Sunteți pe pagina 1din 4

3.

Pragul de semnificaŃii în audit

Prin prag de semnificaŃie se înŃelege „nivelul, mărimea unei sume, peste care auditorul
consideră că o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta atât regularitatea şi
sinceritatea conturilor anuale, cât şi imaginea fidelă a rezultatului, a situaŃiei financiare şi a
patrimoniului întreprinderii“.
Există o corelaŃie strânsă între pragul de semnificaŃie şi riscul de audit. Pragul de
semnificaŃie a fost definit în „Cadrul general pentru întocmirea şi prezentarea situaŃiilor
financiare“ al Comitetului pentru Standarde InternaŃionale de Contabilitate astfel:
„InformaŃiile sunt semnificative dacă omisiunea sau declararea lor eronată ar putea
influenŃa deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situaŃiilor financiare. Pragul de
semnificaŃie depinde de mărimea elementului sau a erorii judecate în împrejurările specifice ale
omisiunii sau declarării eronate. Astfel, pragul de semnificaŃie oferă mai degrabă o limită, decât
o caracteristică calitativă primară pe care informaŃia trebuie să o aibă pentru a fi utilă“ (OMF nr.
403/04.10.1999 şi Standardele de Audit 2000).
Într-o primă fază a misiunii sale, auditorul trebuie să stabilească un prag global de
semnificaŃie pentru o bună orientare şi planificare a misiunii.
În cursul misiunii de audit, pragurile de semnificaŃie stabilite evită ca unele lucrări care
nu vor avea rol în fundamentarea opiniei asupra conturilor anuale să fie executate.
În încheierea misiunii, o eventuală depăşire a pragului global de semnificaŃie îl determină
pe auditor să propună corectarea erorilor sau să le menŃioneze în raport. Se folosesc drept
elemente de referinŃă pentru determinarea pragului de semnificaŃie fie capitalurile proprii, fie
rezultatul net sau cifra de afaceri. Aceste elemente sunt cunoscute drept bază de referinŃă, în
raport cu care pragul de semnificaŃie se determină în valori absolute sau relative.
Elementele constatate de auditor ar putea avea două influenŃe:
1) asupra rezultatului exerciŃiului;
Se foloseşte ca bază de referinŃă rezultatul net al exerciŃiului. Acesta, în cazul în care
mărimea sa este puŃin importantă, ar putea fi schimbat cu altă bază de referinŃă, cum ar fi
rezultatul exploatării sau capacitatea de autofinanŃare a întreprinderii.
O importanŃă mare se acordă şi elementelor excepŃionale care se vor regrupa astfel încât
să se refere numai la exerciŃiul financiar curent. Nu în ultimul timp, auditorul trebuie să
se documenteze asupra rezultatelor nete anterioare pentru a nu lua drept bază de referinŃă
un rezultat net anormal.
2) asupra modalităŃilor de prezentare a bilanŃului contabil
Constatările rezultă dintr-o încadrare inexactă a conturilor sau dintr-o compensare
nejustificată între soldurile debitoare şi cele creditoare. Dacă două conturi de bancă, unul
creditor şi altul debitor, sunt compensate, importanŃa compensării se stabileşte prin
compararea ei cu totalul posturilor respective.

1
Elementele specifice pragului de semnificaŃii sunt următoarele:
1) NecesităŃile utilizatorilor conturilor anuale;
2) Caracteristicile întreprinderii;
3) Caracteristicile elementelor considerate semnificative.

1) NecesităŃile utilizatorilor conturilor anuale


Conturile anuale furnizează informaŃii unor categorii diferite de utilizatori: acŃionari,
asociaŃi, personal, creditori, autorităŃile fiscale, sindicate, clienŃi, statisticieni, economişti, analişti
financiari etc. Deci, în funcŃie de cerinŃele, de necesităŃile utilizatorilor, auditorul va fixa pragul
de semnificaŃie, deoarece utilizatorii fixează drept elemente semnificative elemente diferite.
2) Caracteristicile întreprinderii
Câteva caracteristici care pot fi semnificative pentru pragul de semnificaŃie sunt:
- sectorul de activitate – în anumite sectoare de activitate rezultatul net al exerciŃiului
(care este baza de referinŃă) este înlocuit de alŃi indicatori mai reprezentativi. De exemplu, în
domeniul comerŃului, rezultatul net se înlocuieşte cu marja brută;
- dimensiunea întreprinderii determină limitele maxime şi minime ale pragului de
semnificaŃie;
- evoluŃia întreprinderii în timp – câteodată pot exista anumite elemente care modifică
sensibil evoluŃia unor indicatori importanŃi. De aceea, este important ca auditorul să constate
aceste elemente care s-au modificat;
- mediul social-economic în care funcŃionează întreprinderea, care cuprinde legislaŃia,
conjunctura economică, situaŃia politică, concurenŃa, climatul social etc.
3) Caracteristicile elementelor considerate semnificative
a) sensibilitatea – un element este „sensibil“ dacă o mică variaŃie a lui antrenează o mare
modificare în aprecierea conturilor anuale;
b) gradul de aproximare – o eroare este mai importantă dacă se referă la un post unde se
impune precizie, exactitate, decât dacă se referă la un post determinat prin apreciere (o greşeală
la un post de provizioane nu este atât de importantă ca o greşeală la contul din bancă sau la casă).
c) EvoluŃia elementului – o analiză a evoluŃiei în timp a elementului poate reflecta o
tendinŃă de mărire/micşorare a lui în scopuri necinstite.
d) Cumulul mai multor elemente – cumularea mai multor elemente fără semnificaŃie prea
mare poate conduce la o rezultantă semnificativă.
Natura informaŃiilor eronate trebuie luate în considerare atât cantitativ, cât şi calitativ.
Auditorul trebuie să fie atent la posibilitatea informaŃiei eronate a valorilor mici care, cumulate,
pot avea un efect semnificativ asupra situaŃiilor financiare.
Spre exemplu, „o eroare depistată în procedura de închidere de lună poate fi un indiciu al
unei declarări eronate semnificative potenŃiale, dacă eroarea se repetă în fiecare lună“.

2
RelaŃia dintre pragul de semnificaŃie şi riscul de audit

În activitatea de planificare a auditului, auditorul consideră acele elemente care conduc la


„situaŃii financiare în mod semnificativ eronate”.
Evaluarea pragului de semnificaŃie în raport cu tranzacŃiile economico-financiare, a
soldurilor contabile, ajută auditorul să decidă care anume elemente trebuie validate utilizând
proceduri analitice şi eşantioane. Toate acestea permit auditorului să aplice anumite proceduri de
audit care, cumulate, conduc la reducerea riscului de audit la un nivel acceptabil.
Aşa cum se precizează în Standardul de Audit nr. 320, „pragul de semnificaŃii”, relaŃia
între acesta şi riscul de audit este invers proporŃională. Cu cât este mai înalt nivelul pragului de
semnificaŃii, cu atât este mai scăzut riscul de audit şi invers.
Această relaŃie este invers proporŃională atunci când auditorul determină natura, durata şi
întinderea procedurilor de audit. Dacă auditorul determină, după planificarea procedurilor
specifice de audit, că nivelul acceptabil al “pragului de semnificaŃii este scăzut“, atunci riscul de
audit este crescut.
În asemenea situaŃii, auditorul va proceda astfel:
- reduce nivelul evaluat al riscului de control dacă este posibil sau susŃine nivelul redus
prin utilizarea unor teste suplimentare de control;
- reduce riscul de nedetectare de fond în faza de planificare a auditului.
Riscul de audit şi evaluarea pragului de semnificaŃie iniŃial în etapa de planificare a
angajamentului se pot schimba faŃă de momentul evaluării rezultatelor curente ale operaŃiunilor
şi poziŃiei financiare, care diferă în mod semnificativ faŃă de etapa iniŃială a planificării auditului.
Cu cât totalul informaŃiilor eronate necorectate se apropie de nivelul pragului de
semnificaŃii, auditorul consideră reducerea riscului prin aplicarea unor proceduri adiŃionale sau
solicită conducerii să facă corecŃiile în situaŃiile financiare aferente informaŃiilor eronate
depistate.

ConsecinŃele pragului de semnificaŃie

La sfârşitul mandatului său, auditorul elaborează o listă cuprinzând constatările sale.


Dacă conducerea întreprinderii acceptă rectificările auditorului, atunci el acordă o certificare fără
rezerve. Dacă nu, atunci raportul de audit poate fi:
- cu rezerve – auditorul trebuie să specifice în ce constau rezervele sale (posturile anuale
la care se referă), cum trebuie corijate aceste posturi şi, dacă se poate, ce influenŃă aduce
corijarea posturilor bilanŃiere. Dacă auditorul are prea multe rezerve, el va refuza certificarea
conturilor anuale;
- refuzat – este atunci când regularitatea şi sinceritatea conturilor anuale nu prezintă o
imagine fidelă, clară şi completă a patrimoniului, a situaŃiei financiare şi a rezultatelor;
- imposibil – dacă auditorul consideră că nu are destule elemente date de întreprindere ca
să stabilească o opinie.

3
Se poate spune că, deşi stabilirea elementelor semnificative şi a pragului de semnificaŃie
este importantă, metoda de determinare a lor este pur subiectivă.
Normele de audit nu stabilesc un nivel absolut sau procentual şi nici o formulă
matematică universal aplicabilă. Stabilirea lor se face la aprecierea auditorului, din cauza
numeroşilor factori care trebuie luaŃi în considerare şi a importanŃei lor relative. Sunt mult mai
importante deci experienŃa auditorului, pregătirea lui profesională şi judecata lui.

4. Planificarea auditului financiar contabil

Obiectivele planului misiunii sunt de a sintetiza informaŃiile obŃinute şi de a orienta şi


coordona întreaga activitate de audit.
Planul de audit cuprinde informaŃii cu privire la:
1) Prezentarea întreprinderii: denumirea, sediul social, capitalul social, înregistrare, scurt
istoric, consideraŃii succinte privind obiectul de activitate, piaŃa, concurenŃa;
2) InformaŃii contabile: principiile contabile utilizate, bugete şi conturi previzionate,
particularităŃile sistemului contabil, compararea pe mai mulŃi ani a conturilor anuale;
3) Definirea misiunii: natura misiunii (certificarea de conturi anuale, de conturi
consolidate, atestarea unor situaŃii particulare etc.), alŃi auditori, experŃi sau cenzori cu misiuni în
întreprindere;
4) Sisteme şi domenii semnificative, pragul de semnificaŃie, funcŃii şi conturi
semnificative, zone de risc identificate, controale semnificative pe care se pot sprijini auditorii;
5) Orientarea programului de lucru: aprecierea controlului intern, lucrări deosebite,
confirmări de obŃinut (interne şi externe ), inventare fizice, asistenŃă de specialitate necesară
(informatică, fiscalitate etc.), documente de obŃinut;
6) Echipa şi bugetul
7) Planificarea lucrărilor, repartizarea lucrărilor, datele intervenŃiilor pe etape, lista
rapoartelor, a scrisorilor de confirmare şi a altor documente ce urmează a fi emise datele-limită
ale acestor rapoarte).
Planul de audit urmăreşte să stabilească următoarele:
- lucrările care trebuie să fie efectuate de către auditor, data efectuării lor şi succesiunea
în care urmează să fie efectuate;
- rapoartele şi relaŃiile pe care auditorul trebuie să le stabilească cu cenzorii, cu auditorii
precedenŃi, cu specialişti din alte domenii, cu conducerea unităŃii etc.
- mijloacele de care are nevoie auditorul şi costul misiunii.