IEFPA – UNLAM

Maestría en Finanzas Pública

Cátedra de Procedimiento Tributario
Prof. Dra. Cristina Mansilla

SANCIONES TRIBUTARIAS

“Particularización en el campo de los Biocombustibles”

Débora Matilde Porro

Lic. en Economía (UNLP)
Especialista en Administración Financiera del Sector Público (UBA-ASAP)

Contacto:
debyporro@gmail.com / debyporro@hotmail.com.ar

ANSES - Servicio Jurídico

Chivilcoy, Bs As.
ESQUEMA DEL TRABAJO

INTRODUCCION

PALARAS CLAVES

CONCEPTOS BASICOS

Origen de la Sanción Tributaria

Definición
Finalidad
Principios
Categorías
Pecuniarias:
No Pecuniarias:

Tipificación y Gradualidad
Formales
Formales Agravadas
Materiales

Extinción
Procedimiento
Responsables

VINCULACION CON EL MARCO NORMATIO

Análisis del Articulado de la Ley 11.683/98, según Tipificación de las

Sanciones.

ANALISIS PARTICULAR: SANCIONES EN EL CAMPO DE LOS

BIOCOMBUSTIBLES

Análisis del Articulado de la Ley 26.093/06 y Decreto Reglamentario 109/07.

CONCLUSIONES

BIBLIOGRAFIA

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 INTRODUCCION

La Sanción Tributaria es una de los momentos más relevantes del

Procedimiento Fiscal, aquel en el cual el Estado – quien ha delegado sus poderes
vinculados a la Administración Tributaria en cabeza de la Autoridad Fiscal – ejerce
plenamente su verdadero poder coactivo sobre el contribuyente que ha cometido
infracción, con el único fin de penalizar el incumplimiento y hacer sentir algunos de
los principios básicos y fundamentales de la tributación: la Equidad y la Justicia.

A mi modo de ver, la complejidad en el diseño de nuestro Sistema Tributario

y en sus Sistemas anexos de Administración, Seguimiento y Control – junto a otras
características estructurales de nuestra economía y de nuestra sociedad – han
marcado ciertas “fisuras” en el sistema, lo que ha generado grandes beneficios para
algunos y graves perjuicios para otros, pero sobre todo una sensación generalizada
de “inequidad”.

En este sentido, el esfuerzo por mejorar los desvíos del sistema, sus cruces y
controles de información por parte de la Autoridad Fiscal, ha sido valiosísimo. Y en
ese sentido se continúa trabajando.

El fin del trabajo es - en primer término – conceptualizar y comprender; por

eso se analizan los detalles del tema, tratando de no vincularlo a la norma tributaria:

En segundo lugar, si se efectúa la asociación con la norma de Procedimiento

Fiscal: la Ley 11.683/98, con el fin de esquematizar los diversos tipos de Sanciones y
comprender su impacto.

En tercer lugar, se particulariza el tema en un sector de reciente crecimiento

en nuestra economía: el de los Biocombustibles. La jurisprudencia sobre el mismo es
poca o casi nula - o en todo caso - de difícil obtención.

Casi y para finalizar, se intenta efectuar algún tipo de aporte en base a las
conclusiones que se pudiesen desprender de lo descripto, solo con el fin de agregar
alguna opinión personal a lo extensamente comentado por los especialistas.

Finalmente, la cita bibliográfica seleccionada, la que tanto me ha enriquecido

y ayudado a comprender este tan complejo proceso que nos abarca, involucra y
compromete, no solo como ciudadanos - sino además - como profesionales de la
Función Pública.

PALABRAS CLAVES

Sanciones Tributarias – Incumplimiento Fiscal – Biocombustibles –

Ley 26.093/06 – Decreto 109/07

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 CONCEPTOS BASICOS

Todo SUJETO PASIVO de impuesto, sea este físico o jurídico – aquel sobre el
que recae el poder coactivo del Estado – tiene determinadas RESPONSABILIDADES
u OBLIGACIONES, las cuales se pueden clasificar de la siguiente manera:

 De dar: pago de tributos (se incluyen adelantos y retenciones), intereses y

multas;

 De hacer: guardar comprobantes, entregar documentación, cumplir con la

presentación de Declaraciones Juradas, levar libros de registros;

 De no hacer: lo que la ley prohíba (esto originará la infracción y posterior

sanción);

 De permitir: inspecciones de parte de la autoridad fiscal, u otra autorizada.

El incumplimiento de alguna de ellas – sea por acción u omisión - da origen a

la INFRACCION y como consecuencia de esta, a la Sanción Tributaria.

En muchos casos y dada la complejidad de nuestro Sistema Tributario, la

cantidad de normas, reglamentaciones y circulares que el organismo rector publica
a diario, es fácil cometer infracción por desconocimiento o inacción.

No existirá Responsabilidad por Infracción Tributaria en los siguientes casos:

 Cuando el sujeto quede completamente excluído respecto a lo que establece

la norma;

 Cuando se carezca de capacidad para obrar dentro del ámbito tributario;

 Cuando el obligado actúe amparándose en una interpretación razonable de

la norma, y haya reportado tal situación al organismo responsable mediante
notificaciones fehacientes;

 Por deficiencia de los Sistemas Informáticos, lo cual puede alterar el manejo

de la información y control;

 Por razones de fuerza mayor.

La Infracción tiene 3 elementos o COMPONENTES:

 Material: la infracción propiamente dicha;

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  Formal: el tipo, según la norma;

 Objetiva: la responsabilidad por el mero hecho de incumplimiento, sin

considerar si hubo omisión o intención.

Se define entonces como SANCION TRIBUTARIA a “la acción de penalizar o

castigar el incumplimiento de las obligaciones tributarias”. Dicha acción se ubica –
en términos secuenciales – como una de las últimas etapas del Procedimiento de
aplicación de la norma tributaria, con posterioridad a 1) la Autodeterminación; 2) la
Fiscalización y Verificación; 3) la Determinación de Oficio y con anterioridad a
instancias de índole Administrativas o Judiciales.

Su EXISTENCIA tiene una DOBLE FINALIDAD:

 Reparar, compensar o resarcir la falta con el fisco (el sujeto activo);

 Castigar la falta de conducta y el incumplimiento de parte de los sujetos

pasivos alcanzados, mediante medidas de diversos tipos, algunas de las
cuales tienen impacto patrimonial.

Dicha facultad asignada por el Estado a la Autoridad Fiscal (en nuestro caso
la AFIP) se sustenta en los siguientes PRINCIPIOS:

 Legalidad: solo puede sancionarse mediante la existencia de una norma con

rango de Ley;

 Tipicidad: solo pueden sancionarse las faltas previstas en la misma;

 Principio de “Non Bis in Idem” o Responsabilidad Penal Menor: no dos veces

sobre lo mismo. Esto garantiza a todo sujeto no ser juzgado 2 veces por el
mismo motivo;

 Principio de Inversión de la Carga de la Prueba: en el proceso penal quien

tiene la “carga de la prueba” – el demandante - es el que debe demostrar los
hechos, y el demandado demostrar su excepción. En el Derecho Tributario es
el Contribuyente quién tiene la responsabilidad de cumplir con sus
obligaciones ante el fisco, por lo que todas las responsabilidades recaen
sobre él. En este caso se invierte el principio: es el contribuyente quién debe
demostrar que no le debe nada al fisco ni ha incumplido con él.

 Intransferibilidad: dada su naturaleza personal, ninguna infracción puede

tener carácter hereditario;

 No Concurrencia: entre dos infracciones, se castigará a la de mayor

gravedad;
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  Irretroactividad: toda sanción no podrá – bajo ningún concepto alivianar o
contrarrestar las ya vigentes, en lo que a su aplicación se refiere;

 Debido Procedimiento: el que se ajuste a la norma;

 Razonabilidad: se debe contemplar que la sanción no sea más ventajosa que

incumplir; en este sentido debe haber cierta correlación;

 Causalidad: la sanción debe recaer sobre quien cometió el ilícito;

 Presunción de Legitimidad: se debe presumir que el infractor actuó - en

principio - dentro de la ley y en orden a sus obligaciones, siempre que no se
cuente con evidencia en contrario;

 Competencia: solo puede sancionar aquella autoridad a la que se la delegado

tal facultad, a través de la norma.

Las sanciones se clasifican en dos grandes CATEGORIAS:

 PECUNIARIAS: Multas

Fijas
Graduables

 NO PECUNIARIAS: Administrativas o Judiciales

Publicación: es decir, hacer públicos determinados ilícitos de relevancia;

Decomiso de Efectos: lo cual se corresponde con la sustracción de los bienes

materiales asociados a la misma;

Clausura: cierre del establecimiento comercial vinculado a la propia actividad;

Prisión: o privación de la libertad para el sujeto;

Suspensión y Destitución de cargos públicos: esto rige para funcionarios que

han cometido el ilícito;

Cancelación de Inscripción en Registros Públicos: penalidad utilizada contra

personas físicas con el fin de inhabilitarlas de sus actividades habituales.

Su TIPIFICACION y GRADUALIDAD la cual depende del tipo de

incumplimiento y de la magnitud y gravedad de la falta - puede clasificarse de la
siguiente forma:

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 REDUCCION: si el sujeto reconoce la infracción, según cumplimiento de
plazos y ciertas formalidades establecidos por la norma; dicha reducción
puede proceder a 1/3, 2/3 o al mínimo legal;

 EXIMICION: situación que se produce cuando el sujeto reconoce pero

además abona la infracción antes de los plazos fijados por la determinación
de oficio, siempre y cuando los gravámenes adeudados no superen un cierto
mínimo;

 INFRACCION FORMAL: se da esta situación cuando el sujeto transgrede sus

deberes formales, e INCUMPLE sus obligación de “HACER, NO HACER y
PERMITIR”. En este sentido – a las infracciones y sanciones - se las puede
clasificar según determinados esquemas, dentro de los cuales estarán
aquellas encuadradas como principales y otras de carácter complementarias
a ellas, las que – por supuesto – determinarán la gravedad de las primeras.

Principales

 No presenta las respectivas Declaraciones Juradas y Liquidaciones de

Impuestos: es la que deriva del incumplimiento parcial o total de la
presentación de un determinado impuesto y su documentación de
soporte, según los plazos fijados por la autoridad fiscal para cada uno
de ellos.

 No presenta las Declaraciones Juradas Informativas solicitadas por la

autoridad fiscal: entendidas esta como Declaración Jurada anexas a
las impositivas – las cuales pueden tener diversos carácter – pero
cuyo fin es consignar detalles vinculados a patrimonio, empleados,
composición de activos, inversiones y deudas, operaciones y montos
relacionados, así como la metodología utilizada en el análisis al efecto
realizado.

Complementarias

 Por solicitar y obtener - indebidamente - Beneficios, Devoluciones o

Incentivos Fiscales;

 Por determinar – cuando no proceda – partidas o créditos tributarios

aparentes;

 Por imputar incorrectamente – o no hacerlo - Bases Imponibles,

Rentas o resultados. Asimismo Devoluciones, Anticipos o Pagos a
Cuenta;

 Por no utilizar el número de identificación fiscal y otro códigos;

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  Por incumplir Obligaciones Contables o registrables, de Facturación o
Documentación y reporte de datos;

 Por resistencia, obstrucción o negativa a la actuación y accionar de la

autoridad fiscal.

 INFRACCION FORMAL AGRAVADA: se da esta situación cuando el sujeto –

independientemente de haber cometido o no Infracción Formal – agrava el
hecho de base no cumpliendo de antemano con las formalidades
correspondientes que la ley exige para el desarrollo de la actividad y además
“no responde” a los requerimiento del fisco según procedimiento, lo cual
lleva a la situación a una de mayor gravedad, correspondiendo entones otro
tipo de sanciones no pecuniarias, a saber:

 Clausura: en este caso la infracción recae sobre el establecimiento

comercial que inclumple alguna de las siguientes situaciones, y el
objetivo de la sanción es el de mantener al responsable de la actividad
dentro de la formalidad correspondiente, evitando la competencia
desleal con respecto a quienes si lo hacen:

No entregue o emita factura por operaciones comerciales;

No lleve registros o anotaciones (o no los conserven) sobre las adquisiciones

de bienes o servicios vinculados a su actividad;

Encarguen o transporten comercialmente mercaderías - aunque no sean de

su propiedad – sin el respaldo documental correspondiente;

No se encontrasen inscriptos debidamente para el desarrollo de su actividad;

No mantengan o posean las debidas condiciones de operatividad para el

normal desarrollo de su actividad.

 Interdicción, Secuestro y Decomiso de Mercaderías o Bienes: en este

caso la infracción tiene la finalidad de castigar o reprimir el hecho de
tener, trasladar o transportar bienes o mercaderías sin cumplir con los
recaudos previstos en la norma. El objeto de la sanción es mejorar el
control sobre las actividades marginales desarrolladas en la economía
informal, ya que la carencia del respaldo documental correspondiente
afecta las reglas de la competencia y hasta puede tener otros efectos
no deseados.

 Clausura Preventiva: se da esta situación cuando el sujeto pasivo de

impuesto ha cometido algunas de las infracciones citadas en el
articulado específico de la ley o haya cometido la misma infracción

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 (cualquiera sea esta) en más de una oportunidad – en un período no
mayor a un año – haya sido ésta causada por acción u omisión.

 Responsabilidad del Consumidor Final: los consumidores finales de

bienes y servicios o quienes según las leyes tributarias deben recibir
ese tratamiento, serán considerados sujetos “pausibles” de sanción
ante alguna irregularidad fiscal, vinculada a lo siguiente:

No exigencia de las debidas facturas o comprobantes de compra;

No conservación de la documentación respectiva, ante la requisitoria de

autoridades de AFIP

 INFRACCION MATERIAL: este tipo de infracciones se perfeccionan cuando el

sujeto pasivo del impuesto incurre en alguna de las siguientes situaciones, las
cuales ocasionan perjuicio económico para el fisco:

 Omisión de Impuestos: existe este hecho cuando hay “Transgresión

culposa o negligente” la cual se configura con el no ingreso o ingreso
en defecto. Lo que se transgrede es el pago del impuesto, en su justa
medida y forma oportuna. Existe culpa – es decir la imprevisión de un
resultado previsible desde el punto de vista subjetivo – ya sea por
imprudencia, negligencia, impericia o inobservancia. Las multas a
aplicar se corresponde con la mitad del impuesto que se debería
haber pagado, existiendo circunstancias atenuantes o agravantes.

 Defraudación: se da esta figura cuando hay “Transgresión dolosa” de

la obligación Sustancial (Evasión Fiscal) y el medio - sea por acción u
omisión – resulta en una declaración engañosa u ocultamiento
malicioso. Las multas van desde dos a diez veces el impuesto que se
debería haber pagado, existiendo – al igual que en el caso anterior -
circunstancias atenuantes o agravantes, las cuales se pueden
esquematizar de la siguiente manera:

Situaciones Atenuantes

Actitud positiva frente a la fiscalización o verificación y colaboración durante

el desarrollo del procedimiento;

Adecuada organización, actualización técnica, y acceso a los registros

contables o archivos que avalen la capacidad contributiva del responsable;

Buena conducta respecto a sus deberes formales y obligaciones de pago;

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 Domicilio con localización alejada y falta de herramientas de comunicación,
cuya “distancia” a la sede de la autoridad fiscal, dificulte el adecuado conocimiento
de la normativa fiscal;

Inexistencia de sanciones anteriores, las cuales pudiesen haber surgido por

incumplimiento de deberes y obligaciones similares.

Situaciones Agravantes

Las contrarias a las anteriores

 Retención Indebida: este hecho se origina cuando el Agente de Retención

o Percepción del tributo mantiene en su poder indebidamente las sumas
retenidas o liquidadas, por fuera de los plazos de vencimiento en que
deberían haber ingresado los tributos. La sanción va desde dos a diez
veces el impuesto que se debería haber transferido.

La diferencia sustancial entre ambos tipos de agentes es la siguiente:

El Agente de Retención se define como “aquel que se encuentra en contacto

directo con la fuente pecuniaria de la tributación y tiene por consiguiente la
posibilidad de amputar la parte que le corresponde al fisco”.

El Agente de Percepción normalmente es acreedor (vende bienes o presta

servicios) y solo podría retener por un cierto tiempo la transferencia de los
recursos del fisco.

En ambos casos los agentes son responsables por deuda ajena y además,
responsables solidarios.

Finalmente existe EXTINCION de las Sanciones, si se suceden algunos de los

siguientes hechos:

 Pago, si es pecuniaria: en este caso se verifica el efectivo cumplimiento de la

penalidad establecida por parte del contribuyente, lo que presupone la
existencia de una suma líquida y exigible a favor del Fisco. Se vincula a
Infracciones Formales y Materiales.

 Cumplimiento, si no es pecuniaria: este hecho cabe para las sanciones

vinculadas a Infracciones Formales Agravadas y se materializa con el mero
cumplimiento de la sanción establecida.

 Compensación: esta situación se formaliza cuando dos partes se reúnen por

voluntad y derecho propio en calidad de acreedor y deudor recíprocamente,
y deciden compensar sus posiciones. Según la ley 11683, el contribuyente

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 puede compensar sus deudas hacia el Fisco con sus saldos favorables -
siempre que la AFIP ya hubiese acreditado dicho saldo - o que este hubiere
consignado tal saldo en declaraciones juradas anteriores no impugnadas. A
su vez el Fisco puede compensar de oficio los saldos acreedores del
contribuyente con las deudas declarados por aquél o determinados por la
AFIP y concernientes a periodos no prescriptos, comenzando por los más
antiguos, pudiendo provenir esos saldos deudores de distintos gravámenes
sometidos a la ley 11683.

 Condonación o Novación: se da este caso cuanto las deudas originales no

pagadas en su debido tiempo por el contribuyente, quedan extinguidas
mediante el sometimiento del deudor al régimen de regularización tributaria,
aplicándose sobre los mismos una alícuota reducida (blanqueo) o
directamente perdonando parte o la totalidad de los intereses o multas. En
estos casos aparece una nueva deuda que reemplaza a la anterior y que
generalmente es inferior a la original con lo que está última puede
considerarse extinguida, en la medida que el deudor cumpla con los
términos de la regularización.

 Prescripción: esta figura se efectiviza cuando el fisco – debido a su inacción

por un cierto tiempo – termina generando la caducidad de las obligaciones
tributarias. Los plazos para que opere la prescripción son de 5 años para
contribuyentes inscriptos o el momento en que los mismos regularicen
espontáneamente su situación; o 10 años si no estuviesen inscriptos y
tuviesen la obligación de estarlo. El plazo comenzará a regir a partir del
primer día hábil del año siguiente en el que se produzca el vencimiento de los
plazos generales para la presentación de la declaración jurada e ingreso de
los gravámenes. Existen dos situaciones particulares que darían fin a este
proceso:

1. Interrupción: por alguno de los siguientes motivos, los que producirán

la “no continuidad” del plazo corrido con anterioridad a haberse
producido alguna de las siguientes situaciones: Demanda Judicial;
Reconocimiento del Derecho del Acreedor; y Renuncia expresa a la
prescripción en curso.

2. Suspensión: por algunos de los siguientes motivos, los que producirán

“un parate” en el conteo del tiempo de la prescripción, pero una vez
desaparecidas o resueltas, le volverán a dar continuidad a la
prescripción, agregando al tiempo transcurrido desde ese momento,
el acumulado con anterioridad: Determinación de Oficio;
Interposición de Recursos de Apelación; y Plazos de acogimiento a los
diferentes regímenes de regularización impositiva.

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 En lo que respecta al PROCEDIMIENTO GENERAL este se inicia con un
Sumario Administrativo, cuya finalidad es verificar la veracidad y gravedad de la
infracción, determinar las responsabilidades, y aplicar la sanción correspondiente.
Dentro del mismo debe mantenerse el debido Secreto – ante y para todas las
personas ajenas a él – pero no para las partes involucradas o a quienes el sujeto
afectado designe.

Casi todos los Procedimientos vinculados a Infracciones, se inician con la

Instrucción de Sumario. La diferencia en el procedimiento está vinculada al tipo de
infracción, a saber:

Formales y Formales Agravadas

1. Instrucción de Sumario
2. Acta labrada por Funcionario de AFIP
3. Disposición del Juez Administrativo y Resolución fundada
4. Notificación al Presunto Infractor
5. Corrimiento de plazo: 15 días hábiles
6. Formulación de Descargo y Ofrecimiento de Pruebas
7. Procedimiento s/Art 17 y SS LPT

Materiales

1. Instrucción de Sumario
2. Disposición del Juez Administrativo y Resolución fundada
3. Notificación al Presunto Infractor
4. Corrimiento de plazo: 15 días hábiles
5. Prorroga de Plazo: 15 días adicionales
6. Formulación de Descargo y Ofrecimiento de Pruebas
7. Procedimiento Art 17 y SS LPT

Como punto final, serán considerados RESPONSABLES de las Sanciones

aquellos sujetos sobre los que personalmente recaiga la sanción – previa detección
de la infracción correspondiente - quienes además, deberán abonar gastos y costas
asociados al respectivo proceso que determine la ley.

Quedan excluídos de toda responsabilidad, las Sucesiones Indivisas, los

incapaces, minusválidos o quienes - en forma directa y por cargar con alguna
enfermedad o limitación mental – no pudiesen decidir por sí solos.

Tampoco se aplica sanción en el caso del fallecimiento del Infractor, ya que

como se enunció al inicio de este trabajo, uno de los principios elementales del
Régimen Sancionatorio es el de “No Transferibilidad de la Carga”.

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 VINCULACION CON EL MARCO NORMATIVO

Nuestro “Régimen Sancionatorio” está normado por la Ley 11.683/98 (Ley

de Procedimiento Tributario, en adelante LPT) la cual en su Título VI – Art 38 a 48 –
explicita las diversas faltas y medidas de las respectivas sanciones, las cuales – y
según su gravedad – recibirán el tratamiento correspondiente.

Tratando ahora de efectuar una asociación entre el marco conceptual

tipificado anteriormente y la norma, se efectúa el siguiente esquema comparativo:

 EN LO QUE RESPECTA A INFRACCIONES Y SANCIONES

Art de la Ley: 38
Clase de Infracción: FORMAL
Tipo: NO PRESENTACION DE DDJJ
Conducta Punible: omisión de presentación dentro de los plazos establecidos
Sanción establecida: MULTA (Fija)
Modalidad: $ 200 para personas físicas y $ 400 para las Jurídicas
Procedimiento: el indicado en el apartado correspondiente
Atenuante/Agravante: si el infractor – luego de notificado – presenta la DDJJ
omitida y paga, la multa se reduce a la mitad, además de no generarle registro de
antecedentes. Si no lo hace sienta precedentes. Se inicia Sumario.
Sanción Final: $ 100 para personas físicas y $ 200 para las Jurídicas (empresas).

Art de la Ley: 38.1

Clase de Infracción: FORMAL
Tipo: NO PRESENTACION DE DDJJ INFORMATIVA sobre incidencia en la
determinación del impuesto a las ganancias, de operaciones de Comercio Exterior
entre partes independientes;
Conducta Punible: omisión de presentación dentro de los plazos establecidos
Sanción establecida: MULTA (Variable)
Modalidad: $ 1500 para personas físicas y $ hasta 9000 para las Jurídicas (s/clase)
Procedimiento: el indicado en el apartado correspondiente
Atenuante/Agravante: no presentar otras DDJJ Informativas, aparte de la
enumerada
Sanción Final: $ 10.000 para personas físicas y hasta $ 20.000 para las Jurídicas

Art. de la Ley: 39
Clase de Infracción: FORMAL
Tipo: INCUMPLIMIENTO DE DEBERES FORMALES
Conducta Punible: no cumplimiento de la LPT, Decretos reglamentarios u otra
norma de cumplimiento obligatorio
Sanción establecida: MULTA
Modalidad: $ 150 para personas físicas y hasta $ 2500 para las Jurídicas (s/clase)

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Procedimiento: el indicado en el apartado correspondiente
Atenuante/Agravante: omisión de datos y registros, ocultamiento, resistencia, etc.
Sanción Final: hasta $ 45.000

Art. De la Ley: 39.1

Clase de Infracción: FORMAL
Tipo: INCUMPLIMIENTO DE DEBERES FORMALES EN DDJJ INFORMATIVAS
Conducta Punible: no cumplimiento de la LPT, Decretos reglamentarios u otra
norma de cumplimiento obligatorio para el caso de DDJJ Informativas
Sanción establecida: MULTA (Graduable, acumulable con las del Art 38)
Modalidad: $ 500 para personas físicas y hasta $ 45.000 para las Jurídicas
Procedimiento: el indicado en el apartado correspondiente
Atenuante/Agravante: Ingresos Brutos Anuales superiores a $ 10 Millones. En este
caso la multa puede pasar a ubicarse entre 2 a 10 veces de la máxima establecida, la
que se acumulará a las restantes sanciones establecidas.
Sanción Final: $ 90.000 para personas físicas y hasta $ 450.000 para las Jurídicas

Art. de la Ley: 40
Clase de Infracción: FORMAL AGRAVADA
Tipo: NO DISPOSICION DE DOCUMENTACION
Conducta Punible: el establecimiento no entregue o emita factura por operaciones
comerciales; no lleve registros o anotaciones sobre las adquisiciones de bienes o
servicios vinculados a su actividad; encargue o transporte comercialmente
mercaderías sin el respaldo documental correspondiente; no se encontrasen
inscriptos debidamente para el desarrollo de su actividad; no mantengan o posean
las debidas condiciones de operatividad para el normal desarrollo de la actividad.
Sanción establecida: MULTA (Variable); CLAUSURA y hasta SUSPENSION en el uso
de matrículas, licencias o permisos.
Modalidad: en la Multa: de $ 300 a $ 30.000; en la Clausura: de 3 a 10 días
Procedimiento: el indicado en el apartado correspondiente
Atenuante/Agravante: cometer otra infracción contenida en el art 40 dentro del
plazo de 2 años de detectada la presente; violación de la clausura;
Sanción Final: Multa de $ 600 a $ 60.000 y Clausura de 6 a 20 días. En el caso
extremo de violación de la Clausura, Prisión y nueva clausura por el doble del
tiempo de la anterior.

Art. de la Ley: 40.1

Clase de Infracción: FORMAL AGRAVADA
Tipo: NO DISPOSISION DE DOCUMENTACION PREVISIONAL
Conducta Punible: No registro de empleados dentro de las condiciones de la Ley
Sanción establecida: las del ART 40, EXCEPTO CLAUSURA
Modalidad: de $ 300 a $ 30.000
Procedimiento: el indicado en el apartado correspondiente
Atenuante/Agravante: según actitud reincidente del empleador
Sanción Final: CLAUSURA

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Art. de la Ley: 40.2
Clase de Infracción: FORMAL AGRAVADA
Tipo: TRASLADO DE BIENES SIN DOCUMENTACION
Conducta Punible: Tenencia, Traslado o Transporte de Bienes o mercaderías sin la
documentación de respaldo pertinente;
Sanción establecida: INTERDICCION, SECUESTRO Y DECOMISO DE MERCADERIAS
Modalidad: inventario de los bienes afectados
Procedimiento: el indicado en el apartado correspondiente
Atenuante/Agravante: no tiene
Sanción Final: no se modifica

Art. de la Ley: 10 y 39
Clase de Infracción: FORMAL AGRAVADA
Tipo: RESPONSABILIDAD DEL CONSUMIDOR
Conducta Punible: no disposición de la documentación de compra;
Sanción establecida: las del Art 39 primer párrafo
Modalidad: reducción al mínimo de $ 20
Procedimiento: el indicado en el apartado correspondiente
Atenuante/Agravante: no tiene
Sanción Final: no se modifica

Art. de la Ley: 45
Clase de Infracción: MATERIAL
Tipo: OMISION DE IMPUESTOS
Conducta Punible: omisión de pago o retención indebida
Sanción establecida: MULTA (Variable)
Modalidad: entre el 50% y el 100% del impuesto liquidado
Procedimiento: el indicado en el apartado correspondiente
Atenuante/Agravante: si el impuesto se origina en operaciones de comercio exterior
entre partes
Sanción Final: de 1 a 4 veces el impuesto no pagado o retenido

Art. de la Ley: 46
Clase de Infracción: MATERIAL
Tipo: DEFRAUDACION
Conducta Punible: declaraciones engañosas u ocultamiento malicioso al fisco
Sanción establecida: MULTA (Variable)
Modalidad: 2 a 10 veces el tributo evadido
Procedimiento: el indicado en el apartado correspondiente
Atenuante/Agravante: no se establecen
Sanción Final: no se modifica

Art. de la Ley: 46.1

Clase de Infracción: MATERIAL AGRAVADA
Tipo: FRAUDE CON QUEBRANTO
Conducta Punible: declaraciones engañosas u ocultamiento malicioso al fisco,
estableciendo quebrantos de montos superiores a los correspondientes

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Sanción establecida: MULTA (Variable)
Modalidad: de 2 a 10 veces el importe que surja de aplicar la tasa máxima del
impuesto a las ganancias sobre el quebranto impugnado
Procedimiento: el indicado en el apartado correspondiente
Atenuante/Agravante: no se establecen
Sanción Final: no se modifica

Art. de la Ley: 48
Clase de Infracción: MATERIAL AGRAVADA
Tipo: RETENCION INDEBIDA DE IMPUESTOS
Conducta Punible: Agente de retención o percepción que mantiene el tributo en su
poder, luego de vencidos los plazo de transferencia al fisco
Sanción establecida: MULTA (Variable)
Modalidad: de 2 a 10 veces el importe del tributo retenido
Procedimiento: el indicado en el apartado correspondiente
Atenuante/Agravante: no se establecen
Sanción Final: no se modifica

 EN LO QUE RESPECTA A LA GRADUALIDAD: REDUCCIONES Y EXIMISIONES

 En el caso de Multas por Omisión y Defraudación:

Art de la Ley: 49
Infracción asociada: las del Art 46 y 46.1
Atenuante: que el contribuyente rectifique sus DDJJ antes de corrérseles las vistas
del Art 17 y no reincida en las infracciones del articulado citado.
Beneficio: REDUCCION DE MULTAS
Sobre que infracciones? Las del Art 46 y 45
Proporción: a 1/3 de su mínimo legal

Art de la Ley: 49
Infracción asociada: las del Art 46 y 46.1
Atenuante: que el contribuyente rectifique sus DDJJ luego de corrérseles las vistas
del Art 17 pero antes de operar el plazo de 15 días acordado para contestarla y no
reincida en las infracciones del articulado citado.
Beneficio: REDUCCION DE MULTAS
Sobre que infracciones? Las del Art 46 y 45
Proporción: a 2/3 de su mínimo legal

Art de la Ley: 49
Infracción asociada: las del Art 46 y 46.1
Atenuante: que el contribuyente consienta la Declaración de Oficio emitida por la
AFIP y no exista reincidencia en el ilícito de Defraudación
Beneficio: REDUCCION DE MULTAS
Sobre que infracciones? Las del Art 46 y 45
Proporción: al mínimo legal

16
Art de la Ley: 49
Infracción asociada: las del Art 46 y 46.1
Atenuante: que el saldo de los impuestos adeudados – actualizado - no supere la
suma de $ 1000 y el contribuyente manifieste efectivo pago antes de los 15 días de
corrida la determinación de oficio
Beneficio: EXIMISION
Sobre que infracciones? Las del Art 46 y 45
Proporción: al mínimo legal

 En el caso de Responsabilidad de las sanciones y Pagos de Accesorios:

Según el Art 53 de la LPT todos los sujetos pasivos de impuestos, que estén
obligados a pagar tributos, anticipos y otros pagos a cuenta estarán obligados a
pagar accesorios.

Según el Art 54 no serán considerados contribuyentes imputables por

Infracciones Tributarias contempladas en los Art 39, 40, 45, 46 y 48 los siguientes:

1) Las Sucesiones Indivisas;

2) El cónyuge cuyos réditos propios perciba o disponga en su totalidad el otro;

3) Los Incapaces;

4) Los penados;

5) Los Quebrados, cuando la infracción sea posterior a la pérdida de la

administración de sus bienes y siempre que no sean responsables con
motivo de actividades cuya gestión o administración ejerzan;

6) El infractor fallecido, aún cuando la resolución sancionatoria haya quedado

firma y pasada en autoridad de cosa juzgada.

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 ANALISIS PARTICULAR: SANCIONES EN EL CAMPO DE LOS
BIOCOMBUSTIBLES

La Ley 26.093/96 del “Régimen de Regulación y Promoción para la

Producción y Uso Sustentable de Biocombustibles” determina en su Art. 4 – inc h
que la Autoridad de Aplicación de dicha Ley (la Secretaria de Energía - designada por
el Poder Ejecutivo) tendrá la función de “Aplicar las sanciones que correspondan de
acuerdo a la gravedad de las acciones penadas”.

Según el Art 9 de la misma norma, las plantas habilitadas con el fin de

realizar las mezclas, deberán adquirir el Biocombustible (sea este Biodiesel,
Bioetanol o Biogas) exclusivamente a las plantas habilitadas a ese efecto por la
autoridad de aplicación. Asimismo deberán cumplir con lo dispuesto en el Art 15 inc
4, es decir que dicha adquisición se efectúe según condiciones establecidas: hasta
agotar producción disponible y a los precios que establezca la misma. La violación
de este articulado dará lugar a las sanciones correspondientes.

La misma ley además - establece en un apartado especial - el tratamiento de

Infracciones y Sanciones, mediante los siguientes artículos:

El art 16 castiga el incumplimiento de la norma como así también las

Disposiciones y Resoluciones de la Autoridad de Aplicación, lo cual dará origen a un
cierto esquema de SANCIONES:

Para las plantas habilitadas:

 Inhabilitación para desarrollar dicha actividad;

 Las multas que pudieran corresponder;
 Inhabilitación para inscribirse nuevamente en el registro de productores.

Para los sujetos beneficiarios de los cupos otorgados conforme el artículo 15:

 Revocación de la inscripción en el registro de beneficiarios;

 Revocación de los beneficios otorgados;
 Pago de los tributos no ingresados, con más los intereses, multas y/o
recargos que establezca la Administración Federal de Ingresos Públicos;
 Inhabilitación para inscribirse nuevamente en el registro de beneficiarios.

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 Para las instalaciones de mezcla a las que se refiere el artículo 9º:

 Las multas que disponga la autoridad de aplicación;

 Inhabilitación para desarrollar dicha actividad.

Para los sujetos mencionados en el artículo 13:

 Las multas que disponga la Autoridad de Aplicación.

Por otra parte, el Art 18 determina las penalidades con que pueden ser
sancionadas las plantas habilitadas y las instalaciones de mezcla, las cuales serán:

 Las faltas muy graves, sancionables por la autoridad de aplicación con multas
equivalentes al precio de venta al público de hasta CIEN MIL (100.000) litros
de nafta súper;

 Las faltas graves, sancionables por la autoridad de aplicación con multas

equivalentes al precio de venta al público de hasta CINCUENTA MIL (50.000)
litros de nafta súper;

 Las faltas leves, sancionables por la autoridad de aplicación con multas

equivalentes al precio de venta al público de hasta DIEZ MIL (10.000) litros
de nafta súper.

 La reincidencia en infracciones por parte de un mismo operador, dará lugar a

la aplicación de sanciones sucesivas de mayor gravedad hasta su duplicación
respecto de la anterior. En este último caso:

 En una falta leve, se podrán aplicar las sanciones previstas para faltas
graves.

 En una falta grave, se podrán aplicar las sanciones previstas para

faltas muy graves.

 En una falta muy grave, sin perjuicio de las sanciones establecidas en

el punto a) del presente artículo, la autoridad de aplicación podrá
disponer la suspensión del infractor de los respectivos registros con
inhabilitación para inscribirse nuevamente en el registro de
productores.

Finalmente el Art 19 determina que como marco de la aplicación del régimen

sancionatorio, se tomará la Ley Nacional de Procedimiento Administrativo y sus
normas reglamentarias y que – agotada la vía administrativa - se procederá a actuar

19
en sede judicial directamente ante la cámara Federal de Apelaciones con
competencia en materia Contencioso - Administrativa. Asimismo, los recursos que
se interpongan contra la aplicación de las sanciones previstas en la ley, tendrán
efectos devolutivos.

Paralelamente a lo enunciado en esta Ley, su Decreto Reglamentario - el

109/07 – en su Art 3 - delimita las funciones y facultades de la Autoridad de
Aplicación, estableciendo en el inciso k que en caso de incumplimiento aplicará las
sanciones correspondientes, y en el inciso i dictará un reglamento de infracciones a
fin de garantizar la gradualidad y razonabilidad de la aplicación del régimen de
penalidades establecido.

Al mismo tiempo – en su Art 4 – le asigna al Ministerio de Economía y

Producción algunas otras funciones y en su inciso d le permite aplicar sanciones
específicas referidas a incumplimientos de índole tributaria o fiscal por parte de los
sujetos beneficiarios del régimen.

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 CONCLUSIONES

La Sanción Tributaria no constituye en sí misma parte alguna de la Obligación

Tributaria del Contribuyente; no tiene hecho generador y no existiría de no existir el
incumplimiento.

Se corresponde exclusivamente con la utilización de una facultad asignada al

Estado – en su rol de Administrador de los recursos – las cuales tiene características
indelegables e intransferibles.

De existir mayor conciencia de responsabilidad y de cumplimiento fiscal, no

resultaría necesaria su aplicación. De hecho, esto tiene que ver con algunas de las
siguientes cuestiones:

 El diseño del Sistema Tributario y sus Sistemas anexos, como así

también el de los mecanismos recaudatorios y de distribución de
fondos;

 La Efectividad del Estado – vía su Autoridad Fiscal – en la

Administración de los Recursos; en este sentido, a menor
discrecionalidad, mayor credibilidad;

 La Actitud de la sociedad ante el cumplimiento fiscal, lo cual tiene que

ver – desde sus inicios - no solo con el resultado de lo anterior sino
con la conciencia y actitud de toda una sociedad;

En mi opinión, existen básicamente dos mecanismos correctores que

permitirían “ordenar” de alguna manera el incumplimiento fiscal, a saber:

 El Aprendizaje, lo cual denota cambio de actitud y compromiso desde

el contribuyente;

 La Sanción, como mecanismo corrector posterior al incumplimiento.

De ambos, el segundo arrastra mayores costos, tanto para el contribuyente

como para el fisco; en este sentido si se mejorara la “conciencia fiscal” el estado no
debería dedicar parte de sus recursos operativos a controlar a los infractores e
imponerles sanciones (con los largos procesos administrativos y judiciales
implicados), lo cual permitiría dedicarlos a acrecentar la eficiencia recaudatoria o la
de la distribución.

En este sentido, y como planteé al comienzo de este trabajo, nuestra

responsabilidad es doble; siempre en los que respecta a actuar con mayor
conciencia, y por carácter transitivo, la de “contagiarla” a nuestro entorno.

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 BIBLIOGRAFIA

 “Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario”: Hector Villegas - 7ma

Edición Ampliada y Actualizada - Ediciones De Palma - Bs As - 2001;
 “Guía Práctica de Sanciones Tributarias”: Julio Banacloche Pérez – 1ra Edición
- Editorial La Ley - Madrid – 2005;
 Ley de Procedimiento Tributario: 11.683/98;
 Leyes 26.093/96, 26.334/08 y Decretos Reglamentarios;
 “Procedimiento Fiscal” ERREPAR;
 “Infracciones y Sanciones Tributarias” Dr. Carlos Barahona Segura;

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