PRESENTACION

En el presente trabajo de investigación científica es importantes porque al tener

que mencionar acerca sobre el impuesto a la renta en especial a las de primera
categoría que hablan acerca de las rentas fictas resultaría investigar si en verdad
existen problemas doctrinarios a la hora de la aplicar dichas rentas.

Es por ello que al tener que realizar un análisis de la normativa tributaria

relacionada a la aplicación de la renta de primera categoría y por consiguiente una
comparación con la normativa de países como México, Chile y Costa Rica. A fin
de determinar las diferencias en cuanto a doctrina se refiere, la aplicación de la
presunción y ficción en el impuesto a la renta de primera categoría.

En donde llegaremos a concluir que la administración tributaria es quien estará

facultada para determinar sobre hecho base y hecho cierto, tomando en cuenta
que ello la dogmática del derecho tributario existen elementos que nos permiten
conocer directamente los procedimientos de las normas tributarias de manera
expresa.

Así mismo se tiene en cuenta que el párrafo anterior no solo se hablara de la

aplicación de la renta sino que además de ello sobre las diferencias que tiene las
presunciones y las ficciones que puede resultar muy confuso para muchos pero se
tiene como punto las diferencias que lo hacen ser distinto.

Además de ello se tiene pronunciamiento del Tribunal Fiscal que ayudaran a tener
en consideración si en verdad existen problemas doctrinarios para poder aplicar la
renta ficta de primera categoría.
 Capítulo I
1. TÍTULO
“EXISTEN PROBLEMAS DOCTRINARIOS PARA LA APLICACIÓN DEL
IMPUESTO DE RENTA FICTA DE PRIMERA CATEGORÍA”

2. REALIDAD PROBLEMÁTICA

Para poder hablar de los problemas doctrinarios que se presentan en la aplicación

de la renta ficta, tenemos que realizar un análisis sobre las fricciones jurídicas en
el derecho tributario teniendo como base a la Superintendencia Nacional de
Administración Tributaria (SUNAT), pues existen supuestos en que el
contribuyente tiene que demostrar que no está inmerso en un incremento
patrimonial; lo cual debe poner de conocimiento a SUNAT que no está evadiendo
las obligaciones tributarias que le corresponde.

En la renta ficta, la doctrina emplea un mecanismo de presunción y fricción, lo cual

se presenta a través del hecho base o hecho cierto, sin embargo las antes
mencionadas producen una situación conflictiva entre los contribuyentes del tributo
y quien fiscaliza que este se recaude, trayendo consigo que en muchos casos se
produzca la evasión tributaria.

Ante esta carencia, el tribunal fiscal se pronuncia mediante sus resoluciones para
dejar en claro las preposiciones jurídicas que contribuyen en la dogmática del
derecho tributario y en general en situaciones específicas a fin de no incurrir en
arbitrariedades.

Este es un problema, que por su naturaleza debe ser atacada de raíz, para ello es
de mucha necesidad la aplicación de normas en que se ampara el derecho
tributario.

3. JUSTIFICACION

Con la ficción jurídica se trata de imponer una renta sustentada en la capacidad

contributiva por el posible incremento patrimonial del contribuyente, situación que
SUNAT intentara demostrar, por ello analizamos la posible vulneración de
derechos en la aplicación de la renta ficta, siendo obligación del legislador el velar
por la seguridad jurídica.

Y ante el aumento de procesos que se ha generado ante el tribunal por parte los
contribuyentes, todo ello en razón a una afectación ocasionada por la imposición
de SUNAT a una renta injustificada.

4. ENUNCADO Y/O PREGUNTA DE INVESTIGACIÓN

¿Cuáles son los problemas doctrinarios al aplicar la renta ficta de primera

categoría?

5. HIPÓTESIS Y VARIABLES

Al aplicar la renta ficta de primera categoría se estaría en un incremento

patrimonial no justificado

6. VARIABLES:

Independiente: Problemas Doctrinarios

Dependiente: Renta ficta de primera categoría

7. OBJETIVOS GENERALES Y ESPECÍFICOS

Objetivos Genérales.- Cuales son los problemas en la renta ficta de primera

categoría

Objetivos Específicos.-

• Establecer la diferencia entre la presunción y la ficción

• Relacionar la legislación comparada con la renta de primera categoría.
• Ficciones Jurídicas
 CAPITULO II

1. Definición del IR:

El impuesto a la renta es un tributo que se determina anualmente, gravando las

rentas que provengan del trabajo y de la explotación de un capital, ya sea un bien
mueble o inmueble según sea el caso. Dependiendo del tipo de renta y de cuánto
sea esa renta se le aplican unas tarifas y se grava el impuesto vía retenciones o
es realizado directamente por el contribuyente. El impuesto a la renta es un tributo
que se determina anualmente y su ejercicio inicia el 01 de enero y finaliza el 31 de
diciembre de cada año. El impuesto sobre la renta es un impuesto que grava la
utilidad de las personas, empresas, u otras entidades legales. El impuesto a la
renta es la columna vertebral del sistema tributario porque liga el ahorro con la
inversión, y tiene repercusiones sobre los incentivos en los mercados laborales y
los emprendimientos.

Este impuesto se aplica a los ingresos que provienen del arrendamiento u otro tipo
de cesión de bienes muebles o inmuebles, acciones u otros valores mobiliarios,
y/o del trabajo realizado de forma dependiente o independiente.

De acuerdo a los términos en que ha sido plasmado el impuesto a la renta en

nuestra legislación positiva, podemos afirmar que no toda ganancia es renta, y que
no toda renta es ganancia. Con la finalidad de precisar el ámbito de aplicación del
impuesto a la renta, la doctrina ha elaborado múltiples teorías donde confluye
sobretodo consideraciones de índole económica y financiera.

Sin embargo, a pesar de la variedad de definiciones de renta que podemos

encontrar en la doctrina, son tres las más aceptadas para la imposición de la
renta, la teoría de la renta producto, la de flujo de la riqueza y la teoría del
consumo más incremento patrimonial.

Para poder describir al Impuesto a la Renta como tributo debemos hacer un

repaso por sus características:
Tiene el carácter de ser no trasladable, ello por el hecho que afecta de manera
directa y a la vez definitiva a aquel supuesto que la Ley del Impuesto a la Renta
determine. De este modo, será el propio contribuyente quien debe soportar la
carga económica por sí mismo. Esto es distinto en el caso del Impuesto General a
las Ventas - IGV, toda vez que allí el Impuesto es trasladado al comprador o el
usuario de los servicios, siendo este último denominado “sujeto incidido
económicamente”.

En el caso puntual del Impuesto a la Renta, se contempla la aplicación del

principio de equidad en sus dos vertientes (horizontal y vertical), al estar
relacionada con la capacidad contributiva. Es importante precisar que los índices
básicos de capacidad contributiva se resumen en tres:

a) La renta que se obtiene

b) El capital que se posee

c) El gasto o consumo que se realiza La doctrina en general acepta que de estos

tres referentes, el más utilizado es el criterio de la renta que se obtiene, por lo que
claramente el impuesto sobre la renta se ajusta a la capacidad contributiva, y en
consecuencia contempla la equidad.

Considera que son tributos directos aquellos que recaen sobre la riqueza o el
patrimonio, pues estos referentes constituyen verdaderas manifestaciones
directas, inmediatas de la capacidad contributiva.

Podemos citar como sustento de la capacidad contributiva un pronunciamiento del

Tribunal Constitucional, nos referimos a la STC N° 2727-2002-AA/TC (caso
IEAN6). Allí se precisó lo siguiente:

“Uno de los principios constitucionales a los cuales está sujeta la potestad

tributaria del Estado es el de no confiscatoriedad de los tributos. Este principio
informa y limita el ejercicio de la potestad tributaria estatal (...). Asimismo, se
encuentra directamente conectado con el derecho de igualdad en materia
tributaria o, lo que es lo mismo, con el principio de capacidad contributiva, según el
cual, el reparto de los tributos ha de realizarse de forma tal que se trate igual a los
iguales y desigual a los desiguales, por lo que las cargas tributarias han de recaer,
en principio, donde exista riqueza que pueda ser gravada, lo que evidentemente
implica que se tenga en consideración la capacidad personal o patrimonial de los
contribuyentes”.

Otro pronunciamiento del Tribunal Constitucional sobre el tema de la capacidad

contributiva lo podemos encontrar en la STC N° 53-2004-AI/TC, la cual precisa lo
siguiente:

“El principio de capacidad contributiva es un principio constitucional exigible, no es

indispensable que se encuentre expresamente consagrado en el artículo 74º de la
Constitución, pues su fundamento y rango constitucional es implícito en la medida
que constituye la base para la determinación de la cantidad individual con que
cada sujeto puede/debe en mayor o menor medida, contribuir a financiar el gasto
público; además de ello, su exigencia no sólo sirve de contrapeso o piso para
evaluar una eventual confiscatoriedad, sino que también se encuentra unimismado
con el propio principio de igualdad, en su vertiente vertical”

El Impuesto a la Renta en términos económicos pretende captar una mayor

cantidad de fondos de los contribuyentes, ello en las épocas en las que exista alza
de precios, permitiendo, en este caso, una mayor recaudación a favor del fisco y
en épocas en las cuales exista recesión, se permite una mayor liberación de
recursos al mercado, sobre todo, en el caso de las escalas inferiores de
afectación. Se busca neutralizar los ciclos de la economía. En épocas de alza de
precios el impuesto congela mayores fondos de los particulares y en épocas de
recesión, se liberan mayores recursos al mercado, sobre todo, por ubicarse la
afectación en escalas menores.

El Impuesto a la Renta grava una serie de hechos que ocurren en un determinado

espacio de tiempo, ello significa entonces que hay una sucesión de hechos
económicos producidos en distintos momentos, respecto de los cuales el
legislador verifica que la hipótesis de incidencia tributaria se va a configurar
después que transcurra este período.
El Impuesto a la Renta puede ser de tipo global, cuando el tributo toma como
referencia la totalidad de las rentas del sujeto pasivo, sin tomar en cuenta el origen
de la renta, salvo para facilitar el resumen final utilizando categorías. También
puede ser de tipo cedular, ya que se aprecia que existen varios gravámenes
enlazados con cada fuente. Por lo que se tributa por cada una de ellas de manera
independiente, sea de este modo por trabajo o por capital. En este sistema existe
una íntima relación entre cada impuesto cedular con su fuente de renta (trabajo,
capital, combinación de ambos).

En caso que se presenta la combinación de ambos supuestos entonces se

considerará como un impuesto de tipo dual, como el que actualmente tenemos en
el Perú.

A través de este tributo el Estado busca afectar fiscalmente tanto la posibilidad de

percibir ingresos como el hecho de generar renta, ello en el transcurso de un
determinado período de tiempo, que en nuestro caso es el denominado ejercicio
gravable, el cual coincide perfectamente con el año calendario que se inicia el 1 de
enero y concluye el 31 de diciembre.

El Impuesto a la Renta es un tributo que se precipita directamente sobre la renta

como manifestación de riqueza. En estricto, dicho impuesto grava el hecho de
percibir o generar renta, la cual puede generarse de fuentes pasivas (capital), de
fuentes activas (trabajo dependiente o independiente) o de fuentes mixtas
(realización de una actividad empresarial = capital + trabajo). En tal secuencia de
ideas, es de advertir que el Impuesto a la Renta no grava la celebración de
contratos, sino la renta que se obtiene o genera por la instauración y ejecución de
las obligaciones que emanan de un contrato y que en el caso de las actividades
empresariales, se somete a tributación neta de gastos y costos relacionados a la
actividad generadora de renta.

Así pues, el hecho imponible del Impuesto a la Renta es un hecho jurídico

complejo (no un acto o un negocio jurídico) con relevancia económica, que
encuentra su soporte concreto, como ya lo hemos indicado, en la manifestación de
riqueza directa denominada “renta” que se encuentra contenido en el aspecto
material de su hipótesis de incidencia, pero que requiere de la concurrencia de los
otros aspectos de la misma, vale decir el personal, el espacial y el temporal, para
calificar como gravable. En esa secuencia de ideas, resulta importante advertir
que el hecho imponible del impuesto a la Rentase relaciona con los efectos del
contrato, y no con el contrato ensimismo

Son tres las teorías que se aplican en la determinación de los criterios de

afectación para el Impuesto a la Renta en todos los casos, las cuales se
desarrollarán a continuación:

1.1. Teoría de la renta Producto:

Esta es la más sencilla de las teorías que pretenden explicar los supuestos de
afectación al pago del Impuesto a la Renta. Bajo esta teoría se determina que la
renta es un producto, el cual debe ser periódico y provenir de una fuente durable
en el tiempo y ser susceptible de generar ingresos periódicos.

En tal sentido, afirmamos que se trata de un producto porque el mismo es distinto

y a la vez se puede separar de la fuente que lo produce, ello puede darse en el
caso de una máquina, una nave de carga, un ómnibus interprovincial, una parcela
agrícola, entre otros.

También se puede mencionar que la fuente debe quedar en condiciones de seguir

produciendo mayor riqueza. En lo que corresponde a la periodicidad, recordemos
que se entiende como un mecanismo de poder repetir la producción, siendo esta
posibilidad potencial y no necesariamente efectiva.

Conforme lo señala FERNANDEZ CARTAGENA “La renta se caracteriza por ser

una nueva riqueza producida por una fuente productora, distinta de ella. Dicha
fuente es un capital que puede ser corporal o incorporal.

Este capital no se agota en la producción de la renta, sino que la sobrevive.

Del mismo modo, es importante resaltar que la renta según este criterio es un
ingreso periódico, es decir, de repetición en el tiempo. Sin embargo, dicha
periodicidad no es necesariamente real en la práctica, sino que basta con que
exista una potencialidad para ello.

Así, se considera cumplida la periodicidad si potencialmente existe la posibilidad

de que tenga lugar la repetición de la ganancia. Dicha posibilidad de reproducción
del ingreso significa que la fuente productora del rédito o la profesión o actividad
de la persona cuando, en este último caso, es la actividad humana la que genera
la renta; pueden generar los mismos rendimientos, si se vuelven a habilitar
racionalmente para ser destinados a fines generadores de renta”

El sustento de esta teoría se encuentra reflejada en el texto del literal a) del

artículo 1º de la Ley del Impuesto a la Renta, cuando precisa que el Impuesto a la
Renta grava “las rentas que provengan del capital, del trabajo y de la aplicación
conjunta de ambos factores, entendiéndose como tales aquellas que provengan
de una fuente durable y susceptible de generar ingresos periódicos”.

1.2. Teoría del flujo de riqueza:

Según esta teoría se considera renta todo aumento de la riqueza que proviene de
operaciones con terceros. En este tipo de afectaciones se encontrarían las rentas
obtenidas por Ganancias por realización de bienes de capital Ingreso por
actividades accidentales, Ingresos eventuales, Ingresos a título gratuito. En la
legislación de la Ley del Impuesto a la Renta no hay un artículo específico que
regule esta teoría, ello a diferencia de la Teoría renta – producto que se ha
descrito anteriormente y que si tiene un referente normativo.

Por este motivo coincidimos con lo señalado por RUIZ DE CASTILLA PONCE DE
LEÓN cuando menciona que “En el campo de la Política Fiscal esta teoría
considera renta gravable a todo beneficio económico que fluya hacia un sujeto.
Pasando al terreno legal peruano, el tema es más complicado. No existe un
artículo de la LIR que consagre de modo general todos los alcances de la teoría
flujo de riqueza. Nuestro legislador recoge algunos casos que se encuentran
comprendidos dentro de la teoría flujo de riqueza. En este sentido la ley peruana
tiene que proceder con la descripción de cada uno de estos casos por separado.

Por ejemplo el art. 1.b de la LIR señala que la ganancia de capital se encuentra
afecta al Impuesto a la Renta. En este caso la LIR señala de modo expreso el
aspecto objetivo del hecho generador (ganancia de capital).

Con relación al aspecto subjetivo apreciamos que -por regla general- la LIR
guarda silencio. En cambio, por excepción, la LIR se refiere de modo expreso a la
persona natural cuando por ejemplo el último párrafo del art. 2 de la LIR señala
que no constituye una ganancia de capital gravable el resultado de la enajenación
de la casa-habitación por parte de una persona natural. Es verdad que en este
caso la LIR se refiere a una renta inafecta. Pero, indirectamente, nos da a
entender que constituye una renta gravada con el Impuesto a la Renta el resultado
de la enajenación de predios tales como una casa de playa –inicialmente adquirida
para recreo personal y familiar- cuando es realizada por una persona natural.”

La SUNAT también tiene un pronunciamiento en el tema al emitir el Informe Nº

252-2005-SUNAT/2B0000, de fecha 06 de octubre de 2005, en el cual precisa
que:

“En cuanto a la teoría del flujo de riqueza que asume nuestra legislación del
Impuesto a la Renta, una de sus características es que para que la ganancia o
ingreso derivado de operaciones con terceros califique como renta gravada debe
ser obtenida en el devenir de la actividad de la empresa en sus relaciones con
otros particulares, en las que los intervinientes participan en igualdad de
condiciones y consienten el nacimiento de obligaciones”.
 1.3. LA TEORÍA DEL CONSUMO MAS INCREMENTO PATRIMONIAL

Para la aplicación de esta teoría se requieren analizar básicamente dos rubros en

donde se analiza si una persona cuenta o no con capacidad de pago o ingresos.
Aquí se debe analizar las variaciones patrimoniales y los consumos realizados.

En el caso de las variaciones patrimoniales se toma en cuenta para efectos de la

afectación al Impuesto a la renta los cambios del valor del patrimonio, que son
propiedad del individuo, obtenidos entre el comienzo y el fin del periodo. Por
ejemplo puede tomarse en cuenta un período inicial de revisión que puede
coincidir con el ejercicio con el 1 de enero y se toma como punto final el 31 de
diciembre. Si una persona al 1 de enero contaba con un vehículo que utilizaba
para su transporte personal y al 31 de diciembre la Administración Tributaria
aprecia que tiene registrado a su nombre 12 vehículos en el Registro Público de
Propiedad Vehicular, sin embargo no tiene ingresos declarados anualmente ante
el fisco, toda vez que no ha presentado declaraciones juradas que puedan
sustentar los ingresos que obtuvo para la compra de los mencionados bienes.

Sobre las variaciones patrimoniales resulta pertinente citar la conclusión

del Informe Nº 080-2011-SUNAT/2B0000 de fecha 28 de junio de 2011, el cual
señala lo siguiente:

“A efecto de determinar el incremento patrimonial no justificado, se verificará,

previamente, la documentación presentada por el contribuyente, a fin de
establecer si los fondos provenientes de rentas e ingresos percibidos en el
ejercicio y en ejercicios anteriores fueron utilizados para la adquisición de bienes
y/o la realización de consumos en el ejercicio fiscalizado.

De lo contrario, tal importe podrá considerarse como incremento patrimonial en

caso que no se acredite de otro modo que no implica una variación patrimonial.

El segundo de los rubros utilizados para poder verificar si hay o no incremento

patrimonial serían los consumos realizados por la persona que se está
fiscalizando. Aquí pueden estar por ejemplo el uso de bienes de consumo
adquiridos con la renta del ejercicio, adquisición de bienes y uso de diversos
servicios, ya sean de propia producción, por el tema de goce de actividades de
descanso y recreo, como es el caso de las caminatas, los paseos como juegos o
caminatas, etc.

Dentro de la Ley del Impuesto a la Renta, específicamente en el Capítulo XII

denominado “De la Administración del Impuesto y su determinación sobre base
presunta”, se encuentra el texto del artículo 92º, el cual precisa que para efectos
de determinar las rentas o cualquier ingreso que justifiquen los incrementos
patrimoniales, la Administración Tributaria (particularmente la SUNAT) podrá
requerir al deudor tributario que sustente el destino de dichas rentas o ingresos.

De esta manera el incremento patrimonial se determinará tomando en cuenta,

entre otros los siguientes elementos:

A) Los signos exteriores de riqueza.

B) Las variaciones patrimoniales.

C) La adquisición y transferencia de bienes.

D) Las inversiones.

E) Los depósitos en cuentas de entidades del sistema financiero nacional o del

extranjero.

F) Los consumos.

G) Los gastos efectuados durante el ejercicio fiscalizado, aun cuando éstos no se

reflejen en su patrimonio al final del ejercicio, de acuerdo a los métodos que
establezca el Reglamento.
Las maneras en las cuales se aprecia una verdadera capacidad de gasto que a
ves pareciera ser que puede pasar como oculta son variadas y de múltiples
formas, sean estas de manera directa o indirecta. Es precisamente a través de
estas manifestaciones en las cuales la Administración Tributaria puede apreciar
algún tipo de renta oculta o no declarada.

Sobre esta teoría el profesor RUIZ DE CASTILLA PONCE DE LEÓN manifiesta lo

siguiente:

“Para la Política Fiscal esta teoría entiende que la renta gravable es toda variación
del patrimonio. Pasando al campo legal entendemos que no existe un artículo en
la LIR que adopte de modo general todos los casos que se encuentran
comprendidos por la teoría del consumo más incremento patrimonial. Nuestro
legislador recoge solamente algunos casos que están alcanzados por la teoría que
venimos examinando En este sentido la LIR contiene la descripción de cada uno
de estos casos.

Por regla general la descripción legal de los aspectos objetivos del hecho
generador se lleva a cabo de manera expresa. En cambio es de notar que la LIR
no suele hacer referencia expresa a los aspectos subjetivos del referido hecho
generador. En la medida que la teoría del consumo más incremento patrimonial
apunta a gravar, entre otros casos, a las variaciones del patrimonio de las
personas naturales; entonces cabe la posibilidad que la ley peruana contemple
esta clase de sujetos.

Por ejemplo el art. 1.d de la LIR establece que se encuentran sometidas al

Impuesto a la Renta las rentas imputadas (atribuidas) que detalla la LIR a lo largo
de su texto. Uno de estos casos aparece en el art. 23.d de la LIR, según el cual se
configura una renta (ficta) cuando el propietario de un predio cede su uso a título
gratuito. Definitivamente este dispositivo legal se refiere a la persona natural que
cede el indicado predio.”
Cabe mencionar que el texto del artículo 52º de la Ley del Impuesto a la Renta se
regula el supuesto de la presunción de incremento patrimonial, en la medida que
no pueda ser justificada por el deudor tributario, conforme se aprecia a
continuación:

Ley del Impuesto a la Renta

“Artículo 52º.- Se presume que los incrementos patrimoniales cuyo origen no

pueda ser justificado por el deudor tributario, constituyen renta neta no declarada
por éste.

Los incrementos patrimoniales NO podrán ser justificados con:

b) Utilidades derivadas de actividades ilícitas”

Como soporte podemos citar a un pronunciamiento emitido por el Tribunal Fiscal,

nos referimos a la RTF Nº 01692-4-2006, la cual se menciona a continuación:

RTF: 01692-4-2006

“En ese orden de ideas, resulta impertinente el argumento del recurrente según el
cual no procede la aplicación de la mencionada presunción (Artículo 52º LIR), en
tanto la Administración tiene conocimiento del origen ilícito del dinero que obtuvo
en cuentas bancarias en Suiza, toda vez que, como se ha indicado, no cabe la
justificación del incremento patrimonial detectado a aquél con el resultado de
actividades ilícitas como pretende hacerlo el recurrente, careciendo de relevancia
avocarse a discutir si el Impuesto a la Renta grava las rentas provenientes de
actividades ilegales, toda vez que operada la presunción bajo análisis (…), se
presume de pleno derecho que las rentas que habría generado éste constituyen
renta gravable (…)”.
 2. RENTAS DE PRIMERA CATEGORÍA:

La renta de primera categoría se ubica en una de las cinco categorías en la que se

encuentra dividido el impuesto a la renta: la cual comprende como generadores de
dicha renta a las personas naturales , sucesiones indivisas y sociedades
conyugales , domiciliadas o no domiciliadas; que arrienden, subarrienden y cedan
bienes muebles o inmuebles y se consideren rentas de fuente peruana; así
también están gravadas con el impuesto a la renta de primera categoría las
cesiones de predios que hayan realizado los propietarios gratuitamente.

El artículo 23 de la Ley del Impuesto a la Renta, indica que en la renta de primera

categoría se gravan las siguientes actividades:

2.1. Arrendamiento de predios:

Renta Gravada: se encuentra gravado el integro de lo percibido por el

arrendamiento de predios (terrenos o edificaciones) incluidos sus accesorios, así
como el importe pactado por los servicios suministrados por el arrendador, y el
monto de los tributos que tome a su cargo el arrendatario y que legalmente
corresponda al locador.

En caso de predios amoblados o no, para efectos fiscales, se presume como renta
de esta categoría, el íntegro de la merced conductiva.

Renta Presunta: En caso de arrendamiento de predios amoblados o no, la renta

no podrá ser inferior al 6% del valor del predio, salvo se trate de un predio
arrendado al Sector Público Nacional o arrendado a museos, bibliotecas o
zoológicos. La renta presunta se calculará en forma proporcional al número de
meses del ejercicio por los cuales se hubiera arrendado el predio.

Ocupación: Se presume que los predios han estado ocupados durante todo el año,
salvo demostración en contrario del arrendador. Para acreditar el o los meses que
el predio estuvo arrendado, el contribuyente deberá presentar copia del contrato
de arrendamiento con firma legalizada ante notario público, o presentar cualquier
otro documento que la SUNAT estime conveniente.
 2.2. Subarrendamiento de predios:

Renta Gravada: La renta bruta está constituida por la diferencia entre el importe
(merced conductiva) recibido por el arrendatario (por el subarrendamiento), y el
que éste deba abonar al propietario.

Ocupación: Se presume que los predios (terrenos o edificaciones) han sido

subarrendados durante todo el año, salvo demostración en contrario del
subarrendador, el contribuyente deberá presentar copia del contrato de
subarrendamiento con firma legalizada ante notario público, o presentar cualquier
otro documento que la SUNAT estime conveniente.

2.3. Valor de las mejoras introducidas al bien:

También constituye renta de primera categoría el valor de las mejoras introducidas

al predio por el arrendatario o subarrendatario en tanto constituyan un beneficio
para el propietario y en la parte que éste no se encuentre obligado a reembolsar,
en el ejercicio en que se devuelva el bien y al valor determinado para el pago de
tributos municipales o a falta de éste, al valor del mercado a la fecha de
devolución.

2.4. Cesión de bienes y derechos:

Renta Gravada: Constituye renta de primera categoría el alquiler o cesión de

bienes muebles o inmuebles distintos a predios, así como los derechos que
recaigan sobre estos, e inclusive los derechos que recaigan sobre predios.

Renta Presunta: Se presume sin admitir prueba en contrario que la cesión de

bienes muebles e inmuebles distintos a predios, a título gratuito, a precio no
determinado o a un precio inferior al de las costumbres de la plaza, a
contribuyentes de tercera categoría o a las entidades comprendidas en el último
párrafo del artículo 14 de la LIR (Ley del Impuesto a la Renta), genera una renta
bruta anual no menor al 8% del costo de adquisición, producción, construcción o
de ingreso al patrimonio de los referidos bienes.
En caso de no contar con documento probatorio se tomará como referencia el
valor de mercado.

La presunción no operará para el cedente en los siguientes casos: Cuando sea

parte integrante de las entidades a que se refiere el último párrafo del artículo 14°
de la Ley del Impuesto a la Renta. Cuando la cesión se haya efectuado a favor del
Sector Público Nacional, a que se refiere el inciso a) del artículo 18 de dicha Ley.
Cuando se trate de las transacciones previstas en el numeral 4 del artículo 32 de
esta ley, las que se sujetarán a las normas de precios de transferencia a que se
refiere el artículo 32-A de esta ley.

Cesión: Se presume que los bienes muebles e inmuebles distintos de predios han
sido cedidos por todo el año, salvo prueba en contrario a cargo del cedente de los
bienes.

e) Cesión gratuita de predios

Renta Gravada: La cesión gratuita de predios (terrenos o edificaciones) o a precio

no determinado cuya ocupación hayan cedido sus propietarios, se encuentra
gravada con una Renta Ficta, (término definido por el portal web de la SUNAT
como ganancia supuesta por la Ley del Impuesto a la Renta que se aplica en los
casos que se cede un bien gratuitamente o a precio no determinado), equivalente
al 6% del valor del predio declarado en el autoevalúo correspondiente al Impuesto
Predial. Dicho importe será considerado como renta bruta del año.

 Ocupación: Respecto de predios cuya ocupación hayan cedido a un tercero

gratuitamente o a precio no determinado, se presume que los predios han
estado ocupados durante todo el año, salvo demostración en contrario a
cargo del locador. El período de desocupación se acreditará con la
disminución en el consumo de los servicios de energía eléctrica y agua, o
con cualquier otro medio probatorio que se estime suficiente a criterio de la
SUNAT.
 Cesión: Se presume que la cesión de predios se realiza por el total del bien,
siendo de cargo del contribuyente la probanza de una cesión parcial. Salvo
 prueba en contrario, se entenderá que existe cesión gratuita o a precio no
determinado cuando una persona distinta al propietario ocupe, tenga la
posesión o ejerza alguno de los atributos que confiera la titularidad del bien
según sea el caso. No habrá renta presunta cuando uno de los
copropietarios ocupe, tenga la posesión o ejerza alguno de los atributos que
confiere la titularidad del bien.
 Declaración y Pago: La Renta Ficta se calculará en forma proporcional al
número de meses del ejercicio por los cuales se hubiera cedido el predio, y
se declarará y pagará al momento en que deba presentarse la declaración
jurada anual correspondiente.

De la norma antes citada se desprende que, a efecto de la determinación del

impuesto a la Renta, existe una ficción que el rendimiento de los predios por
alquiler o cesión en uso no puede ser inferior al 6% del valor del predio según
autoevalúo no obstante que nada impide que los predios puedan alquilarse o
cederse por un monto inferior al 6% del valor de autoevaluó. Lo único que la
establece es que el impuesto deberá ser calculado sobre la base de un monto
mínimo equivalente al 6% del valor del predio.

3. FICCIONES JURIDICAS EN EL DERECHO TRIBUTARIO

3.1. DERECHO Y REALIDAD

El sistema jurídico no es un “creador” de realidades, por lo menos en el sentido

literal de la expresión. Obviamente, el derecho no tiene el poder de crear la
realidad objetiva; respecto a la realidad social, en rigor, el derecho forma parte de
ella, no la crea. Quien crea la realidad social es el hombre a partir de la evolución
de la cultura. En ese sentido, el derecho es solo una de las instituciones cuya
ontología, es subjetiva, depende del observador.

El derecho, como institución cultural, tiene la función de hacer valer

coercitivamente todo el aparato de la realidad social. Y, por tener esa función no
menos importante, cabe a derecho reproducir la realidad en sus normas, ya sea la
realidad objetiva o la realidad socialmente construida. Eso significa que no es
dado al legislador crear un mundo aparte que no se refiera al mundo real; cabe sí
instituir institutos jurídicos que tengan el objetivo de dar efectividad a las
relaciones humanas intersubjetivas solamente. Por eso, la función calibradora del
orden social que tiene el sistema jurídico.

3.2. VERDAD REAL Y VERDAD FORMAL

Según algunos autores, la distinción en este tópico sería desfasada, toda vez que
no existe realidad objetiva, toda verdad es formal (pues depende del lenguaje que
“constituye” los hechos), no hay correspondencia entre lenguaje y hechos, pero sí
entre lenguajes solamente.

Tales errores causan confusión envolviendo categorías filosóficas, y provocan un

mal uso del lenguaje. Casi siempre son generados por una confusión entre
Ontología y Epistemología.

Decir que “toda verdad es formal” es atribuir una esencia ontológico – lingüística a
la palabra verdad, cuando lo máximo que se puede pretender es colocarla en el
terreno de la epistemología. Es confundir enunciados con los hechos a los que
esos enunciados hacen referencia 1

3.3. BREVES CONSIDERACIONES SOBRE LA PRUEBA

Para el autor CRISTIANO CARVALHO, no pretende desmenuzar el tema de la

prueba, ya que, tal labor fue emprendida con extrema competencia en algunos
trabajos importantes, como en la tesis de doctorado de Fabiana del Padre Tomé
(2005) defendida en la PUCP/SP2, quien define a la prueba como.

“Las pruebas son representaciones lingüísticas que se refieren a hechos. Pueden

ser directas o indirectas. En el primer caso, son actos de habla asertivos que se

1
Según Searle (200:30), “se trata de una falacia de uso – mención suponer que la naturaleza lingüística y
conceptual de la identificación de un hecho exige que el propio hecho identificado sea de la naturaleza
lingüística”
2
Publicado después por la Editora Noeses (Tomé, 2006)
refieren directamente a algún hecho; en el segundo caso, son actos asertivos que
se refieren a determinados hechos, pero implican y sostienen otros actos de habla
asertivos en una inferencia causal.”

3.4. PRESUNCIONES

Históricamente, las presunciones legales han estado relacionadas con la teoría de

la prueba, pero no como elementos de prueba, sino como dispensas prueba,
dando por cierto determinados hechos.

Las presunciones son enunciados asertivos, esto es, susceptibles de

comprobación en cuanto a su verdad o falsedad. Brevemente, conviene dejar
establecido que las presunciones legales se distinguen en relativa y absolutas. Las
primeras, a las que por tradición se les suele denominar presunciones iuris tantum,
son aquellas que admiten prueba en contrario. Las segundas, denominas iuris et
iure, son aquellas que no admiten prueban en contrario.

3.5. DEFINICION

ESEVERRI MARTINEZ, Ernesto (1995:7) “La presunción es un proceso lógico

conforme el cual, creída la existencia de un hecho – el llamado hecho base – se
concluye con la confirmación de otro que normalmente lo acompaña – el hecho
presumido -, sobre el cual se proyectan determinados efectos jurídicos.” 3

DE BARROS CARVALHO, Paulo (1998ª: 105-106), este autor hace una distinción
entre presunción e indicios; “la presunción, cuando esta acogida en la ley,
dispensa al fiscal otras pruebas, y basta coincidir el hecho cierto de lo cual se
infiere el hecho desconocido, sin embargo, probable. Ya el indicio es el motivo
para disparar todo el procedimiento probatorio del hecho efectivamente ocurrido.”4

ARAZI, Rolando (2001:127) “quien tiene que producir convicción en razón de su

número, precisión, gravedad y concordancia son los indicios; las presunciones son

3
Cristiano Carvalho cita a Ernesto Eseverri Martínez “Ficciones Jurídicas en el derecho Tributario” pág. 266
4
Cristiano Carvalho cita a Paulo de Barros Carvalho “Ficciones Jurídicas en el derecho Tributario” pág.267
la consecuencia de la labor intelectual del juez para extraer conclusiones de los
indicios.”5

3.6. CLASIFICACION
3.6.1. PRESUNCIONES ABSOLUTAS O IURIS ET DE IURE

En lo que hace referencia a la presunción legal absolutas consiste en que una

norma jurídica atribuye a ciertos hechos jurídicos conocidos(A), conocidos como
ciertos hechos inferentes o indiciarios, un efecto jurídico dado en correlación a otro
hecho desconocido o hecho inferido (B) que, según la regla de la experiencias le
acompaña. El efecto de una presunción legal consiste en que las consecuencias
jurídicas que se imputan al hecho desconocido, le son aplicables aún cuando su
existencia no ha sido probada; pero resulta probable al existir hechos conocidos
que sirven de indicios para demostrar su existencia.

En el derecho tributario, en vista de todos los principios que lo rigen, se torna difícil
el mantenimiento de una presunción absoluta a pesar de haber sido creada por
ley.

3.6.2. PRESUNCION RELATIVA O IURIS TANTUM

A diferencia de las presunciones relativas, en la que se permite probar que el

hecho desconocido o inferido (B) no se llegó a ocurrir, toda vez que en ellas el
grado de intensidad del nexo lógico es más débil; en las presunciones absolutas
no existe la posibilidad de probar en contrario, siendo suficiente la existencia de
una relación natural entre los hechos (A) y (B), ello al admitirse que el grado de
probabilidad es tan alto, que se eliminar la posibilidad de probanza del hecho.

El criterio diferenciador de esa especie de presunción es la posibilidad de

demostrar que no hay nexo causal entre el hecho cierto y el presumido. Por
ejemplo, puedo comprobar en el proceso administrativo que los depósitos
bancarios realizados en mi cuenta (hecho concreto) no significan ingresos míos
(hecho presumido), sino solamente valores que fueron traspasados a terceros
(nuevos hechos que desvirtúan lo presumido)

5
Cristiano Carvalho cita a Roland Azari“Ficciones Jurídicas en el derecho Tributario” pág. 267
 3.6.3. PRESUNCIONES EN EL IMPUESTO A LA RENTA

Se emplean como técnicas de reconstrucción de la materia imponible. Rentas

presuntas en casos de arrendamientos de predios y bienes. (Art. 23 Ley del IR).
Incremento patrimonial no justificado (art. 52° de la Ley del IR). Determinación
sobre base presunta (art. 64°a 72-D° del Código Tributario).

3.7. DIFERENCIA ENTRE PRESUNCION Y FICCION

La doctrina sostiene que las presunciones sirven de medio para aliviar o evitar la
actividad probatoria de la administración tributaria, mientras que las ficciones
jurídicas contienen un mandato que vinculan y crean efectos jurídicos materiales
en la aplicación de los tributos6.

a) Presunción7: Nace de un hecho conocido, se consideran muchas veces

medio de prueba. Así mismo son mayormente utilizadas como técnicas
de reconstrucción de la materia imponible tal como lo indica Óscar Díaz
sus presupuestos indiciarios cumple un doble rol: a) sirven para incitar
un control más firme de la situación del contribuyente y b) se constituyen
asimismo en un medio de calcular la materia imponible.

b) Ficción8: Nace de un hecho desconocido, pues es el legislador quien la

inventa y estas puedan ser creadas en función a que el contribuyente,
pueda cumplir con su obligación tributaria. además, se considera un
instrumento para debatir la inconstitucionalidad y muchas veces no se
puede probar.
Según Gascón Abellán La ficción no se orienta a dar por verdadero un
hecho cualquiera, sino un hecho que es necesariamente falso, pero con
una falsedad que es completamente asumida y que, en consecuencia,

6
ESEVERRI MARTINEZ, Ernesto. Presunciones Legales y Derecho Tributario. Instituto de Estudios Fiscales –
Marcial Pons, Ediciones Jurídicas, S.A. Madrid, 1995, p. 7.
7
Amienta Calderón, Gonzalo .Presunciones y ficciones en el Derecho Tributario. ED. Tribunal Fiscal de la
Federación. Mexico.1998.P.3.

8
Rozas Valdés, José Andrés. Ficción de retenciones y evaluación al integro en el impuesto sobre la renta
ediciones jurídicas y sociales .S.A.Madrid. 1997. P.56.
 no resulta engañosa es decir que el legislador la utiliza como
prevención.
3.8. FICCIONES JURIDICAS

Autores que hacen definir las ficciones jurídicas tales como Pérez de Ayala acierta
en definir a la ficción jurídica como “ Una valoración jurídica contenida en un
precepto legal, en virtud de la cual se atribuyen a determinados – o determinado –
supuestos de hechos unos efectos jurídicos, violentando o ignorando su
naturaleza real. “

Así como también tenemos a Chaim Perelman en la que considera “Son técnicas
utilizadas por el juez para contraponerse a la realidad jurídica, cuando, por alguna
razón, las categorías o las técnicas jurídicas reconocidas, aquellas que forman
parte de la realidad jurídica, no suministrasen solución aceptable al problema de
derecho que se debe resolver.”

Después de haber sustentado con autores podemos llegar a la conclusión que la

ficción jurídica es un acto del habla, que intencionalmente no vincula de la regla a
la realidad jurídica, a la realidad intencional o a la realidad objetiva, para así poder
generar efectos que no serían posibles de otra forma. Es decir que no hay
vinculación de lo que dice la norma entre la realidad y el derecho. Pues se insiste
que la ficción jurídica no es una “mentira” legal, o una falsedad y, tampoco, una
“verdad” jurídica. No solo no hay en el contexto jurídico normativo criterios de
verdad/falsedad de la misma forma que en el discurso científico, así como la
esencia de ficción es justamente de desconsideración de la realidad con
propósitos determinados.

3.9. Lagunas e integración del sistema jurídico un caso de ficción

En el transcurso de la propia dinámica jurídica, el sistema posee lo que se

denomina laguna, es decir, falta de previsión normativa expresa en relación con
situaciones específicas de la realidad, sin embargo, no puede el sistema parar por
faltas de supuestos; es necesario que haya formas de integración en esos casos,
o sea, adaptar el derecho a la realidad que él quiere regular. Pues el derecho
pertenece al dominio de la razón práctica, es decir, sirve para solucionar conflictos
intersubjetivos, entre particulares o entre particulares y el Estado.

No obstante no es por ese hecho que el sistema puede resolver errores, que no
existen; la resolución presupone lógicamente la existencia previa de ellas. Cabe
indagar en qué nivel lingüístico las lagunas se encuentran:

a) En el nivel lógico – sintáctico, la lógica jurídica, como causa de la

lógica deóntica o lógica de las normas, establece que hay solamente
tres modelos de conducta humana: prohibición, obligación o
permisión, y no existe una carta posibilidad (ley del cuarto excluido).
La máxima “todo lo que no está permitido” es una conclusión lógica
del sistema deóntico, lo que nos lleva a la conclusión que desde el
punto de vista sintáctico, el derecho es un sistema cerrado,
completo.
b) En el nivel semántico, la estructura lógica de las reglas es universal;
consiste en un juicio hipotético-condicional si/ entonces. Pero el
derecho regula situaciones existenciales que necesitan ser
connotadas por la hipótesis normativa.
c) Nivel pragmático, se trata de la dinámica del sistema jurídico, del
proceso de autoformación del derecho. Una vez que el sistema se
orienta hacia la regulación de las conductas, es menester que
solucione efectivamente los conflictos y confiera certeza a las
dificultades.
3.10. Las ficciones son verdades jurídicas

El significado de ficción es justamente algo que no puede tener en cuenta

cualquier acepción de verdad, pues eso lleva a un sinsentido semántico. Debido a
que el vocablo verdad requiere, necesariamente, alguna vinculación, alguna
relación de correspondencia con la realidad, bajo pena de pérdida de su sentido y,
por lo tanto, inteligibilidad del discurso. Igualmente, el mismo criterio, por obvio
que parezca, se aplica al discurso jurídico – normativo.
Es por eso que la verdad jurídica es una constatación o correspondencia a nivel
externo significa un enunciado sobre la norma o el sistema, como, por ejemplo,
una opinión científica o un texto de doctrina jurídica, si un hecho es considerado
como verdadero, es decir, habiendo ocurrido, una regla que lo enuncie tendrá
presunción de veracidad, pudiendo, en regla, ser desvirtuada en el contexto del
debido proceso legal.

3.11. FICCIONES JURÍDICAS EN EL DERECHO TRIBUTARIO:

Son ficciones jurídicas legítimas en el subsistema tributario, pero sin herir en la
capacidad contributiva, pues tales ficciones no pueden exceder la función
integradora, ante la prueba de constitucionalidad.

Pérez de Ayala circunscribe a tres las funciones de las ficciones en el Derecho

tributario. Según tan insigne maestro, se trata de instrumentos que se utilizan
para:
a) La reducciones simplificadora de los elementos substanciales del Derecho
b) Concretizar el principio de eficacia, a efectos de simplificar o acelerar la
gestión, liquidación o recaudación tributaria.
c) La lucha contra el fraude tributario9

3.11.1. Ficciones de segundo grado: Desconsideración de la realidad

institucional
Según este tipo de ficciones se relaciona con la realidad institucional pues muchas
veces este tipo de ficciones ocurre a la par con una ficción de tercer grado que
opera sobre la realidad jurídica. Un ejemplo muy resaltante sea la
desconsideración que una ley pueda tener en faz de costumbres sociales forma
formadores de la estructura institucional informal.

3.11.2. FICCIONES DE TERCER GRADO: DESCONSIDERACIÓN DE

“REALIDAD” JURIDICA

Según el Autor CHAIM PERELMAN , (1996: 604) La ficción se opondrá, de la

misma forma, no a la realidad, como tal, sino a la realidad jurídica , aunque para el

9
Jorge Bravo Cucci cita a Pérez Ayala, José Luis “Presunciones y Ficciones en el Impuesto a la renta” Pág.
112
observador externo la propia ficción jurídica, como procedimiento de técnica
jurídica, pueda formar parte del derecho y, por lo tanto, de una realidad jurídica
diversamente determinada.10
Si la ficción jurídica fuera solo una oposición a la realidad jurídica, no seríamos
capaces de identificarla como tal. Si se puede identificar, incluso más fácilmente,
cuando una ficción desvirtúa la realidad natural en vez de la institucional o la
jurídica, es porque el derecho no deja de ser igualmente una capa normativa sobre
la compleja estructura institucional y sobre la realidad objetiva.

3.12. ES LA PERSONA JURÍDICA UNA FICCIÓN

La persona jurídica, como dimensión formal de la organización no es una ficción,
pues existe. Su existencia tiene un modo peculiar, pues su ontología es subjetiva y
cumple la función de reunir a individuos interesados en actuar conjuntamente,
pero no en nombre propio. Ese modo de ser es lingüístico, ontológicamente
subjetivo y tiene como condición necesaria una estructura institucional que le
confiere tal status.
3.13. LA FICCIONES JURIDICAS TRIBUTARIAS Y LA SEGURIDAD
JURIDICA
Al tener esa definición sale al encuentro de la noción de reducción de
incertidumbres, función primordial de un sistema jurídico en un Estado
democrático de derecho. Se dice que al violar la seguridad jurídica significa la
inestabilidad institucional, es decir que el derecho, como institución, ya no sirve
como reductor de incertidumbres. Las consecuencias son, obviamente
desastrosas. Es por eso que al restarle a la realidad objetiva, institucional o
jurídica, pueden ser tanto inofensivas como amenazadoras a la seguridad jurídica
y su violación se dará a medida que la ficción restrinja derechos individuales o
cree costos para el particular.

10
Cristiano Carvalho cita a Chaim Perelman “Ficciones Jurídicas y Sistema Tributario” pág. 304
LEGALIAD TRIBUTARIA
La exigencia de creación o aumento del tributo por medio de ley no es un valor en
sí mismo, sino solo un instrumento para entender a otros valores tales como la
seguridad jurídica y el Estado democrático de Derecho. El vehículo legal tiene la
función de denotar cual es la fuente productora de la norma, sea en caso, el
legislativo, y, así, informar que el valor democrático de la auto tributación fue
atendido.

4. LEGISLACION COMPRARADA:

A) PRESUNCION EN LA LEGISLACION CHILENA: Respecto a su legislación

nos señala las presunciones de renta; por consiguiente la ley de impuesto a
la renta a fin de evitar la evasión tributaria ha establecido un instrumento
que le permite al Servicio De Impuestos Internos, liquidar tributos en base
a gastos, desembolse inversiones no justificadas a los contribuyentes.
En efecto, el artículo 70 de la ley al impuesto a la renta chilena señala que
se presume que toda persona disfruta de una renta a lo menos equivalente
a sus gastos de vida y de las personas que viven a sus expensas. Es decir,
en principio se establece que debe existir una congruencia entre gastos de
vida y las rentas declaradas. en el caso que el contribuyente no probara el
origen de los fondos con los que se efectuaron gastos desembolsos o
inversiones a sus rentas declaradas , el artículo 70 del inciso 2 , señala que
se presumirá que corresponden dichos gastos, desembolsos o inversiones
a utilidades afectas al impuesto de primera categoría, según el artículo 20 ,
o clasificadas en la segunda categoría ,conforme al artículo 42 , N°2 , ello
atendiendo a la actividad principal del contribuyente.se debe precisar que
esta es un presunción legal, por lo cual el peso de la prueba recae sobre el
contribuyente, que solo debe aprobar el origen de los fondos. Ahora bien el
 servicio exige además probar la disponibilidad de los fondos, lo cual no
concuerdan con la exigencia legal11.

B) CONCEPTO DE PRESUNCION SEGÚN LEGISLACIÓN MEXICANA

La presunción nace a raíz de evasión e incumplimiento con el pago de los

impuestos que realizan los ciudadanos de México, creando así la llamada
“defraudación fiscal”.

Son una manera de prueba, que dan certeza a las diferentes actividades que
realiza la autoridad competente y para evitar la evasión fiscal por parte de los
ciudadanos.

Existen diferentes tipos de presunciones, entre las más relevantes encontramos a

las LEGALES; dan por cierto un hecho conocido, con cierta relación que los
vincule, y si no existiera dicha relación, se convertiría en ficciones.

Otro tipo de presunciones que se pueden mencionar son las simples, teniendo que
demostrarse el hecho conocido y el que se demostrara para que sean tomados
como un medio de prueba , a diferencia de las presunciones legales , que tienen
una actividad probatoria , sirviendo de prueba para las autoridades , sin
demostrarse los hechos (pueden o no admitir prueba en contrario).12

 LAS PRESUNCIONES RELATIVAS: Son aquellas que permiten prueban en

contrario, permitiendo al particular presentar todas las pruebas que crean
necesarias para desvirtuar la autoridad fiscal.
 LAS PRESUNCIONES ABSULTAS: Aquellas que no permiten prueba en
contrario, y así el legislador establece que de un hecho que resulta

11
ZAVALA ORTIZ, J. (2001) Manual de Derecho Tributario. Santiago de Chile: Editorial Jurídica Conosur Ltda.
Pág.315, 316.
12
Amienta Calderón, Gonzalo .Presunciones y ficciones en el Derecho Tributario. ED. Tribunal Fiscal de la
Federación. Mexico.1998.P.3.
 conocido se puede llegar a uno conocido, pues no podrá existir un hecho
desconocido.

ARTICULO 55 DEL CODIGO FISCAL DE FEDERACIÓN

I. Cuando el contribuyente se oponga u obstaculice una revisión o
auditoria, o en caso de omitir presentar alguna declaración, carezca
de la contabilidad o esta tenga alguna irregularidad.
II. Cuando no cumpla con las obligaciones sobre valuación de
inventarios o no lleve el procedimiento de su control.
III. Cuando no lleve el procedimiento de operaciones en los quipos y
sistemas electrónicos de registro fiscal autorizado por la SHCP.
IV. Cuando se adviertan irregularidades en su contabilidad que
imposibiliten el conocimiento de sus operaciones.
 Cuando no se cumplan los requisitos, antes mencionados, el fiscal
impondrá su autoridad e inducirá que el contribuyente no ha cumplido con
su obligación fiscal, estableciendo la base de los ingresos de acuerdo del
artículo 56 del Código fiscal de la federación.
 Cuando la autoridad competente establezca una presunción, y compruebe
que no existe relación entre el hecho conocido y el desconocido, por lo
tanto la autoridad no podrá tomar en cuenta esta presunción, ya que no
será verdadera y no será la situación fiscal en la que se encuentra el
contribuyente.

LAS FICCIONES:

Nacen cuando los contribuyentes buscan formas para evadir impuestos y así
darse una defraudación fiscal, la autoridad estableció presunciones, pero al darse
cuenta que a pesar de haberse creado se seguían evadiendo impuestos, son
creadas las Ficciones

Se podría confundir las presunciones con las ficciones jurídicas, la segunda nace
de un supuesto falso, y viene de hechos materiales, siendo así que una ficción
nunca podrá ser una presunción, a diferencia de la presunción que si podría llegar
a ser una ficción, ya que estas nacen de un hecho conocido.

Estas ficciones sirven para que los contribuyentes no se equivoquen y si así lo

hicieran puedan remediarlo de alguna manera.

Si una ficción afecte la capacidad contributiva tendría que ser declarada como
inconstitucional, pues si las ficciones violan algún principio tendrá que ser
declarado por la autoridad competente como inconstitucional.13

Tanto las presunciones como las ficciones deben respetar los principios de
equidad, proporcionalidad, capacidad contributiva, y si se crean normas que violen
este tipo de principios el contribuyente tendrá el derecho para combatirlo

En conclusión tanto las presunciones como las ficciones tienen dos finalidades:

 Que se dé una recaudación la evasión , en los casos que falte información

y documentación
 Evitar que se dé una evasión tributaria por parte del contribuyente.

C) LEGISLACION COMPARADA SOBRE LA REPÚBLICA DE COSTA RICA

Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la renta N° 18445-H (09-09- 98), en su

artículo 8° regula la figura del Incremento Patrimonial no Justificado

El incremento patrimonial, se basará en cualquier aumento en el capital del

contribuyente durante un periodo fiscal, más los ajustes en los desembolsos no
deducibles, menos los ingresos no gravables; tal incremento debe provenir de
ingresos gravables.14

13
Rozas Valdés, José Andrés. Ficción de retenciones y evaluación al integro en el impuesto sobre la renta
ediciones jurídicas y sociales .S.A.Madrid. 1997. P.56
14
Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la renta N° 18445- enlace:
Hhttps://docs.google.com/document/edit?id=1922aTcddU7AymJZVI55bpgty62Ri3uVdOIFjZVoObu0&hl=es
 CAPITULO V:

ANALISIS DE SENTENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

EXPEDIENTE N° : 534-2000
INTERESADO : VÍLMA TANIA VÁSQUEZ RAMÍREZ
ASUNTO : IMPUESTO A LA RENTA
FECHA : LIMA, 22 DE AGOSTO DE 2003

CONSIDERANDO:

En relación con el reparo por rentas de primera categoría por los ejercicios
gravables 1993 y 1994, que la Administración no ha considerado la condición de
terreno sin construir que tienen sus inmuebles a los que ha atribuido una renta
ficta, los mismos que no contaron con instalaciones de agua ni energía eléctrica
durante los periodos acotados, con lo cual se acredita que en esa condición no
podían generar rentas y que estuvieron totalmente desocupados, precisando
además que los terrenos fueron declarados como tale para efecto del Impuesto
Predial.
SUPUESTOS:

 En el reparo de rentas de segunda y cuarta categoría por el ejercicio 1993,

alega que los ingresos por el alquiler de equipos de cómputo a diversas
empresas, fueron declaradas a rentas de cuarta categoría.

 No se le reconoció la deducción del 20% por concepto de depreciación.

 En cuanto al incremento patrimonial a partir del préstamo otorgado a la

empresa Comercial del Centro por S/. 125,000.00, no se realizó el análisis
correspondiente del flujo monetario privado que acredite el importe
prestado, ni se tomó en cuenta como renta que sustenta su capacidad
patrimonial, los ingresos percibidos por segunda y cuarta, ni la renta
presunta estimada de primera y tercera categoría por dicho ejercicio.
  En relación a los intereses generados por las omisiones a los pagos del
ejercicio de 1994, estas están referidas a la presunta renta proveniente de
alquiler de computadores por dicho ejercicio, no se habría producido dado
que no se percibieron ingresos por dicho concepto.

 Resoluciones de multa, son resultado de los reparos por rentas de primera

categoría, las que deben dejarse sin efecto al no estar acreditada la
percepción de ingresos por el alquiler de computadores.
PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN

Respecto al ejercicio de 1993 por renta ficta de primera categoría por predios
cedidos gratuitamente; y al impuesto a la Renta del ejercicio 1994 por renta ficta
de primera categoría por predios ocupados por terceros, así como por el
arrendamiento de equipos de cómputo a diversas empresas, por intereses por
omisión a los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta por rentas de primera
categoría por alquiler de equipos de cómputo, emitiendo además Resoluciones
Multa.

REPARO POR RENTA FICTA DE PRIMERA CATEGORÍA POR PREDIOS

CEDIDOS GRATUITAMENTE

Constituyen renta ficta de primera categoría de predios cuya ocupación hayan

cedido sus propietarios gratuitamente o a precio indeterminado, que es
equivalente al 6% del valor del predio declarado en el autoevalúo correspondiente
al Impuesto al Valor del Patrimonio Predial.
SE PRESUME:

 Que los predios han estado ocupados durante todo el ejercicio gravable,
salvo demostración en contrario a cargo del locador.
 El periodo de desocupación de los predios se acreditará con la disminución
en el consumo de los servicios de energía eléctrica y agua. En el caso que
se encuentre en estado ruinoso se debe comprobar a través de una
Resolución Municipal; así como cualquier otro medio probatorio que sea de
suficiente criterio para la SUNAT.

 Se entenderá que existe cesión gratuita o a precio no determinado de

predios cuando se encuentren ocupados por personas distintas al
propietario y siempre que no se trate de arrendamiento o
subarrendamiento, salvo prueba en contrario.
 Salvo prueba en contrario se entenderá a que existe cesión gratuita o a
precio no determinado de predios o bienes muebles cuando se encuentren
 ocupados o en posesión de persona distinta al propietario, siempre que no
se trate de un arrendamiento o subarrendamiento.

 Como hecho base o hecho cierto la acreditación de la existencia de un

inmueble ocupado por un terceo en virtud a un título distinto al
arrendamiento o subarrendamiento, presumiéndose que la totalidad del
bien ha sido cedido gratuitamente o a precio no determinado por todo el
ejercicio.
 ACREDITACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN:

 Tendría que probar que el inmueble ha sido ocupado por un tercero

a causa distinta del arrendamiento o subarrendamiento, de tal forma
que si no se verifica el antecedente o hecho cierto, no es posible
establecer un vínculo con el hecho presunto.

 A la acreditación que el bien fue cedido parcialmente, en caso no

haber probado la Administración que el inmueble ha sido ocupado
por un tercero por una causa distinta a la del arrendamiento o
subarrendamiento, no se da el hecho base y consecuentemente no
se aplica la presunción en el sentido que el bien fue cedido en su
totalidad gratuitamente o a precio no determinado y por todo el
ejercicio no existiendo por tanto renta ficta.

 Obligación de probar el hecho base, y si no cumple con ello no habrá

presunción que pueda aplicarse, puesto que no cabría sostener que
es el contribuyente quien está obligado a probar que el predio se
encuentra desocupado, a efecto que no se aplique la presunción,
dado que ello no implicaría una consideración distinta no prevista en
l
a
“Corresponde a la Administración probar que el predio ha estado
ocupado por un tercero bajo un título distinto al de arrendamiento o
l subarrendamiento. Debido a que ello constituye un hecho base a fin
e que se presuma la existencia de renta ficta por la cesión gratuita de
y la totalidad del mismo por todo el ejercicio gravable.
.
Correspondiendo al deudor tributario acreditar, de ser el caso, que el
inmueble no ha sido cedido en su totalidad, o por todo el ejercicio.”

 ANÁLISIS DEL DOCUMENTO:

1) Verificación ocular o comprobación de la ocupación por terceros

distintos al propietario de los referidos inmuebles.
 2) Indicar la fecha de realización de la inspección (sólo certifica la
ocupación por personas distintas al propietario).

**Corresponde a la Administración y no al recurrente la probanza de

ocupación de los predios por un tercero**
INCREMENTOS PATRIMONIALES NO JUSTIFICADOS

La SUNAT determinará la renta imponible mediante acotación de oficio, cuando el

contribuyente de un ejercicio gravable no justifique los incrementos patrimoniales o
la diferencia entre gastos comprobados y las rentas totales declaradas.

Hechos expuestos: no ha sido justificado, no se determinó su procedencia ni su

categoría de renta. En este caso estaríamos frente a una renta que no ha sido
declarada, ésta no constituiría incremento patrimonial no justificado.

Procedencia parcial incremento patrimonial no justificado, cuya procedencia no

fuera conocida, los otros ingresos se gravarán como renta en la categoría que
corresponda.

Renta imponible se constituye por las rentas declaradas, detectadas mediante

fiscalización cuya procedencia es conocida y el incremento patrimonial no
justificado.

Con los ingresos o rentas omitidos detectado por la administración permite

justificar el incremento patrimonial, a fin de evitar una doble afectación o gravamen
en la determinación d la obligación tributaria.

Aun cuando no se sabe la procedencia de los ingresos omitidos estos se

encuentran gravados con el Impuesto a la renta y en ningún modo a establecer
que los ingresos omitidos determinados en fiscalización, cuya procedencia es
conocida, no se encuentran gravados.

 Actividades ilícitas y donaciones que no constan en documento de fecha

cierta o escritura.

 Posibilidad de justificar el patrimonio detectado en la fiscalización que no

había sido declarado, por la transferencia de activos que a su vez huirán
originado la adquisición de otros, que es con ellos con los que podría
haberse adquirido el patrimonio detectado.

 Nada impide que los hechos de los predios puedan alquilarse o cederse por
un monto inferior al 6% del valor de autoevalúo, deberá ser calculado sobre
la base de un monto mínimo equivalente al 6% del valor del predio.
POR EJEMPLO:
 Un contribuyente al que se le hubiera detectado un incremento patrimonial
no justificado, que tuviera ingresos por concepto de arrendamiento de un
predio ascendente al 4%, tendría que considerarse por concepto de rentas
de primera categoría el monto equivalente al 6%, conforme al art.23 de LIR,
para efecto de determinar la base imponible de dicho tributo, sin que ello
signifique que pudiera afirmarse que recibido como ingreso el 6% del
referido valor de autoevalúo, sino únicamente 4%, que es el que puede
justificar la adquisición de patrimonio toda vez que resulta evidente que la
diferencia, esto es, el 2% del valor de autoevalúo, constituye una renta ficta
y no un ingreso real.
CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL:

 Los ingresos omitidos de declarar que constituyen renta gravada,

detectados en el procedimiento de fiscalización, cuya procedencia ha sido
determinada por la Administración, forman parte de la renta imponible a
efecto de determinar el Impuesto a la renta y se excluyen conjuntamente
con la renta declarada, a efecto de determinar el incremento patrimonial no
justificado.
 La renta ficta para predios arrendados o cedidos gratuitamente o a precio
indeterminado no permite justificar el incremento patrimonial, determinado
por los artículos 52° y 92°.15

15
Este criterio fue sometido al Pleno una segunda interpretación que sostiene que la renta ficta para predios
arrendados o cedidos gratuitamente o a precio indeterminado consistente en el 6% del valor del autoevalúo
del predio, permite justificar el incremento patrimonial determinado conforme a lo dispuesto en los art. 52 y
92 de la Ley del Impuesto a la Renta.
 CONCLUSIÓN
 Como conclusión se dice que en la legislación comparada en lo que
hace referencia a la Mexicana se tiene ya previsto esa institución que
hace los legisladores para que así las mismas personas no evadan
impuesto a la administración.
 Se tiene presente que al tener que dar a la presunción como las
ficciones se hace detallar que fue creada por legislador para que se
evite una evasión tributaria y así no se haga el desconocido y pague
conforme a lo que establece en su bolsillo.
 Cabe resaltar que en la legislación Costa Rica regula lo que se llama
el incremento patrimonial en la que se tiene la misma esencia como
otros países.
 La ficción jurídica nace de un hecho desconocido, debido a que el
legislador o la administración tributaria son quienes las crean para
que el contribuyente pueda cumplir con la Obligación Tributaria.
 Frente a las presunciones podemos determinar que nacen de un
hecho conocido, pues muchas veces se considera como medio de
prueba para el contribuyente y así poder desvirtuar a la
Administración Tributaria, frente a sus presunciones.
 Lo que se llega a tener en cuenta que la ficción jurídica es un acto de
habla pero a la realidad intencional o a la realidad objetiva para asi
generar efectos que no serían posibles de otra forma
 Se llega de manera lógica que la ficción es solo una realidad
intencional en lo que refiere es que el derecho no es solo eso sino
que además tiene que concordar con la realidad social
 Bibliografía

 http://orientacion.sunat.gob.pe/index.php/personas-menu/impuesto-a-la-
renta-personas-ultimo

 Carvalho, Cristiano. “Ficciones jurídicas en el derecho tributario”. Editorial

Pacifico. Brasil.
 https://www.gob.pe/664-impuesto-a-la-renta
 http://orientacion.sunat.gob.pe/index.php/personas-menu/impuesto-a-la-
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 Jorge Bravo Cucci. “Presunciones y Ficciones en el Impuesto a la Renta”.
Editorial Ara Editores. Lima.
 Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la renta N° 18445- enlace:
Hhttps://docs.google.com/document/edit?id=1922aTcddU7AymJZVI55bpgty62Ri3u
VdOIFjZVoObu0&hl=es
 Amienta Calderón, Gonzalo .Presunciones y ficciones en el Derecho Tributario.
ED. Tribunal Fiscal de la Federación. Mexico.1998.P.3.