Sunteți pe pagina 1din 16

1.

Introducere

Societatea moderna, a carei perioada o parcurgem în prezent, obliga permanent


întreprinderile sa actioneze într-un mediu tot mai complex instabil si riscant. Aceste caracteristici,
deloc îmbucuratoare pentru "sanatatea" agentilor economici ce actioneaza pe piata, se explica prin
modificarile structurale care afecteaza tranzactiile: accelerarea progresului tehnic mai ales prin
automatizare, concurenta dintre blocurile economice „modificarea cu destula rapiditate a
preferintelor consumatorilor, reducerea ciclului mediu de viata pentru unele produse. Mediu
schimbator în care evolueaza, obliga întreprinderile, prin presiunea pe care o genereaza, sa-si
îmbunatateasca capacitatea de a reactiona la factorii externi, pentru a se putea asigura un maxim
de securitate.
În aceste conditii, managerii sunt primii chemati sa-si asume responsabilitatea parcurgerii
unor trasee cat mai sinuase, mai flexibile, dar în acelasi timp optim calculate ,astfel încât cu
resurse costisitoare si limitate sa obtina un maxim de rezultate. Unul din principalele sisteme de
orientare, folosite cu succes de conducatorii eficienti în acest mediu fluctuant, îl constituie
contabilitatea analitica sau de gestiune, a carei principala componenta; este desigur, informatia cu
privire la costuri. Apar astfel trei elemente, corelate într-o unitate inseparabila, ca rezultat al
conditiilor obiective din societatea actuala: calculatia costurilor, informatia vehiculata în procesul
de conducere si decizia economica - întâia atributie a oricarui manager.
2.

Notiuni generale privind calculatia costului serviciilor si produselor.

Costul- caracterizeaza consumurile unei intreprinderi concrete, referitoare la productie si da


posibilitatea sa se efectueze mecanismul economic de recuperare a consumurilor prin venit.
Costul este un indice foarte important, in el sintetizindu-se eficienta procesului de productie,
nivelul de specializare si cooperare, calitatea materiei prime si a muncii utilizate.
La calcularea costului trebuie luate in consideratie urmatoarele principii :
 Componenta consumurilor incluse in costul productiei.
 Gruparea consmurilor in dependenta de modul de includere in costul productiei.
 Legatura dintre calculatie si evidenta consumurilor.
 Alegerea obiectului de evidenta si a obiectului de calculatie.
 Determinarea metodei de calculare a costului.
 Alegerea metodei de repartizare a consumurilor indirecte.
 Determinarea productiei in curs de executie.
 Calcularea costului de productie.
Consumurile care formeaza costul de productie sunt caracterizate in S.N.C.3 « Componenta
consumurilor si cheltuielilor ». Conform acestui standard in componenta costurilor de productie
se includ urmatoarele articole:
 Consumuri directe de materiale.
 Consumuri directe privind retribuirea muncii.
 Consumuri privind contributiile la asigurarile sociale.
 Consumuri indirecte de productie.

3.
COSTUL DE PRODUCTIE - CATEGORIE ECONOMICA
DE BAZA ÎN ECONOMIA DE PIATA

Costul de productie, reprezentând un indicator de baza ce caracterizeaza întreaga


activitate economica a unui agent economic, constituie elementul principal al eficientei
economice la nivel de unitate economica, iar studiul acestuia prezinta o importanta deosebita.

În conditiile economiei de piata, costul de productie reprezinta unul dintre


indicatorii sintetici, care oglindeste efortul de munca vie si materializata dintr-un produs,
lucrare sau serviciu, precum si folosirea judicioasa a mijloacelor economice,ordinea
dintr-o unitate economica.

Deci, orice activitate are drept scop final obtinerea unei rate a profitului cât mai
ridicate. Aceasta rata a profitului este influentata de o serie de factori, care trebuie orientati
spre eficientizarea activitatii productiei sau serviciilor. Pentru realizarea unei rate a
profitului cât mai ridicate este necesar un cost cât mai redus al productiei sau serviciilor.
Realizarea unei rate ridicate a profitului este determinata de influenta unor factori
interni si externi. Factorii interiori sunt cei ce concura efectiv la realizarea productiilor sau
serviciilor într-o unitate: consum de materii prime, materiale, consumul de munca în
conditiile respectarii standardelor de calitate. Deoarece produsele realizate trebuie vândute,
apare celalalt factor exterior, respectiv pretul cu care se vinde produsul.

Problematica studiului costurilor de productie a constituit tema de baza a multor


lucrari de specialitate din tara si din strainatate. Deosebirea a constat în faptul ca, în
literatura din strainatate, costul a fost studiat ca un indicator sintetic al economiei de piata,
iar la noi tot ca un indicator sintetic, dar într-o economie supercentralizata.

Daca este sa luam drept exemplu Statiunea didactico-experimentala a Colegiului Agricol din
Taul putem mentiona urmatorul fapt: costul productiei nu este considerat drept un indicator de o
importanta primordiala, poate din considerente ca Statiunea acorda o atentie sporita sferei
educationale, fiind calculat intr-un mod “primitiv” prin “Metoda Simpla” raportind totalul
consumurilor la cantitatea totala de productie obtinuta, chiar daca la unele culturi calculatia
costului necesita aplicarea unei metode mai eficiente.
Studiind mai aprofundat cauzele neutilizarii metodelor performante am stabilit ca nu sunt
create conditiile necesare pentru o calculare mai aprofundata a costurilor: prima cauza porneste
direct de la faza de producere fiind generata de neintocmirea anumitor documente( “Actul de
uscare si sortare a productiei agricole”- nu este intocmit in baza formularelor tipizate ci de forma
libera fapt ce nu permite inregistrarea complete a deseurilor utilizabile si respectiv calcularea
costului unitar al acestora; “Agenda inregistrarii productiei agricole” etc.). Cea dea doua cauza
consta in omiterea consumurilor planificate ceea ce nu da posibilitatea compararii rezultatelor
obtinute efectiv cu cele planificate, si respectiv calcularea abaterilor.
Pentru a conferi un grad de veridicitate mai inalt cuvintelor de mai sus am analizat urmatorul
grafic:

Costul unitar la porumb pentru productia anilor precedenti

Diagrama data ne ilustreaza devierea costului unitar pentru porumb in ultimii ani. Este
observabil faptul ca in anul 2009 costul porumbului depaseste costul aceleiasi culturi in anii
precedenti. Anul 2006 inregistreaza un cost al productiei mai mic comparativ cu ceilalti ani. Insa
din pacate aceasta e unica analiza pe care o putem face asupra costului unitar a acestui produs din
simplu motiv ca este influentat de mai multi factori care difera de la un an la altul. Unica solutie
care ne-ar oferi mai multe posibilitati de analiza ar fi existenta costurilor planificate, care ar
permite analiza devierilor de la plan precum si cauzele aparitiei lor.

O cale eficienta si sigura de optimizare a consumurilor de productie precum si a minimizarii


costului productiei ar fi diversificarea metodelor de calcul. De aceea propun sa se utilizeze pentru
calcularea costului efectiv o metoda mult mai performanta, utilizata pe larg in tarile inalt
dezvoltate, metoda “Standart-Cost” sau metoda costurilor planificate.
Aplicarea-n practica a acestei metode ar arata in felul urmator:

Exemplu. Pe aria mecanizată s-au transportat din câmp 569 q de ştiuleţi, iar în şanţurile
pentru siloz s-au turnat 900 q de ciocleji în stare mărunţită. In procesul păstrării şi definitivării
ştiuleţilor pe arie s-au obţinut 39q de deşeuri furajere care conţin 40% de boabe. Din cauza
reducerii umidităţii masa iniţială a producţiei s-a micşorat cu 14,1 q. Din recolta obţinută 200 q
au fost expediate organizaţiilor de colectări. Masa fizică a acestei producţii cu aplicarea
corecţiilor naturale a constituit 190 q, trecându-i-se în cont gospodăriei 152 q de boabe uscate.
Încă 100 q au fost folosite pe teren pentru diferite necesităţi (în calitate de ajutor material, pentru
nutriţia animalelor etc). Conform analizei probelor luate, umiditatea boabelor din ştiuleţii aflaţi
în stoc în cantitate de 200 q a constituit 24%. Suma consumurilor condiţionate de cultivarea
porumbului pentru boabe este egală cu 35409 lei,inclusiv:
Remunerarea muncii-4844; Contributii pentru asigurari sociale-1281; Provizioane aferente
concedialelor si platilor extrabugetare-727; Asistenta medicala-195; Consumuri directe de
materiale-3600; Lubrifianti-8158; Ingrasaminte-350; Cota C.I.P.-7328;Consumuri in curs de
executie-8926. Iar normativul consumurilor privind colectarea producţiei secundare constituie
10%.Costul planificat a 1q de ciocleji este de 3,00 lei, iar a 1q de boabe uscate de 72,30 lei.
Toate calculele se efectuează în următoarea succesiune:
1 .Se află suma consumurilor aferente cioclejilor şi costul 1 q de ciocleji in stare
mărunţită:
35409x10:100=3540,9
3540,9:900=3,93 lei.
2. Din suma totală a consumurilor se exclud consumurile aferente
cioclejilor:
35409-3540,9=31868,1 lei.
3.Conform tabelului auxiliar de mai jos se stabileşte recolta globală de
boabe uscate:

Recalcularea ştiuleţilor de porumb de coacere deplină în boabe uscate

Indicatori Mărimea
1 2
A. Recolta globală a porumbului în ştiuleţi, q 569
1. S-a expediat organizaţiilor de colectări:
a) masa fizică a ştiuleţilor, q 200
b) masa fizică a ştiuleţilor cu aplicarea corecţiilor naturale, q 190
c) masa boabelor trecută în cont, q 152
d) ponderea boabelor în masa fizică corectată a ştiuleţilor (pct.ic : 80
pct.lb), %
e) ponderea boabelor in masa fizică a ştiuleţilor (pct.1c : pct.la), % 76
2. S-a folosit porumb de coacere deplină pentru necesităţile gospodăriei:
a) masa fizică a ştiuleţilor, q 100
b) masa recalculată în boabe uscate (pct.2a x pct.le : 100), q 76
3. Stocul de porumb în gospodărie la momentul efectuării calculelor:
a) masa fizică a ştiuleţilor, q 200
b) umiditatea boabelor conform datelor analizei de laborator, % 24
c) depăşirea (+), reducerea (-) umidităţii de bază faţă de cea efectivă -2
(22% - pct.3b), %
d) cantitatea de boabe din ştiuleţi (pct.3a x pct.ld : 100), q 160
e) reducerea (majorarea) naturală pentru umiditatea mărită (scăzută) -3,2
a boabelor (pct.3d x pct.3c : 100), q
f) masa boabelor uscate (pct.3d + pct.3e), q 156,8
4, Deşeuri furajere:
a) masa fizică, q 39
b) conţinutul de boabe în deşeuri, % 40
c) masa boabelor uscate (pct.4a x pct.4b : 100 + C), q 15,6
5. Impurităţi (gunoi), q 14,1
6. Reducerea masei porumbului în urma uscării, q 15,9

B. Recolta globală de boabe uscate (pct.1c + pct.2b + pct.3f + pct.4c), q 400,4

Notă.In punctul 4c indicatorul C arata cu cit trebuie marita sau micsorata cantitatea de boabe din
deseuri. Mărimea lui se determină prin analogie cu corecţia din punctul 3e.
4. Se calculeaza costul 1q de boabe uscate:
31868,1:400,4=79,59 lei.
5. Se determina costul 1q de deseuri furajere:
79,59x15,6:39=30,61 lei.

Inregistrarile in contul 811, cont analitic porumb pentru boabe se vor efectua in felul urmator:

D 811 C

D C S
1.4844
1. 811 531 4844
2.1281
2. 811 533 1281
3.727
3. 811 538 727
4.195
4. 811 533 195
5.3600
5. 811 211 3600
6.8158
6. 811 211 8158
7.350
7. 811 211 350
8.7328
8. 811 813 7328
9.8926
9.811 215 8926
R.D. 35409

Se estimeaza la cost planificat productia ce urmeaza a fi obtinuta:


Ciocleji: 900x3,00=2700 lei.
Boabe: 400,4x72,30=28948,92 lei.
Si se intocmeste formula contabila:
D 216 C 811 S.2700
D216 C811 S.28948,92
In continuare se calculeaza abaterea costului efectiv de la cel planificat, si respective abaterea
totala:
Ciocleji: (3,93-3,00)x 900= 837 lei.
Boabe: (79,59-72,30)x400,4= 2918,92 lei.
Astfel incit costul efectiv este mai mare decit costul planificat inregistram diferenta dind formule
contabile suplimentare:
D 216 C 811 S 837
D 216 C 811 S 2918,92.

Succesul oricarei afaceri se bazeaza pe studierea incontinua a noilor metode de calcul de


aceea am studiat in continuare metodele cele mai des intilnite in practica cotidiana.
4.

Metodele de calculare a costului productiei si serviciilor.

Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor se poate organiza după mai multe metode,
în funcţie de specificul activităţii şi necesităţile proprii ale firmelor.
În ţara noastră, potrivit legislaţiei în vigoare, calculaţia costurilor de producţie poate fi
efectuată după metoda globală, metoda pe comenzi, metoda pe faze, metoda costurilor standard
sau normate, metoda direct-costing sau a costurilor variabile, sau alte metode adoptate de firme.
În literatura de specialitate sunt menţionate şi alte metode de calculaţie a costurilor, şi anume :
metoda tarif-oră-maşină, metoda PERT, metoda Georges Perrin (GP), metoda de calculatie pe
centre de consumuri si centre de responsabilitate etc.

Metodele de contabilitate şi calculaţie a costurilor se pot clasifica după mai multe criterii, astfel:

a)După momentul apariţiei lor în timp, se delimitează : metode clasice şi metode evoluate.
Din categoria metodelor clasice fac parte metoda globală, metoda pe comenzi, metoda pe
faze, iar din categoria metodelor clasice fac parte metoda costurilor standard sau normate,
metoda direct costing, metoda Georges Perrin (GP), metoda tarif-oră-maşină şi metoda
PERT.

b) După sfera de cuprindere a cheltuielilor în costul unitar, metodele de calculaţie pot fi :


metode totale sau absorbante (full-costing) şi metode parţiale sau limitative. Metodele totale sunt
acelea care iau în considerare, la calculul costului unitar, toate cheltuielile ocazionate de procesul
de producţie (expl. metoda pe comenzi, metoda pe faze). Metodele de calculaţie parţiale iau în
considerare, la calculul costului unitar, numai anumite cheltuieli ocazionate de procesul de
producţie (expl. metoda direct costing).

Calculatia conform Metoda de calculatie pe


obiectului de calculatie. comenzi.

Metoda de calculatie pe
faze.

Metoda
Criteriul
Metoda costului normat.

Calculatia cu evidenta Metoda “STANDARD-


Abaterilor. COST”

 Metoda de calculatie a costului Global.


Aceasta metoda de calcul a costurilor se aplica de catre intreprinderile industriale, atit pentru
productia de baza, cit si pentru cea auxiliara, daca in procesul de productie se obtine un
singur fel de produs sau serviciu, si nu genereaza obtinerea de semifabricate si nici productie
in curs de executie.
C d + Ci
Cu= .
Q

 Metoda de calculatie pe comenzi.


Aceasta metoda se aplica la intreprinderile de productie individuala si de catre cele cu
productie de serie mica, la care produsul finit se obtine intr-un singur exemplar sau intr-un
numar mic de exemplare, care nu se repeta. De asemenea produsul finit poate rezulta prin
asamblarea partilor sale componente (costul unitatilor din industria constructoare de masini,
mobila, constructia cladirilor, etc.).
Modelul general de calcul a costului unui produs lansat cu o comanda :
Ce=Cd+Ci.
Dezavantaje : nu permite calcularea costurilor pe fiecare perioada de gestiune, ci numai la
terminarea comenzii.

 Metoda de calculatie pe faze de fabricatie.


Aceasta metoda se aplica in intreprinderile cu productie de masa sau de serie mare,
caracterizate printr-un proces tehnologic simplu, desfasurat in studii sau faze succesive de
prelucrare a materialelor, in urma carora rezulta produsul (industria sticlei, ceramicii,
zaharului, bierii, etc.)

Metoda de calculatie pe faze de fabricatie poate fi divizata in :


- Metoda de calculatie pe faze de fabricatie cu semifabricate
C u . f −1. + (C d . f . + C i . f . )
Cu.f.=
Qf.
- Metoda de calculatie pe faze de fabricatie fara semifabricate :
Cu.=
∑(C d + Ci )
Q

 Metoda costului normat.


Aceasta metoda poate fi utilizata in multe intreprinderi, unde este posibila normarea argu-
mentata.
Ea consta in urmatoarele elemente importante :
- Elaborarea normelor si determinarea costului normativ.
-Evidenta modificarii normelor.
-Evidenta abaterilor de la norma.
-Calcularea costului efectiv al productiei.

Metoda utilizata pe picior larg in tarile europene, precum si dupa hotarele acesteia este :

Metoda “Standard-Cost”:

Primele elemente specifice metodei standard-cost au apărut la începutul secolului XX , în


SUA, fiind caracterizate printr-o nouă categorie de costuri care se bazau pe calcule tehnice, pe
studii ale consumurilor productive şi pe evaluarea consumurilor materiale şi de timp cu ajutorul
unor mărimi previzionate. Aceste mărimi previzionate au apărut sub diferite denumiri, cum ar fi :
costuri standard, costuri normate, costuri estimate, costuri preliminate sau costuri bugetate.

Metoda standard a fost cunoscută la început sub denumirea de “sistemul costurilor antecalculate“
(Estimated cost system) şi a apărut în anul 1901 în SUA. Sistemul consta în antecalcularea anuală
a costurilor de fabricaţie pe unitatea de produs, atât pentru costul materialelor cât şi pentru costul
prelucrării.

În prima ei formă, metoda de calculaţie a costurilor standard s-a caracterizat prin stabilirea
costurilor standard pe unitatea de produs pe baza unor costuri fundamentate şi integrarea
calculaţiei costurilor în sistemul planificării firmei, creându-se condiţiile necesare unui control
eficient al costurilor.

În esenţă, conceptul de bază al metodei standard-cost constă în stabilirea cu anticipaţie a


costurilor directe de producţie (materiale, manoperă) care sunt denumite standarde şi a costurilor
indirecte (costuri comune ale secţiilor, costuri generale, cheltuieli de desfacere) denumite bugete
de costuri. Costurile standard sunt costuri fundamentate pe baze ştiinţifice, în funcţie de condiţiile
impuse de procesele de producţie, ele constituind etaloane de măsură şi de comparaţie a costurilor
efective de producţie.

În general, standardele exprimă mărimi sau valori stabilite în mod ştiinţific, atât pe baza
datelor din perioadele anterioare cât şi pe baza unor elemente previzionate, adaptate condiţiilor de
desfăşurare a activităţii firmei (Colecţia Contabilitatea, expertiza si auditul afacerilor 2006).

Caracteristic metodei standard cost este faptul că standardele (costuri antecalculate) sunt
considerate costuri reale sau normale de producţie. Calculaţia costurilor se reduce la o singură
calculaţie, şi anume la calculaţia costurilor standard, care constituie baza de stabilire a preţurilor
de vânzare, nemaifiind necesară calculaţia costului efectiv al produselor. Diferenţele ce apar în
plus sau în minus, dintre cheltuielile efective şi cele standard sunt considerate abateri de la
condiţiile normale de fabricaţie şi afectează direct rezultatele finale ale firmei.

Aplicarea metodei standard-cost presupune parcurgerea următoarelor etape :

a)Calculul costurilor standard pe produs;

b)Organizarea sistemului de calcul şi evidenţă a abaterilor de la costurile standard;

c)Urmărirea costurilor de producţie potrivit cerinţelor metodei standard-cost;


5.

Contabilitatea costurilor standard reprezinta o tehnica de control bugetar. Costurile standard


sunt costuri realist prestabilite, care se bazeaza pe analiza preturilor si conditiilor de exploatare
viitoare.Dupa ce sunt stabilite, costurile standard reprezinta instrumente ale activitatilor de
planificare si bugetare. In plus, diferentele dintre costurile standard si cele efective, denumite
abateri, ofera un indicator pentru evaluarea performantelor, ce poate fi utilizat pentru controlul
costurilor. Prin analiza abaterilor, contabilii de gestiune pot separa functiile eficiente de cele
ineficiente in cadrul sectiilor sau celulelor de lucru, astfel incit managerii sa-si poata concentra
eforturile asupra unor domenii de activitate ce trebuie imbunatatita.

Repartizarea abaterilor de costuri aferente produselor vegetale


După calcularea costului produselor agricole la finele anului se purcede la repartizarea
abaterilor (devierilor) pe direcţiile de utilizare a acestor produse, ţinând cont de stocul lor la
depozit sau în alte locuri de păstrare. Pentru aceasta diferenţa pozitivă sau negativă dintre costul
efectiv unitar (al unui chintal, unei bucăţi etc.) şi costul planificat se înmulţeşte cu cantitatea
producţiei ieşite (consumate, cheltuite etc.) sau rămase în stoc. Diferenţa pozitivă mărturiseşte
despre prezenţa supraconsumului de mijloace materiale şi băneşti, iar diferenţa negativă - despre
economisirea şi folosirea raţională a resurselor întreprinderii. Cu părere de rău, în ultimii ani din
cauza crizei economice profunde şi declinului continuu al sectorului agrar cazurile de
supraconsum au devenit o practică cotidiană.
Suma abaterilor (devierilor) poate fi repartizată prin două metode:
-directă
-indirectă
In cazul metodei directe sumele determinate se raportează nemijlocit la conturile de ieşiri (ale
consumurilor, cheltuielilor etc), precum şi la conturile de stocuri existente în gospodărie la 31
decembrie. Pentru aceasta la suma totală spre repartizare se creditează contul 811 "Producţia de
bază" şi se debitează conturile:
• 811 "Producţia de bază" - la capitolul ce vizează produsele agricole prelucrate pe teren în
secţii industriale, folosite pentru nutriţia animalelor productive şi tineretului cabalin etc;
• 211 "Materiale", subcontul 7 "Materiale transmise pentru prelucrare " - la capitolul ce
vizează rizocarpii, legumele, fructele şi alte feluri de materii prime fitotehnice transmise pentru
prelucrare terţilor;
711 "Costul vânzărilor" - la capitolul ce vizează producţia comercializată, livrată pe bază
de barter sau în contul salariului, transmisă ca cotă de participaţie în capitalul statutar al altei
întreprinderi, sechestrată în contul datoriilor la buget etc;
• 713 "Cheltuieli generale şi administrative"-la capitolul ce vizează cerealele sau alte
produse alimentare transmise pensionarilor şi familiilor nevoiaşe în calitate de ajutor material;
• 714 "Alte cheltuieli operaţionale" - la capitolul ce vizează producţia vegetală alterată,
delapidată sau constatată lipsă asupra limitei (normei) perisabilităţii naturale în procesul
inventarierii;
• 216 "Produse" - la capitolul ce vizează recolta aflată în stoc la depozit, în magazii sau pe
arie la sfârşitul anului ş. a.
Astfel, în cazul metodei directe suma supraconsumului sau economisirii se raportează după
destinaţie printr-o singură formulă contabilă - simplă sau compusă—în funcţie de caracterul
mişcării recoltei.
In cazul metodei indirecte sumele abaterilor (devierilor) se repartizează în două etape: la
început ele se raportează integral la contul recoltei înregistrate, iar apoi din creditul acestui cont
se repartizează pe direcţii de ieşiri (consumuri, cheltuieli etc). Respectiv la suma totală de corecţii
se debitează contul 216 "Produse" sau 211 "Materiale", subcontul 9 "Materiale cu destinaţie
agricolă" (de exemplu, la capitolul ce vizează furajele, seminţele, răsadul, butaşii şi puieţii
destinaţi în exclusivitate necesităţilor de producţie ale gospodăriei) şi se creditează contul 811
"Producţia de bază". După aceasta corecţiile aferente producţiei ieşite (consumate, cheltuite
etc.) se casează din creditul contului 216 "Produse" sau 211 "Materiale" în debitul conturilor
direcţiilor de ieşiri (consumuri, cheltuieli etc.) nominalizate la examinarea metodei directe. în
consecinţă, în debitul contului 216 "Produse" sau 211 "Materiale" rămâne suma abaterilor
(devierilor) aferentă stocurilor existente.
Corectiile pozitive se inregistreaza in mod obisnuit, iar cele negative-in paranteze, ceea ce
inseamna ca la determinarea rulajelor sumele in cauza urmeaza a fi scazute.
6.
6.1. Calcularea costului produselor culturilor cerealiere
Pentru culturile cerealiere (cu excepţia porumbului) se determină costul 1 q de boabe în masă
după prelucrare, 1 q de paie şi 1 q de deşeuri furajere. În acest scop din suma totală a
consumurilor înregistrate în debitul conturilor analitice "Grâu de toamnă", "Orz de toamnă",
"Ovăz" ş. a. se exclud consumurile aferente semănăturilor nimicite de calamităţi naturale, precum
şi consumurile ce ţin de recoltarea, presarea, transportarea şi scârtuirea paielor. Cota consumurilor
aferente paielor (în %) se stabileşte la începutul anului, pornind de la tehnologiile aplicate,
preţurile planificate, normele de consum al mijloacelor materiale şi băneşti, salariile tarifare şi alţi
factori. De obicei, această cotă se stabileşte pentru câţiva ani şi urmează a fi revăzută doar la
schimbarea tehnologiei colectării paielor, factorilor organizatorici şi economici adiacenţi.
Consumurile rămase se împart între boabe şi deşeurile furajere, pornind de la conţinutul de boabe
în deşeuri.
In acelaşi mod se calculează costul de producţiei al culturilor păstăioase (mazăre, fasole ş. a.),
a florii-soarelui şi soiei.

Exemplu. Pe aria mecanizată s-au transportat din câmp 3500 q de boabe de grâu de
toamnă cu umiditatea de 19%. După purificarea, uscarea şi sortarea recoltei s-au înregistrat
3000 q de boabe calitative cu umiditatea de 14%, 200 q de deşeuri furajere şi 100 q de gunoi.
Totodată, din cauza micşorării umidităţii boabelor cu 5%, masa iniţială a producţiei s-a redus cu
200 q. Prin analiza de laborator s-a stabilit că deşeurile furajere conţin 30 % de boabe. Au fost
scîrtuite 2000 q de paie, normativul consumurilor pentru colectarea lor fiind egal cu 12 %.
Consumurile totale pentru cultivarea grâului au constituit 190000 lei. Sub influenţa factorilor
naturali nefavorabili au fost nimicite semănături, pentru îngrijirea cărora s-au consumat 10000
lei.
Costul efectiv se determină în următoarea succesiune:
1. Din suma totală a consumurilor se exclude suma consumurilor
aferentă semănăturilor nimicite:
190000-10000=180 000 lei.
2.Se află suma consumurilor aferentă paielor şi costul 1 q de paie:
180000x12:100=21600 lei,
21600:2000=10,80 lei.
3. Din suma rămasă a consumurilor se exclud consumurile aferente
paielor:
180000-21600=158400 lei.
4.Se află masa boabelor valoroase din deşeurile furajere:
200x30:100=60q.
5.Se determină masa totală a boabelor valoroase şi costul 1 q de
boabe:
3000+60=3060q,
158400:3 060=51,76 lei.
6.Se stabileşte costul 1 q de deşeuri furajere:
51,76x60:200=15,53 lei
sau51,76x30:100= 15,53 lei.
6.2. Calcularea costului produselor culturilor tehnice
Pentru tutun se determină costul 1 q de frunze uscate (depozitate sau vândute
cumpărătorilor). Procesul calculaţiei are ca bază masa materiei prime trecută în cont şi indicată în
chitanţele de recepţie sau alte documente scrise de cumpărători. Producţia aflată în stoc din
recolta anului curent urmează a fi recalculată în masă convenţională, pornind de la rezultatele
vânzării sau transmiterii tutunului pentru prelucrare organizaţiilor de colectări sau întreprinderilor
prelucrătoare. Deoarece în această ramură, de regulă, nu există produse secundare, costul
tutunului uscat se determină prin metoda directă, adică prin împărţirea sumei consumurilor la
masa producţiei.
Exemplu. Consumurile privind cultivarea tutunului, inclusiv creşterea răsadului în sere de
primăvară (cu caracter necapital), au constituit 139 840 lei. In baza contractelor încheiate cu
cumpărătorii s-au vândut 215 q de tutun în masă fizică, gospodăriei trecându-i-se în cont 206 q
de producţie calitativă. La finele anului în depozit se aflau 420 q de producţie-marfă.
Costul producţiei finite se determină în modul următor:
1. Se află raportul dintre masa trecută în cont şi masa fizică a producţiei
vândute:
206:215 = 0,958.
2.Stocul de tutun se recalculează în masă convenţională:
420x0,958=402,4q.
3.Se află masa convenţională totală a tutunului:
206 +402,4 = 608,4q.
4.Se calculează costul 1 q de materie primă:
139 840:608,4 =229,85 lei.

Pentru sfecla de zahăr se determină costul 1 q de rizocarpi în masă fizică (fără excluderea
impurităţilor vegetale şi pedologice) şi 1 q de frunze utilizate. Consumurile aferente colectării
frunzelor pot fi identificate prin una din următoarele trei căi:
-deschiderea unui cont analitic suplimentar cu destinaţie specială "Colectarea frunzelor de
sfeclă";
-selectarea consumurilor în cauză din documentaţia primară;
-aplicarea unui normativ constant stabilit în baza fişelor tehnologice, tarifelor şi preţurilor în
vigoare.

Exemplu. La cultivarea sfeclei de zahăr s-au consumat 300 000 lei. Masa fizică a rizocarpilor
a constituit 50000 q, iar gradul de impurificare indicat în chitanţele de recepţie sau alte
documente - 8%.
S-au recoltat şi s-au transportat la fermă 8000 q de frunze, normativul consumurilor pentru
colectarea lor fiind egal cu 7%.
Calculele necesare se efectuează astfel:
1. Se află suma consumurilor aferente frunzelor şi costul 1 q de frunze:
300000x7:100=21000 lei,
21000:8000 =2,52 lei.
2.Din suma totală a consumurilor se exclud consumurile aferente frunzelor:
300000-21000=279000 lei.
3. Se calculează costul 1 q de rizocarpi:
279 000:50 000=5,58

6.3. Calcularea costului produselor horticole


Pentru vii, livezi şi culturile bacifere se determină costul 1 q de producţie de bază în masă
fizică. Producţia secundară (butaşii, altoaiele, mustăţile ş. a.) se evaluează la valoarea realizabilă
netă şi se exclude din suma totală de consumuri. Costul producţiei poate fi calculat de asemenea
pe grupe (de exemplu, sămânţoase, sâmburoase) şi specii (de exemplu, meri, peri, gutui etc.) de
plantaţii. Pentru aceasta este necesar de detaliat consumurile în mai multe conturi analitice. Dacă
gospodăria nu-i specializată şi în cursul anului consumurile n-au fost detaliate, repartizarea
sumelor pe grupe şi specii de plantaţii se efectuează proporţional cu suprafaţa ocupată. În
procesul calculaţiei se mai ţine cont de faptul că în ramurile date, spre deosebire de cultura
câmpurilor, nu există producţie neterminată (sau în curs de execuţie) şi toate consumurile,
inclusiv cele efectuate după recoltare, se includ în costul producţiei anului curent. în sfârşit, dacă
la întreprindere pentru polenizarea culturilor fructifere şi bacifere au fost folosite colonii de
albine, o parte din consumurile apiculturii (40 - 60%) urmează a fi raportată la plantaţiile perene.

Exemplu. În unitatea agricolă fără specializare pronunţată suprafaţa livezii pe rod este egală cu
70 ha, din care 50 ha revin culturilor sămânţoase(30ha de meri, 15 ha de peri şi 5 ha de gutui),
iar20ha-culturilor sâmburoase. În total s-au recoltat 7950 q de fructe standardizate şi
nestandardizate, din care 6750 q sunt sămânţoase (4500qde mere, 1800 q de pere şi 450 q de
gutuie), iar 1200 q - sâmburoase (cireşe). Venitul din vânzarea altoaielor obţinute a constituit
400 lei. Pe parcursul anului pe debitul contului "Culturi fructifere "s-au înregistrat consumuri în
sumă de 500 400lei. La finele anului, cânds-a închis contul "Apicultură", la culturile fructifere s-
au raportat suplimentar consumuri în sumă de 16 740 lei. Pentru calcularea costului se efectuează
următoarele operaţiuni:
1. Se află suma definitivă a consumurilor din ramură:
500400+16740=517140 lei.
2. Din suma definitivă a consumurilor se exclude valoarea producţiei
secundare (adică a altoaielor):
517140400=516740 lei.
3.Se află costul mediu al 1 q de fructe:
516740:7950 =65,00 lei.
4.Se determină suma consumurilor la 1 ha de plantaţii perene:
516740:70 = 7382 lei.
5.Se află consumurile aferente fiecărei specii (grupe) de culturi:
Meri -7382 x 30 =2214601ei,
Peri -7382xl5 = 1107301ei,
Gutui -7 382 x 5 =36910 lei,
în total sămânţoase - 369100 lei,
cireşi (sâmburoase) -7382x20= 1476401ei.
6.Se calculează costul 1 q de fructe pe specii şi grupe:
Mere -221460:4500 =49,6 lei,
pere -110730:1800 =61,52 lei
gutuie -36910:450 = 82,021lei,
media pe sămânţoase – 369100:6750=54,68 lei,
cireşe (sâmburoase) -147 640:1200=123,04 lei.

Dacă tehnologia cultivării diferitelor plantaţii fructifere sau soiuri ampelografice de viţă de
vie diferă esenţial, iar bugetarea consumurilor este organizată la un nivel înalt, ca bază pentru
repartizare poate fi folosită suma consumurilor bugetare cu recalcularea acestora la recolta
efectivă. In funcţie de politica de contabilitate pot fi folosite şi alte metode de calculaţie (de
exemplu, prin divizarea consumurilor în constante şi variabile, consumurile constante
urmând a fi repartizate proporţional cu suprafaţa plantaţiilor pe rod, iar cele variabile—
proporţional cu recolta obţinută).
Pentru cartofi, legumele cultivate în sol deschis şi culturile de bostănărie se determină costul
1 q de producţie în masă fizică fără detalierea pe grupe calitative (standardizată şi
nestandardizată). Producţia secundară utilizată (de exemplu, căpăţîni de varză dezvoltate
insuficient) se estimează la costul mediu al rizocarpilor furajeri (sau al altei culturi similare
cultivată în gospodărie), iar valoarea ei se exclude din suma totală a consumurilor.

Exemplu. Suma totală a consumurilor privind cultivarea legumelor în sol deschis a constituit
125 000 lei, iar recolta globală -3500 q. În calitate de nutreţ au mai fost folosite 500 q de deşeuri
legumicole cu valoarea energetică de 0,08 unităţi nutritive obţinute în procesul definitivării
recoltei. Costul 1 q de rizocarpi furajeri este egal cu 4 lei, iar valoarea lor energetică constituie
0,11 unităţi nutritive.
Calculele ulterioare se efectuează în succesiunea următoare:
1. Se află raportul dintre valoarea energetică (sau nutritivă) a deşeurilor
legumicole şi valoarea similară a rizocarpilor furajeri:
0,08:0,11=0,727
2.Se determină costul 1 q de deșeuri, ținînd cont de valoarea lor energetică:
4x 0,727= 2,91.
3. Se stabilesc consumurile aferente deşeurilor:
2,91x500= 1455 lei.
4. Din suma totală a consumurilor se exclud consumurile aferente
deşeurilor:
125000-1455= 123 545 lei.
5. Se calculează costul efectiv al 1 q de legume disponibile pentru
utilizarea acestora după destinaţie:
123 545-.3500=35,30 lei.

Pentru legumele cultivate în sere se foloseşte metoda combinată de calculaţie a costului. La


început din suma totală a consumurilor se scade valoarea seminţelor. în continuare consumurile
rămase se repartizează pe culturi proporţional cu numărul de metri pătraţi-zile. Apoi consumurile
aferente fiecărei culturi se adunăcu valoarea seminţelor respective, iar suma obţinută se împarte la
cantitatea de producţie recoltată şi definitivată.

6.4. Calcularea costului în apicultură


În apicultură costul producţiei se calculează în funcţie de profilul ramurii: pentru polenizare
şi miere; pentru miere; pentru polenizare; pentru înmulţire.
Dacă coloniile de albine sunt întreţinute pentru polenizare şi miere, atunci în prealabil o parte
anumită din suma totală a consumurilor se raportează la culturile polenizate în gospodărie sau la
terţi1:
40 - 60% - la culturile pomicole şi bacifere, plantaţiile semincere de trifoi şi lucerna;
20 - 40% - la celelalte culturi agricole (floarea- soarelui, hrişcă ş. a.).
Mărimea concretă a consumurilor casate depinde de recolta medie la hectar a culturilor
polenizate.
Consumurile rămase se repartizează pe feluri de produse (miere, ceară ş. a.) proporţional cu
ponderea acestora în valoarea lor totală la preţurile medii de realizare. De menţionat, că în
randamentul global de miere se include atât producţia - marfă, cât şi mierea rămasă în stupuri sau
stocată la depozit ca rezervă nutritivă pentru perioada rece a anului.

Exemplu. Suma totală a consumurilor pentru întreţinerea coloniilor de albine pentru miere
şi polenizare a constituit 10000 lei. Din faguri s-au extras 500 kg de miere pentru vânzare,
obţinându-se de asemenea 100 kg de ceară topită condiţionată. Conform calculelor în stupuri au
rămas 300 kg de miere destinată nutriţiei albinelor în perioada rece a anului. Preţul mediu de
realizare a 1 kg de miere este egal cu 15 lei, iar a 1 kg de ceară— cu 20 lei. Cu ajutorul albinelor
au fost polenizate 200 ha de floarea-soarelui şi 20 ha de hrişcă. Pornind de la recolta medie la

1
ha a culturilor polenizate, la consumurile aferente acestora urmează de raportat 30 % din suma
totală a consumurilor ramurii apiculturii.

Calculele necesare se efectuează în succesiunea următoare:


1.Se află suma consumurilor, care trebuie repartizată la culturile
polenizate:
10000x30:100 = 3000 lei,
3000: (200+20)=13,64 lei/ha,
floarea-soarelui— 13,64x200=2728 lei,
hrişcă— 13,64 x20 =272 lei2.
2.Din suma totală a consumurilor ramurii se exclud consumurile
repartizate la culturile polenizate:
10000-3000 = 70001ei.
3.Produsele apicole obţinute se evaluează la preţurile medii de realizare:
miere—(500+300)x 15 = 12000 lei,
ceară— 100x20=2000 lei.
în total—14000 lei.
4.Se determină ponderea fiecărui produs apicol în valoarea totală a
acestora la preţurile medii de realizare:
miere—12000:14000x 100=85,71 %,
ceară—2000:14000x 100= 14,29%.
în total—100,00%.
5.Consumurile rămase se repartizează pe feluri distincte de produse
apicole, pornind de la ponderea acestora în valoarea lor totală:
miere—7000x 85,71:100=5999,70 lei,
ceară—7000x 14,29:100= 1000,30 lei.
6.Se calculează costul 1 q de produse apicole:
miere—5999,70:8 = 749,96 lei,
ceară—1000,30:1 = 1000,30 lei.

În anumite condiţii pe lângă produsele tradiţionale (miere, ceară, roiuri, propolis ş. a.) în
apicultura pentru polenizare şi miere poate fi obţinut un spor anumit de rame cu faguri. La
calculaţia costului aceste rame în funcţie de dimensiunile lor se recalculează în ceară condiţionată
topită. Astfel, o ramă cu faguri cu dimensiunile 435 x 300 mm se echivalează cu 140 g de ceară,
cu dimensiunile 435x230mm-cu 110g, cu dimensiunile 435x 145 mm - cu 70 g etc. Toate
celelalte calcule sunt aceleaşi ca şi în exemplul precedent.

Exemplu. Toate datele iniţiale vizând ramura apiculturii pentru miere şi polenizare sunt
aceleaşi ca în exemplul precedent. In afară de aceasta, în procesul întreţinerii albinelor numărul
ramelor cu faguri cu dimensiunile 435 * 300 mm a sporit cu 100 de bucăţi.

Costul efectiv se determină în consecutivitatea următoare:


1. Calculele sunt identice exemplului precedent.
2. Calculele sunt aceleaşi ca în exemplul precedent.
3. Sporul ramelor cu faguri se recalculează în ceară convenţională:
100x140= 14000g=14kg.
4. Se află cantitatea totală de ceară:
100+14= 114 kg.
5. Produsele apicole obţinute se evaluează la preţurile medii de realizare:
miere—(500+300)x 15= 12000 lei,
ceară— 114x20=2280 lei.
în total—14280 lei.

2
6. Se determină ponderea fiecărui produs apicol în valoarea totală a
acestora la preţurile medii de realizare:
miere—12000:14280x 100= 84,03 %,
ceară—2280:14280x 100= 15,97%.
în total—100,00%.
7. Consumurile rămase se repartizează pe feluri distincte de produse
apicole, pornind de la ponderea acestora în valoarea lor totală:
miere—7000x 84,03:100= 5882,101ei,
ceară—7000x 15,97:100=1117,90 lei.
8.Secalculează costul 1 q de produse apicole, iar pentru rame—al 1 bucăţi:
miere—5882,10: 8 = 735,26 lei,
ceară—1117,90:1,14=980,61 lei,
rame—980,61 x0,14:100= 1,37 lei.

În cazul apiculturii pentru miere toate consumurile ramurii (fără vreo excludere sau casare
prealabilă) se includ în costul produselor fabricate. Metodica calculaţiei este identică cu cea din
ramura pentru polenizare şi miere.
In ramura apiculturii pentru polenizare mierea scursă, ceara topită şi alte valori obţinute sunt
considerate produse secundare. Suma lor, pornind de la valoarea realizabilă netă a fiecărui fel de
produse, se exclude din consumurile ramurii, diferenţa urmând a fi raportată la obiectele de
planificare şi evidenţă din cultura plantelor. Cu alte cuvinte, în apicultura pentru polenizare costul
producţiei nu se calculează. În caz de necesitate prin calcul direct aici se determină doar costul
polenizării 1 hectar de culturi agricole3.
În sfârşit, în ramura apiculturii pentru înmulţire drept unităţi de calculaţie servesc o regină şi
o colonie (familie, roi) de albine. În prealabil din suma totală a consumurilor se exclude valoarea
produselor secundare (miere, ceară, propolis ş. a.), pornind de la preţurile medii de realizare.
Diferenţa se repartizează pe obiecte de calculaţie în funcţie de ponderea fiecărui în valoarea lor
totală la preţuri medii de desfacere. Dacă albinele au fost comercializate solicitanţilor cu achitarea
contra masă, la efectuarea calculelor 1 kg al acestora se echivalează cu 10 kg de miere. În
ansamblu metodica calculaţiei costului se aseamănă cu cea din ramura apiculturii pentru
polenizare şi miere.

3
7.
Generalizari

In baza celor analizate mai sus putem afirma cu certitudine faptul ca


metoda de calculaţie a costurilor selectata, care prin indicatorii specifici pe
care îi determină oferă posibilitatea realizării unei gestiuni eficiente, are rolul
de a servi ca instrument în luarea deciziilor de către managerii firmei,
controlul eficienţei realizării lor, indispensabilă pentru diagnostic, devenind un
instrument de modelare a celor care gestionează şi administrează activitatea
firmei. Pe baza metodei de calculaţie a costurilor folosită, se poate efectua
bugetarea, controlul şi analiza operativă a cheltuielilor de exploatare
înregistrate, asigurandu-se informaţii în legătură cu nivelul consumurilor
prestabilite şi al celor efective, pe baza cărora se pot stabili abaterile necesare
aprecierii eficienţei economice şi adoptării deciziilor privind conducerea
valorică a afacerii, şi deci, contabilitatea de gestiune să-şi îndeplinească rolul
sau de contabilitate managerială.
Organizarea eficientă a activităţii economice impune perfectionarea metodelor
de conducere a acesteia, ceea ce presupune şi o reconsiderare a metodelor de
contabilitate de gestiune şi calculaţie a costurilor, care trebuie să devina
capabile să furnizeze informaţii corespunzător conducerii eficiente a activităţii
în conditiile concurentei sporite in cadrul economiei de piata.

“Succesul a fost intotdeauna un fiu al indraznelii”


Voltaire