Sunteți pe pagina 1din 33

CUPRINS

Introducere…………………………………………………………………03-05

1. Aspecte generale privind termenul de leasing…………………………..06-09

2. Contractul și operațiunile de leasing…………………………………….10-16

3. Contabilitatea operațiunilor de leasing finaniciar……………………….17-22

4. Contabilitatea operațiunilor de leasing operațional……………………...23-26

5. Aspecte fiscale privind operațiunile de leasing în Republica Moldova…27-29

Concluzii……………………………………………………….…………...30-32

Bibliografie……………………………………………………………………..33

Anexe……………………………………………………………………………34

2
INTRODUCERE

Relaţiile societăţii moderne ne arată că odată cu dezvoltarea economiei de piaţă şi sporirea


gradului de complexitate a acesteia trebuie să se dezvolte corespunzător - ca arie, conţinut şi
operativitate - şi informaţia economică, pentru ca ea să poată furniza elementele necesare luării
deciziilor, să poată reflecta exact situaţia patrimonială a unităţilor şi rezultatele activităţii economico-
financiare.

Actualmente, contabilitatea reprezintă un limbaj universal de comunicare, care permite crearea


relaţiilor de colaborare atît la nivel de economie naţională cît şi la nivel mondial.
Contabilitatea joacă un rol semnificativ în societate. Este de ştiut faptul, că funcţia evidenţei contabile
constă în asigurarea informaţiei cantitative, în principal cu caracter financiar, privind subiecte
economice, în scopul utilizării acestei informaţii pentru adoptarea deciziilor manageriale. Totodată,
contabilitatea satisface cerinţele persoanelor care utilizează informaţia contabilă, indiferent de
categoria utilizatorilor, interni sau externi.

Noul sistem contabil, prin elaborarea şi aprobarea Standardelor Naţionale de Contabilitate, a


creat mari posibilităţi pentru democratizarea contabilităţii, desfăşurării utilizării diferitelor alternative
de adoptare a deciziilor cît mai favorabile şi mai obiective.

Scopul principal al acestei lucrări îl constituie studierea detaliată a contabilităţii operațiunilor de


leasing pe care le generează o întreprinderea pe parcursul perioadei de gestiune.

Leasing-ul în Republica Moldova se referă la un domeniu aflat la începuturile sale, și aceasta


vine tocmai dintr-o atentă observare și deplină înțelegere a complexității mecanizmului economiei de
piață: nu dreptul de proprietate asupra mijlocului fix generează profituri companiei, ci utilizarea cu
maxim randament a acestuia.

Prin tematică, conţinut şi structura sa, lucrarea conţine aspecte teoretice privind definirea
leasing-ului, precum și tipurile acestuia, aspecte contabile privind operațiunile de leasingîn cadrul unei
întreprinderi în conformitate cu actele normative şi legislative în vigoare.

Obiectul cercetării este unitatea de leasing I.C.S. “Total Lesing” S.A.

I.C.S. “Total Lesing” S.A. conform extrasului din registru de stat, activitatea de bază o
constituie leasing-ul financiar (anexa 1).

Adresa juridică a entității este mun.Chişinău, str.Pușkin Alexandr, 45, Republica Moldova.
3
Capitalul social al entităţii constituie 38993800 lei moldoveneşti.

Începând cu 29 august 2006, conform Certificatului de Înregistrare Nr. 0058238 (anexa 2),
eliberat de Camera de Înregistrare de Stat pe lîngă Ministerul Justiţiei al Republicii Moldova,
întreprinderea cu capital străin “Total Lesing” primeşte statutul de Societate pe Acțiuni, codul fiscal
fiind 1006600037755.

Societatea dispune de independenţă economică, financiară şi organizaţională, bilanţ autonom,


conturi bancare în valută naţională şi străină, are ştampila în care se conţin denumirea şi imaginea
emblemei societăţii.

În continuare se va efectua caracteristica indicatorilor economico-financiari de bază ai


activităţii I.C.S. “Total Lesing” S.A. (anexa 3).

Analiza indicatorilor economico-financiari de bază ai activităţii economice.


Tabelul 1.1.

Unitatea Perioada Perioada


Abaterea,
Denumirea indicatorilor de anului anului
lei
măsură 2010, lei 2011, lei
A 1 2 3 4=3-2
Mijloace fixe (valoare de bilanţ) lei 2716053 3215660 499607
Stocuri de mărfuri şi material (valoarea
de bilanţ) lei 25620 120631 95011
Capital statutar (valoarea de bilanţ) lei 38993800 38993800 0
Vînzări nete lei 17974052 17300919 -673133
Profit brut lei 11782976 10405512 -1377464
Profitul perioadei de gestiune pînă la
impozitare lei 20508462 1697973 -18810489
Profit net lei 20508462 1697973 -18810489
Rentabilitatea venitului din vânzări % 65,56 60,14 -5,42
Rentabilitatea capitalului propriu % 52,59 4,35 -47,97

Indicatorii prezentaţi în tabelul nr.1.1 reflectă situaţia în ceea ce priveşte desfăşurarea activităţii
economico-financiare în cadrul ICS “Total Lesing” S.A..

4
Scopul oricărei înterprinderi îl constituie majorarea volumului vînzărilor în vederea obţinerii
unui profit cît mai mare. De aceea autorul îşi propune a analiza indicatorii de la volumul vînzărilor, de
care depind rezultatul financiar, nivelul rentabilităţii precum şi alţi indicatori.

Astfel, urmărind în comparaţie evaluarea acestor indicatori, se pot spune următoarele: în cadrul
activităţii sale întreprinderea a obţinut vînzări nete în anul 2011 în sumă de 17300919 lei, ceea ce
constituie cu 673133 lei mai puțin ca anul precedent. Profitul brut a constituit 10405512 lei, iar profitul
net indică descreștere față de anul precent, suma acestuia constituind 1697973 lei, cu 18810489 lei mai
puțin ca anul precedent.

Analizând indicatorii rentabilității se observă că atât rentabilitatea veniturilor din vânzări cât și
rentabilitatea capitalului propriu sunt în descreștere. Asfel, se poate afirma că profitul brut câștigat de
ICS “Total Lesing” S.A. la un leu venituri din vânzări în anul 2010 a constituit 65,56 bani profit brut,
dar în anul de gestiune numai 60,14 bani, înregistrîndu-se o micșorare cu 5,42 puncte procentuale.
Rentabilitatea capitalului propriu, calculată în baza profitului net în anul precedent, a constituit
52,59%, adică la fiecare leu de mijloace proprii ICS “Total Lesing” S.A. a câștigat 52,59 bani profit
net, dar în anul de gestiune numai 4,35, înregistrând o reducere față de anul precedent cu 48,24 puncte
procentuale. În concluzie, se poate de menționat că ICS “Total Lesing” S.A. nu-și utilizează eficient
mijloacele proprii.

Obiectivele tezei au determinat logic structura ei care cuprinde introducerea, cinci capitole,
concluzii şi recomandări, bibliografia cu 10 titluri. Conţinutul tezei este expus în 33 pagini, conţinând
tabele şi anexe.

5
I. ASPECTE GENERALE PRIVIND TERMENUL DE LEASING

Ritmul tot mai alert de desfășurare a relațiilor comerciale, dezvoltarea progresului tehnic și
evoluția raportului cerere-ofertă, aspecte ce implică o reacție rapidă la nivel decizional și în ceea ce
privește investițiile proxime, care uneori pot depăși capacitatea de autofinanțare și de creditare de care
dispune comerciantul, reprezintă cauze fundamentale ce au generat apariția operațiunilor de leasing. În
încercarea de a valorifica în procesul productiv tehnologii noi apărute ca rezultat al progresului tehnic,
în condițiile insuficienței mijloacelor financiare pentru punerea acestora în practică, soluția practică
găsita a fost leasingul, operațiune care reunește trei aspecte importante: producția, finanțarea și
comercializarea.

Vocabularul economic și financiar definește leasingul ca fiind o tehnică de credit profesional ce


comportă un contract de închiriere a echipamentelor mobiliare și imobiliare, însoțit de o promisiune de
vânzare în favoarea locatarului. Referindu-se la leasing, se face precizarea în continuare că această
tehnică, la început rezervată echipamentelor industriale și cunoscută in țările anglo-saxone sub
denumirea de “leasing”, a fost introdusă în S.U.A. în anul 1950. Extinderea sa și în Europa este de dată
mai recentă. În Franța, primele societăți specializate în leasing au apărut în anul 1962. Reglementarea
lor a fost precizata prin Legea din 2 iulie 1966, dându-se o definiție a noțiunii de leasing asupra
bunurilor imobiliare și acordându-se un regim de transparență totală societîților imobiliare pentru
comerțli industrie care au ca obiect exclusiv locația de imobile de uz profesional.

Denumirea de leasing vine din engleză, sensurile în care este folosit acest termen fiind:

- închiriere, arendare;

- contract de închiriere, arendare;

- concesiune;

- concesiune pe durată, concesiune pe vârstă, întrebuințare a unui echipament.

Leasingul mai este definit ca fiind un contract în care deținătorul unui lucru dă voie altcuiva să-
l folosească pentru o anumită perioada de timp, în schimbul unei sume de bani – plăți. Cel care este
împrumutat are uneori oportunitatea să cumpere lucrul în timpul sau după expirarea perioadei de
folosire. Un avantaj al leasingului este acela că nu se cere locatarului să cheltuie o sumă mare de bani
înainte de a primi orice beneficiu de pe urma folosirii bunului.

6
Leasing-ul s-a conturat mult mai clar ca realitate economică decât ca o entitate juridică. Dacă
pentru agenţii economici leasing-ul poate fi considerat drept mijloc de deconcentrare, prin micşorarea
riscurilor pentru cei chemaţi să-i descifreze esenţa juridică el pare o problemă insolubilă. Succesul
economic deosebit al acestei noi operaţiuni a impus leasing-ul în atenţia tuturor. Leasing-ul este la
acest moment pe plan internaţional, unul dintre cele mai răspândite mijloace de realizare a finanţărilor.

Analiştii comerţului internaţional au scos în evidenţă faptul că leasing-ul constituie o expresie a


tehnicilor moderne de contractare în acest domeniu. Insistenţa asupra acestui tip de contract este
explicată de mai mulţi autori prin pragmatismul şieficacitatea lor. Leasing-ul a fost determinat, în
apariţia sa de cauze obiective. Astfel, în S.U.A., înMarea Britanie şi în alte ţări erau întâmpinate
greutăţi în finanţarea afacerilor, ca urmarea rigidităţii formelor şi procedeelor existente. Oamenii de
afaceri simţeau nevoia dotăriisocietăţilor lor comerciale cu echipamente moderne, în condiţiile în care
utilajele din dotare se învecheau, mai ales ca efect al uzurii lor morale. Formula cumpărării
unor bunuri de la vânzător în scopul închirierii lor acelor clienţi care aveau nevoie de ele aapărut ca o
formulă salvatoare şi eficientă. Leasing-ul a fost definit ca fiind o operaţiune juridică prin care
opersoanăcumpară un bun spre a-l închiria unei alte persoane.Obiectul contractului de leasing îl
constituie închirierea temporară a bunurilor deinvestiţii, a bunurilor imobiliare, a serviciilor.Cel mai
frecvent se închiriază maşini şiutilaje.

Formele leasing-ului sunt diferite, fiind determinate şi folosite în funcţie de posibilităţile de


finanţare ale furnizorului, de limitele pieţei, gradul de organizare şi desfacere a produselor la export.

• după obiectul său, leasing-ul poate fi mobiliar sau imobiliar. În relaţiile comerciale
internaţionale, un loc important revine leasing-ului mobiliar,pentru că se referă la echipamente
industriale, oferind garanţia folosirii lor pe o perioadă mai mare de un an, dând posibilitatea
utilizatorului să achiziţioneze echipamentul la expirarea termenului de locaţie.

Leasing-ulmobiliar reprezintă opţiunea cea mai frecventă în relaţiile comercialeinternaţionale


şi din motive financiare.

• în raport de implicarea parţilor, leasing-ul este direct sau indirect. Leasing-ul este definit ca
fiind direct când perfectarea contractului are loc între furnizor şi client, iar indirect este atunci când este
realizat prin intermediulunei societăţi specializate.

• după conţinutul ratelor leasing-ul este financiar sau operaţional. Leasing-ul financiar se
caracterizează prin aceea că în perioada de bază a închirierii este recuperat preţul de export, costurile
7
auxiliare şi se obţine un anumit beneficiu. Leasing-ul operaţional este caracterizat prin aceia că în
perioadade bază se obţine numai o parte din preţul de export.

• după procedurile de calcul al ratelor, leasing-ul este net sau brut. Leasing-ul net este acela în
care ratele cuprind preţul net de vânzare al echipamentului și beneficial realizat din utilizarea bunului
respective. Leasing-ul brut, care mai este cunoscut şi sub denumirea de full-serviceleasing,este acela în
care ratele includ prețul net de vînzare al bunurilor închiriate; cheltuielile effctuate pentru întreținerea
şi reparaţiileechipamentelor, maşinilor sau utilajelor închiriate; beneficiile realizate pe parcursul
utilizării lor.

• după durata închirierii, leasing-ul poate fi pe termen scurt sau pe termenlung. Leasing-ul pe
termen scurt implică închirierea echipamentelor pe baza mai multor contracte de o durată mai redusă.
Leasing-ul pe termenlung este acela în care se încheie un singur contract pentru întreaga perioadă.

• mai sunt întâlnite: leasing-ul experimental, leasing-ul ordinatoarelor,renting-ul şi lease-back-


ul. Leasing-ul experimental se caracterizează prinînchirierea bunurilor pe o perioadă scurtă de două sau
de trei luni, în modexperimental. Leasing-ul ordinatoarelor se caracterizează prin finanţarea
şicomercializarea calculatoarelor şi a altor echipamente. Această formă deleasing mai este cunoscută şi
sub denumirea de time sharing. Renting-ulsau hire îşi dovedesc utilitatea, mai ales, în cazul mijloacelor
de transport.Fiind un mijloc de finanţare deosebit de ingenios, lease-back-ul esteutilizat onorării
comenzilor, obţine capital înscopul dezvoltării activităţilor sale economice.

Conform legislației în vigoare, există două tipuri de leasing şi anume leasing-ul financiar şi
leasing-ul operațional.

Leasing financiar, care constituie și activitatea de bază a ICS “Total Lesing” S.A., reprezintă
acea operațiune de leasing care îndeplinește una sau mai multe dintre următoarele condiții:

• riscurile şi beneficiile aferente dreptului de proprietate trec asupra utilizatorului din momentul
încheierii contractului de leasing;

• părțile au prevăzut expres ca la expirarea contractului de leasing se transferă utilizatorului


dreptul de proprietate asupra bunului;

•utilizatorul poate opta pentru cumpărarea bunului, iar prețul de cumpărare va reprezenta cel
mult 50 la sută din valoarea de intrare (piață) pe care acesta o are la data la care opțiunea poate fi
exprimată;

8
• perioada de folosire a bunului în sistem de leasing acoperă cel putin 75 la sută din durata
normată de utilizare a bunului, chiar dacă în final dreptul de proprietate nu este transferat.

Leasing operational este operațiunea de leasing care nu îndeplinește nici una dintre condițiile
prevăzute mai sus.

9
II. CONTRACTUL ŞI OPERAŢIUNILE DE LEASING

Contactul de leasing este un contact în baza căruia o parte numită locator se obligă la cererea
unei alte părți numită locatar să-i asigure posesiunea și folosința temporară a unui bun, achiziționat sau
produs de locator, contra unei plăți periodice (rata de leasing), iar la expirarea contractului să respecte
dreptul de opțiune al locatarului de a cumpăra bunul, de a prelungi contractul de leasing ori de a face să
înceteze raporturile contactuale.

Elementele definitorii ale contractului de leasing sunt: cumpărarea unor bunuri în scopul
închirierii lor; închirierea acestor bunuri în scopul unei redevențe locative; folosirea acestor bunuri de
către client în scopuri profesionale; latitudinea clientului să achizitioneze bunul respectiv la sfârşitul
locaţiunii.

În contractul de leasing după cum se vede și în anexa 5 sunt implicate mai multe părţi, şi
anume:

• cumpărătorul – persoana care cumpără bunul pentru a-l închiria;

• vânzătorul – persoana care vinde bunul şi care poate fi chiar producătorul acestui bun;

• clientul – persoana care are nevoie şi, deci, solicită maşina sau utilajul respectiv în locaţie.

Prin intermediul acestui contract, cumpărătorul obţine beneficii importante, vânzătorul are o
piaţă asigurată pentru produsele sale, iar clientul are posibilitatea să-şi procure maşinile şi utilajele fără
investiţii prea mari. Mai mult, el realizează reducerea cheltuielilor de producţie şi de credite pentru
plăţi.Din cele prezentate mai sus reiese că putem defini leasing-ul ca fiind acea operaţiune juridică prin
care o persoană fizică sau juridică (o societate specializată) cumpără un anumit bun (de regulă maşini
şi utilaje) în vederea închirierii unei alte persoane (o societate care utilizează bunul respectiv).

În conformitate cu art. 4 al (2) din Legea cu privire la leasing [2], obiect al leasing-ului pot fi
orice bunuri mobile sau imobile, făcând excepție următoarele:

- Bunurile scoase din circuitul civil sau a căror circulație este limitată prin lege;
- Terenurile agricole
- Bunurile consuptibile
- Obiectele proprietății intelectuale care nu pot fi cesionate

Contractul de leasing nu poate fi încheeat pe un termen mai mic de un an de la data intrării în


vigoare.
10
În cadrul unui contract de leasing data livrării este consideratată data specificată în contract
pentru plata ratei de leasing. În cazul încasării ratei de leasing în avans data livrării se consideră data
încasării avansului [2].

Bunurile procurate pentru a fi transmise în leasing operațional sau financiar se înregistrează la


intrări în componența mijloacelor fixe în cazul în care valoarea unitară aa acestora depășește limita
stabilită de legislația în vigoare (6000 lei), iar durata de funcționare utilă este mai mare de un an.

În cazul cînd valoarea unitară a bunurilor procurate nu depășește 6000 lei, astefel de bunuri se
vor contabiliza în componența obiectelor de mică valoare și scurtă durată. Dacă în leasing se transmite
un grup de obiecte omogene (de exemplu, fotolii, mese etc.), acestea pot fi incluse de către locator într-
un obiect de inventar unic.

După cum am văzut, leasing-ul este o formă de finanţare cu termen, o operaţiune de credit, care
se caracterizează prin faptul că obiectul contractului se referă la un echipament care urmează să fie
folosit numai în scopuri profesionale. Bunurile sunt cumpărate de către locator numai pentru a fi date
în locaţie. Durata locaţiei trebuie să corespundă duratei economice de utilizare a maşinilor sau
echipamentelor respective. Ratele chiriei sunt fixate astfel încât să permită amortizarea valorii
bunurilor. Utilizatorul are latitudinea să opteze pentru achiziţionarea bunului la un preţ care să
corespundă valorii sale reziduale. Leasing-ul este o operaţiune care cuprinde:

• un contract de vânzare-cumpărare (anexa 4);

• un contract de locaţiune (anexa 5);

• un contract de mandat;

• un contract prealabil privind promisiunea de vânzare pe care o face cumpărătorul, care


valorează drept vânzare din momentul în care sunt concretizate toate elementele esenţiale ale vânzării.
Leasing-ul mai cuprinde, de asemenea, promisiunea bilaterală de locaţie din partea finanţatorului şi a
utilizatorului, preexistentă contractului de locațiune, care va avea valoare de contract numai atunci
când se vor concretiza toate elementele contractului de locaţie. În acelaşi timp, este inclusă stipulaţie
pentru altul, în baza căreia utilizatorul poate acţiona în garanţie pe vânzătorul bunului. Aşadar,
contractul de locaţiune din cadrul operaţiunii de leasing impune obligații reciproce pentru părțile
interesate chiar de la data încheierii lui, este consensual şi din motive personale. Locatorul nu se obligă
decât în consideraţiacalităţilor persoanei sau a garanţiilor pe care le oferă întreprinderea
utilizatoare.Rolul finanţatorului este de a finanţa afacerea, neavând vreo influenţă asupramersului
11
acesteia, ceea ce îngăduie acestuia să cedeze contractul său, dacă circumstanţeleo
cer.În acelaşi timp, leasing-ul are trăsăturile caracteristice ale unui contract deadeziune, deoarece la
încheierea sa utilizatorul nu are posibilitatea să aducă modificariclauzelor stipulate.În concluzie,
leasing-ul este – prin natura sa juridică şi prin trăsăturile enunţate – un contract complex, reprezentând
o îmbinare a mai multor tehnici juridice, într-un cadruunitar.

În contractul de leasing, obligaţiile vânzătorului sunt:

 să livreze un echipament de calitate, adică în stare de funcţionare;


 să asigure asistenţa tehnică a personalului care îl va exploata;
 să asigure piesele de schimb necesare reparaţiilor;
 să efectueze reparaţiile echipamentului închiriat, în măsura în caredefecţiunile nu sunt din
culpa utilizatorului.
Utilizatorul (beneficiarul) are obligaţia:
 să plătească ratele chiriei, la termenele şi condiţiile stipulate în contract;
 să exploateze bunul închiriat prin respectarea instrucţiunilor tehnice;
 să nu efectueze modificări în construcţia echipamentului închiriat; în cazul în care asemenea
modificări sunt necesare, utilizatorul are obligaţia săsolicite acordul societăţii de leasing;
 să conserve bunul în stare de funcţionare;
 să asigure echipamentul închiriat în folosul societăţii de leasing.

Societatea de leasing are, la rândul ei, câteva obligaţii a căror aducere la îndeplinire se
întemeiază pe clauzele stipulate în contract. Astfel, societatea de leasing are obligaţia să înlocuiască
bunul avariat. De asemenea, societatea de leasing poate înlocui echipamentul învechit, uzat sau depăşit.
Această înlocuire implică perceperea unei chirii majorate. Societatea de leasing are dreptul să
controleze modul în care este exploatat echipamentul de către beneficiar. În acelaşi timp, este îndrituită
să vândă echipamentul locatarului în condiţiile examinate mai sus. Dacă beneficiarul nu plăteşte ratele
la termenele şi în condiţiile stipulate încontract societatea de leasing are dreptul să rezilieze deplin
drept contractul, iar clientulare obligaţia: să restituie echipamentul; să suporte cheltuielile aferente; să
plătescă ratele restante ale chiriilor. Mai mult, beneficiarul este obligat să plătească o indemnizaţie
forfetară de reziliere, care reprezintă ratele restante viitoare. Toate acestea pun în evidenţă existenţa
unor condiţii severe impuse de instituţia finanţatoare beneficiarului. Toate aceste măsuri au caracter
sancţionator, de pedepsire a utilizatorului. Finanţatorul primeşte bunul înapoi, având posibilitatea să-l

12
reînchirieze unei alte persoane sau să-l vândă, în timp ce primeşte şi plata integrală a tuturor ratelor,
calculateîn raport cu viaţa economic a echipamentului respectiv. Cu toată severitatea acestor măsuri
în privinţa beneficiarului, instanţele arbitrale s-au pronunţat constant în favoarea creditorului,
argumentul evocat fiind că, în felul acesta utilizatorul, primul interesat în încheierea unui contract de
leasing, trebuie să respecte cu scrupulozitate toate clauzele contractului, deoarece, numai în cazul unui
asemenea comportament, au de câştigat toate părţile implicate, iar afacerea se derulează cu succes.

Leasing-ul ca instrument al marketing-ului reprezintă o metodă specială de desfacere și export a


bunurilor de investiție și a celor tehnice de consum care au ca scop asigurarea realizării de profituri
maxime, atât de către furnizor, prin închirierea temporară, dar fermă a acestor bunuri în vederea lărgirii
pieței de export, a promovării exportului, cât și pentru client prin facilitarea finanțării investiției
acestuia. Prin conținutul său economic, leasing-ul ar putea să pară un credit, credit de formă special:

a) în cadrul operațiunii de leasing, avem de-a face cu un credit real;


b) acest credit real apare juridic sub forma contractului de leasing;
c) restituirea contractului se face sub forma ratelor de leasing.
De asemenea leasing-ul constituie o ingenioasă operație care se bazează pe disociere, pe plan
juridic, între dreptul de proprietate și cel de folosință, o disociere pe plan fiscal între amortismentele și
ratele chiriei, iar pe plan economic, între capital și produsul său.
Leasing-ul, aceasta operațiune complexă, prezintă mai multe variante rezultate în urma
cerințelor ridicate de piață și pentru a răspunde unor aplicații diverse. În funcție de ceea ce se considera
mai important din cadrul acestei operațiuni, s-a ajuns la clasificarea leasing-ului, după mai multe
criterii. Astfel, o prima clasificare a leasing-ului ar fi cea în functie de următoarele elemente
a) după numărul persoanelor și modalitatea în care se realizeaza, operațiunea de leasing poate
fi:
• triunghiulară sau indirectă, în care la finalizarea operațiunii participă trei persoane, ce
perfecteaza două sau trei contracte (un contract de mandat, de furnizare aunui bun și de leasing,
eventual și un contract de credit bancar)

• directă, ceea ce implica încheierea nemijlocită a contractului între un proprietar de bunuri și


utilizator;

b) din punct de vedere al naturii bunului poate fi:

• leasing imobiliar;

13
• leasing mobiliar.

c) în funcție de valoarea ratelor plătite cu titlu de chirie sau exercitarea dreptului deopțiune,
avem:

• leasing-ul financiar, prin care în perioada de baza a utilizarii bunului, ce corespunde


amortizării sale totale sau parțiale, se rambursează prețul și se realizează un profit;

• leasing-ul operațional, prin intermediul căruia în perioada de bază a utilizării bunului, se


obține numai o parte din preț și se acoperă parțial costurile amortizării.

d) după sursa de finanțare:

• leasing la producător, în care apare o cooperare între un producător de echipament și o


societate de leasing;

• leasing leverage, prin care societatea de leasing apelează la creditul bancar pentru a obține
finanțarea necesară procurării bunului;

e) ținând cont de durata contractului, operațiunea se clasifică în:

• leasing pe termen scurt, corespunzător leasing-ului operațional;

• leasing pe termen lung, care se asimileaza, în principiu, leasing-ului financiar.

f) în funcție de subiectele de drept care participă la realizarea operațiunii:

• leasing public, în cazul în care utilizatorul este o instituție publică;

• leasing privat, în care beneficiarul contractului de leasing este o persoană fizică sau o societate
commercială.

Operațiunile de leasing au un șir de avantaje atât pentru client cât și pentru furnizor, cel mai
mare, pentru client fiind plata de leasing, deoarece:

 constituie un avantaj prin economisirea, în faza inițială, a capitalului propriu, plata unui
avans nefiind obligatorie; bilanțul firmei nu se modifică, pentru că atât mașinile închiriate cât și
obligațiile ce decurg din plata chiriei nu apar în bilanț, chiria fiind considerată o cheltuială a
întreprinderii și nu o investiție; mărimea constantă a chiriei facilitează programarea mai riguroasă a
cheltuielilor;

14
 perioada de inchiriere poate fi astfel stabilită încat întreprinderea să fie dotată permanent cu
mașinile cele mai moderate şi cu cel mai bun randament;
 se poate conveni cu furnizorul să înlocuiască utilajul închiriat cu altul mai modern,
importatorul fiind astfel ferit de efectele uzurii morale,foarte intensă în condițiile revoluției tehnice
actuale;
 furnizorii de leasing pot permite folosirea în continuare și după încheierea perioadei
contractuale, abuzurilor, cu perceperea unor prețuri reduse.
Pentru furnizor, leasing-ul prezintă o serie de avantaje:
 permite atragerea de noi beneficiari care nu pot plăti întregul preț, în cazul vânzărilor cash
sau avansul, în cazul vânzarilor pe credit;
 contribuie la promovarea și dezvoltarea exporturilor, furnizorul având posibilitatea să
realizeze, pe lânga exportul tradițional și pe cel în leasing; câștigarea de noi clienți și ca atare rolul
promoțional al leasing-ului se realizează, de asemenea, prin faptul ca un anumit echipament este mai
întâi închiriat, pentru a-1 convinge pe client de randamentul său, iar în cazul unui rezultat pozitiv,
acesta poate achiziționa echipamentul (leasing experimental);
 asigură obținerea unor câștiguri suplimentare din revânzarea sau reînchirierea mașinilor și
utilajelor care au fost returnate după expirarea perioadei de închiriere de bază; bilanțul nu este afectat
de datorii, pentru că vânzarea creanțelor nu presupune o cerere de credit și permite realizarea unor
câștiguri de închiriere, câștiguri caren-au ajuns la scadență.

Ca formă de privatizare leasing-ul prezintă avantaje și pentru stat, deoarece, conservă


proprietatea asupra unităților economice respective, ele putând fi definitiv privatizate numai după ce
clientul și-a dovedit calitățile manageriale, cât și pentru clienți, în această acțiune de mare complexitate
social-economică, putând fi atrași manageri capabili care, neavând capital, nu ar fi putut realiza
asemenea afaceri economice pe cont propriu.

Leasing-ul prezintă si anumite limite, atât pentru client, cât și pentru furnizor. Dintre
dezavantajele pe care leasing-ul le prezintă, menționăm:

- este eficient, numai în condițiile în care se poate exploata obiectul contractului de leasing în
toată perioada de închiriere;

- adeseori este mai costisitor decât cumpărările pe credit, iar obțiunea pentru o astfel de
operațiune se justifică numai dacă sumele eliberate pot fi investite în alte domeniifoarte rentabile;

15
- operațiunea devine realmente rentabilă în situații numericește limitate (avem în vedere în
special leasing-ul financiar), cu alte cuvinte, leasing-ul are limite în ceea ce
priveste posibilitățile de a oferi importatorului avantaje economice.

Pentru furnizor, leasing-ul comporta anumite riscuri:

- înstrăinează numai folosința, conservând proprietatea, uneori bunurile pot fi deteriorate prin
utilizarea necorespunzătoare, iar cauzele sunt greu de stabilit;

- după prima închiriere, este posibil să nu se mai găsească alți utilizatori.

Din punctul de vedere al fiscalității, recurgerea la leasing nu poate să atragă un interes deosebit,
cu excepția statelor unde administrația fiscală este foarte restrictivă în material deducerii
amortismentelor. În sfârșit, ratele plătite furnizorului de leasing pot, în general, să
fie deduse integral din beneficiul impozabil al înterprinderii, cu titlu de cheltuieli de exploatare.

Dezavantajele sau avantajele operațiunilor de leasing există dar ele nu trebuie absolutizate nici
într-un sens, nici în altul, ci trebuie privite ca niște operațiuni complexe,extrem de utile, în opinia
noastră.

16
III. CONTABILITATEA OPERAŢIUNILOR DE LEASING FINANCIAR

Definiția leasingului financiar a fost dată, în legislația noastră, de dispozițiile art.4 alin. (1) lit.a)
din Legea cu privire la leasing, într-un mod inedit, prin enumerarea condițiilor -una sau mai multe- pe
care trebuie să le îndeplinească operațiunea, pentru a avea această natură juridică.

Legiuitorul a considerat ca întrunirea uneia din cele patru condiții este suficientă pentru a
califica un contract de leasing în categoria celor financiare, fară a reglementa explicit noțiunea de
trecere a riscurilor și a beneficiilor aferente dreptului de proprietate asupra locatarului/utilizatorului,
cunoscută fiind regula potrivit căreia riscul este suportat, în asemenea contracte, de debitorul obligației
imposibil de executat, iar în cazul în care locatarul/utilizatorul cumpăra bunul luat în leasing, se aplică
principiul de drept comun.

În urma abrogării dispozițiilor din Legea cu privire la leasing [2], contractul de leasing
financiar se caracterizează ca orice contract de leasing care îndeplinește cel puțin una dintre
următoarele condiții:

- riscurile și beneficiile aferente dreptului de proprietate asupra bunului obiect al leasingului să fie
transferate locatarului la momentul încheierii contractului de leasing;

- suma ratelor de leasing să reprezinte cel puțin 90% din valoarea de intrare a bunului dat în
leasing;

- contractul de leasing să prevadă expres transferul dreptului de proprietate asupra bunului obiect al
leasingului către locatar la expirarea contractului;

- perioada de leasing să depășească 75% din durata de funcționare utilă a bunului obiect al
leasingului;

În cazul leasing-ului financiar bunurile se reflectă în bilanțul contabil al locatarului [3], care
calculează și uzura unor astfel de bunuri atât în contabilitatea financiară, cât și în scopul impozitării.

Locatorul reflectăă transmiterea bunurilor de leasing financiar ca ieșire a acestora [3].

Ratele (plățile) de leasing în cazul leasing-ului financiar includ cota-a-parte din valoarea de
intrare (în continuare – valoarea de răscumpărare) a bunurilor și venitul din leasing sub formă de
dobândă [2].

17
Mărimea ratelor de leasing, precum și modul de calculare și achitare a acestora se stabilesc în
contractual de leasing. Venitul sub formă de dobândă obținut de către locator în baza unui contract de
leasing financiar nu este obiect impozabil cu TVA [5].

Locatorul reflectă veniturile și cheltuielile aferente activității de leasing ca venituri și cheltuieli


din vânzări – dacă leasingul constituie activitatea de bază a întreprinderii sau ca venituri și cheltuieli
din activitatea din investiții și activitatea financiară – dacă leasingul nu constituie activiatea de bază a
întreprinderii.

În conformitate cu art.11 alin.(2) din Legea cu privire la leasing [2], la expirarea contractului
de leasing financiar:

a) bunul trece în proprietatea locatarului dacă durata contractului de leasing corespunde cu


termenul de amortizare a bunului și/sau au fost efectuate toate plățile ce rezultă din obligațiile
contractuale și dacă au fost executate alte obligații, în cazul în care părțile au convenit în acest sens în
contract;

b) locatarul poate cumpăra bunul la valoarea lui reziduală convenită de părți;

c) contractul poate fi prelungit, bunul rămînînd în posesiunea și folosința temporară a


locatarului, la ratele stabilite anterior sau la rate reduse.

I.C.S. “Total-Leasing” S.A. are ca activitate de bază leasing-ul financiar, astfel, mai jos în baza
unui exemplu se vor reflecta formulele contabile în cazul unui contract de leasing financiar.

La data de 27 aprilie 2012 în baza contractului de vânzare – cumapărare № 27-04/EXP-12


(anexa 4), întreprinderii I.C.S. “Total-Leasing” S.A. urmează să-i fie livrat autoturismul de marca
MERCEDES-BENZ, model C-180, bun ce-l va transmite în leasing în baza contractului de leasing
financiar nr. 515L-2012-FET (anexa 5). Ca urmare, a fost întocmit actul de predare – primire al
bunului (anexa 6), semnat de toate cele trei părți.

Întreprinderii I.C.S. “Total-Leasing” S.A. i s-a eliberat factura MA 1472029 (anexa 7) în baza
căreia s-a reflectat valoare de cumpărare a bunului care urmează să fie transmis în leasing:

Dt 121 „Active materiale în curs de execuţie” – 373488,00 lei (24000 € x 15,5620 cursul
B.N.M.)

Ct 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” – 373488,00 lei (24000 € x
15,5620 cursul B.N.M.)
18
La stingerea datorii față de furnizor în contabilitate se va întocmi formula contabilă:

Dt 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” – 373488,00 lei

Ct 242 “Conturi curente în valută naţională” – 373488,00 lei.

I.C.S. “Total-Leasing” S.A. la transmiterea în leasing a eliberat factura XA 3700631 (anexa 8)


și s-au întocmit formulele contabile:

1. Reflectarea valorii de bilanț a bunului transmis în leasing care urmează a fi decontată la


cheltuieli:

Dt 251 “Cheltuieli anticipate curente” – 373488,00 lei

Ct 121 “Active materiale în curs de execuţie” – 373488,00 lei.

2. Reflectarea cotei valorii de răscumpărare a bunului transmis în leasing care urmează a fi


achitată:

Dt 228 “Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate” – 377222,40 lei (24000 € x
15,7176 cursul zilei)

Ct 515 “Venituri anticipate curente” – 377222,40 lei (24000 € x 15,7176 cursul zilei).

3. Reflectarea valorii de răscumpărare a bunului transmis în leasing financiar:

Dt 953 “Active pe termen lung transmise în arendă finanţată(leasing financiar)” – 377222,40


lei.

Clientului, totodată i s-a predat graficul de achitare a plăților (anexa 9) și a fost eliberată factura
XA3700636 (anexa 10):

În contabilitatea I.C.S. “Total-Leasing” S.A. s-au întocmit formulele contabile:

1. Decontarea la cheltuieli a cotei valorii de bilanț a bunului transmis în leasing aferentă ratei
de leasing:

Dt 711 “Costul vânzărilor” – 94305,60 lei

Ct 251 “Cheltuieli anticipate curente” – 94305,60 lei

2. Decontarea la venituri a cotei valorii de răscumpărare a bunului transmis în leasing:

Dt 515 “Venituri anticipate curente” – 94305,60 lei

19
Ct 611 “Venituri din vânzări” – 94305,60 lei.

3. Calcularea cotei-părți a bunului transmis în leasing:

Dt 228 “Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate” – 94305,60 lei

Ct 228 “Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate” – 94305,60 lei.

4. Reflectarea venitului sub formă de dobîndă calculată la încheerea contractului:

Dt 228 “Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate” – 7544,45 lei

Ct 611 “Venituri din vânzări” – 7544,45 lei.

5. Decontarea valorii de răscumpărare a bunului transmis în leasing financiar:

Ct 953 “Active pe termen lung transmise în arendă finanţată(leasing financiar)” – 94305,60


lei.

În baza contului spre plată Nr. 458 (anexa 11), emis de către întreprinderea I.C.S. “Total-
Leasing” S.A., clientul a achitat rata de leasing și dobînda, ordinul de plata nr. 79 din 27.04.2012
(anexa 12), locatorul întocmind formula contabilă:

Dt 242 “Conturi curente în valută naţională” – 101850,05 lei.

Ct 228 “Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate” – 101850,05 lei.

În baza graficului de achitare a plăților (anexa 9) pe perioada contactului de leasing, lunar se


eliberează factură în care se indică cota parte pe luna respectivă și dobânda ce urmează a fi achitate,
întocmindu-se formula contabile (anexa 13):

1. Decontarea la cheltuieli a cotei valorii de bilanț a bunului transmis în leasing aferentă ratei
de leasing:

Dt 711 “Costul vânzărilor” – 6517,62 lei

Ct 251 “Cheltuieli anticipate curente” – 6517,62 lei.

2. Decontarea la venituri a cotei valorii de răscumpărare a bunului transmis în leasing:

Dt 515 “Venituri anticipate curente” – 6517,62 lei

Ct 611 “Venituri din vânzări” – 6517,62 lei.

3. Calcularea cotei-părți a bunului transmis în leasing:

20
Dt 228 “Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate” – 6517,62 lei

Ct 228 “Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate” – 6517,62 lei.

4. Reflectarea venitului sub formă de dobîndă calculată lunar:

Dt 228 “Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate” – 3241,76 lei

Ct 611 “Venituri din vânzări” – 3241,76 lei.

5. Decontarea valorii de răscumpărare a bunului transmis în leasing financiar:

Ct 953 “Active pe termen lung transmise în arendă finanţată(leasing financiar)” – 6517,62 lei.

La întârzierea efectuării plăților de către client se calculează penalitate, asfel la data de


12.09.2012 în factura eliberată HB 0947777 a fost calculată penalitate (anexa 14) și s-a transmis contul
spre plată (anexa 15) în baza căruia s-a efectuat plata, ordinul de plată nr.146 din 12.09.2012 (anexa
16). În contabilitatea I.C.S. “Total-Leasing” S.A. s-au întocmit formulele contabile:

1. Reflectarea venitului sub formă de dobîndă calculată lunar:

Dt 228 “Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate” – 1183,59 lei

Ct 611 “Venituri din vânzări” – 1183,59 lei.

2. Reflectarea venitului sub formă de penalitate calculată:

Dt 228 “Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate” – 36,48 lei

Ct 612 “Alte venituri operaţionale” – 36,48 lei.

3. Reflectarea stingerii datorii de către client:

Dt 242 “Conturi curente în valută naţională” – 1260,88 lei.

Ct 228 “Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate” – 1260,88 lei.

În contabilitatea locatarului vor fi întocmite următoarele formule contabile:

1. Reflectarea valorii contractuale a bunului primit în leasing care urmează a fi achitată pe


perioada de gestiune următoare (anexa 8):

Dt 121 „Active materiale în curs de execuţie” – 377222,40 lei

Ct 421 “Datorii de arendă pe termen lung” – 377222,40 lei

21
2. Reflectarea valorii de intrare a bunului primit în leasing și pregătirea acestuia pentru a fi dat
în exploatare:

Dt 123 „Mijloace fixe” – 377222,40 lei

Ct 121 „Active materiale în curs de execuţie” – 377222,40 lei

3. Reflectarea valorii contractuale a bunului primit în leasing care urmează a fi achitată pe


perioada de gestiune curentă (anexa 10):

Dt 421 “Datorii de arendă pe termen lung” – 94305,60 lei

Ct 521 “ Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” – 94305,60 lei

4. Reflectarea sumei ratelor de leasing sub formă de dobîndă pentru o lună (anexa 10):

Dt 722 „Cheltuieli ale activităţii financiare” – 7544,45 le

Ct 521 “ Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” – 7544,45 lei

5. Reflectarea plății cotei parte și a dobînzii pentru o lună (anexa 12):

Dt 521 “ Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” – 101850,05 lei

Ct 242 “Conturi curente în valută naţională” – 101850,05 lei.

Totodată clientul, în cazul leasing-ului financiar calculează uzura bunului primit în arendă,
întocmindu-se formula contabilă:

Dt 713 „Cheltuieli generale și adminitrative”

Ct 124 „Uzura mijloacelor fixe”.

22
IV. CONTABILITATEA OPERAŢIUNILOR DE LEASING OPERAŢIONAL

Raportat strict la reglementarea legala , leasing-ul operațional presupune recuperarea, în


perioada de leasing, doar a unei părși din valoarea bunului dat în leasing, durata contractului fiind mai
redusă decât cea de functionare a bunului.
În reglementarea art.4 alin. (1) lit. b) dinLegea cu privire la leasing [2] precizează că leasing-
ul operațional este operțiunea care nu țndeplinește niciuna din condițiile prevazute la lit. a).

Specific acestui contract , influențat și de natura bunurilor ce-i constituie obiectul,este faptul că
finanțatorul este și producătorul bunului. Posibilitatea identității mai sus amintite a generat și evidențiat
valente specifice acestui gen de leasing, dintre care amintim:

-darea în leasing pe o perioadăa mai mică decat durata vieții economice a bunului ce constituie
obiect al contractului face posibila darea în leasing succesiv la mai mulți utilizatori sau numai la același
utilizator, însă valoarea reziduală rămâne la un nivel ridicat la împlinirea fiecărei operatiuni;

-riscul uzurii morale a bunului ce face obiectul contractului este asumat de proprietar, alăturat
obligației de a răspunde de furnizarea pieselor de schimb, plata unor taxe și impozite și chiar efectuarea
reparațiilor;

-leasingul operațional este reziliabil, la cererea utilizatorului, care iși poate declina această
manifestare de voința inainte de implinirea termenului contractual, părțile putând opta pentru
prelungirea contractului de leasing.

Elementele mai sus precizate caracterizează contractul de leasing operațional, dar considerăm
că definitorie se dovedește a fi posibila transmitere a dreptului de proprietate, practica contractului
internațional, fiind constantă în idea că , în cazul acestui gen de leasing, operațiunea se rezumă la o
simplă locațiune fiind exclusă modalitatea schimbării titularul dreptului de proprietate.

Ratele de leasing, în cazul leasing-ului operațioanal, includ cota de uzură calculată în


confirmate cu actele normative în vigoare și un beneficiu stabilit de părțile contractante [2]. Astefel de
rate se reflectă :
o la locator – ca venituri din vînzări dacă leasingul constituie activitatea de bază a
întreprinderii sau ca alte venituri operațioanale dacă leasingul nu constituie activitatea de bază a
întreprinderii ;

23
o la locatar – ca consumuri sau cheltuieli în conformitate cu metoda specializării exercițiului
pe măsura survenirii termenelor de achitare a acestora, indiferent de momentul efectiv de plată a
mijloacelor bănești sau a altei forme de compensare [3].
În cazul leasing-ului operațional bunul se reflectă în bilanțul contabil al locatorului [SNC], care
calculează uzura aferentă unui astfel de bun atât în contabilitatea financiară, cât și în scopuri fiscale [5].
În cursul perioadei de gestiune (lunii, trimestrului) consumurile/cheltuielile aferente
desfășurării activității de leasing la locator pot fi reflectate:
- în contul 811 „Activități de bază”cu decontarea ulterioară a acestora în contul 711 „Costul
vâzărilor”, în cazul când activitatea de bază a întreprinderii o constituie leasing-ul;
- în contul 714 „Alte venituri operaționale”, în cazul când leasing-ul nu constituie activitatea
de bază a întreprinderii;
Locatarul reflectă bunul primit în leasing în conturile extrabilanțiere la care valoare prevăzută
în contactul de leasing [3]. Totodată, locatarul calculează uzura investițiilor efectuate în bunul – obiect
al leasing-ului, prin care se subînțelege excedentul cheltuielilor ce țin de reparație, întreținere,
îmbunătățire și altele asemenea, în privința bunului respectiv asupra cheltuielilor mențioante, permise
spre deducere în anul fiscal [5].
În contabilitatea financiară a locatarului calcularea uzurii investițiilor în bunul – obiect al
leasigului se efectuează doar în cazul în care astfel de investiții au fost evidențiate ca obiect de
inventar distincte de mijloace fixe.
În conformitate cu art.11 alin.(3) din Legea cu privire la leasing [2], la expirarea contractului de
leasing operațional:

a) bunul poate fi cumpărat de locatar la prețul convenit de părți;

b) acesta poate fi prelungit de către părți, bunul rămînînd în posesiunea și folosința temporară a
locatarului, la ratele stabilite anterior sau la rate modificate în funcție de rata inflației și de evoluția
pieței, ținîndu-se cont de regulile echității.

Deoarece, I.C.S. “Total-Leasing” S.A. nu desfășoară o astefel de activitate, din acest motiv, se
va analiza contabiliatea leasing-ului operațional doar sub aspect teoretic.
În cazul leasing-lui operațional la locator se efectuează următoarele operațiuni:
 contabilizează activele transmise în leasing în conturile contabilității financiare
 calculează uzura activelor transmise în leasing atât în contabilitatea financiară cât și în
scopuri fiscale;
24
 plata ratei de leasing pe măsura calculării acesteia, o constată ca venit operațional;
 suportă cheltuielile de modernizare și de reparație a activelor transmise în leasing;
 la expirarea termenului de leasing sau la anularea contactului de leasing primește de la
locatar activele date în leasing.
În cazul leasing-ului operațional la locator se vor întocmi următoarele formule contabile :
1. Reflectarea valorii de intrare a bunului transmis în leasing operațional:
Dt 123 “Mijloace fixe”
Ct 123 “Mijloace fixe”
2. Reflectarea calculării uzurii bunului transmis în leasing operațional:
Dt 714“Alte cheltuieli operaționale”
Ct 124 “Uzura mijloacelor fixe”
3. Reflectarea calculării ratelor de leasing operațional:
Dt 228“Creanțe pe termen scurt privind veniturile calculate”
Ct 612 “Alte venituri operaționale”
4. Reflectarea încasării plății ratelor de leasing operațional:
Dt 241“Casa”, 242 “Conturi curente în valută națională”
Ct 228“Creanțe pe termen scurt privind veniturile calculate”
5. Reflectarea cheltuielilor de reparație și modernizare a bunului transmis în leasing
operațional:
Dt 714“Alte cheltuieli operaționale”
Ct 521“Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”
Ct 539“Alte datorii pe termen scurt”
6. Reflectarea valorii de intrare a bunului restituit de către locatar la expirarea contractului de
leasing operațional:
Dt 123 “Mijloace fixe”
Ct 123 “Mijloace fixe”
În cazul leasing-lui operațional locatarul efectuează următoarele operațiuni:
 contabilizează activele primite în leasing în conturiextrabilanțiere la valoare indicată în
contractul de leasing;
 constată plata ratei de leasing ca consumuri sau cheltuieli;
 suportă cheltuieli de întreținere a activelor primite în leasing;

25
 la expirarea termenului de leasing sau la anularea contactului de leasing transmite
locatorului activele primite în leasing.
În cazul leasing-ului operațional la locatar se vor întocmi următoarele formule contabile :
1. Reflectarea valorii contractuale a bunului primit în leasing operațional:
Dt 912 “Active materiale pe termen lung primite în locaţiune, arendă operaţională (leasing)”
2. Reflectarea calculării plății ratelor de leasing operațional:
Dt 712“Cheltuieli comerciale”, 713“Cheltuieli generale și administrative”, 811“Activități de
bază”
Ct 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale ”
3. Reflectarea plății ratelor de leasing operațional:
Dt 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale ”
Ct 241“Casa”, 242 “Conturi curente în valută națională”
4. Reflectarea cheltuielilor de întreținere a bunului primit în leasing operațional:
Dt 712“Cheltuieli comerciale”, 713“Cheltuieli generale și administrative”, 811“Activități de
bază”
Ct 211 “Materiale”, 213 “Obiecte de mică valoare și scurtă durată”, 521“Datorii pe termen
scurt privind facturile comerciale”, 539“Alte datorii pe termen scurt”
5. Reflectarea valorii contractuale a bunului restituit locatorului la expirarea contractului de
leasing operațional:
Ct 912 “Active materiale pe termen lung primite în locaţiune, arendă operaţională (leasing)”

26
V. ASPECTE FISCALE PRIVIND OPERAŢIUNILE DE LEASING ÎN R. MOLDOVA

Tratamentul fiscal în cazul contractelor de leasing, atât în cazul celor financiare cât şi în cazul
celor operaţionale, pune accent pe respectarea concomitentă a Codului fiscal, pe aplicarea
înregistrărilor contabile actualizate şi pe cunoaşterea normelor de drept commercial.
Examinarea detaliată a specificului pieţei de leasing în Moldova a permis să se constate
problema majoră pentru buseness-ul autohton - facilităţile fiscale. În scopul ajustării cadrului legislativ
privind activitatea de leasing desfăşurată în Republica Moldova la practica internaţională şi efectuării
pe scară largă a operaţiunilor de leasing a fost elaborată Legea cu privire la leasing nr.59-XVI din 28
aprilie 2005, care a intrat în vigoare оncepând cu 8 iulie 2005. Spre deosebire de prevederile legislaţiei
vechi cu privire la leasing, în actuala Lege se fac distincţii între noţiunile de leasing financiar şi leasing
operaţional, importanţa lor fiind determinată de impactul asupra tratării fiscale şi financiare a
operaţiunilor de leasing. A fost elaborat un tratament transparent şi eficient pentru operaţiunile de
leasing calificându-le drept instrumente financiare. De asemenea noţiunea de dobândă în baza unui
contract de leasing financiar a fost definită în mod echivalent cu noţiunea de dobândă în baza unui
contract de împrumut. Modificările introduse în Codul fiscal, în special în titlul III, conţin o
multitudine de măsuri stimulatorii ale operaţiunilor de leasing, precum şi excepţii de la normele de
bază prestabilite, acestea fiind structurate în felul următor.
În cazul întreprinderilor care desfăşoară activitatea de leasing, dacă suma TVA aferentă
valorilor materiale şi/sau serviciilor procurate depăşeşte suma TVA aferentă livrărilor de bunuri sau
servicii efectuate în cadrul contractelor de leasing financiar şi/sau operaţional, diferenţa se restituie din
buget în limitele cotei-standard a TVA înmulţită cu valoarea acestor livrări de bunuri sau servicii, în
termen de 45 de zile conform instrucţiunii Inspectoratului Fiscal Principal de Stat. Această normă
legislativă, prin analogie cu alte prevederi din Codul fiscal, este similară mecanismului de restituire a
TVA în cazul livrărilor de pâine, produse de panificaţie, lapte şi produse lactate şi nu în ultimul rând în
cazul exportului de mărfuri şi servicii. Este de remarcat că agenţii economici, a căror activitate ţine de
domeniul leasingului şi care au înregistrat într-o perioadă fiscală sold debitor, pentru a putea evalua
cuantumul exact al TVA destinată restituirii, vor fi nevoiţi să fie precauţi la etapa separării valorii
livrărilor efectuate în cadrul contractelor de leasing de valoarea celorlalte tipuri de livrări impozitate la
cota standard (inclusiv la cota redusă, după caz) înscrisă în Registrul de evidenţă a livrărilor, dat fiind
faptul că în declaraţia privind TVA nu este posibilă înscrierea valorii acestor livrări specifice într-un
rând separat.·
27
Venitul sub formă de dobândă obţinut de către locator în baza unui contract de leasing financiar
este scutit de TVA. Dat fiind faptul că dobânda de leasing în cazul leasingului financiar este parte
componentă a ratei de leasing ce urmează a fi achitată de locatar către locator, scutirea în cauză, cu
toate că este binevenită pentru agenţii economici, afectează într-o oarecare măsură modul general de
determinare a valorii impozabile a livrărilor impozabile stabilit la art. 97 din Codul Fiscal. Aplicând
modificările introduse în codul fiscal, urmează să se impoziteze cu TVA doar o singură parte
componentă din rata de leasing destinată achitării şi anume cota-parte din valoarea de intrare a bunului
transmis în leasing, cealată parte fiind scutită de TVA. În legătură cu aceasta, ar fi oportun ca în aceeaşi
factură fiscală eliberată de către locator să se înscrie valoarea dobânzii corespunzătoare perioadei de
referinţă separat de valoarea livrării impozabile la care urmează de aplicat de facto TVA. Scutirea în
cauză nu se extinde în cazul leasingului operaţional, valoarea impozabilă a livrării impozabile fiind
valoarea integrală a livrării achitate sau care urmează a fi achitată de către locatar pentru fiecare
perioadă prestabilită.·
S-a schimbat data apariţiei obligaţiei fiscale privind TVA atât în cazul leasingului intern, cât şi
în cazul leasingului internaţional, aceasta fiind data specificată în contract pentru plata ratei de leasing,
iar în cazul încasării ratei de leasing în avans, data obligaţiei fiscale fiind data încasării avansului.
Norma în cauză este valabilă atât pentru leasingul financiar, cât şi pentru leasing-ul operaţional.
Modificările respective operate în legislaţie, comparativ cu modul vechi de aplicare a TVA, în special
în cazul leasingî-ului financiar, reprezintă un avantaj esenţial pentru întreprinderile care desfăşoară
activitate de leasing.
Este de remarcat că întru aplicarea noilor norme trebuie de ţinut cont de faptul că leasing-ul
financiar, în temeiul art. 93 din Codul Fiscal, se consideră livrare de marfă, însă în cazul încheierii
contractelor de leasing operaţional, transmiterea bunurilor se consideră livrare de serviciu. Astfel, dacă
în cazul leasingului financiar se transmit bunuri care conform titlului III din Codul Fiscal nu se
impozitează cu TVA, valoarea ratei de leasing destinată achitării va fi scutită integral de TVA,
eliberându-se de fiecare dată facturi de expediţie.
În cazul leasingului financiar locatarul este considerat proprietar economic, iar în cazul leasing-
ului operaţional locatorul este considerat proprietar economic. Ca rezultat al acestor modificări s-a
stabilit dreptul proprietarului de a deduce în scopuri fiscale amortizarea calculată a bunurilor date în
leasing. Posibilitatea deducerii cheltuielilor aferente bunurilor utilizate în regim de leasing şi bunurilor
care nu sunt în proprietatea utilizatorului:
1. cheltuielile de întreţinere sunt recunoscute ca cheltuieli ale locatarului;
28
2. cheltuieli de reparaţie, instalare şi îmbunătăţiri ulterioare sunt capitalizate în scopuri fiscale
şi deductibile pentru amortizare;
3. aceeaşi regulă se aplică autoturismelor utilizate în calitate de mijloace fixe. Profitul sau
pierderea rezultată din înstrăinarea activelor fixe obiecte ale leasingului sunt recunoscute la momentul
efectuării operaţiunii şi calculate ca diferenţă între suma primită la înstrăinarea bunurilor şi baza
valorică iniţială a bunurilor vândute.
A fost stabilită facilitatea privind scutirea de 50 % la impozitul pe venit oferită pentru
investiţiile efectuate, astfel încât facilitatea menţionată să fie aplicabilă la momentul începerii
operaţiunii de leasing. Adoptarea noii legi a permis atingerea obiectivului şi anume a fost creat un
cadru juridico-fiscal favorabil şi avantajos pentru toţi participanţii la operaţiunile de leasing. A fost
perfecţionată legislaţia existentă şi nu implementarea unui cadru normativ absolut nou deoarece cadrul
normativ vechi conţinea norme şi principii ce nu puteau fi preluate cu succes; implementarea şi
înţelegearea cadrului normativ nou ar fi mai uşor pentru organele de resort şi participanţii la
operaţiunile de leasing.

29
CONCLUZII

Integrarea Republicii Moldova în spaţiul economic european condiţionează necesitatea


armonizării contabilităţii cu Directivele Europene şi Standardele Internaţionale de Raportare Financiară
(IFRS). Aceasta se referă, în special, la contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor care, după metodologia
şi mecanismul de realizare, este unul dintre cele mai importante şi dificile sectoare de evidenţă a
oricărei întreprinderi. În cadrul sectorului de evidenţă nominalizat se formează un şir de indicatori
financiari care servesc drept bază pentru determinarea obligaţiilor fiscale, elaborarea bugetelor
întreprinderii, luarea deciziilor manageriale şi economice. În exactitatea şi oportunitatea calculului
indicatorilor enunţaţi sînt cointeresate toate categoriile de utilizatori ai rapoartelor financiare.
Informaţiile contabile au o deosebită valoare şi la nivel macroeconomic. Ele contribuie la
soluţionarea celor mai diverse probleme cum ar fi: crearea unui mediu de afaceri favorabil pentru
atragerea investiţiilor străine; estimarea performanţelor întreprinderilor în onorarea obligaţiilor faţă de
stat şi partenerii deafaceri; dezvoltarea sectorului public prin majorarea veniturilor bugetare datorită
colectării impozitelor, taxelor şi altor plăţi calculate în baza datelor contabile; monitorizarea şi
exercitarea controlului asupra întreprinderilor cu proprietate de stat; combaterea tranzacţiilor ilegale;
asigurarea la nivel internaţional a comparabilităţii indicatorilor macroeconomici etc.
Considerăm că în contabilitate şi fiscalitate este necesar să se utilizeze o terminologie unificată.
În acest scop, ca bază poate servi terminologia aplicată în practica mondială şi conţinută în IFRS.
Politica de contabilitate reprezintă un element obligatoriu alexerciţiului contabil şi, în opinia noastră,
trebuie să cuprindă un compartiment distinct privind elementele de cheltuieli. Se recomandă
structurarea acestuia în trei secţiuni: dispoziţiigenerale, procedee şi metode contabile pentru care actele
normative prevăd diferite variante, procedee şi metode contabile elaborate de întreprindere de sine
stătător. Modul de întocmire a compartimentului privind cheltuielile în cadrul politicii de contabilitate
şi structura acestuia se propune să fiestabilite de către fiecare întreprindere de sine stătător, în funcţie
de particularităţile activităţii şi necesităţile informaţionale. Referitor la perfectarea documentară a
faptelor economice considerăm că cea mai eficientă cale este perfectare a documentelor în formă
electronică, cu semnătură digitală, cu aceeaşi putere juridică ca şi documentele întocmite pe suport de
hîrtie. Documentele cu regim special trebuie să fie utilizate în următoarelecazuri: înstrăinarea activelor
cu transmiterea dreptului de proprietate; prestarea serviciilor; transportarea internă a activelor în cadrul
entităţii dezintegrate din punct de vedere teritorial; achiziţionarea bunurilor de la furnizorii cetăţeni;
transmiterea bunurilor în leasing, arendă şi locaţiune. De asemenea, propunem să se evite întocmirea

30
mai multor documente primare pentru una şi aceeaşi tranzacţie, indiferent de scopurile utilizării
informaţiei contabile. Registrele de evidenţă aplicate la întreprinderi urmează a fi îmbinate cu registrele
fiscale în scopul excluderiidublării informaţiilor şi diminuării volumului lucrului contabil. Pentru
asigurarea veridicităţii datelor contabile centralizatoare şi a indicatorilor macroeconomici recomandăm
întocmirea unui registru obligatoriu cum ar fi: Cartea mare, balanţa de verificare sau un alt registru
centralizator, în baza căruia se întocmesc rapoartele financiare.
În baza studiului efectuat se poate de menţionat că la I.C.S. “Total-Leasing” S.A. sunt utilizate
documente primare, registre contabile, rapoarte financiare întocmite după formulare unice, aprobate de
Ministerul Finanţelor al Republicii Moldova, caracteristice tuturor unităţilor economice, precum şi
documente de utilizare internă specifice numai pentru această întreprindere.
Evidenţa consumurilor, cheltuielor şi a veniturilor se ţine pe posturi aparte ale bilanţului
contabil şi se reflectă la finele perioadei de gestiune în „Raportul de profit şi pierderi” pe tipuri de
activităţi. Venitul impozabil al perioadei de gestiune corectat cu mărimea diferenţelor permanente şi
temporare, precum şi calcularea impozitului pe venit spre achitare se reflectă în „Declaraţia cu privire
la impozitul pe venit”, care se întocmeşte şi se prezintă în baza legislaţiei în vigoare.
Efectuând o generalizare a materialului expus în teza respectivă autorul a constatat că
organizarea evidenţei contabile a operațiunilor de leasing la întreprinderea I.C.S. “Total-Leasing” S.A.
se efectuează în conformitate cu legislaţia în vigoare, cu toate că se întrevăd şi mici abateri.
În urma studiului efectuat la elaborarea tezei autorul poate menţiona următoarele puncte forte:
 în procesul de ţinere a contabilităţii operațiunilor de leasing se ţine cont de legislaţia în
vigoare în special de actele legislative şi normative precizate în bibliografia prezentei lucrări;
 controlul asupra corectitudinii perfectării documentelor comerciale cu privire la intrarea şi
transmiterea bunurilor în leasing, completitudinea şi promptitudinea înregistrării şi scoaterii de la
evidenţa a acestora de către persoanele responsabile pentru bunurile materiale.
 asigurarea unui control permanent asupra îndeplinirii programei de circulaţie a bunurilor
primite și care urmează a fi transmise în leasing
 formarea evidenţei circulaţiei reale a bunurilor transmise în leasing pe fiecare unitatea
comercială
Dar sau despistat şi puncte slabe:
 documentarea şi reflectarea operaţiilor economice nu întodeuna se face la timp.

31
 În componenţa cheltuielilor generale şi administrative sunt incluse cheltuieli care nu se
atribuie acestei clase, şi anume: cheltuielile generate de rebuturi, uzura OMVSD utilizate de fapt pentru
procesul de transmitere, deservire şi reparaţie a bunrilor ce urmează a fi transmise în leasing etc.
 nu se reflectă cota valorii de răscumpărare a bunului transmis în leasing la anii de gestiune
următori ci numai la anul de gestiune curent.
 nu se reflectă cota valorii de bilanț a bunului transmis în leasing care urmează a fi decontată
la anii de gestiune următori, fiind decontată în anul de gestiune curent.
În vederea soluţionării punctelor slabe mai sus menţionate, autorul și-a permis formularea unui
set de propuneri şi recomandări cu scopul de sistematizare a contabilităţii în I.C.S. “Total-Leasing”
S.A.:
1. În scopul minimizării lucrărilor de calcul, sporirii eficienţei înregistrărilor în contabilitate,
recomandăm perfecţionarea documentelor primare şi centralizatoare, la momentul efectuării acestora.
2. Pentru uzura OMVSD utilizate în procesul de leasing să se întocmească formula contabilă:
Dt 712 „Cheltuieli comerciale”
Ct 213 „Uzura obiectelor de mică valoare şi scurtă durată”
Pentru deservirea şi reparaţia bunurilor ce urmează a fi transmise în leasing:
Dt 712 „Cheltuieli comerciale”
Ct 211 „Materiale”
Ct 539 “Alte datorii pe termen scurt”
3. La reflectarea cotei valorii de răscumpărare a bunului transmis în leasing care urmează a fi
achitată în anii de gestiune următori să se întocmească formula contabilă:
Dt 134 „Creanțe pe termen lung”
Ct 422 „Venituri anticipate pe termen lung”
4. La reflectarea valorii de bilanț a bunului transmis în leasing care urmează a fi decontată la
cheltuieli în anii de gestiune următori să fie întocmită formula contabilă:
Dt 141 „Cheltuieli anticipate pe termen lung”
Ct 123 „Mijloace fixe”
Introducerea propunerilor şi recomandărilor enunţate, considerăm că vor contribui la o mai
bună organizare şi desfăşurare a contabilităţii, obţinerea unor informaţii obiective privind starea şi
mişcarea mărfurilor în cadrul I.C.S. “Total-Leasing” S.A.

32
BIBLIOGRAFIE

Acte legislative şi normative


1. Legea contabilităţii nr. 113-XVI din 27.04.2007. Monitorul Oficial nr.90-93/399 din
29.06.2007, cu modificările şi completările ulterioare.
2. Legea cu privire la leasing nr. 59-XVI din 28.04.2005
3. S.N.C. 17 „Contabilitatea arendei (leasingului)”, aprobat prin ordinalul Ministrerului
Finanțelor al Republicii Moldova nr. 32 din 03.03.2000
4. Planul de conturi contabile al activităţii economico-financiare a întreprinderilor Nr.174
din 25.12.1997. Monitorul Oficial al R.M. nr.93-96 din 30.12.1997.
5. Codul Fiscal al Republicii Moldova nr.1163 din 24 aprilie 1997. Monitorul Oficial al
Republicii Moldova din 25.03.2005, ediţie special, cu modificările şi completările
ulterioare.
Manuale, monografii şi lucrări didactice
6. Belverd E. Needles, Henry R. Anderson ş.a. „Principiile de bază ale contabilităţii” – Editura
Arc, Bucureşti 2000
7. Nederiţă A., Bucur V. ş.a. „Contabilitate financiară” – Cişinău 2000
8. Nederiţă A., Bucur V. ş.a. „Noul sistem contabil al agenţilor economici din Republica
Moldova” – Chişinău 1999.
9. Nederiţa A. Corespondenţa conturilor contabile, Chişinău, Contabilitate şi audit, 2007
10. Feleagă N., Ion Ionaşcu „Contabilitate financiară” Editura Economica 1993

33
Anexe

34