Sunteți pe pagina 1din 55

CAPITOLUL II

REGLEMENTĂRI ŞI PROCEDURI ACTUALE ÎN ROMÂNIA


PRIVIND AUDITUL PUBLIC INTERN

2.1. Reglementări internaţionale privind auditul şi auditul public


intern

2.1.1. Conceptul de audit, audit public intern şi legăturile dintre ele

Cuvântul „audit” provine din latină, unde „audire” înseamnă a asculta. Scopul
principal al acestor „ascultări” îl constituia prevenirea unor acte de fraudă ale persoanelor
însărcinate cu administrarea banilor publici (chestori). Istoricii sunt de părere că primele
registre cu caracter contabil datează de aproape 6.000 ani şi acestea au aparţinut civilizaţiei
asiro-babilonene, prin care era reglementată activitatea de comerţ (codul lui Hammurabi).
Evoluţia auditului este redată în tabelul 1.1:
Tabel 1.1 Periodizarea istoriei auditului

IMPORTANŢA
MOD DE
PERIOADA OBIECTIVELE AUDITULUI CONTROLULUI
VERIFICARE
INTERN
Antică – 1.500 Detectarea fraudelor Detaliat Nerecunoscut
1.500 – 1.850 Detectarea fraudelor Detaliat Nerecunoscut
1.850 – 1.905 Detectarea fraudelor, detectarea Câteva testări, în Nerecunoscut
erorilor fundamentale principal detaliat
1.905 – 1.933 Determinarea gradului de sinceritate Detaliat, dar şi pe Uşoară recunoaştere
în raportarea situaţiilor financiare, bază de testare
detectarea fraudelor şi erorilor
1.933 – 1.940 Determinarea gradului de sinceritate Pe bază de testare Trezirea
în raportarea situaţiilor financiare, interesului
detectarea fraudelor şi erorilor
1.940 – 1.960 Determinarea gradului de sinceritate Pe bază de testare Accent puternic
în raportarea situaţiilor financiare,
detectarea fraudelor şi erorilor

În antichitate, obiectivul principal al evidenţei contabile îl constituia protejarea


integrităţii averilor. Înregistrările efectuate aveau drept scop verificarea exhaustive a

1
tranzacţiilor. Se utiliza şi inventarierea periodică a averilor pentru stabilirea taxelor şi
impozitelor cuvenite statului.
Egiptenii au dezvoltat un sistem de control intern bazat pe punctarea evidenţelor unui
trezorier oficial cu evidenţele ţinute de un altul, iar cele două evidenţe trebuiau să coincidă.
În secolul VI î.e.n., în Grecia antică, auditul conturilor era utilizat pentru prima dată şi
consta în verificarea tuturor plăţilor şi încasărilor care implicau fonduri publice. Sistemul
atenian prevedea existenţa auditorilor guvernamentali care examinau evidenţele tuturor celor
care erau responsabili cu administrarea banilor publici.
Romanii sunt primii care au statuat divizarea sarcinilor între persoanele oficiale care
autorizau taxele şi cheltuielile şi cele care se ocupau efectiv cu plăţi şi încasări.
Creşterea complexităţii afacerilor comercianţilor a dus la dezvoltarea sistemului
contabil utilizat în derularea tranzacţiilor şi folosirea partidei duble în contabilitate.
Auditul a fost implementat pentru prima dată şi în China, în timpul dinastiei Chao
(1.122 – 256 î.e.n.), făcând parte dintr-un proces bugetar detaliat pe toate nivelurile
guvernamentale.
Comercianţii din Veneţia, Genova şi Florenţa au început să utilizeze serviciile
auditorilor care verificau contabilitatea căpitanilor corăbiilor care aduceau mărfurile
comandate. Şi în acest caz, consultarea auditorilor avea drept scop prevenirea fraudelor.
Evidenţele contabile în Anglia erau auditate începând cu secolul al XI-lea, iar mai
târziu auditorii făceau parte din oficialii aleşi ai oraşului. Auditul nu se baza pe controlul
intern şi nu avea drept scop verificarea contabilităţii, ci verifica doar tranzacţiile care se
derulau. În secolul XIX, afacerile industriale se dezvoltă foarte mult şi începe fenomenul de
disociere a proprietarilor de conducerea întreprinderilor, fapt care a dus la limitarea
responsabilităţii acţionarilor. Intervenţia statului în reglementarea sistemului contabil a dus la
dezvoltarea profesiei auditorului, întrucât managerilor li s-a impus să dea publicităţii un bilanţ
complet, iar unul sau doi dintre acţionari avea obligaţia legală de a audita bilanţul respectiv.
După anul 1904 s-a hotărât ca auditorul să verifice şi existenţa fizică a activelor
declarate de întreprindere, iar aspectele vizate erau următoarele:
 dacă s-au înregistrat toate tranzacţiile întreprinderii;
 reflectarea corectă a acestora în registre;
 reflectarea lor în bilanţ.
Profesia de auditor în Statele Unite ale Americii a fost marcată de puternice influenţe
britanice, insă începând cu prima decadă a secolului XX, ea s-a dezvoltat ca o profesie de sine
stătătoare, evoluând foarte rapid. S-a trecut de la verificarea exhaustivă la verificarea prin
sondaj şi s-a pus un accent din ce în ce mai mare pe controlul intern. De altfel, americanii au
fost primii care au început uniformizarea şi standardizarea practicilor de audit, prin emiterea
încă din anul 1917 de către Institutul American al Contabililor a unui ghid profesional în care
se prevedea ce anume trebuie să acopere o misiune de audit. După 1930, obiectivul auditului
s-a „mutat” de la detectarea fraudelor către certificarea situaţiei financiare şi a profiturilor
întreprinderii.

2
Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei organizaţii o
asigurare în ceea ce priveşte gradul de control asupra operaţiunilor, o îndrumă pentru a-i
îmbunătăţi operaţiunile şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare.
Auditul intern ajută organizaţiile să îşi atingă obiectivele evaluând, printr-o abordare
sistematică şi metodică, procesele sale de management al riscurilor, de control şi de guvernare
a organizaţiei, făcând propuneri pentru a consolida eficacitatea.
În Orlando, Florida, SUA, în anul 1941 s-a creat Institutul Auditorilor Interni, care a
fost recunoscut internaţional. Ulterior a aderat Marea Britanie, iar în 1951, Suedia, Norvegia,
Danemarca şi alte state. Funcţia de audit intern a fost puternic marcată de originile sale de
control financiar – contabil. Abia după anii ’80-’90 funcţia de audit intern începe să se
contureze în activitatea entităţilor, iar evoluţia ei continuă în prezent.
Prevăzând importanţa pe care o va căpăta auditul intern, J. B. Thurston, primul
preşedinte al Institutului Internaţional al Auditorilor Interni, declara încă din anul 1941 că
perspectiva cea mai strălucită a auditului intern va fi „asistenţa managerială”.
Evoluţia rapidă a auditului intern s-a realizat în ciuda unor confuzii şi disfuncţii care au
apărut pe parcursul evoluţiei sale, însă ele devine un ajutor de neevitat pentru manager.
Auditul intern îşi va realiza obiectivele dacă există un sistem de control intern bine organizat,
formalizat, care să cuprindă standarde şi norme profesionale, ghiduri procedurale, coduri
deontologice.
Prin activităţile pe care le desfăşoară auditul intern adaugă valoare atât prin evaluarea
sistemului de control intern şi analiza riscurilor asociate activităţilor auditabile, cât şi prin
recomandările cuprinse în raportul de audit întocmit şi transmis în scopul asigurării atingerii
obiectivelor organizaţiei.
Axat la început pe probleme financiar-contabile, auditul intern s-a redefinit mereu
de-a lungul anilor din dorinţa de a răspunde necesităţilor în continuă schimbare ale entităţilor,
deplasându-şi obiectivele spre depistarea principalelor riscuri ale organizaţiei şi evaluarea
controlului intern al acestora.
Diversitatea profilurilor se explică prin diversitatea activităţilor şi a carierelor.
Misiunile de audit intern continuă să se orienteze din ce în ce mai mult spre operaţional şi
tratează teme din ce în ce mai variate şi din ce în ce mai specializate.
Dezvoltarea gestiunii şi complexitatea ridicată a cesteia, incită managerii să solicite
colaborarea specialiştilor în situaţii noi sau dificile, mai ales în cazurile de dezvoltare. Rezultă
astfel că auditorul intern va fi chemat să participe, să colaboreze şi astfel să se integreze în
managementul organizaţiei. Este însă esenţial ca managerul să-şi asume soluţiile preconizate,
rolul auditorului fiind doar cel de consiliere şi nu de decizie.
Creşterea rolului de consiliere este o evoluţie necesară deoarece rolul pedagogic al
auditorului creşte în permanenţa, întrucât acesta participă din ce în ce mai mult la formarea
responsabililor din domeniul său, dar mai ales pentru implementarea Controlului intern.
Tendinţa spre autonomie a auditorilor se află încă la început. Actualmente există unele
propuneri de schimbare a principiului independenţei şi nu doar a independenţei faţă de
3
subiectele auditate, ci o practică voluntaristă a obiectivităţii, dar şi în raport cu managementul.
Auditorul intern va avea atunci dreptul să se autosesizeze şi să ia singur hotărâri cu privire la
investigaţiile pe care trebuie să le efectueze.
Cadrul de referinţă al auditului intern cuprinde:
 conceptul de audit intern, care precizează câteva elemente indispensabile:
 auditul intern efectuează misiuni de asigurare şi consiliere;

 domeniile sale de responsabilitate sunt riscul, controlul intern şi

administrarea entităţii;
 finalitatea auditului intern este aceea de a adăuga valoarea

organizaţiilor.
 codul deontologic, care furnizează auditorilor interni principiile şi valorile ce le
permit să-şi orienteze practica profesională în funcţie de contextul specific;
 normele (standardele) profesionale pentru practica auditului intern, care îi
ghidează pe auditori în vederea îndeplinirii misiunilor şi în gestionarea
activităţilor.
 modalităţile practice de aplicare, care comentează şi explică normele
(standardele) şi recomandă cele mai bune practici ;
 sprijinul pentru dezvoltarea profesională, constituit în principal din lucrări şi
articole de doctrină, din documente ale colocviilor, conferinţelor şi seminarilor.
SUA au fost zguduite la începutul mileniului al treilea de câteva scandaluri financiare
de proporţii, respectiv de fraude fiscale ale firmelor WORLD COM şi ENRON, la care auditul
intern şi consultanţa managerială s-au efectuat în ultimii zece ani de către firma de audit şi
consultanţă ARTHUR ANDERSEN şi care au condus la dispariţia acesteia de pe piaţă şi la
elaborarea Amendamentului Sarbanes & Oxley în Congresul SUA, care printre altele prevede:
 separarea activităţii de consultanţă de cea de audit, deoarece nu putem oferi
consultanţă şi apoi să venim să audit;
 controlul intern este responsabilitatea managerului, care trebuie să se ocupe de
organizarea lui şi de actualizarea sistematică a acestuia pe baza analizei
riscurilor;
 managerul, eventual poate să apeleze la auditul extern pentru a-l sprijini în
organizarea sistemului de control intern;
 auditorul intern realizează numai evaluarea controlului intern pe baza evaluării
analizei riscurilor asociate.
Analizând evoluţia funcţiei auditului intern de la înfiinţare şi până în prezent putem
aprecia următoarele elemente de implicare în viaţa entităţii auditate :
 consilierea acordată managerului;
 ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca;
 independenţa şi obiectivitatea totală a auditorilor.

4
Auditul intern reprezintă o funcţie de asistenţă a managerului, pentru a-i permite să-
şi administreze mai bine activităţile. Componenţa de asistenţă, de consiliere ataşată auditului
intern îl distinge categoric de orice acţiune de control sau inspecţie şi este unanim recunoscută
ca având tendinţe de evoluţie în continuare.
Se acceptă unanim ideea că auditorul intern consiliază, asistă, recomandă dar nu
decide, obligaţia lui fiind de a reprezenta un mijloc care să contribuie la îmbunătăţirea
controlului pe care fiecare manager îl are asupra activităţilor sale.
Auditul intern nu trebuie să suporte influenţe şi presiuni care ar putea fi contrare
obiectivelor fixate. Standardele profesionale de audit intern definesc principiul independenţei
sub formă de două aspecte:
 independenţa compartimentului în cadrul organizaţiei, de aceea el trebuie să
funcţioneze subordonat celui mai înalt nivel ierarhic;
 independenţa auditorilor interni, ceea ce la va asigura obiectivitatea în
activitatea pe care o vor desfăşura.
Respectarea standardului privind independenţa presupune unele reguli:
 auditul intern nu trebuie să aibă în subordine vreun serviciu operaţional;
 auditul intern trebuie să poată avea acces în orice moment la persoanele de
toate nivelurile ierarhice, la bunuri, la informaţii, la sistemele electronice de
calcul;
 recomandările pe care le formulează trebuie să nu constituie în nici un caz
măsuri obligatorii pentru management.
Utilizarea termenului de audit în accepţiunea folosită în prezent este relativ recentă,
plasându-se în perioada crizei economice a anului 1929 din S.U.A., când întreprinderile
afectate de recesiunea economică trebuiau să plătească sume importante pentru auditorii
externi care efectuau certificarea conturilor tuturor întreprinderilor cotate la bursă. În aceste
condiţii, întreprinderile au început să-şi organizeze propriile compartimente de audit intern, în
special pentru reducerea cheltuielilor; aceştia efectuau lucrările pregătitoare din interiorul
entităţii, pentru realizarea activităţii de certificare apelându-se în continuare la cabinete de
audit extern, care aveau dreptul la o supervizare a activităţii întreprinderilor.
După trecerea crizei economice, auditorii au fost utilizaţi în continuare, deoarece
dobândiseră cunoştinţele necesare şi foloseau tehnici şi instrrumente specifice domeniului
financiar-contabil.
Întreprinderile şi organizaţiile sunt în permanenţă confruntate cu nevoia de a-şi
îmbunătăţi performanţele activităţii lor într-un mediu care să le aducă toate garanţiile. Această
îmbunătăţire este din ce în ce mai căutată prin intermediul unei descentralizări a luării de
decizii pentru a se asigura pertinenţa şi implementarea rapidă. În aceste condiţii, managerul
întreprinderii îşi va pune întrebări privind bunul control asupra funcţionării organizaţiei
exercitat de el însuşi şi de colaboratorii săi.

5
Funcţia de audit intern oferă, din acest punct de vedere, siguranţa rezonabilă că
operaţiunile desfăşurate, deciziile luate sunt ,,sub control” şi că, în acest fel, contribuie la
realizarea obiectivelor întreprinderii. În caz contrar, funcţia de audit va trebui să ofere
recomandări pentru a remedia situaţia. Pentru aceasta, auditul intern evaluează nivelul
controlului intern, cu alte cuvinte capacitatea organizaţiilor de a îndeplini în mod eficace
obiectivele carele-au fost atribuite şi de a avea un bun control asupra riscurilor inerente
activităţii lor.

1.1.2 Domeniul de aplicare a auditului public intern

Domeniul de aplicare a auditului intern a cunoscut numeroase dispute între specialişti


şi în consecinţă au apărut noi termeni pentru trasarea drumului parcurs. S-a constatat astfel că
este nevoie de timp pentru “fixarea” unei terminologii şi chiar şi după stabilirea acesteia se
mai găsesc interpretări divergente cu privire la sensul care trebuie dat cuvintelor. În realitate,
este vorba doar de un clasament şi imediat ce ne va fi clară filozofia clasamentului, cuvintele
îşi vor regăsi în mod natural locul ce le revine.
Auditul intern poate fi apreciat în funcţie de următoarele elemente:
a) consiliere acordată managerului; auditul intern reprezintă o funcţie de asistenţă a
managerului, pentru a-i permite să-şi administreze mai bine activităţile; auditorul
intern consiliază, asistă, recomandă, dar nu decide, obligaţia lui fiind de a
reprezenta un mijloc care să contribuie la îmbunătăţirea controlului pe care fiecare
manager îl are asupra activităţilor sale;
b) ajutor dat salariaţilor fără a-i judeca; obiectivele auditului intern trebuie să ducă la
îmbunătăţirea rezultatelor existente şi nu judecata în sine a celor vinovaţi de
anumite neajunsuri, deficienţe;
c) independenţa totală a auditorilor interni, care se regăseşte sub două aspecte:
independenţa compartimentului în cadrul organizaţiei (este subordonată la cel mai
înalt nivel), respectiv independenţa auditorilor interni, care le asigură
obiectivitatea în activitatea desfăşurată.
Domeniul de aplicare al auditului intern poate fi considerat ca fiind universal şi înţeles
ca atare din două puncte de vedere:
 este o funcţie universală deoarece se aplică tuturor organizaţiilor;
 este o funcţie universală deoarece se aplică tuturor funcţiilor, acolo unde
acestea se exercită.
Primele vizate sunt întreprinderile, indiferent de mărimea lor. În primul rând marile
întreprinderi şi în mod special întreprinderile multinaţionale, de la care a şi început de fapt să
se extindă această tendinţă. Dar auditul intern mai vizează şi întreprinderile mici şi mijlocii în
măsura în care, bineînţeles, pot suporta costurile pentru funcţionarea unui serviciu de audit
intern.

6
Auditul intern există şi funcţionează în toate organizaţiile, oricare ar fi domeniul de
activitate al acestora. Iniţial el s-a născut din practica întreprinderilor multinaţionale, apoi a
fost transferat celor naţionale, după care a fost asimilat în administraţie. În România, auditul
intern este impus instituţiilor publice şi structurilor asimilate acestora şi recomandat entităţilor
din sistemul privat.
Obiectivele şi metodologia auditului intern sunt universale în sensul că se aplică
tuturor activităţilor, ceea ce permite un mai bun control asupra acestora.

1.1.3 Paralelă auditul intern - auditul extern

Funcţia de audit s-a născut prin deprinderea unor activităţi din auditul extern şi de aici
unele confuzii care se manifestă. În realitate cele două funcţii sunt net diferenţiate, dar, în
acelaşi timp, între acestea se identifică şi relaţii de complementaritate.
Prezentăm principalele diferenţe între funcţia de audit intern şi cea de audit extern,
conform tabelului 1.2:

Tabel 1.2 Paralelă audit intern – audit extern


IMPORTANŢA
MOD DE
PERIOADA OBIECTIVELE AUDITULUI CONTROLULUI
VERIFICARE
INTERN
Antică – 1.500 Detectarea fraudelor Detaliat Nerecunoscut
1.500 – 1.850 Detectarea fraudelor Detaliat Nerecunoscut
1.850 – 1.905 Detectarea fraudelor, detectarea Câteva testări, în Nerecunoscut
erorilor fundamentale principal detaliat
1.905 – 1.933 Determinarea gradului de sinceritate Detaliat, dar şi pe Uşoară recunoaştere
în raportarea situaţiilor financiare, bază de testare
detectarea fraudelor şi erorilor
1.933 – 1.940 Determinarea gradului de sinceritate Pe bază de testare Trezirea
în raportarea situaţiilor financiare, interesului
detectarea fraudelor şi erorilor
1.940 – 1.960 Determinarea gradului de sinceritate Pe bază de testare Accent puternic
în raportarea situaţiilor financiare,
detectarea fraudelor şi erorilor

1.2. Normele internaţionale privind auditul intern

Auditul intern se efectuează în entităţi diferite, eterogene, de mărimi, structuri şi


obiective diverse, precum şi specialişti formaţi de şcoli diferite. Din aceste considerente, pe
plan internaţional au apărut norme (standarde) de practică profesională a auditului intern, care
sunt recomandate auditorilor interni şi pe baza cărora aceştia trebuie să-şi realizeze propriile
standarde de aplicare a auditului intern.

7
Standardele (normele) profesionale ale auditorilor interni cuprind mai multe
componente, legate într-un tot unitar, ghidând activitatea auditorilor interni. Normele auditului
intern îşi propun:
a) să definească principiile de bază;
b) să furnizeze un cadru de referinţă:
c) să stabilească criterii de apreciere;
d) să fie un factor de îmbunătăţire.
Standardele de audit intern cuprind următoarele componente:
 Codul deontologic al auditorului intern;
 Normele de calificare şi normele de implementare asociate, notate cu seria
1000, până la 1300;
 Normele de funcţionare şi normele de implementare asociate, cuprinzând seria
2000, până la 2600.
Codul deontologic enunţă 4 principii şi 10 reguli de conduită profesională. Cele 4
principii sunt:
a) integritatea, bază a încrederii acordate auditorilor;
b) obiectivitatea şi independenţa;
c) confidenţialitatea, exceptând obligaţiile legale;
d) competenţa şi profesionalismul.
Principalele norme sunt redate în continuare1:
Norma 1000 – Misiune, competenţă şi responsabilităţi
Norma 1100 – Independenţă şi obiectivitate
Norma 1200 – Competenţe şi conştiinţă profesională
Norma 1300 - Program de asigurare şi de îmbunătăţire a calităţii
Norma 2000 - Gestionarea Auditului Intern
Norma 2100 - Natura activităţii
Norma 2200 - Planificarea misiunii
Norma 2300 - Îndeplinirea misiunii
Norma 2400 - Comunicarea rezultatelor
Norma 2500 - Supravegherea acţiunilor de progres
Norma 2600 - Acceptarea riscurilor de către DG

2.3 Evoluţia auditului intern

Scopul iniţial al Institutului Auditorilor Interni (.I.I.A.) a fost acela de standardizare a


activităţii de audit intern. Începând cu anul 1950, I.I.A. a emis norme proprii de audit intern,
diferite de cele ale auditului extern. În timp acestea s-au generalizat şi din 1970 au devenit

1
J. Renard, Teorian şi practica auditului intern, ediţia a patra, Editions d”Organisation, Paris, Franţa, 2002

8
standarde de audit intern, care sunt într-o permanentă transformare datorită evoluţiei
societăţii, ce se confruntă mereu cu noi provocări.
În ciuda unui trend spre o implicare tot mai mare în asistenţa managerială, edificiul
funcţiei de audit intern suferă din cauza unor contradicţii şi disfuncţii inerente oricărui început.
În acest sens, cercetătorii în domeniu au emis două explicaţii plauzibile:
 un prea mare exces de mediatizare a termenului „audit”, care are un impact
deosebit asupra tuturor categoriilor de specialişti, cuvânt la modă, care dă valoare şi un aer
savant celor care îl folosesc. În sprijinul acestei explicaţii se poate observa că nu există
eveniment ştiinţific unde să nu-şi găsească locul termenul „audit”;
 auditul intern nu se numeşte întotdeauna audit intern, întâlnindu-se termeni ca
„inspecţie”, „control financiar”, „verificare internă”, „control intern”.
Practicienii auditului intern constată cu satisfacţie evoluţia rapidă a acestuia;
obiectivele auditului sunt atinse, acesta devenind un ajutor de neevitat pentru manager. În
acest sens, fostul preşedinte al IFACI, Louis Varus, a subliniat evoluţia conceptului de audit,
afirmând că „transformările introduse de majoritatea auditorilor nu au fost observate cu
adevărat de managerii noştri”2.
Auditul intern îşi va atinge obiectivele dacă există un sistem de control intern
organizat, formalizat, periodic, constituit din: standarde şi norme profesionale, ghiduri
procedurale, coduri deontologice (nu etice), care să susţină morala profesiunii de audit.
Auditorii interni şi managerul trebuie priviţi ca parteneri, nu ca adversari, având
aceleaşi obiective, printre care eficacitatea actului de management şi atingerea ţelurilor
propuse. Managerii trebuie să înţeleagă recomandările auditorilor, să perceapă ajutorul pe care
îl primesc pentru înlăturarea riscurilor care apar şi evoluează continuu.
Din evaluările efectuate până în prezent, se poate constata că există un început bun care
trebuie susţinut cu tot efortul din partea tuturor responsabililor, în primul rând de manageri,
care trebuie să perceapă auditul intern ca fiind de aceeaşi parte a „baricadei” şi nu ca pe un
„nou control”, ci ca pe un ajutor, un sprijin competent şi independent pentru atingerea ţintelor
organizaţiei.
Ca formă componentă a controlului intern, alături de controlul ierarhic, controlul
financiar de gestiune, controlul financiar preventiv propriu şi autocontrolul, auditul intern este
considerat ca fiind ultimul nivel al sistemului de control intern al entităţii.
Auditorii interni izolaţi sunt ineficienţi şi de aceea se impune ca ei să funcţioneze în
echipă.
Prin activităţile pe care le desfăşoară, auditul intern adaugă valoare atât prin evaluarea
sistemului de control intern şi analiza riscurilor asociate activităţilor auditabile, cât şi prin
recomandările cuprinse în raportul întocmit, formulate şi transmise în scopul asigurării
atingerii obiectivelor organizaţiei. În anul 1991, Joseph J. Mosssis, preşedintele Institutului
Auditorilor Interni din Marea Britanie afirma că „este clar pentru cei care lucrează în cadrul

2
Jaques Renard, „Theorie et pratique de l’audit interne”,Editions d’Organisation, Paris, 2002, tradusă în România printr-un proiect PHARE,
sub coordonarea M.F.P., Bucureşti, 2003, pag. 1.

9
funcţiei de audit intern că acesta are un rol vital de jucat, ajutând conducerea să ia în mână
hăţurile controlului intern.”3
Auditori interni evaluează sistemul de control intern al entităţii şi dau o asigurare
rezonabilă managementului general referitoare la funcţionalitatea acestuia.
Auditul intern este o profesie care s-a redefinit mereu de-a lungul anilor, din dorinţa de
a răspunde necesităţilor în continuă schimbare ale entităţilor. Axat la început pe probleme
financiar-contabile, auditul intern şi-a deplasat obiectivele spre depistarea principalelor riscuri
ale entităţilor şi evaluarea controlului intern al acestora.
Profesia de auditor intern se bazează pe un cadru de referinţă flexibil, recunoscut în
întreaga lume, care se adaptează la particularităţile legislative şi de reglementare ale fiecărei
ţări, cu respectarea regulilor specifice ce guvernează diferite sectoare de activitate şi cultura
organizaţiei respective.
Cadrul de referinţă al auditului intern cuprinde:
 conceptul de audit intern, care precizează câteva elemente indispensabile:
 auditul intern efectuează misiuni de asigurare şi consiliere;

 domeniile sale de responsabilitate sunt riscul, controlul intern şi

administrarea entităţii;
 finalitatea auditului intern este aceea de a adăuga valoare organizaţiilor;

 normele (standardele) profesionale pentru practica auditului intern;


 modalităţile practice de aplicare, care explică normele (standardele) şi
recomandă cele mai bune practici;
 sprijinul pentru dezvoltarea profesională, constituit în principal din lucrări şi
articole de doctrină, din documente ale colocviilor, conferinţelor şi seminarilor.
Din analiza evoluţiei funcţiei auditului intern până în prezent, putem aprecia
următoarele elemente de implicare în viaţa entităţii auditate:
a) consilierea acordată managerului;
b) ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca;
c) independenţa şi obiectivitatea totală a auditorilor.
a) Consilierea acordată managerului
Auditul intern reprezintă o funcţie de asistenţă a managerului, pentru a-i permite să-şi
administreze mai bine activităţile.
Profesionalismul auditorului intern constă în arta şi maniera de a emite o judecată de
valoare asupra instrumentelor şi tehnicilor folosite, cum ar fi: reguli, proceduri, instrucţiuni,
sisteme informatice, tipuri de organizare ş.a., care reprezintă ansamblul activităţilor de control
utilizate de managerul instituţiei sau responsabilul unui loc de muncă, recunoscut de specialişti
drept control intern.
Rolul auditorului intern este acela de a-l consilia pe manager pentru abordările practice
succesive deja elaborate prin analize şi evaluări, de a da asigurări privind funcţionalitatea
sistemului de control intern.

3
ibid., pag. 16

10
b) Ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
Într-o entitate care se confruntă cu riscuri potenţiale importante, cu absenţa
conformităţii cu reglementările de bază, cu o eficacitate scăzută şi o fragilitate externă a
acesteia, fie din cauza deturnărilor de fonduri, a dispariţiei activelor ori a fraudei, este evident
că managerul respectiv va fi judecat, apreciat şi considerat în funcţie de constatările
auditorului intern.
Într-un caz standard, misiunea de audit intern poate să evidenţieze ineficacitate,
redundanţă în sistem sau posibilităţi de îmbunătăţire a activităţilor ori acţiunilor, dar există mai
multe motive pentru care managerul nu trebuie să fie pus direct în discuţie:
 Obiectivele auditului intern au în vedere un control asupra activităţilor care
să conducă la îmbunătăţirea performanţelor existente şi nu la judecarea
managerului;
 Realizările auditului intern nu trebuie puse în discuţie de cel auditat;
 Responsabilităţile auditorului intern trebuie să aibă în vedere faptul că,
adesea, analiza cauzelor unei nereguli scoate la iveală existenţa unor puncte
 slabe care îşi au originea în insuficienţe asupra cărora responsabilul nu are
un bun control.
d) Independenţa şi obiectivitatea totală a auditorilor interni
Funcţia de audit intern nu trebuie să suporte influenţe şi presiuni care ar putea fi
contrare obiectivelor fixate. Standardele profesionale de audit intern definesc principiul
independenţei sub două aspecte:
 independenţa compartimentului în cadrul organizaţiei, de aceea el trebuie să
funcţioneze subordonat celui mai înalt nivel ierarhic;
 independenţa auditorilor interni, ceea ce le va asigura obiectivitatea în
activitatea pe care o vor desfăşura.
Respectarea standardului privind independenţa presupune unele reguli:
 auditul intern nu trebuie să aibă în subordine vreun serviciu operaţional;
 auditorul intern trebuie să poată avea acces în orice moment la persoanele
de la toate nivelurile ierarhice, la bunuri, la informaţii, la sistemele electronice
de calcul;
 recomandările pe care le formulează trebuie să nu constituie în nici un caz
măsuri obligatorii pentru management.
Organizarea funcţiei de audit intern în subordinea nivelului ierarhic celui mai înalt nu
este suficientă; mai trebuie ca fiecare, în cadrul activităţii sale, să poată da dovadă de
obiectivitate, acesta fiind de altfel unul dintre principiile fundamentale ale codului
deontologic.
În realitate, independenţa auditorului intern este supusă unei duble limitări:
 auditorul intern, ca orice responsabil din organizaţie, trebuie să se
conformeze strategiei şi politicii direcţiei generale;

11
 auditorul intern trebuie să fie independent în exercitarea funcţiei sale, dar
respectând standardele de audit intern.

2.4Auditul public intern

Normele în vigoare reglementează auditul intern la entităţile publice, cu privire la


formarea şi utilizarea fondurilor publice şi administrarea patrimoniului public.
Termenii şi expresiile de mai jos se definesc după cum urmează:
a) audit public intern - activitatea funcţional independentă şi obiectivă, care dă asigurări şi
consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor şi cheltuielilor publice,
perfecţionând activităţile entităţii publice; ajută entitatea publică să îşi îndeplinească
obiectivele printr-o abordare sistematică şi metodică, care evaluează şi îmbunătăţeşte
eficienţa şi eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului
şi a proceselor de administrare;
b) control intern - ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entităţii publice,
inclusiv auditul intern, stabilite de conducere în concordanţă cu obiectivele acesteia şi cu
reglementările legale, în vederea asigurării administrării fondurilor în mod economic,
eficient şi eficace; include, de asemenea, structurile organizatorice, metodele şi
procedurile;
c) control financiar public intern - întregul sistem de control intern din sectorul public,
format din sistemele de control ale entităţilor publice, ale altor structuri abilitate de
Guvern şi dintr-o unitate centrală care este responsabilă de armonizarea şi
implementarea principiilor şi standardelor de control şi audit;
d) economicitate - minimizarea costului resurselor alocate pentru atingerea rezultatelor
estimate ale unei activităţi, cu menţinerea calităţii corespunzătoare a acestor rezultate;
e) eficacitate - gradul de îndeplinire a obiectivelor programate pentru fiecare dintre
activităţi şi raportul dintre efectul proiectat şi rezultatul efectiv al activităţii respective;
f) eficienţă - maximizarea rezultatelor unei activităţi în relaţie cu resursele utilizate;
g) entitate publică - autoritatea publică, instituţia publică, regia autonomă,
compania/societatea naţională, societatea comercială la care statul sau o unitate
administrativ-teritorială este acţionar majoritar şi care are personalitate juridică;
h) fonduri publice - sumele alocate din bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurărilor
sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetul trezoreriei statului, bugetele
instituţiilor publice autonome, fondurile provenite din credite externe contractate sau
garantate de stat şi a căror rambursare, dobânzi şi alte costuri se asigură din fonduri
publice şi din fonduri externe nerambursabile;
i) instituţie publică - include Parlamentul, Administraţia Prezidenţială, ministerele,
celelalte organe de specialitate ale administraţiei publice, alte autorităţi publice, instituţii
publice autonome, precum şi instituţiile din subordinea acestora, indiferent de modul de
finanţare a acestora;

12
j) instituţie publică mică - instituţia care derulează un buget anual de până la nivelul
echivalentului în lei a 100.000 euro pe o perioadă de 3 ani consecutiv;
k) patrimoniu public - totalitatea drepturilor şi obligaţiilor statului, unităţilor administrativ-
teritoriale sau ale entităţilor publice ale acestora, dobândite sau asumate cu orice titlu;
fac parte din patrimoniul public drepturile şi obligaţiile referitoare atât la bunurile din
domeniul public, cât şi din domeniul privat al statului şi al unităţilor administrativ-
teritoriale;
l) circuitul auditului - stabilirea fluxurilor informaţiilor, atribuţiile şi responsabilităţile
referitoare la acestea, precum şi arhivarea documentaţiei justificative complete, pentru
toate stadiile desfăşurării unei acţiuni, care să permită totodată reconstituirea
operaţiunilor de la suma totală până la detalii individuale şi invers.

2.5 Organizarea auditului public intern


Obiectivele auditului public intern sunt:
a) asigurarea obiectivă şi consilierea, destinate să îmbunătăţească sistemele şi activităţile
entităţii publice;
b) sprijinirea îndeplinirii obiectivelor entităţii publice printr-o abordare sistematică şi
metodică, prin care se evaluează şi se îmbunătăţeşte eficacitatea sistemului de conducere
bazat pe gestiunea riscului, a controlului şi a proceselor administrării.

Structura de audit intern din România


a) Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI).
UCAAPI este o structură distinctă în cadrul Ministerului Finanţelor Publice,
constituită din compartimente de specialitate, în directa subordonare a ministrului finanţelor
publice, având atribuţii de coordonare, evaluare, sinteză în domeniul activităţii de audit public
intern la nivel naţional, care efectuează şi misiuni de audit public intern de interes naţional cu
implicaţii multisectoriale. UCAAPI este condusă de un director general, numit de ministrul
finanţelor publice, cu avizul CAPI;
b) Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI).
CAPI este un organism cu caracter consultativ, constituit din 11 membri, specialişti
din afara Ministerului Finanţelor Publice, condus de un preşedinte. CAPI sprijină UCAAPI în
definirea strategiei şi îmbunătăţirii activităţii de audit public intern în sectorul public;
c) Compartimentele de audit public intern din entităţile publice reprezintă structura
funcţională de bază în domeniul auditului public intern, care se va stabili după parcurgerea
următoarelor etape:
 identificarea tuturor activităţilor desfăşurate atât în cadrul entităţii publice, cât şi în
structurile subordonate în care aceasta exercită în mod direct misiuni de audit
intern;
 identificarea riscurilor asociate activităţilor;

13
 identificarea formelor de control intern ataşate fiecărei activităţi;
 stabilirea riscurilor reziduale ca urmare a exercitării formelor de control;
 stabilirea fondului de timp necesar efectuării misiunilor de audit intern care să
acopere activităţile la care se menţine un risc rezidual mare/mediu.
După determinarea volumului activităţii de audit şi a numărului de posturi necesare se
va stabili, prin conexare cu cadrul legal care reglementează organizarea instituţiilor publice,
tipul concret al structurii de organizare.
UCAAPI
În realizarea obiectivelor sale UCAAPI are următoarele atribuţii principale:
a) elaborează, conduce şi aplică o strategie unitară în domeniul auditului
public intern şi monitorizează la nivel naţional această activitate;
b) dezvoltă cadrul normativ în domeniul auditului public intern;
c) dezvoltă şi implementează proceduri şi metodologii uniforme, bazate pe standardele
internaţionale, inclusiv manualele de audit intern;
d) dezvoltă metodologiile în domeniul riscului managerial;
e) elaborează Codul privind conduita etică a auditorului intern;
f) avizează normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate în domeniul
auditului public intern;
g) dezvoltă sistemul de raportare a rezultatelor activităţii de audit public intern şi
elaborează raportul anual, precum şi sinteze, pe baza rapoartelor primite;
h) efectuează misiuni de audit public intern de interes naţional cu implicaţii multisectoriale;
i) verifică respectarea normelor, instrucţiunilor, precum şi a Codului privind conduita etică
a auditorului intern de către compartimentele de audit public intern şi poate iniţia
măsurile corective necesare, în cooperare cu conducătorul entităţii publice în cauză;
j) coordonează sistemul de recrutare şi de pregătire profesională în domeniul auditului
public intern;
k) avizează numirea/destituirea şefilor compartimentelor de audit public intern din entităţile
publice;
l) cooperează cu Curtea de Conturi şi cu alte instituţii şi autorităţi publice din România;
m)cooperează cu autorităţile şi organizaţiile de control financiar public din alte
state, inclusiv din Comisia Europeană.

CAPI
Se înfiinţează Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lângă Unitatea Centrală
de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI), organism cu caracter consultativ,
pentru a acţiona în vederea definirii strategiei şi a îmbunătăţirii activităţii de audit public
intern, în sectorul public.
Comitetul pentru Audit Public Intern este format din:
a) preşedintele Camerei Auditorilor Financiari din România;
b) 2 profesori universitari cu specialitate în domeniul auditului public intern;

14
c) 3 specialişti cu înaltă calificare în domeniul auditului public intern;
d) 2 experţi în contabilitate publică;
e) 1 expert în domeniul juridic;
f) 1 expert în sisteme informatice;
g) directorul general al Unităţii Centrale de Armonizare pentru Auditul Public Intern.
Membrii CAPI, cu excepţia directorului general al UCAAPI, nu pot face parte din
structurile Ministerului Finanţelor Publice, iar modul de nominalizare a acestora se va stabili
prin norme aprobate prin hotărâre a Guvernului.
CAPI va fi condus de un preşedinte ales cu majoritate simplă de voturi dintre membrii
comitetului, pentru o perioadă de 3 ani; preşedintele convoacă întâlnirile CAPI.
Regulamentul de organizare şi funcţionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia, cu o
majoritate de jumătate plus unu din voturi.
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI.
Membrii CAPI vor primi o indemnizaţie de şedinţă egală cu 20% din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat; indemnizaţia se suportă din bugetul statului,
prin bugetul Ministerului Finanţelor Publice.
Membrii Comitetului pentru Audit Public Intern, cu excepţia preşedintelui Camerei
Auditorilor Financiari din România şi a directorului general al Unităţii Centrale de
Armonizare pentru Auditul Public Intern, sunt selectaţi în baza propunerilor formulate de
ministere şi instituţii publice, ca urmare a scrisorilor de intenţie adresate în acest scop de către
ministrul finanţelor publice.
Pentru desemnarea profesorilor universitari cu specialitate în domeniul auditului
public intern se vor consulta cel puţin 5 instituţii de învăţământ superior din România.
Desemnarea auditorilor specialişti cu o înaltă calificare în domeniul auditului public
intern se efectuează prin consultarea următoarelor instituţii publice:
a) ministere cu atribuţii economice, respectiv Ministerul Industriei şi Resurselor, Ministerul
Agriculturii, Alimentaţiei şi Pădurilor, Ministerul Lucrărilor Publice, Transporturilor şi
Locuinţei;
b) ministere cu atribuţii sociale, respectiv Ministerul Educaţiei şi Cercetării, Ministerul
Sănătăţii şi Familiei, Ministerul Muncii şi Solidarităţii Sociale;
c) instituţii publice din sistemul de apărare naţională, ordine publică, securitate şi siguranţă,
respectiv Ministerul Apărării Naţionale, Ministerul de Interne, Serviciul Român de
Informaţii, Serviciul de Telecomunicaţii Speciale, Serviciul de Informaţii Externe.
Pentru desemnarea experţilor în domeniul contabilităţii publice se va consulta Corpul
Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România, precum şi Asociaţia Generală a
Economiştilor din România.
Pentru desemnarea de experţi în domeniul juridic se va consulta Ministerul Justiţiei, iar
pentru desemnarea de experţi în sisteme informatice se va consulta Ministerul Comunicaţiilor
şi Tehnologiei Informaţiei.
Instituţiile nominalizate formulează propuneri în termen de 10 zile de la primirea scrisorilor de
intenţie.

15
Persoanele desemnate depun la Secretariatul tehnic al Unităţii Centrale de Armonizare
pentru Auditul Public Intern un curriculum vitae detaliat, precum şi alte materiale
reprezentative privind activitatea lor.
Ministrul finanţelor publice, pe baza analizei documentaţiei prezentate, precum şi a
consultărilor directe cu persoanele nominalizate, aprobă prin ordin lista membrilor
Comitetului pentru Audit Public Intern.
Calitatea de membru al Comitetului pentru Audit Public Intern încetează în
următoarele situaţii:
a) la cerere;
b) în cazul incapacităţii de a-şi exercita atribuţiile o perioadă mai mare de 6 luni;
c) în cazul unei condamnări penale aplicate în baza unei hotărâri judecătoreşti rămase
definitivă;
d) deces.
Constatarea situaţiilor privind încetarea calităţii de membru al CAPI este de
competenţa preşedintelui Comitetului pentru Audit Public Intern, care le aduce la cunoştinţă
ministrului finanţelor publice.
Încetarea calităţii de membru în situaţiile prezentate se dispune prin ordin al
ministrului finanţelor publice, la sesizarea preşedintelui Comitetului pentru Audit Public
Intern.
Locul de membru al Comitetului pentru Audit Public Intern devenit vacant se ocupă
după aceeaşi procedură utilizată la numirea acestuia.
Directorul general al Unităţii Centrale de Armonizare pentru Auditul Public Intern este
numit de ministrul finanţelor publice numai după obţinerea avizului favorabil al Comitetului
pentru Audit Public Intern şi a rezultatului obţinut în urma parcurgerii etapelor de selecţie
stabilite în desfăşurarea concursurilor şi examenelor pentru ocuparea funcţiilor publice.
În vederea obţinerii avizului candidaţii pentru funcţia de director general depun la
Secretariatul tehnic al Unităţii Centrale de Armonizare pentru Auditul Public Intern un
curriculum vitae detaliat privind activitatea în domeniul auditului, precum şi alte documente
reprezentative privind activitatea lor.
Comitetul pentru Audit Public Intern analizează materialul documentar al fiecărui
candidat şi efectuează consultări directe cu persoanele nominalizate în legătură cu activitatea
profesională desfăşurată, conform procedurii prevăzute în Regulamentul de organizare şi
funcţionare al Comitetului pentru Audit Public Intern, urmând ca în termen de 10 zile să emită
şi să comunice avizul favorabil sau nefavorabil, după caz.
Directorul general al Unităţii Centrale de Armonizare pentru Auditul Public Intern
poate fi eliberat din funcţie de către ministrul finanţelor publice numai cu avizul Comitetului
pentru Audit Public Intern.
Ministrul finanţelor publice îşi exprimă intenţia de eliberare din funcţie a directorului
general al Unităţii Centrale de Armonizare pentru Auditul Public Intern printr-o scrisoare
adresată Comitetului pentru Audit Public Intern, însoţită de motivaţia corespunzătoare.

16
Comitetul pentru Audit Public Intern analizează motivele, efectuează investigaţiile
necesare şi în termen de 10 zile prezintă avizul favorabil sau nefavorabil la cererea de
eliberare din funcţie a directorului general al Unităţii Centrale de Armonizare pentru Auditul
Public Intern.
În realizarea obiectivelor sale CAPI are următoarele atribuţii principale:
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare în domeniul auditului public intern şi
emite o opinie asupra direcţiilor de dezvoltare a acestuia;
b) dezbate şi emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI în domeniul
auditului public intern;
c) dezbate şi avizează raportul anual privind activitatea de audit public intern şi îl
prezintă Guvernului;
d) avizează planul misiunilor de audit public intern de interes naţional cu implicaţii
multisectoriale;
e) dezbate şi emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes naţional
cu implicaţii multisectoriale;
f) analizează importanţa recomandărilor formulate de auditorii interni în cazul
divergenţelor de opinii dintre conducătorul entităţii publice şi auditorii interni, emiţând o
opinie asupra consecinţelor neimplementării recomandărilor formulate de aceştia;
g) analizează acordurile de cooperare între auditul intern şi cel extern referitor la
definirea conceptelor şi la utilizarea standardelor în domeniu, schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisă de audit, precum şi pregătirea profesională comună a auditorilor;
h) avizează numirea şi revocarea directorului general al UCAAPI.
Directorul general este funcţionar public şi trebuie să aibă o înaltă calificare
profesională în domeniul financiar-contabil şi/sau al auditului, cu o competenţă profesională
corespunzătoare, şi să îndeplinească cerinţele Codului privind conduita etică a auditorului
intern.

Compartimentul de audit public intern se organizează astfel:


Compartimentul de audit public intern se constituie în subordinea directă a conducerii
entităţii publice şi, prin atribuţiile sale, nu trebuie să fie implicat în elaborarea procedurilor de
control intern şi în desfăşurarea activităţilor supuse auditului public intern.
Conducătorul compartimentului de audit public intern este numit/destituit de către
conducătorul entităţii publice, cu avizul UCAAPI; pentru entităţile publice subordonate,
respectiv aflate în coordonarea sau sub autoritatea altei entităţi publice, numirea/destituirea se
face cu avizul entităţii publice superioare.
Conducătorul compartimentului de audit public intern este responsabil pentru
organizarea şi desfăşurarea activităţilor de audit.
Funcţia de auditor intern este incompatibilă cu exercitarea acestei funcţii ca activitate
profesională orientată spre profit sau recompensă.

17
Atribuţiile compartimentului de audit public intern
a) elaborează norme metodologice specifice entităţii publice în care îşi desfăşoară
activitatea, cu avizul UCAAPI sau cu avizul organului ierarhic imediat superior în cazul
entităţilor publice subordonate;
b) elaborează proiectul planului anual de audit public intern;
c) efectuează activităţi de audit public intern pentru a evalua dacă sistemele de
management financiar şi control ale entităţii publice sunt transparente şi sunt conforme cu
normele de legalitate, regularitate, economicitate, eficienţă şi eficacitate;
Auditul public intern se exercită asupra tuturor activităţilor desfăşurate într-o entitate
publică, inclusiv din entităţile subordonate, cu privire la formarea şi utilizarea fondurilor
publice, precum şi la administrarea patrimoniului public.
Compartimentul de audit public intern auditează, cel puţin o dată la 3 ani, fără a se
limita la acestea, următoarele:
• angajamentele bugetare şi legale din care derivă direct sau indirect obligaţii de plată,
inclusiv din fondurile comunitare;
• plăţile asumate prin angajamente bugetare şi legale, inclusiv din fondurile comunitare;
• vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al
statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale;
• concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului sau al unităţilor
administrativ-teritoriale;
• constituirea veniturilor publice, respectiv modul de autorizare şi stabilire a titlurilor de
creanţă, precum şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora;
• alocarea creditelor bugetare;
• sistemul contabil şi fiabilitatea acestuia;
• sistemul de luare a deciziilor;
• sistemele de conducere şi control precum şi riscurile asociate unor astfel de sisteme;
• sistemele informatice.
d) informează UCAAPI despre recomandările neînsuşite de către conducătorul entităţii
publice auditate, precum şi despre consecinţele acestora; Compartimentul de audit public
intern transmite la UCAAPI /structurile teritoriale ale UCAAPI /organul ierarhic imediat
superior, sinteze ale recomandărilor neînsuşite de către conducătorul entităţii publice auditate
şi consecinţele neimplementării acestora, însoţite de documentaţia relevantă, după cum
urmează:
 entităţile publice subordonate transmit trimestrial în maxim 5 zile de la încheierea
trimestrului organelor ierarhice imediat superioare;
 entităţile publice ale Administraţiei publice locale transmit trimestrial la structurile
teritoriale UCAAPI, în termen de 10 zile de la încheierea trimestrului;
 entităţile publice ale Administraţiei publice centrale transmit trimestrial la UCAAPI, în
termen de 10 zile de la încheierea trimestrului.

18
e) raportează periodic asupra constatărilor, concluziilor şi recomandărilor rezultate din
activităţile sale de audit.
Compartimentele de audit public intern transmit la UCAAPI /structurile teritoriale ale
UCAAPI /organul ierarhic imediat superior, la cererea acestora rapoarte periodice privind
constatările, concluziile şi recomandările rezultate din activităţile lor de audit.
f) elaborează raportul anual al activităţii de audit public intern.

Rapoartele anuale privind activitatea de audit public intern cuprind principalele


constatări, concluzii şi recomandări rezultate din activitatea de audit, progresele înregistrate
prin implementarea recomandărilor, eventualele iregularităţi/prejudicii constatate în timpul
misiunilor de audit public intern, precum şi informaţii referitoare la pregătirea profesională.
Rapoartele anuale privind activitatea de audit public intern se transmit la UCAAPI
/structurile teritoriale ale UCAAPI /organul ierarhic imediat superior, după cum urmează:
• entităţile publice subordonate transmit organelor ierarhice imediat superioare
astfel: cele ale Administraţiei publice locale până la 5 ianuarie, iar cele ale
Administraţiei publice centrale până la 10 ianuarie;
• entităţile publice ale Administraţiei publice locale transmit la structurile
teritoriale UCAAPI, până la 15 ianuarie;
• entităţile publice ale Administraţiei publice centrale transmit la UCAAPI, până la
25 ianuarie.
g) în cazul identificării unor iregularităţi semnificative sau posibile prejudicii,
raportează imediat conducătorului entităţii publice şi structurii de control intern abilitate.
h)verifică respectarea normelor, instrucţiunilor, precum şi a Codului privind conduita
etică în cadrul compartimentelor de audit intern din entităţile publice subordonate, aflate în
coordonare sau sub autoritate, şi poate iniţia măsurile corective necesare, în cooperare cu
conducătorul entităţii publice în cauză.
În situaţia în care în timpul misiunilor de audit public intern se constată abateri de la
regulile procedurale şi metodologice, respectiv de la prevederile legale, aplicabile
structurii/activităţii/operaţiunii auditate, auditorii interni trebuie să înştiinţeze conducătorul
entităţii publice şi structura de inspecţie sau o altă structură de control intern stabilită de
conducătorul entităţii publice, în termen de 3 zile.
În cazul identificării unor iregularităţi majore auditorul intern poate continua misiunea
sau poate să o suspende cu acordul conducătorului entităţii care a aprobat-o, dacă din
rezultatele preliminare ale verificării se estimează că prin continuarea acesteia nu se ating
obiectivele stabilite (limitarea accesului, informaţii insuficiente, etc.).
Auditul public intern se exercită asupra tuturor activităţilor desfăşurate într-o entitate
publică, inclusiv asupra activităţilor entităţilor subordonate, cu privire la formarea şi utilizarea
fondurilor publice, precum şi la administrarea patrimoniului public.
Compartimentul de audit public intern auditează, cel puţin o dată la 3 ani, fără a se
limita la acestea, următoarele:

19
a) angajamentele bugetare şi legale din care derivă direct sau indirect obligaţii de plată,
inclusiv din fondurile comunitare;
b) plăţile asumate prin angajamente bugetare şi legale, inclusiv din fondurile comunitare;
c) vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al statului
ori al unităţilor administrativ-teritoriale;
d) concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului ori al unităţilor
administrativ-teritoriale;
e) constituirea veniturilor publice, respectiv modul de autorizare şi stabilire a titlurilor de
creanţă, precum şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora;
f) alocarea creditelor bugetare;
g) sistemul contabil şi fiabilitatea acestuia;
h) sistemul de luare a deciziilor;
i) sistemele de conducere şi control, precum şi riscurile asociate unor astfel de sisteme;
j) sistemele informatice.
Proiectul planului de audit public intern se elaborează de către compartimentul de
audit public intern, pe baza evaluării riscului asociat diferitelor structuri, activităţi,
programe/proiecte sau operaţiuni, precum şi prin preluarea sugestiilor conducătorului entităţii
publice, prin consultare cu entităţile publice ierarhic superioare, ţinând seama de
recomandările Curţii de Conturi.
Conducătorul entităţii publice aprobă anual proiectul planului de audit public intern.
Auditorul intern desfăşoară audituri ad-hoc, respectiv misiuni de audit public intern cu
caracter excepţional, necuprinse în planul anual de audit public intern.
În realizarea misiunilor de audit auditorii interni îşi desfăşoară activitatea pe bază de
ordin de serviciu, emis de şeful compartimentului de audit public intern, care prevede în mod
explicit scopul, obiectivele, tipul şi durata auditului public intern, precum şi nominalizarea
echipei de auditare.
Compartimentul de audit public intern notifică structura care va fi auditată, cu 15 zile
înainte de declanşarea misiunii de audit; în notificare se precizează scopul, principalele
obiective şi durata misiunii de audit.
Compartimentul de audit public intern notifică, de asemenea, tematica în detaliu,
programul comun de cooperare, precum şi perioadele în care se realizează intervenţiile la faţa
locului, conform normelor metodologice.
Auditorii interni au acces la toate datele şi informaţiile, inclusiv la cele existente în
format electronic, pe care le consideră relevante pentru scopul şi obiectivele precizate în
ordinul de serviciu.
Personalul de conducere şi de execuţie din structura auditată are obligaţia să ofere
documentele şi informaţiile solicitate, în termenele stabilite, precum şi tot sprijinul necesar
desfăşurării în bune condiţii a auditului public intern.
Auditorii interni pot solicita date, informaţii, precum şi copii ale documentelor,
certificate pentru conformitate, de la persoanele fizice şi juridice aflate în legătură cu structura
auditată, iar acestea au obligaţia de a le pune la dispoziţie la data solicitată. Totodată auditorii

20
interni pot efectua la aceste persoane fizice şi juridice orice fel de reverificări financiare şi
contabile legate de activităţile de control intern la care acestea au fost supuse, care vor fi
utilizate pentru constatarea legalităţii şi a regularităţii activităţii respective.
Reprezentanţilor autorizaţi ai Comisiei Europene şi ai Curţii de Conturi Europene li se
asigură drepturi similare celor prevăzute pentru auditorii interni, cu scopul protejării
intereselor financiare ale Uniunii Europene; aceştia trebuie să fie împuterniciţi în acest sens
printr-o autorizaţie scrisă, care să le ateste identitatea şi poziţia, precum şi printr-un document
care să indice obiectul şi scopul controlului sau al inspecţiei la faţa locului.
Ori de câte ori în efectuarea auditului public intern sunt necesare cunoştinţe de strictă
specialitate, conducătorul compartimentului de audit public intern poate decide asupra
oportunităţii contractării de servicii de expertiză/consultanţă din afara entităţii publice.
Auditorii interni elaborează un proiect de raport de audit public intern la sfârşitul
fiecărei misiuni de audit public intern; proiectul de raport de audit public intern reflectă cadrul
general, obiectivele, constatările, concluziile şi recomandările. Raportul de audit public intern
este însoţit de documente justificative.
Proiectul de raport de audit public intern se transmite la structura auditată; aceasta
poate trimite, în maximum 15 zile de la primirea raportului, punctele sale de vedere, care vor
fi analizate de auditorii interni.
În termen de 10 zile de la primirea punctelor de vedere compartimentul de audit public
intern organizează reuniunea de conciliere cu structura auditată, în cadrul căreia se analizează
constatările şi concluziile, în vederea acceptării recomandărilor formulate.
Şeful compartimentului de audit public intern trimite raportul de audit public intern
finalizat, împreună cu rezultatele concilierii, conducătorului entităţii publice care a aprobat
misiunea, pentru analiză şi avizare; pentru instituţia publică mică, raportul de audit public
intern este transmis spre avizare conducătorului acesteia. După avizare recomandările cuprinse
în raportul de audit public intern vor fi comunicate structurii auditate.
Structura auditată informează compartimentul de audit public intern asupra modului de
implementare a recomandărilor, incluzând un calendar al acestora. Şeful compartimentului de
audit public intern informează UCAAPI sau organul ierarhic superior, după caz, despre
recomandările care nu au fost avizate; aceste recomandări vor fi însoţite de documentaţia de
susţinere.
Compartimentul de audit public intern verifică şi raportează UCAAPI sau organului
ierarhic superior, după caz, asupra progreselor înregistrate în implementarea recomandărilor.

2.6 Auditorii interni


Auditorii interni care sunt funcţionari publici sunt selectaţi şi au drepturile, obligaţiile
şi incompatibilităţile prevăzute de Statutul funcţionarilor publici.
Numirea sau revocarea auditorilor interni se face de către conducătorul entităţii
publice, respectiv de către organul colectiv de conducere, cu avizul conducătorului
compartimentului de audit public intern.

21
Auditorii interni au un nivel de salarizare corespunzător ierarhiei acestei funcţii în
cadrul sistemului de salarizare a funcţionarilor publici; totodată auditorii interni beneficiază de
un spor pentru complexitatea muncii de 25%, aplicat la salariul de bază brut lunar.
Pentru auditorii interni care nu sunt funcţionari publici selectarea, stabilirea drepturilor
şi obligaţiilor se fac în concordanţă cu regulamentele proprii de funcţionare a entităţii publice,
precum şi cu prevederile prezentei legi.
Auditorii interni trebuie să îşi îndeplinească atribuţiile în mod obiectiv şi independent,
cu profesionalism şi integritate, conform prevederilor prezentei legi şi potrivit normelor şi
procedurilor specifice activităţii de audit public intern.
Pentru acţiunile lor, întreprinse cu bună-credinţă în exerciţiul atribuţiilor şi în limita
acestora, auditorii interni nu pot fi sancţionaţi sau trecuţi în altă funcţie.
Auditorii interni nu vor divulga nici un fel de date, fapte sau situaţii pe care le-au
constatat în cursul ori în legătură cu îndeplinirea misiunilor de audit public intern.
Auditorii interni sunt responsabili de protecţia documentelor referitoare la auditul
public intern desfăşurat la o entitate publică.
Răspunderea pentru măsurile luate în urma analizării recomandărilor prezentate în
rapoartele de audit aparţine conducerii entităţii publice.
Auditorii interni trebuie să respecte prevederile Codului privind conduita etică a
auditorului intern.
Auditorii interni au obligaţia perfecţionării cunoştinţelor profesionale; şeful
compartimentului de audit public intern, respectiv conducerea entităţii publice, va asigura
condiţiile necesare pregătirii profesionale, perioada destinată în acest scop fiind de minimum
15 zile pe an.
Persoanele care sunt soţi, rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv cu
conducătorul entităţii publice nu pot fi auditori interni în cadrul aceleiaşi entităţi publice.
Auditorii interni nu pot fi desemnaţi să efectueze misiuni de audit public intern la o
structură/entitate publică dacă sunt soţi, rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv cu
conducătorul acesteia sau cu membrii organului de conducere colectivă.
Auditorii interni nu trebuie implicaţi în vreun fel în îndeplinirea activităţilor pe care în
mod potenţial le pot audita şi nici în elaborarea şi implementarea sistemelor de control intern
al entităţilor publice.
Auditorii interni care au responsabilităţi în derularea programelor şi proiectelor
finanţate integral sau parţial de Uniunea Europeană nu trebuie implicaţi în auditarea acestor
programe.
Auditorilor interni nu trebuie să li se încredinţeze misiuni de audit public intern în
sectoarele de activitate în care aceştia au deţinut funcţii sau au fost implicaţi în alt mod;
această interdicţie se poate ridica după trecerea unei perioade de 3 ani.
Auditorii interni care se găsesc în una dintre situaţiile prevăzute mai sus au obligaţia de
a informa de îndată, în scris, conducătorul entităţii publice şi şeful structurii de audit public
intern.

22
2.7 Contravenţii şi sancţiuni aplicate în domeniul auditului public intern
Constituie contravenţii şi se sancţionează cu amendă de la 30.000.000 lei la
50.000.000 lei următoarele fapte:
a) încălcarea obligaţiei de a institui la nivelul entităţii publice structuri organizatorice
funcţionale de audit public intern;
b) încălcarea obligaţiei de a elabora norme de audit public intern specifice entităţii publice,
precum şi neprezentarea lor spre avizare;
c) încălcarea obligaţiei de a elabora proiectul planului de audit public intern;
d) refuzul personalului de execuţie sau de conducere, implicat în activitatea auditată, de a
prezenta documentele solicitate cu ocazia efectuării misiunilor de audit public intern;
e) nerespectarea prevederilor referitoare la numirea/destituirea conducătorului
compartimentului de audit public intern, respectiv la numirea/revocarea auditorilor interni;
Constatarea contravenţiilor şi aplicarea sancţiunilor se fac astfel:
a) de către reprezentanţii împuterniciţi din cadrul UCAAPI, în limitele sale de competenţă;
b) de către reprezentanţii împuterniciţi ai organului ierarhic superior, la nivelul entităţii
publice subordonate;
c) de către reprezentanţii împuterniciţi de conducătorul entităţii publice.

2.8 Norme generale de audit public intern în România

Auditul public intern reprezintă o activitate funcţional independentă şi obiectivă, care


dă asigurări şi consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor şi cheltuielilor
publice, perfecţionând activităţile entităţii publice. Ajută entitatea publică să-şi îndeplinească
obiectivele printr-o abordare sistematică şi metodică, care evaluează şi îmbunătăţeşte eficienţa
şi eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului şi a proceselor
de administrare.
Legea privind auditul public intern defineşte următoarele tipuri de audit:
a) Auditul de sistem - reprezintă o evaluare de profunzime a sistemelor de conducere şi
control intern, cu scopul de a stabili dacă acestea funcţionează economic, eficace şi
eficient, pentru identificarea deficienţelor şi formularea de recomandări pentru
corectarea acestora;
b) Auditul performanţei - examinează dacă criteriile stabilite pentru implementarea
obiectivelor şi sarcinilor entităţii publice sunt corecte pentru evaluarea rezultatelor şi
apreciază dacă rezultatele sunt conforme cu obiectivele;
c) Auditul de regularitate - reprezintă examinarea acţiunilor asupra efectelor financiare pe
seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, sub aspectul respectării
ansamblului principiilor, regulilor procedurale şi metodologice, conform normelor
legale.

23
2.9 Normele aplicabile compartimentului de audit public intern şi auditorilor
interni

Carta auditului intern defineşte obiectivele, drepturile şi obligaţiile auditului intern şi


este elaborată de către fiecare şef al compartimentului de audit public intern şi aprobată de
conducătorul entităţii publice. Carta auditului intern informează despre obiectivele şi metodele
de audit, clarifică misiunea de audit, fixează regulile de lucru între auditor şi auditat şi
promovează regulile de conduită.
Codul privind conduita etică a auditorului intern reprezintă un ansamblu de
principii şi reguli de conduită care trebuie să guverneze activitatea auditorilor interni. Scopul
Codului privind conduita etică a auditorului intern este de a promova cultura etică în viziunea
globală a profesiei de auditor intern. Codul privind conduita etică a auditorului intern cuprinde
regulile pe care auditorii interni trebuie să le respecte în exercitarea atribuţiilor.

2.9.1. Numirea/destituirea şefului compartimentului de audit public intern

Şeful compartimentului de audit public intern este numit/destituit de către


conducătorul entităţii publice, cu avizul UCAAPI /organul ierarhic imediat superior, astfel:
a) numirea şefului compartimentului de audit public intern din entitatea publică se face
numai cu avizul prealabil al UCAAPI, în conformitate cu procedura stabilită de aceasta.
Entitatea publică subordonată solicită acest aviz de la organul ierarhic imediat superior în baza
următoarei proceduri:
• candidaţii pentru funcţia de şef al compartimentului de audit public intern depun la
compartimentul de audit public intern de la organul ierarhic imediat superior următoarele
documente: curriculum vitae; minimum două scrisori de recomandare de la persoane
calificate, prin care să li se ateste calităţile profesionale, manageriale şi morale; o lucrare
de concepţie privind organizarea şi exercitarea auditului public intern într-o entitate
publică din domeniul căreia îi aparţine entitatea unde concurează; o declaraţie referitoare
la incompatibilităţile auditorilor interni;
• avizarea candidaţilor se face în termen de 10 zile de la data depunerii documentelor, prin
analizarea acestora şi prin consultări directe;
• după obţinerea avizului favorabil, numirea şefului compartimentului de audit public intern
se face de către conducătorul entităţii publice respective, în conformitate cu prevederile
legale referitoare la organizarea şi desfăşurarea concursurilor/examenelor pentru ocuparea
acestor funcţii;
• în cazul în care avizul este nefavorabil, candidatul respectiv nu poate participa la
concursul/examenul organizat pentru ocuparea acestei funcţii.
b) destituirea şefului compartimentului de audit public intern din entitatea publică se
face numai cu avizul prealabil al UCAAPI, în conformitate cu procedura stabilită de aceasta.

24
Entitatea publică subordonată solicită acest aviz de la organul ierarhic superior în baza
următoarei proceduri:
• pentru destituirea şefului compartimentului de audit public intern, conducătorul entităţii
publice subordonate notifică conducătorului de la organul ierarhic imediat superior despre
intenţia de destituire, precum şi despre motivele destituirii;
• conducătorul de la organul ierarhic superior analizează motivele, efectuează investigaţii,
are consultări directe cu şeful compartimentului de audit public intern care este propus
pentru destituire, după caz, şi în termen de 10 zile prezintă în scris avizul
favorabil/nefavorabil privind destituirea;
• în cazul obţinerii unui aviz favorabil destituirii, conducătorul entităţii publice procedează
în conformitate cu prevederile legale;
• în cazul obţinerii unui aviz nefavorabil, destituirea nu este posibilă.

2.9.2. Numirea/revocarea auditorilor interni


Numirea/revocarea auditorilor interni se face de către conducătorul entităţii
publice/organul colectiv de conducere, numai cu avizul prealabil al şefului compartimentului
de audit public intern, astfel:
a) Pentru acordarea avizului în vederea numirii auditorilor interni, şeful
compartimentului de audit public intern analizează dosarele de înscriere depuse de candidaţii
pentru ocuparea funcţiei de auditori interni şi poate avea consultări directe cu aceştia, cu 5-10
zile înainte de data susţinerii examenului. Dosarele de înscriere vor cuprinde în mod
obligatoriu declaraţiile candidaţilor privind respectarea prevederilor art. 20, alin.(1) din Legea
privind auditul public intern, referitoare la incompatibilităţile auditorilor interni, precum şi
scrisori de recomandare, în cazul obţinerii unui aviz favorabil, numirea în funcţie se face de
către conducătorul entităţii publice/organul colectiv de conducere, în conformitate cu
prevederile legale referitoare la organizarea şi desfăşurarea concursurilor/examenelor pentru
ocuparea acestor funcţii;
b) Pentru revocarea auditorilor interni, conducătorul entităţii publice/organul colectiv
de conducere înştiinţează şeful compartimentului de audit public intern despre intenţia de
revocare a unui auditor intern şi despre motivele acesteia. Şeful compartimentului de audit
public intern analizează motivele, efectuează investigaţii, are consultări directe cu aceştia,
după caz, şi în termen de 10 zile prezintă avizul favorabil/nefavorabil revocării.
c) Dacă funcţia de auditor intern nu este o funcţie publică, numirea/revocarea
auditorilor interni se face de către conducătorul entităţii publice/organul colectiv de conducere
în concordanţă cu regulamentul propriu de funcţionare şi cu prevederile prezentelor norme.

2.9.3 Pierderea independenţei şi obiectivităţii auditorilor interni


Persoanele care sunt soţi, rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv, cu
conducătorul entităţii publice, nu pot fi auditori interni în cadrul aceleiaşi entităţi publice.

25
Auditorii interni nu pot fi desemnaţi să efectueze misiuni de audit public intern la o
structură/entitate publică dacă sunt soţi, rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv, cu
conducătorul acesteia sau cu membrii organului de conducere colectivă.
Auditorii interni nu trebuie implicaţi în vreun fel în îndeplinirea activităţilor pe care în
mod potenţial le pot audita şi nici în elaborarea şi implementarea sistemelor de control intern
ale entităţilor publice.
Auditorii interni care au responsabilităţi în derularea programelor şi proiectelor
finanţate integral sau parţial de Uniunea Europeană, nu trebuie implicaţi în auditarea acestor
programe.
Auditorilor interni nu trebuie să li se încredinţeze misiuni de audit public intern în
sectoarele de activitate în care aceştia au deţinut funcţii sau au fost implicaţi în alt mod.
Această interdicţie se poate ridica după trecerea unei perioade de 3 ani.
Auditorii interni care se găsesc într-una din situaţiile prevăzute mai sus, au obligaţia de
a informa de îndată, în scris, conducătorul entităţii publice şi şeful structurii de audit public
intern.

2.9.4 Competenţa
Pregătirea şi experienţa auditorilor interni constituie un element esenţial în atingerea
eficacităţii activităţii de audit.
Auditorii interni trebuie să posede cunoştinţe, îndemânare şi alte competenţe necesare
pentru a-şi exercita responsabilităţile individuale, mai ales:
 competenţa în vederea aplicării normelor, procedurilor şi tehnicilor de audit;
 competenţa în ceea ce priveşte principiile şi tehnicile contabile;
 cunoaşterea principiilor de bază în economie, în domeniul juridic şi în
domeniul tehnologiilor informatice;
 cunoştinţe suficiente pentru a identifica elementele de iregularitate şi fraudă,
nefiind în sarcina auditorilor interni investigarea acestora;
 capacitatea de a comunica oral şi în scris, de a putea expune clar şi convingător
obiectivele, constatările şi recomandările fiecărei misiuni de audit public intern.
Compartimentul de audit public intern trebuie să dispună în mod colectiv de toată
competenţa şi experienţa necesară în realizarea misiunilor de audit.
Indiferent de natura lor, misiunile de audit public intern vor fi încredinţate acelor
persoane care au pregătirea şi experienţa corespunzătoare nivelului de complexitate al sarcinii.
Compartimentul de audit public intern trebuie să dispună de metodologii şi sisteme IT
moderne, de metode de analiză analitică, eşantioane statistice şi instrumente de control a
sistemelor informatice.
Şeful compartimentului de audit public intern trebuie să se asigure că pentru fiecare
misiune de audit public intern, auditorii desemnaţi posedă cunoştinţele, îndemânarea şi
competenţele necesare pentru desfăşurarea corectă a misiunii.

26
Pentru cunoştinţe de strictă specialitate pot fi contractate servicii de expertiză
/consultanţă din afara entităţii publice.

2.9.5. Pregătirea profesională continuă


Auditorii interni trebuie să-şi îmbunătăţească cunoştinţele şi practica profesională
printr-o pregătire continuă.
Şeful compartimentului de audit public intern, respectiv conducerea entităţii publice,
va asigura condiţiile necesare perfecţionării profesionale, perioada destinată în acest scop fiind
de minimum 15 zile pe an.
În scopul auditării unor proceduri specifice, pot contractate servicii de
expertiză/consultanţă din afara entităţii publice. Competenţa şi capacitatea acestor servicii
trebuie să fie verificate şi lucrările supervizate de către structura de audit public intern
solicitantă.
Şeful compartimentului de audit public intern trebuie să elaboreze un program de
asigurare şi îmbunătăţire a calităţii sub toate aspectele activităţii de audit public intern.
Programul trebuie să asigure ca normele, instrucţiunile şi codul etic să fie respectate de
auditorii interni.
Auditul public intern necesită adoptarea unui proces permanent de supraveghere şi
evaluare a eficacităţii globale a programului de calitate. Acest proces trebuie să permită
evaluări interne şi externe.
Evaluarea internă presupune efectuarea de controale permanente, prin care şeful
compartimentului de audit public intern examinează eficacitatea normelor interne de audit
public intern pentru a verifica dacă procedurile de asigurare a calităţii misiunilor de audit
intern sunt aplicate în mod satisfăcător, garantând calitatea rapoartelor de audit public intern.
În acest cadru supervizarea realizării misiunilor de audit public intern va permite depistarea
deficienţelor, iniţierea îmbunătăţirilor necesare unei derulări corespunzătoare a viitoarelor
misiuni de audit public intern şi planificarea activităţilor de perfecţionare profesională.
Evaluarea externă este efectuată de către UCAAPI prin:
• verificarea respectării normelor, instrucţiunilor şi a Codului privind conduita etică a
auditorului intern, cel puţin o dată la cinci ani, iniţiindu-se măsurile corective necesare în
colaborare cu conducătorul entităţii publice în cauză;
• avizarea numirii/destituirii şefilor compartimentelor de audit public intern din entităţile
publice.

2.10. Norme de funcţionare a auditului public intern

Şeful compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea şi


desfăşurarea activităţilor de audit public intern.
Planul de audit public intern se întocmeşte anual de către compartimentul de audit
public intern.

27
Selectarea misiunilor de audit public intern se face în funcţie de următoarele elemente
de fundamentare:
a) evaluarea riscului asociat diferitelor structuri, activităţi, programe/proiecte sau
operaţiuni;
b) criteriile semnal/sugestiile conducătorului entităţii publice, respectiv: deficienţe
constatate anterior în rapoartele de audit; deficienţe constatate în procesele-verbale încheiate
în urma inspecţiilor; deficienţe consemnate în rapoartele Curţii de Conturi; alte informaţii şi
indicii referitoare la disfuncţionalităţi sau abateri; aprecieri ale unor specialişti, experţi etc. cu
privire la structura şi dinamica unor riscuri interne sau de sistem; analiza unor trenduri pe
termen lung privind unele aspecte ale funcţionării sistemului; evaluarea impactului unor
modificări petrecute în mediul în care evoluează sistemul auditat;
c) temele defalcate din planul anual al UCAAPI. Conducătorii entităţilor publice sunt
obligaţi să ia toate măsurile organizatorice pentru ca tematicile ordonate de UCAAPI să fie
introduse în planul anual de audit public intern al entităţii publice, realizate în bune condiţii şi
raportate în termenul fixat;
d) numărul entităţilor publice subordonate;
e) respectarea periodicităţii în auditare, cel puţin o dată la 3 ani;
f) tipurile de audit convenabile pentru fiecare entitate subordonată;
g) recomandările Curţii de Conturi.
Proiectul planului anual de audit public intern este întocmit până la data de 30
noiembrie a anului precedent anului pentru care se elaborează.
Conducătorul entităţii publice aprobă proiectul planului anual de audit public intern
până la 20 decembrie a anului precedent.
Planul anual de audit public intern reprezintă un document oficial. El este păstrat în
arhiva instituţiei publice împreună cu referatul de justificare în conformitate cu prevederile
Legii Arhivelor Naţionale.

2.10.1. Referatul de justificare


Proiectul planului anual de audit public intern este însoţit de un referat de justificare a
modului în care sunt selectate misiunile de audit cuprinse în plan.
Referatul de justificare trebuie să cuprindă pentru fiecare misiune de audit public
intern, rezultatele analizei riscului asociat (anexa la referatul de justificare), criteriile semnal şi
alte elemente de fundamentare, care au fost avute în vedere la selectarea misiunii respective.

2.10.2. Structura planului de audit public intern


Planul anual de audit intern are următoarea structură:
• scopul acţiunii de auditare;
• obiectivele acţiunii de auditare;
• identificarea/descrierea activităţii/operaţiunii supuse auditului public intern;

28
• identificarea/descrierea entităţii/entităţilor sau a structurilor organizatorice la care se
va desfăşura acţiunea de auditare;
• durata acţiunii de auditare;
• perioada supusă auditării;
• numărul de auditori proprii antrenaţi în acţiunea de auditare;
• precizarea elementelor ce presupun utilizarea unor cunoştinţe de specialitate,
precum şi a numărului de specialişti cu care urmează să se încheie contracte externe
de servicii de expertiză/consultanţă (dacă este cazul);
• numărul de auditori care urmează să fie atraşi în acţiunile de audit public intern din
cadrul structurilor descentralizate.

2.10.3 Reglementarea activităţii compartimentului de audit public intern


Compartimentul de audit public intern elaborează norme specifice entităţii publice în
care îşi desfăşoară activitatea, cu avizul UCAAPI sau cu avizul organului ierarhic imediat
superior în cazul entităţilor publice subordonate.
Pentru entităţile publice care nu au compartiment de audit public intern organizat la
data publicării prezentelor norme, termenul curge din momentul înfiinţării acestora.
Organul ierarhic imediat superior poate decide elaborarea de norme proprii pentru
fiecare unitate subordonată, dacă specificul activităţii acestora o impune.
Entităţile publice subordonate transmit normele proprii spre avizare la organul ierarhic
imediat superior care a decis obligativitatea elaborării acestora.
Normele proprii se transmit pentru avizare cu aprobarea conducătorului entităţii
publice, semnate pe fiecare pagină, de auditorul intern care le-a elaborat.
Compartimentele de audit public intern abilitate să avizeze normele proprii entităţilor
publice sunt obligate să le avizeze în termen de 30 de zile şi să înştiinţeze entitatea în cauză.
Compartimentele de audit public intern abilitate să avizeze normele proprii entităţilor
publice, pot solicita eventuale clarificări, modificări, completări ale acestora. Conducătorii
entităţilor publice vor lua măsurile necesare pentru soluţionarea operativă a acestor solicitări.
Următoarele entităţi publice nu elaborează norme proprii:
a) instituţiile publice mici, care nu sunt subordonate altor entităţi publice. Misiunile de
audit public intern desfăşurate la nivelul instituţiilor publice mici se efectuează în conformitate
cu normele proprii Ministerului Finanţelor Publice;
b) entităţile publice subordonate pentru care entitatea publică de la nivelul ierarhic
imediat superior a decis organizarea compartimentului de audit public intern fără obligaţia
elaborării de norme proprii. Misiunile de audit public intern se desfăşoară în conformitate cu
normele proprii organului ierarhic imediat superior;

c) entităţile publice subordonate pentru care entitatea publică de la nivelul ierarhic


imediat superior a decis neînfiinţarea compartimentului de audit public intern. Misiunile de

29
audit public intern desfăşurate la nivelul acestor entităţi se efectuează în conformitate cu
normele proprii Ministerului Finanţelor Publice.

2.11 Metodologia de aplicare a misiunii de audit public intern

Graficul prezentat mai jos oferă o viziune globală asupra procesului de audit public
intern. În partea stângă a graficului sunt prezentate etapele procesului de audit public intern, cu
referire la procedurile de urmat, iar în partea dreaptă rezultatele obţinute cu referire la
documentele corespunzătoare.

Etape Proceduri Documente

Initierea auditului Ordinul de serviciu A-01


P01, P2, P03 Declaratia de independenta A-02
Notificarea privind declansarea
misiunii de audit public intern B-01
Colectarea si
prelucrarea informatiilor
P04
Pregatirea misiunii de Tabelul «puncte tari si puncte
audit Analiza riscurilor P05 slabe»C-01

Elaborarea programului Programul de audit A03


de audit public intern Programul preliminar al
P036 interventiilor la fata locului A03-1

Deschiderea sedintei Minuta sedintei de deschidere B02


P07

Test A-04
Colectarea dovezilor Formularele constatarilor de audit
P08 A-05

Constatarea si Formular de constatare si raportare


Interventia la fata raportarea a iregularitatilor A06
locului iregularitatilor P09

Revizuirea Nota centralizatoare a


documentelor de lucru documentelor de lucru C-02
P10

Minuta sedintei de inchidere B-03


Inchiderea sedintei P11

Elaborarea proiectului Proiect de raport A-7


de raport de audit P12

Transmiterea proiectului
de raport P13

30
Reuniunea de conciliere Minuta reuniunii de conciliere B04
P14

Raportul de audit public


intern Raportul final P15 Raportul final A07-2

Supervizarea P16

Difuzarea raportului de
audit public intern P17

Urmarirea
recomandarilor Urmarirea Fisa de urmarire a recomandarilor
recomandarilor P18 A08

2.11.1 Pregătirea misiunii de audit public intern

A) Iniţierea auditului
Această procedură presupune întocmirea unor documente care autorizează misiunea şi
creează independenţa auditorilor faţă de cel auditat.
Ordinul de serviciu se întocmeşte de şeful compartimentului de audit public intern, pe
baza planului anual de audit public intern aprobat de conducătorul entităţii publice. Ordinul de
serviciu reprezintă mandatul de intervenţie dat de către compartimentul de audit public intern.
Ordinul de serviciu repartizează sarcinile de serviciu auditorilor interni, astfel încât
aceştia să poată demara misiunea de audit.

Procedura P - 01 Ordinul De Serviciu


Scopul:
De a repartiza sarcinile de serviciu pe auditori interni, astfel încât aceştia să poată
demara misiunea de audit public intern.
Premise:
Ordinul de serviciu reprezintă mandatul de intervenţie dat de către compartimentul de
audit public intern şi se întocmeşte de către şeful acestui compartiment, pe baza planului anual
de audit public intern.
Procedura:
Şeful Compartimentului de audit public 1. Repartizează sarcinile de serviciu pe fiecare
intern auditor în parte;
2. Întocmeşte Ordinul de serviciu pe baza
planului anual de audit public intern.
Personalul de secretariat 3. Alocă un număr Ordinului de serviciu;
4. Asigură copii ale Ordinului de serviciu
fiecărui membru al echipei de audit.
Auditorii 5. Iau la cunoştinţă de Ordinul de serviciu şi de

31
sarcinile repartizate.

Exemplu
Entitatea publică Model A-01
Nr. ....... Data .......

ORDIN DE SERVICIU
În conformitate cu prevederile ....... şi cu Planul anual de audit public intern, se va
efectua o misiune de audit public intern la ........... în perioada ........ . Scopul misiunii de
audit este ........ , iar obiectivele acesteia sunt ........ .
Menţionăm că se va efectua un audit de ........ .
Echipa de audit public intern este formată din următorii auditori ........... .
Conducătorul Compartimentului de audit public intern

Declaraţia de independenţă
Independenţa auditorilor interni selectaţi pentru realizarea unei misiuni de audit
public intern, trebuie declarată. În acest sens fiecare auditor intern trebuie să întocmească o
declaraţie de independenţă.
Procedura P - 02 Declararea Independenţei
Scopul:
De a demonstra independenţa auditorilor faţă de entitatea/structura auditată.
Premise:
În vederea desemnării auditorilor interni pentru efectuarea misiunii de audit public intern
vor fi verificate incompatibilităţile personale ale acestora. Astfel, un auditor nu va fi desemnat
acolo unde există incompatibilităţi personale, doar dacă repartizarea lui este imperios
necesară, fiind furnizată în acest sens o justificare din partea conducătorului Compartimentului
de audit public intern. Dacă în timpul efectuării misiunii de audit apare o incompatibilitate,
reală sau presupusă, auditorii sunt obligaţi să informeze de urgenţă conducerea.

Procedura:
Auditorii 1. Completează Declaraţia de Independenţă - Model A02;
Şef de serviciu 2. Verifică Declaraţia de Independenţă;
3. Identifică incompatibilitatea semnalată de către auditori şi
stabileşte modalitatea în care aceasta poate fi atenuată;
4. Aprobă Declaraţiile de Independenţă;
Auditorii 5. Îndosariază Declaraţia de independenţă în dosarul de audit;
6. Dacă în timpul misiunii apare o incompatibilitate reală sau
presupusă, informează de urgenţă conducerea.

32
DECLARAŢIA DE INDEPENDENŢĂ - Model A-02
Entitatea publică .........................
A fi completat de către auditori, inclusiv consultanţii:
Numele ............................... Data ............
Misiunea de audit public intern ..................
Incompatibilităţi
În legătură cu entitatea/structura auditată ........ Da Nu
Aţi avut/aveţi vreo relaţie oficială, financiară sau personală cu cineva care ar
putea să vă limiteze măsura în care puteţi să vă interesaţi, să descoperiţi sau să
constataţi slăbiciuni de audit în orice fel?
Aveţi idei preconcepute faţă de persoane, grupuri, organizaţii sau obiective care
ar putea să vă influenţeze în misiunea de audit?
Aţi avut/aveţi funcţii sau aţi fost/sunteţi implicat(ă) în ultimii 3 ani într-un alt
mod în activitatea entităţii/structurii ce va fi auditată?
Aveţi responsabilităţi în derularea programelor şi proiectelor finanţate integral
sau parţial de Uniunea Europeană?
Aţi fost implicat în elaborarea şi implementarea sistemelor de control ale
entităţii/structurii ce urmează a fi auditată?
Sunteţi soţ/soţie, rudă sau afin până la gradul al patrulea inclusiv cu
conducătorul entităţii/structurii ce va fi auditată sau cu membrii organului de
conducere colectivă?
Aveţi vreo legătură politică, socială care ar rezulta dintr-o fostă angajare sau
primirea de redevenţe de la vreun grup anume, sau organizaţie sau nivel
guvernamental?
Aţi aprobat înainte facturi, ordine de plată, şi alte instrumente de plată pentru
entitatea/structura ce va fi auditată?
Aţi ţinut anterior contabilitatea la entitatea/structura ce va fi auditată?
Aveţi vreun interes direct sau unul de fond financiar indirect la
entitatea/structura ce va fi auditată?
Dacă în timpul misiunii de audit, apare orice incompatibilitate personală,
externă sau organizaţională care ar putea să vă afecteze abilitatea dvs. de a lucra
şi a face rapoartele de audit imparţiale, notificaţi şeful Compartimentului de
audit public intern de urgenţă?
Conducător Compartiment de audit public intern, Auditor,
Entitatea publică Model A-02

33
Se completează de către Şeful de serviciu
1.Incompatibilităţi personale (a se trece din pagina anterioară)
2.Pot fi negociate/diminuate incompatibilităţile?
Dacă da, explicaţi cum anume
Data şi semnătura

Notificarea privind declanşarea misiunii de audit public intern


Compartimentul de audit public intern notifică entitatea/structura auditată cu 15 zile
înainte de declanşarea misiunii de audit public intern, despre scopul, principalele obiective,
durata acesteia, precum şi despre faptul că pe parcursul misiunii vor avea loc intervenţii la faţa
locului al căror program va fi stabilit ulterior, de comun acord.

Procedura P - 03 Notificarea Privind Declanşarea Misiunii


De Audit Intern
Scopul:
Să informeze entitatea/structura auditată de declanşarea misiunii de audit public intern.
Premise:
Se intenţionează ca prin notificarea entităţii/structurii auditate să se asigure desfăşurarea
corespunzătoare a procedurilor de audit.
Procedura:
Auditorii 1. Pregătesc adresa de notificare către părţile interesate în
vederea transmiterii acesteia cu 15 zile înainte de
declanşarea misiunii de audit public intern;

Conducătorul Compartimentului 2. Verifică adresa de notificare;


de audit 3. Semnează adresa de notificare;

Personalul de secretariat 4. Alocă un număr adresei de notificare şi o transmite


entităţii/structurii auditate;
Auditorii 5. Includ domeniile de interes (dacă se comunică) în
programul de audit;
6. Îndosariază copia adresei de notificare în dosarul
permanent.

Entitatea publică Model B-01


Data

NOTIFICAREA PRIVIND DECLANŞAREA MISIUNII DE AUDIT PUBLIC INTERN


Către Părţile interesate
De la Conducătorul Compartimentului de audit public intern

34
Ref Denumirea misiunii de audit public intern

Stimate(ă) ..........................
În conformitate cu Planul anual de audit public intern, urmează ca în perioada de ...........
să efectuăm o misiune de audit public intern cu tema ...... la (numele entităţii/structurii
auditate).
Auditul va examina responsabilităţile asumate de către (numele entităţii/structurii
auditate) şi va determina daca aceasta îşi îndeplineşte obligaţiile sale într-un mod eficient şi
efectiv.
Vă vom contacta ulterior pentru a stabili de comun acord o şedinţă de deschidere în
vederea discutării diverselor aspecte ale misiunii de audit, cuprinzând:
 prezentarea auditorilor;
 prezentarea principalelor obiective ale misiunii de audit public intern;
 programul intervenţiei la faţa locului;
 scopul misiunii de audit public intern;
 alte aspecte.
Pentru o mai bună înţelegere a activităţii dumneavoastră, vă rugăm să ne puneţi la
dispoziţie următoarea documentaţie necesară: ..................... .
Dacă aveţi unele întrebări privind această acţiune, vă rog să contactaţi pe (numele auditorului)
sau pe mine.

Cu stimă
Data ............ Conducătorul Compartimentului de audit public intern

B) Colectarea şi prelucrarea informaţiilor


Procedura de colectare şi prelucrare constă în pregătirea informaţiilor în vederea
efectuării analizei de risc şi pentru identificarea informaţiilor necesare, fiabile, utile şi
pertinente vizând atingerea obiectivelor misiunii.
Colectarea şi prelucrarea informaţiilor presupun:
• identificarea principalelor elemente ale contextului instituţional şi socio-economic în care
entitatea/structura auditată îşi desfăşoară activitatea;
• analiza cadrului normativ ce reglementează activitatea entităţii/structurii auditate;
• analiza entităţii/structurii auditate şi activităţile sale (organigrama, regulamente de
funcţionare, fişe ale posturilor, procedurile scrise);
• analiza factorilor susceptibili de a împiedica buna desfăşurare a misiunii de audit public
intern;
• identificarea punctelor cheie ale funcţionării entităţii/structurii auditate şi ale sistemelor
sale de control, pentru o evaluare prealabilă a punctelor tari şi slabe;

35
• să identifice constatările semnificative şi recomandările din rapoartele de audit precedente
care ar putea să afecteze stabilirea obiectivelor misiunii de audit public intern;
• identificarea şi evaluarea riscurilor cu incidenţă semnificativă;
• să identifice surse potenţiale de informaţii care ar putea fi folosite ca dovezi ale auditului şi
să considere validitatea şi credibilitatea acestor informaţii.

Procedura P - 04 Colectarea Şi Prelucrarea Informaţiilor


Scopul:
Cunoaşterea domeniului auditabil îl ajută pe auditor să se familiarizeze cu
entitatea/structura auditată. Colectarea informaţiilor facilitează procedurile de analiză de risc şi
cele de verificare.

Premise:
Colectarea este, în fapt, pregătirea informaţiilor în vederea efectuării analizei de risc şi
pentru identificarea informaţiilor necesare, fiabile, pertinente şi utile pentru a atinge
obiectivele misiunii de audit public intern.
Procedura:
Auditorii 1. Identifică legile şi regulamentele aplicabile entităţii/structurii auditate;
2. Obţin organigrama, regulamentele de funcţionare, fişe ale posturilor,
proceduri scrise ale entităţii/structurii auditate;
3. Identifică personalul responsabil;
4. Identifică circuitul documentelor;
5. Obţin exemplare ale rapoartelor de audit anterioare;
6. Adună date statistice asupra performanţei pentru a-i sprijini în faza de
analiză a riscului;
7. Se familiarizează cu activitatea entităţii/structurii auditate;
Conducătorul 8. Revede documentaţia;
Compartimentulu 9. Organizează o şedinţă pentru identificarea obiectivelor auditabile şi a
i de audit public criteriilor de analiză de risc. Reevaluează stabilirea obiectivelor, a scopului
intern auditului şi a metodologiei, după caz.

C) Analiza riscurilor
Auditul public intern trebuie să sprijine conducătorul entităţii publice în identificarea şi
evaluarea riscurilor semnificative contribuind la îmbunătăţirea sistemelor de management al
riscurilor. Auditul public intern trebuie să supravegheze şi să evalueze eficacitatea acestui
sistem.
Obiectul auditabil reprezintă activitatea elementară a domeniului auditat, ale cărei
caracteristici pot fi definite teoretic şi comparate cu realitatea practică.
Identificarea obiectelor auditabile se realizează în 3 etape:

36
a) detalierea fiecărei activităţi în operaţii succesive descriind procesul de la realizarea
acestei activităţi până la înregistrarea ei (circuitul auditului);
b) definirea pentru fiecare operaţiune în parte a condiţiilor pe care trebuie să le
îndeplinească din punct de vedere al controalelor specifice şi al riscurilor aferente (ce trebuie
să fie evitate);
c) determinarea modalităţilor de funcţionare necesare pentru ca entitatea să atingă obiectivul
şi să elimine riscul.
Lista centralizatoare a obiectelor auditabile, definite sub aspectele caracteristicilor
specifice şi ale riscurilor asociate, constituie suportul analizei riscurilor.
Auditul public intern trebuie să evalueze riscurile aferente operaţiilor şi sistemelor
informatice ale entităţii publice, privind:
• fiabilitatea şi integritatea informaţiilor financiare şi operaţionale;
• eficacitatea şi eficienţa operaţiilor;
• protejarea patrimoniului;
• respectarea legilor, reglementărilor şi procedurilor.
În cursul misiunilor, auditorii interni vor identifica toate riscurile, inclusiv cele care
exced perimetrul misiunii, în cazul în care acestea sunt semnificative.
Riscul este ameninţarea ca un eveniment sau o acţiune să afecteze capacitatea unei
organizaţii de a-şi atinge obiectivele stabilite.
După natura activităţilor (operaţiilor) desfăşurate în cadrul entităţilor, riscurile sunt:
 riscuri legislative;
 riscuri financiare;
 riscuri de funcţionare;
 riscuri comerciale, riscuri juridice, riscuri sociale;
 riscuri de imagine;
 riscuri legate de mediu;
 riscuri ce privesc securitatea informaţiilor ş.a.
Conform normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public intern,
riscurile se clasifică astfel:
 riscuri de organizare, cum ar fi: neformalizarea procedurilor, lipsa unor
responsabilităţi precise, insuficienta organizare a resurselor umane,
documentaţia insuficientă, neactualizată;
 riscuri operaţionale, cum ar fi: neînregistrarea în evidenţele contabile, arhivarea
necorespunzătoare a documentelor justificative, lipsa unui control asupra
operaţiilor cu risc ridicat;

37
 riscuri financiare, cum ar fi: plăţi nesecurizate, nedetectarea operaţiilor cu risc
financiar;
 alte riscuri, cum ar fi cele generate de schimbările legislative, structurale,
manageriale etc.

PROBABILITATE

Mare

Medie

Mică
IMPACT

Scăzut Moderat Ridicat

Fig. Harta riscurilor


Evaluarea riscurilor este parte a procesului operaţional şi trebuie să identifice şi să
analizeze factorii interni şi externi care ar putea afecta obiectivele organizaţiei. Factorii interni
pot fi, de exemplu, natura activităţilor entităţii, calificarea personalului, schimbările majore în
organizare sau randamentul angajaţilor, iar factorii externi pot fi variaţia condiţiilor
economice, legislative sau schimbările intervenite în tehnologie.
Evaluarea riscurilor este o problemă permanentă, deoarece condiţiile se schimbă
mereu, apar noi reglementări, apar oameni noi, apar obiective de actualitate, şi toate aceste
schimbări modifică în permanenţă „geografia” riscurilor, care niciodată nu poate fi
definitivată.
Analiza riscurilor nu reprezintă o ştiinţă exactă. Prin stabilirea activităţilor de control
se urmăreşte ca riscurile ridicate să devină medii sau scăzute, până la o eventuală dispariţiei
ulterioară. Oricum riscurile trebuie să „evolueze” în jos.
Activitatea de evaluare a riscurilor este o componentă esenţială a managementului şi
trebuie realizată constant, cel puţin o dată pe an, pentru identificarea tuturor riscurilor.
Măsurarea riscului se realizează prin trei metode:

38
 metoda probabilităţilor;
 metoda factorilor de risc, care se identifică în prealabil plecând de la o
clasificare pe categorii de riscuri;
 metoda matricelor de apreciere, care ţine cont de criteriile de apreciere şi
ponderile riscului.

Criteriile utilizate pentru măsurarea probabilităţii de apariţie a riscului sunt:


a) aprecierea vulnerabilităţii entităţii;
Pentru a efectua aprecierea, auditorul va examina toţi factorii cu incidenţă asupra
vulnerabilităţii domeniului auditabil, cum ar fi:
• resursele umane;
• complexitatea prelucrării operaţiilor;
• mijloacele tehnice existente.
Vulnerabilitatea se exprimă pe trei nivele:
• vulnerabilitate redusă;
• vulnerabilitate medie;
• vulnerabilitate mare.
b) aprecierea controlului intern.
Aprecierea controlului intern se face pe baza unei analize a calităţii controlului intern
al entităţii, pe trei nivele:
• control intern corespunzător;
• control intern insuficient;
• control intern cu lipsuri grave.
Probabilitatea de apariţie a riscului variază de la imposibilitate la certitudine şi este
exprimată pe o scară de valori pe trei nivele:
• probabilitate mică;
• probabilitate medie;
• probabilitate mare.

Nivelul impactului reprezintă efectele riscului în cazul producerii sale şi se poate


exprima pe o scară de valorică pe trei nivele:
• impact scăzut;
• impact moderat;
• impact ridicat.
Metoda - model de analiză a riscurilor
Analiza riscurilor se realizează prin parcurgerea următorilor paşi:
a) identificarea (listarea) operaţiilor/activităţilor auditabile, respectiv a obiectelor auditabile.

39
În această fază se analizează şi se identifică activităţile/operaţiile precum şi a
interdependenţelor existente între acestea, fixându-se perimetrul de analiză;
b) identificarea ameninţărilor, riscurilor inerente posibile, asociate acestor operaţiuni/activităţi,
prin determinarea impactului financiar al acestora;
c) stabilirea criteriilor de analiză a riscului. Recomandăm utilizarea criteriilor: aprecierea
controlului intern, aprecierea cantitativă şi aprecierea calitativă;
d) stabilirea nivelului riscului pentru fiecare criteriu, prin utilizarea unei scări de valori pe trei
nivele, astfel:
- pentru aprecierea controlului intern: control intern corespunzător - nivel 1; control intern
insuficient - nivel 2; control intern cu lipsuri grave - nivel 3;
- pentru aprecierea cantitativă: impact financiar slab - nivel 1; impact financiar mediu -
nivel 2; impact financiar important - nivel 3;
- pentru aprecierea calitativă: vulnerabilitate redusă - nivel 1; vulnerabilitate medie - nivel
2; vulnerabilitate mare - nivel 3.
e) stabilirea punctajului total al criteriului utilizat (T). Se atribuie un factor de greutate şi un
nivel de risc fiecărui criteriu. Produsul acestor doi factori dă punctajul pentru criteriul
respectiv iar suma punctajelor pentru o anumită operaţie/activitate auditabilă conduce la
determinarea punctajului total al riscului operaţiei/activităţii respective. Punctajul total al
riscului se obţine utilizându-se formula:

n
T = Σ Pi x Ni
i=1
Unde:
Pi = ponderea riscului pentru fiecare criteriu;
Ni = nivelul riscurilor pentru fiecare criteriu utilizat;
sau
T = N1 x N2 x .... x Ni, unde
N = nivelul riscurilor pentru fiecare criteriu utilizat.
f) clasarea riscurilor, pe baza punctajelor totale obţinute anterior, în: risc mic, risc mediu, risc
mare;
g) ierarhizarea /operaţiunilor activităţilor ce urmează a fi auditate, respectiv elaborarea
tabelului puncte tari şi puncte slabe. Tabelul punctelor tari şi punctelor slabe prezintă sintetic
rezultatul evaluării fiecărei activităţi/operaţiuni/teme analizate şi permite ierarhizarea riscurilor
în scopul orientării activităţii de audit public intern, respectiv stabilirea tematicii în detaliu.

D) Elaborarea programului de audit public intern

40
Normele generale de aplicare a auditului public intern conţin o metodologie
comună pentru evaluarea riscurilor, atât pentru procedura de întocmire a planului de audit
public intern, cât şi pentru derularea unei misiuni de audit în faza de elaborare a programului
de audit şi pentru parcurgerea următoarelor etape:
a) identificarea activităţilor auditate,
b) identificarea riscurilor inerente asociate activităţilor;
c) stabilirea factorilor de analiză a riscurilor şi a nivelurilor de apreciere a
acestora;
d) stabilirea nivelului riscului pe criteriile de apreciere;
e) determinarea punctajului total al riscului;
f) clasarea activităţilor pe baza analizei riscurilor;
g) ierarhizarea activităţilor care urmează a fi auditate;
h) elaborarea tematicii în detaliu a activităţilor auditate;
i) elaborarea programului de audit public intern.
a) Identificarea activităţilor auditate se realizează pe baza analizei actului de
înfiinţare, organigramei, regulamentelor de funcţionare, deciziilor de organizare a eventualelor
noi activităţi ş.a. Etapa se concretizează în întocmirea de către auditori a listei activităţilor
auditabile din cadrul entităţilor.
b) Identificarea riscurilor inerente asociate activităţilor
Evaluarea riscurilor trebuie să aibă în vedere gestionarea schimbării: oamenii se
schimbă, metodele se schimbă, organizările şi politicile se schimbă şi ca atare şi riscurile se
schimbă.
IDENTIFICAREA RISCURILOR ASOCIATE ACTIVITĂŢILOR
Denumirea lucrării: Elaborare plan activitate anual
Domeniul: Financiar – contabilitate
Întocmit de: Şeful structurii de audit intern
Data: 20.11.2004
Nr Activităţi Observa
Riscuri identificate
crt auditabile ţii
Activitatea de - existenţa şi structura bugetului
elaborare şi
1 - neîntocmirea în termen a bugetului
aprobare a
bilanţului - nefuncţionarea elementelor de cheltuieli

2 Întocmirea - necorelaţii între situaţia conturilor şi bilanţului


bilanţului contabil

41
şi a contului de întocmit
execuţie
- erori în preluarea datelor din balanţa de
verificare;
- erori în efectuarea operaţiunilor contabile
Contabilitatea, - inexistenţa documentelor justificative privind
inclusiv operaţiile efectuate
angajamentele
3 - neînregistrarea în mod cronologic;
bugetare şi legale
- nerealizarea controalelor ierarhice;
- utilizarea incorectă a conturilor contabile
Calculul şi plata - acordarea incorectă a elementelor salariale
salariilor
4 - gestionarea incorectă a dosarului de personal;
- erori în întocmirea statelor de salarii;
Plata achiziţiilor - neaplicarea corectă a procedurilor de achiziţii;
publice
5 - neîncadrarea în plafoanele aprobate;
- erori în atribuirea contactelor de achiziţie.
Activitatea de - erori în efectuarea inventarierii faptice;
inventariere a
- nevalorificarea diferenţelor constatate în urma
6 patrimoniului
inventarierii;
- neefectuarea inventarierii tuturor bunurilor
Activitatea de - neîntocmirea corectă a documentelor de
încasare a încasări;
veniturilor
7 - erori în evidenţierea veniturilor;
- neconcordanţe între încasări şi documentele
întocmite.

c) Stabilirea factorilor de analiză a riscurilor şi a nivelurilor de apreciere a acestora


se realizează ţinând cont de responsabilităţile din Normele generale pentru utilizarea factorilor
privind aprecierea controlului intern, aprecierea cantitativă şi aprecierea calitativă, la care mai
putem adăuga şi alţi factori specifici activităţii. Spre exemplu, propunem pentru domeniul
financiar-contabil să utilizăm şi factorii: modificări legislative şi vechimea personalului.
Pentru stabilirea ponderii riscului se au în vedere importanţa şi greutatea factorului de
risc în cadrul activităţii respective şi, de asemenea, faptul că suma ponderilor factorilor de risc
trebuie să fie 100.
În funcţie de criteriile alese, stabilim următoarele ponderi:
 Aprecierea controlului intern ……………………..35%;

42
 Aprecierea cantitativă ……………………………. 25%;
 Aprecierea calitativă ……………………………... 20%;
 Modificări legislative …………………………….. 15%;
 Vechimea personalului …………………………… 5%;
d) Stabilirea nivelului riscului pe criteriile de apreciere se realizează prin aplicarea la
fiecare factor de analiză a riscurilor a unui nivel de apreciere.
e) Determinarea punctajului total se realizează prin aplicarea ponderii nivelului de
apreciere fiecărui factor de risc pe niveluri de risc în vederea stabilirii punctajului total, pe
baza formulei:
Pt = ∑Pi × N i

unde:
Pt - punctaj total;
Pi – ponderea riscurilor pentru fiecare factor;
Ni – nivelul riscului pentru fiecare factor utilizat.
Etapa se concretizează în întocmirea situaţiei „Determinarea punctajului total”.

DETERMINAREA PUNCTAJULUI TOTAL


Denumirea lucrării: Elaborare plan activitate anual
Domeniul: Financiar-contabilitate
Întocmit: Şeful structurii de audit intern
Data: 20.11.2004
P5 P5 P5 P5 P5 Punctaj
Nr total
Activităţi 35% 25 20% 15 5%
Riscuri identificate
crt auditabile % %
F5 F5 F5
F5 F5
Activitatea de - existenţa şi
elaborare şi structura bugetului
aprobare a
- neîntocmirea în
bilanţului
1 termen a bugetului 3 3 2 2 3 2,65
- nefuncţionarea
elementelor de
cheltuieli
2 Întocmirea - necorelaţii între 3 2 2 2 2 2,35
bilanţului situaţia conturilor şi

43
contabil şi a bilanţului întocmit
contului de
- erori în preluarea
execuţie
datelor din balanţele
de verificare;
- erori în efectuarea
operaţiunilor
contabile
Contabilitatea - inexistenţa
inclusiv documentelor
angajamentele justificative privind
bugetare şi operaţiile efectuate
legale
- neînregistrarea în
3 mod cronologic; 4 3 3 2 2 3,15
- nerealizarea
controalelor
ierarhice;
- utilizarea incorectă
a conturilor contabile
Calculul şi - acordarea incorectă
plata salariilor a elementelor
salariale
- gestionarea
4 4 4 4 4 3 3,95
incorectă a dosarului
de personal;
- erori în întocmirea
statelor de salarii;
Plata - neaplicarea corectă
achiziţiilor a procedurilor de
publice achiziţii;
- neîncadrarea în
5 4 3 4 3 2 3,50
plafoanele aprobate;
- erori în atribuirea
contactelor de
achiziţie.
6 Activitatea de - erori în efectuarea 4 3 4 3 1 3,45
inventariere a inventarierii faptice;
patrimoniului
- nevalorificarea
diferenţelor
constatate în urma
inventarierii;
- neefectuarea
inventarierii tuturor

44
bunuri-lor
Activitatea de - neîntocmirea
încasare a corectă a
veniturilor documentelor de
încasări;
- erori în
7 evidenţierea 2 3 3 2 2 2,45
veniturilor;
- neconcordanţe între
încasări şi
documentele
întocmite.

f) Clasarea activităţilor pe baza analizei riscurilor se realizează pe baza punctajelor


totale obţinute anterior, stabilite în ordinea efectului produs asupra domeniului auditabil şi
departajate pe o scară cu trei niveluri: mari, medii şi mijlocii.
g) Ierarhizarea activităţilor care urmează a fi auditate se realizează pe baza situaţiei
anterioare, ţinând cont şi de numărul personalului, timpul disponibil, alte activităţi care se
desfăşoară în cadrul structurii de audit intern şi în mod special de analiza riscurilor identificate
la celelalte domenii din cadrul entităţii.
Etapa se caracterizează în elaborarea situaţiei punctelor tari şi puntelor slabe,
document care prezintă sintetic rezultatul evaluării fiecărei activităţi în scopul elaborării
planului de audit intern. Documentul conţine şi o opinie referitoare la nivelul impactului
riscurilor activităţilor asupra domeniului auditabil şi gradul de încredere privind
funcţionalitatea activităţii în cadrul domeniului, conform modelului.
h) Elaborarea tematicii în detaliu a activităţilor auditabile
Tematica în detaliu cuprinde totalitatea domeniilor/obiectelor de auditat selectate
(obiectivele de îndeplinit), este semnată de şeful compartimentului de audit public intern şi
adusă la cunoştinţa principalilor responsabili ai entităţii/structurii auditate în cadrul şedinţei de
deschidere.
Tematica de detaliu se realizează pe baza Situaţiei punctelor tari şi punctelor slabe,
întocmite în etapa anterioară, şi cuprinde misiunile de audit intern ce vor face parte din planul
pentru viitor.

i) Elaborarea programului de audit public intern


Programul de audit public intern este un document intern de lucru al
compartimentului de audit public intern, care se întocmeşte în baza tematicii detaliate.
Cuprinde pe fiecare obiectiv din tematica detaliată acţiunile concrete de efectuat necesare
atingerii obiectivului, precum şi repartizarea acestora pe fiecare auditor intern.

45
Programul de audit public intern are drept scopuri:
a) asigură şeful compartimentului de audit public intern că au fost luate în considerare toate
aspectele referitoare la obiectivele misiunii de audit public intern;
b) asigură repartizarea sarcinilor şi planificarea activităţilor, de către supervizor.

Programul preliminar al intervenţiilor la faţa locului se întocmeşte în baza


programului de audit public intern şi prezintă în mod detaliat lucrările pe care auditorii interni
îşi propun să le efectueze, respectiv studiile, cuantificările, testele, validarea acestora cu
materiale probante şi perioadele în care se realizează aceste verificări la faţa locului.
Activitatea de desfăşurare a unei misiuni de audit intern este deosebit de laborioasă
şi de aceea şi în informarea-cadru trebuie să se menţioneze:
 entitatea publică care va fi auditată;
 cadrul legal în baza căruia se va efectua misiunea;
 perioada supusă auditării;
 perioada alocată desfăşurării misiunii;
 planificarea misiunii, având ca scop alocarea timpului şi a auditorilor care vor
efectua activităţile preliminare şi presupunând:
 prelucrarea informaţiilor;
 analiza riscurilor asociate şi intervenţia la faţa locului;
 întocmirea documentelor preliminare;
 elaborarea documentelor finale.
 activităţile care urmează a fi auditate;
 instrumentele şi tehnicile care vor fi utilizate;
 concluzii – prin care se fac recomandări în vederea îndeplinirii misiunii, cum ar
fi, spre exemplu, respectarea termenelor planificate.
E) Şedinţa de deschidere
Şedinţa de deschidere a intervenţiei la faţa locului se derulează la unitatea auditată,
cu participarea auditoriilor interni şi a personalului entităţii/structurii auditate.
Ordinea de zi a şedinţei de deschidere trebuie să cuprindă:
a) prezentarea auditorilor interni;
b) prezentarea obiectivelor misiunii de audit public intern;
c) stabilirea termenelor de raportare a stadiului verificărilor;
d) prezentarea tematicii în detaliu;
e) acceptarea calendarului întâlnirilor;
f) asigurarea condiţiilor materiale necesare derulării misiunii de audit public intern.

46
Entitatea auditată poate solicita amânarea misiunii de audit, în cazuri justificate
(interese speciale, lipsa de timp, alte circumstanţe). Amânarea trebuie discutată cu şeful
compartimentul de audit public intern şi notificată la conducătorul entităţii publice.

Minuta şedinţei de deschidere


Data şedinţei de deschidere, participanţii, aspectele importante discutate trebuie
consemnate în minuta şedinţei de deschidere.

Procedura P - 07 Şedinţa de deschidere


Scopul:
Să efectueze o şedinţă de deschidere cu reprezentanţii (denumirea entităţii/structurii
auditate) pentru a discuta scopul auditului, obiectivele urmărite şi modalităţile de lucru privind
auditul.
Premise:
Şedinţa de deschidere serveşte ca întâlnire de început a misiunii de audit. Ordinea de
zi a şedinţei de deschidere va cuprinde:
• prezentarea auditorilor;
• prezentarea obiectivelor misiunii de audit;
• stabilirea termenelor de raportare a stadiului verificărilor;
• prezentarea în detaliu tematicii;
• acceptarea calendarului întâlnirilor;
• analiza şi acceptul cartei auditorului;
• asigurarea condiţiilor materiale necesare derulării misiunii.
Procedura:
Auditorii 1. Contactează telefonic entitatea/structura auditată
pentru a stabili data întâlnirii.
Conducătorul Compartimentului de audit 2. Participă la desfăşurarea şedinţei de deschidere.
public intern
Auditorii
Reprezentanţii entităţii/structurii auditate
Auditorii 3. Întocmesc Minuta şedinţei de deschidere (Model
B-02) cu următoarea structură:
A. Menţiuni generale
- tema misiunii de audit public intern;
- perioada auditată;
- numele celor care întocmesc Minuta şedinţei de
deschidere;
- numele persoanei însărcinate cu verificarea

47
întocmirii minutei şedinţei de deschidere conform
prezentei proceduri;
- lista participanţilor la şedinţa de deschidere cu
menţionarea numelui, funcţiei, direcţiei şi a
numărului de telefon.
B. Stenograma Şedinţei de deschidere:
- cuprinde redactarea în detaliu a dezbaterilor
Şedinţei de deschidere.
4. Îndosariază Minuta Şedinţei de deschidere în
dosarul permanent - Model B-02

2.11.2 Deschiderea intervenţiei la faţa locului

Intervenţia la faţa locului constă în colectarea documentelor, analiza şi evaluarea


acestora şi cuprinde următoarele proceduri:
- colectarea dovezilor;
- constatarea şi raportarea iregularităţilor;
- revizuirea documentelor de lucru;
- şedinţa de închidere.

A) Colectarea dovezilor
Scopul acestei proceduri îl reprezintă efectuarea testărilor stabilite prin programul de
audit aprobat şi obţinerea de probe, dovezi suficiente şi relevante pentru formularea
constatărilor, concluziilor şi recomandărilor.
Colectarea dovezilor constă în următoarele:
a) cunoaşterea activităţii/sistemului/procesului supus verificării şi studierea procedurilor
aferente;
b) intervievarea personalului auditat;
c) verificarea înregistrărilor contabile;
d) analiza datelor şi informaţiilor;
e) evaluarea eficienţei şi eficacităţii controalelor interne;
f) realizarea de testări;
g) verificarea modului de realizare a corectării acţiunilor menţionate în auditările precedente
(verificarea realizării corectării)

Tehnici şi instrumente de audit intern


Principalele tehnici de audit intern sunt:
1) Verificarea - asigură validarea, confirmarea, acurateţea înregistrărilor, documentelor,
declaraţiilor, concordanţa cu legile şi regulamentele, precum şi eficacitatea controalelor
interne.

48
Tehnicile de verificare sunt:
a) comparaţia: confirmă identitatea unei informaţii după obţinerea acesteia din două sau mai
multe surse diferite;
b) examinarea: presupune urmărirea în special a detectării erorilor sau a iregularităţilor;
c) recalcularea: verificarea calculelor matematice;
d) confirmarea: solicitarea informaţiei din două sau mai multe surse independente (a treia
parte) în scopul validării acesteia;
e) punerea de acord: procesul de potrivire a două categorii diferite de înregistrări;
f) garantarea: verificarea realităţii tranzacţiilor înregistrate prin examinarea documentelor, de
la articolul înregistrat spre documentele justificative;
g) urmărirea: reprezintă verificarea procedurilor de la documentele justificative spre articolul
înregistrat. Scopul urmăririi este de a verifica dacă toate tranzacţiile reale au fost înregistrate.
2) Observarea fizică reprezintă modul prin care auditorii interni îşi formează o părere
proprie.
3) Interviul se realizează de către auditorii interni prin intervievarea persoanelor
auditate/implicate/interesate. Informaţiile primite trebuie confirmate cu documente.
4) Analiza constă în descompunerea unei entităţi în elemente, care pot fi izolate,
identificate, cuantificate şi măsurate distinct.

Principalele instrumente de audit intern:


1) Chestionarul cuprinde întrebările pe care le formulează auditorii interni. Tipurile de
chestionare sunt:
a) chestionarul de luare la cunoştinţă (CLC) - cuprinde întrebări referitoare la contextul
socio-economic, organizarea internă, funcţionarea entităţii/structurii auditate; CLC se
utilizează în etapa de pregătire a emisiunii de audit;
b) chestionarul de control intern (CCI) - ghidează auditorii interni în activitatea de
identificare obiectivă a disfuncţiilor şi cauzelor reale ale acestor disfuncţii; CCI se utilizează în
etapa de pregătire a emisiunii de audit;
c) chestionarul-lista de verificare (CLV) - este utilizat pentru stabilirea condiţiilor pe care
trebuie să le îndeplinească fiecare domeniu auditabil. Cuprinde un set de întrebări standard
privind obiectivele definite, responsabilităţile şi metodele mijloacele financiare, tehnice şi de
informare, resursele umane existente; CLV se utilizează în etapa intervenţiei la faţa locului,
procedura de colectare a dovezilor.
2) Tabloul de prezentare a circuitului auditului (pista de audit), care permite:
• stabilirea fluxurilor informaţiilor, atribuţiilor şi responsabilităţilor referitoare la acestea;
• stabilirea documentaţiei justificative complete;
• reconstituirea operaţiunilor de la suma totală până la detalii individuale şi invers.
3) Formularele constatărilor de audit public intern - se utilizează pentru prezentarea
fundamentată a constatărilor auditului public intern.

49
a) Fişa de identificare şi analiza problemelor (FIAP) - se întocmeşte pentru fiecare
disfuncţionalitate constatată. Prezintă rezumatul acesteia, cauzele şi consecinţele, precum şi
recomandările pentru rezolvare. FIAP trebuie să fie aprobată de către coordonatorul misiunii,
confirmată de reprezentanţii entităţii/structurii auditate şi supervizată de şeful
compartimentului de audit (sau de către înlocuitorul acestuia).
Exemplu:
FIAP 1
Criteriu: Bonurile de consum se aprobă de şeful compartimentului care gestionează
stocurile de materiale.
Faptă: Bonurile de consum nu au fost avizate şi semnate de şeful compartimentului.
Cauză: Având în vedere numărul mare de bonuri întocmite lunar, s-a considerat că
este suficientă semnarea bonurilor de consum de către gestionar.
Consecinţe: Ca urmare a acestui fapt unele aprovizionări se pot efectua fără ştirea
şefului compartimentului. Este posibil astfel ca să se întocmească bonuri pentru un
compartiment iar bunurile să ajungă la alt compartiment.
Recomandare: Se va proceda la vizarea şi semnarea bonurilor de consum pentru
distribuirea materialelor de către şeful compartimentului.

b) Formularul de constatare şi raportare a iregularităţilor (FCRI) - se întocmeşte în cazul


în care auditorii interni constată existenţa sau posibilitatea producerii unor iregularităţi.
Auditorul raportează imediat sau cel mai târziu a doua zi şefului compartimentului de audit
public intern (supervizor), care îl va informa în termen de 3 zile pe conducătorul entităţii
publice şi structura de control abilitată pentru continuarea verificărilor.
Exemplu:
Constatarea: Din verificarea listelor de inventariere generală la finele anului 2004, s-a
constatat că mijlocul fix „aparat pentru sudură” număr de inventar 15180, aprovizionat cu
factura nr. B 00289575/15.05.2001, nu se regăseşte la locul de depozitare, deşi figurează în
listele de inventariere. Din discuţiile purtate cu gestionarul şi şeful compartimentului nu s-a
putut stabili cauza în care a dispărut activul corporal.
Recomandare: Efectuarea unei cercetări administrative în urma căreia să se
stabilească condiţiile în care a dispărut bunul respectiv, persoanele vinovate şi modalitatea de
recuperare a pagubei.
Anexe:
- copie după factura privind achiziţia bunului;
- fişa de evidenţă a mijlocului fix;
- copie după lista de inventariere în care se regăseşte mijlocul fix.
- copie după înregistrarea efectuată în contabilitate.

50
C) Revizuirea documentelor de lucru
Revizuirea se efectuează de către auditorii interni, înainte de întocmirea proiectului
Raportului de audit public intern, pentru a se asigura că documentele de lucru sunt pregătite în
mod corespunzător.
Dosarele de audit public intern
Dosarele de audit public intern - prin informaţiile conţinute asigură legătura între
sarcina de audit, intervenţia la faţa locului şi raportul de audit public intern. Dosarele stau
la baza formulării concluziilor auditorilor interni.
Tipuri de dosare de audit public intern:
a) Dosarul permanent cuprinde următoarele secţiuni:
• Secţiunea A - Raportul de audit public intern şi anexele acestuia:
• ordinul de serviciu;
• declaraţia de independenţă;
• rapoarte (intermediar, final, sinteza recomandărilor);
• fişele de identificare şi analiza problemelor (FIAP);
• formularele de constatare a iregularităţilor;
• programul de audit.
• Secţiunea B - Administrativă:
• notificarea privind declanşarea misiunii de audit public intern;
• minuta şedinţei de deschidere;
• minuta reuniunii de conciliere;
• minuta şedinţei de închidere;
• corespondenţa cu entitatea/structura auditată.
• Secţiunea C - Documentaţia misiunii de audit public intern:
• strategii interne;
• reguli, regulamente şi legi aplicabile;
• proceduri de lucru;
• materiale despre entitatea/structura auditată (îndatoriri, responsabilităţi, număr de angajaţi,
fişele posturilor, graficul organizaţiei, natura şi locaţia înregistrărilor contabile);
• informaţii financiare;
• rapoarte de audit public intern anterioare şi externe
• informaţii privind posturile cheie/fluxuri de operaţii;
• documentaţia analizei riscului.
• Secţiunea D - Supervizarea şi revizuirea desfăşurării misiunii de audit public intern şi a
rezultatelor acesteia:
• revizuirea raportului de audit public intern;
• răspunsurile auditorilor interni la revizuirea raportului de audit public intern.
b) Dosarul documentelor de lucru - cuprinde copii xerox a documentelor justificative,
extrase din acestea, care trebuie să confirme şi să sprijine concluziile auditorilor interni.
51
Dosarul este indexat prin atribuirea de litere şi cifre (E, F, G, ... ) pentru fiecare
secţiune/obiectiv de audit din cadrul Programului de audit. Indexarea trebuie să fie simplă şi
uşor de urmărit.
Dosarele de audit public intern sunt proprietatea entităţii publice şi sunt confidenţiale.
Ele trebuie păstrate până la îndeplinirea recomandărilor din raportul de audit public intern,
după care se arhivează în concordanţă cu reglementările legale privind arhivarea.

D) Şedinţa de închidere a intervenţiei la faţa locului


Are drept scop prezentarea opiniei auditorilor interni, a recomandărilor finale din
proiectul Raportului de audit public intern şi a calendarului de implementare a recomandărilor.
Se întocmeşte o minută a şedinţei de închidere.
În cadrul şedinţei de închidere auditorii urmăresc să se asigure că recomandările şi
constatările sunt clare, obiective, relevante, uşor de înţeles şi nu dau naştere la interpretări.
Constatările vor trebui să facă trimitere la baza legală şi vor ajuta entitatea auditată să elimine
deficienţele constatate.

2.11.3 Raportul de audit public intern (raport preliminar)

A) Elaborarea proiectului de audit public intern


În elaborarea proiectului Raportului de audit public intern trebuie să fie respectate
următoarele cerinţe:
a) constatările trebuie să aparţină domeniului/obiectivelor misiunii de audit public intern şi să
fie susţinute prin documente justificative corespunzătoare;
b) recomandările trebuie să fie în concordanţă cu constatările şi să determine reducerea
riscurilor potenţiale;
c) raportul trebuie să exprime opinia auditorului intern, bazată pe constatările efectuate;
d) se întocmeşte pe baza FIAP-urilor.
În redactarea proiectului Raportului de audit public intern, trebuie să fie
respectate următoarele principii:
a) constatările trebuie să fie prezentate într-o manieră pertinentă şi incontestabilă;
b) evitarea utilizării expresiilor imprecise (se pare, în general, uneori, evident), a stilului eliptic
de exprimare, limbajului abstract;
c) promovarea unui limbaj cât mai uzual şi a unui stil de exprimare concret;
d) evitarea tonului polemic, jignitor, tendenţios;
e) ierarhizarea constatărilor (numai cele importante vor fi prezentate în sinteză sau la
concluzii);
f) evidenţierea aspectelor pozitive şi a îmbunătăţirilor constatate de la ultima misiune de audit
public intern.
Structura proiectului de Raport de audit public intern trebuie să cuprindă cel puţin
următoarele elemente:
a) scopul şi obiectivele misiunii de audit public intern;

52
b) date de identificare a misiunii de audit public intern (baza legală, ordinul de serviciu, echipa
de auditare, unitatea/structura organizatorică auditată, durata acţiunii de auditare, perioada
auditată);
c) modul de desfăşurare a acţiunii de audit intern (sondaj/exhaustiv, documentare; proceduri,
metode şi tehnici utilizate; documente/materiale examinate; materiale întocmite în cursul
acţiunii de audit public intern);
d) constatări efectuate;
e) concluzii şi recomandări;
f) documentaţia-anexă (notele explicative; note de relaţii; situaţii, acte, documente şi orice alt
material probant sau justificativ).

Procedura P - 12 Elaborarea Proiectului de Raport De Audit


Scopul:
Prezintă cadrul general, obiectivele, constatările, concluziile şi recomandările auditorilor
publici interni.
Premise:
În elaborarea Raportului de audit public intern, auditorul foloseşte dovezile de audit
raportate în Fişele de Identificare şi Analiză a Problemelor şi în Formularul de constatare şi
raportare a iregularităţilor.
Procedura:
Auditorii 1. Redactează Proiectul raportului de audit utilizând formatul
prezentat mai jos;
2. Indică pentru fiecare constatare din Proiectul raportului de
audit dovada corespunzătoare;
3. Transmite conducătorului Compartimentului de audit public
intern Proiectul raportului de audit, împreună cu dovezile
constatărilor;
Conducătorul 4. Analizează Proiectul raportului de audit;
compartimentului de audit 5. Stabileşte dacă proiectul în întregime sau doar părţi din el,
public intern trebuie să fie transmise la compartimentul juridic pentru
revizuirea lui din punct de vedere juridic;

B) Transmiterea proiectului de audit public intern

Proiectul de Raport de audit public intern se transmite la structura auditată, iar


aceasta poate trimite în maxim 15 zile de la primire punctele sale de vedere. Punctele de
vedere primite trebuie analizate de către auditorii interni. Netransmiterea punctelor de vedere
în termenul menţionat presupune acordul tacit al structurii auditate în legătură cu proiectul
raportului de audit public intern, iar reuniunea de conciliere nu-şi mai are obiectivul.

C) Reuniunea de conciliere

53
În termen de 10 zile de la primirea punctelor de vedere, auditorii interni organizează
reuniunea de conciliere cu structura auditată în cadrul căreia se analizează constatările şi
concluziile în vederea acceptării recomandărilor formulate. Se întocmeşte o minută privind
desfăşurarea reuniunii de conciliere.
Scopul reuniunii de conciliere îl reprezintă acceptarea constatărilor şi recomandărilor
formulate de către auditori în proiectul raportului de audit intern şi prezentarea calendarului de
implementare a recomandărilor.
Minuta reuniunii de conciliere o îndosariază în dosarul permanent secţiunea B.

D) Întocmirea raportului de audit intern (raportul final)


Raportul de audit public intern trebuie să includă modificările discutate şi convenite
din cadrul reuniunii de conciliere. Raportul de audit public va fi însoţit de o sinteză a
principalelor constatări şi recomandări.
Şeful compartimentului de audit public intern trebuie să informeze UCAAPI sau
organul ierarhic imediat superior despre recomandările care nu au fost avizate de conducătorul
entităţii publice. Aceste recomandări vor fi însoţite de documentaţia de susţinere.
Raportul de audit intern cuprinde următoarele date:
1) Date de identificare a misiunii de audit
- echipa de auditare;
- baza legală;
- durata şi perioada acţiunii de auditare;
- scopul acţiunii de auditare;
- obiectivele acţiunii de auditare;
- tipul de auditare;
- metode şi tehnici utilizate;
- documentele şi materialele examinate în acţiunea de audit;
2) Constatările efectuate de echipa de audit intern în baza:
- FIAP-urilor întocmite care trebuie să cuprindă: criteriul, fapta, cauza,
efectul, recomandarea;
- Formularului „Constatarea şi raportarea iregularităţilor (CRI)”;
E) Supervizarea misiunii de audit public intern
Şeful compartimentului de audit public intern este responsabil cu supervizarea tuturor
etapelor de desfăşurare a misiunii de audit public intern.
Scopul acţiunii de supervizare este de a asigura că obiectivele misiunii de audit public
intern au fost atinse în condiţii de calitate, astfel:
a) oferă instrucţiunile necesare (adecvate) derulării misiunii de audit;
b) verifică executarea corectă a programului misiunii de audit;
c) verifică existenţa elementelor probante;
d) verifică dacă redactarea raportului de audit public intern, atât cel intermediar cât şi cel final,
este exactă, clară, concisă şi se efectuează în termenele fixate.

54
În cazul în care şeful compartimentului de audit public intern este implicat în misiunea
de audit, supervizarea este asigurată de un auditor intern desemnat de acesta.

F) Difuzarea raportului de audit intern


Şeful compartimentului de audit public intern trimite Raportul de audit public intern,
finalizat, împreună cu rezultatele concilierii şi punctul de vedere al entităţii/structurii auditate
conducătorului entităţii publice care a aprobat misiunea, pentru analiză şi avizare.
Pentru instituţia publică mică, Raportul de audit public intern este transmis spre
avizare conducătorului acesteia.
După avizarea recomandărilor cuprinse în Raportul de audit public intern, acestea vor
fi comunicate structurii auditate. Curtea de Conturi are acces la Raportul de audit public intern
în timpul verificărilor pe care le efectuează.
Raportul de audit intern trebuie să fie însoţit de o sinteză a raportului.

2.11.4 Urmărirea recomandărilor


Obiectivul acestei etape este asigurarea că recomandările menţionate în Raportul de
audit public intern sunt aplicate întocmai, în termenele stabilite, în mod eficace şi că,
conducerea a evaluat riscul de neaplicare a acestor recomandări.
Structura auditată trebuie să informeze compartimentul de audit public intern asupra
modului de implementare a recomandărilor.
Responsabilitatea structurii auditate în aplicarea recomandărilor constă în:
• elaborarea unui plan de acţiune, însoţit de un calendar privind îndeplinirea acestuia;
• stabilirea responsabililor pentru fiecare recomandare;
• punerea în practică a recomandărilor;
• comunicarea periodică a stadiului progresului acţiunilor;
• evaluarea rezultatelor obţinute.
Compartimentul de audit public intern verifică şi raportează la UCAAPI sau la organul
ierarhic imediat superior, după caz, asupra progreselor înregistrate în implementarea
recomandărilor.
Compartimentul de audit public intern va comunica conducătorului entităţii publice
stadiul implementării recomandărilor.

55