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INTRODUCCIÓN
El artículo 1 de la Ley del Impuesto General a las Ventas (IGV), en concordancia con
el inciso a) del artículo 3 de dicho cuerpo normativo, señala que el IGV grava, entre
otras operaciones, la venta en el país de bienes muebles. De otro lado, el inciso a) del
artículo 4 de la citada Ley establece que la obligación tributaria se origina, en la
venta de bienes, en la fecha en que se emita el comprobante de pago de acuerdo a lo
que establezca el Reglamento o en la fecha en que se entregue el bien, lo que ocurra
primero. Al respecto, según lo dispuesto en el numeral 1 del artículo 3 del
Reglamento de la Ley del IGV, para efecto del nacimiento de la obligación tributaria,
debe entenderse como fecha de entrega de un bien a la fecha en que el bien queda a
disposición del adquirente; y, como fecha en que se emita el comprobante de pago a
aquélla en que, de acuerdo al Reglamento de Comprobantes de Pago, éste debe ser
emitido o se emita, lo que ocurra primero. A su vez, el numeral 1 del artículo 5 del
Reglamento de Comprobantes de Pago indica que los comprobantes de pago
deberán ser emitidos y otorgados, en la transferencia de bienes muebles, en el
momento en que se entregue el bien o en el momento en que se efectúe el pago, lo
que ocurra primero.
En ese contexto, el artículo 33 de la Ley del IGV considera exportación (no gravada
con IGV) la venta de bienes muebles a favor de un sujeto no domiciliado, realizada
en virtud de un contrato de compraventa internacional pactado bajo las reglas
Incoterm EXW, FCA o FAS, cuando dichos bienes se encuentren ubicados en el
territorio nacional a la fecha de su transferencia; siempre que el vendedor sea quien
realice el trámite aduanero de exportación definitiva de los bienes y que no se
utilicen documentos emitidos por un almacén aduanero o por un almacén general
de depósito.
Como se aprecia, este término puede ser usado en cualquier modo de transporte,
incluyendo el multimodal y requiere que el vendedor efectúe (cuando sea aplicable)
los trámites y pago de impuestos de exportación (si lo hubiera) así como obtención
de licencias necesarias para la exportación de las mercancías y para su transporte.
1. Incoterm Free Alongside Ship (FAS), libre a un costado del buque, puerto de
embarque acordado.
Se considera que la responsabilidad del vendedor concluye cuando se ha colocado
la mercancía a un costado del buque nombrado en el área de carga fijado por el
comprador dentro del puerto de embarque y en la fecha acordada, (puede ser sobre
el muelle o en barcazas conforme se acuerde) para que el comprador la reciba y suba
al buque. Por tanto, el comprador asume todos los costos y riesgos por pérdida o
daño de la mercancía desde ese momento, además de pagar el flete y contratar o
pagar (si lo desea) el seguro desde ese momento y así como la preinspección de
embarque, excepto cuando dicha acción sea obligatoria para los exportadores.
El término FAS sólo puede usarse para el transporte marítimo o por vía fluvial y se
recomienda para cargas a granel, ya que si es para carga en contenedores el término
más recomendable es FCA porque éstos se entregan en terminales y en este caso el
vendedor no es quien ejecuta directamente las maniobras para colocar la mercancía
al costado del buque.
Vencidos los plazos señalados en el párrafo anterior sin que se haya efectuado el
embarque, se entenderá que la operación se ha realizado en el territorio nacional,
encontrándose gravada o exonerada del Impuesto General a las Ventas, según
corresponda, de acuerdo con la normatividad vigente.
… “Sin perjuicio de ello, es del caso señalar que esta Administración Tributaria
ratifica el criterio vertido en los documentos antes indicados, criterio que se
encuentra sustentado en la normativa del IGV de la cual fluye que para efecto de
determinar si una operación califica como una venta de bienes muebles en el país
gravada con tal Impuesto, debe verificarse que los bienes muebles materia del
contrato se encuentren ubicados en el territorio nacional a la fecha de su
transferencia; lo que queda corroborado si se tiene en cuenta que, en su
oportunidad, se incorporó normativamente como supuestos de exportación el caso
de los denominados Holding Certificates[13] así como el de la venta de bienes
muebles realizada en virtud de un contrato de compraventa internacional pactado
bajo el INCOTERM Ex Works[14], siempre que se cumpla con determinados
requisitos.”…
Por último, se considera exportador al productor de bienes que venda sus productos
a clientes del exterior, a través de comisionistas que operen únicamente como
intermediarios encargados de realizar los despachos de exportación, sin agregar
valor al bien, siempre que cumplan con las disposiciones establecidas por Aduanas
sobre el particular.
[1] Abogado por la Universidad San Martín de Porres. Master en Asesoría Jurídica
de Empresas por la Universidad Carlos III de Madrid. Expositor de temas de Derecho
Tributario en diversas entidades de prestigio. Ex funcionario de la Sunat. Ex asesor
tributario del staff de Contadores y Empresas. Ex Catedrático del curso Derecho
Tributario y Empresarial en la Universidad Nacional José Faustino Sánchez Carrión
de Huacho. Ex Abogado Tributario II en el Ministerio de Economía y Finanzas. Socio
del Estudio Bustinza & Fernández abogados.
[2] Así se podrá ver en la RTF N°13105-3-2012.- El IGV repercute en cada etapa de
la cadena productiva con el valor que se añade en cada uno de ellas hasta llegar e
incidir en el consumidor final, como resultado de incorporar dicho valor en un
producto o servicio en las diferentes etapas económicas.
[3] Conforme a lo señalado en el inciso a) del numeral 3 del artículo 2° del
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N.° 029-94-EF (publicado el 29.3.1994,
y normas modificatorias), se considera “venta” a todo acto a título oneroso que
conlleve la transmisión de propiedad de bienes, independientemente de la
denominación que le den las partes, tales como venta propiamente dicha, permuta,
dación en pago, expropiación, adjudicación por disolución de sociedades, aportes
sociales, adjudicación por remate o cualquier otro acto que conduzca al mismo fin;
así como al retiro de bienes, considerándose como tal todo acto por el que se
transfiere la propiedad de bienes a título gratuito.
[4] Así se podrá ver
en: https://www.uncitral.org/pdf/spanish/texts/sales/cisg/V1057000-CISG-
s.pdf (última visita 22 de marzo de 2016).
[5] Así se podrá leer
en: www.derechocomercial.edu.uy/RespContratos24.htm (última revisión 22 de
marzo de 2016).
[6] El concepto de los mencionados Incoterms fue obtenido
de: http://www.mici.gob.pa/imagenes/pdf/manual_del_exportador_n2.pdf (última
visita 22 de marzo de 2016).
[7] Disponible en el Portal SUNAT: http://www.sunat.gob.pe.
[8] El artículo 145° del Código Civil, aprobado por el Decreto Legislativo N.° 295,
publicado el 25.7.198 4, y normas modificatorias, establece que el acto jurídico
puede ser realizado mediante representante, salvo disposición contraria de la ley.
Agrega, además, que la facultad de representación la otorga el interesado o la
confiere la ley.
[9] El artículo 1790° del Código Civil señala que por el mandato el mandatario se
obliga a realizar uno o más actos jurídicos, por cuenta y en interés del mandante.
[10] Se debe contrastar el siguiente informe con las cartas N.os 058-2011-
SUNAT/200000 y 103-2011-SUNAT/200000, así como con el Informe N.° 125-
2012-SUNAT/4B0000.
[11] con ocasión de la vigencia del Decreto Legislativo N.° 1108, esto es, a partir del
1.7.201 2, que se consideró como exportación a la venta de bienes muebles realizada
en el país a sujetos no domiciliados en virtud de un contrato de compraventa
internacional pactado bajo las reglas Incoterm EXW, FCA o FAS.
[12] Al respecto, cabe tener en cuenta que el inciso a) del artículo 4° del TUO de la
Ley del IGV estable ce que en la venta de bienes muebles, la obligación tributaria se
origina en la fecha en que se emita el comprobante de pago de acuerdo a lo que
establezca el reglamento o en la fecha en que se entregue el bien, lo que ocurra
primero. Adicionalmente, es del caso indicar que respecto de las operaciones en
comentario resultan de aplicación los criterios vertidos en el Informe N.° 201-2009-
SUNAT /2B0000 y la Carta N.° 103-2011-SUNAT/200000, disponibles en el Portal
SUNAT: http://www.sunat.gob.pe
[13] De acuerdo con la Exposición de Motivos del Decreto Legislativo N.° 980 que
incorpora este supuesto como exportación, el caso de Holding Certificates
constituye una excepción toda vez que “de acuerdo con nuestra legislación
tributaria, la emisión de este tipo de documentos a nombre del comprador del
exterior generaría el nacimiento de la obligación tributaria por la verificación de una
operación de venta de bien mueble realizada dentro del territorio nacional, pues los
bienes estarían puestos a disposición del adquirente del exterior dentro del país” (el
subrayado es nuestro).
[14] En la Exposición de Motivos del Decreto Legislativo N.° 1108 se señala que la
incorporación de dicho supuesto se realiza por cuanto a dicha fecha “lo que
determina cuando una operación está gravada o constituye una exportación es la
ubicación de los bienes muebles materia del contrato de compraventa a la fecha de
su transferencia, de modo tal que se encuentran localizados en el país será una
operación de venta gravada con el IGV de conformidad con el artículo 1° de la Ley
del IGV y de encontrarse ubicados en el exterior se tratará de una exportación de
bienes a la que se refiere el artículo 33° de la citada Ley” , criterio asumido por el
Tribunal Fiscal en, entre otras, las Resoluciones Nos 00399-4-2003, 01047-4-2007
y 05682-2-2009.
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ARTURO FERNANDEZ VENTOSILLA
Tributario
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