Proiect

a) Pe baza balantei de verificare de la modulul Contabilitate financiara, intocmiti situatiile

financiare: Bilant contabil, Contul de profit si pierdere, Situatia fluxurilor de numerar,
Situatia modificarilor de capitaluri proprii (conform IAS 1);
STANDARDE INTERNATIONALE DE b) Pentru elementele de active si datorii mentionati bazele de evaluare (conform bazelor
mentionate in Cadrul Conceptual al Raportarii Financiare);
RAPORTARE FINANCIARA c) Prezentati politicile contabile adoptate pentru elaborarea situatiilor financiare (modelul
de prezentare al bilantului, modelul de prezentare a rezultatului global, modelul de
ECHIVALENT f7 – FINANCIAL REPORTING
G - ACCA prezentare a situatiei fluxurilor de numerar) (conform IAS 1 si IAS 8);
d) Mentionati cazurile pentru care ati efectuat estimari contabile (conform IAS 8);
e) Entitatea doreste sa aplice IAS/IFRS. In vederea retratarii situatiilor financiare trebuie sa
efectueze urmatoarele ajustari ((conform IFRS 1, IAS 12 si IAS mentionate la fiecare
tranzactie (i)-(vi)):
Raportare financiara 2
Proiect
e) Entitatea doreste să aplice IAS/IFRS. In vederea retratării situaȀiilor financiare trebuie să
efectueze urmatoarele ajustari ((conform IFRS 1, IAS 12 si IAS mentionate la fiecare tranzactie (i)-(vi)):
Proiect
i. Un contract de leasing financiar pentru un echipament de producȀie a fost clasificat drept f) Managementul vrea să restructureze o parte din activitate și solicită consultanȀă pentru
contract de leasing operaȀional; compania a plătit 3 rate leasing (chirii) în valoare de aceasta decizie: prezentaȀi impactul asupra situaȀiilor financiare și raȀionamentul aplicabil în
1200 x 3 luni = 3600; valoarea actualizată a contractului de leasing este egală cu 30% acest caz (conform IAS 37);
din Valoarea netă contabilă a echipamentelor (ct. 2131) din balanȀă, rata dobanzii 4,25%,
g) se calculează impozitul amânat aferent retratărilor activelor și datoriilor (conform IAS 12);
durata contractului 5 ani; (conform IAS 17/IFRS 16);
ii. Costul produselor finite nu a inclus cota-parte de 90% din cheltuiala cu amortizarea h) se vor întocmi situaȀiile financiare după trecerea la IFRS (conform IAS 1);
activului de mai sus (conform IAS 2); i) se vor calcula indicatorii de profitabilitate, îndatorare și eficienta înainte de trecerea la IFRS
iii. Entitatea reevaluează clădirile; indicele de reevaluare 1,18 (conform IAS 16); și dupa adoptarea IFRS (indicatori prezentati la capitolul Interpretarea situatiilor financiare);
iv. Entitatea trebuie să derecunoască o parte din activele necorporale pentru că nu j) identificarea a 3-5 avantaje și 3-5 dezavantaje ale aplicării IAS/IFRS (literatura de
specialitate).
indeplinesc criteriile de recunoaștere din IAS 38; valoarea cu care trebuie ajustate este
de 65% (conform IAS 38);
v. Entitatea trebuie să recunoască un provizion pentru litigii in valoare de 13880 lei si un
provizion pentru protejarea mediului înconjurator in valoare de 16677 lei (conform IAS
37);
vi. Entitatea trebuie să recunoască o datorie privind beneficiile angajaȀilor in valoare de
4870 lei (conform IAS 19).
3 Raportare financiara 4
Raportare financiara
Agenda Bibliografie
Prezentarea datoriilor in situatiile financiare:
•IAS 37 Provizioane, datorii contingente si active
contingente
•IAS 12 Impozit pe profit
•IFRS 15 Venituri din contractele cu clientii RO EN
•IFRS 16 Leasing
Prezentarea Instrumentelor financiare in situatiile
financiare: IAS 32, IFRS 7, IFRS 9
IFRS 1 – Adoptarea pentru prima data a IFRS EN EN EN RO
5 IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 6
 Cadrul Conceptual al Raportarii Financiare
DATORIILE
DATORIE = o obligaţie actuală a entităţii ce decurge din evenimente trecute şi
prin decontarea căreia se aşteptă să rezulte o ieşire de resurse care
încorporează beneficii economice.
Conditii de recunoaștere în bilanȀ
Atunci când este probabil că o ieşire de resurse va rezulta din decontarea unei
obligaţii prezente şi când valoarea la care se va realiza această decontare
poate fi evaluată în mod credibil.
Bazele de evaluare ale datoriilor
Raportarea in situatiile financiare
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 7 8
IAS 37 Provizioane, datorii contingente si active
contingente
O obligaţie implicită este obligaţia care rezultă din acţiunile unei
entităţi în cazul în care:
(a)prin stabilirea unei practici anterioare, prin politica scrisă a firmei
sau dintr-o declaraţie suficient de specifică, entitatea a indicat
partenerilor săi că îşi asumă anumite responsabilităţi; şi
(b)ca rezultat, entitatea a indus partenerilor ideea că îşi va onora
acele responsabilităţi.
9 10
IAS 37 Provizioane, datorii contingente si active
contingente
Un provizion va fi recunoscut numai în momentul în care:
(a) o entitate are o obligaţie curentă (legală sau implicită) generată de
un eveniment anterior;
(b) este PROBABIL ca o ieşire de resurse care încorporează beneficii
economice să fie necesară pentru a onora obligaţia respectivă; şi
(c) poate fi realizată o ESTIMARE CREDIBILĂ a valorii obligaţiei.
DACĂ ACESTE CONDIŢII NU SUNT ÎNDEPLINITE, NU VA FI
RECUNOSCUT UN PROVIZION.
11
IAS 37 Provizioane, datorii contingente si active
contingente
Un provizion este o datorie cu exigibilitate sau valoare incertă.
O obligaţie legală este obligaţia care rezultă:
(a) dintr-un contract (în mod explicit sau implicit);
(b) din legislaţie; sau
(c) din alt efect al legii.
IAS 37 Provizioane, datorii contingente si active
contingente
(a) provizioane – care sunt recunoscute ca şi datorii (presupunând că pot fi realizate
ESTIMĂRI CORECTE), deoarece ele constituie obligaţii curente şi este probabil că vor fi
necesare resurse care să încorporeze beneficiile economice pentru stingerea
obligaţiilor; şi
(b) datorii contingente – care nu sunt recunoscute ca datorii, deoarece ele sunt:
(i) obligaţii posibile, dar pentru care trebuie să se confirme dacă entitatea are o obligaţie
curentă care poate genera o reducere de resurse care încorporează beneficii
economice; sau
(ii) obligaţii curente care nu îndeplinesc criteriile de recunoaştere ale provizioanelor:
deoarece:
a. fie nu este probabil să fie necesară o reducere a resurselor entităţii care
încorporează beneficii economice pentru stingerea obligaţiei,
b. fie nu poate fi realizată o estimare suficient de credibilă a valorii obligaţiei.
IAS 37 Provizioane, datorii contingente si active
contingente
Restructurare
Următoarele situaţii sunt exemple de evenimente care se pot circumscrie definiţiei
restructurării:
(a) vânzarea sau încetarea activităţii unei părţi a afacerii;
(b) închiderea sediilor dintr-o ţară sau regiune, sau mutarea unei activităţi
dintr-o ţară sau regiune în alta;
(c) modificări în structura conducerii, de exemplu, eliminarea unui nivel de
conducere; şi
(d) reorganizări fundamentale care au un efect semnificativ în natura şi scopul
activităţilor entităţii.
12
 IAS 37 Provizioane, datorii contingente si active IAS 37 Provizioane, datorii contingente si active
contingente contingente
O obligaţie implicită de restructurare apare numai în cazul în care: Prezentarea informaţiilor
(a) o entitate dispune de un PLAN OFICIAL, DETALIAT, pentru restructurare, care să
mentioneze cel puţin:
Pentru fiecare clasă de provizioane, o entitate va prezenta:
(i) activitatea sau partea de activitate la care se referă;
(a) valoarea contabilă la începutul şi la sfârşitul perioadei;
(ii) principalele domenii afectate de planul de restructurare;
(b) provizioanele suplimentare realizate în cadrul perioadei, inclusiv creşterea
(iii) numărul aproximativ de angajaţi care vor primi compensaţii pentru încetarea
activităţii, distribuiţi şi posturile acestora; provizioanelor existente;
(iv) cheltuielile implicate; şi (c) valorile utilizate (adică cele apărute şi plătite din provizion) în timpul
perioadei;
(v) data de la care se va implementa planul de restructurare; şi
(b) cei afectaţi au motive să creadă că RESTRUCTURAREA VA FI REALIZATĂ prin
(d) valorile nefolosite şi reluate în timpul perioadei; şi
demararea implementării respectivului plan de restructurare sau prin comunicarea (e) creşterea valorii actualizate în timpul perioadei datorită efectului timp şi
principalelor caracteristici ale acestuia celor care vor fi afectaţi de procesul de restructurare. modificările datorate evoluţiei ratei de actualizare.
13 14
IAS 37 Provizioane, datorii contingente si active contingente
APLICATII
1. Compania Kala S.A. a fost dată în judecată pentru un efect secundar al unui produs alimentar pentru
bolnavii diabetici (ce a afectat numai o parte din utilizatorii produsului), care era cunoscut la data
producerii, dar nu a fost prezentat în prospectul produsului. Rezultatul procesului nu este cunoscut
înainte de semnarea situaţiilor financiare.
Ce va prezenta societatea în situaţiile sale financiare?
2. O întreprindere petrolieră contaminează solul şi operează într-o ţară fără legislaţie în domeniul
protecţiei mediului. Totuşi, întreprinderea are o politică ecologică binecunoscută prin care îşi asumă
responsabilitatea de a curăţa efectele poluării produse de ea. Întreprinderea îşi onorează întotdeauna
această politică ecologică.
Ce va prezenta societatea în situaţiile sale financiare?
3. Orange a plătit pe data de 01.01.2013 un echipament de 2.000.000 EUR pentru exploatarea sa timp
de 3 ani. La sfârşitul celor 3 ani, va trebui restaurată vegetaţia, generând costuri de 5000.000 EUR;
aceste costuri vor fi efectuate in 2016.
Costul capitalizării este de 8%.
Prezentaţi situaţiile financiare pentru anii 2013, 2014, 2015.
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 15 IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 16
IFRS15 Venituri din contracte cu clientii
IFRS15 Venituri din contracte cu clientii
• Veniturile contractuale cuprind: valoarea iniţială a veniturilor convenite în contract; şi
• CONECTAREA VENITURILOR LA CHELTUIELI modificările în lucrările contractuale, revendicările şi plăţile de stimulare:
üîn limita sumei probabil a fi obţinută ca venit; şi
ücare se pot evalua în mod credibil.
• Venitul contractual este evaluat la valoarea justă a contraprestaţiei primite sau care poate
• VALOAREA IN TIMP A BANILOR – VANZARI IN RATE fi primită. Evaluarea venitului contractual este afectată de multitudinea incertitudinilor care
depind de rezultatul evenimentelor ulterioare. Estimările trebuie adesea revizuite, pe
măsură ce noi evenimente apar şi incertitudinile sunt rezolvate. Prin urmare,
valoarea veniturilor contractuale poate creşte sau descreşte de la un exerciţiu financiar la
altul.
•
• Costurile contractuale
• Costurile contractuale cuprind:costurile direct aferente contractului specific; costurile
atribuibile activităţii contractului, în general, şi care pot fi alocate contractului; şi alte astfel
de costuri specificate în contract şi de care răspunde beneficiarul în termenii respectivului
contract.
17 18
 IFRS15 Venituri din contracte cu clientii
• Costurile direct aferente contractului specific includ:
ücosturile forţei de muncă de pe şantier, inclusiv supravegherea pe şantier;
ücosturile materialelor folosite în construcţie;
üamortizarea instalaţiilor tehnice şi a echipamentelor folosite în contract;
ücosturile transportării instalaţiei tehnice, a echipamentului şi a mate-rialelor la şi de
la şantierul specificat în contract;
ücosturile închirierii instalaţiei tehnice şi a echipamentului;
ücosturile proiectării şi ale asistenţei tehnice direct aferente contrac-tului;
ücosturile estimate ale rectificării şi lucrărilor de garanţie, inclusiv costurile de
asigurare prevăzute; şi
ücreanţe ale părţilor terţe.
• Aceste costuri pot fi reduse de orice venit accidental care nu este inclus în venitul
contractual, de exemplu, venitul rezultat din vânzarea surplusului de materiale şi a
instalaţiilor tehnice şi echipamentelor la terminarea contractului.
19
IFRS15 Venituri din contracte cu clientii
Recunoaștere in contabilitate a veniturilor si cheltuielilor
• 1. Când rezultatul unui contract de construcţie poate fi ESTIMAT în mod CREDIBIL, costurile şi
veniturile contractuale asociate contractului de construcţii vor fi recunoscute ca venituri şi
respectiv cheltuieli, în funcţie de stadiul de execuţie al contractului la data bilanţului. O pierdere
preconizată în contractul de construcţie va fi asimilată imediat unei cheltuieli.
• Recunoaşterea veniturilor şi a cheltuielilor contractuale prin referire la stadiul de definitivare a
contractului este cunoscută adesea ca metoda procentului de definitivare a contractului.
• 2. Când venitul unui contract de construcţie nu poate fi evaluat în mod credibil:
• venitul va fi recunoscut doar în măsura în care este probabil ca aceste costuri contractuale
suportate să fie recuperate; şi costurile contractuale vor fi recunoscute drept cheltuieli în
exerciţiul financiar în care sunt generate.
• În timpul desfăşurării primelor stadii ale contractului este adesea întâlnit cazul în care, venitul
contractual NU poate fi evaluat în mod credibil. Totuşi, este posibil ca entitatea să recupereze
costurile contractuale asumate. De aceea, venitul contractual este recunoscut doar în limita
costurilor care se aşteaptă a fi recuperate. Cum venitul rezultat în urma contractului nu poate
fi evaluat în mod real, nu se recunoaşte nici un profit.
21
Evaluarea progresului în îndeplinirea tuturor
obligaȀiilor contractuale
Metodele prevăzute de IFRS 15 pentru evaluarea
stadiului de finalizare a contractului sunt:
a)metode de output (monitorizarea procentului de
finalizare a lucrărilor, evaluarea rezultatelor obȀinute,
unităȀile de produs sau serviciu obȀinute sau livrate, etc.)
b)metode de input (resursele consumate, număr de ore
lucrate, nr de ore-mașină, etc.).
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 23
IFRS15 Venituri din contracte cu clientii
• Costurile care NU SUNT ATRIBUIBILE activităţii contractului sau care nu pot fi
alocate acestuia sunt excluse din costurile unui contract de construcţie. Astfel de
costuri includ:
ücosturile generale de administraţie pentru care rambursarea nu este specificată în
contract;
ücosturile de vânzare;
ücosturile de cercetare şi dezvoltare pentru care rambursarea nu este specificată în
contract; şi
üdeprecierea instalaţiilor tehnice şi a echipamentelor care nu sunt folosite într-un
anume contract.
20
Identificarea unui contract – recunoaștere
O entitate trebuie să recunoască un contract cu un client doar atunci când TOATE
criteriile următoare sunt îndeplinite:
• părȀile contractului l-au aprobat (în scris, oral sau conform altor practici comune de
business) și se angajează să își îndeplinească obligaȀiile;
• entitatea poate identifica drepturile fiecărei părȀi contractuale cu privire la bunurile sau
serviciile care urmează să fie transferate;
• entitatea poate identifica condiȀiile de plată pentru bunurile sau serviciile care urmează
a fi transferate.
• contractul are substanȀă comercială (respectiv, riscul, periodicitatea sau valoarea
fluxurilor viitoare de numerar ale entităȀii sunt așteptate să se schimbe ca rezultat al
contractului);
• este probabil că entitatea va colecta (încasa) contraprestaȀia la care este îndreptăȀită în
schimbul bunurilor sau serviciilor care vor fi transferate către client. Valoarea
contraprestaȀiei la care entitatea este îndreptăȀită poate fi mai mică decât preȀul stabilit
în contract daca această contraprestaȀie este variabilă ca urmare a unor concesii de
preȀ oferite de entitate clientului.
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 22
IFRS15 Venituri din contracte cu clientii
Etape in recunoaterea veniturilor din contractele cu clientii
• 1. Identificarea contractului cu un client
•
Contract = un acord între două sau mai multe părţi care dă naştere unor drepturi şi obligaţii executorii.
• O entitate contabilizează un contract cu un client doar dacă sunt îndeplinite următoarele condiţii:
•
a) părţile au aprobat contractul şi sunt de acord să îşi onoreze obligaţiile
•
b) entitatea poate identifica drepturile fiecărei părţi cu privire la bunurile şi serviciile transferate,
• c) entitatea poate identifica termenii de plată privind bunurile şi serviciile transferate
•
d) contractul are substanţă comercială (adică modifică riscul, momentul apariţiei şi suma fluxurilor viitoare de
trezorerie ale entităţii)
• e) este probabil ca entitatea să colecteze contraprestaţia la care este îndreptăţită în schimbul bunurilor şi serviciilor
transferate clientului. Aceasta presupune evaluarea abilităţii şi intenţiei clientului de a plăti contraprestaţia atunci când
aceasta este datorată
24
IFRS15 Venituri din contracte cu clientii
Etape in recunoasterea veniturilor din contractele cu clientii
• 2. Identificarea obligaţiilor generate de contract
• Entitatea trebuie să determine suma contraprestaţiei la care se aşteaptă să
Un contract include obligaţii de a transfera bunuri sau servicii unui client. O
obligaţie de a transfera un bun sau serviciu este separabilă dacă
îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii:
a) clientul poate beneficia de bunul sau serviciul transferat separat sau în
combinaţie cu alte resurse de care dispune şi
b) promisiunea entităţii de a transfera bunul sau serviciul către client este
identificabilă separat de alte promisiuni prevăzute în contract.
25
IFRS15 Venituri din contracte cu clientii
Etape in recunoaterea veniturilor din contractele cu clientii
• 4. Alocarea preţului tranzacţiei între obligaţiile generate de contract
• Dacă un contract conţine mai multe obligaţii separate, entitatea alocă preţul
tranzacţiei fiecărei obligaţii proporţional cu preţul individual al acesteia. Cea
mai bună evidenţă pentru preţul fiecărei obligaţii în parte este preţul la care
bunul sau serviciul este vândut separat de către entitate. Dacă acesta nu
este disponibil, entitatea va trebui să îl estimeze folosind o abordare care
maximizează utilizarea unor inputuri observabile.
27
IFRS15 Venituri din contracte cu clientii
Pe 1 iulie N, compania A semnează un contract cu un client
căruia îi livrează la aceeaşi dată un sistem IT şi pentru care
asigură servicii suport pentru următorii 3 ani. Preţul contractului
este de 740.000 u.m. Costul serviciilor suport este de 60.000 um
pe an iar compania A are o marjă de profit de 25% pentru acest
tip de servicii. Compania A îşi întocmeşte situaţiile financiare la
31 decembrie.
Care este venitul ce trebuie recunoscut în situaţiile
financiare pentru anul încheiat la 31 decembrie N?
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 29
IFRS15 Venituri din contracte cu clientii
Etape in recunoaterea veniturilor din contractele cu clientii
• 3. Determinarea preţului tranzacţiei
•
fie îndreptăţită în schimbul bunurilor şi serviciilor promise în contract pentru
a recunoaşte venitul.
• Preţul tranzacţiei include o estimare a oricărei contraprestaţii variabile,
efectul valorii în timp a banilor (dacă există o componentă financiară
semnificativă), efectul oricărei contraprestaţii plătibile clientului.
26
IFRS15 Venituri din contracte cu clientii
Etape in recunoaterea veniturilor din contractele cu clientii
• 5. Recunoaşterea venitului pe măsură ce entitatea satisface obligaţia
O obligaţie generată de contract este satisfăcută atunci când controlul
asupra bunurilor sau serviciilor este transferat clientului. Controlul reprezintă
abilitatea de a decide utilizarea şi de a obţine majoritatea beneficiilor
rămase aferente bunului sau serviciului transferat.
28
IFRS15 Venituri din contracte cu clientii
Pe 1 iulie N, compania A semnează un contract cu un client căruia îi livrează la aceeaşi dată un sistem IT şi pentru care
asigură servicii suport pentru următorii 3 ani. Preţul contractului este de 740.000 u.m. Costul serviciilor suport este de 60.000
um pe an iar compania A are o marjă de profit de 25% pentru acest tip de servicii. Compania A îşi întocmeşte situaţiile
financiare la 31 decembrie.
Care este venitul ce trebuie recunoscut în situaţiile financiare pentru anul încheiat la 31 decembrie N?
Rezolvare:
Venituri din servicii 3 x 60.000/75% = 240.000 (pentru 3 ani)
Venituri din vanzari de bunuri 500.000
În Situaţia rezultatului global:
-venituri din servicii 240.000/3 x 6/12 = 40.000
-venituri din vanzari bunuri 500.000
În Situaţia poziţiei financiare:
Datorii curente
-venituri amânate (venituri in avans – partea curenta (1 an)) 80.000.
Datorii non-curente
-venituri amânate (venituri in avans – partea con-curenta (1,5 ani)) 120.000.
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 30
 IFRS15 Venituri din contracte cu clientii
APLICATII
• Societatea Sigma S.A. construieşte un stadion. Preţul convenit contractual este de
36.500 u.m. Durata de execuţie a contractului este de 3 ani. La sfârşitul primului an,
costurile înregistrate sunt de 12.240 u.m. Costurile suplimentare anticipate a fi
înregistrate până la finalizarea contractului sunt de 13.260 u.m. (astfel încât costul
total anticipat este de 25.500 u.m.). In primul an s-a incasat de la client 7.750 um.
• La sfârşitul celui de-al doilea an, costurile efectiv înregistrate de entitate totalizează
5.050 u.m. Costurile anticipate a fi înregistrate până la finalizarea contractului sunt
de 7.410 u.m. (costul total estimat este acum 24.700 u.m.). In acest an s-a incasat
13.900 um.
• În cel de-al treilea an construcţia este finalizată. Costurile totale înregistrate se
ridică la 25.000 u.m. Se incaseaza diferenta.
• Prezentati recunoasterea veniturilor in situatiile financiare.
31 IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 32
IAS 12 Impozit pe profit IFRS şi Impozitul amânat
ߵFaptul că IFRS prevede şi înregistrarea veniturilor încă nerealizate conferă impozitelor amânate
Situaţii financiare Situaţie d.p.d.v. o semnificaţie majoră în cadrul situaţiilor financiare
IFRS fiscal ߵImpozitele curente se plătesc autorităţilor fiscale şi se preiau şi în situaţiile financiare IFRS (baza
Comparaţia de calcul o constituie profitul conform reglementărilor fiscale)
rezultă în: ߵImpozitele amânate constituie „doar” un element de ajustare în cadrul situaţiilor financiare
anuale (rezultând dintr-un profit diferit de cel conform reglementărilor fiscale) şi nu se plătesc
niciodată
Diferenţe permanente Diferenţe temporare Când apare impozitul amânat?
Diferenţele nu se Diferenţele se Impozit amânat activ Când rezultatul IFRS < rezultatul cf. legislaţiei fiscale
compensează în compensează în
perioadele următoare, deci perioadele următoare, deci
efect fiscal neutru apare un efect fiscal Impozit amânat datorie Când rezultatul IFRS > rezultatul cf. legislaţiei fiscale
Profitul conform IFRS este mai mare => provizion
Fără aplicarea impozitului Cu aplicarea impozitului
amânat amânat Având în vedere faptul că IFRS conduc în principiu la recunoaşterea mai
devreme a profiturilor, în cele mai multe cazuri apare impozitul amânat
Exemplu: DATORIE
Exemplu: cheltuieli de
Durate de amortizare
deplasare nedeductibile
Provizioane
fiscal
... de valori diferite Determinarea impozitului amânat: procent de impozitare x diferenţe temporare
IAS 12 Impozit pe profit Solutie:
Exemplul 1: Dobânda de încasat are o valoare contabilă de 100 u.m. Venitul din dobândă va fi impozitat
Exemplul 1: Dobânda de încasat are o valoare contabilă de 100 u.m. Venitul din dobândă va fi impozitat după contabilitatea de casă. Există diferenţe temporare?
după contabilitatea de casă. Există diferenţe temporare?
Valoare contabilă a creanţei = 100
Bază de impozitare = 0
Diferenţe temporare impozabile = 100
Exemplul 2: Datoriile curente includ amenzi şi penalităţi cu o valoare contabilă de 100 u.m. Amenzile şi Exemplul 2: Datoriile curente includ amenzi şi penalităţi cu o valoare contabilă de 100 u.m. Amenzile şi
penalităţile nu sunt deductibile fiscal. Există diferenţe temporare? penalităţile nu sunt deductibile fiscal. Există diferenţe temporare?
Valoare contabilă a datoriei = 100
Bază de impozitare = 100
Diferenţe temporare = 0
Exemplul 3: Exemplul 3:
La 31.12.2013, Alfa are creanţe clienţi 150.000 lei valoare contabilă, constituindu-se o ajustare pentru La 31.12.2013, Alfa are creanţe clienţi 150.000 lei valoare contabilă, constituindu-se o ajustare pentru
depreciere pentru risc de neîncasare de 10.000 lei. Ajustarea pentru depreciere nu este deductibilă fiscal. depreciere pentru risc de neîncasare de 10.000 lei. Ajustarea pentru depreciere nu este deductibilă fiscal.
Există diferenţe temporare? Există diferenţe temporare?
Valoarea netă contabilă = 130.000 lei
Baza fiscală a activului = 150.000 lei
35 36
Diferenţe temporare deductibile = 20.000 lei
 IAS 12 Impozit pe profit IAS 12 Impozit pe profit
• ACTIV – COST 9,000 ◦ ACTIV – COST 9,000
• VALOARE CONTABILA
• BAZA FISCALA CONTABIL: CONTABIL:
• DIDFERENTE TEMPORARE - AMORTIZARE LINIARA, 2 ANI
- AMORTIZARE LINIARA, 3 ANI
• DEDUCTIBILE
• IMPOZABILE
FISCAL
- AMORTIZARE LINIARA, 3 ANI FISCAL
ž DIDFERENTE PERMANENTE
- AMORTIZARE LINIARA, 2 ANI
ž IMPOZIT CURENT
ž IMPOZIT AMANAT REZULTAT CONTABIL = 555 UM
• CREANTA (ACTIV) COTA DE IMPOZIT = 40% REZULTAT CONTABIL = 555 UM
• DATORIE
COTA DE IMPOZIT = 40%
37 38
INSTRUMENTELE FINANCIARE
APLICATII
Prezentarea instrumentelor financiare in situatiile
financiare:
IAS 32 Instrumente financiare: prezentare si descriere
IFRS 7 Instrumente financiare: prezentare
IFRS 9 Instrumente financiare
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 39 IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 40
INSTRUMENTELE FINANCIARE INSTRUMENTELE FINANCIARE
Definiţii Un activ este orice activ care reprezintă:
financiar (a)trezoreria;
(b)un instrument de capitaluri proprii al unei alte entităţi;
(c)un drept contractual:
Un instrument reprezintă orice contract ce generează simultan un activ (i)de a primi numerar sau un alt activ financiar de la o altă entitate; sau
financiar financiar pentru o entitate şi o datorie financiară sau un (ii)de a schimba active sau datorii financiare cu altă entitate în condiţii care
instrument de capitaluri proprii pentru o altă entitate. sunt potenţial favorabile entităţii; sau
(d)un contract care va fi sau poate fi decontat în propriile instrumente de
capitaluri proprii şi este:
(i)un instrument financiar nederivat pentru care entitatea este sau poate fi
obligată să primească un număr variabil al propriilor instrumente de
capitaluri proprii; sau
(ii)un instrument financiar derivat care va fi sau poate fi decontat în alt fel
decât prin schimbul unei sume fixe de numerar sau alt activ financiar pentru
un număr fix din instrumentele de capital ale entităţii. în acest scop,
instrumentele de capital ale entităţii nu includ instrumente care sunt ele
însele contracte pentru primirea sau livrarea propriilor instrumente de
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 41 capitaluri proprii ale entităţii.
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 42
 INSTRUMENTELE FINANCIARE INSTRUMENTELE FINANCIARE
O datorie este orice datorie care este: Un instrument este orice contract care certifică existenţa unui interes rezidual în
financiară (a) o obligaţie contractuală:
de capital activele unei entităţi după deducerea tuturor datoriilor sale.
(i) de a ceda lichidităţi sau alt activ financiar unei alte entităţi; sau
propriu
(ii) de a schimba instrumente financiare sau alte datorii financiare cu altă
entitate în condiţii care sunt potenţial nefavorabile pentru entitate; sau
(b) un contract care va fi sau poate fi decontat în propriile instrumente de Un instrument este un instrument financiar sau un alt contract care întruneşte toate
capitaluri proprii ale entităţii şi este: derivat cele trei caracteristici de mai jos:
(i) un instrument financiar nederivat pentru care entitatea este sau poate fi (a)valoarea sa se modifică ca reacţie la variaţiile în: anumite rate
obligată să livreze un număr variabil din propriile sale instrumente de ale dobânzii, preţul unui instrument financiar, preţul mărfurilor,
capitaluri proprii; sau cursurile de schimb valutar, indicii de preţ sau rată, ratingul de
(ii) un instrument financiar derivat care va fi sau poate fi decontat altfel credit sau indicele de creditare sau în alte variabile, cu condiţia
decât prin schimbul unei sume fixe de numerar, sau alt activ financiar în ca, în cazul unei variabile nefinanciare, aceasta să nu fie
schimbul unui număr fix din propriile instrumente de capitaluri proprii ale specifică unei părţi contractuale;
entităţii. în acest scop, propriile instrumente de capitaluri proprii ale (b)nu solicită nici o investiţie iniţială netă sau solicită o investiţie
entităţii nu includ instrumente care pot fi ele însele contracte pentru iniţială netă care este mai mică decât s-ar cere pentru alte tipuri
primirea sau livrarea viitoare a propriilor instrumente de capitaluri proprii de contracte care se aşteaptă să aibă reacţii similare la
ale entităţii. modificările factorilor pieţei; şi
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 43
(c) este decontat la o dată viitoare.
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 44
Evaluarea iniţială a activelor financiare şi a datoriilor
Clasificarea instrumentelor financiare financiare
Există următoarele categorii de active financiare: Instrumente financiare Evaluare iniţială
Active financiare – patru categorii Active financiare
Active financiare la valoare justă
Active financiare evaluate la valoarea justă Împrumuturi şi creanţe Valoare justă
prin contul de profit sau pierdere
prin contul de profit şi pierdere Împrumuturi şi creanţe Valoare justă + costuri de tranzacţionare
Investiţii deţinute până la scadenţă Valoare justă+ costuri de tranzacţionare
Investiţii păstrate până la scadenţă Active financiare disponibile pentru Active financiare disponibile pentru Valoare justă+ costuri de tranzacţionare
vânzare vânzare
Datorii financiare
Datorii financiare la valoare justă prin
Valoare justă
Există următoarele categorii de datorii financiare: contul de profit sau pierdere
Alte datorii financiare Valoare justă + costuri de tranzacţionare
Datorii financiare – două categorii
Datorii financiare la valoare justă prin contul Alte datorii financiare
de profit şi pierdere Ce este valoarea justa?
IFRS 13
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 45 IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 46
APLICATII IFRS 1 – Aplicarea pentru prima dată a IFRS
Obiectivul IFRS 1
Obiectivul principal al IFRS 1 este aplicarea retrospectivă a tuturor IFRS-urilor la
data întocmirii situaţiilor financiare.
Multe entităţi vor fi nevoite să efectueze schimbări semnificative ale politicilor lor
contabile pentru a fi în conformitate cu IFRS, mai ales pentru:
instrumente financiare,
planuri de pensii,
impozite amânate,
provizioane,
plăţi pe bază de acţiuni.
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 47 IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 48
 IFRS 1 – Aplicarea pentru prima dată a IFRS IFRS 1 – Aplicarea pentru prima dată a IFRS
• Când trebuie aplicat IFRS 1?
• Acest IFRS se aplică în cazurile în care o entitate adoptă IFRS ca nouă bază a
Care sunt consecinţele / implicaţiile deschiderii
contabilităţii. bilanţului de trecere la IFRS?
• IFRS 1 este aplicat de orice entitate care îşi întocmeşte primele situaţiile financiare
conform IFRS
• IFRS 1 cere entităţilor:
• RECLASIFICARI ( IFRS 1 permite un nr de 10 exceptii)
• - să identifice primele situaţii financiare conform IFRS; • ACTIVE
• - să intocmească bilanţul de deschidere la data tranziţiei la IFRS; • DATORII
• - să selecteze politicile contabile care corespund şi să aplice aceste politici retrospectiv
tuturor perioadelor prezentate în primele situaţii conform IFRS;
• - să prezinte explicit toate retratările şi reconcilierile aferente trecerii la IFRS.
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 49 IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 50
IFRS 1 – Aplicarea pentru prima dată a IFRS
IFRS 1 – Aplicarea pentru prima dată a IFRS
Cerinţe contabile Implicaţii
Clasificarea activelor şi Active şi datorii care ar trebui reclasificare, ar putea fi:
Cerinţe contabile Implicaţii
datoriilor conform IFRS -instrumente financiare;
Recunoaşterea activelor şi Multe entităţi trebuie să recunoască unele active şi datorii,
-unele instrumente financiare clasificate anterior la capitaluri
datoriilor sub IFRS ca de exemplu:
proprii;
-planuri de pensii / beneficii; -orice activ sau datorie care a fost derecunoscut/ă în cazul în
-impozite amânate; care criteriile de derecunoaştere nu sunt îndeplinite:
-active şi datorii provenite din contracte de leasing; derecunoaşterea unei asigurări de recuperare a unui
-provizioane, în cazul în care există o obligaţie legală sau provizion;
implicită; -active non-curente deţinute spre a fi vândute
-instrumente financiare derivate; Măsurarea activelor şi Active şi datorii ar putea fi re-măsurate sunt:
-plăţi pe bază de acţiuni; datoriilor conform IFRS -creanţele (IAS 18);
Derecunoaşterea activelor Unele active recunoscute conform GAAP-urilor anterioare -obligaţii generate de beneficiile către angajaţi (IAS 19);
şi datoriilor care nu nu mai sunt recunoscute sub IFRS: -impozite amânate (IAS 12);
îndeplinesc criteriile de -provizioane unde nu există obligaţii legale sau implicite; -deprecierea activelor corporale şi necorporale (IAS 36);
recunoaştere din IFRS -rezerve; -provizioane (IAS 37);
-active necorporale generate intern; -active deţinute spre a fi vândute (IFRS 5)
-active non-curente deţinute spre a fi vândute.
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 51
-plăţi pe bază de acţiuni (IFRS 2).
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 52
IFRS 1 – Aplicarea pentru prima dată a IFRS: EXCEPTII IFRS 1 – Aplicarea pentru prima dată a IFRS
Excepţia Alegere Excepţia Alegere
E1: Combinări de întreprinderi Pentru toate tranzacţiile contabilizate cu ocazia combinării de întreprindere E5: Instrumente financiare Cele două elemente de capital propriu ale unui intrument financiar
conform GAAP: compuse compus nu trebuie identificate ca datorii, dacă datoria componentă nu
-nu trebuie să re-efectueze combinarea pentru o dată anterioară tranziţiei la îndeplineşte criteriile de recunoaştere din IFRS 7 la data tranziţiei.
IFRS;
E6: Data de consolidare a filialelor O filială care adoptă IFRS mai târziu decât societatea-mamă poate alege
SAU
să aplice IFRS 1 sau să utilizeze valoarea contabilă a activelor şi
-trebuie să reefectueze toate combinările de întreprinderi de dinainte de data
datoriilor sale incluse în situaţiile financiare consolidate, eliminând, în
tranziţiei;
acest caz, orice ajustare de consolidare.
SAU
E7:Comparaţii privind O entitate a cărei dată de trecere la IFRS este înainte de 2006 poate să
-să re-efectueze o anumită combinare, şi în acest caz, trebuie re-efectuate
instrumentele financiare să nu refacă situaţii comparative pentru instrumente financiare. O
toate combinările ulterioare.
entitatea trebuie să aplice GAAP-urile pentru recunoaşterea, evaluarea şi
E2: Valoarea justă – cost Pentru terenuri, echipamente şi alte active corporale:
clasificarea lor.
estimat -se utilizează costul conform IFRS;
E8: Derecunoaşterea unor active O entitate poate să clasifice instrumentele financiare ca active financiare
-se utilizează valoarea justă de la data tranziţiei ca şi cost estimat;
şi datorii financiare sau datorii financiare la valoarea justă prin intermediul contului de profit şi
-se utilizează valoarea reevaluată - în anumite cazuri.
pierdere SAU ca disponibile pentru vânzare.
E3: Beneficiile angajaţilor Amânarea recunoaşterii câştigurilor sau pierderilor actuariale rezultate din
aplicarea metodei coridorului conform IAS 19 trebuie aplicată prospectiv. E9: Plăţi pe bază de acţiuni O entitate poate alege să aplice IFRS 2 pentru alte instrumente
Dacă este aleasă, excepţia trebuie aplicată pentru toate planurile de pensii. financiare, dar numai dacă a prezentat anterior valoarea justă a
E4: Rezerve de conversie Toate diferenţele de conversie sunt anulate. Dacă se alege, excepţia trebuie instrumentelor.
aplicată tuturor filialelor. E10: Contracte de asigurare O entitate care are contracte de asigurare şi o dată de adoptare a IFRS-
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 53 urilor înainte
IFRS - de 1 ianuarie
RAPORTARE FINANCIARA 2006 poată să nu refacă situaţii comparative
54
pentru IFRS 4. entitatea aplică GAAP-urile pentru situaţii comparative.
 IFRS 1 – Aplicarea pentru prima dată a IFRS
IFRS 1 – Aplicarea pentru prima dată a IFRS
Aplicarea pas-cu-pas a IFRS 1
Pas 1 – identificarea datei şi primelor situaţii financiare Condiţii ce trebuie respectate la întocmirea bilanţului contabil de deschidere IFRS:
conform IFRS; (a) să RECUNOASCĂ TOATE ACTIVELE ŞI DATORIILE a căror
recunoaştere este prevăzută de IFRS;
Pas 2 – identificarea diferenţelor dintre politicile contabile
(b) să NU RECUNOASCĂ ACELE ACTIVE ŞI DATORII a căror
conform GAAP si cele IFRS, şi selectarea politicilor ce recunoaştere nu este permisă conform IFRS;
trebuie aplicate conform IFRS; (c) să RECLASIFICE elementele contabile care au fost recunoscute
Pas 3 – stabilirea excepţiilor ce se vor aplica; conform GAAP ca fiind incluse într-o anumită categorie de active, datorii sau
Pas 4 – întocmirea bilanţului de deschidere de trecere la componente ale capitalurilor proprii dar conform IFRS fac parte din altă
categorie de active, datorii sau componente ale capitalurilor proprii; şi
IFRS;
(d) să APLICE IFRS la măsurarea tuturor activelor şi datoriilor
Pas 5 – prezentarea situaţiilor financiare prevazute de IFRS recunoscute.
1.
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 55 IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 56
Trecerea de la GAAP la IFRS Trecerea de la GAAP la IFRS
201N+2 2018
201N+1 2017
201N 2016
Situatii financiare conform vechilor reglementari (GAAP) Situatii financiare conform vechilor reglementari (GAAP)
Primele situatii financiare conform IFRS Primele situatii financiare conform IFRS
Primele situatii financiare Primele situatii financiare
Data tranzitiei conform IFRS 57
Data tranzitiei conform IFRS
58
IFRS 16 Leasing
APLICATII
IFRS 16 va inlocui urmatoarele standarde si interpretari:
IAS 17 Leasing
IFRIC 4 Determinarea existentei unui Leasing in cadrul unui Contract
SIC 15 Leasing Operational – Stimulente
SIC 27 Evaluarea Substantei Tranzactiilor ce Implica Forma Legala a
unui Leasing
O entitate care intocmeste situatii financiare conform Standardelor
Internationale de Raportare Financiara (IFRS) va aplica IFRS 16
pentru exercitiile financiare incepand cu sau dupa 1 ianuarie 2019.
OBS. Aplicarea anterior acestei date este permisa doar daca
entitatea aplica in acelasi timp si IFRS 15 Venituri din contracte cu
clientii.
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 59 IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 60
 IFRS 16 Leasing
IFRS 16 urmeaza a se aplica tuturor contractelor de leasing, inclusiv a celor de sub-
leasing, cu exceptia urmatoarelor:
i. Leasing-uri de explorare sau utilizare a resurselor minerale, petrol, gaze naturale
si alte resurse neregenerabile similare;
ii. Leasing-uri pentru active biologice detinute de un locatar (a se vedea IAS 41
Agricultura);
iii. Contracte de servicii in concesiune (a se vedea IFRIC 12 Contracte de Servicii in
Concesiune)
iv. Licente de proprietate intelectuala garantate de un locator (a se vedea IFRS 15
Venituri din contracte cu clientii); si
v. Drepturi detinute de un locatar sub contracte de licenta pentru filme, material
video, piese, manuscrise, patente si drepturi de autor ce fac obiectul IAS 38 Active
necorporale
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 61
IFRS 16 Leasing
Contabilizarea de catre locatari a contractelor de leasing
La inceputul contractului, locatarul va recunoaste concomitent in bilant un activ
denumit „DREPT DE UTILIZARE” si o „DATORIE DIN LEASING”.
Activul „drept de utilizare” este MASURAT INITIAL la suma datoriei din
leasing plus orice alte costuri initiale suportate de locatar. Pot fi necesare a-
justari pentru stimulentele de leasing acordate, plati la sau inainte de data de
inceput, sau obligatii de restaurare sau similare.
Datoria de leasing este INITIAL MASURATA la valoarea actualizata a ratelor
de leasing platibile pe durata contractului, actualizate cu rata dobanzii implicite
a contractului, daca aceasta poate fi determinata. Daca aceasta rata a dobanzii
nu poate fi determinata cu precizie, locatarul va utiliza rata sa incrementala de
imprumut.
Platile de leasing variabile care depind de un index sau de o rata a dobanzii
sunt incluse in masurarea initiala a datoriei de leasing si estimate in baza
indexului sau ratei de dobanda existente la data inceperii contractului.
63
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA
IFRS 16 Leasing
Contabilizarea de catre locatori a contractelor de leasing
Locatorii in cadrul contractelor de leasing vor clasifica fiecare
contract ca fiind fie leasing operational, fie financiar.
Ca si in prezent, un contract va fi considerat ca fiind de leasing
financiar in masura in care transfera in MOD SUBSTANTIAL
toate riscurile SI beneficiile aferente proprietatii asupra unui
activ. Daca aceasta conditie nu este indeplinita, leasing-ul va fi
clasificat ca operational.
65
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA
IFRS 16 Leasing
Identificarea unui contract de leasing
Un contract este sau contine un leasing daca transmite dreptul de a controla utilizarea unui activ
identificat in mod specific, pe o anumita durata si in schimbul unei contravalori. Controlul este
transmis atunci cand clientul are atat dreptul de a dispune utilizarea activului cat si dreptul de a
obtine in mod substantial toate beneficiile economice decurgand din aceasta utilizare.
Separarea partilor componente ale unui contract
Pentru un contract care contine o componenta de leasing si alte componente aditionale de
leasing sau non-leasing, ca de exemplu un leasing pentru un activ impreuna cu furnizarea de
servicii de intretinere aferente, locatarul va aloca contravaloarea de plata in baza preturilor
individuale relative, care vor fi estimate in situatia in care nu sunt disponibile.
Un locatar poate alege, pentru o clasa de active in leasing, sa nu separe componentele non-
leasing din cadrul contractelor, ci sa le recunoasca in totalitate ca leasing. Locatorii vor
recunoaste contravaloarea leasing-ului in conformitate cu IFRS 15 Venituri din contracte cu
clientii.
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 62
IFRS 16 Leasing
Datoria de leasing este REMASURATA ULTERIOR pentru a reflecta modificarile aparute
in:
i. durata contractului de leasing (utilizand o rata de actualizare revizuita);
ii. estimarea unei optiuni de cumparare (utilizand o rata de actualizare revizuita);
iii. sumele ce se asteapta a fi platite in contul garantiilor de valoare reziduala
(utilizand o rata de actualizare neschimbata); sau
iv. platile viitoare de leasing ce rezulta dintr-o modificare de index sau rata a
dobanzii (utilizand o rata de actualizare neschimbata).
64
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA
IFRS 16 Leasing
Exemple de situatii care in mod individual sau in combinatie ar conduce
in mod normal la clasificarea unui LEASING CA FIIND FINANCIAR:
A. leasing-ul transfera proprietatea activului catre locatar pana la sfarsitul
contractului
B. locatarul are optiunea de a cumpara activul la un pret care este estimat a fi
semnificativ mai mic decat valoarea justa la data la care optiunea devine valabila,
optiune care la data inceperii contractului este considerata a fi cel mai probabil
exercitata
C. durata contractului de leasing acopera cea mai mare parte a duratei de viata
economica a activului, chiar daca proprietatea nu este transferata
D. la inceputul contractului de leasing, valoarea actualizata a platilor minime de
leasing este cel putin la nivelul unei parti substantiale din valoarea justa a activului
E. activele ce fac obiectul leasing-ului sunt de o natura specializata, astfel incat doar
locatarul le poate utiliza fara a efectua modificari majore asupra lor.
66
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA
 IFRS 16 Leasing
Prezentare
IFRS 16 cere locatarului sa prezinte in notele explicative la situatiile financiare urmatoarele
informatii:
i. informatii despre activele detinute in leasing (pe clase de active), precum si despre
cheltuielile si fluxurile de trezorerie aferente leasing-urilor;
ii. o analiza a exigibilitatii datoriilor de leasing;
iii. alte informatii relevante suplimentare, specifice entitatii si care fac obiectul
rationamentului profesional al entitatii.
Locatorul va prezenta in notele explicative in principal informatii referitoare la expunerea la riscul
de credit ce decurge din contractele de leasing aflate in derulare. Aditional fata de cerintele
curente de prezentare, locatorul va trebui sa prezinte si urmatoarele:
i. informatii despre activele ce fac obiectul contractelor de leasing operational, separat de
activele detinute si utilizate in alte scopuri de catre locator; si
ii. modul in care este gestionat riscul aferent valorii reziduale.
67 IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 68
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA
VA MULTUMESC!
IFRS - RAPORTARE FINANCIARA 69