Importanța și bazele constituirii Situațiilor Financiare
1.1. Rolul Situațiilor Financiare în asigurarea informațională a utilizatorilor 1.2.IFRS-urile și valoarea lor în armonizarea contabilității 1.3.Caracteristicile calitative ale informațiilor financiare 1.4.Elementele Situațiilor Financiare și evaluarea acestora 1.5.Situațiile Financiare cu scop general 1.1. Rolul Situațiilor Financiare în asigurarea informațională a utilizatorilor Contabilitatea are ca scop colectarea, generalizarea și prezentarea informațiilor cu privire la activitatea entității și a rezultatelor ei către toate grupele de utilizatori. Însă, în ultimul timp a crescut rolul contabilității în asigurarea persoanelor interesate cu informație necesară în luarea deciziilor manageriale și economice. Aceasta a fost determinată de extinderea relațiilor economice dintre țări, intensificarea procesului de constituire a entităților cu capital străin și necesitatea atragerii investițiilor externe în economia națională. Ca urmare, principalii utilizatori a informației financiare au devenit investitorii și creditorii, care îndeosebi sunt interesați de succesul entității beneficiară de investiții. Internaționalizarea business-lui, necesitatea armonizării sistemului contabil din diferite țări, a condiționat pregătirea informației financiare pe baza standardelor internaționale. Aceasta permite: în primul rând, înțelegerea situațiilor financiare de către toate categoriile de utilizatori, în al doilea rând, elaborarea lor după reguli unice, ceea ce asigură comparabilitatea indicatorilor entității economice nu doar în interiorul țării, dar și peste hotare. Entitățile moderne prezintă în sine subiecți economici cu o structură destul de complexă, având în componența lor un șir de subdiviziuni, care la rândul lor sunt strâns legate economic și juridic cu alte entități: furnizori, cumpărători, bănci comerciale, companii de asigurare, serviciul fiscal și organe statistice, etc. Toți participanții, totodată, sunt și utilizatori de informație, care în raport cu entitatea dată pot fi împărțiți în două mari grupuri: utilizatori interni de informații și utilizatori externi de informații. Utilizatorii interni de informații sunt personalul administrativ al entității (managerii, contabilii, analiștii), care au acces la informația obținută atât în contabilitatea managerială cât și în contabilitatea financiară. În baza acestei informații se iau decizii cu caracter operațional și financiar: stabilirea direcției de dezvoltare a entității, elaborarea planului de afaceri pentru anul următor, identificarea surselor de finanțare, stabilirea căilor de investiție, etc. La utilizatorii externi de informații se referă: - proprietarii (investitorii, acționarii, analiștii); - creditorii; - partenerii comerciali (furnizorii și cumpărătorii); -angajații și oraganele sindicale; - organele de stat (fiscale și statistice); -bursele de valori, firmele de audit, analiștii și consultanții.
1.2.IFRS-urile și valoarea lor în armonizarea contabilității
În orice țară a existat și există un sistem propriu de contabilitate, care este determinat prin normalizarea sa. Normalizarea( standardizarea) contabilității este procesul de adoptare a unor dispoziții cu privire la soluționarea corectă a problemelor legate de pregătirea și utilizarea informațiilor. Aceasta asigură întocmirea situațiilor financiare în baza unora și acelorași reguli. Respectiv, normalizarea contabilă ajută comparabilitatea poziției financiare și modificărilor poziției financiare a diferitor entități din același sector de activitate. Cu toate acestea, sistemului contabil din fiecare țară îi sunt inerente un șir de caracteristici care sunt condiționate de nivelul dezvoltării economice, legislația națională și de alți factori. Ca urmare, pregătirea de informații financiare atât pentru utilizatorii interni, cât și pentru cei externi, în diferite țări se realizează în mod diferit, și, ca urmare, nu toate informațiile sunt clare pentru utilizatorii de peste hotare. Mai mult ca atât, deoarece principiile și cerințele folosite la întocmirea situațiilor financiare, variază de la o țară la alta, nici indicatorii economici obținuți nu sunt comparabili la nivel internațional. Această situație duce la consecințe negative, de exemplu, analiștii financiari și alți utilizatori suportă costuri suplimentare pentru recalcularea indicatorilor financiari, în scopul de a-i compara cu cei ai entităților din diferite țări. Având în vedere cele expuse mai sus, reprezentanții grupului țărilor dezvoltate au găsit o cale de ieșire din această situație în 1973, când din inițiativa acestora a fost creat Comitetul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate (CSIC). În același an, Comitetul a început elaborarea Standardelor Internaționale de Contabilitate (SIC), la baza cărora a stat Metodologia Sistemului de Contabilitate anglo-american. Astfel, din acest moment se poate vorbi despre o armonizare și internaționalizare a contabilității din diferite țări. Armonizarea- un proces care ajută la reducerea diferențelor în contabilitate la nivelul Standardelor Internaționale, ceea ce asigură comparabilitatea datelor între țări. Internaționalizarea se explică prin faptul că există un sistem de contabilitate internațional, care prevede o metodologie contabilă unică pentru toate țările. Se poate observa că, până la sfârșitul anilor 90 Comitetul a finalizat practic lucrul cu privire la elaborarea standardelor internaționale de bază. Aceasta a fost urmată de schimbări organizaționale. În 2001, Comitetul a fost reorganizat în Consiliu, și deoarece în anul 2002 standardele au devenit cunoscute sub denumirea de Standarde Internaționale de Raportare Financiară (International Financial Reporting Standards, IFRS), respectiv și Consiliul a devenit cunoscut sub denumirea de Consiliu pentru Standarde Internaționale de Raportare Financiară (International Financial Reporting Standards Board, IASB).
1.3. Caracteristicile calitative ale informațiilor financiare
Factorul esențial care determină utilitatea informațiilor pentru utilizatorii existenți și potențiali ( investitori, creditori și alți utilizatori) în luarea deciziilor îl reprezintă caracteristicile calitative ale informațiilor financiare utile. Conform cadrului general conceptual, caracteristicile calitative se împart în fundamentale și auxiliare. La prima grupă se referă: relevanța, semnificația și reprezentarea exactă. A doua grupă include: comparabilitatea, verificabilitatea, oportunitatea și inteligibilitatea. Relevanța semnifică, că o informație este relevantă atunci când influențează deciziile utilizatorilor, facilitând evaluarea de către acestea a evenimentelor trecute, prezente și viitoare. Informația financiară are capacitatea de a influența asupra deciziilor, dacă are valoare de confirmare (valoare respectivă) și valoare de prognoză (predictivă). Valoare de confirmare înseamnă, că informația financiară prezintă dovezi în raport cu evaluările anterioare. Informația financiară are valoare de prognoză dacă poate fi utilizată ca intrări în procesele aplicate de utilizatori pentru a previziona rezultatele viitoare. Semnificația determină cărui nivel trebuie să-i corespundă informația pentru a fi considerată relevantă. Informația este semnificativă dacă omiterea sau declararea ei eronată ar putea influența deciziile pe care utilizatorii le iau pe baza pe baza informațiilor financiare privind o anumită entitate raportoare. Cu alte cuvinte, semnificația este un aspect al relevanței specific unei entități bazat pe natura sau importanța (sau pe ambii factori) elementelor la care se referă informațiile în contextul situației financiare ale entității respective. Reprezentarea exactă semnifică faptul, că pentru a fi utilă informația financiară nu trebuie doar să prezinte fenomenele economice, ci trebuie și să asigure reprezentarea exactă a fenomenelor economice pe care își propune să le reflecte. Pentru a fi perfectă din punct de vedere al reprezentării exacte, o descriere trebuie să aibă trei caracteristici: ea trebuie să fie completă, neutră și fără erori. Descriere completă include toate informațiile necesare pentru ca un utilizator să înțeleagă fenomenul economic descris, inclusiv toate descrierile și explicațiile necesare. O descriere neutră nu suportă influențe și manipulări în pregătirea și prezentarea informațiilor financiare. Neutralitatea înseamnă lipsa influenței care ar înclina decizia utilizatorului spre anumită direcție, cu scopul creșterii probabilității că informația financiară va fi favorabil sau nefavorabil interpretată. Comparabilitatea- este una din caracteristicile calitative importante care sporește utilitatea informației. Esența ei constă în faptul, că situațiile financiare trebuie comparate în așa fel, încât datele conținute să poată fi comparate în dinamică, adică pe câteva perioade. Verificabilitatea înseamnă că diferiți observatori independenți și în cunoștință de cauză ar putea ajunge la un consens, dar nu neapărat la un acord total, că o anumită descriere este o reprezentare exactă. Ea ajută utilizatorii să se convingă că informația oferă o reprezentare exactă a acelui fenomen economic pentru reflectarea căruia ea este destinată. Oportunitatea înseamnă existența informațiilor disponibile pentru factorii decizionali în momentul de timp în care ele pot influența deciziile luate. În general, utilitatea informațiilor scade cu cât ele sunt mai vechi. Înțelegerea de către utilizatori a informațiilor prezentate în situațiile financiare are o importanță deosebită în luarea deciziilor corespunzătoare. Utilizatorii acestora trebuie să înțeleagă ce metode a aplicat entitatea la recunoaștere și evaluarea indicatorilor, modul lor de calcul etc. Descrierea lor poate fi regăsită în politicile contabile ale entității, în anexele la situațiile financiare sau în nota explicativă.
1.4. Elementele situațiilor financiare și evaluarea acestora
Cadrul conceptual evidențiază următoarele elemente din situațiile financiare-active, datorii,
capital propriu, venituri și cheltuieli, cărora le sunt oferite anumite definiții. Activ-o resursă: - controlată de entitate; - provenită ca rezultat al unor fapte economice care au avut loc în trecut; Noțiunea de activ ca resursă conform IFRS exclude faptul identificării activelor ca proprietate. Prin urmare, în componența activelor se include nu toată proprietatea entității, ci doar ceea ce va aduce beneficii în viitor. Datorie-este: - o obligație curentă; - care apare în rezultatul unor fapte economice din trecut; - rambursarea căreia va duce la micșorarea resurselor entității generatoare de avantaje economice; Capitalul reprezintă acea parte a activelor entității, care rămâne după excluderea tuturor datoriilor sale. Capitalul ca mărime valorică este un element de echilibru și în contextul IFRS poate fi numit ca: capital acționar, capital sub formă de cote de participație, capital social. Capitalul poate fi majorat ca urmare: a emiterii de noi instrumente de capitaluri proprii; oferirii contribuțiilor suplimentare de către proprietari; reinvestirii profitului net; reevaluării imobilizărilor din cauza creșterii valorii juste. Conformarea doar la definiție nu presupune recunoașterea automată a unui anumit articol, deoarece este necesar, de asemenea, să se aibă în vedere respectarea criteriilor de constatare. Deci, criteriile de recunoaștere pentru active și datorii sunt: probabilitatea că beneficiile economice viitoare asociate cu un anumit element de raportare vor fi obținute sau nu; posibilitatea sigură de măsurare sau estimare în expresie valorică a unui element din situațiile financiare; Activele pot reprezenta beneficii economice viitoare ale entității, care au una sau mai multe dintre următoarele proprietăți: acestea pot fi înlocuite cu alte active; pot fi utilizate pentru acoperirea datoriilor; pot fi distribuite între proprietarii entității; Principalele criterii ale unui activ nu se referă la forma lor fizică sau starea obiectelor. Licențele, drepturile de autor și altele nu au o formă fizică (sunt necorporale), dar sunt recunoscute ca active. Cerința obligatorie a IFRS este divizarea activelor în active imobilizate și active circulante. Activul imobilizat-nu este un activ de lungă durată. Criteriul de bază este intenția proprietarului privind utilizarea activului. Imobilizările sunt acele active pe care entitatea intenționează să le utilizeze într-o perioadă lungă de timp, în scopul de afaceri și pentru activitatea operațională. Activele circulante, dimpotrivă, se recunosc după perioada de utilizare, care de regulă este de 12 luni, timp în care activul își schimbă forma, adică trece stadiul tranzacției. Una din condițiile de recunoaștere a unei datorii este ca entitatea să dispună de o obligație curentă, ceea ce presupune apariția unei restanțe sau a angajamentului de a acționa într-un anumit fel. După modul de rambursare, ele de asemenea se clasifică în datorii pe termen lung și curente. Există mai multe modalități de rambursare sau de acoperire a datoriilor, precum ar fi: înlocuirea cu o altă datorie; transferarea datoriei de capital; refuzul creditorului de la drepturile sale sau pierderea lor; Deși capitalul se determină ca diferența dintre valoarea reziduală a activelor și datorii, aceasta nu înseamnă că el poate fi divizat în subgrupe, care urmează a fi reflectate separat în bilanț. Acestea includ: mijloace alocate de acționari; profitul nerepartizat; rezervele create din profitul nerepartizat; rezervele, care reprezintă ajustări și care asigură menținerea capitalului; Mărimea capitalului se determină în dependență de factorii juridici și fiscali, precum și în funcție de modalitățile de evaluare. Alocările în rezervele statutare și în alte rezerve se efectuează din contul profitului nerepartizat, dar nu pe baza cheltuielilor. În condițiile actuale, o atenție deosebită ar trebui să fie acordată elementelor Situației privind poziția financiară, care descrie starea financiară a entității, dar nu cea a veniturilor și cheltuielilor recunoscute pe baza lor (articolelor compartimentului de profit și pierderi a Situației rezultatului global). Cu toate acestea, în continuare se examinează definirea acestor noțiuni, în conformitate cu Cadrul conceptual: Veniturile-reprezintă majorări ale beneficiilor economice în rezultatul măririi valorii activelor sau a diminuării datoriilor, cu excepția contribuțiilor proprietarilor la capital. Cheltuielile-reprezintă diminuări ale beneficiilor economice în rezultatul micșorării valorii activelor sau a majorării datoriilor, cu excepția cotelor proprietarilor. Pe baza acestor definiții, veniturile sunt împărțite în două tipuri: - Venituri din vânzări(se descriu fiind venituri care rezultă din activitățile curente ale entității, și includ: încasări din vânzări, onorarii de recompense, dobânzi la credite, redevențe și chirii). - Venituri ce nu țin de activitatea de bază( ele pot exista sau nu, sursele de proveniență a acestora pot fi: vânzarea de active imobilizate, venituri nerealizate rezultate din reevaluarea titlurilor de valoare deținute pentru tranzacționare, creșterea valorii activelor imobilizate. Aceste tipuri de venituri sunt recunoscute în Situația rezultatului global separat, pentru că ele se deosebesc după conținutul lor economic de venitul din vânzări. Cheltuielile reprezintă pierderile, precum și acele cheltuieli care apar în procesul desfășurării activităților curente ale entității. Pierderile în acest caz pot avea loc sau nu. De obicei, la cheltuielile care apar în procesul desfășurării activităților curente ale entității se referă: costul vânzărilor, cheltuielile de distribuție, cheltuielile administrative. Însă pierderile pot fi rezultatul unor calamități naturale,vânzarea de active imobilizate, impactul negativ al schimbărilor în ratele de schimb privind activele și datoriile financiare. În situația rezultatului global, la compartimentul de profit și pierdere, ele sunt prezentate separat. Recunoașterea elementelor din situațiile financiare este considerată de Cadrul conceptual ca "procesul încorporării în Situația poziției financiare sau în Situația rezultatului global a unui obiect care corespunde definiției unui element și îndeplinește criteriile de recunoaștere". Criteriul de recunoaștere se rezumă la următoarele: 1- determinarea existenței probabilității că orice beneficiu economic viitor asociat elementului, va crește sau va scădea. 2- se pot evalua cu suficientă fiabilitate costurile efective de procurare sau valoarea obiectului.
1.5. Situațiile financiare cu scop general
Entitățile care practică activitate de antreprenoriat sunt obligate să întocmească situații
financiare cu scop general în conformitate cu IAS 1 "Prezentarea situațiilor financiare". Astfel de situații financiare conțin informații care vor ajuta toți utilizatorii să ia decizii administrative și economice necesare. Cu toate acestea, recunoașterea, evaluarea și prezentarea informației pe anumite elemente ale contabilității reprezintă obiectul de examinare a altor IFRS. În plus, la pregătirea informațiilor financiare, unele entități care au o activitate specifică în afară de standardul de bază (IAS1) , se mai ghidează și de unele IFRS. Companiile de asigurări, pe lângă IAS 1, se conduc de asemenea și de IFRS 4"Contracte de asigurare". Dispozițiile IAS 1 se aplică în egală măsură tuturor entităților, inclusiv cele care întocmesc situațiile financiare ale grupului. În afară de acest standard la întocmirea acestor situații financiare sunt folosite suplimentar următoarele IFRS: IFRS 3 "Combinări de întreprinderi"- în cazul achiziționării unei entități de către altă entitate, care devine o entitate fiică; IAS 27 "Situații financiare individuale"- compania-mamă la determinarea modului de contabilizare a investițiilor în entitatea fiică, precum și reflectarea în situațiile financiare individuale; IAS 28 "Investiții în entități asociate și asocieri în participație"- în cazul evidențierii de către entitatea care întocmește situațiile financiare, a indicatorilor cu privire la investiții și rezultate financiare având o cotă de participație în altă entitate de la 20 până la 50 %. IFRS 10 "Situații financiare consolidate"- în cazul când compania-mamă întocmește pe baza situațiilor financiare individuale a situațiilor financiare consolidate. IFRS 11 "Aranjamente comune"- se aplică de către entitățile care exercită control comun asupra anumitor activități ale entității. Situațiile financiare cu scop general conțin informația cu privire la situația financiară a entității raportoare, care conform Cadrului conceptual – reprezintă informația despre resursele economice ale organizației și cerințele entității raportoare.