,
întinderea misiunii şi modul în care aceasta va fi realizată; planul va fi
suficient de detaliat pentru a permite elaborarea programului de lucru.
Prin programul de lucru se definesc natura, calendarul şi întinderea
lucrărilor necesare pentru punerea în aplicare a planului misiunii.
COMENTARII
Profesionistul contabil trebuie să aibă o cunoaştere globală asupra
activităţilor clientului sau ale unităţii patrimoniale unde este salariat, care
să îi permită orientarea şi planificarea/programarea misiunii şi depistarea
domeniilor şi a sistemelor semnificative.
Cunoaşterea globală de către profesionistul contabil a activităţilor
clientului sau ale unităţii patrimoniale unde este salariat are ca obiectiv
identificarea riscurilor care ar putea avea o incidenţă semnificativă asupra
conturilor, condiţionând astfel programarea iniţială a intervenţiilor, a
controalelor şi planificarea ulterioară a misiunii.
Forma şi conţinutul planului misiunii se vor stabili în funcţie de mărimea
întreprinderii clientului sau a celei unde profesionistul contabil este
salariat, de complexitatea misiunii, de metodologia şi tehnicile specifice
care se vor aplica.
Programul de lucru constă într-un ansamblu de instrucţiuni destinat
tuturor colaboratorilor profesionistului contabil pentru asigurarea unei
bune executări şi a unui bun control – autocontrol – al lucrărilor.

268
Programul de lucru poate, de asemenea, să precizeze alături de
obiectivele misiunii şi un buget de ore pe fiecare capitol – subdiviziune –
component(ă).
Planul misiunii şi programul de lucru trebuie, dacă se dovedeşte necesar,
să fie modificate în timpul realizării misiunii şi a lucrărilor sale.

269
122 CONTRACTAREA LUCRĂRILOR
NORMA
Relaţiile liber-profesioniştilor contabili cu clienţii lor se stabilesc prin
contract scris de prestări de servicii, semnat de ambele părţi.
COMENTARII
Contractul de prestări de servicii defineşte misiunea liber-profesionistului
contabil, precizând drepturile şi obligaţiile fiecărei părţi, făcându-se
referire, dacă este cazul, la normele profesionale.
Misiunea propusă trebuie adaptată la particularităţile clientului şi la
nevoile acestuia. Aceasta implică din partea profesionistului contabil
cunoaşterea entităţii clientului şi în special a modului de organizare, aşa
încât să fie capabil să definească tipul de misiune cel mai bine adaptat
clientului, să determine un buget de ore şi să propună nivelul onorariilor.
Contractul de prestări de servicii cuprinde, în general, următoarele
elemente:
– scopul misiunii şi descrierea sa;
– referirea, dacă este cazul, la normele profesionale ale Corpului;
– obligaţiile fiecărei părţi;
– termenele de execuţie;
– condiţiile financiare;
– durata misiunii;
– menţiunea că orice modificare importantă va face obiectul unui act
adiţional;
– modalitatea de încetare a misiunii;
– modalitatea de rezolvare a litigiilor.

270
Atunci când este necesar, contractul de prestări de servicii va face
obiectul unei actualizări periodice.
Cabinetul liber-profesionistului contabil sau societatea de expertiză
contabilă trebuie, periodic, să efectueze o evaluare a fiecărui client,
hotărând, dacă este cazul, continuarea executării contractului existent
ţinând seama atât de propria independenţă, cât şi de capacitatea sa de a se
achita corect de obligaţiile sale faţă de client.

271
123 DELEGAREA ŞI SUPRAVEGHEREA LUCRĂRILOR
NORMA
Misiunile liber-profesionistului contabil pot necesita formarea unor
echipe de asistenţi sau de colaboratori. El le poate delega acestora
executarea unor lucrări, păstrându-şi răspunderea finală a executării
misiunii.
COMENTARII
Lucrul în echipă presupune existenţa împărţirii răspunderilor între
membrii echipei. Orice delegare de atribuţii – responsabilităţi, respectiv
de lucrări către asistenţi sau colaboratori trebuie să se efectueze astfel
încât să se asigure un grad rezonabil de certitudine că aceste lucrări vor fi
executate de persoane independente, care posedă aptitudinea şi
competenţa necesare îndeplinirii în bune condiţii a lucrărilor cerute.
Aceste persoane trebuie să posede:
– calităţi personale: respectarea principiilor de integritate, obiectivitate,
independenţă şi secret profesional;
– aptitudini şi competenţe: cabinetul sau societatea de expertiză
contabilă trebuie să dispună de un personal care şi-a însuşit şi îşi
întreţine competenţa şi aptitudinile necesare care să îi permită
îndeplinirea responsabilităţilor sale.
Organizarea echipei se realizează prin:
– repartizarea de responsabilităţi diferite în funcţie de nivelul de
aptitudini, competenţe şi calităţi personale ale fiecărui asistent sau
colaborator;
– fixarea de termene pentru fiecare lucrare de efectuat.
Lucrul în echipă este organizat în cadrul unui program de lucru.
O organizare satisfăcătoare a supravegherii este de natură să aducă la un
numitor comun calitatea muncii şi costul misiunii.

272
Liber-profesionistul contabil care poartă răspunderea finală a executării
misiunii este responsabil şi cu supravegherea totală a îndeplinirii
lucrărilor delegate asistenţilor şi colaboratorilor, în care scop asigură:
– instrucţiuni suficiente şi corespunzătoare pentru realizarea lucrărilor
delegate;
– transmiterea către asistenţi şi colaboratori a programului individual
de realizat de către aceştia;
– revederea lucrărilor efectuate de fiecare asistent sau colaborator fie
personal, fie de un membru al cabinetului/societăţii având o
competenţă egală sau superioară celui supravegheat.
Sunt de responsabilitatea liber-profesionistului contabil următoarele
operaţii: acceptarea sau refuzul unei misiuni, semnarea contractului de
prestări de servicii şi a deciziilor privind sistarea sau anularea acestuia,
analiza şi semnarea rapoartelor şi a oricăror alte atestări/certificări cerute
de client.
Delegarea implică, în schimb, un control al lucrărilor realizate.
Supravegherea poate fi asigurată parţial şi de către colaboratorii deţinând
un nivel de competenţă satisfăcător, adică o capacitate şi o experienţă
corespunzătoare unor responsabilităţi care le pot fi încredinţate.
Această supraveghere se exercită, în principal, prin verificarea dosarelor
de lucru pentru a se asigura că lucrările progresează conform
programului şi termenelor prevăzute pentru executarea lucrărilor
colaboratorilor şi pentru a le da acestora indicaţiile de care au nevoie.
Supravegherea se concretizează, în special, prin:
– o notă de comentarii – care se arhivează la dosarul lucrării;
– adnotări la documentele stabilite de către colaboratori sau orice alte
documente de lucru;
– note personale ale liber-profesionistului contabil.
Dimensiunile delegării şi supravegherii lucrărilor depind de:
273
– mărimea şi complexitatea lucrărilor;
– volumul lucrărilor de executat şi termenele de realizare ale acestora.
Este de reţinut că liber-profesionistul contabil care deleagă o parte din
lucrări asistenţilor şi colaboratorilor săi rămâne personal răspunzător
pentru formarea şi exprimarea opiniei sale în cadrul final al îndeplinirii
misiunii.

274
123 UTILIZAREA LUCRĂRILOR ALTOR PROFESIONIŞTI
NORMA
Profesioniştii contabili care utilizează lucrările altor profesionişti –
specialişti, experţi – externi cabinetului/societăţii de expertiză contabilă
sau unităţii patrimoniale unde sunt salariaţi apreciază în ce măsură
lucrările acestora pot servi la realizarea obiectivelor misiunii
(responsabilităţilor) lor. De regulă, se recurge la un specialist, tehnician,
expert atunci când executarea lucrărilor necesită o altă competenţă.
COMENTARII
Termenul profesionist – specialist, tehnician, expert – desemnează o
persoană, un cabinet sau o societate de profil care posedă competenţele,
cunoştinţele şi experienţa specifice unui domeniu particular, altul decât
contabilitatea, auditul sau specializările proprii profesionistului contabil,
cabinetului sau societăţii de expertiză contabilă în cauză.
Profesionistul – specialist, tehnician, expert – poate fi:
– angajat al clientului sau al unităţii patrimoniale unde profesionistul
contabil este salariat;
– angajat de client sau de unitatea patrimonială;
– angajat de liber-profesionistul contabil;
– angajat al liber-profesionistului contabil.
Când liber-profesionistul contabil utilizează lucrările altor profesionişti,
aceste lucrări sunt considerate mai degrabă ca aparţinând unei persoane
care are capacitatea unui specialist, tehnician, expert decât ca aparţinând
unui colaborator sau unui salariat al său.
În acest caz, profesionistul contabil va supune lucrările acestor
profesionişti procedurilor controlului de calitate.
În cursul efectuării misiunilor – responsabilităţilor – profesioniştii
contabili au nevoie să utilizeze lucrările altor profesionişti, prezentate sub
formă de rapoarte, avize, evaluări şi declaraţii de expert – specialist.
275
De pildă:
– evaluarea anumitor tipuri de active;
– evaluarea cantităţilor sau stării fizice/morale a activelor;
– evaluări bazate pe tehnici şi metode specializate;
– evaluarea gradului de înaintare în realizarea fizică a produselor în
curs de fabricaţie;
– avize ale juriştilor privind interpretarea acordurilor, statutelor,
contractelor specifice unui sector de activitate sau altor reglementări.
Profesionistul contabil care intenţionează să utilizeze lucrările altui
profesionist trebuie să determine competenţa profesională a acestuia.
În acest scop, va ţine seama, de pildă, de:
– calificările profesionale, diplome sau înscrierea profesionistului în
lista – tabloul – profesioniştilor agreaţi de un organism profesional;
– experienţa şi reputaţia profesionistului în domeniul pentru care
profesionistul contabil doreşte un aviz de specialitate.
Riscul de lipsă de obiectivitate a profesionistului solicitat este mai mare
în cazul când profesionistul:
– este angajat al clientului sau al unităţii patrimoniale din care face
parte profesionistul contabil salariat beneficiar al lucrărilor
profesionistului;
– este legat într-un fel sau altul de client sau de unitatea patrimonială
menţionată în aliniatul precedent.
Profesionistul contabil trebuie să reunească elemente suficiente şi juste
care să îi permită aprecierea dacă întinderea lucrărilor profesionistului
solicitat acoperă obiectivele care i-au fost stabilite.
În acest sens, se vor examina instrucţiunile scrise date profesionistului –
specialist, tehnician, expert, şi în mod deosebit:

276
– obiectivele şi întinderea lucrărilor profesionistului;
– descrierea generală a aspectelor particulare cerute a fi tratate în
raportul profesionistului;
– condiţiile de acces ale profesionistului la documentele şi fişierele
pertinente;
– clasificarea legăturilor care pot exista între profesionist, client sau
unitatea patrimonială din care face parte profesionistul contabil
salariat;
– confidenţialitatea informaţiilor despre client / unitatea patrimonială
la care are acces profesionistul solicitat;
– informaţiile privind ipotezele şi metodele pe care profesionistul
solicitat le va folosi şi coerenţa lor cu cele aplicate, eventual, în
exerciţiile precedente.
Dacă aceste puncte nu sunt definite clar în instrucţiunile date
profesionistului solicitat, profesionistul contabil poate recurge la
contactarea directă a acestuia în scopul obţinerii în final a elementelor
suficiente şi juste privind realizarea obiectivelor lucrărilor
profesionistului solicitat.
Profesionistul contabil va stabili dacă rezultatele profesionistului solicitat
sunt coerente şi credibile în ceea ce priveşte:
– ipotezele şi metodele folosite;
– rezultatele lucrărilor profesionistului solicitat, în lumina
cunoştinţelor pe care profesionistul contabil le are despre activitatea
sau rezultatele procedurilor utilizate de acesta;
– sursele de date utilizate.
Validitatea şi temeinicia ipotezelor şi metodelor utilizate, cât şi aplicarea
lor au în vedere raţionamentele profesionistului solicitat.
Nedispunând de aceleaşi competenţe ca acesta, profesionistul contabil nu
poate să pună în discuţie ipotezele şi metodele utilizate de profesionistul
277
solicitat. Dar, pe baza cunoştinţelor sale despre obiectivele asupra cărora
profesionistul solicitat şi-a exprimat opinia, profesionistul contabil se va
strădui să le înţeleagă şi va stabili dacă ele par rezonabile, cunoscând că
responsabilitatea finală a misiunii sale îi revine în totalitate.

278
125 DOCUMENTAREA LUCRĂRILOR
NORMA
O bună organizare a misiunilor – responsabilităţilor – include ţinerea
dosarelor de lucru. Ele ajută la înţelegerea şi controlul lucrărilor. Permit,
de asemenea, profesionistului contabil materializarea punerii în aplicare a
diligenţelor sale pentru fiecare misiune îndeplinită.
Profesionistul contabil păstrează dosarele sale de lucru pe perioada
prescripţiei legale, protejând confidenţialitatea acestora.
COMENTARII
Termenul „documentare" semnifică documentele pregătite sau obţinute
de profesionistul contabil şi păstrate în dosarele de lucru ale misiunii
respective.
Dosarele de lucru pot fi pe suport de hârtie, pe microfilm sau pe suport
informatic.
Dosarele de lucru constituie un mijloc util care îl orientează pe
profesionistul contabil şi pe colaboratorii acestuia în organizarea şi
executarea misiunii.
Dosarele de lucru îi asigură profesionistului contabil:
– modalitatea de îndeplinire a lucrărilor executate şi controlul acestora;
– regăsirea informaţiilor pe care trebuie să le prezinte clientului sau
angajatorului în mod frecvent;
– mijlocul eficace de cunoaştere a entităţii – unitatea patrimonială –
clientului sau angajatorului;
– buna predare parţială sau totală a misiunii atunci când apar noi
colaboratori pe parcursul executării acesteia;
– ameliorarea calităţii intervenţiilor ulterioare, în măsura în care
elementele pe care le conţin (descrierea entităţii, unităţii

279
patrimoniale, dificultăţile întâlnite ş.a.) permit completarea sau
realizarea programului de lucru;
– elementele de probă ale realizării diligenţelor profesionale, ale
întinderii lucrărilor şi ale concluziilor la care s-a ajuns.
Conţinutul obligatoriu al dosarului de lucru este greu de precizat din
cauza varietăţii misiunilor şi a modalităţilor de execuţie. Totuşi, anumite
documente de bază trebuie să îşi găsească locul într-un dosar de lucru,
asigurând în acest fel satisfacerea obiectivelor mai înainte amintite, şi
anume:
– contractul de prestări de servicii, anexele, adiţionalele şi
corespondenţa legată de acesta;
– documentele justificând intervenţiile făcute pe lângă client –
angajator – pentru obţinerea informaţiilor şi documentelor necesare
realizării misiunii;
– informaţiile şi datele – documentele – primite de la client şi de la
terţi;
– documentele elaborate de profesionistul contabil;
– elementele administrative proprii realizării misiunii (bugetul,
urmărirea bugetului de timp – a programelor individuale de lucru ale
colaboratorilor, facturarea onorariilor).
Dosarul de lucru cuprinde doar elementele semnificative ale realizării
misiunii şi nu trebuie considerat ca fiind un scop în sine.
Dosarul de lucru este unul dintre elementele de organizare internă a
cabinetului/societăţii de expertiză contabilă. O structură sau o formă
particulară a dosarelor de lucru nu poate fi preconizată. Totuşi, este
important, pentru a facilita accesul la dosare, ca profesionistul contabil să
opteze pentru o structură şi o formă definite.
Atunci când misiunea este repetitivă şi se desfăşoară pe mai multe
exerciţii financiare, dosarul de lucru poate fi împărţit în două:

280
– o parte permanentă – dosarul permanent, care este constituită din
ansamblul documentelor susceptibile a fi utile executării misiunilor
succesive şi care prezintă deci un interes durabil;
– o parte aferentă unui exerciţiu financiar dat – dosarul exerciţiului,
care cuprinde documentele privind lucrările efectuate a căror utilitate
nu depăşeşte exerciţiul în cauză.
Pentru aceste misiuni repetitive este recomandabil să se utilizeze
documente de lucru standardizate – tipizate – la nivelul cabinetului/
societăţii de expertiză contabilă.
Dosarele de lucru aparţin profesionistului contabil, care trebuie să ia toate
măsurile necesare pentru asigurarea păstrării lor pe durata prescrierii
legale şi pentru a evita divulgarea nepermisă a conţinutului acestora.
Conţinutul dosarelor de lucru reprezintă documentaţia proprie a
profesionistului contabil, iar clientul trebuie considerat ca o terţă
persoană în ceea ce priveşte secretul profesional.
Documentele confidenţiale din categoria secretului profesional nu pot fi
comunicate în exterior decât cu acordul profesionistului contabil.
Documentaţia proprie profesionistului contabil se compune din toate
documentele, piesele care nu aparţin clientului sau care nu au fost
stabilite prin clauze contractuale a-i fi înmânate clientului cu ocazia
desfăşurării misiunii.

281
13 NORMA DE RAPORTARE
NORMA
Misiunile profesionistului contabil au ca finalitate un raport scris.
Documentul stabilit este diferit în funcţie de tipul de misiune.
Raportul este realizat în scopul de a face cunoscute clientului şi, dacă este
cazul, terţelor persoane natura lucrărilor profesionistului contabil şi
concluziile emise la sfârşitul lucrărilor sale.
COMENTARII
Documentul – raportul – stabilit poate lua forme variate: scrisoare,
atestare sau notă de comentarii, raport de audit financiar (contractual) sau
statutar şi raport de certificare etc.
În cuprinsul documentelor – raportului – se face referire la normele
profesionale care guvernează misiunea, atunci când ele există.
Documentul – raportul – este datat şi semnat de către profesionistul
contabil şi eventual de către un colaborator care l-a asistat în timpul
misiunii.
În societăţile de expertiză contabilă, documentele – rapoartele – realizate
sunt semnate de către profesionistul contabil care a condus misiunea şi de
cel care angajează societatea prin semnătura sa socială (expert contabil /
contabil autorizat), înscris în Tabloul Corpului.
Documentul – raportul – este adresat numai clientului, acesta hotărând
difuzarea lui.

282