Actualidad Empresarial (Febrero,2012), Edición 249, pag 25

¿Qué se entiende por deducciones condicionadas?

A efectos de establecer la renta neta de tercera categoría, el artículo 37º, de la Ley del Impuesto
a la Renta, señala que se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y
mantener su fuente, así como los vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto
la deducción no esté expresamente prohibida. Dentro de tales deducciones, se encuentran las
deducciones condicionadas, las cuales deben de cumplir ciertos requisitos adicionales para que
su deducción sea válida, por eso el motivo de su nombre.

¿Cuáles son las deducciones condicionadas a que se refiere el artículo 37º

de la Ley del Impuesto a la Renta?
Dentro de las deducciones condicionadas, se encuentran las primas de seguro, mermas,
desmedros, faltantes de existencias, rentas de segunda, cuarta y quinta categoría, provisiones
de cobranza dudosa y castigos deducibles, pérdidas extraordinarias y delitos contra el
contribuyente, gastos en el exterior, arrendamiento de predios de primera y tercera categoría,
gastos por servicios prestados por no domiciliados, gastos pre-operativos y amortización,
regalías y gastos por premios.
Enlaces:

http://aempresarial.com/web/revitem/1_11781_94509.pdf

https://docplayer.es/12740204-Deducciones-condicionadas-expositor-jorge-picon.html

http://www.ccpl.org.pe/downloads/DEDUCCIONES%20LIMITADAS%20-
%20Roger%20Grandy.pdf

http://aempresarial.com/servicios/revista/154_1_EMHRFYCWKVODZOXQKUCXLSENYTJOEJEIV
MABKDYVYMYYBVPLQS.pdf

Pérdidas extraordinarias: Según el inciso d) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la

Renta, son deducibles las pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en
los bienes productores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente
por parte de sus dependientes o terceros. Para tal efecto, la norma en cuestión exige como
requisito de la deducibilidad del gasto que se haya demostrado judicialmente el hecho
delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente. Al respecto
debe acotarse según lo resuelto por el Tribunal Fiscal mediante RTF N° 5509- 2-2002, 0016-5-
2004 y 7045-4-2007, entre otras, la denuncia policial no es prueba suficiente para acreditar la
ocurrencia del hecho delictivo. Adicionalmente, mediante RTF N° 1272-4-2002, el Tribunal Fiscal
ha dejado establecido que las pérdidas de robo son deducibles recién en el ejercicio fiscal en
que se acredite la inutilidad de seguir con la acción judicial.

Consulta: La empresa «Caminos del Inca SRL» sufrió un asalto en su sede en Piura, sufriendo la
pérdida extraordinaria de S/. 20,000.00. Se consulta cómo sustentar dicha pérdida, habida
cuenta que, por la misma naturaleza del acto delictivo no es posible identificar al responsables
del hecho.

Respuesta: En el caso planteado, corresponde sustentar la pérdida con el parte policial y/o
correspondiente auto de archivamiento provisional de la Fiscalía, no siendo suficiente la
denuncia policial.

Mermas y desmedros: La Ley del Impuesto a la renta permite en el inciso f) del artículo
37 la deducción de las mermas y desmedros. Respecto de las primeras, el contribuyente deberá
acreditarlas, a solicitud de SUNAT, mediante un Informe técnico emitido por un profesional
independiente, competente y colegiado o, en todo caso, por el organismo técnico competente,
el mismo que contenga la metodología y las pruebas efectuadas. En cuanto a los desmedros, la
destrucción de las existencias debe efectuarse ante Notario, previa comunicación a SUNAT con
seis días hábiles anteriores a la diligencia de destrucción de dichos bienes.
Consulta: La Administración Tributaria efectúa un reparo por la suma de S/. 32, 500 a la empresa
avícola "El Gallo Claudio SAC", por haber contabilizado dicha suma como merma. El
contribuyente alega que es de conocimiento público el alta tasa de mortalidad de aves, lo cual
le obliga a contabilizar esa suma estimada como una merma. Se consulta si es procedente dicho
reparo.

Respuesta: Conforme a lo establecido en el literal c) del artículo 21 del Reglamento de la Ley

del Impuesto a la renta, a solicitud de la Administración, el contribuyente debe sustentar la
deducción por mermas con un Informe técnico emitido por un profesional independiente, que
contenga la metodología y las pruebas realizadas. En este sentido, de no haberse exhibido el
mencionado Informe a solicitud de la Administración, el gasto es reparable.

Gastos Condicionados: Mermas y Desmedro Autor: Dra. Rosa Sofía Figueroa Suárez Título:
Gastos Condicionados - Mermas y Desmedro Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 220 - Primera
Quincena de Diciembre 2010 Ficha Técnica

Introducción

Según lo establecido en la Ley de Impuesto a la Renta, a fin de establecer la renta neta de tercera
categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su
fuente, así como los vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción
no esté expresamente prohibida. Por lo que a efectos de ser deducible determinados gastos se
debe tener como objeto o motivo el planteado en la norma tributaria; es decir, la generación de
rentas gravadas o el mantenimiento de la fuente generadora de renta a fin de que tales gastos
cumplan con el principio de causalidad aun cuando no se logre la generación de la renta gravada.

Por lo expuesto y en virtud de que estamos próximos al cierre tributario que las empresas
deberán realizar mediante el presente informe se abordará dos gastos condicionados, los cuales
son las mermas y desmedros.

Principio de Causalidad De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 57° del TUO de la Ley del IR,
las rentas de tercera categoría se considerarán producidas en el ejercicio comercial en que se
devenguen. Por lo que según el Tribunal Fiscal se establece que se considera ingreso devengado
a todo aquel sobre el cual se ha adquirido el derecho de percibirlo por haberse producido los
hechos necesarios para que se generen, siendo irrelevante la fecha en que los ingresos sean
percibidos o el momento en que se emita el comprobante de pago que sustente la operación.
Por su parte, García Mullín establece que en forma genérica, se puede afirmar que todas las
deducciones de gastos están en principio regidas por el principio de causalidad; es decir, que
sólo son admisibles aquellos que guarden una relación causal directa con la generación de la
renta o con el mantenimiento de la fuente en condiciones de productividad.

PICÓN GONZALES, Jorge Luis, ¿Quién se llevó mi gasto?

La Ley, la Sunat o lo perdí yo, Dogma Editores, Perú, 2007, Pág. 29. 3.

Gastos Condicionados, al respecto los gastos aceptados tributariamente los definimos a

continuación:
Gastos Condicionados. Son aquellas sobre las que la ley permite que, cumpliendo con las reglas
generales (causalidad, razonabilidad, proporcionalidad y fehaciencia), el contribuyente pueda
deducir el concepto, pero únicamente si cumple con los requerimientos planteados por la
norma.

Ejemplos: Gastos por mermas, desmedros, pérdidas extraordinarias y delitos contra el

contribuyente.

Mermas: En el numeral 1 del inciso c) del artículo 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta señala que para la deducción de las mermas y desmedros de existencias dispuesta en
el inciso f) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, se entiende por Merma a la pérdida
física, en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a su
naturaleza o al proceso productivo. A diferencia del desmedro, el cual es una pérdida de orden
cualitativo e irrecuperable de las existencias, haciéndolas inutilizables para los fines a los que
estaban destinados. Por lo que siguiendo los referidos lineamientos, la Norma Internacional de
Contabilidad – NIC 2, “se define a la merma como la pérdida física tanto en el volumen, peso o
cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a su naturaleza o al proceso
productivo”. Al respecto Fernández Origgi precisa que en la “(…) la RTF Nº 16274 de 16 de
diciembre de 1980 se precisa que dentro del concepto de mermas están comprendidos la
pérdida de productos en el proceso de producción y envasado, la rotura de botellas llenas dentro
del almacén de la planta y manipuleo de embarque del depósito a los medios de transporte, y
las pérdidas en operaciones que se realizan normalmente, tales como envasado que no reúne
las Con referencia a ello el Dr. Franciso J. Ruiz de Castilla Ponce de León en la segunda quincena
de noviembre de 2009 al abordar algunos apuntes sobre el criterio del devengado establece que
para el criterio jurídico no es relevante si hay o no ingreso o percepción, sino basta que se tenga
el derecho de percibir una renta para que se considere imputada para determinado ejercicio,
por lo que si una renta se rige por el principio del devengado, se puede o no haber recibido el
ingreso, pero para efectos tributarios, se va a entender recibida si se ha cumplido el principio
del devengado. Por su parte el principio contable señala que la imputación por el referido
método se produce cuando tanto los ingresos y los costos y los gastos se ganan o se incurren, y
no cuando éstos se cobran o se pagan. Por lo expuesto, con relación a la aplicación del Principio
de Causalidad, se pueden presentar hasta dos concepciones, conforme veremos: 2.1. Criterio
Restrictivo Entendiéndose con este Instituto Pacífico I I-16 N° 220 Primera Quincena - Diciembre
2010 Actualidad y Aplicación Práctica condiciones formales para su venta, como igualdad de
niveles de contenido, etc., que se suele entregar gratuitamente al personal o al público”. 4.1.

Tipos de merma:

Al respecto podemos establecer que las mermas se clasifican en dos tipos2:

a) En función a la naturaleza del bien. Es el caso que por su composición química o por su
tamaño, entre otros factores, se pierdan físicamente por su sola tenencia, su traslado y/o
transporte.

b) En función al proceso productivo o de comercialización. Es el caso de los insumos que se

transforman para producir otros bienes, perdiéndose una parte. De lo expuesto se colige que no
constituye mermas las pérdidas que no son imputables ni a la naturaleza ni al proceso de
producción sino que son consecuencias del actuar de terceros.
Es en este sentido que se considera que las pérdidas de agua por consumos realizados por
algunos clientes y/o personas realizadas por conexiones sin medidor o clandestinas no podrán
ser consideradas como mermas. Por su parte, otro supuesto en el cual no estaríamos ante una
merma de existencia por no ser imputable ni a la naturaleza del bien ni al proceso productivo o
de comercialización, es en el caso de las diferencias de peso originadas en la limpieza,
clasificación o manipulación de los productos por parte del personal o del público, esto debido
a que son consecuencia del actuar de terceros.

Forma de acreditación Al respecto como se ha señalado en el acápite 3 del presente informe al

ser el gasto sufrido por la merma un gasto condicionado se prevé como condicional que el
contribuyente deba acreditar el gasto sufrido por las mermas mediante un informe técnico
emitido por un profesional independiente, competente y colegiado o por el organismo técnico
competente; y que en dicho informe contenga por lo menos la metodología empleada y las
pruebas realizadas. Es en este sentido que las mermas de existencias debidamente acreditadas
son deducibles a efectos de determinar la renta neta de tercera categoría; considerándose como
merma, para dicho efecto, la pérdida física, en el volumen, peso o cantidad de las existencias,
ocasionada por causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo. Cabe precisar que
respecto a la elaboración del referido informe técnico para efectos de su deducibilidad como
gasto en la determinación de la renta neta de tercera categoría no se precisa el momento en el
cual se deba elaborar el mismo; debido a que simplemente se establece que el contribuyente
estará en la obligación de acreditar las mermas con un informe técnico, no estableciéndose el
momento en el cual deba elaborarse el mismo. Inclusive hay RTFs como la RTF N° 5610-1-2006
en la que se enfatiza que las mermas deben de encontrarse debidamente acreditadas, con la
información pertinente en la etapa en la que éstas fueran solicitadas, a efectos de ser
deducibles.

Ante ello, podemos colegir que no se podrá desconocer el gasto de merma de existencia
sustentado con un informe elaborado con posterioridad del ejercicio y antes de un
requerimiento por parte de la Administración Tributaria en un proceso de fiscalización. 4.3.

Características que debe contener el informe técnico que demuestre la merma Según lo señala
el literal f) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, complementado por el literal c)
del artículo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta:

Se determina que el informe técnico que sustenta o acredita las mermas deberá ser emitido por
un profesional competente y colegiado o por el organismo técnico competente; y que dicho
informe deberá contener por lo menos la metodología empleada y las pruebas realizadas. RTF:
01804-1-2006.

El Informe Técnico de mermas de existencias debe precisar en qué consistió la evaluación

realizada e indicar en forma específica, cuáles fueron las condiciones en que ésta fue realizada
y en qué oportunidad. Al respecto, cabe precisar que en caso que el contribuyente no cuente
con el Informe Técnico que sustente la merma en el proceso productivo o en caso de tener el
informe ello no debería establecer el desconocimiento del gasto por esencia; por lo que
coincidimos con lo señalado por Picón Gonzales cuando señala que la ausencia de tal informe
no puede suponer el desconocimiento total de la merma, sino la aplicación de la merma
promedio del sector. Por su parte cuando existen normas específicas que reconocen un
porcentaje razonable de mermas no se requerirá un informe técnico emitido por un profesional
independiente, competente y colegiado o por el organismo técnico competente.

Pronunciamientos de SUNAT INFORME N° 009-2006-SUNAT/2B0000 Tratándose de operaciones

de importación de productos a granel transportados al país por vía marítima, en las cuales
existen diferencias entre la cantidad del producto comprado y embarcado en el exterior y
recibido en el país, considerando que dicha diferencia detectada al momento del desembarque
corresponde a condiciones de humedad propias del traslado, se tiene que: La pérdida física
sufrida en productos a granel, que corresponda a condiciones del traslado que afectan los bienes
por las características de estos como ocurre con la humedad propia del transporte por vía
marítima, califica como merma. INFORME N° 129-2005-SUNAT/2B0000 El concepto de merma
para efecto del IGV, precisado en el inciso a) de la Primera Disposición Transitoria y Final del
Decreto Supremo N° 064-2000-EF, referido a las pérdidas de electricidad, no es aplicable para
efectos del Impuesto a la Renta, el cual tiene un concepto específico de merma.

Desmedros: A diferencia de la merma, en el desmedro no se supone la pérdida física de la

existencia de la empresa, debido a que este gasto se caracteriza por ser una pérdida de orden
cualitativo; es decir, no se trata de que el bien desaparezca sino que aun existiendo, éste ya no
es de utilidad para la empresa. Como se puede apreciar de estas normas, la legislación del
Impuesto a la Renta prevé que los desmedros de los bienes que conforman las existencias
puedan ser deducidos para hallar la renta neta de tercera categoría, siendo necesario para que
la pérdida se considere como un desmedro que sea irreversible y que imposibilite la realización
de los fines para los cuales tales bienes fueron producidos o adquiridos. Ahora bien, para que
proceda la deducción de la pérdida por concepto de desmedros, es necesaria la acreditación
correspondiente.

Para tal efecto, la norma reglamentaria establece que la destrucción de las existencias debe ser
efectuada ante Notario Público o, en su defecto, ante Juez de Paz, previa comunicación a la
SUNAT con no menos de seis días hábiles de anticipación a la fecha de la destrucción. Actualidad
Empresarial Área Tributaria I N° 220 Primera Quincena - Diciembre 2010 I-17 5.1. Tipos de
desmedros Al respecto existen diversos supuestos en los cuales las existencias se convierten en
desmedro y éstos pueden ser por deterioro de los bienes, bienes perecederos o desfase
tecnológico.

Acreditación Tratándose de los desmedros de existencias, la SUNAT aceptará como prueba la

destrucción de las existencias efectuadas ante Notario Público o Juez de Paz, a falta de aquel,
siempre que se comunique previamente a la SUNAT en un plazo no menor de seis (6) días hábiles
anteriores a la fecha en que llevará a cabo la destrucción de los referidos bienes. Dicha entidad
podrá designar a un funcionario para presenciar dicho acto; también podrá establecer
procedimientos alternativos o complementarios a los indicados, tomando en consideración la
naturaleza de las existencias o la actividad de la empresa. En este sentido, los desmedros de los
bienes que conforman las existencias pueden ser deducidos para hallar la renta neta de tercera
categoría, siendo necesario para que la pérdida se considere como un desmedro que sea
irreversible y que imposibilite la realización de los fines para los cuales tales bienes fueron
producidos o adquiridos. Por lo que será necesaria la acreditación de la destrucción.
Por su parte es preciso enfatizar que si bien la norma autoriza a la SUNAT a establecer
procedimientos alternativos o complementarios al indicado en el Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, a la fecha no existe norma jurídica alguna que haya aprobado un
procedimiento distinto. Pronunciamiento de la SUNAT INFORME N° 290-2003-SUNAT/2B0000
Para que proceda la deducción de los desmedros deben ser acreditados con la destrucción de
los bienes, según el procedimiento establecido en el inciso c) del artículo 21° del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta.

A la fecha, no existe norma jurídica alguna que haya aprobado un procedimiento distinto al
señalado. Cabe señalar que los gastos por desmedro no son deducibles con la sola presentación
de los partes de producción, puesto que estos documentos sólo reflejan los hechos ocurridos en
este proceso. Por lo que se requiere la destrucción del mismo. Al respecto le brindamos un
modelo de la referida comunicación efectuada ante la SUNAT:

Modelo de Comunicación ante la SUNAT Sumilla: Comunica destrucción de desmedros de

existencias A LA SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA - SUNAT.
MEDELLÍN SAC, identificada con RUC N° XXXXXXXXXXX, con domicilio fiscal ubicado en
avenida XXXXXXXXXXXX, distrito de XXXXXX, provincia y departamento de Lima, debidamente
representada por su Gerente General Sofía Figueroa Suárez, identificada con DNI N.°
41645982, según consta en el Registro de Personas Jurídicas de los Registros Públicos de Lima,
nos dirigimos ante ustedes a fin de manifestarles lo siguiente: De conformidad con lo
establecido en el inciso c) del artículo 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado por Decreto Supremo Nº 122-94-EF, nos dirigimos a ustedes a fin de comunicarles
que con fecha 30 de diciembre de 2010 a horas 11:00 a.m, procederemos a la destrucción de
las existencias en desmedro consistentes en XXXX unidades de
XXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXX, por un valor en libros de S/. XXXXXXXXXXXXX (XXXXXXXXX
NUEVOS SOLES con 00/100), hecho que se realizará en nuestro domicilio fiscal ante el Notario
Público de Lima XXXXXXXXXXXXXXXXXXX. POR TANTO: Cumplimos con efectuar la presente
comunicación a fin de poder acreditar la deducibilidad del gasto por concepto de desmedros
de existencias por el presente ejercicio. Lima, 20 de diciembre de 2010
_________________________ Sofía Figueroa Suárez Gerente General MEDELLÍN SAC

Sumilla de los que se está comunicando Datos de identificación del contribuyente Lugar y
notario ante quien se destruirá las existencia Sustento legal Fecha, hora de la destrucción de las
existencias Cantidad, tipo y monto equivalente de la existencia Merma Desmedro Definición
Pérdida física, en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas
inherentes a su naturaleza o al proceso productivo. Pérdida de orden cualitativo e irrecuperable
de las existencias, haciéndolas inutilizables para los fines a los que estaban destinados. Tipos -
En función a la naturaleza del bien. - En función al proceso productivo o de comercialización. -
Deterioro de los bienes. - Bienes perecederos. - Desfase tecnológico. Acreditación Con informe
técnico emitido por un profesional independiente, competente y colegiado o por el organismo
técnico competente; Destrucción de las existencias efectuadas ante Notario Público o Juez de
Paz, a falta de aquel, siempre que se comunique previamente a la SUNAT en un plazo no menor
de seis (6) días hábiles anteriores a la fecha en que llevará a cabo la destrucción de los referidos
bienes. Características del informe: - Metodología empleada. - Pruebas realizadas.
Pronunciamientos de SUNAT Informe N° 009-2006-SUNAT/2B0000 Informe N° 129-2005-
SUNAT/2B0000 Informe N° 290-2003-SUNAT/2B0000.

Provisión y castigo de deudas incobrables: El inciso i) del artículo 37 de la Ley del

Impuesto a la renta establece que los castigos por deudas incobrables y las provisiones por dicho
concepto son tanto se determine las cuentas a que corresponden.

El mencionado dispositivo no reconoce el carácter de deuda incobrable a las deudas contraídas

por partes vinculadas, las deudas garantizadas por empresas del sistema financiero mediante
derechos reales de garantía y las deudas que hayan sido renovadas o prorrogadas. Al respecto,
mediante el Informe N° 141-2005-SUNAT, la Administración Tributaria ha expresado que las
deudas garantizadas en su totalidad por una hipoteca que, luego de la ejecución de ésta, no son
canceladas total o parcialmente con lo obtenido en la ejecución, podrán calificar como deuda
incobrable para fines de la deducción prevista en el inciso i) del artículo 37 de la Ley del Impuesto
a la Renta.

Respecto de la provisión por deudas incobrables, el inciso f) del artículo 21 del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la renta establece que el carácter incobrable debe verificarse en el
momento en que se efectúa la provisión contable, siendo además que las deudas deben
encontrarse vencidas, deben figurar al cierre de cada ejercicio en el Libro de Inventarios y
Balances de manera discriminada y debe demostrarse el riesgo de incobrabilidad o la morosidad
del deudor.

A su vez, respecto del riesgo de incobrabilidad, debe acreditarse la existencia de dificultades

financieras del deudor, mediante el análisis periódico de los créditos o por otros medios. En
cuanto a la morosidad del deudor, la misma debe acreditarse mediante gestiones de cobranza,
el protesto de documentos, el inicio de los procedimientos de cobranza o el incumplimiento de
la obligación por más de doce meses.

En lo que se refiere al castigo de las deudas incobrables, según el inciso g) del artículo 21 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la renta, se requiere que la deuda haya sido provisionada
y se hayan ejercitado las acciones judiciales pertinentes hasta establecer la imposibilidad de la
cobranza, salvo que se demuestre que es inútil ejercitarlas o que el monto exigible a cada deudor
no exceda las 3 UIT.

Consulta: La empresa «Ventas al crédito SAC» tiene por giro la venta de otros productos al por
mayor y menor, al contado y al crédito. En este sentido, tiene contabilizada una provisión de
deudas incobrables, por la suma total de S/. 700 000.00. Se consulta si procede efectuar el
castigo de dichas cuentas, habida cuenta que el monto exigible de cada deudor moroso no
supera los S/.2 000.00

Respuesta: Sí es posible efectuar el castigo de las deudas incobrables, pues las mismas están
provisionadas y el monto de cada deudor no supera las 3 UIT.
Remuneraciones de los directores: Según el literal m) del artículo 37 de la Ley del
Impuesto a la renta, las remuneraciones que corresponden a los directores de las sociedades
anónimas son deducibles hasta el 6% de la utilidad comercial. De conformidad con el inciso l)
del artículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la renta los perceptores de dichas
retribuciones considerarán como rentas de cuarta categoría tanto las que hubiesen resultado
deducibles para la sociedad, como las retribuciones que ésta les hubiere reconocido en exceso.

Sobre este punto, podemos citar la RTF N° 6887-4-2005, según la cual, si el contribuyente obtuvo
pérdidas, entonces no resulta arreglada a ley la deducción del gasto de dietas de directorio, al
no haber tenido utilidad comercial que permita el cálculo del tope del 6% de las utilidades.

Consulta: La empresa «Juntos lo podemos todo SRL» consulta por el caso de del sub gerente,
quien se encuentra bajo un contrato de trabajo y a la vez es miembro del directorio, por lo que
percibe rentas de cuarta y quinta categoría de la empresa. Específicamente, se consulta si la
empresa debe considerar el límite previsto en el literal m) o el previsto en el literal n) del artículo
37 de la Ley del Impuesto a la renta.

Respuesta: Ambos límites no son excluyentes, sino que se deben aplicar de manera concurrente.
El límite contenido en el literal m) se refiere a la suma total de remuneraciones del directorio;
en cambio, el límite previsto en el inciso n) está referido a la remuneración percibida por cada
trabajador que a su vez sea accionista de la empresa.

Ahora, en el caso planteado, deberá aplicarse el límite previsto en el inciso m) para las sumas
que corresponden al directorio en su conjunto y, a la vez, disposición por inciso n) deberá
calcularse el valor de mercado de la remuneración del gerente de ventas, para lo cual se sumarán
las rentas de cuarta y quinta categoría, ello en aplicación del inciso f) del artículo 34 de la Ley
del impuesto a la renta.

Gastos que constituyan para su perceptor rentas de segunda, cuarta o

quinta categoría: Respecto de los gastos que constituyan para su perceptor rentas de
segunda, cuarta o quinta categoría, las mismas podrán deducirse en el ejercicio en que
corresponden, siempre que hayan sido pagadas dentro del plazo para la presentación de la
declaración jurada anual del ejercicio, conforme a la regulación contenida en el literal v) del
artículo 37 de la Ley del Impuesto a la renta.

Sobre este punto, resulta importante mencionar la RTF N° 7719-4-2005, el Tribunal Fiscal ha
establecido mediante precedente de observancia obligatoria que las remuneraciones
vacacionales son deducibles como gasto de conformidad con el literal v) del mencionado
artículo.

Consulta: La empresa «Somos lo máximo SAC» consulta si puede deducir como gasto en el
ejercicio 2007 los recibos por honorarios 156-568, 256-889 y 365-778, los cuales están emitidos
con fecha del ejercicio 2008, pero en cuya glosa se lee que corresponde a servicios de 2007.

Respuesta: En el caso planteado, debe tenerse en cuenta que, según el literal j) del artículo 44
de la Ley del Impuesto a la renta, no son deducibles los gastos cuya documentación sustentatoria
no cumpla con los requisitos y características mínimas establecidas en el Reglamento de
Comprobantes de Pago. En este sentido, el numeral 5) del artículo 5 del Reglamento de
Comprobantes de Pago dispone que en caso de rentas de cuarta categoría, el recibo por
honorarios debe emitirse en la fecha de percepción de la retribución y por el monto de la misma.
Siendo esto así, un comprobante de pago con fecha de emisión distinta a la fecha de pago no
puede sustentar válidamente un gasto.

Remuneraciones de los socios y de sus familiares: Los límites previstos en los

literales n) y ñ) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la renta se refieren exclusivamente al
caso del titular de una EIRL, accionista, participacionista y en general, socios o accionistas de las
personas jurídicas, así como al caso del cónyuge, concubino y parientes hasta el cuarto grado de
consaguinidad y segundo de afinidad, en tanto que los mismos perciban una remuneración por
parte de la empresa.

Cuando nos encontremos en este supuesto es que debemos aplicar la regla de valor de mercado
contenida en el artículo 19- A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la renta; empero, si no
fuese ese el caso, debemos recurrir a la regla general de valor de mercado contenida en el
artículo 32 de la Ley del Impuesto a la renta.

Ahora bien, el literal b) del artículo 19 -A establece que, en los supuestos previstos en los incisos
n) y ñ) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la renta se considera valor de mercado a los
siguientes importes:

• La remuneración del trabajador mejor remunerado que realice funciones similares dentro de
la empresa (numeral 1.1).

• En caso de no existir el referente señalado en el numeral anterior, será la remuneración del

trabajador mejor remunerado, entre aquellos que se ubiquen dentro del grado, categoría o nivel
jerárquico equivalente dentro de la estructura organizacional de la empresa (numeral 1.2).

• En caso de no existir los referentes anteriormente señalados, será el doble de la remuneración

del trabajador mejor remunerado entre aquellos que se ubiquen dentro del grado, categoría o
nivel jerárquico inmediato inferior, dentro de la estructura organizacional de la empresa
(numeral 1.3).

• De no existir los referentes anteriores, será la remuneración del trabajador de menor

remuneración dentro de aquellos ubicados en el grado, categoría o nivel jerárquico inmediato
superior dentro de la estructura organizacional de la empresa (numeral 1.4).

• De no existir ninguno de los referentes señalados anteriormente, el valor de mercado será el

que resulte mayor entre la remuneración convenida por las partes, sin que exceda de (95) UIT
anuales, y la remuneración del trabajador mejor remunerado de la empresa multiplicado por el
factor de 1.5 (numeral 1.5).

Es muy importante tener en cuenta que, conforme lo previsto en el artículo 19-A del
Reglamento, el exceso de valor de mercado no será deducible para efectos del cálculo de la
renta de tercera categoría y será considerado dividendo para su perceptor.

Los gastos deducibles y el Sistema de detracciones: Según el numeral 2) de la

primera Disposición Final del Decreto Legislativo N° 940, antes de su derogatoria por la Ley
29173, los sujetos obligados a efectuar la detracción podían deducir los gastos en cumplimiento
del criterio del devengado de acuerdo a las normas del Impuesto a la renta; sin embargo, dicha
deducción no se consideraba válida en caso de haberse incumplido el depósito de la detracción
con anterioridad a cualquier notificación de SUNAT respecto de las operaciones involucradas en
el Sistema de detracciones, aún cuando se hubiese acreditado la veracidad de éstas.

En este sentido, somos de la opinión que por aplicación inmediata de la Ley 29173, resulta válida
la deducción de gastos devengados en el ejercicio 2007 aún cuando no se efectúe el respectivo
depósito de la detracción, pues, la posible notificación de SUNAT recién se efectuará a partir de
2008, siendo que a partir del 01-01-08, fecha de entrada en vigencia de Ley 29173, la
Administración tributaria sólo puede condicionar la utilización del crédito fiscal.