RTF N?

06618-4-2017
EXPEDIENTE N? : 3499-2016
INTERESADO a
ASUNTO : impuesto Temporal a los Activos Netos y Multa
PROCEDENCIA : Lima
FECHA : Lima, 3 de agosto de 2017
VISTA la apelación interpuesta por con RUC N* contra
la Resolución de Intendencia N* 0150140012224 de 30 de diciembre de 2015, emitida
por la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales de la Superintendencia
Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria — SUNAT, que declaró infundada
la reclamación formulada contra la Resolución de Determinación N* 012-003-
0059588, emitida por el Impuesto Temporal a los Activos Netos de marzo de 2014 y la
Resolución de Multa N” 012-002-0026048, girada por la infracción tipificada n el
numeral 1 del artículo 178* del Código Tributario.
CONSIDERANDO:
Que la recurrente sostiene, entre otros, que la Administración no ha efectuado una
correcta interpretación de las normas del Impuesto Temporal a los Activos Netos,
toda vez que no ha considerado que la base imponible del referido impuesto no recae
necesariamente sobre el valor de los activos netos contabilizado en el Balance
General, sino sobre el valor histórico de los mismos con la deducción de las
depreciaciones y amortizaciones admitidas en la Ley del Impuesto a la Renta y
ajustado por la inflación establecida por el Decreto Legislativo N* 797,
Que por su parte, la Administración indica que reparó la deducción de la base
imponible del Impuesto Temporal a los Activos Netos del ejercicio 2014 por incluir el
mayor valor de la cuenta contable Propiedades de Inversión, producto de las
tasaciones efectuadas, en aplicación de la NIC 40, al no haber sido sustentada por la
recurrente a pesar de haber sido requerida para tal efecto, verificándose la comisión
de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178” del Código Tributario.
Que en el presente caso, mediante Carta N* 150011457200-01? SUNAT y
Requerimiento N” 0122150000473, de fojas 80 a 82 y 332, notificados el 6 de marzo
de 2015 en el domicilio fiscal de la recurrente, mediante acuse de recibo, dejándose
constancia de los datos de identificación y firma de la persona con quien se entendió
la diligencia, de conformidad con el inciso a) del artículo 104” del Código Tributario, la
Administración inició un procedimiento de fiscalización definitiva respecto del
Impuesto Temporal a los Activos Netos de enero a diciembre de 2014; emitiendo
como consecuencia de ello, los siguientes valores:
• Resolución de Determinación N* 012-003-0059588, emitida por el Impuesto
Temporal a los Activos Netos de marzo de 2014, por incluir el mayor valor de la
cuenta contable Propiedades de Inversión, producto de las tasaciones efectuadas,
en aplicación de la NIC 40, de fojas 460 a 486.

• Resolución de Multa N* 012-002-0026048, emitida por la infracción tipificada en

el numeral 1 del artículo 178” del Código Tributario, vinculada al reparo antes
citado, de fojas 489 y 490.

Que en tal sentido, corresponde emitir pronunciamiento respecto del reparo

efectuado y a la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178” del Código
Tributario.
Que de los Anexos N* 2 y 4 de la Resolución de Determinación N* 012-003-0059588,
de fojas 460 a 482 y 484, se verifica que la Administración reparó la deducción de la
base imponible del Impuesto Temporal a los Activos Netos del ejercicio 2014, y
adicionó el mayor valor de la cuenta contable Propiedades de
' Mediante Carta N* 150011457200-02-SUNAT, de foja 333, notificada en el domicilio
fiscal el 7 de mayo de 2015, fueron presentados los auditores que reemplazarían a los
presentados mediante Carta N* 150011457200-01.
o
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Inversión, producto de las tasaciones efectuadas, en aplicación de la NIC 40,
ascendente a S/.217'540,000.00, correspondiente al reparo materia de autos,
consignando como base legal el artículo 5” de la Ley del impuesto Temporal a los
Activos Netos y como sustento el Punto 2 del Anexo N” 1 del Requerimiento N*
0122150000603 y el Punto 1 del Anexo N* 1 del Requerimiento N* 0122150001182.
Que del Punto 2 del Anexo N” 01 al Requerimiento N* 0122150000603, de fojas 158 y
159, notificado el 23 de marzo de 2015 en el domicilio fiscal de la recurrente,
mediante acuse de recibo, dejándose constancia de los datos de identificación y firma
de la persona con quien se entendió la diligencia, de conformidad con el inciso a) del
artículo 104” del Código Tributario, de foja 163, la Administración comunicó a la
recurrente que en la declaración del Impuesto Temporal a los Activos Netos del
ejercicio 2014 consideró como deducción el importe de S/.217'540,000.00 (casilla
105) por concepto de mayor valor determinado por revaluación voluntaria de activos
efectuada bajo el régimen establecido en el inciso 2 del artículo 104” de la Ley del
Impuesto a la Renta, por lo que le solicitó sustentar con la documentación pertinente y
la base legal correspondiente la citada deducción.
Que en respuesta al citado requerimiento, la recurrente presentó el 31 de marzo de
2015 un escrito, de fojas 140 a 144, en el que indicó que la deducción por el importe
de S/.217'540,000.00 corresponde al valor razonable por aplicación de las reglas NIIF
y no una revaluación de activos según el numeral 2 del artículo 104” de la Ley del
Impuesto a la Renta, el cual se aplica a los activos netos consignados en el balance
general ajustado según el Decreto Legislativo N* 797 cerrado al 31 de diciembre del
ejercicio anterior, conforme con lo dispuesto en los artículos 1? y 4” de la Ley N”
29424, agregando que el artículo 3.1” de la Resolución de Superintendencia N” 087-
2009-SUNAT indica que el monto del ITAN se determinará sobre la base del valor
histórico de los activos netos de la empresa, por lo que procedió a deducir el señalado
importe teniendo en consideración el valor histórico, sustentándose en el Reporte de
Tasaciones adjuntado y la base legal antes descrita.
Que del Punto 2 del Anexo N” 01 al Resultado del Requerimiento N* 0122150000603,
de fojas 145 a 154, la Administración dejó constancia de los descargos formulados por
la recurrente, señalando que para establecer la base imponible del Impuesto
Temporal a los Activos Netos se debe tomar el importe total del “activo neto según
balance general”, expresión que no ha sido definida por las normas tributarias sino
por el artículo 223” de la Ley General de Sociedades, el cual indica que los estados
financieros se preparan bajo los principios de contabilidad, esto es, las Normas
Internacionales de Contabilidad (NIC's), siendo que la recurrente en aplicación de las
Normas NIIF, especificamente la NIC 40, realiza tasaciones de sus activos
considerados como Propiedades de Inversión para así considerar como valor de estos
activos como el valor razonable y así obtener el valor contable más real para sus
activos; en tal sentido, no procedía la deducción a la base imponible del Impuesto
Temporal a los Activos Netos por el importe de S/.217'540,000.00, debido a que dicho
monto formaba parte del valor contable de los activos netos consignados en el balance
general 2013, en virtud al articulo 4* de la Ley del impuesto Temporal a los Activos
Netos, por lo que reparó la deducción efectuada.
Que del Punto 1 del Anexo N?* 1 al Requerimiento N* 0122150000737, de fojas 218 a
221, notificado el 7 de abril de 2015 en el domicilio fiscal, mediante acuse de recibo,
dejándose constancia de los datos de la persona con quien se entendió la diligencia y
firma, de conformidad con el inciso a) del artículo 104” del Código Tributario, de foja
224, la Administración reiteró a la recurrente que sustentara las observaciones
efectuadas en el Resultado del Requerimiento N* 0122150000603, acreditando
documentariamente las observaciones efectuadas y presentando la sustentación legal.
Que en respuesta al mencionado requerimiento, la recurrente presentó el 15 de abril
de 2015 un escrito señalando que no es correcto afirmar que el valor histórico es el
valor contabilizado antes del ajuste por inflación, por cuanto este concepto también
aplica a empresas que no debían realizar este ajuste, agregando que si el valor
histórico no es valor razonable, debe excluirse de la base del Impuesto
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Temporal a los Activos Netos del ejercicio 2014 las revaluaciones para determinar el
valor razonable por aplicación de la NIC 40.
Que del Punto 1 del Anexo N* 1 al Resultado del Requerimiento N* 0122150000737,
de fojas 188 a 215, la Administración dejó constancia de lo señalado por la recurrente
e indicó, entre otros, que el valor contable de las propiedades de inversión es el valor
razonable, el cual se registró en los libros contables como se observa del Libro de
Inventarios y Balances, y se declaró como “inversión inmobiliaria” en la casilla 380 de
la declaración jurada del Impuesto a la Renta del ejercicio 2013, y de conformidad a lo
indicado por el artículo 4” de la Ley N” 28424, constituye parte de la base imponible
del Impuesto Temporal a los Activos Netos, por lo que el valor declarado como
inversión inmobiliaria debe ser considerada como parte de aquélla, agregando que el
valor histórico al que hacen referencia las normas del ITAN es el valor de los activos
en libros sin considerar el ajuste de inflación, debido a que al ser este un impuesto
patrimonial se debe tributar respecto del valor de los activos que refleje mejor la
capacidad contributiva del recurrente, por lo que mantuvo el reparo efectuado.
Que posteriormente, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 75” del Código
Tributario, la Administración emitió el Requerimiento N* 0122150001182, de fojas
327 a 329, mediante el cual solicitó a la recurrente, que presentara los descargos a las
observaciones formuladas en los Resultados de los Requerimientos N*
0122150000603 y 0122150000737 por el reparo efectuado, presentando aquélla,
como respuesta al mencionado requerimiento, el 25 de mayo de 2015, un escrito
obrante de fojas 302 a 309, reiterando sus alegatos, procediendo la Administración a
reparar la deducción a la base imponible, comunicándole además que se configuró la
infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178” del Código Tributario.
Que el primer párrafo del artículo 1% de la Ley N* 28424, Ley que crea el Impuesto
Temporal a los Activos Netos - ITAN, establece que el citado impuesto es aplicable a
los generadores de renta de tercera categoría sujetos al régimen general del Impuesto
a la Renta, y que se aplica sobre los Activos Netos al 31 de diciembre del año anterior,
surgiendo la obligación al 1 de enero de cada ejercicio.
Que el artículo 4* de la citada ley señala que la base imponible del Impuesto está
constituida por el valor de los activos netos consignados en el balance general
ajustado según el Decreto Legislativo N* 797, cuando corresponda, cerrado al 31 de
diciembre del ejercicio anterior al que corresponda el pago, deducidas las
depreciaciones y amortizaciones admitidas por la Ley del Impuesto a la Renta.
Que por su parte, el inciso a) del artículo 4” del Reglamento de la citada ley, aprobado
por Decreto Supremo N* 025-2005-EF, dispone que la base imponible del Impuesto
será determinada según lo dispuesto en los artículos 4” y 5* de la ley, y que tratándose
de contribuyentes obligados a efectuar el ajuste por inflación del balance general de
acuerdo a las normas del Decreto Legislativo N* 797, cuando corresponda efectuar
dicho ajuste, el valor de los activos netos que figure en el balance cerrado al 31 de
diciembre del ejercicio anterior se actualizará al 31 de marzo del año que corresponde
el pago, de acuerdo a la variación del Índice de Precios al Por Mayor (IPM) que
publique el Instituto Nacional de Estadística e Informática. En los demás casos, el
monto a considerar será a valores históricos.
Que el numeral 3.1 del artículo 3” de la Resolución de Superintendencia N* 087-
2009/SUNAT, que aprobó las disposiciones para la declaración y pago del ITAN,
dispone que a partir del ejercicio 2009, el monto del ¡TAN se determinará sobre la
base del valor histórico de los activos netos de la empresa, según balance cerrado al
31 de diciembre del ejercicio anterior al que corresponda el pago, y que para
determinar el valor de los activos netos deberán considerarse las deducciones
previstas en el artículo 5* de la ley.
Que este Tribunal, en la Resolución N* 01025-8-2016, ha dejado establecido que de
acuerdo con el artículo 6” de la Ley N” 28424, modificado por el Decreto Legislativo N”
976, a partir del 1 de enero de
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2009, la tasa del ITAN es el 0,4% que se aplica sobre la base del valor histórico de los
activos netos de la empresa que exceda S/.1'000,000.00, según el balance cerrado al
31 de diciembre del ejercicio gravable inmediato anterior.
Que en el párrafo 100 del Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los
Estados Financieros, se indica que en los estados financieros se emplean diferentes
bases de medición, con diferentes grados y en distintas combinaciones entre ellas,
siendo que la base de costo histórico, requiere que los activos se registren por el
importe de efectivo y otras partidas pagadas, o por el valor razonable de la
contrapartida entregada a cambio en el momento de la adquisición?.
Que por su parte, el autor Horngren?, define al costo histórico como un principio
mediante el cual los activos y servicios adquiridos deben registrarse a su costo real,
por lo que los bienes se registran con el precio pagado en la transacción. En ese mismo
sentido, los autores Weyganadt, Kieso y Kimmel* señalan que a través del valor
histórico original los activos se deben registrar a su costo; es decir, al valor que se
intercambia en el momento en que se adquiere algo.
Que los mencionados autores Kieso y Weygandt?, en cuanto al costo o valor histórico,
señalan que tradicionalmente quienes elaboran y usan los informes financieros han
encontrado que el costo es la base más útil para evaluar e informar, por lo que en
consecuencia los principios de contabilidad generalmente aceptados exigen que casi
todos los activos y pasivos se contabilicen y declaren según su precio de adquisición.
Que conforme con lo expuesto, debe entenderse que el valor histórico está referido al
importe que sirve de base contable para el reconocimiento de una partida en los
estados financieros, el cual proviene del valor de adquisición, producción o
construcción, según corresponda.
Que de acuerdo con el Comprobante de Información Registrada de foja 588, la
recurrente tiene como actividad principal las actividades inmobiliarias.
Que en el presente caso, de fojas 57 a 67, se advierte que la recurrente presentó la
declaración jurada del Impuesto a la Renta del ejercicio 2013 mediante Formulario
Virtual PDT 684 N* 750495745, en la que consignó como inversiones inmobiliarias
(casilla 380) el importe de S/ 466'569,126.00 y, por otro lado, en su declaración
jurada del Impuesto Temporal a los Activos Netos de 2014, presentada mediante
Formulario Virtual PDT 648 N* 300001819, de fojas 49 a 56, dedujo de la base
imponible de dicho tributo -entre otras- la suma de S/.217'540,000.00$ (casilla 105).
Que del Libro de Inventarios y Balances — Balance General correspondiente al
ejercicio 2013, de foja 78, se aprecia que por concepto de Inversiones Inmobiliarias se
consignó el importe de S/.466'569, 126.00.
Que la recurrente alega que la diferencia acotada radica en haber consignado en su
Balance General el importe de Inversiones Inmobiliarias a su valor razonable,
considerando las normas de contabilidad — NIC
N
Normas Internacionales de Contabilidad. Federación de Colegios de Contadores
Públicos del Perú, Junta de Decanos. Edición Reestructurada y Modificada 2000. Tomo
|, página MC-35, norma oficializada mediante la Resolución del Consejo Normativo de
Contabilidad N* 005-94-EF/93.01.
HORNGREN, Charles. Contabilidad. Un Enfoque Aplicado a México. Pearson Educación
de México S.A. de C.V., México. 5ta. Edición. 2004. p.11.
4 WEYGANDT, Jerry, KIESO, Donald y KIMMEL, Paul. Principios de Contabilidad.
Editorial LIMUSA S.A. México.2008. p. 10.
5 KIESO, Donald y WEYGANDT, Jerry. Contabilidad Intermedia. Segunda Edición.
Editorial LIMUSA S.A. México.2001. p. 44.
$ La deducción total de la citada base imponible ascendió a S/.292'766,811.00,
sumatoria de los importes consignados por los conceptos de acciones, participaciones
o derechos de capital de otras empresas (S/.65'369,438.00), maquinarias y equipos
con antigúedad menor a 3 años (S/.443,298.00), mayor valor determinado por
revaluación voluntaria de activos (S/.217'540,000.00) y Otros (S/.9'414,075.00).
Yo *
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40; no obstante, en su declaración del Impuesto Temporal a los Activos Netos de 2014
declaró por el mismo concepto el valor histórico correspondiente.
Que de lo actuado durante el procedimiento de fiscalización se tiene que la
Administración no cuestionó el citado monto contabilizado por el efecto NIC 40 —
Propiedades de Inversión de S/.217'540,000.00, sino su deducción de la base
imponible del ITAN, al considerar que el incremento por medición a valor razonable
no se encontraba en los supuestos establecidos en el artículo 5* de la Ley del ITAN.
Que al respecto, previo a determinar si correspondía deducir de la base imponible del
Impuesto Temporal a los Activos Netos - ITAN el incremento por medición a valor
razonable de los activos por inversiones inmobiliarias que contabilizó la recurrente,
corresponde establecer si éste debía formar parte de la citada base imponible.
Que conforme con lo dispuesto en el artículo 4* de la Ley del ITAN y el criterio
contenido en la Resolución N” 01025-8-2016, la base imponible del citado impuesto lo
constituye el valor histórico de los activos netos según balance cerrado al 31 de
diciembre del ejercicio anterior, el cual, conforme con lo antes señalado, proviene del
valor de adquisición, producción o construcción, según corresponda.
Que en tal sentido, en el caso de autos, el valor histórico de los activos reflejado en el
Libro de Inventarios y Balances a diciembre de 2013 y en la declaración del Impuesto
a la Renta del ejercicio 2013 se vio afectado por el registro del incremento por
medición a valor razonable de los activos por inversiones inmobiliarias, en aplicación
de la citada NIC 40, esto es, por aplicación de una base contable de medición, distinta
al valor histórico, por lo que no podía formar parte de la base imponible del Impuesto
Temporal a los Activos Netos.
Que en consecuencia, dado que la Administración consideró en la base imponible el
mayor valor de los activos por inversiones inmobiliarias, proveniente de una base de
medición distinta al valor histórico, corresponde levantar el reparo, dejar sin efecto el
valor girado y revocar la resolución apelada en este extremo.
Resolución de Multa N” 012-002-0026048
Que de la revisión de la Resolución de Multa N* 012-002-0026048, de fojas 489 y 490,
se advierte que se giró por la comisión de la infracción tipificada por el numeral 1 del
artículo 178* del Código Tributario, con relación a los reparos a la base imponible del
ITAN de marzo de 2014.
Que de conformidad con el numeral 1 del artículo 178” del Texto Único Ordenado del
Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N” 133-2013-EF, constituye
infracción relacionada con el cumplimiento de las obligaciones tributarias el no incluir
en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones y/o rentas y/o
patrimonio y/o actos gravados y/o tributos retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o
porcentajes o coeficientes distintos a los que les correspondía en la determinación de
los pagos a cuenta o anticipos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias
en las declaraciones, que influyan en la determinación de la obligación tributaria; y/o
que generen aumentos indebidos de saldos o pérdidas tributarias o créditos a favor
del deudor tributario y/o que generen la obtención indebida de notas de crédito
negociables u otros valores similares.
Que según la Tabla | de Infracciones y Sanciones del mencionado Código, aplicable a
las personas y entidades generadoras de renta de tercera categoría, como es el caso de
la recurrente, la sanción aplicable a la infracción tipificada por el numeral 1 del
artículo 178” del Código Tributario es una multa equivalente, entre otros, al 50% del
tributo omitido. Además, la Nota 15 de la indicada Tabla señala que el tributo omitido,
o el saldo, crédito u otro concepto similar determinado indebidamente o pérdida
indebidamente declarada, sería la diferencia entre el tributo resultante o el saldo,
crédito u otro concepto
¡7ÓO>*
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similar o pérdida del periodo o ejercicio gravable, obtenido por autoliquidación o, en
su caso, como producto de la fiscalización, y el declarado como tributo resultante o el
declarado como saldo, crédito u otro concepto similar o pérdida de dicho período o
ejercicio, siendo que para dichos efectos no se tomaría en cuenta los saldos a favor de
los periodos anteriores, ni los pagos y compensaciones efectuadas.
Que dado que la aludida resolución de multa ha sido emitida tomando como base la
determinación contenida en la Resolución de Determinación N” 012-003-0059588,
girada por el ITAN del ejercicio 2014, corresponde que se emita pronunciamiento en
congruencia con lo resuelto respecto del reparo por no incluir el mayor valor
atribuido por el valor razonable de los activos biológicos antes analizado, por lo que
procede revocar este extremo de la resolución apelada y dejar sin efecto la citada
sanción.
Que estando al sentido del fallo, no corresponde emitir pronunciamiento sobre los
alegatos de la recurrente.
Que la diligencia de informe oral se llevó a cabo con la asistencia de ambas partes,
según Constancia del Informe Oral N*859-2017-EF/TF, de foja 599.
Con los vocales Flores Talavera, Fuentes Borda y Queuña Díaz, a quien se llamó para
completar Sala e interviniendo como ponente la vocal! Flores Talavera.
RESUELVE:
REVOCAR la Resolución de Intendencia N* 0150140012224 de 30 de diciembre de
2015, y DEJAR SIN EFECTO la Resolución de Determinación N* 012-003-0059588 y la
Resolución de Multa N* 012-002-
QUEUÑA DÍAZ VOCAL
Registrese, comuníquese y remítase a la SUNAT, para sus efectos.
aho
FLORES TALAVERA VOCAL PRESIDENTE
Sánchez Gómez ecretaria Relatora T/LB/mgp