BOLILLA 13: COSTOS STANDARD

PUNTO 1: INTRODUCCIÓN DE LOS COSTOS STANDARD. CONCEPTOS. CÁLCULO. ANÁLISIS CRÍTICO

Los modelos de costo histórico no son el instrumento adecuado para la gestión. Con ellos no se logra
tomar las actuaciones oportunas en el momento oportuno, ni que la gestión pueda enjuiciar sus
realizaciones durante el ejercicio.
En tanto que, el método del costo estándar se caracteriza por estar planeado en términos previsionales.
Y, a partir de ahí, los elementos que incluyen serán distintos según cual sea el método de costos que
elijamos. Si el costo estándar del producto, servicio, etc. incluye todas las cargas del período,
estaremos en presencia de un costo completo estándar. Si, por el contrario, el costo del producto, etc.
no recoge más que los elementos variables en la producción, estaremos en presencia de un costos
variable estándar. El método ABC también puede plantearse en términos de costos históricos, o en
términos de costos estándar.
CONCEPTO
El sistema de costos estándar puede ser definido como una técnica, fundamentalmente de la
Contabilidad de Costos, que compara el costo considerado normal de cada producto, servicio o
elemento con su costo real, con la finalidad de determinar la eficiencia de la gestión, de tal modo que
pueda ponerse, inmediatamente, alguna acción correctiva.
Las características de este método son:
a) El costo estándar es un costo preestablecido: se calcula antes de comenzar las operaciones de
producción y venta.
b) Los costos estándar son costos calculados previamente, a partir de una técnica adecuada, como
puede ser la basada en condiciones de trabajo consideradas como posibles y deseables.
c) El proceso de cálculo de los costos y costos finales estándar es análogo al de los costos y costos
finales históricos.
d) Conforme se van conociendo los datos de los costos e ingresos realizados, se van registrando en
la Contabilidad de Costos.
e) Estos datos de las realizaciones se comparan con los datos de las previsiones, y las desviaciones
que se producen entre unos y otros se ponen de manifiesto por la propia Contabilidad a fin de
adoptar las medidas correctoras oportunas.
El control efectuado a través de los costos estándar depende del establecimiento de los estándar de
referencia, es decir que un cálculo cuidadoso es el fundamento del control, pero no se debe llegar a
extremos que lo hagan complicado.
Ventajas
Además de la ventaja de planeamiento, que es la fundamental, otras ventajas son:
- Los costos estándar constituyen un instrumento de referencia con el que se va a comparar los
costos históricos o incurridos.
- Las desviaciones pueden establecerse de tal manera que facilite el principio de “Dirección por
excepción”. Es decir, una gestión que se apoya en lo que sale do lo considerado como normal.
- Facilitan la valoración de los stock, etc., ya que su costo estándar o previsto puede conocerse por
anticipado.
- Los costos estándar significan una ayuda esencial par la determinación de precios y la
formulación de políticas.
- Los costos estándar exigen una definición de responsabilidades por centros de costos.

Tipos de estándar
El establecimiento de las normas o estándares depende del objetivo que se persiga y del equilibrio entre
las necesidades de información y las posibilidades que tiene la empresa para satisfacer tales
necesidades, es decir, el sacrificio económico que está dispuesta a hacer para implantar y aplicar el
modelo de cotos estándar que elija.
Cuando se habla de tipos de estándar, se trata de la obtención de los ingresos y los costos según alguna
de las siguientes opciones:
- A partir de los datos de la empresa en ejercicios anteriores, bien en función de los costos reales
del ejercicio anterior, bien en función de las medias de los períodos contables precedentes.
- A partir de los datos de la empresa en ejercicios anteriores, pero corregidos, teniendo en cuenta
los datos suministrados por el sector u otros datos externos.
- A partir de estudios técnicos apropiados. En este caso, cuando la empresa establece una norma,
esto puede representar: la mejor actuación posible o una actuación eficiente de la explotación.
En el primer caso se habla de estándar teórico ideal o de máxima eficiencia, y en el segundo, de
estándar de buena actuación, asequible o normal. El estándar ideal no se espera que se alcance,
sino que se establece como una meta hacia la que hay que dirigir los esfuerzos para tratar de
mejorar la eficiencia. El estándar normal puede ser alcanzado e incluso mejorado.

Las desviaciones
La comparación, por diferencia, entre los costos estándar y los costos históricos es el origen de las
desviaciones. El hallazgo de una desviación debe provocar inmediatamente la investigación de sus
causas, y por lo tanto, sirve de base para la gestión de la empresa sobre las decisiones a tomar. Es por lo
tanto, un importante instrumento de la Contabilidad de Gestión.

Exigencias de implementación del método

A) La fijación del estándar: como labor previa a la implantación del método se debe elaborar un
presupuesto que puede ser parte del presupuesto global de la empresa, pero presentar unas
características especiales como ser que incluya los costos de compra, de producción, de distribución,
la cifra de ventas, no solamente con los valores sino también los precios y las cantidades. Asimismo
conviene determinar el tiempo en que vaya a regir el estándar, lo normal es un año o ejercicio
contable.
B) Los costos estándar y la organización de la empresa: La eficiencia de los costos estándar depende de
la organización de la empresa. Son relevantes al respecto:
- División de la empresa en centros de responsabilidad hasta los últimos niveles.
- Planificación de las operaciones de la empresa y de los costos de las mismas, mediante la
previsión:
a) Del volumen normal de actividad o producción
b) De los métodos de trabajo
c) De las cantidades físicas y monetarias necesarias para obtener el volumen de actividad o
producción planificado.
C) Etapas de implantación: En una etapa de implantación poco exigente el empleo de estándares puede
estar limitado únicamente a las cargas –materia prima y mano de obra- que tienen carácter de costos
elementales. Los costos elementales tienen dos componentes claramente diferenciados: precio
unitario y cantidad. Por ello las desviaciones globales podrán descomponerse en desviaciones en
cantidad y desviaciones en precio.
D) Tipos de desviaciones en cargas indirectas: Pero el empleo de los costos estándar puede y debe
comprender no solo las cargas directas sino también las cargas indirectas, que son indivisibles, en
principio, en precio y cantidad, los centros de actividad como instrumento de reparto de tales cargas,
permiten resolver esta dificultad, utilizando las unidades de obra.
El análisis de las cargas indivisibles se asienta en que el costo o precio de las unidades de obra está
integrado por el número de unidades de obra y de cargas fijas independientes de éstas. Es decir, en
lugar de calcular la desviación en precio, se calcula, una desviación en actividad y una desviación en
presupuesto, legando a la determinación de tres desviaciones:
- Desviación sobre cantidad o rendimiento
- Desviación sobre actividad
- Desviación sobre presupuesto.
La base para la fijación del estándar de cargas indirectas por secciones será la elaboración de
presupuestos que lleguen a determinar los ingresos y costos por centros de actividad.
CALCULO: Modos de establecer los estándar
Los costos estándar pueden establecerse en forma rudimentaria o en forma más depurada:
Forma rudimentaria:
- En primer lugar, se aplica a los costos elementales (materia prima y mano de obra) un costo calculado
a partir de los estudios técnicos apropiados, hechos sobre el consumo al que se refiera.
- Y, en segundo lugar, a estos costos estándar primarios, se añadían unos porcentajes representativos
de los gastos generales de fábrica, de distribución, de administración y financieros. Esto se hace
porque de lo contrario no se podrían captar las desviaciones en rendimiento.
Utilización de centros de actividad:
En este caso se pueden expresar las cargas indirectas en forma de cantidad (unidades de obra) y se
puede aplicar tanto a las cargas directas como a las indirectas la misma técnica de actuación. Esta
técnica se puede aplicar:
- Utilizando centros de actividad que sean centros de costos indirectos. Es decir, separando materias
primas y mano de obra por un lado, y por otro, cargas indirectas que se recogen en los centros de
actividad.
- Utilizando centros de actividad que sean centros de todos los costos. Es decir agrupando tanto cargas
directas como indirectas en los centros de actividad, con lo que tales centros pasan de ser centros
contables a centros económicos.

PUNTO 2: EL PRESUPUESTO FLEXIBLE. FILTROS ECONÓMICOS

EL PRESUPUESTO FLEXIBLE
Un presupuesto flexible es un presupuesto calculado para diversos niveles de producción; cada nivel de
producción viene referido a un número de unidades de obras. Corresponde a las cargas indirectas de un
centro de actividad, es decir que deja aparte la materia prima y la mano de obra que corresponden a ese
centro.
Los centros de costos totales y el modelo de costos completos
Sin embargo, cuando la empresa sitúa en el primer plano de su preocupación el análisis y la planificación
de la gestión, habrá de revisar dos conceptos:
- No podrá conformarse con un modelo de costos históricos, sino que deberá pasar a un modelo
de costos estándar.
- No se encontrará sino dificultades si mantiene el centro de actividad únicamente como centro
de costos indirectos. La planificación y el control del centro de actividad deberán abarcar todos
los costos que intervienen en ella.
Esto implica que, partiendo del presupuesto que nos indique la tasa estándar de cargas por centros de
actividad, podremos calcular, dentro de cada centro, unas desviaciones en:
- Materia prima directa del producto y del centro de actividad.
- Mano de obra directa del centro de actividad.
- Gastos generales o cargas indirectas del centro de actividad y del producto.

FILTROS ECONOMICOS
 Un primer plano de los filtros económicos: Si un filtro es aquel instrumento que registra las
desviaciones de una situación real en comparación con una situación prevista, al hablar del sistema
de costos estándar, estamos situándonos en un sistema de filtros económicos, lo que nos lleva a la
idea de “Dirección por Excepción”.
 Un segundo plano de los filtros económicos: Partiendo de los conceptos convencionales de desviación
en precio, desviación en cantidad, desviación en actividad y desviación en presupuesto, se puede
profundizar más en el análisis de los filtros económicos, lo que comporta su subdivisión en otros
filtros más finos, con la intención de separar y controlar las distintas causas que pueden dar lugar a
las desviaciones generales. Pero dada la vocación de la empresa por cuantificar, el análisis de las
causas de las desviaciones no puede terminar en su descripción cualitativa; conviene cuantificar la
incidencia de cada una de las causas, para lo cual se procederá a efectuar las correspondientes
estimaciones. Estas medidas no son fáciles, como tampoco es fácil la presupuestación, y es necesario
hacerla.
 Un tercer plano de filtros económicos: En este tercer plano de filtros económicos para cada una de
las causas de la desviación se plantean las líneas de acción a seguir. Es decir, calculada una desviación,
y detectada su causa, habría que seleccionar las acciones posibles a seguir.

PUNTO 3: CÁLCULO DE LAS DESVIACIONES EN EL METODO DE LOS COSTOS STANDARD: CLASIFICACIÒN

DE LAS DESVIACIONES. MÉTODOS DE CALCULO. COMPARACIONES. FORMAS DE PRESENTACIÓN

CLASIFICACIÓN DE LAS DESVIACIONES

Desviación en Materias Primas:
La desviación global en materias primas aparece al comparar una situación estándar (cantidad
preestablecida por precio unitario preestablecido) y, una situación real (cantidad real por precio unitario
real). Y se expresa por la siguiente diferencia:
Q s Ps - Q r Pr

(1)
Será conveniente analizar la desviación global separando el efecto debido a la disparidad de la cantidad
empleada y el efecto debido al precio pagado realmente. Para ello se introduce entre los dos términos de
su expresión (1), restando y sumando un tercer término (Qr Ps):
Q s Ps - Q r Ps + Q r Ps - Q r P r

(2) (3)
La expresión (2) se conoce como desviación técnica o desviación de rendimiento y tiene su origen en la
diferencia de cantidades. La expresión (3) tiene su origen en la diferencia de precios y se denomina
desviación económica. La suma global de estas dos desviaciones nos dará la desviación global.
Una vez calculadas las desviaciones, procede, en la realidad de la empresa, identificar las causas que las
han producido, que pueden ser tanto de origen (variaciones en el rendimiento o cantidades consumidas)
como de orden económico (variaciones en los precios), y pueden afectar a uno o varios centros de
responsabilidad. Además las causas podrán ser controlables por la empresa o no controlables (externas).

Desviación en Mano de Obra:

Los razonamientos aplicados respecto de las materias primas pueden aplicarse también a la mano de
obra, tanto a efectos de la desviación global como de las desviaciones técnicas y económicas, que en
este caso se denominan, a veces, desviaciones sobre tiempos y sobre bases de salarios.
La desviación global de la mano de obra aparece al comparar una situación estándar -horas
preestablecidas (Qs) por un precio unitario preestablecido (Ss)- y una situación real -horas realmente
trabajadas (Hr) por precio o importe real de cada hora (Hr)-. Y se expresa por la siguiente diferencia:
Hs Ss - Hr Sr

(4)
Para analizar qué importe corresponde a cada uno de los factores, será necesario hallar, por una parte, la
desviación debida a la cantidad o consumo de mano de obra por unidad de producto, y por otra, la
desviación debida al precio unitario de tales unidades de actividad u horas de mano de obra. Este análisis
surgirá si restamos y sumamos, dentro de la expresión correspondiente de la desviación global (4), el
término Hr Ss:
Hs Ss - Hr Ss + Hr Ss - Hr Sr

(5) (6)
(5) tiene su origen en la diferencia de cantidad u horas consumidas por unidad de producto y se denomina
desviación técnica; (6) tiene su origen en la diferencia entre el importe que refleja el presupuesto para
cada hora y su importe real y se la conoce como desviación económica. La suma de estas dos desviaciones
nos dará la desviación global.

Desviación en Costos Indivisibles:

En el caso de la imputación de las cargas indirectas al producto, el problema es más complicado por
tratarse de costos indivisibles. Esta dificultad tiene solución si se utilizan los centros de actividad, con su
producción, o en su caso, con sus correspondientes unidades de obra. A través de las unidades de obra,
las cargas indirectas se encaminan a los productos en forma de cantidad por precio, con lo que el
tratamiento estándar de las cargas indirectas se aproxima al de los costos elementales.
Hay que recordar además que los costos de un centro de actividad se componen de cargas fijas y cargas
variables.
METODOS DE CÁLCULO

Método clásico europeo continental de cálculo de las desviaciones en costos indivisibles:

La desviación global en cargas indirectas surge de comparar una situación estándar (producción del centro
preestablecida –Us- por precio unitario preestablecido –Cs-) con una situación real (producción del centro
real –Ur- por precio unitario real –Cr-); y se expresa por la siguiente diferencia:
Us Cs - Ur Cr (5)
Esta desviación recoge la diferencia entre lo que debería haber costado el centro, si se hubiera obtenido
la producción de la empresa con el rendimiento previsto y al precio previsto, y el costo real del centro.
Esta desviación global podría ser analizada separando el efecto debido al consumo o cantidad por unidad
de producto y el efecto debido al precio, obteniéndose una desviación técnica o en rendimiento y una
desviación económica o en precio; esta a su vez se subdivide en dos consiguiéndose una matización
interesante.
Desviación en rendimiento, eficiencia o consumo: Para obtenerla basta con introducir entre los dos
términos de la expresión (5), restando y sumando, un tercer término: actividad real por precio unitario
estándar (Ur Cs) y agrupando términos la nueva expresión sería:
Us Cs - Ur Cs + Ur Cs - Ur Cr

(6) (7)
La expresión (6) se denomina desviación en rendimiento, en eficiencia, en consumo, técnica, etc., e indica
si, para la producción real de la empresa, se han necesitado más horas o menos horas de las
presupuestadas en el centro. Esto implica considerar si las horas realmente aplicadas han sido más o
menos eficientes que las horas previstas que las horas previstas.
Desviación en capacidad y desviación en presupuesto:
La expresión (7) correspondiente a la desviación entre producción real del centro por precio unitario
estándar y producción real del centro por precio unitario real, es decir que tiene su origen en la diferencia
de precios, es la desviación económica y puede ser debida, a su vez, bien a un efecto de producción del
centro (que nos dará la desviación en actividad o capacidad), bien a un efecto de presupuestación o de
precio de los factores (desviación en presupuesto o precio de factores).
Para ello basta introducir entre los dos términos de la expresión (7), restando y sumando, un tercer
término:
(Us Csv - Up Csf )
Con lo que obtendremos:
[Ur Cs - (Us Csv - Up Csf )] + [(Us Csv - Up Csf ) - Ur Cr]

Desviación en capacidad Desviación en presupuesto

En la expresión de la desviación en capacidad conviene señalar:

a) Que Up Csf son precisamente las cargas fijas presupuestadas del centro.
b) Que en esta desviación podríamos descomponer Ur Cs en (Ur Csv + Ur Csf ) con lo quedaría:
(Ur Csv + Ur Csf ) - (Us Csv - Up Csf ) = Ur Csf - Up Csf
Es decir que nos da la desviación en horas/máquina pero ponderadas a los costos fijos solamente (de allí
que se denomine desviación en capacidad).
En la desviación en presupuesto o en precio de los factores:
(Us Csv - Up Csf ) - Ur Cr
El paréntesis es el presupuesto, pero adaptando los gastos variables a las horas efectivas, con lo que esta
desviación compara los costos presupuestados para la producción realmente obtenida en el centro con
los costos históricos o realizados en que se ha incurrido en el centro. Es decir que mide la diferencia entre
el presupuesto flexible de la producción real del centro y el costo real incurrido en el centro. Las únicas
causas de esta desviación son, por lo tanto, el precio de los factores empleado y la cantidad consumida
de esos factores. Pero como las cantidades físicas de las cargas indirectas son raramente medidas es
suficiente considerar esta desviación globalmente.

Método anglosajón de determinación de las desviaciones en costos indivisibles:

En este método es frecuente encontrar que las cargas indirectas se agrupan en lo que denominan carga
fabril, que junto con las materias primas directas y la mano de obra directa integra el costo total de
fabricación.
La desviación global es la misma que por el llamado método eurocontinental:
Us Cs - Ur Cr
La desviación en eficiencia también es igual que la obtenida en el método eurocontinental:
Us Cs - Ur Cs
La desviación en capacidad surge también al descomponer la desviación:
Ur Cs - Ur Cr
en otras dos, que se consiguen sumando y restando Up Cs, así:
(Ur Cs - Up Cs) + (Up Cs - Ur Cr)

Desviación en capacidad Desviación en presupuesto

En la desviación en capacidad:
Ur Cs - Up Cs = (Ur – Up) Cs
lo que se compra, debidamente ponderado por el precio estándar completo C s es el número de horas
realmente trabajadas en el centro y el número de horas que estaba previsto se iban a trabajar.
La desviación en presupuesto que viene dada por la expresión:
Up Cs - Ur Cr
Es la diferencia entre el presupuesto del centro menos los costos históricos en que se ha incurrido en el
centro.
La suma de las tres desviaciones dará la desviación total.

COMPARACIONES
Con la comparación entre los métodos de determinación de las desviaciones en costos indivisibles se ven
dos cuestiones:
1. Diferencia en términos algebraicos: La expresión que en el método francés es U r Csv + Up Csf
En el método anglosajón se sustituye Ur Csv por Up Csv
2. Diferencia de significado: El método eurocontinental va buscando, con preferencia, la cobertura de los
costos fijos del centro, mientras que el método anglosajón se centra en valorar la pérdida de capacidad
ocasionada por no utilizar todas las horas presupuestadas en el centro. En el fondo lo que ocurre es que
el método eurocontinental, se apoya en el concepto de presupuesto flexible, en cambio el método
anglosajón toma como referencia el presupuesto inicial, cualquiera sea la producción obtenida.

FORMAS DE PRESENTACIÓN
Una vez obtenidas las desviaciones, tanto de costos elementales como de costos indivisibles, la
información correspondiente se suele presentar extracontablemente, a través de cuadros:
 Presentación extracontable de las desviaciones obtenidas en costos elementales
(1) (2) (3) (1 – 2) (2 – 3) (1 – 3)
Materia Prima Q s Ps Q r Ps Q r Pr TECNICA ECONOMICA GLOBAL

Mano de Obra Hs Ss Hr Ss Hr Sr TECNICA ECONOMICA GLOBAL

Presentación extracontable de las desviaciones obtenidas en cargas indirectas

por el método eurocontinental:

(1) (2) (3) (4) (1 – 2) (2 – 3) (3 – 4) (1 – 4)

Us Cs Ur Cs Up CS Ur Cr RENDIMIENTO CAPACIDAD PRESUPUESTO GLOBAL

PUNTO 4: LA CONTABILIZACIÓN DE LOS COSTOS STANDARD. MODELOS CONTABLES O

EXTRACONTABLES. CUENTAS Y MOMENTO DE APERTURA. REGESITRACIONES. TRATAMIENTO
CONTABLE DE LAS DESVIACIONES.
En el método de Costos Estándar las desviaciones también pueden ser calculadas y analizadas dentro de
la Contabilidad de Costos y serán recogidas en un Subgrupo 96 denominado “Cuentas de desviaciones
sobre costos preestablecidos”, el cual se puede desarrollar en subcuentas específicas de cada
subdesviación:
960 Desviación en materia prima
9600 Desviación técnica en materia prima
9601 Desviación económica en materia prima
961 Desviación en mano de obra directa (M.O.D.)
9610 Desviación técnica en M.O.D.
9611 Desviación económica en M.O.D.
962 Desviación en costos indirectos del centro
9620 Desviación en eficiencia
9621 Desviación en capacidad
9622 Desviación en presupuesto
963 Desviación en costos de distribución
(respecto a este costo, normalmente se calcula sólo una desviación global por producto)
La utilización del Subgrupo 96 “Cuentas de desviaciones sobre costos preestablecidos” nos plantea cuatro
cuestiones:
1. En qué momento se abren, es decir en que etapa del proceso contable del movimiento de valores
aparecen las desviaciones.
2. Cómo se registran tales desviaciones
3. Qué se hace al final del periodo con las cuentas de desviaciones que se hayan abierto en el momento
oportuno, es decir con que cuentas se saldan.
4. Cuáles son los pasos o etapas a seguir en el proceso contable.

MOMENTO DE APERTURA
Las cuentas de desviaciones pueden aparecer en cualquiera de las etapas del proceso contable del
movimiento interno de valores, lo que dependerá de la conveniencia o necesidad de cada empresa.
Existen las siguientes posibilidades:
1. A la entrada en almacén de las materias primas compradas, en este caso las fichas de stocks en el
almacén de materias primas están valoradas a precio estándar
2. A la salida de las materias primas hacia la fabricación, con lo que el inventario contable permanente
se lleva a costos reales
3. Al dar entrada a las cargas en la Contabilidad de Costos:
- a nivel de afectación de las cargas directas
- a nivel de reparto, entre los centros, de las cargas indirectas, con lo que el cuadro de distribución
o reparto se manejaría a costos estándar
4. Cuando se realiza el subreparto de cargas entre los centros de actividad. Situándose el estándar a
nivel de reparto secundario y el reparto primario se reparto primario es efectuado en términos reales.
5. Cuando se realiza la imputación de las cargas a los costos. Lo que implica que el cuadro de distribución
es realizado en términos reales pero al imputarlo a los costos, son tenidos en cuento los costos
estándar de las unidades de obra.
6. A la salida de fabricación de los productos terminados. Es el último caso en que la cuenta de stocks
de productos terminados puede ser llevada en términos de costos estándar.
7. A la salida de los almacenes de productos terminados, lo que implica que todos los stock son
valorados a costos reales, y solo el precio de venta es valorado a costos estándar.
Es importante tener presente que las subdesviaciones de la desviación global no tienen por qué
aparecer en la misma etapa del proceso contable.
De todas las posibilidades enunciadas los momentos más frecuentes en que la empresa suele abrir las
cuentas de desviaciones son los siguientes:
a. A la salida de las cuentas de costos de producción (con lo que el mayor de costos de producción se
carga a valor real y se descarga a valor estándar)
b. A la entrada de las cuentas de costos de producción (las desviaciones son calculadas antes de cargar
la cuenta de costos de producción, recibiendo esta directamente valores estándares)

REGISTRACIONES
Las posibilidades de registro de las desviaciones suelen reducirse a dos procedimientos:
A) La cuenta de desviación registra, en el Debe o en el Haber, únicamente la diferencia entre el costo
estándar y el costo real, en el momento del proceso contable en que se haya decidido hacer aparecer
los costos estándares. Esto implicará que durante el período contable se trabaje con costos estándar,
transcurrido el período se trabaja con costos históricos (en el mismo Diario) e inmediatamente se
registrarían las desviaciones.
B) La cuenta de desviación registra, en el Debe, los costos reales y, en el Haber, los costos estándar,
siendo el saldo de la cuenta la desviación global entre las dos situaciones. Este procedimiento implica
que se contabilizan las dos situaciones al mismo tiempo, una vez transcurrido el período contable.

TRATAMIENTO CONTABLE DE LAS DESVIACIONES

Al final del período contable nos encontramos con una serie de cuentas de desviaciones que se abrieron
en el momento escogido por la empresa y que todavía permanecen abiertas. Para saldarlas existen
principalmente dos soluciones:
1. Transferirlas a cuentas de resultados: lo que se realiza si se considera que los precios de costos
correctos o auténticos son los precios de costos estándar y que las desviaciones son anomalías que
no deben afectar al costo. Aquí cabe separar en la desviación sobre el precio de compra de materias
primas, la parte correspondiente a las materias primas consumidas, que debe seguir el camino
apuntado, y la desviación correspondiente a las existencias, que debe saldarse con la cuenta
correspondiente de Inventario permanente, para pasarla al balance.
2. Saldar parte con la cuenta de Inventario Permanente (de materias primas, productos en curso y
productos terminados) y parte con la de Costo final de los productos vendidos. Al iniciarse el ejercicio
siguiente las desviaciones deben hacerse explícitas y dejar las cuentas correspondientes al costo
estándar. En esta solución subyace la idea de que los costos históricos son los auténticos.
PUNTO 5: TRABAJO CONTABLE EN LA CONTABILIZACIÓN DE LOS COSTOS STANDARD

Al comparar el proceso contable seguido por el método del costo histórico completo dentro del modelo
base, con el proceso contable seguido por el método del costo estándar, hay que advertir:
1. Respecto al cuadro contable básico: este tendrá necesariamente, un subgrupo nuevo (96) dedicado
a las desviaciones sobre costos estándares, y dependiendo de qué tratamiento se dé al final del
ejercicio a estas desviaciones, se verán afectados:
- Bien el subgrupo de Resultados (donde aparecerá la cuenta 986 “Saldo de las cuentas de
Desviaciones”)
- Bien los subgrupos de Inventarios y de Costos
Respecto de las posibilidades de tratamiento contable: en función del momento en que se manejen los
datos, tanto estándar como históricos, tendremos distintas alternativas de trabajo:
Primera: Se elabora el presupuesto al principio del período. Una vez transcurrido el período contable,
se contabilizan, simultáneamente, tanto los datos estándar como los históricos.
Segunda: Se elabora el presupuesto al principio del período. Durante el período, partiendo de los
datos presupuestados y algunos datos reales que se conocen sobre la marcha, se contabiliza hasta
obtener los resultados en términos estándar. Transcurrido el período de cálculo se lleva a cabo el
proceso contable en términos históricos por lo que aparecerán unas desviaciones entre ambos
procesos en el momento o etapa en que haya determinado la misma empresa. Este es el método que
utilizaremos.

PUNTO 6: PRACTICA EN LA DETERMINACIÓN, CÁLCULO DE VARIACIONES, REGISTRO CONTABLE Y

PRESENTACIÓN DE LOS COSTOS STANDARD

Para contabilizar el movimiento de valores, en el supuesto de que no existen existencias iniciales y ni

finales y que las desviaciones entre los costos estándar y los costos reales deben aparecer a la salida de
las cuentas de costos directos y costos indirectos, debemos tener en cuenta:
Desde el principio del período se conoce el presupuesto unitario de producción y de ventas. Por otra
parte, durante el ejercicio, si bien no conocemos todos los costos históricos, hay una serie de datos
reales que generalmente vamos a ir conociendo sobre la marcha:
- Volumen de producción de la empresa
- Volumen de producción de las secciones
- Volumen de ventas.

A medida que vayamos conociendo estos datos reales podremos ajustar el presupuesto unitario a la
producción real y así podremos trabajar con costos estándar.
Así pues, partiendo del presupuesto unitario y de estos datos reales que conoceremos durante el
ejercicio podremos calcular:
- Costos estándar de las secciones de producción
- El costo final estándar
- Resultados de explotación con criterios de Contabilidad Analítica sobre costos estándar.
Sin vernos obligados a esperar a que se cierre el ejercicio contable, para tener una visión de lo que está
sucediendo en la empresa.
1. Asignación de los costos estándar de materia prima a la cuenta de “Costos de las secciones de
producción”:

Costo de la sección producción (X – Y)

a Costos directos de ....
2. Asignación de los costos estándar de M.O.D. a la cuenta de “Costos de la sección de producción” (son
costos indirectos al producto, pero directos a las distintas secciones):

Costo de la sección producción (X – Y)

a Costos indirectos de ....
(Por la mano de obra directa)

3. Asignación de los costos generales de explotación estándar a la cuenta de “Costos de las

secciones de producción”::

Costo de la sección producción (X – Y)

a Costos indirectos de ....
(Por los gastos generales de explotación o costos
indirectos de secciones)

4. Traspaso a almacén de productos terminados a costos estándar:

Inventario permanente de.... terminado

a Costos de la sección producción ....

5. Determinación del costo final estándar:

Costo final de....

a Inventario permanente de .... elaborado
a Costo sección distribución

6. Determinación de los Resultados Analíticos sobre costos estándar:

a) Registro de los costos finales estándar:

Resultados de explotación de .... sobre costos estándar

a Costo final de ....

b) Registro de los ingresos:

Ingresos de explotación reflejos ....

a Resultados de explotación .... sobre costos estándar

c) Agregación de resultados sobre costos estándar:

Resultados de explotación .... sobre costos estándar

a Resultados de explotación sobre costos estándar

Puesto que en este mismo Diario de Contabilidad de Costos ya se han cumplimentado algunos momentos
del proceso contable, aunque las magnitudes se hayan calculado en términos estándar, es evidente que
transcurrido el período contable y disponiendo ya de todos los datos históricos se puede proceder a la
contabilización del movimiento interno de valores siguiendo las mismas etapas como si se tratara de
costos completos históricos, pero con cuatro diferencias:
- Los momentos del proceso contable, seguirán el mismo orden, pero no el mismo número de
orden, puesto que ya se han consumado algunos.
- Después que las magnitudes que ya tenemos registradas en términos estándar se contabilicen
en términos reales, procede calcular y hacer aparecer las desviaciones correspondientes.
- A partir de ese momento y hasta la reagrupación de las desviaciones, el proceso contable se
identifica con el proceso registrado en términos estándar, por que no procede repetirlo.
- Al final del proceso contable, el saldo de la cuenta de Desviaciones se lleva al resultado final, con
lo que estaremos considerando que los costos auténticos son los estándar.

7. Recibo de los stocks existentes: La campaña comenzó sin existencias iniciales.

8. Recibo de las cargas con sus modalidades pasando por las secciones:

a) Respecto de las compras:

Costo de compra materia prima .... (para)

a Compras reflejas
(No se recogen directamente en Inventario porque
faltan incorporar los elementos indirectos de las
compras que aparecen en la sección de compras)

b) Respecto de las restantes cargas incorporables indirectas:

Sección compras
Sección producción de .... M.O.D.
Sección producción de …. Gastos de explotación
Sección distribución
Cargas no incorporables
a Gastos y dotaciones reflejas
a Elementos supletorios incorporados
(Según cuadro de reparto. Este asiento se podría
haber desdoblado en dos: reparto primario y reparto
secundario)

9. Determinación del Costo de compras:

Costo de compra materia prima ....

a Sección compras

10. Entrada de las compras del almacén:

Inventario permanente materia prima ....

a Costo de compra materia prima ....

11. Determinación de los elementos del costo de producción: Puesto que, de acuerdo con el plan
contable, el costo de producción de cada sección aparece integrado por una parte directa y otra
indirecta al producto, será necesario obtener, en primer lugar, los costos directos del producto –
consumo de materias primas- y, en segundo lugar, los costos indirectos del producto –mano de obra
directa a las secciones y gastos de explotación indirectos a las secciones-. La suma de estos dos
componentes nos dará el costo de producción de cada sección)
 a) Determinación de los elementos directos al producto, de los que se hace responsable la (sección
económica o centro económico):

Costos directos de ....

a Inventario permanente materia prima ....

b) Determinación de los elementos indirectos al producto, que recogen elementos directos e

indirectos a las secciones:

Costos indirectos ....

a Sección producción .... M.O.D.
a Sección producción ... Gastos de explotación

12. Determinación del costo de distribución: Aunque sabemos que el costo de distribución,
normalmente juega y aparece en el momento de la determinación del costo final, el plan contable
seguido por la empresa, para calcular las desviaciones por este concepto, exige su cálculo
separadamente:

Costos sección distribución

a Sección distribución

13. Registro de las desviaciones: Las cuentas de costos directos y costos indirectos (en sus mayores) se
encuentran, hasta este momento cargadas y abonadas.

a) En los costos directos (materia prima): Procede, pues, calcular, registrar y analizar las desviaciones,
ya que se ha pedido en el supuesto que esto se realice, a la salida de las cuentas de costos directos
y costos indirectos:
(1) (2) (3) (1 – 2) (2 – 3) (1 – 3)
Q s Ps Q r Ps Q r Pr DESVIACIÓN DESVIACIÓN DESVIACIÓN
TECNICA ECONOMICA GLOBAL

Desviación económica. Materia prima ....

a Desviación técnica. Materia prima ....
a Costo directo ....

Con este asiento la cuenta 9330 “Costo directo ....” queda saldada, y aparecen abiertas las dos
cuentas de desviaciones: 96001 “Desviación económica materia prima ...” y 96000 “Desviación
técnica materia prima ....”. La cuenta 933 “Costo de la sección producción ....” recibió, durante el
ejercicio, el importe estándar.

b) En los costos indirectos:

b.1) Mano de obra directa de la sección de producción de ....:

(1) (2) (3) (1 – 2) (2 – 3) (1 – 3)

Hs Ss Hr Ss Hr Sr DESVIACIÓN DESVIACIÓN DESVIACIÓN
TECNICA ECONOMICA GLOBAL
 Costos indirectos ....
a Desviación técnica. M.O.D. ....
a Desviación económica. M.O.D. ....

b.2) Gastos generales de la sección de producción de ....: (método eurocontinental)

(1) (2) (3) (4) (1 – 2) (2 – 3) (3 – 4) (1 – 4)
Us Cs Ur Cs Up CS Ur Cr DESVIACIÓN DESVIACIÓN DESVIACIÓN DESVIACIÓN
EFICIENCIA CAPACIDAD PRESUPUESTO GLOBAL

Costos indirectos ....

Desviación en capacidad. Sección ....
a Desviación en eficiencia. Sección ....
a Desviación en presupuesto. Sección ....

Con los dos asientos anteriores la cuenta 9331 “Costos indirectos ....” queda saldada, y
aparecen abiertas las cinco cuentas de desviaciones. La cuenta 933 “Costo de la sección de
producción ....” recibió, durante el ejercicio, el importe estándar.

c) En los costos de distribución:

Costo de la sección de distribución

a Desviación costos distribución ....

Con este asiento queda saldada la cuenta 935 “Costos sección distribución” y abiertas las de
desviaciones. La cuenta 9370 “Costo final de ....” recibió durante el ejercicio el importe
estándar.

14. Reagrupación de las cuentas de Desviaciones: Pasamos directamente a este momento porque, en este
Diario de Contabilidad de Costos y durante el ejercicio, una vez calculados y registrados los costos de
las secciones de producción, en términos estándar, se traspasaron éstos al almacén de productos
terminados en términos de costos estándar, para después determinar el costo final estándar y los
resultados analíticos sobre costos estándar (Momentos 1, 2, 3, 4, 5 y 6 del proceso contable). Por otra
parte, la empresa ha escogido llevar el saldo de la cuenta de Desviaciones al resultado final.

Desviación técnica materia prima ....

Desviación económica materia prima ....
Desviación técnica M.O.D. ....
Desviación económica M.O.D. ....
Desviación en eficiencia. Sección ....
Desviación en presupuesto. Sección ....
Desviación Costos distribución ....
a Saldo de las cuentas de Desviaciones

Saldo de las cuentas de Desviaciones

a Desviación económica materia prima ...
a Desviación en capacidad. Sección ...

15. Reagrupación de las cuentas de Diferencias de incorporación:

 Elementos supletorios incorporados
a Cargas no incorporables
a Diferencias de incorporación

Diferencias de incorporación
a Saldo de las cuentas de Diferencias
de incorporación

16. Entrada de los resultados ajenos a la explotación y extraordinarios:

Resultados reflejos ajenos a la explotación

a Saldo sobre Pérdidas y Ganancias

17. Determinación del resultado de Contabilidad Analítica: Aquí se cierra la cuenta 981 “Resultado de
explotación sobre costos estándar” que se abrió y determinó durante el período contable:

Resultado de la explotación sobre costos estándar

Saldo de las cuentas de Desviaciones
Saldo de las cuentas de Diferencias de incorporación
Saldo sobre Pérdidas y Ganancias
a RESULTADOS ANALÍTICOS

18. Cierre de la Contabilidad de Costos:

Compras reflejas
Gastos y dotaciones reflejos
RESULTADOS ANALÍTICOS
a Productos explotación reflejos, ....
a Resultados reflejos ajenos a la explotación