Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
68
Curs Contabilitate
Conf. Univ. Dr. Mihaela Minu
Pentru a afla cine a pus bazele metodei partidei duble trebuie să ne întoarcem în timp, în Evul
Mediu, în Italia Renascentistă.
În acea epocă ordinele religioase erau importante centre economice şi financiare, care
posedau mari proprietăţi funciare ce trebuiau administrate. În registrele contabile trezorierii abaţiilor
consemnau în mod detaliat încasările, plăţile şi relaţiile cu clientela. Tehnic vorbind, se aplică o
contabilitate de casă, o contabilitate în partidă simplă.
Din nevoia de a gestiona şi de a controla contabilitatea s-a impus prin metodele sale specifice,
reuşind să răspundă acestui rol dublu. „Ea este un instrument care permite să se socotească şi prin
extensie, să se calculeze, să se evalueze şi chiar să se prevadă, însă ea este şi instrumentul graţie
căruia se dă socoteală, se informează, se explică, se legitimează, se justifică, se dovedeşte, şi, uneori,
se istoriseşte ... în interior şi în exterior, rolul său relevă economicul şi administrativul sau, mai
general, socialul”1
În acelaşi timp, oraşele din nordul Italiei: Florenţa, Genova, Veneţia, cunosc la sfârşitul
Evului Mediu o puternică dezvoltare comercială şi financiară graţie comerţului şi transportului
maritim, pe care le controlau în Mediterana şi în Europa de Nord. Urmare a creşterii volumului
afacerilor este nevoie de noi capitaluri, atragerea acestora făcându-se prin asociere şi prin credit. De
aici nevoia de a urmări şi înregistra atât datoriile de plătit către creditori, cât şi sumele de încasat de
la debitori. Totodată comercianţii doreau să ştie mărimea stocului de marfă disponibil şi profitul pe
care l-au realizat din activităţile desfăşurate, precum partea care li se cuvine lor în cazul asocierii.
„Acestor nevoi le răspunde sistemul de contabilitate practicat de negustorii din statele italiene
(Florenţa, Pisa, Genova şi, mai apoi, Veneţia), născându-se astfel contabilitatea comercianţilor,
bazată pe tehnica înregistrării în partidă dublă, prin care fiecare tranzacţie este înregistrată
din perspectiva a două conturi: unul ca pol de plecare, altul ca pol de sosire 2.
Basil Yamey3 respinge condiţionarea dezvoltării întreprinderii capitaliste de utilizare a
contabilităţii în partidă dublă, demonstrând că în Europa Occidentală, în perioada 1300–1800, a
existat o diversitate de practici contabile de la contabilitatea în partidă simplă la contabilitatea în
partidă dublă.
Cu toată lipsa de consens cu privire la naşterea şi rolul contabilităţii în partidă dublă un lucru
este cert, în secolul al XIX-lea şi începutul secolului al XX-lea partida dublă devine o practică
generalizată, iar întreprinderile vor precede la elaborarea în mod sistematic a bilanţului şi contului de
profit şi pierdere pentru a-şi analiza şi măsura periodic patrimoniul şi rezultatul.
În secolul al XX-lea asistăm la intensificarea proceselor de normalizare şi reglementare a
contabilităţii, pe fondul impunerii tehnicii partidei duble ca practică obligatorie pentru întreprinderi
şi al construcţiei şi reprezentării contabile bazate pe ecuaţia partidei duble.
1
B. Colasse, Contabilitate generală, ediţia a IV-a, Editura Moldova, 1995, p. 32.
2
I. Ionaşcu, Dinamica doctrinelor contabilităţii contemporane, Editura Economică, Bucureşti, 2002, p. 19.
3
I. Ionaşcu, op. cit., p. 20.
Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 70
înregistrată în contabilitate în mod cronologic şi sistematic prin intermediul a cel puţin două conturi
corespondente.
Contul reprezintă unitatea elementară de înregistrare şi stocare a informaţiei contabile.
Principiul partidei duble este principiul care defineşte şi individualizează contabilitatea de
alte sisteme de informare.
Explicaţiile cu privire la interpretarea principiului partidei duble 4 sunt din punct de vedere
istoric foarte numeroase, două explicaţii detaşându-se la sfârşitul secolului al XX-lea:
explicaţia bazată pe fluxuri;
explicaţia bazată pe stocuri.
În opinia noastră contabilitatea în partidă dublă constă în a înregistra fiecare eveniment din
două puncte de vedere diferite, indicând fluxurile de valoare induse de acel eveniment şi
consemnându-le în două conturi simetrice.
Alegerea celor două conturi şi înregistrarea aceleiaşi valori în debitul unui cont şi creditul
altui cont se bazează pe următoarea regulă: conturile trebuie să indice modificarea a două sau mai
multor elemente de activ, datorii, capitaluri proprii, venituri, cheltuieli din situaţiile financiare, astfel
încât în urma înregistrării, echilibrul dintre toate elementele existente în întreprindere, stabilit prin
ecuaţia generală a partidei duble, să rămână neschimbat.
4
B. Colasse, op. cit., p. 48-50.
71 Contabilitate
Denumirea contului
DEBIT CREDIT
(partea stângă) (partea dreaptă)
În practică, contul se constituie într-o situaţie (tabel) cu mai multe coloane în care sunt
consemnate datele contabile. Însă cele două coloane, debitul şi creditul, sunt esenţiale pentru a
înţelege modul în care contul funcţionează.
Prin intermediul celor două coloane, debit şi credit, contabilul constată şi înregistrează
mişcările, respectiv creşterile (+) sau descreşterile (-) apărute asupra fiecărui element de activ,
datorii, capitaluri proprii, ca expresie a reflectării tranzacţiilor şi operaţiilor economice în
contabilitate.
A debita un cont înseamnă a înregistra o sumă în debitul contului.
A credita un cont înseamnă a înregistra o sumă în creditul contului.
Structura contului
Fiecare cont are o denumire. Denumirea contului reflectă, de fapt, obiectul (elementul)
înregistrat în contul respectiv.
Astfel, pentru a înregistra în mod curent existenţa şi mişcarea banilor în numerar dintr-o
întreprindere, utilizăm contul denumit „Casa”, pentru evidenţa furnizorilor, contul „Furnizori”,
pentru stocurile de mărfuri, contul „Mărfuri” şi aşa mai departe.5
5
Uneori termenii şi limbajul contabil sunt specifici şi pot genera confuzii pentru studenţii începători dacă ei vor
suprapune peste anumiţi termeni juridici sau economici, fără să existe de fapt echivalenţă între aceştia. Exemplu: în
economie există termenii de capital fix şi capital circulant (de lucru), în contabilitate vorbim însă despre active
imobilizate şi active circulante, termenul de capital având cu totul alt sens.
Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 72
Soldul iniţial al unui cont ne indică valoarea elementului ţinut în evidenţă prin intermediul
acelui cont la începutul perioadei.
Exemplu: dacă spunem că Si la 01.01.2015 al contului „Casa” era de 3000 lei, aceasta
înseamnă că la începutul anului în casieria întreprinderii numerarul existent era de 3000 lei.
Dacă Si la 01.01.2015 al contului „Furnizori” este de 1000 lei, aceasta înseamnă că datoria
neachitată faţă de furnizori era la data de 01.01.20015 de 1000 lei.
În funcţie de partea contului în care este înscris soldul, acesta poate fi:
sold iniţial debitor (SID);
sold iniţial creditor (SIC).
În drept apar termenii de active mobile şi imobile, în contabilitate nu operăm cu această clasificare, în schimb putem
întâlni termenii de valori mobiliare de plasament (care din punct de vedere juridic sunt considerate active mobile) şi
active imobilizate (care reunesc şi active mobile şi imobile).
73 Contabilitate
Contul „Casa”
DEBIT CREDIT
SOLD INIŢIAL 3.000 5.000 10.01.2018
01.01.2018
05.01.2018 6.000 2.700 15.01.2018
20.01.2018 1.000 1.500 22.01.2018
RULAJ DEBITOR 7.000 9.200 RULAJ CREDITOR
TOTAL SUME TOTAL SUME
DEBITOARE 10.000 9.200 CREDITOARE
SOLD FINAL 800
Contul „Furnizori”
DEBIT CREDIT
15.01.2018 5.000 1.000 SOLD INIŢIAL
28.01.2018 2.000 4.000 06.01.2018
600 18.01.2018
2.000 20.01.2018
RULAJ DEBITOR 7.000 6.600 RULAJ CREDITOR
TOTAL SUME TOTAL SUME
CREDITOARE 7.000 7.600 crediTOARE
600 SOLD FINAL
CONT DE PASIV
DEBIT CREDIT
SIC
- descreşterea unui element de activ + creşterea unui element de pasiv
RD = ∑ „-” totalitatea descreşterilor RC = ∑ „-” totalitatea creşterilor
TSD = RD TSC = SIC + RC
SFC = TSD - TSC
SIC – valoarea unui element de datorie sau de capitaluri proprii la începutul perioadei;
RD – totalitatea descreşterilor aferente unui element de datorii sau capitaluri proprii, respectiv
IEŞIRI;
RC – totalitatea creşterilor aferente elementului de datorii sau de capitaluri proprii, respectiv
INTRĂRI;
TSC = Valoarea iniţială + Total intrări
TSD = TOTAL IEŞIRI
SfC = valoarea elementului de datorii sau a unui element de capitaluri proprii la sfârşitul
perioadei
Conturile ataşate elementelor de active, datorii şi capitaluri proprii funcţionează astfel încât
egalitatea ACTIVE = DATORII + CAPITALURI PROPRII să fie tot timpul respectată:
În cursul perioadei, operaţiile şi tranzacţiile care au loc pot genera nu numai modificarea
activului, debitului, capitalurilor proprii, ci şi a celor de venituri şi cheltuieli. Când se modifică
cheltuielile sau veniturile, acestea sunt înregistrate prin intermediul conturilor de venituri şi a
conturilor de cheltuieli. La sfârşitul perioadei se determină rezultatul ca diferenţă între totalul
veniturilor şi totalul cheltuielilor. Contul folosit pentru determinarea rezultatului se numeşte „contul
de profit şi pierdere”.
Regulile de funcţionare a conturilor de venituri şi a conturilor de cheltuieli sunt următoarele:
Conturi de venituri:
- se creditează în cursul perioadei cu valoarea veniturilor realizate;
- se debitează la sfârşitul perioadei prin virarea veniturilor asupra contului de profit şi
pierderi;
- nu prezintă sold nici la început, nici la sfârşitul perioadei.
Conturi de cheltuieli:
- se debitează în cursul perioadei cu cheltuielile angajate de întreprindere;
- se creditează la sfârşitul perioadei prin virarea cheltuielilor asupra contului de profit şi
pierdere;
- nu prezintă sold nici la început şi nici la sfârşitul perioadei.
Contul de profit şi pierdere urmează, în principiu, regula unui cont de capitaluri proprii
(creşterile în credit, descreşterile în debit), dar înregistrările în acest cont au loc doar la sfârşitul
perioadei prin corespondenţa cu conturile de venituri, respectiv de cheltuieli. Astfel, se creditează cu
valorile veniturilor preluate în contul de profit şi pierdere, se debitează cu valorile cheltuielilor
preluate în contul de profit şi pierdere.
La sfârşitul perioadei contul de profit şi pierdere poate prezenta sold final creditor şi semnifică
profitul realizat de întreprindere în exerciţiul respectiv; sau, sold final debitor care semnifică pierdere
realizată de întreprindere în acel exerciţiu.
Schematic, regulile de funcţionare pentru contul de venituri, contul de cheltuieli şi
corespondenţa cu contul de profit şi pierdere le putem prezenta astfel:
DEBIT CREDIT
- cheltuielile perioadei + veniturile perioadei
SfC = PROFIT = Venituri – cheltuieli;
când veniturile > cheltuielile
Sau
SfD = PIERDERE = Venituri – cheltuieli;
când veniturile < cheltuielile
Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 78
Articolul contabil sau formula contabilă reprezintă convenţia prin care se stabileşte
corespondenţa între cele (cel puţin) două conturi în care se înregistrează o operaţie sau o tranzacţie.
Într-un articol contabil, întotdeauna contul care se debitează se înscrie în stânga egalităţii, în timp ce
contul care se creditează se înscrie în dreapta egalităţii.
CONTUL DEBITOR = CONTUL CREDITOR
Analiza contabilă presupune parcurgerea mai multor etape, în vederea înregistrării în conturi
a operaţiilor şi tranzacţiilor:
examinarea documentelor justificative în care a fost consemnată operaţia (factură,
chitanţă, contract, bon de consum);
identificarea operaţiei (vânzare, cumpărare, plată, încasare etc.);
stabilirea elementelor din situaţiile financiare care s-au modificat în urma operaţiilor
analizate (identificarea activelor, datoriilor, capitalurilor proprii, a veniturilor sau a
cheltuielilor) şi sensul modificării (creşteri sau descreşteri);
identificarea conturilor în care trebuie înregistrată operaţia şi aplicarea regulilor de
funcţionare ale conturilor (exemplu: creşterea activelor în debit şi creşterea datoriilor în
credit);
stabilirea articolului contabil şi înregistrarea în conturi a operaţiei.
În funcţie de numărul de conturi folosite pentru a înregistra o tranzacţie, articolul contabil
poate fi:
articol contabil simplu:
o un singur cont se debitează şi un singur cont se creditează
articol contabil compus:
o un singur cont se debitează şi mai multe conturi se creditează;
o un singur cont se creditează şi mai multe conturi se debitează;
o mai multe conturi se debitează şi mai multe conturi se creditează.
Articolele contabile în funcţie de scopul pentru care se întocmesc pot fi clasificate în:
articole contabile curente – care evidenţiază în mod cronologic operaţiile şi tranzacţiile
din întreprindere;
79 Contabilitate
- banii din bancă reprezintă un activ care se modifică în urma acestei operaţii în sensul
creşterii (+);
- capitalul social reprezintă un element de capitaluri proprii, care se modifică şi el în acelaşi
sens (+).
- creşterea banilor din bancă se înregistrează în debitul contului „Conturi la bănci în lei”;
- creşterea capitalului social se înregistrează în creditul contului „Capital social”;
Schematic, analiza contabilă poate fi redată astfel:
Conturi curente la bănci A + D
Capital social CP + C
Articolul contabil sau formula contabilă:
Contul „Conturi la bănci în lei” = Contul „Capital social” 10000
Pe baza articolului contabil vom proceda la înregistrarea în conturi a operaţiei analizate.
Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 80
(II) Societatea SPERANŢA obţine pe 21 dec.N, un credit pe termen lung (zece ani) în valoare
de 6000 lei, cu o dobândă de 12% pe an.
Tipul operaţiei: operaţie de finanţare, atragere de capitaluri împrumutate.
Elementele care se modifică:
- banii din bancă, un activ care creşte (+), creditul bancar pe termen lung, un element de
datorie care creşte (+);
Conturile folosite pentru înregistrare:
- creşterea disponibilităţilor băneşti va fi înregistrată în debitul contului „Cont la bănci în
lei”, în timp ce creşterea datoriei faţă de bancă în creditul contului „Credite bancare pe
termen lung”;
Schematic, analiza contabilă este următoarea:
Articolul contabil:
Contul Contul
=
„Conturi la bănci în lei” „Credite bancare pe termen lung” 6000
Conturile folosite:
- creşterea imobilizărilor corporale, reprezentată de clădirea achiziţionată, va fi înregistrată
în debitul contului „Construcţii”, în timp ce micşorarea disponibilităţilor din bancă va fi
înregistrată în creditul contului „Conturi la bănci”.
Schematic, analiza contabilă poate fi redată astfel:
Contul „Construcţii” A+D 12000
Contul „Conturi curente la bănci” A–C 12000
Articolul contabil:
Contul „Construcţii” = Contul „Conturi la bănci în lei” 12000
(IV) Dl. Ştefan Roman cumpără, conform facturii, de la FLAMINGO SA pe data de 3
decembrie N un computer şi o imprimantă în valoare de 1800 lei, cu plata peste 15 zile.
81 Contabilitate
Conturi folosite:
Articolul contabil:
Cont „Mobilier aparatură birotică” = Cont „Furnizori” 1800
(V) Pe 13 dec.N, SC SPERANŢA facturează societăţii ALFA servicii de consultanţă de 2700
lei, încasarea va avea loc peste 20 zile.
Conturi folosite:
- contul „Furnizori”, cont de pasiv (datorii), creşte şi se creditează cu suma de 200 lei;
- contul „Cheltuieli cu poşta şi telecomunicaţii”, cont de cheltuieli, creşte şi se debitează cu
suma de 200 lei;
- activele, reprezentate de disponibilităţile din bancă, care scad cu suma achitată de 60 lei;
- cheltuielile reprezentate de cheltuielile cu dobânda, care cresc ca urmare a scăderii
disponibilităţilor din bancă (cont de angajamente).
Conturi folosite:
- contul „Conturi la bănci în lei”, cont de activ, scăderea se înregistrează în credit, pentru
valoarea de 60 lei;
- contul „Cheltuieli cu dobânda”, cont de cheltuieli financiare, creşterea acestora se
înregistrează în debitul contului, pentru aceeaşi sumă de 60 lei.
Schematic, analiza contabilă este următoarea:
Registrele contabile
Sunt documente contabile obligatorii pe care orice entitate va trebui să le întocmească,
editeze şi să le păstreze pentru a permite identificarea şi controlul tranzacţiilor şi operaţiilor
economice.
Registrele contabile obligatorii sunt:
Registrul jurnal;
Registrul inventar;
Cartea mare.
Registrele de contabilitate
a. Registrul-jurnal,
b. Registrul-inventar şi
c. Cartea mare.
Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 88
1. Se întocmeşte de către persoanele prevăzute la art. 1 din Legea contabilităţii nr. 82/1991,
republicată, într-un singur exemplar, după ce a fost numerotat, şnuruit, parafat şi înregistrat în
evidenţa unităţii.
În condiţiile conducerii contabilităţii cu ajutorul sistemelor informatice de prelucrare
automată a datelor, fiecare operaţiune economico-financiară se va înregistra prin articole contabile, în
mod cronologic, după data de întocmire sau de intrare a documentelor în unitate.
În această situaţie, Registrul-jurnal se editează lunar, iar paginile vor fi numerotate pe
măsura editării lor. Registrul-jurnal va fi şnuruit, parafat şi înregistrat în evidenţa unităţii în
luna următoare celei în care numărul de file editate este 100, sau anual, dacă numărul filelor
editate este sub 100, pentru un exerciţiu financiar.
În cazul în care o unitate are subunităţi dispersate teritorial care conduc contabilitatea
până la balanţa de verificare, Registrul-jurnal se va conduce de către subunităţi, cu condiţia
înregistrării acestuia la nivelul subunităţii.
5 Balanţa de verificare
Balanţa de verificare este un document contabil care:
- asigură verificarea „tehnică” a principiului partidei duble pentru totalitatea înregistrărilor
contabile efectuate într-o anumită perioadă;
- reuneşte toate conturile în care s-au efectuat înregistrări în cursul perioadei, (atât conturile
soldate, cât şi conturile nesoldate) oferind informaţii cu privire la soldul iniţial, rulaj, total
sume soldul final al fiecărui cont;
- face legătura şi asigură trecerea de la informaţiile din contabilitatea curentă (conturi) la
informaţiile din situaţiile financiare.
Pentru a verifica ecuaţia partidei duble (A = D + KP) pentru totalitatea înregistrărilor
contabile dintr-o perioadă se pot stabili şi urmări o serie de corelaţii cum ar fi:
TOTAL SID = TOTAL SIC
TOTAL RD = TOTAL RC
TOTAL TSD = TOTAL TSC
TOTAL SfD = TOTAL S fC
În funcţie de numărul de corelaţii pe care le urmărim putem întocmi:
Exemplu: TOTAL SID = TOTAL SIC sau TOTAL SFD = TOTAL SFC.
Conturile sintetice sunt conturi folosite pentru a înregistra şi regrupa elemente de activ,
datorii, capitaluri proprii, venituri, cheltuieli pe fiecare tip în parte.
6 Ciclul contabil
Obiectivele organizării unui sistem contabil sunt:
- de a asigura colectarea, prelucrarea şi stocarea informaţiilor prin metode şi mijloace
contabile specifice în vederea evaluării gestiunii şi controlului – active, datorii, capitaluri
proprii, venituri şi cheltuieli;
- de a sistematiza, elabora şi transmite informaţiile contabile cu privire la poziţia financiară,
performanţele şi evoluţia poziţiei financiare a întreprinderii, prin intermediul situaţiilor
financiare către cei interesaţi.
Ciclul contabil – cuprinde o succesiune de etape care se derulează în cursul procesului
contabil, de la analiza tranzacţiilor şi operaţiilor economico-financiare până la elaborarea situaţiilor
financiare.
O privire generală asupra sistemului contabil şi etapelor ciclului contabil o putem schematiza astfel:
Stabilirea articolelor
PRELUCRAREA
PRELUCRAREA REGISTRUL contabile şi înregistrarea
INFORMAŢIILOR
INFORMAŢIILOR JURNAL în registrul jurnal în mod
cronologic
Înregistrarea tranzacţiilor
CARTEA MARE în conturi în mod
sistematic
Întocmirea balanţei
BALANŢA de verificare înainte
DE VERIFICARE de inventariere
Efectuarea inventarierii
REGISTRU şi înregistrarea diferenţelor
INVENTAR şi operaţiilor de regularizare
şi închidere
BALANŢA
DE VERIFICARE
FINALĂ
Elaborarea şi publicarea
IEŞIRI SITUAŢII situaţiilor financiare
IEŞIRI EXEMPLIFICAREA ETAPELOR CICLULUI CONTABIL
FINANCIARE
91 Contabilitate
REGISTRUL JURNAL
Sume Sume
Nr. Cont Cont
Data Explicaţii în în
op. Debitor creditor
debit credit
1 1.12.N Constituirea societăţii Conturi Capital social 10000 10000
SPERANŢA la bănci în lei
2 01.12.N Obţinerea unui credit Conturi Credite bancare 6000 6000
bancar la bănci în lei pe termen lung
pe termen lung
3 03.12.N Achiziţia imediat clădiri Construcţie Conturi la bănci 1200 1200
plătite imediat
4 03.12.N Achiziţie aparatură de Mobilier, aparatură Furnizori 1800 1800
birotică de birotică de imobilizări
pe credit comercial
5 13.12.N Servicii Clienţii Venituri din prestări 1800 1800
de consultanţă facturate servicii
către societatea ALFA
6 18.12.N Plată cu OP Furnizori de Conturi la bănci 1800 1800
a furnizorului imobilizări în lei
FLAMINGO
7 20.12.N Se înregistrează factura Cheltuieli Furnizori 200 200
reprezentând servicii de cu telecomuni-caţii
telefonie, emisă de
ORANGE SA
8 31.12.N Se achită dobânda la Cheltuieli Cont curent 60 60
creditul bancar cu dobânzile la bănci
SfC 40
Situatii financiare
Pe baza informaţiilor din balanţă de verificare putem întocmi situaţiile financiare.
Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 94
Astfel, în bilanţ vom regăsi toate conturile de active, datorii şi capitaluri care au sold la
sfârşitul exerciţiului. Luând în considerare modelul de bilanţ format listă, reglementat pentru
întreprinderile româneşti şi datele din balanţă, acesta poate fi structurat astfel: