2014

GESTIÓN TRIBUTARIA
EN EL MARCO DE LA LEY 1607 DE 2012
Andrea Catalina Neira Triana
Universidad Nacional de Colombia

Facultad de Ciencias Económicas
Escuela de Administración y Contaduría
Bogotá, Colombia
2014
GESTIÓN TRIBUTARIA
EN EL MARCO DE LE LEY 1607 DE 2012
Andrea Catalina Neira Triana
Trabajo final presentado como requisito parcial para optar al título de:
Magister en Administración
Director:
PhD. Germán Enrique Nova Caldas
Línea de Investigación:
Gestión pública
Universidad Nacional de Colombia

Facultad de Ciencias Económicas
Escuela de Administración y Contaduría
Bogotá, Colombia
2014
Dedicatoria
A mi madre, hermano y familia. Seres

incondicionales que me han
acompañado en todos mis proyectos.
Agradecimientos
Al profesor Germán Enrique Nova Caldas, director de este trabajo de investigación,
por sus aportes, compromiso y dedicación.
A la Facultad de Ciencias Económicas de la Universidad Nacional de Colombia, por la

oportunidad de culminar mi proceso de formación profesional y el apoyo incondicional
que siempre brinda a sus estudiantes.
Resumen
Resumen
Colombia evidencia deficientes niveles de recaudo de impuestos y altos niveles de

evasión, lo que ha ocasionado innumerables y frecuentes reformas tributarias e
inestabilidad normativa en esta materia. La última reforma, la Ley 1607 de 2012,
contenía cambios profundos y estructurales al sistema fiscal del país. En este trabajo
se hizo un análisis de los principales factores que podrían permitir eficientes niveles de
recaudo de impuestos y facilitan la gestión fiscal por parte de la administración de
impuestos. A su vez, se realizó una revisión frente a la reforma del 2012 y su impacto
en función de aminorar las complejidades propias del esquema Colombiano.
Finalmente, se identificó que las modificaciones al sistema deberían ir orientadas,
principalmente, a la simplificación de la estructura fiscal, lo que se manifiesta en mayor
claridad en la regulación, disminución de tarifas diferenciales, bases y desgravaciones
especiales, aspectos no alcanzados por la Ley 1607. Que a su vez, propenderían un
recaudo de ingresos tributarios mayores y niveles de evasión y elusión menores.
Palabras clave: impuestos, reforma tributaria, evasión, presión tributaria,

simplificación, recaudo.
Contenido
TABLA DE CONTENIDO
ÍNDICE DE ILUSTRACIONES ...................................................................................... 2
ÍNDICE DE TABLAS ..................................................................................................... 2
ÍNDICE DE GRÁFICOS ................................................................................................ 3
ÍNDICE DE ANEXOS .................................................................................................... 3
INTRODUCCIÓN .......................................................................................................... 4
1. PROBLEMA DE INVESTIGACIÓN ........................................................................... 4
2. OBJETIVO Y METODOLOGÍA DEL TRABAJO DE INVESTIGACIÓN ...................... 7
3. MARCO TEÓRICO CONCEPTUAL .......................................................................... 9
3.1 ORIGEN HISTÓRICO DE LOS IMPUESTOS ...................................................... 9

3.2 CLASIFICACIÓN DE LOS INGRESOS PÚBLICOS .......................................... 10
3.3. EVOLUCIÓN DE UN SISTEMA TRIBUTARIO ................................................. 12
3.4. CONCEPTO DE ELUSIÓN Y EVASIÓN........................................................... 12
3.5. CARACTERÍSTICAS DESEABLES DE UN SISTEMA TRIBUTARIO ............... 14
3.5.1 Eficiencia Económica .................................................................................. 15
3.5.2 Sencillez administrativa............................................................................... 16
3.5.3 Flexibilidad .................................................................................................. 16
3.5.4 Sensibilidad política .................................................................................... 16
3.5.5 Equidad ...................................................................................................... 17
3.5.6 Objetivos de una reforma tributaria ............................................................. 18
3.6 EVOLUCIÓN SISTEMA FISCAL EN COLOMBIA .............................................. 18
3.6.1 Estructura Fiscal hasta la reforma de 1850 ................................................. 19
3.6.2 Hacia la Tributación Directa ........................................................................ 20
4. MARCO NORMATIVO Y REFORMA TRIBUTARIA LEY 1607 DE 2012 ................. 21
4.1 ACERCA DE LOS OBJETIVOS DE LA REFORMA ........................................... 21

4.2 IMPUESTO DE RENTA..................................................................................... 23
4.2.1 Impuesto de Renta personas naturales ....................................................... 23
4.2.2 Categoría tributaria personas naturales residentes en Colombia ................ 24
4.2.3 Declarantes y no declarantes del impuesto ................................................. 25
4.2.4 Sistemas de determinación del impuesto de renta ...................................... 26
4.2.5 Tarifas de impuesto de renta para personas naturales................................ 31
Contenido
4.2.6 Logros y retrocesos del impuesto de renta para personas naturales........... 34

4.2.7 Sociedades nacionales ............................................................................... 36
4.2.8 Tarifa del impuesto de la renta y complementarios para entidades ............. 37
4.2.9 Tasas efectivas impuestos de Renta........................................................... 38
4.2.10 Impuesto de renta para la equidad (CREE) ............................................... 43
4.2.11 Logros y retrocesos renta entidades ......................................................... 45
4.3 IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS Y CONSUMO ............................................. 47
4.3.1 Impuesto al Valor Agregado (IVA) ............................................................... 47
4.3.2 Impuesto Nacional al Consumo (INC) ......................................................... 48
4.3.3 Logros y retrocesos Impuesto sobre las ventas y consumo ........................ 48
4.4 ESTRUCTURA DEL SISTEMA TRIBUTARIO COLOMBIANO .......................... 49
4.4.1 En cuanto a la simplicidad del sistema tributario colombiano ...................... 49
4.4.2 Impuestos directos e indirectos ................................................................... 50
4.4.3 Tasa efectiva de tributación empresas ........................................................ 54
4.4.4 Avances y retrocesos hacia características deseables sistema tributario
55
5. GESTIÓN FISCAL .................................................................................................. 56
5.1 EVASIÓN Y ELUSIÓN EN COLOMBIA ............................................................. 56

5.2 MEDIDAS ANTI EVASIÓN Y ELUSIÓN LEY 1607 DE 2012 ........................ 59
5.2.1 Eliminación prima en colocación de acciones ............................................. 59
5.2.2 Subcapitalización ........................................................................................ 60
5.2.3 Otras ........................................................................................................... 61
5.3 ADMINISTRACIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN ......... 61
5.3.1 Estructura organizacional ............................................................................ 61
5.3.2 Funciones misionales de la entidad ............................................................ 63
5.3.3 Plan anti-evasión ........................................................................................ 63
5.4 ENCUESTA GESTIÓN FISCAL Y REFORMA TRIBUTARIA 2012 .................... 66
6. CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES .......................................................... 69
6.1 CONCLUSIONES DEL TRABAJO DE INVESTIGACIÓN .................................. 69

6.2 RECOMENDACIONES ..................................................................................... 70
BIBLIOGRAFÍA ........................................................................................................... 71
Contenido
ÍNDICE DE ILUSTRACIONES
Ilustración 1: clasificación ingresos públicos ............................................................... 11

Ilustración 2: esquema contenido general reforma tributaria ....................................... 21
Ilustración 3: cambio concepto de residencia fiscal para personas naturales .............. 23
Ilustración 4: conjuntos categoría tributaria empleados para personas naturales. ....... 24
Ilustración 5: ejemplos cambios tarifarios Impuesto al Valor Agregado (IVA) .............. 47
Ilustración 6: límite deducción gastos financieros establecido por la reforma .............. 60
Ilustración 7: estructura orgánica nivel central de la DIAN .................................... 62
ÍNDICE DE TABLAS
Tabla 1: comparación sistemas de determinación renta para personas naturales ...... 27

Tabla 2: sistema ordinario de determinación impuesto de renta para personas
naturales ..................................................................................................................... 30
Tabla 3: resumen sistemas de depuración de renta para personas naturales. ............ 30
Tabla 4: ejemplo tarifas IMAN aplicable a personas naturales que clasifiquen como
empleadas .................................................................................................................. 31
Tabla 5: ejemplo tarifas IMAS aplicable a personas naturales que clasifiquen como
empleadas .................................................................................................................. 32
Tabla 6: tarifas IMAS aplicable a personas naturales que clasifiquen como
trabajadores cuenta propia ......................................................................................... 32
Tabla 7: tarifas sistema ordinario personas naturales ................................................. 33
Tabla 8: resumen diversidad formularios declaración impuesto de renta personas
naturales ..................................................................................................................... 35
Tabla 9: impuesto potencial beneficios tributarios año 2012 (cifras en millones de
pesos) ......................................................................................................................... 42
Tabla 10: base gravable impuesto de renta para la equidad (CREE) .......................... 44
Tabla 11: resumen obligaciones contribuyentes responsables de IVA o INC .............. 49
Tabla 12: pago de impuestos (número) y horas para preparar y pagar ......... 50
Tabla 13: recaudo impuestos nacionales (% PIB) ....................................................... 51
Tabla 14: resumen avances y retrocesos hacia características deseables sistema
tributario...................................................................................................................... 55
Tabla 15: estimaciones niveles de evasión impuesto de renta e IVA ............ 56
Tabla 16: inconvenientes en el pago obligaciones tributarias .......................... 57
Tabla 16: tamaño economía informal en América Latina (% PIB) ................... 58
Tabla 17: participación de los Microestablecimientos por tenencia de
registros (RUT y Registro mercantil) según sector económico ...................... 59
Contenido
ÍNDICE DE GRÁFICOS
Gráfico 1: presión fiscal, participación recaudo impuestos como parte del

PIB ............................................................................................................................... 4
Gráfico 2: participación impuesto básico de renta sobre Ingresos netos totales por
sector (%) ................................................................................................................... 39
Gráfico 3: impuesto básico de renta recaudado por sector de la economía ................ 40
Gráfico 4: beneficios tributarios por sector económico impuesto de renta personas
jurídicas correspondiente al año 2012 ........................................................................ 41
Gráfico 5: recaudo anual por tipo de impuesto (cifras en millones de pesos)
................................................................................................................................... 52
Gráfico 6: participación por tipo de impuesto sobre el recaudo anual año 2013. ......... 53
Gráfico 7: tasa tributación como proporción de utilidades comerciales para empresas
por país....................................................................................................................... 54
ÍNDICE DE ANEXOS
Anexo 1: ejemplo comparativo depuración impuesto de renta para personas naturales

................................................................................................................................... 74
Anexo 2: análisis estructura beneficios tributarios impuesto de renta personas
jurídicas, correspondiente al año gravable 2012 ......................................................... 76
Anexo 3: preguntas encuesta Gestión Fiscal y Reforma Tributaria 2012 remitida por
medios electrónicos. ................................................................................................... 78
Gestión tributaria en el marco de la ley 1607 de 2012
INTRODUCCIÓN
1. PROBLEMA DE INVESTIGACIÓN
Uno de los principales debates en Colombia respecto a la tributación, se ha

desarrollado en torno a las constantes reformas tributarias, justificadas en el déficit
fiscal o la insuficiencia de recursos. El Gobierno Nacional ha manifestado
asiduamente, la necesidad de recaudar mayores impuestos, con el fin de financiar el
gasto público y la provisión en general de bienes y servicios por parte del Estado.
Teniendo en cuenta que el objetivo primordial del sistema tributario es, proporcionar
los recursos necesarios para contribuir al financiamiento del gasto público o la
denominada suficiencia del sistema tributario.
El Banco Mundial (BM), la Organización para la Cooperación y el Desarrollo

Económicos (OCDE), han evidenciado las bajas tasas de recaudo de impuestos frente
a la totalidad del Producto Interno Bruto (PIB), conocido como presión tributaria.
Colombia se ha ubicado a lo largo del tiempo dentro los niveles más bajos, cercanos al
13% del PIB (ver gráfico 1), en contraste con países como Dinamarca con un 34%.
Gráfico 1: presión fiscal, participación recaudo impuestos como parte del PIB
Recaudación impositiva
Dinamarca Chile Brasil Colombia España
40 35 34 34 34 34
35
30
% del PIB
25
20 16 15 16 15
15 15
13 13 12 13
15
10
5
0
2008 2009 2010 2011 2012
año
1
Fuente: elaboración propia con base en datos y estadísticas del Banco Mundial
1
Banco mundial. Base de datos por países. Indicadores del desarrollo mundial. Recaudación
impositiva (% del PIB). La recaudación impositiva se refiere a las transferencias obligatorias al
Página | 4
El Banco Interamericano de Desarrollo, BID (2012: p. 3 - 31) señala que es cierto que
la carga impositiva en países de América Latina es baja, en comparación con la de
otras regiones, se recauda en impuestos cerca de un 17,5% del PIB; sin embargo,
menciona que debe hacerse un análisis más detallado acerca de la carga impositiva
en cada país, por ejemplo, incluyendo factores como el pago de aportes al sistema de
seguridad social. En Europa Oriental, este indicador alcanza a ser el 24,1% y en el
conjunto de los 32 países no latinoamericanos que son miembros de la OCDE es
cercano al 25,4%. Adicionalmente, la estructura de la tributación en los países
latinoamericanos suele caracterizarse, por los bajos niveles de recaudo, impuestos
poco progresivos, evasión tributaria importante y administraciones tributarias débiles.
Celhay, J. (2001: pp. 4-7), menciona que la recaudación es determinada por dos
factores, la amplitud de la base imponible y las tasas impositivas, lo que se resume en
que la política tributaria dispone de tres herramientas para impulsar incrementos en la
recaudación:
 Elevar la tasa impositiva

 Ampliar la base imponible y
 Reducir la evasión.
Sin embargo en cuanto a la primera, el autor señala que el impacto de aumentar la

tasa sobre la recaudación no siempre es proporcional e incluso puede ser negativo su
efecto frente al nivel general de recaudo, frente a la segunda y la tercera propuesta,
identifica que la eliminación de exenciones puede ser una fuente importante de
aumento de recursos fiscales y combatir la evasión, como la mejor alternativa.
Ante los continuos cambios e inestabilidad normativa en materia de impuestos en

Colombia, se hace necesario revisar y evaluar, la existencia de mecanismos que
permitan a la Administración Tributaria aumentar el recaudo eficiente y los niveles de
cumplimiento por parte de los contribuyentes, debido a que actualmente se evidencian
altos índices de evasión, uno de los más altos de la región y el mundo. Producto entre
otras causas, de la complejidad misma del sistema, los altos índices de informalidad,
Gobierno central con fines públicos. Con base en datos del Fondo Monetario Internacional y
estimaciones del PIB del Banco Mundial y la OCDE. Disponible en: www.bancomundial.org
Página | 5
la debilidad del sistema sancionatorio y los deficientes procesos de control y

fiscalización.
La Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, cuya principal función es

el recaudo y administración de impuestos nacionales, a través de procesos esenciales
como la fiscalización y control. Es decir, la entidad que tiene a cargo la gestión fiscal,
debe lograr una mayor eficiencia que en términos generales se debería ver reflejado
en la disminución de los niveles de evasión y mejores índices de recaudo. Sin
embargo, la gestión fiscal se enmarca y limita por las leyes (que en nuestro país son
responsabilidad del Congreso Nacional) y las características particulares del sistema
tributario Colombiano.
El estudio económico realizado por la OCDE (2013: p. 40), menciona que:
“el sistema tributario colombiano recauda poco, crea distorsiones por medio de
las diversas desgravaciones, regímenes especiales y tasas marginales
relativamente altas, y la redistribución es baja o inexistente. Además, es un
régimen complejo que genera altos costos administrativos y de cumplimiento,
así como una amplia elusión y evasión de impuestos”.
Según este organismo multilateral, es necesario llevar a cabo una reforma tributaria
para aumentar la recaudación, promover el crecimiento económico y reducir la
desigualdad, a través de medidas como disminuir la tasa impositiva y ampliar la base
tributaria, lo que a su vez facilita la lucha contra la evasión y la elusión. En este
documento se evidencia, que en la última reforma no se lograron dichos objetivos.
La reforma tributaria Ley 1607 de 2012, ha sido una de las más amplias y profundas
realizadas en los últimos años en Colombia, buscó ambiciosamente objetivos como la
simplificación del sistema tributario y disminuir los niveles de desigualdad e inequidad
en el país. Sin embargo, los responsables del pago de impuestos, son quienes
determinarán si se cumple o no los objetivos de la ley. Existen evidentemente dos
posiciones: por un lado el Estado, encargado de fiscalizar el cumplimiento de las
obligaciones y deberes de los contribuyentes y por el otro, los obligados que deberán
defender sus derechos y cumplir sus deberes, lo que en efecto depende de la claridad
de la misma legislación.
Aun así, las discusiones sobre posibles nuevas reformas en materia de impuestos se
han centrado en crear o no nuevos impuestos, disminuir o aumentar las tarifas,
Página | 6
extender la aplicación de impuestos que originalmente eran temporales, entre otras.

Estas discusiones sobre reformas tributarias no han apuntado en la práctica hacia un
punto fundamental: la simplificación del sistema fiscal Colombiano. Por otro lado, y
aunque no sea objeto de estudio de este trabajo, el análisis también podría ir orientado
a la destinación y comportamiento del gasto público, así como, los otros tipos de
ingresos del Estado.
2. OBJETIVO Y METODOLOGÍA DEL TRABAJO DE INVESTIGACIÓN
Este trabajo busca identificar los principales elementos que debe contener un sistema
tributario, con el fin de mejorar la eficiencia de la gestión de la administración tributaria
en Colombia, en el marco de la reforma tributaria Ley 1607 de 2012, reconociendo sus
avances y retrocesos en esta materia y proponiendo recomendaciones acerca de lo
que debería contener la estructura fiscal colombiana, para mejorar los niveles de
recaudo de impuestos y disminuir la evasión.
Dentro de los objetivos específicos de este trabajo se encuentran: identificar los

principales elementos teóricos acerca de sistemas de gestión tributaria, realizar
revisión normativa de la última reforma tributaria y caracterizar el sistema tributario
colombiano.
Teniendo en cuenta lo anterior, este trabajo de investigación realiza una aproximación

teórica sobre el siguiente interrogante: ¿Cuáles son los principales aspectos de la
gestión fiscal en el marco de la reforma tributaria del 2012, que permitirían hacer más
eficiente el recaudo y reducir los niveles de evasión y elusión?
Así, la hipótesis que se esgrime en este trabajo es que la estructura tributaria

colombiana, permite altos niveles de evasión y bajos niveles de recaudo o presión
tributaria, debido en principio a su complejidad. En contraste a lo que se expone en
artículos como el publicado por la Asociación Nacional de Instituciones Financieras
(ANIF), titulado “Elementos para una Reforma Tributaria Estructural” (2014: p.41), las
tasas efectivas de tributación de los sectores productivos encabezados por las
compañías, que ANIF estima en cerca del 51%, en realidad no es tan alto. Es decir
que para que la gestión fiscal sea eficiente, se debería empezar por mejorar la claridad
de las normas, eliminar tantas desgravaciones, tarifas especiales y beneficios para
ciertos grupos de la economía.
Página | 7
El enfoque de este trabajo de investigación fue empírico analítico. Se realizó un

análisis mixto, cuantitativo y cualitativo. El proceso seguido para la investigación
podría resumirse en las siguientes etapas: revisión y elaboración del marco teórico
conceptual acerca de la gestión fiscal y las características de los sistemas tributarios,
seguido por un examen del marco normativo de la reforma tributaria de 2012.
Posteriormente, se consultaron fuentes secundarias de información como, bases de
datos disponibles en portales web de organismos como la DIAN, el Departamento
Administrativo Nacional de Estadística (DANE), el Ministerio de Hacienda y Crédito
Público, el Banco Mundial, el Centro Interamericano de Administraciones Tributarias
(CIAT), entre otros, que poseen datos estadísticos sobre ingresos tributarios antes y
después de la reforma. Consecuentemente, se llevó a cabo una selección de las
principales características de un sistema de gestión tributaria eficiente. Finalmente, se
elaboró un sondeo a personas con experiencia en el área de impuestos, frente a los
factores identificados que podrían mejoran la eficiencia del sistema tributario
colombiano, concretamente la simplificación del sistema.
Bajo las consideraciones anteriormente expuestas, el tema de estudio se desarrolla en

tres capítulos. El primero hace una presentación inicial del marco conceptual frente a
los elementos esenciales de los sistemas tributarios. El segundo hace una
aproximación normativa de la Ley 1607 de 2012, resaltando únicamente los elementos
esenciales, más allá de una comparación de los cambios instaurados, y una revisión
con base en datos estadísticos, obtenidos en su mayoría de fuentes secundarias de
información, frente al comportamiento general de la estructura impositiva en Colombia
es decir, centrando el análisis en ingresos nacionales tributarios, los no tributarios no
fueron verificados. El tercer capítulo, presenta una breve revisión de la función de
gestión fiscal en cabeza de la DIAN. Finalmente, se presentan las principales
conclusiones y recomendaciones identificadas por la autora como producto de este
trabajo de investigación.
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3. MARCO TEÓRICO CONCEPTUAL
En la economía moderna los impuestos son obligatorios como mecanismo para

sufragar los gastos del Estado y garantizar la prestación de servicios. Caso típico, la
educación y la salud. Colombia es un estado social de derecho, la tributación está
enmarcada dentro del principio de legalidad y representación, sustentado por la
Constitución Política de Colombia y específicamente el artículo 338 que estipula:
“En tiempo de paz, solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los

concejos distritales y municipales podrán imponer contribuciones fiscales o
parafiscales. La ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar, directamente, los
sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los
impuestos” (subrayado fuera del texto)
3.1 ORIGEN HISTÓRICO DE LOS IMPUESTOS
Stiglitz, en su libro Economía del sector Publico (1992: p. 430), menciona que el origen
de los impuestos se ha visto, desde la constitución misma de los Estados. Por
ejemplo, se resalta que según la Biblia, se exigía a los individuos entregar un diezmo
de las cosechas, con fines distributivos y sufragar gastos sacerdotales.
Según este autor, en la edad media la principal característica de las cargas

impositivas, era su naturaleza de no ser monetarias. Estas se traducían en la
obligación de los siervos de entregar parte de su fuerza de trabajo al señor feudal.
Para efectos de facilitar la Gestión del Estado en el recaudo efectivo de los tributos, se
monetizaron, teniendo en cuenta que la gestión sería más difícil si los individuos
siguieran pagando con trabajo.
El citado escritor, enfatiza en las principales diferencias de los impuestos modernos y

los feudales, de las cuales se podría mencionar las siguientes:
 En los sistemas modernos los individuos tienen libertad de elegir su lugar para
vivir, y por lo tanto el territorio al que aportara con sus impuestos
 En el sistema feudal se concebía la obligatoriedad de trabajar; en la economía
moderna los individuos pueden decidir que tanto trabajar o gastar, y por ende que
tanto pueden recibir como ingresos, y solo comparten con el Estado en forma de
tributos lo relacionado con los ingresos producidos.
Página | 9
Sin embargo, a lo largo de la historia y en diferentes países, ha surgido la necesidad

de establecer límites al poder impositivo y recaudador del Estado, a través de
principios Constitucionales (Ibid, p.438), por ejemplo en Estados unidos, se
establecieron prohibiciones como la de no gravar las exportaciones, se iniciaron
además discusiones acerca de los aranceles, y la misma cláusula de uniformidad y
proporcionalidad. Como resultado de esos límites hasta el año de 1913, en Estados
Unidos los ingresos corrientes de la nación se componían solo por impuestos al
consumo y aranceles, y a partir de ese año se introdujo el reconocido impuesto a la
renta.
Las reglas de Adam Smith
Diferentes autores reconocen la importancia de las reglas establecidas en su obra “la

riqueza de las naciones”, justificando así la existencia de los tributos. Smith postuló,
(Restrepo, 2000: pp.142-143):
1. Los individuos de un Estado deben contribuir al mantenimiento del Gobierno, cada

uno de ser posible, en proporción a su capacidad.
2. El impuesto obligado a pagar, debe ser cierto y/o arbitrario. La época de pago, la
forma de pago, la suma a pagar, todo debe ser claro y preciso.
3. Todo impuesto debe ser recaudado en la época y en la forma en que se considere

más cómoda para el contribuyente.
4. Todo impuesto debe recaudarse de manera que haga salir de las manos del pueblo
la menor suma posible. El producto de los impuestos, debe ingresar lo antes posible
en el tesoro público.
3.2 CLASIFICACIÓN DE LOS INGRESOS PÚBLICOS
Con el fin de realizar una descripción general acerca de los ingresos públicos, se
adaptó la clasificación planteada por Restrepo (2000: pp. 132-137), en su libro
denominado “Hacienda pública”, la cual puede ser representada en la ilustración 1.
Página | 10
Ilustración 1: clasificación ingresos públicos
Rentas de dominio público

(no tributarios)
Ordinarios
Impuestos (tributarios)
Ingresos
públicos Extraordinarios Empréstitos
Recursos de
Interno y externo
crédito
Fuente: elaboración propia, con base en lo señalado por Restrepo (2000)
Los ingresos ordinarios hacen referencia a aquellos que con cierta regularidad entran
al patrimonio público, tales como las tasas, los parafiscales y los impuestos. Los
extraordinarios, en oposición ingresan de forma esporádica y por lo general son menos
significativos. En tercer lugar el recurso de crédito, representa la deuda tanto interna
como externa.
De acuerdo a la terminología que utiliza el estatuto orgánico del presupuesto nacional,

Decreto 111 de 1996, los ingresos nacionales se clasifican, en: ingresos corrientes,
contribuciones parafiscales, ingresos de establecimientos públicos, recursos de capital
y fondos especiales.
Así mismo, es habitual encontrar que los ingresos corrientes se subdividen a su vez en
tributarios (producto de los impuestos) y no tributarios (tasas y multas), según
Restrepo, (2000: pp. 136-137), estos se pueden definir de la siguiente manera:
 Tasas: son las remuneraciones que deben los particulares por ciertos servicios del
Estado. La principal diferencia con los impuestos es en principio que estos no
implican contraprestación directa del Estado.
 Contribución parafiscal: se trata de pagos que deben hacer los usuarios de ciertos
organismos públicos o semipúblicos para asegurar el financiamiento de estas
entidades.
 Impuesto: se trata de una prestación pecuniaria por parte de los particulares y sin
contraprestación alguna, con el objeto de atender las cargas públicas. Existen dos
grandes tipos directos e indirectos.
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3.3. EVOLUCIÓN DE UN SISTEMA TRIBUTARIO
Con el fin de revisar la evolución de un sistema tributario suele verificarse el

comportamiento de la estructura impositiva de cada país a lo largo del tiempo, que
suele ser el reflejo de la situación normativa de cada Estado. Variables como la
presión tributaria, los niveles de evasión y la participación de los distintos tipos de
ingresos corrientes del Estado frente a la totalidad, los impuestos entre otros suelen
dividirse, en:
 Impuestos directos: hacen referencia a aquellos que recaen sobre una persona
física o una sociedad. También puede definirse, cuando sobre quien recae
económicamente el impuesto, es al mismo tiempo el obligado a pagarlo
jurídicamente, como es el caso del impuesto de Renta.
 Los indirectos recaen sobre transacciones y mercancías, como es el caso del
Impuesto al Valor Agregado IVA.
Stiglitz (1992: pp. 464-468), concluye en su análisis que países como Estados Unidos,
tradicionalmente ha recurrido más a los impuestos directos que indirectos, sin
embargo, Australia recurre más al impuesto de renta. Finalmente, en Europa la
mayoría de los ingresos corresponde al recaudo creciente de los impuestos indirectos,
como lo es el impuesto sobre el valor añadido.
En cuanto a la proporción de los tributos frente al PIB nacional de 1982 (Stiglitz, 1992:
pp 432-433), en Japón correspondía al 30% y otros países como Suecia
representaban el 60%. Así mismo, el autor resalta que en la mayoría de estados ha
aumentado el recaudo del impuesto sobre la renta, y en países como Estados Unidos
este incremento ha sido más notorio en el caso de las personas naturales.
3.4. CONCEPTO DE ELUSIÓN Y EVASIÓN
Macías et al (2007: p. 74), indica que por evasión, se entiende el no cumplimiento de

la obligación frente la normatividad vigente, es decir no declarar y pagar el impuesto,
estando obligado a ello, en contradicción a la ley que grava cierta actividad. Es decir,
la parte del impuesto que no llega a las arcas fiscales del Estado.
Página | 12
Por otro lado, el autor señala que la elusión es otro tipo de evasión, que él denomina
“encubierta”. Generalmente, se considera que no es ilegal sino que es el
aprovechamiento de los vacíos que tiene la normatividad tributaria vigente. Distintos
autores señalan que la elusión y evasión al pago de impuestos, son el resultado de un
sistema tributario caracterizado, por: aumento en tipos impositivos, altos índices de
informalidad, complejidad del sistema, esquemas sancionatorios y controles
ineficientes.
Carrasco (2010: pp. 271-279), define la evasión como cualquier acción fraudulenta de
evitar el pago total o parcial de un impuesto, es toda eliminación o disminución de un
monto tributario, por parte de quienes están jurídicamente obligados a abonarlo. No
obstante, puede darse el caso en que la evasión sea no intencional cuando se excluye
del sistema formal a un segmento de la población. Desde esta visión, la informalidad
es parte de la evasión.
La justificación de medir los niveles de evasión se ve sustentada en múltiples efectos

que tiene esta sobre la economía en general. Carrasco (2010: pp. 271-279), señala los
siguientes factores por los cuales se debe hacer la medición:
 Transgrede el patrimonio fiscal de un Estado y atenta contra la economía social de

mercado.
 Es un escollo para el desarrollo, para el crecimiento equilibrado, y en general para
la justicia del sistema tributario.
 La erosión de los ingresos fiscales a causa de la evasión trae dificultades al Estado
para ejecutar una política social eficiente.
 La evasión afecta al bienestar social porque rompe tanto la equidad vertical como
la horizontal.
 La evasión daña el crecimiento económico. Aquellas empresas que evaden sus
responsabilidades fiscales tienen ventajas sobre aquellas que sí los cumplen, lo
que genera fallos del mercado.
 Altos niveles de evasión debilitan la confianza de la sociedad en el Estado y
deslegitima su accionar.
El gobierno debe considerar la evasión tanto al momento de decidir las metas de

recaudación como al analizar eventuales modificaciones a la legislación tributaria.
Conocer esta estimación ayuda a identificar los sectores económicos que necesitarían
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un mayor grado de simplificación del sistema impositivo, o mejores esfuerzos de

control y fiscalización. Medir la evasión dimensiona el problema, el desconocimiento
de su magnitud, puede impedir que se asignen recursos eficientemente para mejorar
la institucionalidad y/o la gestión de la Administración Tributaria.
No existe una única forma de realizar la estimación, (Macías et al, 2007: pp. 74-79),
presenta una descripción detallada de los distintos métodos. Unos, según el autor se
enfocan en medir un valor total, otros como parte del PIB y otros de acuerdo al
aumento de la economía informal, algunos de los métodos más comunes son:
 Coeficiente tributario constante, se calcula con base en los impuestos recaudados

con relación al PIB de un año y se aplica al PIB del año respectivo con el fin de
hacer un estimado del impuesto.
 Informes de la oficina recaudadora, realizando la comparación entre base tributaria
reportada y base tributaria hallada por el ente fiscalizador.
 Basado en los datos macroeconómicos agregados, a partir de los ingresos
reportados en cuentas nacionales.
 Métodos microeconómicos, determinando la evasión desde muestras de los
contribuyentes
 Consumo final, se calcula con base en las cuentas nacionales, para determinar el
nivel de evasión sobre impuestos indirectos o al consumo, como el IVA.
Macías (2007: p. 76), señala además que los primeros en desarrollar un modelo para
este tipo de medición fueron Allighan y Sandmon en 1972, basados en la racionalidad
económica del contribuyente de buscar maximizar su beneficio. De esta forma, si el
impuesto dejado de pagar es menor que las sanciones multiplicado por la probabilidad
de ser detectado, el obligado no encontrará inconveniente en evadir, lo que simplifica
la formula en dos factores fundamentales, la magnitud de las sanciones y la
probabilidad de ser descubierto.
3.5. CARACTERÍSTICAS DESEABLES DE UN SISTEMA TRIBUTARIO
Puede decirse que dentro de las características ideales de un sistema tributario existe
un consenso general frente a los siguientes ítems. A continuación se hace una breve
reseña de los señalados por Stiglitz (1992: pp. 438-442):
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1. Eficiencia Económica
2. Sencillez administrativa
3. Flexibilidad
4. Sensibilidad Política
5. Equidad
3.5.1 Eficiencia Económica
Hace referencia a que la determinación e imposición de tributos no debe interferir en la

asignación eficiente de recursos (Stiglitz, 1992: pp. 438-442). Existe, una gran
cantidad de ejemplos de los efectos que tiene en la economía, la modificación de la
estructura tributaria. Stiglitz con base a este principio los cataloga, así:
a) Influencia en la conducta de los contribuyentes en la toma de decisiones de

inversión, al conocer ciertos beneficios.
b) Efectos financieros presentes a la hora de tomar la decisión frente a una u otra
fuente de financiación, por ejemplo, en la decisión de financiar vía crédito o con la
emisión de nuevas acciones.
c) Distorsionadores y no distorsionadores: estos últimos por definición son aquellos,
donde el contribuyente no puede hacer nada para alterar sus obligaciones. Por lo
general son de cuantía fija.
d) Correctores: mediante su recaudo buscan corregir algún fallo del mercado, como
los niveles de desigualdad
e) Efectos del anuncio de la introducción o modificación de un impuesto: a menudo
los efectos a largo plazo una vez introducido el cambio, suelen ser mucho
mayores, sin embargo ha sido evidente que con el simple anuncio se influencia el
comportamiento de los contribuyentes.
Con relación a este último punto, se tiene un ejemplo reciente del anuncio de una
modificación al sistema. Durante el mes de octubre de 2014 se presentó el proyecto de
Ley en Colombia con la posible creación del impuesto a la riqueza, que en términos
generales es el mismo impuesto al patrimonio de años anteriores, dicho anuncio
generó distintas reacciones en diferentes sectores de la economía, aunque este no se
haya aprobado aún, es muy probable que se generen prácticas por parte de los
contribuyentes, tales como disminuir sus patrimonios líquidos, con el fin de quedar
exceptuados del pago de este impuesto.
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Stiglitz (1992: pp 463-479) cuestiona también sobre quién paga finalmente los
impuestos, y quienes son realmente los afectados cuando se realiza una reforma
tributaria. Para realizar este análisis, se debe verificar cuándo existe un cambio en la
carga impositiva de un producto o servicio, y los movimientos que éste presenta a lo
largo de la cadena productiva, en resumen el autor señala los siguientes posibles
efectos:
 Se traslada hacia adelante: cuando ante el incremento del impuesto, este se

traduce en el aumento del precio.
 Se traslada hacia a tras: cuando producto de dicho incremento, disminuye la
demanda de factores y por lo tanto el precio de los mismos.
3.5.2 Sencillez administrativa
El grado de sencillez, se puede analizar desde dos perspectivas (Stiglitz, 1992: p.

444): por un lado los costes directos, que son los asociados a la gestión de la oficina
de recaudo; y por otro lado los costos indirectos, que son los asumidos por el
contribuyente u obligado, tales como archivar documentos, complementar información
soporte de sus declaraciones y el pago de honorarios a asesores en la materia.
3.5.3 Flexibilidad
Stiglitz define la flexibilidad de un sistema tributario como la estabilización automática

de la economía. Sin embargo, surgen las dificultades propias que implica ajustar los
distintos tipos impositivos, a las condiciones cambiantes de la economía, visto desde
esta perspectiva surgen un sin número de inquietudes como: cuál reforma es justa y
cuál no, a qué velocidad se llevan a la práctica los cambios de la legislación fiscal y
los retardos en la recaudación, al igual que el aumento o disminución del monto de los
tributos recaudados.
3.5.4 Sensibilidad política
Stiglitz (1992: pp. 447-448), indica que la sensibilidad política depende del grado de
información de los contribuyentes, ya que en principio el Estado no debe aprovecharse
de ciudadanos que no tiene claro finalmente cuanto es su carga impositiva, sin
embargo, es recurrente que se prefiera impuestos como el IVA, en donde es evidente
esta situación ya que los responsables de pagar tributos, en la mayoría de ocasiones
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no tiene completa certeza acerca de cuánto pago por cierto impuesto en determinado
periodo de tiempo, ejemplo clásico de ello es lo que ocurre con el impuesto a las
ventas y similares.
3.5.5 Equidad
Finalmente aunque no menos importante, el principio de equidad es a menudo el más

discutido por distintos autores. Stiglitz (1992: pp. 449-453) sugiere que la mayoría de
las críticas a un sistema tributario se basa en los debates frente al concepto de
equidad. El caso colombiano no es la excepción. Es importante resaltar que uno de los
principales objetivos de la Ley 1607 de 2012 era mejorar la equidad e igualdad del
sistema. Precisamente, la Constitución Política de Colombia del año 1991 establece,
en el artículo 363, los principios constitucionales de la tributación, enunciados de la
siguiente manera:
“El sistema tributario se funda en los principios de equidad, eficiencia y

progresividad. Las leyes tributarias no se aplicarán con retroactividad”...
(Negrita fuera del texto)
Sin embargo, existe una dificultad para lograr una definición completa y generalizada
del concepto. Se ha tratado de vislumbrar en dos líneas, que podrían sintetizarse en:
 Equidad horizontal: entre individuos iguales en aspectos relevantes, reciben

igualdad de trato.
 Equidad vertical: a mayor capacidad de pago deberían ser mayores las cargas
impositivas. Lo que también se conoce como progresividad.
En definitiva, estos elementos plantean varios dilemas conceptuales, como por

ejemplo qué determina que dos personas sean iguales en aspectos relevantes y cómo
puede darse igual trato tributario. Es decir que, se debe dar igual trato entre personas
similares y diferencial para quienes no lo son, en la práctica se ha traducido en quien
tenga mayor capacidad de pago debería pagar mayores impuestos. Lo que conlleva a
una primera conclusión: plantear algunas diferencias es admisible a la hora de pagar
impuestos, como la edad y el estado civil, y otras no, como la raza.
Stiglitz (1992: pp. 449-453) plantea que algunas diferencias son admisibles dentro del
sistema, porque son la base para identificar quién debe pagar más o qué individuo se
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encuentra en una mejor posición que otro. El autor identifica cuatro aspectos a tener
en cuenta: la capacidad de pago de los individuos, el nivel de bienestar económico, la
cantidad de consumo y el grado en que se recibe prestaciones sociales del Estado.
3.5.6 Objetivos de una reforma tributaria
Musgrave (1971) indicó que una reforma tributaria no puede basarse en un sólo
objetivo, tales como la simplificación, la igualdad o la equidad. Todos deberían
considerarse, hasta los objetivos más amplios de desarrollo económico, como la
estabilidad, la distribución justa de las cargas tributarias y el crecimiento económico.
Así mismo, sustenta que las reformas tributarias y en general el desarrollo ordenado
de leyes tributarias, constituyen un proceso continuo flexible que debería responder a
las variaciones en la situación económica y social y al cambio en la prioridad de los
objetivos de Gobierno. Al tiempo que resalta varios objetivos de las políticas
tributarias:
 la provisión de bienes sociales, lo que algunos denominan como función de

asignación presupuestaria.
 ajuste a la distribución de la renta y la riqueza, entre lo justo y lo equitativo.
 mantener un buen nivel de empleo, un grado razonable de estabilidad en los
precios y un apropiado nivel de crecimiento económico.
 establecer una estructura de ingresos fiscales compatible con la tasa de
crecimiento.
 eliminar las distorsiones, limitando el uso futuro de incentivos.
 Reducir al mínimo la carga económica que resulta de la transferencia de recursos
al sector público.
3.6 EVOLUCIÓN SISTEMA FISCAL EN COLOMBIA
Restrepo (2000: pp. 69-131) hace un repaso general de cómo se ha comportado el

sistema tributario en Colombia a lo largo del tiempo, empezando desde la época
colonial hasta lo que el autor denomina la gran crisis de los años 1932 a 1934. Con
base en esta revisión, a continuación se resaltan las principales características de
cada época, sin que ello implique una descripción detallada.
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3.6.1 Estructura Fiscal hasta la reforma de 1850
La Colonia
Por un lado la estructura tributaria estaba destinada a extraer el máximo de riqueza,

con poca consideración en lo relacionado con el desarrollo económico. Y por el otro,
las colonias presentaban un mayor rendimiento fiscal al inicio que al final del periodo
colonial.
Durante la colonia, los impuestos se clasificaban en tres tipos: los directos y

personales (el tributo de indios), los indirectos (diezmo que gravaba la agricultura) y
los estancos o monopolios estatales.
Comienzo de la Republica
Se continuó con la estructura fiscal de la colonia heredada de España. Solo hasta el

Congreso de Cúcuta de 1821 se comienzan a hacer algunas modificaciones de
importancia, tales como: suprimir la alcabala (se exigía sobre el valor de todos los
bienes muebles e inmuebles y semovientes que se vendían), desapareció el impuesto
de la sisa y el tributo indígena (lo pagaban los indígenas a los señores feudales), entre
otros. Se creó un impuesto general a las importaciones del 33%. Restrepo, señala que
durante este periodo se disminuyó la carga impositiva al comercio interno, pero se
mantuvo sobre el comercio exterior. Al igual que fue creado durante este periodo el
primer impuesto directo del 10% anual sobre el ingreso producido por la tierra y el
capital.
Principio siglo XIX hasta la Reforma de 1850
La dispersión de los impuestos y la altísima dependencia de la tributación indirecta

siguieron siendo la principal característica del sistema en la nueva República. Grandes
pensadores como Rafael Núñez y Manuel Murillo Toro fueron quienes empezaron a
difundir la idea del desmonte progresivo del sistema tributario español y la
implementación de un sistema basado en más impuestos directos. Para esta época
quedaron tres grandes impuestos: el de aduanas, las salinas y el papel sellado, siendo
el primero la principal fuente de ingresos, hasta principios del siglo XX.
Precisamente la historia de las crisis fiscales de estos años es debida a los altibajos
del comercio exterior colombiano y a la alta dependencia del impuesto de aduanas,
cuya base eran las importaciones. Además el impuesto de aduanas era muy inflexible,
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con relación a la necesidad de incrementar los ingresos del Estado, debido a la

dificultad de aumentar el nivel de importaciones.
3.6.2 Hacia la Tributación Directa
Ante la situación de dependencia de los impuestos de aduanas, surgió la urgencia de

implementar el impuesto de Renta en Colombia, nacido como resultado del libro
denominado “la Reforma tributaria en Colombia”, publicado en 1918 por el profesor
Esteban Jaramillo. Fue la Ley 56 de 1918 (Restrepo, 2000: p. 92) la que finalmente lo
estableció, sin embargo la tarifa establecida fue muy baja, del 3%, 2% y el 1%,
dividiendo a los contribuyentes de acuerdo con su actividad y origen de ingresos.
La Ley 64 de 1927 estableció el impuesto a la renta global (Restrepo, 2000: p.93). A

partir de este momento el impuesto de Renta comenzó a tomar importancia dentro de
los ingresos totales del Estado pasando del 2% en 1926 al 6.7% en 1930.
En 1935 la Ley 78, introdujo cambios sustanciales, tales como elevar la tarifa del 8 al
17%, además, exenciones y deducciones. En 1936 se modificó el tratamiento fiscal de
herencias, asignaciones y donaciones. Estas modificaciones representaron mayor
importancia relativa del impuesto de renta sobre los ingresos del Estado pasando de
7.6% a un 27% en 1940.
Aun así, a pesar de los avances en materia de impuestos directos como el de Renta,
este presentaba un problema debido a la facilidad de elusión que poseía y a los altos
niveles de fraude, lo que concluyó de nuevo en recurrir a impuestos indirectos, como el
impuesto a las ventas. En el presente siglo son innumerables las leyes que han
modificado el sistema tributario, algunas de las principales han sido: Ley 608 y 633 del
2000, 716 del 2001, 788 del 2002, 863 del 2003, 1370 del 2009, 1429 y 1430 de 2010,
1607 de 2012.
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4. MARCO NORMATIVO Y REFORMA TRIBUTARIA LEY 1607 DE 2012
4.1 ACERCA DE LOS OBJETIVOS DE LA REFORMA
El Ministerio de Hacienda y Crédito Público argumentaba que con la aprobación de la

ley se lograrían: equidad, limpieza, simplicidad y adaptación a estándares
internacionales, por eso fue denominada (ELISSA), lo que implicaba disminuir la
desigualdad y favorecer la formalidad y generación de empleo.
Ilustración 2: esquema contenido general reforma tributaria
Fuente: Ministerio de Hacienda y Crédito Público. Documento E xposición de

motivos de aprobación al proyecto de ley 1607 de 2012.
Algunos autores han cuestionado la factibilidad de cumplir los objetivos que fueron
propuestos con la reforma. Durante la discusión se resaltaba que el estatuto tributario
contenía más de 880 artículos, estaba dividido en 6 libros y existían cerca de 130
disposiciones que lo complementan. Además, coexistían aproximadamente 29 tipos de
sobre deducciones, 26 tipos de Ingresos no Constitutivos de Renta, 29 tipos de rentas
exentas, 4 tipos de descuentos, 7 tarifas de IVA. Todo un panorama que promovía la
evasión y generaba dificultad para la administración del control fiscal, debido a un
sistema tributario complicado e incomprensible para muchos. Es decir que la reforma
promovía o pretendía como finalidad, disminuir los efectos negativos señalados,
causados por la complejidad. Sin embargo y como se evidencia en el siguiente
capítulo de este trabajo no se logró simplificar el sistema.
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El documento de exposición de motivos al proyecto de ley, se señalaba que del total

de la población económicamente activa (23 millones de personas), solo un 20%
pagaba impuesto de renta (4,6 millones), de los cuales 3,5 millones no eran
declarantes del impuesto pero contribuían a través de sus retenciones en la fuente.
Las personas que no declaraban pagaban entre el 11 y el 7% del ingreso, mientras
que las que declaraban con salarios de $8 millones al mes pagaban en promedio el
2% de su ingreso bruto como impuesto. Aún peor, personas con salarios 10 veces
superiores podían estar tributando menos del 1% de su ingreso mensual, lo que
aumentaba la desigualdad.
ANIF (2014: p. 54) rescata que el impuesto a personas naturales (IMAN) disminuye la
desigualdad del ingreso, opinión que comparto, en especial la homologación de las
personas como empleadas sin importar su forma de vinculación, al igual que la
posibilidad ofrecida para declaración voluntaria y solicitud de saldos a favor. Sin
embargo, quedó un gran vacío en la legislación al no afectar las rentas de capital,
prevaleciendo así los beneficios otorgados a los contribuyentes cuya fuente de
ingresos son de este tipo de rentas.
En cuanto a la generación de empleo, como resultado de la disminución de costos no

salariales, como lo es la exoneración del pago de aportes obligatorios a sistema de
seguridad social y aportes parafiscales, el estudio elaborado por el Departamento de
seguridad social y mercado de trabajo, en su cuaderno de trabajo número 14 de 2013
titulado: ¿bajar los impuestos al trabajo genera empleo?, el cual revisó el objetivo de
generar entre 400 mil y 1 millón de empleos y lograr una mejor distribución del
ingreso, el índice de Gini, propuesto en la exposición de motivos de aprobación de la
Ley, pasaría entonces de 57,3 a 55,4. En el documento se desarrollan además
distintos modelos económicos que buscan demostrar la relación entre los impuestos al
trabajo y su efecto en el aumento o disminución del nivel de empleo, concluyendo que
la disminución de la tasa de la carga tributaria salarial no necesariamente aumenta la
generación de empleos. Prueba de ello es que en el pasado había existido una
iniciativa similar, la Ley 1429 del 2010, como consecuencia de las rebajas tributarias
ofrecidas por esta, se esperaba crear 350.000 empleos formales en cuatro años. Sin
embargo, a diciembre del 2011, las 290.703 empresas beneficiarias solo habían
afiliado a seguridad social a 35.952 nuevos trabajadores.
Puede decirse que La Ley 1607 del 2012 es una de las reformas más complejas, que
ha traído cambios profundos al sistema tributario colombiano, pero ¿fue esta una
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reforma estructural?; los cambios introducidos ¿facilitaron la Gestión Fiscal del

Estado?; ¿hizo más simple el cumplimiento de las obligaciones por parte de los
contribuyentes?
A continuación se busca hacer un breve recuento de los principales cambios

introducidos por la Reforma, iniciando por el impuesto de Renta, seguido por el
Impuesto de Renta para la Equidad (CREE), Impuesto al Valor Agregado (IVA) para
finalizar con Impuesto Nacional al Consumo.
4.2 IMPUESTO DE RENTA
4.2.1 Impuesto de Renta personas naturales
Concepto de residencia para efectos fiscales
Para efectos fiscales las personas naturales se han clasificado como Residentes y no
residentes, de acuerdo con lo señalado en el artículo 10 del Estatuto, independiente de
su nacionalidad, sin embargo la reforma instauró nuevos criterios a tener en cuenta,
así:
Ilustración 3: cambio concepto de residencia fiscal para personas naturales
Apartir de la Reforma de 2012
• Permanencia: 6 meses de forma

continua o discontinua durante el • Permanencia: 183 días, durante un
periodo gravable periodo cualquiera de 365 días.
• Ser nacional: que conserve la familia • Ser nacional y :
o asento principal de sus negocios • Su compañero permanente o conyugo o
en el país hijo dependientes sean residentes:
• El cincuenta por ciento (50%) o más de
sus ingresos sean de fuente nacional
sus bienes sean administrados en el
país.
sus activos se entiendan poseidos en el
país.
Antes de la reforma de 2012 • Habiendo sido requeridos por
la Administración Tributaria para ello, no
acrediten su condición de residentes en
el exterior para efectos tributarios
Fuente: elaboración propia con base en revisión normativa artículo 10 E.T.
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Lo anterior es importante debido a que todas las personas naturales sin tener en
cuenta su nacionalidad, residentes en el país, están sujetas al impuesto sobre la renta
y complementarios en lo concerniente a sus ingresos y ganancias ocasionales, tanto
de fuente nacional como de fuente extranjera y a su patrimonio poseído dentro y fuera
del país. Lo que también fue modificado, ya que antes de la Ley 1607 los extranjeros
residentes en Colombia sólo estaban sujetos a este impuesto, respecto a su ingreso o
ganancia ocasional de fuente extranjera, y a su patrimonio poseído en el exterior, sólo
a partir del quinto año o período gravable de residencia continua o discontinua en el
país.
4.2.2 Categoría tributaria personas naturales residentes en Colombia
Las Personas naturales residentes para efectos fiscales en el País, según los artículos
10 y 11 de la Ley 1607, se clasifican en tres grandes grupos: empleados, trabajadores
cuenta propia y otros, se han expedido varios decretos que han reglamentado la
materia, por mencionar algunos: Decreto 099, Decreto 1070, Decreto 3032 del años
2013 y el 1473 de 2014. Aun así y a pesar de las reglamentaciones y conceptos al
respecto, no es fácil para un contribuyente comprender el concepto y clasificarse en
alguna de las categorías, que pueden resumirse, de la siguiente manera:
1. Empleados: a su vez son representados en tres grandes conjuntos.
Ilustración 4: conjuntos categoría tributaria empleados para personas naturales.
CONJUNTO 1.
Ingresos brutos en el 80% o más provienen de una vinculación laboral o legal y reglamentaria, independiente de su
denominación.
CONJUNTO 2.
Cuyos ingresos brutos en el 80% o más provienen de la No prestar el servicio o realizar la actividad, por su
prestación de servicios de manera personal, Y cuenta y riesgo.
CONJUNTO 3.
Ingresos brutos en el 80% o No presta servicios El desarrollo de ninguna de
más provienen de la técnicos que requieren de las actividades del art. 340
Por su cuenta y riesgo y
prestación de servicios de materiales o insumos del E.T. le genera más del
manera personal, y especializados, y 20% de sus ingresos brutos,
Fuente: elaboración propia con base en revisión normativa artículo 329 E.T.
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2. Trabajadores por cuenta propia: Aquellas personas naturales residentes en el país

cuyos ingresos provengan en una proporción igual o superior al 80% de la realización
de una de las actividades indicadas en el artículo 340 del Estatuto:
 Fabricación de sustancias químicas

 Industria de la madera, corcho y papel
 Manufactura alimentos
 Manufactura textiles, prendas de vestir y cuero
 Minería
 Servicio de transporte, almacenamiento y comunicaciones
 Servicios de hoteles, restaurantes y similares
 Servicios financieros
Adicionalmente sus ingresos durante el periodo gravable no pueden superar 27000
UVT
3. Las otras personas naturales: dentro de esta clasificación se encuentran.
 Quien no clasifique como empleado o trabajador por cuenta propia.

 Los notarios (Decreto 960 de 1970)
 Los trabajadores por cuenta propia con RGA > 27,000 UVT.
 Los pensionados (Jubilación, invalidez, vejez, de sobreviviente y riesgos
laborales). Cuando el 100% de sus ingresos sean por ese concepto, entre otros.
Sin embargo, tal como se indicó anteriormente, este panorama no es claro para todos
los contribuyentes y por medio de conceptos y decretos la administración ha intentado
aclarar ciertos aspectos, aun así, varios son contradictorios, lo que ha ocasionado
confusión y dificultades a los contribuyentes para cumplir sus obligaciones,
fomentando la evasión y elusión.
4.2.3 Declarantes y no declarantes del impuesto
Antes de la reforma tributaria, para saber si una persona natural era o no declarante
del impuesto de renta, se debía tener en cuenta si era asalariado o se trataba de un
trabajador independiente, sin embargo, a partir del año 2012, todas las personas
naturales residentes deben tener en cuenta los siguientes criterios y superar los
siguientes topes para el respectivo periodo gravable:
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 Ingresos brutos (antes de descontar gastos) superiores a 1400 UVT

 Patrimonio bruto (antes de restar deudas) superior a 4500 UVT
 Compras y/o consumos en efectivo, con tarjeta o cualquier otro medio,
superiores a 2800 UVT
 Consignaciones en cuentas bancarias, depósitos o inversiones financieras
superiores a 4500 UVT
 Responsable de IVA en el régimen común
Para efectos de fiscalización y control, es evidente que se incrementa la dificultad
teniendo en cuenta que aumenta la población de contribuyentes obligados a declarar
considerablemente debido a la disminución de los topes en el nivel de ingresos frente
a periodos anteriores, que a su vez incrementa los controles para evitar la omisión e
inexactitud de un número de declarantes mayor, lo que administrativamente implica
mayores costos.
Antes de la reforma, si se presentaba declaración de Renta sin superar los topes para
tener la obligación legal, dicha declaración no tenía ningún efecto, sin embargo a partir
de la reforma puede hacerse de forma voluntaria. Esto implica mayores costos de
fiscalización y seguimiento, no solo debido a las declaraciones si no a la posibilidad del
aumento de las solicitudes de saldos a favor.
4.2.4 Sistemas de determinación del impuesto de renta
Aunque para muchos ya es difícil determinar la base gravable de renta y así mismo el
impuesto a cargo, debido al sin número de clasificaciones de los ingresos, las rentas
exentas existentes, las deducciones y los ingresos no constitutivos de renta ni
ganancia ocasional, representa que en muchos casos un contribuyente deba recurrir a
“expertos” para cumplir con su obligación de declarar. A partir del 2012, se crean dos
sistemas de determinación del impuesto de renta para las personas naturales: el
Impuesto Mínimo Alternativo Nacional (IMAN) y el Impuesto Mínimo Alternativo Simple
(IMAS), los cuales deben tenerse en cuenta junto con el sistema ordinario que además
incluye el de renta presuntiva. A continuación se busca describir en qué consiste cada
uno de ellos.
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Impuesto Mínimo Alternativo Nacional (IMAN)
Es un sistema presuntivo y obligatorio para la determinación de la base gravable, de

las personas naturales residentes en el país, clasificadas como empleados. Aplica si el
impuesto es superior al resultante del Sistema Ordinario, cuya depuración está
establecida en el artículo 332 del Estatuto, para llegar a la Renta Gravable Alternativa
(RGA). Es decir que el contribuyente al elaborar su declaración de impuesto debe
realizarlo por el sistema ordinario, que incluye la renta presuntiva y ese impuesto
calculado no puede ser inferior al resultante de aplicar el sistema IMAN.
Es decir el IMAN es un mecanismo presunto para la determinación del impuesto

(Corredor, 2013: p. 116) quizás más simple frente al ordinario, lo cual se resume en la
siguiente tabla:
Tabla 1: comparación sistemas de determinación renta para personas naturales
Sistema Ordinario IMAN

Ingresos Ingresos
Menos: Costos – deducciones-Ingresos no Menos: factores permitidos
constitutivos de Renta
Renta ordinaria Renta Gravable Alternativa (RGA)
Versus: Renta Presuntiva No aplica
(3% Patrimonio líquido año anterior)
Menos: Rentas Exentas No aplica
Renta líquida gravable Renta Gravable Alternativa (RGA)
Multiplicado por tarifa (artículo 241 E.T) Multiplicado por tarifa (artículo 333 E.T)
Impuesto Básico de Renta Impuesto mínimo de Renta
Se toma el mayor de los dos impuestos
Menos: descuentos tributarios
Igual: Impuesto neto de renta
Fuente: elaboración propia con base en Corredor (2013: p. 115)
Es necesario resaltar que el IMAN no permite descontar costos, deducciones ni

ingresos no constitutivos de renta, lo cual afectaría a los contribuyentes que buscaban
disminuir su impuesto a pagar con el uso de este tipo de erogaciones, lo único que
pueden depurar para determinar la renta gravable alternativa, es:
 los dividendos y participaciones no gravados en cabeza del socio o accionista.

 el valor de las indemnizaciones en virtud de seguros de daño, la parte
correspondiente al daño emergente.
 Los aportes obligatorios al sistema general de seguridad social a cargo del
empleado.
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 Los gastos de representación considerados como exentos de Impuesto sobre la

Renta.
 Los pagos catastróficos en salud efectivamente certificados, no cubiertos por el
plan obligatorio de salud POS, o por los planes complementarios y de medicina
preparada.
 El monto de las pérdidas sufridas en el año originadas en desastres o calamidades
públicas, declaradas.
 Los aportes obligatorios al sistema de seguridad social cancelados durante el
respectivo periodo gravable, de un empleado o empleada del servicio doméstico.
 El costo fiscal de los bienes enajenados, siempre y cuando no formen parte del
giro ordinario de los negocios.
 Indemnización por seguros de vida.
 los retiros de los fondos de cesantías.
En general los factores de descuento de la renta gravable alternativa puede decirse

que son menos recurrentes, y mucho más simple en comparación al sistema ordinario
preexistente.
Impuesto Mínimo Alternativo Simple (IMAS) para empleados
Es un sistema de determinación alternativo, simplificado y voluntario, para personas

naturales residentes clasificadas como empleados y cumplan los siguientes requisitos
(Corredor, 2013: p. 118):
 Ingresos brutos en el respectivo año gravable sean inferiores a 4700 UVT.

 Renta gravable alternativa (RGA) inferior a 4700 UVT
La RGA del IMAS es igual a la calculada por el IMAN. Aun así, el IMAS ofrece unos
beneficios adicionales, algunos de ellos son: que no es obligatoria la comparación del
impuesto determinado por este sistema con el determinado por el sistema ordinario, ni
IMAN, incluyendo el cálculo de renta presuntiva. También, y quizás lo más atractivo
para los contribuyentes, es que el tiempo de firmeza se reduce solo a seis meses,
frente a los dos años que son habituales, entendiendo este como el periodo durante el
cual la DIAN puede realizar alguna observación o requerimiento especial a la
declaración privada, y hasta llegar a proferir una liquidación oficial de corrección,
debido a inexactitudes encontradas en los procesos de fiscalización y control. Lo cual
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implica nuevamente mayor complejidad para la gestión fiscal y concretamente las

funciones de fiscalización de la administración, ya que cuentan con menos tiempo para
adelantar sus actividades de control, haciendo que los contribuyentes opten en mayor
medida por este sistema con la finalidad que la administración no alcance a detectar
inconsistencias. Finalmente, varios ejercicios prácticos indican que el impuesto
determinado por este sistema puede llegar a ser menor en comparación con los otros
dos.
Impuesto Mínimo Alternativo Simple (IMAS) para trabajadores cuenta

propia
Es un sistema de determinación alternativo, simplificado y voluntario para personas

naturales residentes clasificadas como trabajadores cuenta propia y cumplan los
siguientes requisitos (Corredor, 2013: p. 121):
 Ingresos inferiores a 27.000 UVT.

 La renta gravable alternativa (RGA) en el respectivo año o periodo gravable,
resulte superior al rango mínimo determinado para cada actividad e inferior a
27.000 UVT.
Es un sistema simplificado pero no es presuntivo, al no ser obligatorio. Seguramente si
el del IMAS resulta inferior o cercano al determinado por el sistema ordinario, el
contribuyente lo elegirá debido a beneficios mencionados anteriormente. Además, al
no permitir costos y deducciones no requiere de una gran cantidad de soportes, sólo
los factores que se pueden descontar de la RGA.
Sistema Ordinario
El impuesto a la Renta determinado de acuerdo al sistema ordinario no sufrió grandes

cambios con la reforma y las personas naturales residentes para efectos fiscales en
Colombia, lo deben calcular de acuerdo a la categoría tributaria que pertenezcan, así:
 Empleados: obligatoriamente y debe comparar con IMAN y tomar el mayor,

excepto si liquida el impuesto de acuerdo al IMAS para empleados.
 Cuenta propia: en el caso en que no pueda o no desee liquidar el impuesto de
acuerdo al IMAS o en el caso que su RGA sea superior a 27.000 UVT, sin incluir la
comparación con el IMAN.
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 Otros: Los demás contribuyentes que no pertenezcan a las dos categorías antes
mencionadas, o los señalados expresamente por la ley, como las personas que
reciban ingresos por pensiones y notarios, entre otros.
A continuación se resume el sistema de depuración de renta ordinario para personas
naturales, contenido en el título 1 del libro primero del Estatuto Tributario, Decreto 624
de 1989, denominado impuesto sobre la renta y complementarios:
Tabla 2: sistema ordinario de determinación impuesto de renta para personas naturales

Sistema ordinario
Total ingresos del periodo sin incluir ganancia ocasional
menos Ingresos no constitutivos de renta (Ejemplos: Dividendos, C.I. rendimientos financieros)
igual Renta bruta
menos Deducciones (intereses crédito hipotecario, 10% de los ingresos como empleado por concepto de
dependientes económicos, aportes obligatorios de salud, impuestos deducibles como el 50% del
gravamen a los movimientos financieros, donaciones, medicina pre pagada o seguros de salud, costos
asociados a la actividad productora de Renta, entre otros). Sujetos a límites establecidos por la ley.
igual Renta líquida
versus Renta presuntiva – 3% patrimonio líquido año anterior (se toma la mayor)
Menos Rentas exentas (aportes obligatorios y voluntarios a fondo de pensión, aportes a cuentas AFC, el 25%
de rentas exentas pagos como empleados, pensiones, entre otros). Sin superar límites en la ley.
igual Renta gravable
Por Tarifa establecida en artículo 241 del Estatuto Tributario
Fuente: elaboración propia con base en revisión normativa E.T
La DIAN en su portal de internet dispuso a partir del mes de agosto de 2014, cuando
iniciaron los vencimientos para presentar la declaración de renta de personas
naturales para la vigencia 2013, varios elementos informativos para los contribuyentes,
incluida esta información. Esto aportó a la generación de cultura tributaria y
conocimiento sobre legislación tributaria, en el país.
Así mismo, se emitieron una gran cantidad de decretos reglamentarios y conceptos

por parte de la DIAN durante el 2013 y 2014; lo que en ocasiones dejó la impresión de
la falta de claridad de la norma tributaria y su complejidad, lo que ha permitido
innumerables interpretaciones y puede aumentar la evasión y la elusión fiscal.
Tabla 3: resumen sistemas de depuración de renta para personas naturales.
Clasificación Límite RGA Sistema de determinación del impuesto

UVT Ordinario Presunta IMAN IMAS opcional
patrimonio
Empleado < 4.700 aplica aplica aplica aplica
Entre 0 y 4.700 aplica aplica aplica NO aplica
Cuenta propia <27.000 aplica aplica NO aplica aplica
Otros aplica aplica NO aplica NO aplica
Fuente: elaboración propia con base en información página web DIAN .
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Algunos cambios frente a la depuración
 El ahorro en cuentas AFC para la adquisición de vivienda y los aportes a fondos de

pensiones que eran considerados como no constitutivos de renta ni de ganancia
ocasional, pasaron a ser renta exenta, los recursos deben permanecer en los
fondos de ahorros durante un mínimo de 10 años, ya no de 5.
 La exención del 25% sobre los pagos laborales disminuyo, ya que de la base
deben restarse las deducciones.
Estos cambios para muchos representan un desincentivo a la inversión, y en cuanto al
segundo factor, representa un avance frente al objetivo de mejorar la igualdad y la
equidad del sistema.
4.2.5 Tarifas de impuesto de renta para personas naturales
Al igual que cantidad de sistemas, se encuentran diferentes tarifas de impuesto de

renta aplicables, tal como se describe a continuación.
IMAN empleados
La tarifa establecida para las personas naturales clasificadas como empleadas, que
opten por el sistema ordinario. Su impuesto a pagar no puede ser inferior al
determinado por el IMAN, de acuerdo con la siguiente tabla, que inicia a partir de una
Renta Gravable Alternativa de 1548 UVT es decir $41.550.000 y un IMAN de 1,05
UVT o $27.000, calculado según el valor de la UVT aplicable para el año gravable
2013 ($26.841), se presenta un fragmento de la tabla contenida en el Estatuto:
Tabla 4: ejemplo tarifas IMAN aplicable a personas naturales que clasifiquen como empleadas
RGA Anual IMAN (en UVT) RGA Anual IMAN (en UVT) RGA Anual desde IMAN (en UVT)
desde (En UVT) desde (En UVT) (En UVT)
Menos de 1,548 0,00 3,339 95,51 8,145 792,22
1,548 1,05 3,421 101,98 8,349 833,12
1,588 1,08 3,502 108,64 8,552 874,79
3,014 71,54 7,330 636,75 13,236 1,979,89
3,095 77,24 7,534 674,35 13,439 2,031,18
3,177 83,14 7,738 712,80 Más de 13,643 27%*RGA-1,622
Fuente: artículo 333 del Estatuto Tributario
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IMAS para empleados
La tarifa establecida para las personas naturales clasificadas como empleadas, que
voluntariamente liquiden su impuesto de acuerdo con lo establecido en el IMAS. El
impuesto a cargo se determina de acuerdo con la siguiente tabla, que inicia a partir de
una RGA de 1.548 UVT es decir, $41.550.000, un IMAS de 1.08 UVT o $29.000 y el
más alto RGA es de 4.683 UVT o $125.696.000 y un IMAS de 382.95 UVT
$10.279.000, con base en el valor de la UVT aplicable para el año gravable 2013
($26.841), se presenta un fragmento de la tabla contenida en el Estatuto, así:
Tabla 5: ejemplo tarifas IMAS aplicable a personas naturales que clasifiquen como empleadas
RGA Anual IMAS (en UVT) RGA Anual IMAS (en UVT) RGA Anual IMAS (en UVT)
desde (En UVT) desde (En UVT) desde (En UVT)
1.548 1,08 2.199 20,92 3.339 162,82
1.588 1,10 2.281 29,98 3.421 176,16
1.629 1,13 2.362 39,03 3.502 189,50
1.955 5,06 3.014 111,46 4.276 316,24
1.996 8,60 3.095 122,79 4.480 349,60
2.036 8,89 3.177 136,13 4.683 382,95
Fuente: artículo 334 del Estatuto Tributario.
IMAS para trabajadores cuenta propia
El impuesto a cargo se determina de acuerdo con la siguiente tabla, según la actividad

económica realizada por el responsable u obligado a declarar, que pertenezca a la
categoría tributaria trabajador cuenta propia y opte por declarar de acuerdo al IMAS,
cumpliendo los requisitos establecidos para ello:
Tabla 6: tarifas IMAS aplicable a personas naturales que clasifiquen como trabajadores cuenta
propia
Actividad RGA desde IMAS
Actividades deportivas y otras actividades de esparcimiento 4.057 UVT 1,77% * (RGA en UVT)
Agropecuario, silvicultura y pesca 7.143 UVT 1,23% * (RGA en UVT)
Comercio al por mayor 4.057 UVT 0,82% * (RGA en UVT )
Comercio al por menor 5.409 UVT 0,82% * (RGA en UVT)
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Comercio de vehículos automotores, accesorios y productos 4.549 UVT 0,95% * (RGA en UVT)
conexos
Construcción 2.090 UVT 2,17% * (RGA en UVT)
Electricidad, gas y vapor 3.934 UVT 2,97% * (RGA en UVT)
Fabricación de productos minerales y otros 4.795 UVT 2,18%* (RGA en UVT - 4.795)
Fabricación de sustancias químicas 4.549 UVT 2,77% * (RGA en UVT - 4.549)
Industria de la madera, corcho y papel 4.549 UVT 2,3% * (RGA en UVT - 4.549)
Manufactura alimentos 4.549 UVT 1,13% * (RGA en UVT - 4.549)
Manufactura textiles, prendas de vestir y cuero 4.303 UVT 2,93% * (RGA en UVT - 4.303)
Minería 4.057 UVT 4,96% * (RGA en UVT - 4.057)
Servicio de transporte, almacenamiento y comunicaciones 4.795 UVT 2,79% * (RGA en UVT)
Servicios de hoteles, restaurantes y similares 3.934 UVT 1,55% * (RGA en UVT)
Servicios financieros 1.844 UVT 6,4% * (RGA en UVT -1.844)
Sistema ordinario
La tarifa se mantuvo igual tal como estaba antes de la reforma, la cual se determina de
acuerdo el eslabón de la tabla en el que quede ubicada la renta líquida gravable
determinada según el sistema ordinario, expresada en UVT inicia a partir de 1.090
UVT, es decir $29.257.000 con base en el valor de la UVT aplicable para el año
gravable 2013 ($26.841). Se utiliza para determinar impuesto a cargo de las personas
naturales, que no son empleados ni cuenta propia, o superaron los límites para liquidar
el impuesto por alguno de los dos sistemas (IMAN e IMAS), la tabla es:
Tabla 7: tarifas sistema ordinario personas naturales

RANGOS EN UVT TARIFA IMPUESTO
DESDE HASTA
>0 1.090 0% 0
> 1.090 1.700 19% (Renta gravable o ganancia ocasional gravable
expresada en UVT menos 1.090 UVT)*19%
> 1.700 4.100 28% (Renta gravable o ganancia ocasional gravable
expresada en UVT menos 1.700 UVT)*28% más 116
UVT
> 4.100 En adelante 33% (Renta gravable o ganancia ocasional gravable
expresada en UVT menos 4.100 UVT)*33% más 788
UVT
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4.2.6 Logros y retrocesos del impuesto de renta para personas naturales
Se elaboró un ejemplo práctico del proceso de depuración del impuesto de renta para
personas naturales (ver anexo 1), donde se buscó evidenciar principalmente el efecto
que tuvo en términos de igualdad en el sistema, al incluir el tratamiento por categoría
tributaria, y los nuevos sistemas de depuración, se elaboraron cálculos propios con
base en datos hipotéticos comparando las dos formas existentes para depurar la renta
gravable final, el ordinario y el de renta gravable alternativa (aplicable para IMAN e
IMAS), teniendo en cuenta el concepto de categoría tributaría y el esquema de
determinación antes de la reforma Ley 1607 de 2012, para un trabajador
independiente y un asalariado, con unos ingresos brutos totales de $60.000.000 al
año, provenientes de rentas de trabajo, así como se incluyó ingresos provenientes de
rentas de capital.
En el caso de los trabajadores independientes o sin contrato laboral, y que a la luz de

la nueva normatividad la mayoría se catalogan tributariamente como empleados, se
demostró que antes de la reforma pagaban más impuestos que un asalariado o
vinculado bajo contrato laboral. Después de esta ley mejoró la situación haciendo al
sistema más equitativo, recibiendo trato igual al tener condición similar en cuanto al
nivel de ingresos, independiente de su forma de vinculación. Así mismo, se constató
que el impuesto determinado por el IMAN y el IMAS no es tan alto y sí trae beneficios
tributarios como una depuración más simple y en el caso del último, un término de
firmeza menor, lo que hace que pueda ser más atractivo para los contribuyentes,
aunque a su vez también puede generar nuevas formas de elusión. Ejemplo de ello es
recurrir a uno u otro sistema por conveniencia o racionalidad de pagar menos
impuestos o disminuir la probabilidad de ser descubierto por la administración.
Dentro de los objetivos de la reforma estaba generar progresividad con incremento en

la tributación a los empleados de altos ingresos o disminuir las diferencias de tasa de
tributación entre contribuyentes con condiciones similares, es decir, hacer el sistema
más equitativo. Lo que se concretó en la instauración del IMAN y el IMAS, logrado en
principio porque estos nuevos sistemas no permiten demasiadas deducciones. Sin
embargo, la principal falencia hacia el logro de ese objetivo, como lo resalta la
Contraloría General de la Republica (2013: p.10), es que persisten notables
diferencias en la carga tributaria de las rentas de trabajo (servicio personal) y las
rentas de capital (dividendos, intereses, arrendamientos, etc.).
Página | 34
Así lo ratifica, la ANIF (2013: p. 21), que señaló que con la reforma se logró un gran
avance en materia de equidad en el impuesto de renta para personas naturales:
“Se han reducido las cargas para ingresos mensuales inferiores a $12 millones,
pasando sus tasas efectivas del 3%-5% al 0.1%-5%. Para los mayores
ingresos se han elevado las tasas efectivas del 5% al 10%-27%, esto a través
de aplicar el Impuesto Mínimo Alternativo Nacional (IMAN), poniéndole un
“piso” a la metodología de declaración de renta tradicional”.
Además, al homologar a las personas con condiciones similares como empleados o

cuenta propia, se lograron disminuir brechas preexistentes, ya que antes de la reforma
la retención en la fuente que se practicaba a personas naturales que no superaban los
límites para ser declarantes se convertía en su impuesto, lo que se traducía en que
personas de ingresos inferiores terminaran con tasas efectivas cercanas al 7% e
ingresos muy superiores cercanas al 5%. Al igual de la eliminación de la gran
diferencia arbitraria que se hacía entre asalariados (relación laboral) y prestadores de
servicios (contratos de prestación de servicios), la cual con la clasificación
desapareció.
En contraste, visto desde la simplicidad, es evidente que fue un retroceso, porque

estableció definiciones y conceptos que a la vista de los obligados no son fáciles de
aplicar, tales como la categoría tributaria, los distintos sistemas, múltiples tarifas,
múltiples trámites, ejemplo de ello es que una persona natural obligada a declarar
tiene distintas opciones de formularios para presentar y pagar su impuesto, los cuales
dependen de la categoría tributaria a que pertenezca y el sistema de depuración de
renta gravable utilizado, que pueden ser resumidas así:
Tabla 8: resumen diversidad formularios declaración impuesto de renta personas naturales

Formularios Sistemas de
determinación
renta gravable
110: Declaración de renta y complementarios o de ingresos y patrimonio para personas Ordinario, obligados
jurídicas y asimiladas, personas naturales y asimiladas obligadas a llevar contabilidad
a llevar contabilidad
210: Declaración de renta y complementarios personas naturales y asimiladas no Ordinario e IMAN
obligadas a llevar contabilidad.
230: Declaración anual IMAS para empleados IMAS Empleados

240: Declaración anual IMAS para cuenta propia IMAS cuenta propia
Fuente: elaboración propia con base en información página web DIAN.
Página | 35
De lo anterior, también puede concluirse que es más difícil el control y la fiscalización

del impuesto de renta para personas naturales, y al existir tanta complejidad aumenta
los niveles de evasión y elusión. Para el contribuyente la pregunta común es ¿qué es
más conveniente? y la respuesta lógica se resuelve con ¿cómo se paga menos
impuesto?
Por último, para la administración también implica en gran medida por un lado dejar de
obtener recaudo habitual de retención en la fuente ya que esta se ve disminuida,
además aumentarán los trámites relacionados a solicitar en devolución o
compensación de saldos a favor, así como implementar nuevos procesos y
procedimientos, como el diseño y puesta a disposición de los formularios que
posteriormente serán usados por los contribuyentes.
4.2.7 Sociedades nacionales
Nacionalidad de las sociedades
El artículo 21 del Estatuto tributario define las sociedades extranjeras como las
entidades constituidas de acuerdo con leyes extranjeras y cuyo domicilio esté en el
exterior. La ley 1607 de 2012 introdujo un nuevo concepto de sociedades nacionales,
de acuerdo con los siguientes criterios:
 Tengan su domicilio principal en Colombia

 Que se hayan constituido en el país de acuerdo a las normas vigentes
 Que durante el periodo gravable tengan sede efectiva de administración o sede de
dirección efectiva, en el territorio nacional.
Es decir que se introducen dos nuevos conceptos “sede efectiva de administración” o
“sede de dirección efectiva”, basado en el Modelo de Convenio Tributario sobre la
Renta y el patrimonio de la OCDE (Corredor, 2013: p. 66). Así como el criterio de
establecimiento permanente, también basado en lo dispuesto en los convenios para
evitar la doble imposición (CDI), se entiende por establecimiento permanente:
 Lugar fijo de negocios ubicado en el país, en donde una entidad o persona

extranjera realiza toda o parte de su actividad.
 Sucursales de sociedades extranjeras.
 Cuando una persona actúa por cuenta de una empresa extranjera y ejerza en el
territorio nacional habitualmente poderes para concluir contratos que vinculen a la
empresa.
Página | 36
La importancia es atribuida al hecho que las entidades que para efectos tributarios
sean catalogadas como nacionales tributan sobre la renta mundial, es decir, sobre sus
ingresos de fuente nacional y extranjera, así como el patrimonio poseído dentro y fuera
del territorio. Además, si se configura un establecimiento permanente en Colombia, la
tributación se dará bajo el régimen de sociedades, aplicando una tarifa del 25% por
renta, 10% por ganancias ocasionales y 9% por CREE, aplicadas sobre las rentas de
fuente nacional. En caso contrario, las entidades sin establecimiento permanente son
sometidas a retención en la fuente, que es cerca del 33% en la mayoría de casos.
Además, en términos de suficiencia fiscal, Pecho y Peragón (2013: p. 14) mencionan

que la falta de equidad se debe no sólo a la proliferación de incentivos tributarios, sino
que también a la falta de buenos sistemas de tributación internacional, lo que a su vez
es relacionado con la competencia entre los países por captar la inversión extranjera y
la influencia de determinados grupos de presión. Debido a esto, es de vital importancia
este tipo de esfuerzos de homologar hacia un concepto internacional y estándar de
tributación, debido al aumento y crecimiento de participación en la economía
internacional y la inversión extranjera en el país. Lo que a su vez, redunda en
mecanismo de planeación tributaria por parte de las entidades con el fin de esquivar el
pago de impuestos en el territorio nacional y la búsqueda de “mejores” lugares para
invertir.
4.2.8 Tarifa del impuesto de la renta y complementarios para entidades
Como consecuencia de la creación del impuesto de renta para la equidad (CREE), la

tarifa del impuesto ha descendido del 33% al 25% a partir del 2013, esta disminución
viene acompañada de la tarifa de CREE 9% inicialmente y luego el 8%. De lo que se
puede concluir que la disminución en términos nominales por impuesto de renta y
CREE no es evidente, lo que realmente disminuye es la parafiscalidad. Para las
entidades pertenecientes al régimen tributario especial, como las fundaciones y
entidades sin ánimo de lucro se mantiene la tarifa del 20% y los usuarios de zonas
francas siguen al 15%. La tarifa del impuesto complementario sobre las ganancias
ocasionales, tales como la venta de activos fijos, también disminuyo del 33% al 10%,
para todo tipo de contribuyente. Sin embargo, existe una necesidad y un vacío acerca
de conocer las tarifas efectivas de tributación de las empresas en el país y en la región
tal como lo evidencian Pecho y Peragón (2013: p. 12).
Página | 37
4.2.9 Tasas efectivas impuestos de Renta
Es constante el argumento por parte de los empresarios en el país de altas cargas

impositivas refiriéndose a tasas nominales o también conocidos como tipos impositivos
legales o estatutarios. Sin embargo, no es de todo cierto estás afirmaciones y al hacer
un análisis partiendo de estos tipos impositivos no se podría llegar a grandes
conclusiones ni estudios comparativos, tanto a nivel microeconómico como
macroeconómico, mucho menos un análisis riguroso del comportamiento a nivel de la
región. Por eso, es importante la medición de las tasas efectivas de tributación, a
continuación se presenta un análisis de este tipo.
Pecho y Peragón (2013: p. 53) indican que existen distintos enfoques para medir la
carga impositiva, básicamente distinguen dos grandes tipos de análisis:
 Macro y micro depende de los datos utilizados, el enfoque macro lleva a cabo la
estimación de los tipos impositivos efectivos a partir de datos macroeconómicos
agregados, proveniente habitualmente de cuentas nacionales y el micro utilizando
elementos procedentes de los estados financieros de las empresas.
 Retrospectivos y los prospectivos se basa en el tipo de información utilizada, el
primero utiliza datos reales o de hechos pasados, mientras que el segundo hace
uso de aspectos normativos para estimar la carga tributaria efectiva o para evaluar
los aspectos tributarios de determinados tipos de decisiones de las empresas.
A continuación, se busca hacer un análisis acerca de tasas efectivas de tributación, a
partir de datos “ex post”, disponibles en la página de la DIAN según el detalle de la
declaración del impuesto de renta para personas jurídicas correspondiente al año
gravable 2012. Se evidencia que la proporción de impuesto de renta generado por
actividad económica frente a los ingresos netos totales es en promedio 2.8%. Es decir
que el total de impuesto de renta pagado frente a los ingresos netos recibidos no es
tan alto como suele imaginarse, en otras palabras, que a pesar de que para el año
2012 la tarifa marginal de impuesto de renta era del 33%, finalmente a las entidades
que más generan impuesto, como el caso de la minería representa sólo un 8.4% y en
el otro extremo la actividad de administración pública y defensa 0.43% (ver gráfico 2).
Es de anotar que este impuesto, se trata del impuesto básico de renta, es decir antes
de los descuentos tributarios y los anticipos, que en el caso de la minería pueden ser
representativos, debido a las regalías pagadas. Una vez detraídos estos factores a
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muchas entidades puede terminar resultando un saldo a favor o saldos por pagar
mucho más bajos, debido a los diferentes beneficios fiscales existentes. En el gráfico
3, se evidencia que existen unos sectores económicos que pagan más impuestos que
otros, o visto desde el otro lado se tienen actividades con mayores beneficios y
tratamientos especiales.
Gráfico 2: participación impuesto básico de renta sobre Ingresos netos totales por sector (%)
Participación impuesto básico de renta para personas juridicas sobre ingresos netos totales
(año gravable 2012)
6,00% 5,6%
5,2%
(%) Impuesto básico de renta / Ingresos netos
5,00%
4,00% 3,6%
3,00% 2,6% 2,6% 2,5%
2,1% 2,0%
2,0%
1,9%
2,00%
1,5%
1,3% 1,2%
1,00% 0,7%
0,4%
0,00%
Sectores económicos
administración pública y defensa, de enseñanza, de atención de la salud y de asistencia social
profesionales, científicas, técnicas y de servicios administrativos y de apoyo
Agricultura, ganadería, caza, silvicultura y pesca
Construcción
Información y comunicaciones
Manufactura
Minería
Otras de servicios
Transporte y almacenamiento
Alojamiento y servicios de comida
Comercio al por mayor y al por menor; reparación de vehículos
Suministro de electricidad, gas, vapor y aire acondicionado
Distribución de agua; evacuación y tratamiento de aguas
financieras y de seguros
inmobiliarias
no clasificado
2
Fuente: elaboración propia con base en cifras y estadísticas DIAN
2
Coordinación de Estudios Económicos DIAN. Declaraciones de renta y complementarios
personas jurídicas, año gravable 2012. Bodega de datos. Corte abril 17 de 2014. Disponible
Página | 39
Gráfico 3: impuesto básico de renta recaudado por sector de la economía
Impuesto básico de renta personas juridicas año 2012
10.500.000
10.000.000
9.500.000
9.000.000
8.500.000
CIFRAS EN MILLONES DE PESOS
8.000.000
7.500.000
7.000.000
6.500.000
6.000.000
5.500.000
5.000.000
4.500.000
4.000.000
3.500.000
3.000.000
2.500.000
2.000.000
1.500.000
1.000.000
500.000
-
SECTOR DE LA ECONOMÍA
administración pública y defensa, de enseñanza, de atención de la salud y de
asistencia social
profesionales, científicas, técnicas y de servicios administrativos y de apoyo
Agricultura, ganadería, caza, silvicultura y pesca
Construcción
Información y comunicaciones
Manufactura
Minería
Otras de servicios
Alojamiento y servicios de comida
Comercio al por mayor y al por menor; reparación de vehículos
Suministro de electricidad, gas, vapor y aire acondicionado
Distribución de agua; evacuación y tratamiento de aguas
financieras y de seguros
inmobiliarias
no clasificado
3
Fuente: autora con base a cifras y estadísticas DIAN
en página web de la entidad.

3
Página | 40
Continuando con el análisis y como se hace evidente en el Anexo 2, son

representativos los beneficios en materia tributaria sobre el impuesto de renta lo que
evidentemente perjudica los niveles de recaudo y la suficiencia de recursos del
Estado. Las reformas tributarias podrían encaminarse a hacer un análisis riguroso de
la permanencia o no de ciertos beneficios evaluando su impacto económico final,
promoviendo la eficiencia del sistema y la igualdad entre todos los sectores de la
economía. El siguiente gráfico busca demostrar los sectores económicos con mayores
beneficios: ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional (INCRNGO),
rentas exentas y descuentos tributarios, estos últimos se restan directamente al
impuesto a pagar, y en sectores como la minería son considerablemente altos, debido
a que las regalías que pagan al Gobierno por la explotación de recursos naturales las
pueden descontar directamente del impuesto de renta a cargo. Sin tener en cuenta los
regímenes especiales.
Gráfico 4: beneficios tributarios por sector económico impuesto de renta personas jurídicas
correspondiente al año 2012
Ponderación por sector económico beneficios tributarios otorgados
Comercio al por mayor y al por menor;

reparación de vehículos automotores y
motocicletas
Actividades de la administración
pública y defensa, de enseñanza,
actividades de atención de la salud…
Sector económico
Manufactura descuentos tributarios/total descuentos

Exentas/total exentas
INCRNGO/total INCRNGO
Actividades financieras y de seguros
Suministro de electricidad, gas, vapor

y aire acondicionado
Minería
0% 5% 10%15%20%25%30%35%40%
(%) participacion sobre relacion total sumatoria declaraciones presentadas
4
Fuente: autora con base a cifras y estadísticas DIAN

4
Página | 41
La siguiente tabla muestra el impuesto que potencialmente se podría recaudar si no

existieran estos beneficios, obviamente es un punto de vista extremo, porque tampoco
se puede negar la necesidad de la existencia, por ejemplo, de algunos ingresos no
constitutivos de renta. La forma de cálculo fue aplicar la tarifa vigente para el 2012
(33% sobre los valor exceptuados) y los descuentos fueron tomados en su totalidad
como impuesto potencial, que según estos cálculos sería casi un 50% adicional en
impuesto a cargo de las empresas.
Tabla 9: impuesto potencial beneficios tributarios año 2012 (cifras en millones de pesos)
Etiquetas de fila impuesto sobre impuesto Descuentos Total

INCRNGO sobre tributarios
exentas
Actividades de la administración pública y
defensa, de enseñanza, actividades de 1.627.750 1.139.059 1.329 2.768.139
atención de la salud y de asistencia social
Actividades financieras y de seguros 3.183.154 919.319 99.198 4.201.671
Actividades inmobiliarias 387.118 12.784 610 400.512
Actividades profesionales, científicas,
técnicas y de servicios administrativos y 1.279.265 69.328 24.876 1.373.469
de apoyo
Agricultura, ganadería, caza, silvicultura y
pesca 116.485 22.769 269 139.523
Alojamiento y servicios de comida 18.882 55.051 1.122 75.055
Comercio al por mayor y al por menor;
reparación de vehículos automotores y 2.002.795 77.044 20.504 2.100.343
motocicletas
Construcción 470.099 141.182 15.347 626.628
Distribución de agua; evacuación y
tratamiento de aguas residuales, y 16.206 22.718 276 39.201
actividades de saneamiento ambiental
Información y comunicaciones 140.741 113.427 42.072 296.241
Manufactura 607.929 112.353 98.861 819.143
Minería 120.876 71.812 192.967 385.654
no clasificado 49 46 20 115
Otras actividades de servicios 541.230 245.521 637 787.389
Suministro de electricidad, gas, vapor y
aire acondicionado 482.232 27.273 119.888 629.393
Transporte y almacenamiento 378.394 56.159 83.650 518.202
total 11.373.206 3.085.844 701.627 15.160.677
5
Fuente: autora con base a cifras y estadísticas DIAN .

5
Página | 42
Es necesario hacer un análisis riguroso de los beneficios prevalecientes, ponerles

límites temporales de ser necesarios y evaluar sus impactos económicos en especial
en cómo impactan el impuesto recaudado por la administración. Galindo y Meléndez
(2010, p. 4), ratifican que en Colombia la estructura de impuestos incluye numerosas
excepciones para determinado tipo de industrias, lo que no solo lo hace complejo, sino
que conduce a la erosión de las principales fuentes de ingresos. Según estos autores,
las exenciones se han justificado como un mecanismo necesario para corregir las
imperfecciones del mercado, por ejemplo haciendo un sistema más equitativo.
En el documento citado, se hace un análisis de uno de los beneficios tributarios más

conocidos la deducción especial del impuesto de renta por la inversión en activos fijos
productivos, y una de sus principales conclusiones es que esto no promovió el
aumento de la inversión lo cual era el objetivo final de la política y las pérdidas fiscales
asumidos por el gobierno como consecuencia de la reducción de impuestos no fueron
compensados por la generación de ingresos futuros producidos por las nuevas
inversiones que se suponía debía promover.
4.2.10 Impuesto de renta para la equidad (CREE)
Es un fondo especial con características similares al impuesto de renta, es nacional

directo, personal y periódico. Su característica esencial es la destinación específica de
los recursos. Adicionalmente, es un mecanismo sustituto de los aportes al SENA, ICBF
y salud, ya que los sujetos del impuesto quedan exonerados del pago de dichos
aportes, en relación con los trabajadores que devenguen menos de 10 salarios
mínimos mensuales legales vigentes.
Sujeto pasivo
Sociedades, personas jurídicas y entes asimilados, contribuyentes declarantes del

impuesto sobre la renta y complementarios, así como las sociedades y demás
entidades extranjeras que actúen en Colombia mediante sucursal o establecimiento
permanente. No son sujetos pasivos del impuesto:
1. Las entidades sin ánimo de lucro, como las cajas de compensación familiar, los
fondos de empleados, corporaciones, asociaciones y fundaciones, entre otros.
2. Las sociedades declarantes como Zonas Francas.
Página | 43
3. Todas las personas naturales.

4. Las personas jurídicas que tenga la calidad de no contribuyentes del impuesto
sobre la renta.
Hecho generador
La obtención de ingresos realizados en el año, que sean susceptibles de incrementar

el patrimonio y que no estén expresamente exceptuados.
Base gravable
En términos generales difiere en algunos aspectos con la depuración de la base del

impuesto de Renta y Complementarios. Los aspectos a depurar están señalados en el
artículo 22 de la Ley 1607, así:
Tabla 10: base gravable impuesto de renta para la equidad (CREE)

Depuración base gravable - CREE
Total ingresos del periodo sin incluir ganancia ocasional
menos Devoluciones rebajas y descuentos
Menos Ingresos no constitutivos de Renta
Art 36 E.T prima en colocación de acciones
Art 36-1 E.T. utilidad en enajenación de acciones
Art 36-2 E.T. distribución de utilidades o reservas en acciones
Art 36-3 E.T. capitalizaciones no gravadas
Art 36-4 E.T. procesos de democratización accionaria
Art 37 E.T. Utilidad en venta de inmuebles a entidades publicas
Art 45 E.T. indemnización por seguros de daño
Art 46 E.T. terneros nacidos y vendidos dentro del año
Art 46-1 E.T. indemnización por destrucción o renovación de cultivos
Art 47 E.T. Gananciales
Arts. 48, 49 y 51 E.T. dividendos y distribución utilidades por liquidación
Art 53 E.T. aportes de entidades estatales para financiar sistema de servicio público de transporte
masivo de pasajeros.
igual Ingresos netos
menos Costos y deducciones
Establecidos de acuerdo a los artículos del estatuto tributario: 107, 108, 109 a 118, 120 a 124, y 124-1,
124-2, 126-1,127 a 131, 131-1, 134 a 146, 148, 148, 154 a 155, 159, 171, 174, 176,177,177-1 y 177-2
menos Rentas exentas
Decisión 578 de la comunidad andina, artículos 4 del decreto 841 de 1998, 135 Ley 100 de 1993, 16 de
la Ley 546 de 1999.
Fuente: elaboración propia con base en revisión normativa artículo 22 de la Ley 1607.
De lo anterior, algunos de los ingresos no constitutivos de renta mencionados, tales

como los señalados en los artículos 36-4, 37 y 46, se encuentran gravados para
Página | 44
efectos del impuesto de renta. La prima en colocación de acciones (Art. 36 E.T) no

podría existir más para efectos fiscales.
En cuanto a los costos y deducciones se mantiene la exigencia para ser procedentes

los requisitos de necesidad, proporcionalidad y relación de causalidad, pero solo se
permite la deducción de los costos y deducciones expresamente señalados. En
consecuencia, algunos deducibles en renta no lo son para CREE, tales como: las
cuotas de manejo de tarjetas de crédito (108-3), las donaciones (125), pérdidas
fiscales (147), excesos de presuntiva (189), deducciones especiales (158-1 y 158-2),
entre otros.
Por último, las rentas exentas solo permiten descontar las derivadas del CAN y
algunas relacionadas con las pensiones y con inversiones en títulos de construcción
de vivienda TIPS, las demás no son deducibles, tales como: la de hoteles, licoreras,
empresas editoriales, entre otras. Existe la base gravable presuntiva, calculada de
forma similar para efectos de impuesto de renta, es decir, el 3% del patrimonio líquido
del año anterior y lo previsto en los articulo 189 y 193 del Estatuto Tributario.
Una base de depuración más pura, más sencilla, como la del CREE, debería tender a
ser la del impuesto de renta, con el fin de aumentar la eficiencia en el recaudo de
impuestos.
Tarifa CREE
La tarifa del impuesto es del 9% durante el periodo comprendido entre el año 2013 y
año 2015 y 8% a partir del 2016. Dichas medidas están asociadas a la generación y
formalización del empleo, al disminuir las tasas de parafiscalidad que, como se indicó
al principio, ha sido un punto discutible de la reforma. Esto debido a que el nivel de
parafiscalidad no siempre es coherente con el nivel de empleo o no es
correspondiente.
Tarifas que se encuentran en discusión y pronto posible cambió, al igual que la

depuración de la base, con el fin de hacerla más similar al impuesto de renta.
4.2.11 Logros y retrocesos renta entidades
En términos generales la regulación en esta materia se mantuvo, a excepción de la

creación del CREE. ANIF (2014: p.55) señala que gran cantidad de firmas requieren
un capital humano de alta calidad y se estarían viendo perjudicadas con la
Página | 45
implementación del CREE, teniendo en cuenta que los salarios superan los topes para
ser beneficiarios de la exención de pago de aportes o en este mismo sentido algunos
trabajadores se sintieron perjudicados porque la política de salarios quedo en función
de no superar el tope para pagar parafiscales, es decir no superar por trabajador los
diez salarios mínimos mensuales legales vigentes.
Así mismo, es necesario resaltar que el desdoblamiento del Impuesto de Renta en dos
impuestos no permite una transición suave. “La tarea de control por parte de la DIAN y
de la Unidad de Gestión Pensional y Parafiscales (UGPP) se incrementó con la
división de la nómina entre salarios beneficiarios y los demás”, indica ANIF (2014: p
82-83). Lo que se traduce en mayores esfuerzos de fiscalización y control, así como
administrativos, al tener que ajustar sistemas de información adaptar formatos,
formularios y procedimientos propios al nuevo impuesto, como la emisión de
conceptos, reglamentación y el mecanismo de retención o autorretención, que para el
2014 su periodicidad depende del nivel de ingresos y las tarifas aplicables que son de
0,4%, 0,8% y 1,6%, dependen de la actividad económica, según catalogación CIIU
(Revisión 4 adaptada para Colombia CIIU Rev. 4 A.C.).
Finalmente, el CREE se instauró con el fin de eliminar aportes parafiscales y facilitar la

formalización y creación de empleo, objetivo que se encuentra en entre dicho, pues
debe sustituir el recaudo por esos conceptos. La Contraloría (2013: p. 28), al respecto,
señala que los recaudos por este impuesto no financiarán los recursos que el SENA y
el ICBF dejaron de recibir; además que las rebajas de tarifas en renta del 33% al 25%
y ganancias ocasionales generalizadas en el 10% afectarán el nivel de recaudo.
Página | 46
4.3 IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS Y CONSUMO
4.3.1 Impuesto al Valor Agregado (IVA)
En materia de IVA, los cambios establecidos fueron fundamentados en dos puntos

esenciales: simplificar el sistema y hacerlo más equitativo. Por esto se eliminaron
tarifas y se implementó el manejo especial del impuesto en ciertas regiones del país
como Amazonas, Guainía, Vaupés, Guajira, Vichada. En cuanto a nuevos periodos de
responsabilidad, se debe declarar en periodos bimestrales, cuatrimestrales o anuales,
de acuerdo al nivel de ingresos brutos obtenidos durante el periodo gravable anterior.
Tarifas de IVA
Desaparecen las tarifas del 1.6%, 10 %, 20% y del 35%. Algunos bienes y servicios
pasan al 16% y otros al 5% (tarifa nueva) y otros gravados con impuesto al consumo.
Algunos pasan de ser excluidos a gravados, igualmente, surgen nuevos bienes y
servicios excluidos o exentos, ejemplo de ello se evidencia a continuación. En el eje
horizontal se muestran las distintas tarifas y en el vertical, diferentes bienes y
servicios:
Ilustración 5: ejemplos cambios tarifarios Impuesto al Valor Agregado (IVA)
Bien o servicio Excl. 0 1.6 5 10 16 20 25 consumo

Asfalto
Hoteles
Restaurante 8
Telefonía 4
Vehículos 8 o 16
Medicina pre pagada
Maquinaria agrícola
Animales vivos bovinos
Semillas
Celulares
Fuente: elaboración propia con base en revisión normativa.
Bienes que eran excluidos como los animales vivos de la especie bovina pasaron a la
categoría de exento, lo que significa que los contribuyentes que realicen estas
actividades se vuelven responsables del impuesto, es decir que pueden solicitar en
devolución saldos a favor que se generen y deben cumplir con obligaciones
adicionales como declarar y pagar el impuesto, así como facturar. A su vez, para
servicios como el de vigilancia, aseo y cafetería se determinó una base especial para
la determinación del impuesto denominado AIU, que no puede ser inferior al 10% del
total del contrato, en otras palabras la tarifa que antes era del 1,6% se transformó en
16% sobre una base gravable especial del 10% del valor total del contrato.
Página | 47
Finalmente, la tarifa general de retención en la fuente sobre IVA disminuyo del 50% al
15%, acompañado de nuevos requisitos para los procesos de devoluciones, quizás
con el fin de disminuir saldos a favor y lo relacionado a recientes escándalos de
corrupción sobre estos procesos.
4.3.2 Impuesto Nacional al Consumo (INC)
A partir del 1 de enero de 2013 se crea el impuesto nacional al consumo como

mecanismo complementario al impuesto sobre las ventas. El hecho generador está
constituido por la prestación de ciertos servicios o ventas de algunos bienes, como
servicio de telefonía móvil celular, con una tarifa del 4%, más el 16% tradicional de
IVA. Servicios de expendido de comidas preparadas y bebidas quedaron grabados a la
tarifa del 8%. La venta de vehículos gravada con tarifa del 8% o 16%. Bienes como
globos y dirigibles, aeronaves gravadas a la tarifa del 16%, entre otros.
Al igual que el IVA, es un impuesto indirecto, dado el sujeto pasivo económico es el

consumidor final distinto del obligado a declarar y pagar el impuesto. En síntesis, si
bien se disminuyó el número de tarifas del impuesto de IVA, se creó un nuevo
impuesto, el cual acarrea responsabilidades nuevas y la complejidad o dificultad de
implementación fiscalización de los cambios introducidos por esta Ley, así como
procesos de adaptación por parte del contribuyente con el fin de dar cumplimiento a la
nueva normatividad.
4.3.3 Logros y retrocesos Impuesto sobre las ventas y consumo
Se ignoró un periodo de transición. ANIF (2014: p. 83) resalta que “los restaurantes y
bares debían hacer todos los cambios y adaptaciones literalmente de la noche a la
mañana”. También al existir dos impuestos distintos, los cambios en las tarifas, las
retenciones en la fuente y la periodicidad de las declaraciones, surgen las dificultades
administrativas asociadas a ello. De igual forma afectando a los contribuyentes en la
rápida adaptación de los sistemas de información y facturación que esto implicó, o la
simple dificultad existente para definir si cierto bien o servicio es gravado con IVA o
consumo, así como nuevas obligaciones formales como la modificación del RUT,
generando un nuevo espacio para la evasión y elusión de impuestos.
A continuación se busca realizar resumen obligaciones y derechos, entidades y

personas responsables de estos impuestos:
Página | 48
Tabla 11: resumen obligaciones contribuyentes responsables de IVA o INC
Calidad del responsable Periodo de declaración IVA pagado INC pagado

Régimen común de IVA Bimestral, cuatrimestral o anual IVA descontable Gasto
Régimen simplificado IVA No declara IVA Gasto Gasto
Régimen común de INC Bimestral Gasto Gasto
Régimen simplificado INC Anual Gasto Gasto
Fuente: elaboración propia con base en revisión normativa.
4.4 ESTRUCTURA DEL SISTEMA TRIBUTARIO COLOMBIANO
4.4.1 En cuanto a la simplicidad del sistema tributario colombiano
Starkman (1990: p.2-5) señala que cuando las leyes sobre impuestos son difíciles de
entender y cumplir los pagadores de impuestos pierden el respeto por el sistema
mismo. A su vez divide la legislación en esta materia en:
 Estructural: la necesaria para implementar el impuesto.

 Gasto tributario6: son subvenciones fiscales o incentivos económicos que
benefician a un particular grupo de contribuyentes y constituyen la principal
causa de la complejidad.
La Ley 1607 fue el resultado de un esfuerzo enorme del Gobierno y el Congreso para
lograr una reforma tributaria ambiciosa, que modificó la gran mayoría de los aspectos
del Estatuto Tributario. Sin embargo, tal vez debido al afán con la cual se aprobó, ha
dejado huella en las dificultades de aplicación, en contradicción al objetivo propuesto
de la misma, lo que se evidenció en un gran número de decretos reglamentarios y
conceptos, demostrando gran falta de claridad en la nueva regulación y quizás
improvisación por parte del legislador.
(Ayala, 2014: p. 137), con el fin de analizar la complejidad de las leyes, identifica que
en Chile y Perú la regulación del impuesto de renta contempla cerca de 125 artículos;
la ley mexicana se extiende a 195, mientras en Colombia son más de 280, pero si se
agregan artículos adicionales de otras leyes que contienen regulación en la materia,
6
El “gasto tributario” (o renuncia tributaria) representa los ingresos tributarios que se dejan de
recaudar por los regímenes de exención que aminoran la base imponible o por las tasas
especiales reducidas.
Página | 49
podrían llegar a ser cerca de 400, según el autor, quien concluye que en esta materia
Colombia no ha logrado un gran avance y en cambio ha retrocedido.
(Evans y Kerr, 2012) proponen, basados en la discusión sobre el caso australiano,

puntos de partida para la simplicidad, por ejemplo: la reducción o eliminación de un
gran número de deducciones, la eliminación de una serie de compensaciones y
reembolsos y finalmente mecanismos de retención con precisión.
El Banco Mundial en su documento el gasto tributario en Colombia (2012: p. 19) dice:

“La complejidad del sistema tributario colombiano es producto de la falta de claridad de
las normas, de un gran número de gastos tributarios y de una excesiva cantidad de
devoluciones impositivas”, concluyendo que el sistema tributario es muy complejo.
Otro indicador utilizado por Banco Mundial es el número de impuestos que pagan las
entidades en el país y el tiempo invertido en ello. La siguiente tabla resume la
situación, pues al juzgar por las cifras frente a este indicador, Colombia tiene un buen
nivel, frente algunos de sus pares en la región.
Tabla 12: pago de impuestos (número) y horas para preparar y pagar
Número Horas
PAIS 2010 2012 2014 2010 2012 2014
Venezuela 70 71 71
864 792 792
Panamá 52 60 52
482 431 417
Bolivia 42 42 42
1080 1025 1025
Paraguay 35 35 20
311 387 378
Colombia 21 10 11
208 203 239
Brasil 9 9 9
2600 2600 2600
Chile 7 7 7
316 291 291
Fuente: elaboración propia con base en datos Banco Mundial 7.
4.4.2 Impuestos directos e indirectos
En Colombia durante los últimos años ha aumentado el recaudo de impuestos

principalmente el de Renta frente a los demás, tal como lo demuestra la siguiente
tabla, donde se hace la ponderación por cada tipo de tributo nacional y su participación
7
Banco mundial. Base de datos por países. Indicadores del desarrollo mundial. Pago de
impuestos (número). Los pagos de impuestos de las empresas son la cantidad total de
impuestos que pagan las empresas, incluidas las presentaciones electrónicas. Con base en
datos Banco Mundial, proyecto Doing Business. Disponible en: www.bancomundial.org
Página | 50
frente al PIB (ver tabla 13). Es de resaltar que para los últimos años los aportes de
salud representan cerca del 0.6% del PIB, recursos que a partir del 2013, se vieron
disminuidos y su menor valor recaudado debería ser sustituido por el CREE.
Tabla 13: recaudo impuestos nacionales (% PIB)
2005 2006 2007 2008 2009 2010

Recaudo Total impuestos nivel nacional 12,4 13,4 13,4 13,4 13,0 12,2
Imp. sobre la renta, utilidades y ganancias de capital 5,1 5,5 5,6 5,1 5,6 4,8
Impuesto a la Renta de Personas 0,2 0,1 0,3 0,1 0,0 0,2

Impuesto a la Renta de Empresas 4,9 5,3 5,3 5,0 5,6 4,6
Impuestos sobre la propiedad 0,1 0,1 0,3 0,7 0,4 0,4
Impuesto al Patrimonio 0,1 0,1 0,3 0,7 0,4 0,4

Impuesto para preservar la Seguridad Democrática 1/ 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0
Impuestos generales sobre el consumo 5,1 5,6 5,4 5,7 5,1 5,3
IVA 5,1 5,6 5,4 5,7 5,1 5,3

- IVA Interno 3,5 3,6 3,8 3,9 3,8 3,8
- IVA Externo 1,6 2,0 1,6 1,8 1,4 1,4
Impuestos selectivos 0,3 0,3 0,3 0,3 0,3 0,3
Impuesto global a la Gasolina y ACPM 2/ 0,3 0,3 0,3 0,3 0,3 0,3
Impuestos sobre transacciones financieras 0,7 0,7 0,7 0,7 0,6 0,6
GMF 0,7 0,7 0,7 0,7 0,6 0,6
Impuestos sobre el comercio exterior 0,8 0,9 1,0 0,9 0,8 0,9
Gravamen arancelario 0,8 0,9 1,0 0,9 0,8 0,9
Otros 0,2 0,2 0,2 0,2 0,1 0,1
Contribuciones Sociales Publicas y Privadas 4,1 4,2 4,4 4,3 4,8 4,8
Seguridad Social 2,3 2,2 2,2 2,0 2,1 2,2

- Salud 0,7 0,7 0,8 0,6 0,4 0,5
- Pensiones y cesantías 1,5 1,5 1,4 1,4 1,6 1,7
- Riesgos profesionales 0,1 0,1 0,1 0,0 0,0 0,0
AFPs 1,8 2,0 2,2 2,3 2,7 2,6
8
Fuente: elaboración propia con base cifras y estadísticas BID - CIAT
8
Base de datos BID - CIAT 2012. Carga fiscal ajustada de américa latina y el caribe (1990 -
2010). Disponible en: www.ciat.org/index.php/productos-y-servicios/ciatdata/recaudacion.
Página | 51
En Colombia en general la principal fuente de ingresos tributarios es el impuesto de

renta, en su mayoría sobre entidades, muy poco sobre personas naturales, con un
comportamiento constantemente creciente. En países como Chile es al contrario, que
para el año 2010 representaban del PIB Renta (7.7%) e IVA (8.1%). Esas diferencias
son claves en la eficiencia de la gestión fiscal en el país, se dice que Chile tiene uno
de los mejores niveles de eficacia en recaudo de impuestos y han logrado grandes
avances en la materia. En los últimos años, en especial el sector empresarial ha
promovido el aumento de los impuestos en el IVA aumentando la tarifa, sin embargo,
es preferible atacar los impuestos directos, ya que los indirectos suelen ser más
regresivos e inequitativos. Lo preocupante es que la reforma Ley 1607 disminuyó el
impuesto de renta, por ende es probable que los niveles de recaudo disminuyan
también.
Gráfico 5: recaudo anual por tipo de impuesto (cifras en millones de pesos)
Recaudo tributario por tipo de impuesto
46.500.000,00
Impuesto de Renta
41.500.000,00
Impuesto al valor agregado IVA

cifras en millones de pesos
36.500.000,00
31.500.000,00 Impuesto de Timbre
26.500.000,00 Grvamen a los movimientos

financieros GMF
21.500.000,00 Impuesto al Patrimonio
16.500.000,00 Impuesto al consumo
11.500.000,00
Impuesto a gasolina y ACPM
6.500.000,00
Impuesto de Renta para la
Equidad CREE
1.500.000,00
año
9
Fuente: base cifras y estadísticas DIAN elaborado por autora
9
Coordinación de Estudios Económicos. Subdirección de Gestión de Análisis Operacional.
(DIAN). Ingresos tributarios administrados por la DIAN 1970-2014p. Última actualización 19
septiembre de 2014. Disponible en página web de la entidad.
Página | 52
En países como Chile no existen impuestos adicionales como el de consumo,

patrimonio, CREE ni el gravamen a los movimientos financieros, sería mejor
desmontar el CREE, reevaluar la tarifa de renta con el fin de obtener los recursos
buscados con un impuesto como el de patrimonio. Revisar la necesidad del
desdoblamiento de impuestos indirectos como el impuesto nacional al consumo y el
IVA, que aún no son claros sus efectos sobre la economía.
Gráfico 6: participación por tipo de impuesto sobre el recaudo anual año 2013.
Participacion por impuestos (2013)
2%
3% Impuesto de Renta
3%
5%
Impuesto al valor agregado IVA
7%
Impuesto de Timbre
0%
Grvamen a los movimientos

financieros GMF
52% Impuesto al Patrimonio
Impuesto al consumo
28%
Impuesto a gasolina y ACPM
Impuesto de Renta para la Equidad

CREE
10
Fuente: base cifras y estadísticas DIAN elaborado por autora
ANIF (2014: p. 30-54) también realiza un análisis sobre la estructura tributaria de

Latinoamérica y acerca de este tema menciona que países como Chile son más
eficientes recaudando impuestos. Por factores como este, Colombia logra recaudar un
4.9% del PIB, Chile alcanza un 8%, por concepto de IVA, lo que también puede ser
debido a la mayor tarifa existente en ese país.
10
Coordinación de Estudios Económicos. Subdirección de Gestión de Análisis Operacional.
(DIAN). Ingresos tributarios administrados por la DIAN 1970-2014p. Última actualización 19
septiembre de 2014. Disponible en página web de la entidad.
Página | 53
4.4.3 Tasa efectiva de tributación empresas
La ANDI público en su página de Internet durante el mes de octubre de 2014 la

encuesta tasa tributaria efectiva 201411, en la que concluyen que la tarifa efectiva de
tributación en Colombia es de 68.1% y si se excluye los pagos de parafiscales y
seguridad social es de 64.9%, cifras realmente altas, señalando que el inconveniente
real son los altos niveles de evasión.
Así mismo, con base en datos del Banco Mundial se evidencia una conclusión similar
a la anterior, que Colombia tiene una de las tasas de tributación más altas, así:
Gráfico 7: tasa tributación como proporción de utilidades comerciales para empresas por país
% U T I L I D AD E S C O M E R C I AL E S
Argentina Colombia Brasil Uruguay Chile Venezuela
120
% DE UTILIDADES COMERCIALES
100
80
60
40
20
0
2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014
AÑO
12
Fuente: base de datos Banco Mundial elaborado por autora
Sin embargo, el gran interrogante sigue siendo que si son tan altas las tasas de
tributación por qué tenemos una de las tasas de presión fiscal más bajas del mundo.
11
Disponible en: www.andi.com.co/pages/noticias
12
Banco mundial. Base de datos por países. Indicadores del desarrollo mundial. Tasa tributaria
total (% de utilidades comerciales). La tasa tributaria total mide el monto de impuestos y
contribuciones obligatorias que pagan las empresas después de justificar las exenciones y
deducciones permitidas como porción de las utilidades comerciales. Con base en datos Banco
Mundial, proyecto Doing Business. Disponible en: www.bancomundial.org.
Página | 54
Se podría decir que, en parte, es por la evasión y la elusión y esta que es promovida
por distintos factores, entre otros la complejidad de la regulación tributaria. No
obstante, aquí tomar el análisis del impuesto pagado sobre el ingreso neto total, que
es relativamente bajo, puede dar una luz frente a la necesidad de eliminar exenciones,
desgravaciones y tarifas especiales.
En contradicción a esto, como se demostró en el apartado anterior, no suele ser cierto

en muchas ocasiones que se pague por ejemplo el 33% o 25% de impuesto de renta,
quizás un mejor análisis seria revisarlo desde la proporción que estos representan
sobre los ingresos totales de los contribuyentes, no sobre las utilidades o bases
gravables, que son afectadas por factores descontados y en ocasiones alterados.
4.4.4 Avances y retrocesos hacia características deseables sistema tributario
En síntesis, el sistema tributario en Colombia ha sido caracterizado por varias

deficiencias, entre otras los altos niveles de evasión y elusión, impuestos que
promueven inequidad y desigualdad, complejo, que en un contexto de deficientes
controles y fiscalización y altos índices de informalidad, el resultado final es el
constante déficit fiscal o bajos índices de recaudo impositivo. A continuación, en la
tabla se busca resumir frente a las características deseables revisadas en un capítulo
anterior, los avances y retrocesos o factores que no fueron resueltos con la reforma
tributaria del 2012, integrados con una recomendación por cada factor analizado.
Tabla 144: resumen avances y retrocesos hacia características deseables sistema tributario
Características Reforma del 2012 Recomendación

Los impuestos siempre han tenido un Las reformas deben ir orientadas a disminuir
impacto en la economía, esta reforma distorsiones económicas, como desinversión y las
Eficiencia
por ejemplo buscó generación de que obstaculizan el buen desarrollo de la
Económica
empleo con eliminación de economía, eliminando impuestos como el impuesto
parafiscales. al patrimonio.
Aunque uno de los objetivos Las nuevas políticas en esta materia deben
Sencillez principales era la simplicidad, el simplificar el sistema logrando mayor claridad,
administrativa resultado fue una estructura impositiva evitando desdoble de impuestos como el de renta e
más compleja. IVA, con CREE y consumo, y regulación extensa.
Las constantes reformas evidencian la Se debería buscar una reforma “estructural”, que
poca flexibilidad del sistema, sin modernice y adapte a condiciones actuales la
Flexibilidad embargo, se logró abonar en este estructura fiscal en el país.
terreno al realizar varios cambios
profundos.
Es habitual que los contribuyentes no Se podría seguir reformando principalmente
Sensibilidad
tengan claridad acerca de la cantidad impuestos directos como el de renta y no
Política
real de impuestos que pagan. impuestos como el IVA.
Existe un avance considerable, en Prevalecen grandes diferencias y tratamientos
especial en el tratamiento impuesto de especiales, que deberían ir desapareciendo y la
Equidad
renta y la implementación de sistemas implementación de sistemas simples para todo tipo
vertical y
como el IMAN y el IMAS, así como los de personas tanto naturales y jurídicas, así como la
horizontal
cambios en la clasificación de grabación de las rentas de capital y de trabajo de
personas. forma similar.
Fuente: elaboración propia.
Página | 55
5. GESTIÓN FISCAL
5.1 EVASIÓN Y ELUSIÓN EN COLOMBIA
En el país tanto la elusión como la evasión de impuestos han sido producto de

distintos factores, sin embargo y tal como lo indica el Banco Mundial (2012), la
mayoría coincide en una principal y es la alta brecha entre tasa o tarifas generales y
especiales, ejemplo de ello es lo que sucede con las zonas francas y el régimen
especial para efectos del impuesto de Renta, donde la tarifa del impuesto de renta es
del 15% y 20% respectivamente y la falta de control eficiente a estos contribuyentes.
Aun así, no existen mediciones fiables de los niveles de evasión existentes,
relacionados con este tipo de contribuyentes.
La administración de impuestos debe identificar los niveles de evasión, según (Parra y

Patiño, 2010: p. 184), por tres razones fundamentales: mejorar la destinación de los
recursos para la fiscalización, medir resultados de planes de fiscalización y como
medida de eficiencia de la administración tributaria.
Parra y Patiño, (2010: p. 187) manifiestan que en Colombia la evasión se mide

principalmente utilizando como fuente de datos las cuentas nacionales o los
presentados por los contribuyentes en las declaraciones tributarias, en el caso del
impuesto de renta se realiza con la sumatoria de las utilidades de todas las empresas
y hogares del país, como renta potencial y se compara con las declaraciones de renta
presentadas, que evidentemente tienen algunas limitaciones, por ejemplo se quedan
por fuera de la revisión los que finalmente no presentaron nunca su declaración,
estando obligados a ello y se incluyen los posible errores contenidos en las
declaraciones. Los autores proponen los siguientes niveles de evasión en Colombia
para Renta e IVA:
Tabla 155: estimaciones niveles de evasión impuesto de renta e IVA

Evasión im puesto de Re nta Evasión de IVA
Año Resultado Año Resultado
2000 2.2% Como porcentaje del PIB 2000 1.4% Como porcentaje del PIB
2002 36% Con base en el potencial de recaudo 2002 24% Con base en el potencial de recaudo
2007 30% Con base en el potencial de recaudo 2007 21% Con base en el potencial de recaudo.
2008 28% Con base en el potencial de recaudo 2008 20% Con base en el potencial de recaudo.
Fuente: Parra y Patiño (2010: p. 188)
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En el último estudio disponible en la DIAN (2009), acerca de los niveles de evasión

sobre IVA año 2000-2008, se demuestra una tendencia decreciente teniendo en
cuenta que para el 2000 era calculado cerca del 36,6% frente al recaudo potencial y
2.50% sobre el PIB, que pasó a ser en el año 2008 22.4% y 1.73%, respectivamente.
Aun así, y considerando que el IVA para ese año fue cerca del 6% del PIB, es
realmente alto el nivel de evasión, prácticamente la mitad del total recaudado.
Es racional decir que el nivel de evasión por impuestos nacionales se encuentra

cercano a esta brecha, de acuerdo con una publicación de la ANDI en octubre de
2014, que señala que según cálculos de la DIAN, la evasión en renta es cerca del 25%
y en IVA del 20,9%.
Jorge Espitia, docente universitario y funcionario de la Contraloría 13, señala que “los
contribuyentes deciden no declarar parte de su ingreso dependiendo de cuatro
factores: si va ser o no investigado por la autoridad fiscal, es decir, de la probabilidad
de ser sujeto de investigación por parte de la administración tributaria; del monto de la
penalización o multa; de la tarifa impositiva y del nivel de ingresos”.
El DANE en su encuesta a micro establecimientos establece una relación de los principales

inconvenientes para el pago de las obligaciones tributarias, aludiendo como principal la falta de
capacidad de pago, seguido por no conocer que debe declarar y pagar y desconocimiento de
formularios, así:
Tabla 166: inconvenientes en el pago obligaciones tributarias

Inconvenientes en el pago de las obligaciones tributarias
Sector Establecimientos que
económico tienen registro mercantil Desconocimiento y manejo No sabe que debe pagar Varificación de Otro no
Falta de capacidad de pago
de formularios y/o declarar autoridades tributarias mencionado
TOTAL 77,9 9,1 12,9 47,5 3,2 27,3

Comercio 75,0 8,7 12,9 48,2 3,0 27,2
Servicios 82,0 10,1 14,3 46,0 3,1 26,4
Industria 84,3 9,0 9,8 47,0 4,2 29,9
14
Fuente: DANE
13
El marco de la nueva Reforma Tributaria del Gobierno Nacional. Disponible en:
www.viva.org.co/cajavirtual/svc0305/pdfs/articulo268_305.pdf.
14
DANE. Encuesta de microestablecimientos 24 Ciudades principales y sus Áreas
Metropolitanas. 2012 (octubre) - 2013 (septiembre). Actualización: 25 de Marzo de 2014.
Disponible: página web de la entidad.
Página | 57
La informalidad en la economía colombiana es otro factor determinante de los niveles

de evasión Gómez (2012: p. 48) considera que es una relación recíproca porque, a su
vez se identifica como una de las principales causas de la informalidad, el aspecto
tributario. Señala que a mayores alícuotas aplicadas, mayor es el incentivo a evadir la
carga tributaria, permaneciendo en el sector informal; y cuanto menor sea la
probabilidad de ser detectado por las autoridades, mayor también será la evasión.
Colombia se ha mantenido en cerca de un 40% el nivel de informalidad, como se
demuestra en la siguiente tabla.
Tabla 17: tamaño economía informal en América Latina (% PIB)
Fuente: Gómez (2010: p. 26)
La siguiente tabla indica que cerca del 22% de micro establecimientos encuestados
por el DANE a 2013 no cuentan con Registro Único Tributario (RUT), uno de los
principales mecanismos de control por parte de la administración tributaria y lo que da
un buen indicio de informalidad.
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Tabla 18: participación de los Microestablecimientos por tenencia de registros

(RUT y Registro mercantil) según sector económico
Establecimientos TENENCIA DE REGISTROS

Sector económico
Participación RUT Registro Mercantil
TOTAL 100,0 78,2 71,9

Comercio 62,5 75,2 72,0
Servicios 27,1 82,5 69,3
Industria 10,4 84,6 78,0
15
Fuente: DANE
La misma encuesta señala que cerca del 61% de los encuestados pertenecen al
régimen simplificado y un 30% no lleva contabilidad, mecanismos utilizados
habitualmente para el control y fiscalización de impuestos.
Por otro lado, los niveles de exención pueden incidir ya que incentivan a mantener
ingresos justo por debajo del nivel requerido para evitar cumplir con sus obligaciones
tributarias. Así como los costos de cumplimiento tributario, es decir, todos aquellos
requisitos formales que suelen solicitarse a los contribuyentes para cumplimentar con
el pago de sus tributos, volviendo una percepción general que las actividades formales
son más caras.
5.2 MEDIDAS ANTI EVASIÓN Y ELUSIÓN LEY 1607 DE 2012
5.2.1 Eliminación prima en colocación de acciones
La Ley 1607 de 2012 estableció cómo debe ser el manejo de los aportes sociales,
como parte de los artículos 319 y 36 del Estatuto Tributario. A continuación se
presenta de forma resumida el análisis propuesto por (Corredor, 2013: p. 53) con
relación al tema.
Los aportes que realicen los socios o accionistas a cualquier sociedad nacional, sea
en dinero o en especial, no generará ingreso para la sociedad, sino que será un
aumento justificado del patrimonio, cuando a cambio del aporte recibido, emite nuevas
acciones.
15
DANE. Encuesta de microestablecimientos 24 Ciudades principales y sus Áreas
Metropolitanas. 2012 (octubre) - 2013 (septiembre). Actualización: 25 de Marzo de 2014.
Disponible: página web entidad
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Si a cambio del aporte no se entregan acciones nuevas sino acciones propias

readquiridas, el acto de aporte si generará ingreso para la sociedad, que deberá
determinarse por el valor comercial de las acciones entregadas. El aporte no genera
enajenación para el aportante. Al negar la calidad de enajenación y proponer como
regla de costeo el mismo costo fiscal que tenía el bien, se impide el nacimiento
tributario de la prima en colocación de acciones. Es decir, que el aporte no puede
generar utilidad ni pérdida, ni da origen a prima en colocación de acciones para
efectos fiscales. Es necesario mencionar que la prima en colocación de acciones era
considerada como un ingreso no constitutivo de renta.
5.2.2 Subcapitalización
La ley 1607 impuso nuevas condiciones a la deducibilidad de los gastos asociados al

financiamiento. Tributariamente los dividendos pagados por una entidad no son
deducibles del impuesto de renta aunque exista un tratamiento especial de ingreso no
constitutivo de renta para quien los recibe. Pero los gastos financieros (intereses
pagados) siempre y cuando tengan relación de causalidad y no superen la tasa de
usura vigente y certificada, son deducibles del impuesto de renta. Hasta antes de la
reforma, eran deducibles en su totalidad, sin embargo, a partir de esta se estableció un
límite a la deducción por pago de intereses, como parte de una norma anti evasión, el
cual se resume así:
Ilustración 6: límite deducción gastos financieros establecido por la reforma
multiplicar por tres

monto total
Monto deducible (3) patrimonio
promedio durante
intereses pagados liquido año
el año gravable
anterior
Fuente: elaboración propia con base en revisión normativa art.118-1 del E.T.
Las deudas que se tienen en cuenta para el cálculo del límite son las que generen
intereses y los intereses asociados a las deudas que superen el límite indicado no son
deducibles. En la exposición de motivos que dio origen a la reforma, se indicaba que
en Colombia existe el sesgo de la deducibilidad de los intereses frente a la no
deducibilidad de los dividendos, por lo cual las empresas tienden a financiar la mayor
Página | 60
parte de sus proyectos a través del crédito, reduciendo a su vez el patrimonio para
fines fiscales.
5.2.3 Otras
Limitación de deducción de gastos y pagos realizados en efectivo, establece un nuevo

límite a la deducibilidad de este tipo de gastos para el impuesto de Renta, con lo que
se busca mayor bancarización que facilita controles de fiscalización. Existen otras
medidas incluidas en el capítulo VI de la Ley, como la cláusula general anti abuso en
materia tributaria, nuevas exigencias sobre la deducibilidad del crédito mercantil y
operaciones entre vinculados económicos, documentación comprobatoria, entre otras.
5.3 ADMINISTRACIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN
5.3.1 Estructura organizacional
La estructura funcional de la DIAN, está definida mediante Decreto 3626 de 2005 y

4048 del 2008 del Gobierno nacional con un enfoque basado en procesos, divididos en
estratégicos, misionales, de apoyo de control y evaluación, obedeciendo a los
estándares de calidad para el sector público, así:
 Procesos estratégicos: tienen como finalidad orientar a la entidad para que cumpla
con su misión, visión, política y objetivos y satisfacer las necesidades de las partes
interesadas, como el de inteligencia corporativa.
 Procesos misionales: comprende la administración y control al debido
cumplimiento de las obligaciones tributarias, aduaneras, y cambiarias, como
asistencia al cliente, recaudación, comercialización, fiscalización y liquidación
gestión jurídica, operación aduanera, administración de cartera y gestión masiva.
 Procesos de apoyo: proporcionan el soporte como lo son, gestión humana,
recursos físicos, recursos financieros y servicios informáticos.
La estructura establece siete direcciones de gestión, que dependen jerárquicamente

de la Dirección General, las cuales desarrollan los procesos y las competencias en
tres niveles así:
Página | 61
1. El Nivel Central está compuesto por la Dirección General, las Direcciones de

Gestión con sus respectivas Subdirecciones, las Oficinas de Control Interno y de
Comunicaciones y el Órgano Especial denominado Defensor del Contribuyente y
del Usuario Aduanero.
2. El Nivel Local está compuesto por 43 Direcciones Seccionales de Impuestos, de
Aduanas y de Impuestos y Aduanas.
3. El Nivel Delegado está compuesto por 8 Direcciones Seccionales Delegadas.
El organigrama de la entidad se encuentra disponible en su página de internet, a

manera de ejemplo se tomó como muestra el de nivel central, así:
Ilustración 7: estructura orgánica nivel central de la DIAN
Fuente: DIAN16
16
disponible en: www.dian.gov.co/DIAN/12sobred.nsf/pages/organigramas
Página | 62
La gestión fiscal se evalúa frente a los niveles de evasión y recaudo de impuestos, en

este aspecto son trascendentales los procesos misionales, gestión de ingresos y
fiscalización. Es habitual al revisar los informes de rendición de cuentas de la entidad
encontrar indicadores de gestión positivos, cumplimiento frente a cuotas de recaudo y
avances positivos frente a las actividades de fiscalización; que a su vez es algo
contradictorio, cuando se analiza el comportamiento del sistema tributario en general,
altos niveles de evasión y presión tributaria preocupantes.
A su vez, se nota cierta desarticulación de los mismos procesos, es decir que un

mismo trámite puede pasar por recaudo, fiscalización y gestión jurídica, pero cada
proceso se nota totalmente desarticulado del otro lo que genera ineficiencia
administrativa.
5.3.2 Funciones misionales de la entidad
Dentro de las funciones asignadas están: administrar los impuestos internos del orden
nacional cuya competencia no esté asignada a otras entidades, en lo correspondiente
a su recaudación, fiscalización, control, represión, penalización, liquidación, discusión,
cobro, devolución y sanción; reconocer y pagar las recompensas y participaciones en
dinero o en especie por colaboración eficaz de terceros en el control al contrabando,
evasión y corrupción; dirigir, administrar, controlar y vigilar el cumplimiento de las
obligaciones tributarias; celebrar convenios con entidades orientados a establecer
alianzas estratégicas para combatir la evasión; interpretar y actuar como autoridad
doctrinaria y estadística en materia de impuestos nacionales, aduanera, y de control
cambiario; entre otras establecidas por la ley.
Puede pensarse en la concentración de funciones en cabeza de la DIAN, pues, en

conclusión, debe realizar todo lo relacionado con impuestos y aduanas nacionales, lo
que puede generar una dificultad en orientar todas las actividades a un fin común,
aumentar el recaudo y disminuir la evasión.
5.3.3 Plan anti-evasión
De acuerdo con la DIAN, (2014: p. 47) en el plan de choque contra la evasión 2014 se
señala que la reforma de 2012 permitió que la fiscalización tributaria participe
activamente, ejemplo de ello, el desarrollo y ajuste de formularios e instructivos para
la presentación de declaraciones de los distintos impuestos.
Página | 63
En el informe señalado, se resaltó que el esfuerzo del control fiscal se ha dirigió al

control del impuesto del valor agregado, así como cerrar expedientes antiguos y
adelantar gestiones al mejoramiento del recaudo, lo que se ha traducido en aumento
de presencia institucional en ciertos sectores, de importancia para la economía
nacional. Finalmente, la directriz principal de fiscalización es “lograr el cumplimiento
voluntario por parte de los contribuyentes”.
Otro de los proyectos de la administración, es el impulso y masificación de la factura

electrónica, así como el diseño e implementación de los Servicios Informáticos
Electrónicos (SIE), algunos son:
 de anotaciones: busca reunir la totalidad de la información del contribuyente, para

decidir niveles de atención de la DIAN.
 proveedores: centraliza las solicitudes de proveedores a efectos de obtener
información consolidada, que a través de la consulta ofrezca la posibilidad de
decidir si es necesario realizar verificaciones adicionales.
 masificación fiscalización tributaria: se encuentra en desarrollo, con el cual a través
de cruces e identificación de incumplimientos se genera una propuesta de
cumplimiento voluntaria.
Finalmente, se encuentra en desarrollo el servicio informático para la liquidación de

sanciones y gracias a los cruces de información que se realizan se identificaron
proveedores ficticios.
Dentro de los beneficios más destacados de los sistemas de información

implementados por la administración, tomados de su página web, se encuentran:
 Controlar, detectar y corregir oportunamente errores de identificación, tarifas,

tasas, plazos, así como errores aritméticos.
 Diligenciar gradualmente el formulario, completar y corregir la información antes de
generar el formulario definitivo, incluso desde lugares y momentos diferentes.
 Ahorrar costos en la compra de formularios.
 Presentación electrónica segura de declaraciones a la DIAN, sin desplazamientos
físicos ni intermediarios.
 Garantía de origen lo que implica que el declarante es quien presenta la
declaración y no otra persona por él.
Página | 64
 En cuanto al RUT, permite contar con información veraz, actualizada, clasificada y

confiable de todos los sujetos obligados a inscribirse, para desarrollar una gestión
efectiva en materia de recaudo, control y servicio que a su vez facilite el
cumplimiento de las obligaciones tributarias, así como la simplificación de trámites
y reducción de costos.
 Transmisión electrónica de información masiva.
 Los prevalidadores, herramientas informáticas con las cuales se pueden conformar
los archivos en las especificaciones técnicas establecidas por la DIAN con la
ventaja de minimizar errores de conformación.
Sin embargo, es necesario mencionar las múltiples complicaciones que presentan

estos servicios, especialmente en fechas donde existen picos de información o
vencimientos para el cumplimiento de las obligaciones por parte de los contribuyentes,
lo que culmina en ampliación de plazos y procesos administrativos para la entidad.
Aunque no se pueden negar avances en especial a lo relacionado con los mecanismos

digitales, el plan anti evasión podría dirigirse a atacar, los tratos diferenciales y los
sectores económicos con mayor cantidad de exenciones, así como los regímenes
especiales y las zonas francas. La instauración final de la factura electrónica que en
Colombia es muy bajo su uso y la unificación o conexión entre sus procesos internos.
Según el informe de auditoría de la Contraloría General de Nación para el periodo

gravable 201217, los estados financieros no presentan razonablemente, en todo
aspecto significativo, la situación financiera de la DIAN. De conformidad con los
principios de contabilidad generalmente aceptados, el dictamen negativo ha sido
reiterativo a lo largo de los años. Así mismo, frente a la evaluación de gestión y
resultados, obtuvo una calificación desfavorable y en el proyecto especial plan
antievasión se identificó una subutilización de recursos, debido a que según este
informe se dejó de adelantar actividades como compra de software y hardware,
capacitaciones y bases de datos de información. Además el 83% del gasto de
fiscalización fue en personal supernumerario, debido a que la planta de personal es
insuficiente para implementar las actividades de control masivo e intensivo. Es decir
17
disponible en: http://www.contraloriagen.gov.co/web/guest/resultado-del-proceso-auditor
Página | 65
que basados en los resultados del ente de vigilancia y control, la administración no ha

sido eficiente y eficaz en sus funciones misionales. Panorama no propicio para el logro
de los objetivos del sistema fiscal.
En conclusión, a la Administración se le encomienda el análisis de la actuación del

sistema impositivo mediante la función tributaria, consistente en la gestión, inspección,
liquidación, recaudación, sanción y tutela contradictoria frente a la reclamación de los
contribuyentes. Por lo que es de destacar que este entorno debe fijarle un
direccionamiento de sus objetivos, metas y políticas, Minetto (2011: p. 5). En este caso
concreto y como objetivo máximo, promover el cumplimiento voluntario por parte de
los contribuyentes.
5.4 ENCUESTA GESTIÓN FISCAL Y REFORMA TRIBUTARIA 2012
Finalmente, y como producto de este trabajo de investigación, se buscó evaluar la

percepción que tienen profesionales del área de impuestos (ciencias económicas y
derecho), frente a la reforma tributaria y su efecto en la simplificación y mejoría del
sistema fiscal colombiano, véase en anexo 3 el detalle de las preguntas. Se remitió el
formulario de preguntas por medios electrónicos para su posterior diligenciamiento, por
cada uno de los encuestados. En total, el sondeo fue resuelto por 48 profesionales del
área de impuestos.
En apartados anteriores, se identificó que entre los principales elementos que mejoran
la eficiencia de la gestión fiscal, aumentando así los niveles de recaudo y
disminuyendo la evasión y la elusión, es la simplificación o sencillez administrativa de
la estructura fiscal, hasta aquí la conclusión ha sido que frente a este punto la reforma
ha representado un retroceso. Esta etapa busca indagar cómo ha sido para los
profesionales de esta área, así como según su experiencia, cuáles podrían ser las
mejores alternativas para mejorar la eficiencia de la gestión fiscal, tales como:
elementos que facilitarían el cumplimiento obligaciones tributarias, los efectos de los
cambios frecuentes de las regulaciones en materia tributaria, posición frente a la
elusión, la comunicación entre la administración y el contribuyente, calidad y claridad
de la información suministrada por autoridades y finalmente la necesidad o no de
realizar una nueva reforma.
Página | 66
Frente a la pregunta que busca determinar de una serie de factores cuáles según la
opinión de los encuestados facilitaría el cumplimiento de obligaciones de los
contribuyentes, contestaron en su orden de preferencia: efectuar cambios menos
frecuentes en las leyes y regulaciones (74%), crear leyes y regulaciones más claras
(54%), implementar formularios y procedimientos del impuesto más simples (54%),
que el gobierno modifique y actualice todo el estatuto tributario y se mantengan fijas
las regulaciones (43%) y unificar las tarifas o diminución de tarifas diferenciales en
distintos impuestos (40%), en ese orden de ideas según lo expuesto por las personas
en el sondeo, la respuesta a como facilitar el cumplimiento voluntario es mejorar la
simplicidad del sistema y reformas menos frecuentes.
Alrededor del 85% de los encuestados consideran que los cambios frecuentes en las
leyes y regulaciones de impuestos afectan a la mayoría de las contribuyentes
personas naturales y empresas e implican costos adicionales para los encargados del
área tributaria. Así como el 62% cree que una de las principales causas de
incumplimiento por parte de los contribuyentes es la complejidad de las normas y
desconocimiento de la legislación tributaria, en concordancia con lo hasta aquí
expuesto.
Gráfico 8. Posibles causas de incumplimiento por parte de los contribuyentes frente a

obligaciones tributarias.
Posibles causas de incumplimiento obligaciones tributarias
Altos costos administrativos

2%
4%
11%
Complejidad normas y
13% desconocimiento de la legislación
tributaria
La inexistencia de sanciones o
sanciones débiles
8%
Sistemas de información
insuficientes
Fechas de presentación muy

cercanas
62%
Otro
Fuente: Elaboración propia con base en sondeo realizado por la autora en diciembre de 2014 a
profesionales que se desempeñan en el área de impuestos.
Página | 67
Aproximadamente el 71% de los encuestados considera que con la reforma tributaria

de 2012 Ley 1607, no son más simples las disposiciones en materia tributaria en
Colombia, así mismo, están de acuerdo con que disminuir el pago de impuestos dentro
de lo permitido por la ley es una buena práctica (elusión tributaria) o lo que para
muchos es conocido como planeación tributaria.
Cerca del 72% califica la califica la claridad y calidad de la información por parte de la
DIAN y autoridades acerca de las nuevas regulaciones como la categoría tributaria
personas naturales, los nuevos sistemas de determinación de la renta (IMAN e IMAS),
los nuevos impuestos (CREE y consumo), pobre o muy pobre. Sin embargo, se
evidencia mayor aceptación frente a la información recibida sobre los nuevos topes
para que las personas naturales se consideren como declarantes, quizás debido al
esfuerzo realizado por la administración por distintos medios de informar a los
contribuyentes esta situación, por ejemplo en la página web de la entidad se creó una
buena campaña publicitaria denominada “mi selección”, que mostraba el paso a paso
de la declaración de renta y facilitó un pre validador para su elaboración, lo que
representó un gran esfuerzo en materia de cultura tributaria, así mismo funcionarios de
la administración se acercaron a las entidades y sus empleados con el fin de realizar
campañas de divulgación de está información.
Finalmente, frente a la necesidad o no de una nueva reforma, la opinión se encontraba

dividida. Sin embargo, algunos de los aspectos que deberían ser incluidos
mencionados en el caso de los que si lo consideran necesario, aportados por los
encuestados son:
 simplificación de trámites en la liquidación de renta, analizar la creación de una

tasa de impuesto único, evitar la duplicación de pago tributario, es decir que
distintos tipos impositivos gravan el ingreso con diferentes nombres.
 se debería unificar nuevamente el impuesto de renta y el CREE, a fin de dar más
seguridad y claridad al TAX CREDIT.
 una actualización que sea clara, precisa y de fácil aplicación.
 simplificar los procedimientos tributarios creando tarifas más homogéneas que no
requieran tantas depuraciones a la base gravable.
Es decir que se concuerda con los censados frente a la necesidad de elaborar
legislación más clara y simple, donde se facilite el cumplimiento voluntario de las
obligaciones fiscales por parte de cada contribuyente, así como sanciones más fuertes
para los evasores.
Página | 68
6. CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES
6.1 CONCLUSIONES DEL TRABAJO DE INVESTIGACIÓN
Si bien se han identificado deficientes niveles de recaudo en el país, así como

elevados niveles de evasión y, aunque la función propia de recaudar, controlar y
fiscalizar está en cabeza de la administración tributaria, en este caso la DIAN, esta se
ve limitada por las características propias del sistema fiscal colombiano, y como parte
de este, la compilación de la regulación en la materia. En nuestro país el que hace las
leyes es el Congreso y quizás por obedecer a presiones políticas no se implantan
regulaciones efectivas que mejoren la estructura impositiva actual, y que en realidad
propendan a aumentar la cantidad de ingresos tributarios, fuente principal de
financiación de las actividades propias del Estado, promoviendo los principios y
características fundamentales de un sistema como la igualdad, la equidad, la
progresividad, sencillez administrativa, simplicidad, entre otros.
Es evidente la necesidad de realizar mediciones acerca de los niveles de evasión y

elusión tributaria en el país, así como de tasas efectivas de tributación, ya que en la
actualidad son precarias o inexistentes, con el fin de encaminar y dirigir políticas serias
de fiscalización, así como las nuevas regulaciones puedan propender en realidad a
facilitar esta gestión de parte de la administración tributaria.
Una de las principales causas de los altos índices de evasión y el bajo nivel de
recaudo de ingresos tributarios nacionales, es la falta de simplicidad en la estructura
fiscal colombiana. Si las nuevas regulaciones fuesen encaminadas hacia ese objetivo,
se lograrían mejores índices de eficiencia en la gestión fiscal del Estado. Sin embargo
y contrario a este análisis, las discusiones alrededor de nuevas regulaciones versan en
crear nuevos impuestos, cambiar tarifas superficialmente, extender impuestos
temporales como el gravamen a los movimientos financieros, generar beneficios
tributarios sin análisis rigurosos sobre sus efectos ni límite temporal de aplicación, que
en principio aumentan la complejidad, convirtiéndose en un mito común los altos
niveles de tributación, que conceptualmente son contradictorios con los bajos niveles
de recaudo y como resultado principalmente de la gran cantidad de exenciones y
tratamientos especiales y los altos índices de informalidad. La reforma tributaria de
2012 denominada “ELISSA”, debido a sus objetivos propuestos, aunque tuvo algunos
avances en materia de igualdad y equidad en cuanto al impuesto de renta de personas
Página | 69
naturales y la búsqueda de encaminarse hacia estándares internacionales como los

nuevos conceptos de establecimiento permanente, entre otros; generó también
retrocesos aumentando la complejidad de la estructura fiscal y mayores dificultades
para los contribuyentes en cumplimiento de sus cargas impositivas, así como, mayores
complicaciones administrativas en el recaudo, control y fiscalización de impuestos.
Todo esto sin duda puede generar nuevas brechas para el aumento general de la
evasión y en consecuencia la disminución del nivel de impuestos recaudados, en
contradicción a logro de suficiencia tributaria.
Se resalta la necesidad de una reforma tributaria estructural, encaminada a disminuir

la gran cantidad de exenciones y desgravaciones existentes que prevalecen en
tributos tan importantes como el de renta e IVA, así como la unificación de impuestos,
como el CREE, el IVA y el consumo, ya que finalmente no se hace evidente la
necesidad de su separación, lo que sí incrementa las dificultades para cumplir de los
obligados por un lado y los costos de administración asociados al recaudo, control y
fiscalización de los impuestos.
6.2 RECOMENDACIONES
Se hace necesaria una reforma estructural que contenga estos elementos, y más allá
de modificación en tarifas marginales, se eliminen beneficios fiscales que prevalecen
innecesariamente. Sin embargo y de acuerdo con lo expuesto en distintos medios de
comunicación por parte del actual ministro de Hacienda, Mauricio Cárdenas, no se
planea hacer si no que se busca reformar la estructura con varias modificaciones
normativas a lo largo del tiempo, ya que este considera imposible modificar todo el
Estatuto en un solo momento.
La política de control de evasión y fiscalización debería tender a atacar sectores

económicos que se han visto más beneficiados y de donde existen mayores huecos
normativos que aumentan el riesgo de evasión, así como implementar sistemas
modernos de control como la factura electrónica. Así como, fomentar una organización
de la entidad más articulada y comunicada entre las distintas áreas, que podría facilitar
las funciones propias de la administración. Los análisis deberían ir orientados a
verificar los niveles efectivos de imposición así como el impacto de las medidas
implementadas en la disminución de la evasión, y la instauración de mecanismo
sancionatorios rigurosos.
Página | 70
Bibliografía
BIBLIOGRAFÍA
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Página | 73
ANEXOS
Anexo 1: ejemplo comparativo depuración impuesto de renta para personas naturales

empleado cuenta propia otro Antes reforma
asalariado trabajador prestador de pensionado asalariado trabajador independiente
independiente servicios
SISTEMA ORDINARIO
Recibidos como empleado 60.000.000 60.000.000 0 0 60.000.000 0
Honorarios, comisiones, servicios, pensiones 0 0 60.000.000 60.000.000 0 60.000.000
Intereses y rendimientos 2.000.000 2.000.000 2.000.000 2.000.000 2.000.000 2.000.000
Dividendos 3.000.000 3.000.000 3.000.000 3.000.000 3.000.000 3.000.000
Otros (arrendamientos) 5.000.000 5.000.000 5.000.000 5.000.000 5.000.000 5.000.000
Total ingresos recibidos por conceptos de Renta 70.000.000 70.000.000 70.000.000 70.000.000 70.000.000 70.000.000
Dividendos 3.000.000 3.000.000 3.000.000 3.000.000 3.000.000 3.000.000
Otros (rendimientos financieros) 873.800 873.800 873.800 873.800 873.800 873.800
(-)Total INCRNGO 3.873.800 3.873.800 3.873.800 3.873.800 3.873.800 3.873.800
(=) Total ingresos netos 66.126.200 66.126.200 66.126.200 66.126.200 66.126.200 66.126.200
(-) costos 0 30.000.000 30.000.000 0 0 30.000.000
Deducción dependientes económicos 6.000.000 6.000.000 0 0 0 0
Pago Obligatorio a salud 2.400.000 3.000.000 3.000.000 2.880.000 2.400.000 3.000.000
(-) Total costos y deducciones 8.400.000 39.000.000 33.000.000 2.880.000 2.400.000 33.000.000
(=) Renta líquida ordinaria del ejercicio o Perdida 57.726.200 27.126.200 33.126.200 63.246.200 63.726.200 33.126.200
Aportes obligatorios al fondo de pensión 2.400.000 3.840.000 3.840.000 0 2.400.000 3.840.000
auxilio de cesantía y los intereses 5.598.000 0 0 0 5.598.000 0
Por pagos laborales (25%) 12.300.000 11.790.000 0 0 15.000.000 0
Pensiones 0 0 0 60.000.000 0 0
(-) Total Rentas Exentas 20.298.000 15.630.000 3.840.000 60.000.000 22.998.000 3.840.000
(=) Renta líquida gravable 37.428.200 11.496.200 29.286.200 3.246.200 40.728.200 29.286.200
(=) Renta líquida gravable UVT 1.394 428 1.091 121 1.517 1.091
Página | 74
ANEXOS
RENTA GRAVABLE ALTERNATIVA (RGA)

Total ingresos del periodo sin incluir ganancia 70.000.000 70.000.000 70.000.000 no aplica no aplica no aplica
ocasional
(-) INCRNGO Dividendos -3.000.000 -3.000.000 -3.000.000
(-) Aportes obligatorios seguridad social -4.800.000 -6.840.000 -6.840.000
(=) Renta gravable alternativa (RGA) 62.200.000 60.160.000 60.160.000
RGA en UVT 2.317 2.241 2.241
(*) Impuesto sistema ordinario 1.552.587 0 5.607 0 2.179.587 0
(*) Impuesto IMAN empleados 531.720 382.753 no aplica no aplica no aplica no aplica
(*) Impuesto IMAS empleados 804.693 561.514 no aplica no aplica no aplica no aplica
(*) Impuesto IMAS cuenta propia (construcción) no aplica no aplica 88.152 no aplica no aplica no aplica
retención en la fuente 0 0 1.200.000 0 0 6.000.000
impuesto a pagar 1.552.587 382.753 5.607 0 0 6.000.000
saldo menos retención 1.552.587 382.753 -1.194.393 0 0 0
Fuente: Elaboración propia
Se elaboró teniendo en cuenta la UVT para el año 2013 de $26.841, se tomaron como base para el cálculo únicamente los aportes
obligatorios al sistema de seguridad social, es decir que no incluye aportes voluntarios ni a cuentas de fomento para la construcción
(AFC) entre otras deducciones y rentas exentas especiales. Se tomó el componente inflacionario de los rendimientos financieros como
ingreso no constitutivo de renta y el 100% de los dividendos. Los costos se tomaron hasta el 50% en el caso de trabajadores
independientes, tal como es permitido en la ley. En todas las situaciones se toma como impuesto a pagar, el mayor entre sistema
ordinario e IMAN si aplica, sin realizar mayor análisis de conveniencia frente al IMAS. Antes de la reforma el impuesto a pagar es la
retención en la fuente porque por ingresos no hubiese tenido que declarar. No fue considerado el cálculo de renta presuntiva.
Página | 75
ANEXOS
Anexo 2: análisis estructura beneficios tributarios impuesto de renta personas jurídicas, correspondiente al año gravable 2012
Etiquetas de fila INCRNGO INCRNGO INCRNGO impuesto rentas Exentas/ impuesto descuentos compensac Saldo Por
/total /total sobre exentas total sobre Descuentos tributarios/ ión/total Impuesto/
INCRNGO ingresos INCRNGO exentas exentas tributarios total compensac impuesto a
netos descuentos iones cargo
Actividades de la
administración pública y
defensa, de enseñanza,
actividades de atención 14,3% 3,9% 1.627.750 36,9% 1.139.059 1.329 0% 1,74% 28,9%
de la salud y de 4.932.577 3.451.693
asistencia social
Actividades financieras y
de seguros 28,0% 6,3% 3.183.154 29,8% 919.319 99.198 14% 16,66% 71,1%
9.645.921 2.785.815
Actividades inmobiliarias
3,4% 15,6% 387.118 0,4% 12.784 0% 2,02% 63,0%
1.173.085 38.740 610
Actividades
profesionales, científicas,
técnicas y de servicios
11,2% 6,6% 1.279.265 2,2% 69.328 24.876 4% 2,04% 20,7%
administrativos y de 3.876.562 210.085
apoyo
Agricultura, ganadería,
caza, silvicultura y pesca 1,0% 1,9% 116.485 0,7% 22.769 0% 2,26% 55,6%
352.986 68.995 269
Alojamiento y servicios
de comida 0,2% 0,6% 1,8% 55.051 1.122 0% 0,30% 28,4%
57.219 18.882 166.821
Comercio al por mayor y
al por menor; reparación
de vehículos automotores 17,6% 2,2% 2.002.795 2,5% 77.044 20.504 3% 9,76% 29,6%
6.069.077 233.465
y motocicletas
Construcción
4,1% 2,7% 470.099 4,6% 141.182 15.347 2% 4,97% 55,3%
1.424.542 427.824
Página | 76
ANEXOS
Distribución de agua;
evacuación y tratamiento
de aguas residuales, y 0,1% 0,7% 0,7% 22.718 0% 0,54% 78,3%
actividades de 49.110 16.206 68.843 276
saneamiento ambiental
Información y
comunicaciones 1,2% 1,2% 140.741 3,7% 113.427 42.072 6% 2,38% 70,8%
426.489 343.718
Manufactura
5,3% 1,0% 607.929 3,6% 112.353 98.861 14% 15,40% 32,7%
1.842.209 340.464
Minería
1,1% 0,3% 120.876 2,3% 71.812 192.967 28% 11,27% 94,0%
366.289 217.612
no clasificado
0,0% 1,0% 0,0% 0% 0,00% 18,1%
147 49 139 46 20
Otras actividades de
servicios 4,8% 6,5% 541.230 8,0% 245.521 0% 0,67% 74,0%
1.640.092 744.003 637
Suministro de
electricidad, gas, vapor y
aire acondicionado 4,2% 3,8% 482.232 0,9% 27.273 119.888 17% 12,56% 83,8%
1.461.308 82.646
Transporte y
almacenamiento 3,3% 2,6% 378.394 1,8% 56.159 83.650 12% 17,44% 40,7%
1.146.647 170.179
Total o promedio
100,0% 3,6% 11.373.206 100,0% 3.085.844 701.627 6% 100,00% 52,8%
34.464.260 9.351.043
18
Fuente: elaboración propia con base en cifras y estadísticas DIAN
18
Coordinación de Estudios Económicos DIAN. Declaraciones de renta y complementarios personas jurídicas, año gravable 2012. Bodega de datos.
Corte abril 17 de 2014. Disponible en página web de la entidad.
Página | 77
ANEXOS
Anexo 3: preguntas encuesta Gestión Fiscal y Reforma Tributaria 2012 remitida por medios
electrónicos.
Encuesta Gestión Fiscal y Reforma Tributaria 2012
A continuación, se busca analizar su opinión frente al sistema tributario colombiano, a partir de

la Reforma Tributaria Ley 1607 de 2012. Aplique a esta encuesta si se desempeña en el área
de impuestos (asesor, consultor, preparador de informes tributarios, auditor o responsable de
presentación y pago de impuestos, etc.) o si tiene estudios de posgrado en el área.
*Obligatorio
Perfil del encuestado *
Indique su profesión
Ciencias Económicas (Economía, Administración y Contaduría)
Derecho y Ciencias Políticas (Derecho)
Otro:
Correo electrónico *
A continuación indique correo electrónico de contacto
Experiencia profesional *
¿Cuántos años de experiencia profesional tiene usted en asuntos relacionados con

impuestos?
De 1 a 5 años
De 6 a 10 años
De 11 a 20 años
Más de 20 años.
Cumplimiento obligaciones impuestos nacionales
De las siguientes opciones indique, ¿cuál cree usted que sería la medida más efectiva
para reducir la carga de cumplimiento de impuestos nacionales, (hacer más fácil el
cumplimiento de obligaciones)?
Seleccione 5
Crear leyes y regulaciones más claras
Página | 78
ANEXOS
Seleccione 5
Unificar las tarifas o diminución de tarifas

diferenciales en distintos impuestos
Reducir la frecuencia de las declaraciones
Mejorar la plataforma virtual de la DIAN para

agilizar la presentación, firma y cualquier otro
trámite virtual.
Implementar formularios y procedimientos del

impuesto más simples
Efectuar cambios menos frecuentes en las leyes y

regulaciones
Recibir formularios pre diligenciados del impuesto,

que lleguen al domicilio del contribuyente como las
facturas de servicios públicos
Realizar más capacitaciones sobre impuestos

nacionales por parte de la DIAN a los
contribuyentes
El gobierno modifique y actualice todo el estatuto

tributario y se mantengan fijas las regulaciones
otro
Los cambios frecuentes en las leyes y regulaciones de impuestos afectan a la

mayoría de los contribuyentes personas naturales y empresas *
Indique si está de acuerdo o desacuerdo (1 totalmente desacuerdo y 5 totalmente de

acuerdo)
1 2 3 4 5
desacuerdo de acuerdo
Los cambios frecuentes en las leyes y regulaciones de impuestos implican

costos adicionales para los encargados de las área tributarias *
Página | 79
ANEXOS

acuerdo)
1 2 3 4 5
Cuando el Gobierno modifica las leyes y regulaciones de Impuestos Nacionales

consulta con la comunidad profesional *

acuerdo
1 2 3 4 5
Con la reforma tributaria de 2012 Ley 1607, considera usted que son más simples
las disposiciones en materia tributaria en Colombia *

acuerdo)
1 2 3 4 5
Disminuir el pago de impuestos dentro de lo permitido por la ley, es una buena

práctica. *
1 2 3 4 5
Comunicación Administración y contribuyente *
¿Qué fuente de información prefiere para conocer las nuevas leyes y regulaciones de
impuestos Nacionales?
Página | 80
ANEXOS
Página web de la DIAN
Medios de comunicación (Televisión, radio, periódicos, revistas

especializadas)
Servicios de asesoría privada de terceros
Dirigirse directamente a la DIAN para aclarar inquietudes
Otras páginas web especializadas
Otro:
Capacitación y estudio *
Por favor intente calcular cuántas horas invirtió durante el 2013 en aprendizaje o
capacitación sobre Impuestos Nacionales
0 a 20 horas
20.01 a 40 horas
40.01 a 60 horas
60 horas o más
Posibles causas de incumplimiento *
De las siguientes posibles causas cual puede generar mayores incumplimientos por
parte de los contribuyentes en la presentación y pago de sus impuestos
Altos costos administrativos
Complejidad normas y desconocimiento de la legislación tributaria
La inexistencia de sanciones o sanciones débiles
Sistemas de información insuficientes
Fechas de presentación muy cercanas
Otro:
Categoría tributaria personas naturales *
Las personas naturales se clasifican en empleados, cuenta propia y otros, Cómo

calificaría la calidad y claridad de la información de las autoridades de impuestos
proporcionada, al respecto:
1 2 3 4
Página | 81
ANEXOS
Muy pobre Muy buena
IMAN (Impuesto Mínimo Alternativo Nacional) El IMAN es un Sistema presuntivo

y obligatorio que aplica para los empleados. Bajo este sistema se compara con el
resultado del sistema ordinario y si es menor o igual se toma el sistema
ordinario *
¿Cómo calificaría la calidad y claridad de la información de las autoridades de

impuestos proporcionada sobre el IMAN y los procedimientos relacionados con su
cumplimiento?
1 2 3 4
Muy pobre Muy buena
IMAS (Impuesto Mínimo Alternativo Simple). El IMAS es un sistema de

determinación simplificado y optativo del impuesto sobre la Renta. Aplica
únicamente a personas naturales residentes en Colombia, clasificadas en la
categoría de empleados y también pueden aplicar los trabajadores por cuenta
propia. Los ingresos deben ser inferiores a 4.700 UVT ($126.152.700 valor año
fiscal 2013) pueden optar por este sistema y no están obligados a determinar el
impuesto por el sistema ordinario ni por el IMAN. *

impuestos proporcionada sobre el IMAS y los procedimientos relacionados con su
cumplimiento?
1 2 3 4
Muy pobre Muy buena
Personas naturales declarantes *
A partir de 2012, se disminuyó los topes para las personas naturales sean declarantes.
Cómo calificaría la calidad y claridad de la información de las autoridades de impuestos
1 2 3 4
Página | 82
ANEXOS
Muy pobre Muy buena
El impuesto de Renta para la Equidad CREE, aplicable a las personas jurídicas

contribuyentes declarantes del impuesto de Renta, creado a partir de la Ley 1607
de 2012. *

impuestos proporcionada, al respecto?
1 2 3 4
Muy pobre Muy buena
A partir de la reforma tributaria 2012, se eliminaron varias tarifas de IVA y se creó

el nuevo Impuesto nacional al consumo *
Cómo calificaría la calidad y claridad de la información de las autoridades de impuestos

1 2 3 4
Muy pobre Muy buena
Reforma tributaria *
Considera que en Colombia ¿debe realizarse una nueva reforma tributaria?, si su

respuesta es afirmativa, de acuerdo a su opinión que debería incluir. De lo contrario
indique NO.
Apellidos y Nombres *
Indique apellidos y nombres
Página | 83

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GESTIÓN TRIBUTARIA

EN EL MARCO DE LA LEY 1607 DE 2012

Andrea Catalina Neira Triana

Universidad Nacional de Colombia

Andrea Catalina Neira Triana

Universidad Nacional de Colombia

A mi madre, hermano y familia. Seres

Al profesor Germán Enrique Nova Caldas, director de este trabajo de investigación,

por sus aportes, compromiso y dedicación.

A la Facultad de Ciencias Económicas de la Universidad Nacional de Colombia, por la

Colombia evidencia deficientes niveles de recaudo de impuestos y altos niveles de

Palabras clave: impuestos, reforma tributaria, evasión, presión tributaria,

ÍNDICE DE TABLAS ..................................................................................................... 2

ÍNDICE DE GRÁFICOS ................................................................................................ 3

ÍNDICE DE ANEXOS .................................................................................................... 3

1. PROBLEMA DE INVESTIGACIÓN ........................................................................... 4

2. OBJETIVO Y METODOLOGÍA DEL TRABAJO DE INVESTIGACIÓN ...................... 7

3. MARCO TEÓRICO CONCEPTUAL .......................................................................... 9

3.1 ORIGEN HISTÓRICO DE LOS IMPUESTOS ...................................................... 9

4.1 ACERCA DE LOS OBJETIVOS DE LA REFORMA ........................................... 21

4.2.6 Logros y retrocesos del impuesto de renta para personas naturales........... 34

5.1 EVASIÓN Y ELUSIÓN EN COLOMBIA ............................................................. 56

6.1 CONCLUSIONES DEL TRABAJO DE INVESTIGACIÓN .................................. 69

Ilustración 1: clasificación ingresos públicos ............................................................... 11

Tabla 1: comparación sistemas de determinación renta para personas naturales ...... 27

Gráfico 1: presión fiscal, participación recaudo impuestos como parte del

Anexo 1: ejemplo comparativo depuración impuesto de renta para personas naturales

Uno de los principales debates en Colombia respecto a la tributación, se ha

El Banco Mundial (BM), la Organización para la Cooperación y el Desarrollo

Dinamarca Chile Brasil Colombia España

 Elevar la tasa impositiva

Sin embargo en cuanto a la primera, el autor señala que el impacto de aumentar la

Ante los continuos cambios e inestabilidad normativa en materia de impuestos en

la debilidad del sistema sancionatorio y los deficientes procesos de control y

La Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, cuya principal función es

El estudio económico realizado por la OCDE (2013: p. 40), menciona que:

extender la aplicación de impuestos que originalmente eran temporales, entre otras.

2. OBJETIVO Y METODOLOGÍA DEL TRABAJO DE INVESTIGACIÓN

Dentro de los objetivos específicos de este trabajo se encuentran: identificar los

Teniendo en cuenta lo anterior, este trabajo de investigación realiza una aproximación

Así, la hipótesis que se esgrime en este trabajo es que la estructura tributaria

El enfoque de este trabajo de investigación fue empírico analítico. Se realizó un

Bajo las consideraciones anteriormente expuestas, el tema de estudio se desarrolla en

3. MARCO TEÓRICO CONCEPTUAL

En la economía moderna los impuestos son obligatorios como mecanismo para

“En tiempo de paz, solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los

3.1 ORIGEN HISTÓRICO DE LOS IMPUESTOS

Según este autor, en la edad media la principal característica de las cargas

El citado escritor, enfatiza en las principales diferencias de los impuestos modernos y

Sin embargo, a lo largo de la historia y en diferentes países, ha surgido la necesidad

Las reglas de Adam Smith

Diferentes autores reconocen la importancia de las reglas establecidas en su obra “la

1. Los individuos de un Estado deben contribuir al mantenimiento del Gobierno, cada

3. Todo impuesto debe ser recaudado en la época y en la forma en que se considere

3.2 CLASIFICACIÓN DE LOS INGRESOS PÚBLICOS

Ilustración 1: clasificación ingresos públicos

Rentas de dominio público

Fuente: elaboración propia, con base en lo señalado por Restrepo (2000)

De acuerdo a la terminología que utiliza el estatuto orgánico del presupuesto nacional,

3.3. EVOLUCIÓN DE UN SISTEMA TRIBUTARIO

Con el fin de revisar la evolución de un sistema tributario suele verificarse el

3.4. CONCEPTO DE ELUSIÓN Y EVASIÓN

Macías et al (2007: p. 74), indica que por evasión, se entiende el no cumplimiento de