Fiscalitate şi gestiune fiscală – Curs4

TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ (partea I)

Cadru legislativ:
Titlul VII „Taxa pe valoarea adăugată” din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal
H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal
Condiţiile ce trebuie îndeplinite pentru ca o operaţie să intre sub incidenţa TVA în România sunt:
1. să rezulte dintr-o activitate economică cu caracter de continuitate (producţia, comerţul, prestări de servicii, activităţi
extractive, activităţi agricole, activităţi ale profesiunilor libere, exploatarea bunurilor în scopul obţinerii de venituri).
2. să fie efectuată de persoane impozabile (orice persoană, indiferent de statutul său juridic, care efectuează de o
manieră independentă activităţi economice);
3. să fie o operaţie efectuată cu plată sau o operaţie asimilată acestora
4. locul operaţiei să fie România

1. SFERA DE APLICARE A TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ

În sfera de aplicare a TVA intră următoarele 4 operaţii economice:

A) Livrarea de bunuri
Livrarea de bunuri reprezintă transferul dreptului de a dispune de bunuri ca şi un proprietar.
Sunt asimilate livrărilor de bunuri şi sunt purtătoare de TVA:
- predarea bunurilor către o altă persoană, ca urmare a unui contract care prevede că plata se efectuează în rate şi că
proprietatea este atribuită cel mai târziu în momentul plăţii ultimei sume scadente, cu excepţia contractelor de leasing;
- preluarea de către persoane impozabile a bunurilor achiziţionate sau fabricate de către acestea pentru a fi utilizate în
scopuri care nu au legătură cu activitatea economică desfăşurată sau pentru a fi puse la dispoziţie altor persoane fizice sau
juridice în mod gratuit, dacă TVA aferentă bunurilor respective sau părţilor lor componente a fost dedusă total sau parţial;
- distribuirile de bunuri către asociaţi sau acţionari, dacă taxa aferentă respectivelor bunuri a fost dedusă (cu excepţia
fuziunii sau divizării, dacă primitorul este persoană impozabilă).
Nu se consideră livrare de bunuri (nu se colectează TVA):
- acordarea în mod gratuit de bunuri ca mostre în cadrul campaniilor promoţionale, pentru încercarea produselor sau
pentru demonstraţii la punctele de vânzare, alte bunuri acordate pentru stimularea vânzărilor;
- acordarea de bunuri de mică valoare, în mod gratuit, în cadrul acţiunilor de sponsorizare (în limita a 5 la mie din cifra de
afaceri) şi de protocol (dacă valoarea fiecărui cadou oferit este mai mică sau egală cu plafonul de 100 lei, exclusiv TVA).
B) Prestările de servicii
Prestările de servicii cuprind operaţii cum sunt:
a) închirierea de bunuri sau transmiterea folosinţei bunurilor în cadrul unui contract de leasing;
b) transferul si/sau transmiterea folosinţei drepturilor de autor, brevetelor, licenţelor, mărcilor şi a altor drepturi similare;
c) angajamentul de a nu desfăşura o activitate economică, de a nu concura cu altă persoană sau de a tolera o acţiune;
d) servicii de intermediere efectuate de persoane care acţionează în numele şi în contul altei persoane, atunci când
intervin într-o livrare de bunuri sau o prestare de servicii.
Sunt asimilate prestărilor de servicii:
a) utilizarea bunurilor care fac parte din activele persoanei impozabile în alte scopuri decât cele legate de activitatea sa
economică sau pentru a fi puse la dispoziţie, în vederea utilizării în mod gratuit, altor persoane fizice sau juridice, dacă TVA
aferentă acestor bunuri a fost dedusă total sau parţial, cu excepția bunurilor a căror achiziție face obiectul limitării la 50% a
dreptului de deducere (autovehicule);
b) prestările de servicii efectuate în mod gratuit de persoana impozabilă în alte scopuri decât cele legate de activitatea sa
economică, pentru uzul personal al angajaţilor săi sau al altor persoane.
Nu sunt considerate prestări de servicii cu plată:
a) utilizarea bunurilor rezultate din activitatea economică a persoanei impozabile, ca parte a unei prestări de servicii
efectuată în mod gratuit, în cadrul acţiunilor de sponsorizare sau protocol;
b) serviciile care fac parte din activitatea economică a persoanei impozabile, prestate în mod gratuit în scop de reclamă
sau în scopul stimulării vânzărilor;
c) servicii prestate în mod gratuit în cadrul perioadei de garanţie de către persoana care a efectuat iniţial livrarea de
bunuri sau prestarea de servicii.
C) Achiziţia intracomunitară de bunuri
Achiziţia intracomunitară de bunuri constă în obţinerea dreptului de a dispune, ca şi un proprietar, de bunuri mobile
corporale expediate sau transportate la destinaţia indicată de către cumpărător și care se află într-un stat membru, altul decât
cel de plecare a transportului sau de expediere a bunurilor (v. Curs 5).
D) Importul de bunuri
Importul de bunuri reprezintă intrarea pe teritoriul Comunităţii de bunuri care nu se află în liberă circulaţie.
Pentru punerea în liberă circulaţie, este necesară achitarea de către importator a drepturilor de import (taxe vamale,
comision vamal, accize, TVA).

1
 Fiscalitate şi gestiune fiscală – Curs4
2. FAPTUL GENERATOR ŞI EXIGIBILITATEA TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ

Faptul generator al TVA = operaţiunea care, prin realizarea ei, duce la includerea sub incidenţa TVA a unor operaţii.
Exigibilitatea taxei reprezintă data la care autoritatea fiscală devine îndreptăţită, în baza legii, să solicite plata de către
persoanele obligate la plata taxei, chiar dacă plata acestei taxe poate fi amânată.
Exigibilitatea plăţii taxei reprezintă data la care o persoană are obligaţia de a plăti taxa la bugetul statului. După
această dată se calculează majorările de întârziere.

A) Faptul generator şi exigibilitatea la livrările de bunuri şi prestările de servicii

Apariţia faptului generator:
 Cazul general: în momentul efectuării livrării de bunuri / prestării serviciilor;
 Cazuri particulare, pentru:
a) stocuri puse la dispoziţia clientului: data la care beneficiarul retrage bunurile din stoc pentru a le utiliza;
b) bunuri livrate pentru testare sau pentru verificarea conformităţii: data la care beneficiarul acceptă bunurile;
d) livrări de bunuri imobile: data transferului dreptului de proprietate;
e) prestările de servicii decontate pe bază de lucrări: la data emiterii situaţiilor de lucrări sau, după caz, a acceptării
acestora de către beneficiar;
f) livrări de bunuri şi prestări de servicii care se efectuează continuu (gaze naturale, apă, energie electrică, telefon):
ultima zi a perioadei specificată în contract pentru plată, dar nu mai mult de un an;
g) închiriere, leasing, concesionare, arendare bunuri imobile: data plăţii specificată în contract;
h) import: data la care se supun plăţii taxele vamale, taxele agricole sau alte taxe comunitare.
Exigibilitatea ia naştere concomitent cu faptul generator.
Excepţii:
- exigibilitatea TVA este anticipată faptului generator în următoarele situaţii:
a) la data emiterii unei facturi, dacă factura se emite înainte de faptul generator;
b) la data la care se încasează avansul: pentru plăţile în avans efectuate înainte de apariţia faptului generator;
c) la data extragerii numerarului, pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii realizate prin maşini automate de
vânzare, de jocuri sau alte maşini similare.
- exigibilitatea TVA intervine la data încasării contravalorii integrale sau parțiale a livrării de bunuri ori a prestării de
servicii, în cazul persoanelor impozabile care optează pentru sistemul TVA la încasare. Pentru acest sistem pot opta doar
contribuabilii cu o cifră de afaceri inferioară plafonului de 500.000 de euro (2.250.000 lei). Acest regim presupune și
amânarea dreptului de deducere până la plata facturilor primite atât de către contribuabilii eligibili, cât si de către beneficiarii
acestora.

B) Faptul generator şi exigibilitatea la importul de bunuri

În cazul în care, la import, bunurile sunt supuse taxelor vamale, faptul generator şi exigibilitatea TVA intervin la data la
care intervin faptul generator şi exigibilitatea respectivelor taxe vamale.
Dacă bunurile sunt plasate într-un regim vamal special, faptul generator şi exigibilitatea taxei intervin la data la care
acestea încetează a mai fi plasate într-un astfel de regim.

3. PLĂTITORII TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ

Din punct de vedere al TVA, persoanele se pot clasifica astfel:

Normale (obligate să se înregistreze în scop de Plătitorii de TVA

TVA la începutul activităţii)
Întreprinderi mici
Neplătitorii din Grupul celor 3 (G3):
Impozabile Societăţi care desfăşoară doar
Nu sunt obligate să se înregistreze în scop de TVA
Scutite operaţii scutite fără drept de
la începutul activităţii, dar sunt obligate să se
deducere (bănci, societăţi de
înregistreze dacă efectuează achiziţii
asigurări, unităţi medicale etc.)
intracomunitare ce depăşesc plafonul de 10.000
Juridice Instituţii publice,
euro/an
neimpozabile ONG-uri
Neimpozabile Persoane fizice care nu Neplătitorii de TVA
Fizice
desfăşoară activităţi economice Nu sunt obligate să se înregistreze în scop de TVA
neimpozabile
în mod independent

Sunt obligate la plata TVA:

2
 Fiscalitate şi gestiune fiscală – Curs4
a) persoanele impozabile înregistrate ca plătitori de TVA, pentru operaţii taxabile;
b) titularii operaţiilor de import de bunuri şi de achiziţii intracomunitare taxabile;
c) persoanele fizice, pentru bunurile introduse în ţară potrivit regulamentului vamal aplicabil acestora;
d) persoanele juridice sau persoanele fizice cu sediul ori cu domiciliul stabil în România, beneficiare ale prestărilor de
servicii efectuate de prestatori cu sediul sau cu domiciliul în străinătate, cu excepţia celor scutite de TVA.

4. TERITORIALITATEA TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ

Pentru a fi supuse taxei pe valoarea adăugată în România, livrările de bunuri, prestările de servicii, achiziţiile
intracomunitare de bunuri sau importul trebuie considerate a fi realizate în România.

A) Locul livrării de bunuri

Locul livrării bunurilor = locul unde se găsesc bunurile în momentul când începe expedierea sau transportul.

Cazuri particulare: Locul livrării

livrările de bunuri care fac obiectul unei instalări sau unui montaj
livrările de bunuri care nu sunt expediate sau transportate (de
exemplu: bunuri imobile)
livrările de bunuri sunt efectuate la bordul unui vapor, avion sau tren,
pentru partea din transportul de pasageri efectuată în interiorul
Comunităţii
locul unde se efectuează instalarea sau montajul,
de către furnizor sau în numele furnizorului
locul unde se găsesc bunurile atunci când sunt
puse la dispoziţia cumpărătorului
locul de plecare a transportului de pasageri

B) Locul prestării serviciilor

În cazul prestărilor de servicii se face diferenţa între următoarele două situaţii:
- serviciul este prestat de o persoană impozabilă către altă persoană impozabilă (cazul Business-to-business sau B2B):
locul prestării este locul unde este stabilit beneficiarul
- serviciul este prestat de o persoană impozabilă către o persoană neimpozabilă (cazul Business-to-consumer sau B2C):
locul prestării este locul unde este stabilit prestatorul

Cazuri particulare: Locul prestării

Serviciile legate de bunuri imobile locul unde este situat bunul imobil
Transportul de călători locul unde se efectuează transportul în
funcţie de distanţele parcurse
Serviciile principale şi auxiliare legate de activităţi culturale, artistice, sportive, locul prestării efective
ştiinţifice, educaţionale, de divertisment sau alte activităţi similare, cum ar fi
târgurile şi expoziţiile, inclusiv serviciile prestate de organizatorii acestor activităţi
Serviciile de restaurant şi catering locul prestării efective
Închirierea pe termen scurt a mijloacelor de transport = posesia sau utilizarea locul unde mijlocul de transport este pus
continuă a acestora pe perioadă de maximum treizeci de zile (în cazul efectiv la dispoziţia clientului
ambarcaţiunilor maritime - nouăzeci de zile)

C) Achiziţia intracomunitară de bunuri

Locul AIC a bunurilor: locul unde se găsesc bunurile în momentul în care se încheie expedierea sau transportul bunurilor.

D) Locul importului de bunuri

Se află pe teritoriul statului membru în care au intrat bunurile pe teritoriul Comunităţii sau statul membru în care au ieşit
din regim vamal suspensiv.

5. DETERMINAREA TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ

5.1. Baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugată

A) Baza de impozitare la livrările de bunuri şi prestări de servicii

BI = contrapartida obţinută sau care urmează a fi obţinută de furnizor/prestator din partea cumpărătorului/beneficiarului.
În BI sunt cuprinse:
- impozitele, taxele (dacă nu este prevăzut contrariul prin lege),
- cheltuielile accesorii (comisioane, cheltuieli de ambalare, transport şi asigurare, decontate cumpărătorului).

3
 Fiscalitate şi gestiune fiscală – Curs4
Excepţii: BI = preţul de achiziţie sau, în lipsa acestuia, preţul de cost, determinat în momentul livrării/prestării în
următoarele cazuri:
• preluarea de către persoane impozabile a bunurilor achiziţionate sau fabricate de către acestea pentru a fi utilizate în
scopuri care nu au legătură cu activitatea economică desfăşurată sau pentru a fi puse la dispoziţie altor persoane fizice sau
juridice în mod gratuit, dacă TVA aferentă bunurilor respective sau părţilor lor componente a fost dedusă total sau parţial.
• utilizarea bunurilor care fac parte din activele persoanei impozabile în alte scopuri decât cele legate de activitatea sa
economică sau pentru a fi puse la dispoziţie în mod gratuit, altor persoane fizice sau juridice, dacă TVA aferentă acestor
bunuri a fost dedusă total sau parţial;
• prestarea de servicii efectuate în mod gratuit de persoana impozabilă în alte scopuri decât cele legate de activitatea sa
economică, pentru uzul personal al angajaţilor săi sau al altor persoane, dacă TVA aferentă acestor prestări a fost dedusă
total sau parţial.
În BI nu se cuprind:
a) rabaturile, remizele, risturnele, sconturile şi alte reduceri de preţ acordate de furnizori direct clienţilor în vederea
stimulării vânzărilor, în condiţiile prevăzute în contractele încheiate. Condiţiile pentru ca aceste reduceri să nu fie incluse în
baza de impozitare a TVA sunt:
1) să fie efective şi în sume exacte în beneficiul clientului;
2) să nu constituie remunerarea unui serviciu sau o contrapartidă pentru o prestaţie oarecare;
3) să fie reflectate în facturi fiscale sau în alte documente legale.
b) penalizările, precum şi sumele reprezentând daune-interese stabilite prin hotărâre judecătorească definitivă, solicitate
pentru neîndeplinirea totală sau parţială a obligaţiilor contractuale. Acestea sunt excluse din baza de impozitare numai dacă
sunt percepute peste preţurile sau tarifele negociate.
c) dobânzile percepute pentru plăţi cu întârziere;
d) sumele achitate de furnizor sau prestator în contul clientului şi care apoi se decontează acestuia;
e) valoarea ambalajelor care circulă între furnizorii de marfă şi clienţi, prin schimb, fără facturare;
BI a TVA se reduce în următoarele cazuri:
a) dacă a fost emisă o factură si, ulterior, operaţiunea este anulată total sau parţial, înainte de livrarea bunurilor sau de
prestarea serviciilor;
b) în situaţia refuzurilor totale sau parţiale privind cantitatea, preţurile sau alte elemente cuprinse în facturi ori în alte
documente legal aprobate;
c) în situaţia în care reducerile de preţ privind rabaturile, remizele, risturnele, sconturile şi alte reduceri de preţ acordate
de furnizori direct clienţilor în vederea stimulării vânzărilor sunt acordate după livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor;
d) în cazul în care contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se poate încasa din cauza falimentului
beneficiarului.
e) în situaţia în care cumpărătorii returnează ambalajele în care s-a expediat marfa, pentru ambalajele care circulă prin
facturare.

B) Baza de impozitare la importul de bunuri

BI = valoarea în vamă + taxele vamale + comisionul vamal + accizele
În baza de impozitare sunt cuprinse şi cheltuielile accesorii care intervin după introducerea mărfii în ţară până la primul
loc de destinaţie al bunurilor: comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport şi asigurare. Prin primul loc de destinaţie se
înţelege locul care figurează pe documentul de transport care însoţeşte bunurile la intrarea în ţară.

5.2. Cotele de impozitare

În România există 3 cote de TVA: cota standard și două cote reduse.

Cota standard a variat de la 18% la 24%, astfel:

Perioada Cota standard

01.07.1993 – 31.01.1998 18%
01.02.1998 – 31.12.1999 22%
01.01.2000 – 30.06.2010 19%
01.07.2010 – 31.12.2015 24%
01.01.2016 – 31.12.2016 20%
De la 01.01.2017 19%

Cote reduse Baza de impozitare

a) livrarea de proteze şi accesorii ale acestora, cu excepţia protezelor dentare scutite de TVA;
9% b) livrarea de produse ortopedice;
c) livrarea de medicamente de uz uman şi veterinar;
4
 Fiscalitate şi gestiune fiscală – Curs4
d) cazarea în cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcţie similară, inclusiv închirierea terenurilor
amenajate pentru camping;
e) livrarea de: alimente, inclusiv băuturi, cu excepţia băuturilor alcoolice, destinate consumului uman şi
animal, animale şi păsări vii din specii domestice, seminţe, plante şi ingrediente utilizate în prepararea
alimentelor, produse utilizate pentru a completa sau înlocui alimentele;
f) serviciile de restaurant şi de catering, cu excepţia băuturilor alcoolice, altele decât berea la draft;
g) livrarea apei potabile și a apei pentru irigații în agricultură;
h) livrarea de îngrășăminte și de pesticide utilizate în agricultură, semințe și alte produse agricole destinate
însămânțării sau plantării, precum și prestările de servicii de tipul celor specifice utilizate în sectorul agricol.
a) serviciile constând în permiterea accesului la castele, muzee, case memoriale, monumente istorice,
monumente de arhitectură şi arheologice, grădini zoologice şi botanice, târguri, expoziţii şi evenimente
culturale, evenimente sportive, cinematografe, altele decât cele scutite;
b) livrarea de manuale şcolare, cărţi, ziare şi reviste, cu excepţia celor destinate exclusiv sau în principal
publicităţii;
c) Livrarea locuinţelor ca parte a politicii sociale, inclusiv a terenului pe care acestea sunt construite, adică:
 livrarea de clădiri destinate a fi utilizate drept cămine de bătrâni şi pensionari;
 livrarea de clădiri destinate a fi utilizate drept case de copii şi centre de recuperare şi reabilitare
pentru minori cu handicap;
5%  livrarea de locuinţe care au o suprafaţă utilă de maximum 120 mp, exclusiv anexele gospodăreşti, a
căror valoare, inclusiv a terenului pe care sunt construite, nu depăşeşte suma de 450.000 lei, exclusiv taxa
pe valoarea adăugată, achiziţionate de orice persoană necăsătorită sau familie. Cota redusă se aplică
numai în cazul locuinţelor care în momentul vânzării pot fi locuite ca atare şi dacă terenul pe care este
construită locuinţa nu depăşeşte suprafaţa de 250 mp, inclusiv amprenta la sol a locuinţei, în cazul caselor
de locuit individuale. Orice persoană necăsătorită sau familie poate achiziţiona o singură locuinţă cu cota
redusă de 5%.
 livrarea de clădiri către primării în vederea atribuirii de către acestea cu chirie subvenţionată unor
persoane sau familii a căror situaţie economică nu le permite accesul la o locuinţă în proprietate sau
închirierea unei locuinţe în condiţiile pieţei.

Cota de TVA aplicabilă este cea în vigoare la data la care ia naştere faptul generator al TVA.
TVA se calculează prin aplicarea cotei standard sau a cotei reduse asupra bazei de impozitare.
Ca excepţie, TVA se calculează prin aplicarea cotei recalculate asupra prețurilor cu amănuntul (preţuri care cuprind şi
TVA). Cota recalculată se determină pe baza formulei:
Cota recalculată = cota TVA / (100 + cota TVA) x 100

5.3. Regimul deducerilor taxei pe valoarea adăugată

Deducerea TVA reprezintă diminuarea TVA facturată pentru bunurile livrate şi/sau serviciile prestate (TVA colectată) cu
TVA datorată/achitată furnizorilor de bunuri sau prestatorilor de servicii (TVA deductibilă).
o TVA colectată se determină pe baza Jurnalului de vânzări, care este un centralizator al livrărilor de bunuri şi
prestărilor de servicii dintr-o lună.
o TVA deductibilă se determină cu ajutorul Jurnalului de cumpărări, care este un centralizator al achiziţiilor dintr-o
lună.
Dreptul de deducere se exercită lunar, pentru ansamblul operaţiilor realizate în cursul acelei luni.
Au dreptul la deducerea TVA numai persoanele impozabile înregistrate la organele fiscale teritoriale ca plătitori de TVA
pe teritoriul României.
Obs:
1. Nu poate fi dedusă TVA aferentă intrărilor pentru:
a) operaţii care nu au legătură cu activitatea economică a persoanelor impozabile;
b) băuturi alcoolice şi produse din tutun destinate acţiunilor de protocol;
c) bunurile lipsă sau depreciate calitativ în timpul transportului, neimputabile.
2. Se limitează la 50% dreptul de deducere a TVA aferente cumpărării, achiziţiei intracomunitare, importului, închirierii
sau leasingului de vehicule rutiere motorizate şi a TVA aferente cheltuielilor legate de vehiculele aflate în proprietatea sau în
folosinţa persoanei impozabile, în cazul în care vehiculele nu sunt utilizate exclusiv în scopul activităţii economice.
3. TVA deductibilă aferentă bunurilor constatate lipsă în gestiune şi perisabilităţilor peste limitele legale se ajustează
în perioada fiscală în care au fost constatate.

În cazul firmelor care aplică sistemul de TVA la încasare, deducerea şi colectarea TVA are loc astfel:
5

Cumpărătorul
Cumpărătorul aplică
sistemul TVA la încasare
Cumpărătorul nu aplică
sistemul TVA la încasare
Vânzătorul
Vânzătorul aplică sistemul TVA la încasare
Vânzătorul nu aplică sistemul TVA la încasare
Vânzătorul aplică sistemul TVA la încasare
Vânzătorul nu aplică sistemul TVA la încasare
Fiscalitate şi gestiune fiscală – Curs4
Exigibilitate TVA
TVA se deduce la plata facturii
TVA se deduce la plata facturii
TVA se deduce la plata facturii
TVA se deduce la data emiterii facturii

Vânzătorul Cumpărătorul Exigibilitate TVA

Vânzătorul aplică sistemul
TVA la încasare
Vânzătorul nu aplică
sistemul TVA la încasare
Cumpărătorul aplică sistemul TVA la încasare
Cumpărătorul nu aplică sistemul TVA la încasare
Cumpărătorul aplică sistemul TVA la încasare
Cumpărătorul nu aplică sistemul TVA la încasare
TVA se colectează la încasarea facturii
TVA se colectează la data emiterii
facturii

Din punct de vedere al regimului deducerilor, operaţiile economice se clasifică astfel:

 operaţii cu drept de deducere, unde intră:
- operaţii taxabile, la care se aplică TVA şi care dau drept de deducere a TVA aferente bunurilor şi serviciilor
achiziţionate, destinate realizării acestor operaţii taxabile;
- operaţii scutite de taxă cu drept de deducere, pentru care nu se aplică TVA, dar este permisă deducerea TVA
aferente bunurilor şi serviciilor achiziţionate, destinate realizării operaţiilor respective;
 operaţii fără drept de deducere, unde intră operaţiile scutite de taxă pentru care nu se aplică TVA şi nu este permisă
deducerea taxei aferente bunurilor şi serviciilor achiziţionate, destinate realizării operaţiilor respective.

A) Operaţii scutite de TVA, cu drept de deducere

a) livrările intracomunitare dacă sunt îndeplinite anumite condiţii v. Curs 5)
b) exporturile (livrările de bunuri expediate sau transportate în afara Comunităţii);
c) transportul internaţional de persoane

B) Operaţii scutite de taxă, fără drept de deducere

I. OPERAŢII DE INTERES GENERAL:
a) spitalizarea, îngrijirile medicale şi operaţiile strâns legate de acestea, desfăşurate de unităţi autorizate pentru astfel
de activităţi, indiferent de forma de organizare, precum: spitale, sanatorii, centre de sănătate rurale sau urbane, dispensare,
cabinete şi laboratoare medicale, centre de îngrijire medicală şi de diagnostic, baze de tratament şi recuperare, staţii de
salvare şi alte unităţi autorizate să desfăşoare astfel de activităţi;
b) prestările de servicii efectuate în cadrul profesiunii lor de către stomatologi şi tehnicieni dentari, precum şi livrarea de
proteze dentare efectuată de stomatologi şi de tehnicieni dentari;
c) prestările de îngrijire şi supraveghere efectuate de personal medical şi paramedical, conform prevederilor legale
aplicabile în materie;
d) transportul bolnavilor şi al persoanelor accidentate, în vehicule special amenajate în acest scop, de către entităţi
autorizate în acest sens;
e) livrările de organe, sânge şi lapte, de provenienţă umană;
f) activitatea de învăţământ, formarea profesională a adulţilor, precum şi prestările de servicii şi livrările de bunuri
strâns legate de aceste activităţi, efectuate de instituţiile publice sau de alte entităţi autorizate;
g) livrările de bunuri sau prestările de servicii realizate de căminele şi cantinele organizate pe lângă instituţiile publice şi
entităţile autorizate prevăzute la lit. f), în folosul exclusiv al persoanelor direct implicate în activităţile scutite conform lit. f);
h) meditaţiile acordate în particular de cadre didactice din domeniul învăţământului şcolar, preuniversitar şi universitar;
i) prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri strâns legate de asistenţa şi/sau protecţia socială, efectuate de
instituţiile publice sau de alte entităţi recunoscute ca având caracter social, inclusiv cele livrate de căminele de bătrâni;
j) prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri strâns legate de protecţia copiilor şi a tinerilor, efectuate de instituţiile
publice sau de alte entităţi recunoscute ca având caracter social;
k) prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri furnizate membrilor în interesul lor colectiv, în schimbul unei cotizaţii
fixate conform statutului, de organizaţii fără scop patrimonial care au obiective de natură politică, sindicală, religioasă,
patriotică, filozofică, filantropică, patronală, profesională sau civică, precum şi obiective de reprezentare a intereselor
membrilor lor, în condiţiile în care această scutire nu provoacă distorsiuni de concurenţă;
l) prestările de servicii strâns legate de practicarea sportului sau a educaţiei fizice, efectuate de organizaţii fără scop
patrimonial pentru persoanele care practică sportul sau educaţia fizică;
m) prestările de servicii culturale şi/sau livrările de bunuri strâns legate de acestea, efectuate de instituţiile publice sau de
alte organisme culturale fără scop patrimonial, recunoscute ca atare de către Ministerul Culturii şi Cultelor;
n) prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri efectuate de persoane ale căror operaţii sunt scutite, potrivit lit. a), f) şi i)
- m), cu ocazia manifestărilor destinate să le aducă sprijin financiar şi organizate în profitul lor exclusiv, cu condiţia ca aceste
scutiri să nu producă distorsiuni concurenţiale;
6
 Fiscalitate şi gestiune fiscală – Curs4
o) activităţile specifice posturilor publice de radio şi televiziune, altele decât activităţile de natură comercială;
p) serviciile publice poştale, precum şi livrarea de bunuri aferentă acestora etc.
II. ALTE OPERAŢII
a) prestarea serviciilor de natură financiar-bancară;
b) operaţiile de asigurare şi/sau de reasigurare, precum şi prestările de servicii în legătură cu operaţiile de asigurare
şi/sau de reasigurare efectuate de persoanele impozabile care intermediază astfel de operaţii;
c) pariuri, loterii şi alte jocuri de noroc efectuate de persoanele autorizate conform legii să desfăşoare astfel de activităţi;
d) livrarea la valoarea nominală de timbre poştale utilizabile pentru serviciile poştale, de timbre fiscale şi alte timbre;
e) arendarea, concesionarea, închirierea şi leasingul de bunuri imobile, acordarea unor drepturi reale asupra unui bun
imobil, precum dreptul de uzufruct şi superficia, cu plată, pe o anumită perioadă.
f) livrarea de construcții și terenuri. Prin excepție, scutirea nu se aplică pentru livrarea de construcții noi, de părți de
construcții noi sau de terenuri construibile.
- teren construibil = orice teren pe care se pot executa construcții, conform legislației în vigoare;
- construcție = orice structură fixată în sau pe pământ;
- livrarea unei construcții noi = livrarea efectuată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei
ocupări ori utilizări a construcției sau a unei părți a acesteia.
OBS: Persoanele impozabile pot opta pentru taxarea operațiilor de la pct. e) și f).
III. OPERAŢIILE EFECTUATE DE ÎNTREPRINDERILE MICI (persoanele impozabile cu venituri din operaţii taxabile
declarate sau, după caz, realizate anual, de până la 65.000 euro, inclusiv) (v. Curs 5)

Pro-rata

În cazul persoanelor impozabile care efectuează atât operaţii ce dau drept de deducere, cât şi operaţii care nu dau drept
de deducere (persoanele impozabile cu regim mixt), dreptul de deducere a TVA aferente bunurilor şi/sau serviciilor se
determină în raport cu gradul de utilizare a bunurilor şi/sau serviciilor respective la realizarea operaţiilor care dau drept
de deducere.
Achiziţiile destinate exclusiv realizării de operaţii care nu dau drept de deducere se înscriu într-o coloană distinctă din
jurnalul pentru cumpărări, iar TVA aferentă acestora nu se deduce.
Achiziţiile pentru care nu se cunoaşte destinaţia, respectiv dacă vor fi utilizate pentru realizarea de operaţii care dau
drept de deducere sau pentru operaţii care nu dau drept de deducere, ori pentru care nu se poate determina proporţia în care
sunt sau vor fi utilizate pentru operaţii care dau drept de deducere şi operaţii care nu dau drept de deducere se evidenţiază
într-o coloană distinctă din jurnalul pentru cumpărări, iar TVA aferentă acestor achiziţii se deduce pe bază de pro-rata.
Pro-rata se determină ca raport între:
a) suma totală, fără taxă, dar cuprinzând subvenţiile legate direct de preţ, a operaţiilor constând în livrări de bunuri şi
prestări de servicii care permit exercitarea dreptului de deducere, la numărător; şi
b) suma totală, fără taxă, a operaţiilor prevăzute la lit. a) şi a operaţiilor constând în livrări de bunuri şi prestări de servicii
care nu permit exercitarea dreptului de deducere, la numitor.
Pro-rata se determină anual, elementele prevăzute la numitor şi numărător fiind cumulate pentru întregul an fiscal.
Pro-rata se determină procentual şi se rotunjeşte până la cifra unităţilor imediat următoare.
Pro-rata aplicabilă provizoriu pentru un an este pro-rata definitivă determinată pentru anul precedent, sau pro-rata
estimată pe baza operaţiunilor prevăzute a fi realizate în anul calendaristic curent, în cazul persoanelor impozabile pentru
care ponderea operaţiunilor cu drept de deducere în totalul operaţiunilor se modifică în anul curent faţă de anul precedent. La
sfârşitul anului, persoanele impozabile cu regim mixt trebuie să ajusteze taxa dedusă provizoriu.

5.4. Determinarea TVA de plată

TVA datorată bugetului de stat se stabileşte lunar (sau trimestrial când cifra de afaceri din operaţiuni cu drept de
deducere nu depăşeşte plafonul de 100.000 euro) prin decontul de TVA (formularul 300) şi se plăteşte până pe data de 25 a
lunii următoare celei pentru care se calculează.
TVA de plată = TVA colectată - TVA deductibilă, dacă pro-rata = 100%
TVA de plată = TVA colectată - TVA de dedus, dacă pro-rata < 100%
Se pot întâlni două cazuri:
TVA de plată dacă TVA colectată > TVA dedusă
Sumă negativă de taxă (TVA de recuperat de la buget) dacă TVA dedusă > TVA colectată

7
 Fiscalitate şi gestiune fiscală – Curs4
APLICATII TVA

1). O societate plătitoare de TVA (soc. X) având ca obiect de activitate producţia de mobilă efectuează într-o lună
următoarele operaţii:
a) achiziţionează materii prime în valoare de 100.000 lei; costul transportului suportat de soc. X este de 100 lei
b) achită cu întârziere factura de telefon. Valoarea facturii este de 620 lei (inclusiv TVA), iar penalizarea pentru
întârziere de 2 lei
c) livrează pe piaţa internă mobilier în valoare de 5.000 LEI
d) livrează pe piaţa internă mobilier în valoare de 20.000 LEI
e) vinde prin magazinul propriu mobilier în valoare de 48.000 LEI (inclusiv TVA); valoarea fiecărei vânzări a fost sub
10.000 lei
f) exportă mobilier în valoare de 50.000 LEI
g) preia din producţia proprie 2 bancuri de lucru la preţ de cost de 100 lei
h) distribuie gratuit salariaţilor 10 măsuţe de cafea la preţ de cost de 1000 lei
Pentru vânzări de minim 10.000 lei societatea acordă o reducere de preţ de 10%.

2). O societate comercială plătitoare de TVA efectuează în luna noiembrie 2016 următoarele operaţii:
a. achiziţionează materii prime de pe piaţa internă în valoare de 50.000 lei din care achită 80%;
b. beneficiază de serviciile unei societăţi de marketing pentru care achită 10.000 lei, inclusiv TVA,;
c. livrează mărfuri în valoare de 50.000 lei, inclusiv TVA, fiindu-i achitată suma de 30.000 lei, inclusiv TVA;
d. livrează produse în valoare de 70.000 lei, pentru care încasează un avans de 30%, restul urmând a fi achitat în 4
rate lunare, începând cu luna următoare, conform contractului încheiat cu beneficiarul.
e. încasează o rată scadentă de 10.000 lei pentru produse livrate în luna precedentă;
f. livrează mărfuri în valoare de 80.000 lei, acordând o reducere de 10%.
În luna anterioară societatea a înregistrat o sumă negativă de taxă în valoare de 1.000 lei.
Să se calculeze TVA aferentă fiecărei operaţii şi TVA aferentă acestei luni, în următoarele ipoteze:
A. Societatea nu aplică sistemul de TVA la încasare
B. Societatea aplică sistemul de TVA la încasare

3). O societate înregistrată în scopuri de TVA în România efectuează în luna noiembrie 2016 următoarele operaţii:
- achiziţionează mărfuri la preţul de 30.000 lei, iar ambalajele în care sunt primite mărfurile au valoarea de 1.000 lei şi
circulă în regim de schimb;
- aceste mărfuri sunt vândute în aceeaşi lună la un preţ cu amănuntul de 49.600 lei;
- cumpără materii prime la un preţ negociat de 40.000 lei;
- vinde pe piaţa internă produse în valoare de 20.000 lei, acordând clientului o reducere de preţ de 5%; ambalajele au
valoarea de 500 lei şi se facturează clientului;
- acordă angajaţilor ca plată în natură produse achiziţionate la preţul de 10.000 lei, pentru care s-a dedus TVA la
achiziţie;
- livrează marfă unui client în valoare de 15.000 lei fără TVA. La livrare clientul refuză marfă în valoare de 1.000 lei, ca
urmare a unor defecte găsite la aceasta.
- exportă marfă în valoare de 60.000 lei;
- încasează chiria aferentă unui teren în valoare de 10.000 lei;
Să se calculeze TVA de plată sau de recuperat aferentă acestei luni, ştiind că pro-rata provizorie este de 90%.

4). Societatea comercială X produce şi vinde societăţii Y 150.000 sticle de votcă a 0,5 litri / sticlă, cu concentraţia
alcoolică de 45%, la preţul de 6 lei / sticlă + acciza de 3.306,98 lei / hl alcool pur + TVA.
Societatea Y practică un adaos comercial de 20%. Ea vinde întreaga cantitate de votcă societăţii Z.
Societatea Z practică un adaos comercial de 30% şi vinde sticlele de votcă în magazinul propriu.
Să se calculeze:
- TVA aferentă fiecărei operaţii
- preţul cu amănuntul (inclusiv TVA) al unei sticle de votcă în magazin.

5). O societate înregistrată în scopuri de TVA în România importă în luna noiembrie 2016 20 coliere din aur cu greutatea
de 25 grame/colier în următoarele condiţii:
- preţ unitar: 1.000 USD
- cheltuieli cu transportul şi asigurarea mărfii pe parcursul extern, facturate separat: 1.000 USD
- taxa vamală: 20%
- comisionul vamal: 0,5%
- cheltuieli de transport în România până la primul loc de destinaţie 500 lei
- curs de schimb la care se determină valoarea în vamă: 1 USD = 4 lei
8
 Fiscalitate şi gestiune fiscală – Curs4
Importatorul vinde colierele prin magazinul propriu, practicând un adaos comercial de 10%.
Să se calculeze:
- taxa pe valoare adăugată aferentă fiecărei operaţii
- preţul cu amănuntul al unui colier în magazin.

6). O societate înregistrată în scopuri de TVA în România efectuează în luna noiembrie 2016 următoarele operaţii:
a) achiziţionează un utilaj, cost de achiziţie 27.200 lei; în factură sunt incluse şi cheltuielile de transport 500 lei.
b) achiziţionează, pentru protocol, ţigarete în valoare totală de 240 lei (TVA inclus).
c) vinde un utilaj la preţul de 3.500 lei.
d) vinde produse finite în valoare de 30.000 lei.
Să se calculeze TVA de plată sau de recuperat aferentă acestei luni, ştiind că pro-rata la 31.12.2015 a fost de 70%.

7). O societate producătoare de dulciuri, având şi un punct de vânzare propriu, este înregistrată în scopuri de TVA în
România. În cursul lunii decembrie anul N, în cadrul societăţii s-au efectuat următoarele operaţii economico-financiare:

1. Se achită rata de leasing (pentru un utilaj) în valoare de 1.485 lei, dobânda aferentă ratei fiind de 15 lei.
2. Se decontează un avans de trezorerie astfel:
- cazare 2 nopţi: 218 lei (inclusiv TVA);
- combustibil: 100 lei (inclusiv TVA); (autoturismul este utilizat exclusiv în scopul activităţii economice)
- materii prime la preţ de achiziţie: 12.000 lei (inclusiv TVA).
3. Se întocmeşte factura pentru chiria aferentă unui spaţiu de depozitare cu valoarea de 1.500 lei. Această valoare este
aferentă lunilor decembrie N şi ianuarie N+1.
4. Se livrează produse finite în valoare de 12.000 lei. Firma a încheiat cu clientul un contract de vânzare care prevede
plata în 3 rate lunare egale. Se încasează prima rată, în valoare de 4.000 lei.
5. La inventarul efectuat la sfârşitul exerciţiului financiar se constată o lipsă de mărfuri în valoare de 1.000 lei din care:
800 lei imputabile gestionarului şi 200 lei perisabilităţi în limita prevăzută de lege.
6. Se exportă mărfuri în valoare de 10.000 lei.
7. Se casează un mijloc fix amortizat integral al cărui preţ de achiziţie a fost 1.600 lei.
8. Se achiziţionează materii prime la cost de achiziţie de 5.000 lei. Pe factură apare o remiză de 10% şi un scont de 1%.
9. Se recepţionează marfă la preţ de vânzare cu amănuntul de 5.000 lei.
10. Se vinde marfă la preţ de vânzare cu amănuntul 5.000 lei.
11. Se importă materii prime la preţ extern de 2.000 USD, cheltuieli cu transportul pe parcursul extern 500 USD, taxa
vamală 10%, comisionul vamal 0,5%, cheltuieli de transport în România până la sediul firmei 100 lei, cursul de schimb la care
se determină valoarea în vamă: 1 USD = 4 lei.
12. Se achiziţionează un utilaj la preţ de achiziţie de 1.500 lei.
13. Se primeşte factura de telefon în valoare totală de 2.000 lei, scadentă peste 5 zile. Pentru fiecare zi de întârziere se
percepe o penalizare de 0,02% pe zi.
14. Se achită factura de telefon cu o întârziere de 10 zile.
15. Se achiziţionează materii prime la preţ de achiziţie 10.000 lei, ambalate astfel:
- în ambalaje nereturnabile cu valoarea de 100 lei
- în ambalaje returnabile cu valoarea de 200 lei care nu se facturează (deoarece se restituie imediat)
- în ambalaje returnabile care se facturează în valoare de 100 lei. Acestea sunt restituite peste 5 zile.
16. Se achiziţionează mărfuri la preţ de achiziţie 1.300 lei
17. Ca urmare a unor defecte, se restituie marfă achiziţionată în valoare de 100 lei. Se emite o factură de stornare pentru
marfa refuzată.
18. Se achiziţionează băuturi alcoolice la preţ de achiziţie 800 lei pentru o trataţie de protocol.
19. Se achiziţionează ambalaje în valoare totală de 200 lei de la o societate neînregistrată în scopuri de TVA.
20. Se acordă unui client în mod gratuit mostre de ciocolată în valoare totală de 200 lei în cadrul unei campanii de
publicitate pentru care s-a semnat un contract.

Se mai cunosc:
 Societatea are la 31.11.N o TVA de plată în valoare de 1.300 lei.
 Pentru anul N-1, pro-rata definitivă a fost 85%.
 Valoarea totală a operaţiilor cu drept de deducere în perioada 01.01.N-30.11.N = 300.000 lei;
 Valoarea totală a operaţiilor fără drept de deducere în perioada 01.01.N-30.11.N = 50.000 lei;
 TVA deductibilă în perioada 01.01.N-30.11.N = 60.000 lei.

Să se stabilească TVA de plată sau de recuperat la 31.12.N.

9
 Fiscalitate şi gestiune fiscală – Curs4

8). O societate înregistrată în scopuri de TVA în România importă 20.000 sticle de bere de 11 grade plato si 500 ml/sticlă
în următoarele condiţii:
- preţ unitar: 0,5 USD / sticlă
- cheltuieli cu transportul şi asigurarea mărfii pe parcursul extern, facturate separat: 2.000 USD
- taxa vamală: 10%
- comisionul vamal: 0,5%
- acciza unitară: 3,90 lei / (hl x grad Plato)
- cheltuieli de transport în România până la primul loc de destinaţie 200 LEI
- cursuri de schimb: 1 USD = 4 LEI
Importatorul vinde sticlele de bere prin magazinul propriu, practicând un adaos comercial de 20%.
Să se calculeze:
- taxa pe valoare adăugată aferentă fiecărei operaţii
- preţul cu amănuntul al unei sticle de bere în magazin.

9). TVA de dedus se determină prin aplicarea pro-ratei la:

a) TVA colectată;
b) TVA deductibilă;
c) TVA de plată;
d) TVA exigibilă.

10). Nu se cuprind în baza de impozitare a TVA:

a) comisioanele decontate cumpărătorului;
b) cheltuielile de ambalare decontate clientului;
c) remizele acordate de către furnizori;
d) accizele, pentru produsele care sunt supuse acestui impozit.

11). Se cuprind în baza de impozitare a TVA:

a) sumele reprezentând daune-interese stabilite prin hotărâre judecătorească definitivă;
b) cheltuielile de transport decontate clientului;
c) dobânzile percepute pentru majorări de întârziere ca urmare a nerespectării contractelor comerciale;
d) valoarea ambalajelor care circulă între furnizorii de marfă şi clienţi, prin schimb;

12). Operaţii scutite la plata TVA sunt:

a) spitalizarea;
b) dreptul de intrare la case memoriale;
c) livrările de cărţi;
d) livrările de produse ortopedice.

10