Sunteți pe pagina 1din 28

Contabilitate

68

Curs Contabilitate
Conf. Univ. Dr. Mihaela Minu

ANALIZA, ÎNREGISTRAREA, STOCAREA ŞI CONTROLUL INFORMAŢIILOR


CONTABILE

1 O scurtă incursiune în istoria contabilităţii


2 Contul: rol, formă, structură şi reguli de funcţionare
2.1 Reguli de funcţionare ale conturilor
2.1.1 Reguli de funcţionare ale conturilor permanente
2.1.2 Reguli de funcţionare ale conturilor temporare
3 Analiza contabilă şi dubla înregistrare a operaţiilor
4 Principiul justificării faptelor. Documentele justificative.
Documente şi registre contabil
5 Balanţa de verificare
6 Ciclul contabil

În acest capitol vom prezenta tehnica şi mecanismele de înregistrare, stocare şi verificare a


informaţiilor contabile. Am numit această secţiune partea de bucătărie contabilă pentru că vă
propune să aflaţi reţetele şi modul în care se prepară informaţiile contabile, descoperind astfel
tehnicile de bază cu privire la prelucrarea, înregistrarea şi stocarea informaţiilor.
69 Contabilitate

1 O scurtă incursiune în istoria contabilităţii

Pentru a afla cine a pus bazele metodei partidei duble trebuie să ne întoarcem în timp, în Evul
Mediu, în Italia Renascentistă.
În acea epocă ordinele religioase erau importante centre economice şi financiare, care
posedau mari proprietăţi funciare ce trebuiau administrate. În registrele contabile trezorierii abaţiilor
consemnau în mod detaliat încasările, plăţile şi relaţiile cu clientela. Tehnic vorbind, se aplică o
contabilitate de casă, o contabilitate în partidă simplă.
Din nevoia de a gestiona şi de a controla contabilitatea s-a impus prin metodele sale specifice,
reuşind să răspundă acestui rol dublu. „Ea este un instrument care permite să se socotească şi prin
extensie, să se calculeze, să se evalueze şi chiar să se prevadă, însă ea este şi instrumentul graţie
căruia se dă socoteală, se informează, se explică, se legitimează, se justifică, se dovedeşte, şi, uneori,
se istoriseşte ... în interior şi în exterior, rolul său relevă economicul şi administrativul sau, mai
general, socialul”1
În acelaşi timp, oraşele din nordul Italiei: Florenţa, Genova, Veneţia, cunosc la sfârşitul
Evului Mediu o puternică dezvoltare comercială şi financiară graţie comerţului şi transportului
maritim, pe care le controlau în Mediterana şi în Europa de Nord. Urmare a creşterii volumului
afacerilor este nevoie de noi capitaluri, atragerea acestora făcându-se prin asociere şi prin credit. De
aici nevoia de a urmări şi înregistra atât datoriile de plătit către creditori, cât şi sumele de încasat de
la debitori. Totodată comercianţii doreau să ştie mărimea stocului de marfă disponibil şi profitul pe
care l-au realizat din activităţile desfăşurate, precum partea care li se cuvine lor în cazul asocierii.
„Acestor nevoi le răspunde sistemul de contabilitate practicat de negustorii din statele italiene
(Florenţa, Pisa, Genova şi, mai apoi, Veneţia), născându-se astfel contabilitatea comercianţilor,
bazată pe tehnica înregistrării în partidă dublă, prin care fiecare tranzacţie este înregistrată
din perspectiva a două conturi: unul ca pol de plecare, altul ca pol de sosire 2.
Basil Yamey3 respinge condiţionarea dezvoltării întreprinderii capitaliste de utilizare a
contabilităţii în partidă dublă, demonstrând că în Europa Occidentală, în perioada 1300–1800, a
existat o diversitate de practici contabile de la contabilitatea în partidă simplă la contabilitatea în
partidă dublă.
Cu toată lipsa de consens cu privire la naşterea şi rolul contabilităţii în partidă dublă un lucru
este cert, în secolul al XIX-lea şi începutul secolului al XX-lea partida dublă devine o practică
generalizată, iar întreprinderile vor precede la elaborarea în mod sistematic a bilanţului şi contului de
profit şi pierdere pentru a-şi analiza şi măsura periodic patrimoniul şi rezultatul.
În secolul al XX-lea asistăm la intensificarea proceselor de normalizare şi reglementare a
contabilităţii, pe fondul impunerii tehnicii partidei duble ca practică obligatorie pentru întreprinderi
şi al construcţiei şi reprezentării contabile bazate pe ecuaţia partidei duble.

Principiul partidei duble

Principiul partidei duble instituie următoarea convenţie cu privire la modul de înregistrare a


evenimentelor, tranzacţiilor şi operaţiilor în contabilitate: fiecare tranzacţie sau operaţie trebuie

1
B. Colasse, Contabilitate generală, ediţia a IV-a, Editura Moldova, 1995, p. 32.
2
I. Ionaşcu, Dinamica doctrinelor contabilităţii contemporane, Editura Economică, Bucureşti, 2002, p. 19.
3
I. Ionaşcu, op. cit., p. 20.
Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 70

înregistrată în contabilitate în mod cronologic şi sistematic prin intermediul a cel puţin două conturi
corespondente.
Contul reprezintă unitatea elementară de înregistrare şi stocare a informaţiei contabile.
Principiul partidei duble este principiul care defineşte şi individualizează contabilitatea de
alte sisteme de informare.
Explicaţiile cu privire la interpretarea principiului partidei duble 4 sunt din punct de vedere
istoric foarte numeroase, două explicaţii detaşându-se la sfârşitul secolului al XX-lea:
 explicaţia bazată pe fluxuri;
 explicaţia bazată pe stocuri.
În opinia noastră contabilitatea în partidă dublă constă în a înregistra fiecare eveniment din
două puncte de vedere diferite, indicând fluxurile de valoare induse de acel eveniment şi
consemnându-le în două conturi simetrice.
Alegerea celor două conturi şi înregistrarea aceleiaşi valori în debitul unui cont şi creditul
altui cont se bazează pe următoarea regulă: conturile trebuie să indice modificarea a două sau mai
multor elemente de activ, datorii, capitaluri proprii, venituri, cheltuieli din situaţiile financiare, astfel
încât în urma înregistrării, echilibrul dintre toate elementele existente în întreprindere, stabilit prin
ecuaţia generală a partidei duble, să rămână neschimbat.

TOTAL A – TOTAL D = TOTAL KP


sau
TOTAL A = TOTAL KP + TOTAL D

Tehnica partidei duble instituie principiul dualităţii la rang de caracteristică fundamentală în


contabilitate, pe care-l regăsim transpus în mai multe situaţii:
 ecuaţia fundamentală a bilanţului A = D + KP sau A – D = KP
 dubla înregistrare simetrică a oricărui eveniment, operaţie sau tranzacţie, în cel puţin două
conturi, se formalizează în egalitatea DEBIT = CREDIT;
 înregistrarea cronologică şi sistematică a evenimentelor, operaţiilor şi tranzacţiilor în
contabilitate se realizează prin intermediul a două registre contabile obligatorii:
o registrul jurnal;
o cartea mare;
În registrul jurnal sunt consemnate, sub forma dublei înregistrări, evenimente, tranzacţii şi
operaţii pe măsură ce au loc (cronologic).
În registrul Cartea mare sunt deschise conturile corespunzătoare elementelor de A, D, KP,
venituri şi cheltuieli existente în întreprindere.
În fiecare cont sunt consemnate în debit şi credit mişcările (+, -) care au loc asupra fiecărui element
(înregistrare sistematică).
 dublul calcul al rezultatului.
Într-o contabilitate de angajamente rezultatul (profit sau pierdere) poate fi determinat în mod
dual:
1. Rezultat = Venituri – Cheltuieli
2. Rezultat = Δ KP  creşterile şi retragerile de capital din operaţii cu proprietarii.
2 Contul: rol, formă, structură şi reguli de funcţionare
Ce este contul?

4
B. Colasse, op. cit., p. 48-50.
71 Contabilitate

Contul reprezintă unitatea de bază de clasificare, înregistrare şi stocare a informaţiilor


contabile.
Este un instrument specific contabilităţii, prin intermediul căruia tranzacţiile şi operaţiile
economice sunt analizate şi înregistrate în mod curent, în expresie valorică. Contul, ca unitate
fundamentală de stocare a datelor contabile, permite constatarea, evidenţierea şi urmărirea mişcării
fiecărui element de activ, datorie, capital, venituri sau cheltuieli.
Există, aşadar, o multitudine de conturi care se constituie într-un sistem de conturi, capabil să
asigure înregistrarea în mod continuu a tranzacţiilor şi operaţiilor dintr-o întreprindere.
Care este rolul contului?
Contul se constituie într-un mijloc de informare şi de control care asigură:
 identificarea fiecărui element de activ, datorie, capital propriu, venituri sau cheltuieli, care
suferă modificări (creşteri sau reduceri) ca urmare a tranzacţiilor şi operaţiilor economice;
 înregistrarea în mod cronologic şi sistematic a mişcărilor (+, -) suferite de fiecare element
în parte;
 stocarea şi sistematizarea informaţiilor contabile;
 controlul cu privire la evaluarea, existenţa şi mişcarea activelor, datoriilor şi capitalurilor
gestionate de întreprindere, precum şi a veniturilor şi cheltuielilor angajate de aceasta.
Forma şi structura contului
În mod tradiţional, forma simplificată a contului este ce a literei T. Acest mod de prezentare
pune, de fapt, în evidenţă cele două părţi ale contului stânga – dreapta, care în limbajul contabil
poartă denumirea de debit – partea stângă, credit partea dreaptă:

Denumirea contului
DEBIT CREDIT
(partea stângă) (partea dreaptă)

În practică, contul se constituie într-o situaţie (tabel) cu mai multe coloane în care sunt
consemnate datele contabile. Însă cele două coloane, debitul şi creditul, sunt esenţiale pentru a
înţelege modul în care contul funcţionează.
Prin intermediul celor două coloane, debit şi credit, contabilul constată şi înregistrează
mişcările, respectiv creşterile (+) sau descreşterile (-) apărute asupra fiecărui element de activ,
datorii, capitaluri proprii, ca expresie a reflectării tranzacţiilor şi operaţiilor economice în
contabilitate.
A debita un cont înseamnă a înregistra o sumă în debitul contului.
A credita un cont înseamnă a înregistra o sumă în creditul contului.

Structura contului

Fiecare cont are o denumire. Denumirea contului reflectă, de fapt, obiectul (elementul)
înregistrat în contul respectiv.
Astfel, pentru a înregistra în mod curent existenţa şi mişcarea banilor în numerar dintr-o
întreprindere, utilizăm contul denumit „Casa”, pentru evidenţa furnizorilor, contul „Furnizori”,
pentru stocurile de mărfuri, contul „Mărfuri” şi aşa mai departe.5

5
Uneori termenii şi limbajul contabil sunt specifici şi pot genera confuzii pentru studenţii începători dacă ei vor
suprapune peste anumiţi termeni juridici sau economici, fără să existe de fapt echivalenţă între aceştia. Exemplu: în
economie există termenii de capital fix şi capital circulant (de lucru), în contabilitate vorbim însă despre active
imobilizate şi active circulante, termenul de capital având cu totul alt sens.
Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 72

Pentru a găsi conturile potrivite pentru înregistrarea tranzacţiilor raţionamentul pe care va


trebui să-l urmărim este să identificăm tipul operaţiei, elementele care se modifică şi să le încadrăm
în mod corespunzător în categoria activelor, datoriilor, capitalurilor, veniturilor sau cheltuielilor.
Soldul iniţial (Si)

Soldul iniţial al unui cont ne indică valoarea elementului ţinut în evidenţă prin intermediul
acelui cont la începutul perioadei.
Exemplu: dacă spunem că Si la 01.01.2015 al contului „Casa” era de 3000 lei, aceasta
înseamnă că la începutul anului în casieria întreprinderii numerarul existent era de 3000 lei.
Dacă Si la 01.01.2015 al contului „Furnizori” este de 1000 lei, aceasta înseamnă că datoria
neachitată faţă de furnizori era la data de 01.01.20015 de 1000 lei.
În funcţie de partea contului în care este înscris soldul, acesta poate fi:
 sold iniţial debitor (SID);
 sold iniţial creditor (SIC).

Contul „Casa” Contul „Furnizori”


DEBIT CREDIT DEBIT CREDIT
Si 3.000 1.000 Si

Rulajul contului (R)


Termenul de rulaj desemnează totalitatea mişcărilor care sunt consemnate într-un cont într-o
perioadă. În funcţie de partea contului în care sunt operate aceste micşorări, vorbim despre:
 rulaj debitor;
 rulaj creditor;
Înregistrarea în debitul sau creditul unui cont a unei sume, în cursul unei perioade, ne indică
faptul că elementul respectiv a suferit modificări, în sensul că valoarea sa a crescut (+) sau s-a
micşorat (-) ca urmare a anumitor tranzacţii.
Pentru a înregistra corect suma în debit sau credit va trebui să ştim regulile după care
conturile funcţionează.

Total sumă (TS)


Acest termen desemnează valoarea totală a sumelor înscrise în debitul sau creditul unui cont,
altfel spus existenţa (Soldul iniţial) şi micşorarea (rulajul) elementului ţinut în evidenţă.
În funcţie de partea contului în care se determină totalul sumă, poate fi:
 total sumă debitoare (TSD);
 total sumă creditoare (TSC);
Soldul final (Sf)
Soldul final ne indică valoarea elementului ţinut în evidenţă prin intermediul acelui cont la
sfârşitul perioadei.

În drept apar termenii de active mobile şi imobile, în contabilitate nu operăm cu această clasificare, în schimb putem
întâlni termenii de valori mobiliare de plasament (care din punct de vedere juridic sunt considerate active mobile) şi
active imobilizate (care reunesc şi active mobile şi imobile).
73 Contabilitate

Exemple privind reflectarea tranzacţiilor în conturi:


1. Se cunosc următoarele informaţii cu privire la operaţiile în numerar efectuate la societatea
ALFA în luna ianuarie 2018.

01.01.2018 - numerar disponibil în casieria firmei 3.000 lei


05.01.2018 - se încasează contravaloarea unei facturi 6.000 lei
de la societatea GAMA ca urmare a vânzărilor
anterioare de mărfuri
10.01.2018 - se achită o obligaţie faţă de un furnizor 5.000 lei
în valoare de
15.01.2018 - se achită salariile datorate personalului 2.700 lei
în valoare de
20.01.2018 - se ridică de la bancă din contul curent 1.000 lei
al întreprinderii suma de
22.01.2018 - se acordă un avans de trezorerie d-lui Popescu I, 1.500 lei
pentru a efectua o deplasare în interes
de serviciu

Consemnarea acestor tranzacţii în contul „Casa” arată astfel:

Contul „Casa”
DEBIT CREDIT
SOLD INIŢIAL 3.000 5.000 10.01.2018
01.01.2018
05.01.2018 6.000 2.700 15.01.2018
20.01.2018 1.000 1.500 22.01.2018
RULAJ DEBITOR 7.000 9.200 RULAJ CREDITOR
TOTAL SUME TOTAL SUME
DEBITOARE 10.000 9.200 CREDITOARE
SOLD FINAL 800

2. Tranzacţiile efectuate cu furnizorii în luna ianuarie sunt următoarele:

01.01.2018 - datoria neachitată 1.000 lei


06.01.2018 - cumpărări de mărfuri în valoare de: 4.000 lei
15.01.2018 - se achită cu numerar obligaţia
faţă de un furnizor în valoare de: 5.000 lei
18.01.2018 - se primeşte factura de telefon, cu plata
peste 20 de zile, în valoare de: 600 lei
20.01.2018 - se primeşte factura de chirie, plata în maxim 10 zile în
valoare de: 2.000 lei
28.01.2018 - se achită cu ordin de plată contravaloarea
Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 74

unei facturi de chirie în valoare de: 2.000 lei

Contul „Furnizori”
DEBIT CREDIT
15.01.2018 5.000 1.000 SOLD INIŢIAL
28.01.2018 2.000 4.000 06.01.2018
600 18.01.2018
2.000 20.01.2018
RULAJ DEBITOR 7.000 6.600 RULAJ CREDITOR
TOTAL SUME TOTAL SUME
CREDITOARE 7.000 7.600 crediTOARE
600 SOLD FINAL

2.1 Reguli de funcţionare ale conturilor

În vederea înregistrării datelor în conturi este necesar să procedăm la o clasificare a conturilor


şi să aplicăm cu consecvenţă o serie de reguli. Pentru a consemna efectul tranzacţiilor şi operaţiile
economice asupra elementelor din situaţiile financiare, am convenit că vom ataşa fiecărui element
câte un cont. Rezultă că în contabilitate vom regăsi conturi cu ajutorul cărora este ţinută evidenţa
tuturor activelor, datoriilor, capitalurilor proprii, cheltuielilor şi veniturilor.
Conturile care reflectă active, datorii şi capitaluri proprii se numesc conturi bilanţiere. Pe
baza informaţiilor din aceste conturi, la sfârşitul perioadei, putem întocmi bilanţul contabil.
Conturile care reflectă veniturile şi cheltuielile dintr-o perioadă se numesc conturi de
rezultat. Pe baza informaţiilor din aceste conturi putem întocmi cea de-a doua situaţie financiară
„Contul de rezultat sau contul de profit şi pierdere”.
În timp ce conturile de bilanţ sunt conturi permanente, conturile de venituri şi cheltuieli
sunt conturi temporare.
Prin conturi permanente înţelegem acele conturi care la începutul sau la sfârşitul unei
perioade, pot avea sold.
Conturile de bilanţ sunt conturi de „stocuri”, soldul acestora semnifică valoarea elementelor
de activ, de datorii sau de capitaluri la începutul sau la sfârşitul exerciţiului.
Conturile de venituri şi conturile de cheltuieli sunt conturi care urmăresc şi înregistrează
fluxul dintr-o perioadă, la sfârşitul exerciţiului aceste conturi se soldează (nu prezintă sold), ca
urmare a virării veniturilor şi cheltuielilor asupra contului de rezultat. Din acest motiv spunem despre
conturile de venituri şi cheltuieli că sunt conturi temporare.
Aplicarea principiului partidei duble la nivelul fiecărei operaţii se traduce în următoarea
regulă: orice operaţie produce efecte asupra a cel puţin două elemente din situaţiile financiare
şi va fi înregistrată în cel puţin două conturi, un cont se va debita, iar celălalt se va credita.
Semnificaţia valorilor (+,-) înscrise în debitul şi creditul conturilor este diferită şi, de aici,
necesitatea stabilirii unor reguli după care vom opera înregistrările.
Pornind de la clasificarea conturilor în conturi permanente – conturi de bilanţ, conturi
temporare – conturi de rezultat vom prezenta în continuare regulile după care acestea
funcţionează.
75 Contabilitate

2.1.1 Reguli de funcţionare ale conturilor permanente

Să ne amintim că ecuaţia partidei dublei este Active = Datorii +


+ Capitaluri proprii.
Pentru fiecare element de activ – deschidem în contabilitate un cont. Totalitatea acestor
conturi le vom regăsi sub sintagma de Conturi de activ, arătând prin aceasta caracteristica lor
comună, aceea că pun în evidenţă active şi că în egalitatea bilanţieră activele se găsesc în stânga
egalităţii.
Pentru fiecare element de datorie şi pentru fiecare element de capitaluri proprii, deschidem în
contabilitate câte un cont: totalitatea acestor conturi de datorii şi de capitaluri proprii le vom regăsi
sub sintagma de Conturi de pasiv, având în comun faptul că elementele de datorii şi cele de
capitaluri proprii se găsesc în dreapta egalităţii.
Pentru a respecta egalitatea A = D + CP, este necesar să stabilim regulile de funcţionare
pentru conturile de activ şi reguli de funcţionare pentru conturile de pasiv.
Reguli de funcţionare pentru conturile de activ
- conturile de activ încep să funcţioneze prin a se debita (prima valoare se înscrie în debitul
contului);
- creşterea unui element de activ se înregistrează în debit;
- descreşterea (scăderea) unui element de activ se înregistrează în credit;
- la sfârşitul perioadei, conturile de activ au sold final debitor sau pot fi soldate.
Prezentarea schematică a acestor reguli:
CONT DE ACTIV
DEBIT CREDIT
SID (SID)
+ creşterea unui element de activ - descreşterea unui element de activ
RD = ∑ „+” totalitatea creşterilor RC = ∑ „-” totalitatea descreşterilor
TSD = SID + RD TSC = RC
SfD =TSD + TSC
Semnificaţia valorilor înscrise într-un cont de activ este următoarea:
SID – valoarea elementului de activ la începutul perioadei;
RD – totalitatea creşterilor aferente elementului de activ, respectiv
TOTAL INTRĂRI;
RC – totalitatea descreşterilor aferente elementului de activ, respectiv TOTAL IEŞIRI;
TSD = Valoarea iniţială + Total intrări
(Si + RD)
TSC = TOTAL IEŞIRI
SfD = valoarea elementului de activ la sfârşitul perioadei
Altfel spus, SfD se determină după relaţia:
= SiD (existent la începutul perioadei) + RD (intrări) – RC (ieşiri)
Reguli de funcţionare pentru conturile de pasiv
(conturi de datorii şi conturi de capitaluri proprii)
Conturile de pasiv încep să funcţioneze prin a se credita (prima valoare se înscrie în creditul
contului):
Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 76

- creşterea unui element de pasiv se înregistrează în credit;


- descreşterea unui element de pasiv se înregistrează în debit;
- la sfârşitul perioadei, conturile de pasiv au sold final creditor sau pot fi soldate.
Prezentarea schematică a acestor reguli:

CONT DE PASIV

DEBIT CREDIT
SIC
- descreşterea unui element de activ + creşterea unui element de pasiv
RD = ∑ „-” totalitatea descreşterilor RC = ∑ „-” totalitatea creşterilor
TSD = RD TSC = SIC + RC
SFC = TSD - TSC

Semnificaţia valorilor înscrise într-un cont de pasiv este următoarea:

SIC – valoarea unui element de datorie sau de capitaluri proprii la începutul perioadei;
RD – totalitatea descreşterilor aferente unui element de datorii sau capitaluri proprii, respectiv
IEŞIRI;
RC – totalitatea creşterilor aferente elementului de datorii sau de capitaluri proprii, respectiv
INTRĂRI;
TSC = Valoarea iniţială + Total intrări
TSD = TOTAL IEŞIRI
SfC = valoarea elementului de datorii sau a unui element de capitaluri proprii la sfârşitul
perioadei

Altfel spus SfC se determină după relaţia:

= SiC + RC (intrări) – RD (ieşiri)

Conturile ataşate elementelor de active, datorii şi capitaluri proprii funcţionează astfel încât
egalitatea ACTIVE = DATORII + CAPITALURI PROPRII să fie tot timpul respectată:

ACTIVE = DATORII + CAPITALURI PROPRII


Debit Credit Debit Credit Debit Credit
+ - - + - +
Creşteri Descreşteri Descreşteri Creşteri Descreşteri Creşteri

CONTURI DE ACTIV = CONTURI DE PASIV

3.2.1.2 Reguli de funcţionare ale conturilor temporare


(conturile de venituri şi conturile de cheltuieli)

Egalitatea existentă a partidei duble am convenit că o putem reda astfel:

ACTIVE = DATORII + CAPITALURI PROPRII + REZULTAT


REZULTATUL = VENITURI – CHELTUIELI

 ACTIVE = DATORII + CAPITALURI PROPRII + (Venituri – Cheltuieli)


77 Contabilitate

În cursul perioadei, operaţiile şi tranzacţiile care au loc pot genera nu numai modificarea
activului, debitului, capitalurilor proprii, ci şi a celor de venituri şi cheltuieli. Când se modifică
cheltuielile sau veniturile, acestea sunt înregistrate prin intermediul conturilor de venituri şi a
conturilor de cheltuieli. La sfârşitul perioadei se determină rezultatul ca diferenţă între totalul
veniturilor şi totalul cheltuielilor. Contul folosit pentru determinarea rezultatului se numeşte „contul
de profit şi pierdere”.
Regulile de funcţionare a conturilor de venituri şi a conturilor de cheltuieli sunt următoarele:

Conturi de venituri:
- se creditează în cursul perioadei cu valoarea veniturilor realizate;
- se debitează la sfârşitul perioadei prin virarea veniturilor asupra contului de profit şi
pierderi;
- nu prezintă sold nici la început, nici la sfârşitul perioadei.

Conturi de cheltuieli:
- se debitează în cursul perioadei cu cheltuielile angajate de întreprindere;
- se creditează la sfârşitul perioadei prin virarea cheltuielilor asupra contului de profit şi
pierdere;
- nu prezintă sold nici la început şi nici la sfârşitul perioadei.

Contul de profit şi pierdere urmează, în principiu, regula unui cont de capitaluri proprii
(creşterile în credit, descreşterile în debit), dar înregistrările în acest cont au loc doar la sfârşitul
perioadei prin corespondenţa cu conturile de venituri, respectiv de cheltuieli. Astfel, se creditează cu
valorile veniturilor preluate în contul de profit şi pierdere, se debitează cu valorile cheltuielilor
preluate în contul de profit şi pierdere.
La sfârşitul perioadei contul de profit şi pierdere poate prezenta sold final creditor şi semnifică
profitul realizat de întreprindere în exerciţiul respectiv; sau, sold final debitor care semnifică pierdere
realizată de întreprindere în acel exerciţiu.
Schematic, regulile de funcţionare pentru contul de venituri, contul de cheltuieli şi
corespondenţa cu contul de profit şi pierdere le putem prezenta astfel:

CONTURI DE CHELTUIELI CONTURI DE VENITURI


DEBIT CREDIT DEBIT CREDIT
+ cheltuielile angajate în + veniturile realizate în
perioadă perioada
RD = ∑+ch  total cheltuieli - cheltuieli virate - venituri virate de la RC = ∑ + venituri total
la contul de profit şi contul de profit şi venituri
pierdere pierdere
RD = RC RD = RC

CONT DE PROFIT ŞI PIERDERE

DEBIT CREDIT
- cheltuielile perioadei + veniturile perioadei
SfC = PROFIT = Venituri – cheltuieli;
când veniturile > cheltuielile
Sau
SfD = PIERDERE = Venituri – cheltuieli;
când veniturile < cheltuielile
Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 78

3 Analiza contabilă şi dubla înregistrare a operaţiilor

Ce înţelegem prin analiză contabilă?

Pentru a înregistra efectul operaţiilor şi tranzacţiilor în contabilitate va trebui să procedăm


mai întâi la analiza contabilă a acestora.
Analiza contabilă presupune identificarea elementelor care au suferit modificări ca urmare a
operaţiei sau tranzacţiei analizate şi stabilirea conturilor în care se va efectua înregistrarea.
Regula de bază pe care o aplicăm este următoarea: orice operaţie determină modificarea a cel
puţin două elemente şi va fi înregistrată în cel puţin două conturi, în debitul unui cont şi în creditul
altui cont.
Egalitatea care se stabileşte între cele două conturi este expresia aplicării principiului partidei
duble la nivelul fiecărei operaţii, ce se formalizează în relaţia DEBIT = CREDIT.

Ce este articolul contabil?

Articolul contabil sau formula contabilă reprezintă convenţia prin care se stabileşte
corespondenţa între cele (cel puţin) două conturi în care se înregistrează o operaţie sau o tranzacţie.
Într-un articol contabil, întotdeauna contul care se debitează se înscrie în stânga egalităţii, în timp ce
contul care se creditează se înscrie în dreapta egalităţii.
CONTUL DEBITOR = CONTUL CREDITOR
Analiza contabilă presupune parcurgerea mai multor etape, în vederea înregistrării în conturi
a operaţiilor şi tranzacţiilor:
 examinarea documentelor justificative în care a fost consemnată operaţia (factură,
chitanţă, contract, bon de consum);
 identificarea operaţiei (vânzare, cumpărare, plată, încasare etc.);
 stabilirea elementelor din situaţiile financiare care s-au modificat în urma operaţiilor
analizate (identificarea activelor, datoriilor, capitalurilor proprii, a veniturilor sau a
cheltuielilor) şi sensul modificării (creşteri sau descreşteri);
 identificarea conturilor în care trebuie înregistrată operaţia şi aplicarea regulilor de
funcţionare ale conturilor (exemplu: creşterea activelor în debit şi creşterea datoriilor în
credit);
 stabilirea articolului contabil şi înregistrarea în conturi a operaţiei.
În funcţie de numărul de conturi folosite pentru a înregistra o tranzacţie, articolul contabil
poate fi:
 articol contabil simplu:
o un singur cont se debitează şi un singur cont se creditează
 articol contabil compus:
o un singur cont se debitează şi mai multe conturi se creditează;
o un singur cont se creditează şi mai multe conturi se debitează;
o mai multe conturi se debitează şi mai multe conturi se creditează.
Articolele contabile în funcţie de scopul pentru care se întocmesc pot fi clasificate în:
 articole contabile curente – care evidenţiază în mod cronologic operaţiile şi tranzacţiile
din întreprindere;
79 Contabilitate

 articole contabile de stornare – care nu evidenţiază o tranzacţie propriu-zisă, sunt


iniţiate de contabili în vederea corectării unui articol contabil greşit, urmare a unei analize
contabile eronate;

Stornarea unei înregistrări greşite în contabilitate se poate face în două moduri:

1) stornarea în negru presupune:


- anularea articolului contabil greşit prin înregistrarea inversă a acestuia; astfel, în urma
stornării contul care a fost iniţial debitat se va credita, iar cel care a fost creditat se va
debita.
- analiza şi înregistrarea corectă a tranzacţiei printr-un nou articol contabil.
2) stornarea în roşu presupune:
- anularea articolului contabil greşit prin reluarea aceluiaşi articol contabil, dar cu
valorile cu semnul minus, sau în roşu.
Convenţia este ca o sumă înscrisă cu culoarea roşie sau în chenar; în contabilitate va fi luată
în considerare cu semnul minus. În urma acestui tip de articol, înregistrarea iniţială este anulată.
- analiza şi înregistrarea corectă a tranzacţiei printr-un nou articol contabil.

Exemplificarea analizei contabile

Pentru a proceda la analiza contabilă vă propunem să revenim la exemplul cu societatea


SPERANŢA, cu acelaşi Ştefan Roman în funcţia de administrator. De această dată vom aplica
principiul partidei duble la nivelul fiecărei tranzacţii sau operaţii şi vom proceda la înregistrarea în
conturi.
(I) 1.12.N dl Ştefan Roman decide constituirea SC SPERANŢA SRL, investind suma de
10000 lei pentru înfiinţarea propriei firme de consultanţă. Aportul este depus de dl Roman Ştefan
într-un cont bancar deschis pe numele societăţii SPERANŢA.

Tipul operaţiei: constituirea societăţii – aportul (investiţia) proprietarului;

Elementele care se modifică:

- banii din bancă reprezintă un activ care se modifică în urma acestei operaţii în sensul
creşterii (+);
- capitalul social reprezintă un element de capitaluri proprii, care se modifică şi el în acelaşi
sens (+).

Conturi folosite pentru înregistrare:

- creşterea banilor din bancă se înregistrează în debitul contului „Conturi la bănci în lei”;
- creşterea capitalului social se înregistrează în creditul contului „Capital social”;
Schematic, analiza contabilă poate fi redată astfel:
Conturi curente la bănci A + D
Capital social CP + C
Articolul contabil sau formula contabilă:
Contul „Conturi la bănci în lei” = Contul „Capital social” 10000
Pe baza articolului contabil vom proceda la înregistrarea în conturi a operaţiei analizate.
Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 80

(II) Societatea SPERANŢA obţine pe 21 dec.N, un credit pe termen lung (zece ani) în valoare
de 6000 lei, cu o dobândă de 12% pe an.
Tipul operaţiei: operaţie de finanţare, atragere de capitaluri împrumutate.
Elementele care se modifică:
- banii din bancă, un activ care creşte (+), creditul bancar pe termen lung, un element de
datorie care creşte (+);
Conturile folosite pentru înregistrare:
- creşterea disponibilităţilor băneşti va fi înregistrată în debitul contului „Cont la bănci în
lei”, în timp ce creşterea datoriei faţă de bancă în creditul contului „Credite bancare pe
termen lung”;
Schematic, analiza contabilă este următoarea:

Contul „Conturi curente la bănci în lei” A+D


Contul „Credite bancare pe termen lung” D+C

Articolul contabil:

Contul Contul
=
„Conturi la bănci în lei” „Credite bancare pe termen lung” 6000

(III) Dl. Ştefan Roman cumpără, pe 3 decembrie N, în numele societăţii SPERANŢA, o


clădire în valoare de 12.000 lei pe care o achită imediat.

Tipul operaţiei: operaţia de investiţii – achiziţia unui activ imobilizat;

Elementele care se modifică:

- elementele de activ, imobilizările corporale cresc (+), în timp ce disponibilităţile din


bancă scad (–);

Conturile folosite:
- creşterea imobilizărilor corporale, reprezentată de clădirea achiziţionată, va fi înregistrată
în debitul contului „Construcţii”, în timp ce micşorarea disponibilităţilor din bancă va fi
înregistrată în creditul contului „Conturi la bănci”.
Schematic, analiza contabilă poate fi redată astfel:
Contul „Construcţii” A+D 12000
Contul „Conturi curente la bănci” A–C 12000
Articolul contabil:
Contul „Construcţii” = Contul „Conturi la bănci în lei” 12000
(IV) Dl. Ştefan Roman cumpără, conform facturii, de la FLAMINGO SA pe data de 3
decembrie N un computer şi o imprimantă în valoare de 1800 lei, cu plata peste 15 zile.
81 Contabilitate

Tipul operaţiei: investiţii – achiziţie de active imobilizate pe credit comercial;


Elementele care se modifică:

- activele reprezentate de echipamentele de birou (calculator, imprimantă), care cresc (+);


- datoriile reprezentate de furnizorul de imobilizări, care, de asemenea, cresc (+);

Conturi folosite:

- „Mobilier, aparatură de birotică” cont de activ, creşterea va fi înregistrată în debit;


- „Furnizori de imobilizări”, cont de datorie, de pasiv, creşterea va fi înregistrată în credit.

Schematic, analiza contabilă este următoarea:

Contul „Mobilier, aparatură de birotică” A+D 1800


Contul „Furnizori de imobilizări” D+C 1800

Articolul contabil:
Cont „Mobilier aparatură birotică” = Cont „Furnizori” 1800
(V) Pe 13 dec.N, SC SPERANŢA facturează societăţii ALFA servicii de consultanţă de 2700
lei, încasarea va avea loc peste 20 zile.

Tipul operaţiei: operaţii de exploatare – prestări de servicii către clienţi

Elemente care se modifică:

- Activele, reprezentate de drepturile de creanţă faţă de societatea ALFA, cresc;


- veniturile, reprezentate de veniturile din prestării de servicii, cresc.
Conturile folosite:
- contul „Clienţi”, cont de activ, recunoaşterea acestui activ semnifică o creştere, contul se
debitează cu suma de 2700 lei;
- contul „Venituri din prestări servicii”, cont de venituri, recunoaşterea veniturilor semnifică o
creştere care se înregistrează în creditul acestui cont.
Schematic, analiza poate fi redată astfel:

Contul „Clienţi” A+D 2700


Contul „Venituri din prestări servicii” VEN + C 2700
Articol contabil:
Clienţi = Venituri din prestări servicii 2700
(VI) Pe 18 dec. N, societatea SPERANŢA achită cu ordin de plată contravaloarea datoriei faţă
de societatea FLAMINGO în valoare de 1800 lei.

Tipul operaţiei: decontarea unei datorii prin plată.


Elemente care se modifică:
Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 82

- activele, reprezentate de disponibilităţile băneşti din bancă, care se diminuează cu suma


de 1800 lei;
- datoriile reprezintă datoria faţă de furnizorul de imobilizări FLAMINGO, care scad cu
1800 lei în urma decontării datoriei;
Conturile folosite:
- contul „Conturi curente la bănci în lei”, cont de activ, scăderea disponibilităţilor băneşti se
înregistrează în credit;
- contul „Furnizori de imobilizări”, cont de pasiv, (datorii), scăderea se înregistrează în
debit.
Schematic, analiza contabilă este următoarea:
Contul „Conturi curente la bănci în lei” A–C 1800
Contul „Furnizori de imobilizări” D–D 1800
Articol contabil:
Furnizori de imobilizări = Conturi curente la bănci în lei 18000
(VII) Pe 20 dec.N, societatea SPERANŢA primeşte factura emisă de ORANGE SA,
reprezentând servicii de telefonie mobilă în valoare de 200 lei.
Tipul tranzacţiei: operaţii de exploatare – prestări de servicii de către terţi.
Elemente care se modifică:

- datoriile, reprezentate de datoriile faţă de furnizori, care cresc cu 200 lei;


- cheltuielile, reprezentate de cheltuielile cu serviciul de telefonie, a căror recunoaştere
conduce la creşterea acestora cu 200 lei;

Conturi folosite:

- contul „Furnizori”, cont de pasiv (datorii), creşte şi se creditează cu suma de 200 lei;
- contul „Cheltuieli cu poşta şi telecomunicaţii”, cont de cheltuieli, creşte şi se debitează cu
suma de 200 lei;

Schematic, analiza contabilă este următoarea:

Contul „Furnizori” Datorii + C 200


Contul „Cheltuieli cu poşta şi telecomunicaţii” CH + D 200
Articol contabil:
Cheltuieli cu poşta şi telecomunicaţii = Furnizori 200
Pe 31 dec. N, societatea SPERANŢA achită dobânda la împrumut de 6000 lei obţinut de la
BCR, rata dobânzii 12% pe an.
Dobânda = 6000 x 12% x 1/12 = 60 lei
Tipul tranzacţiei: plata dobânzii aferentă împrumutului.
Elemente care se modifică:
83 Contabilitate

- activele, reprezentate de disponibilităţile din bancă, care scad cu suma achitată de 60 lei;
- cheltuielile reprezentate de cheltuielile cu dobânda, care cresc ca urmare a scăderii
disponibilităţilor din bancă (cont de angajamente).
Conturi folosite:
- contul „Conturi la bănci în lei”, cont de activ, scăderea se înregistrează în credit, pentru
valoarea de 60 lei;
- contul „Cheltuieli cu dobânda”, cont de cheltuieli financiare, creşterea acestora se
înregistrează în debitul contului, pentru aceeaşi sumă de 60 lei.
Schematic, analiza contabilă este următoarea:

Contul „Conturi curente la bănci în lei” A–C 60


Contul „Cheltuieli cu dobânda” CH + D 60

Pe 31 dec.N se constată deprecierea pe care o suferă imobilizările corporale ale societăţii


SPERANŢA ca urmare a utilizării lor.
Convenţiile pentru calculul deprecierii sunt următoarele:
- durata estimată de viaţă a clădirii – 25 ani;
- durata estimată de viaţă a echipamentelor de birotică – trei ani;
- deprecierea se consideră a fi liniară în timp – metoda de amortizare liniară.

Calculul amortizării liniare:


Valoarea amortizată Nr. luni funcţionare
Amortizarea
= Durata de funcţionare în x
liniară lunară Nr. luni dintr-un an
ani
Amortizarea lunară 1200 1
= x = 40 lei
clădire 25 12
Amortizarea lunară 1800 1
= x = 5 lei
echipament birotică 3 12

TOTAL AMORTIZARE LUNARĂ: = 45 lei

Tipul operaţiei: deprecierea definitivă a imobilizărilor corporale.

Elemente care se modifică:


- activele, reprezentate de clădire şi echipamentele de birotică, care în urma deprecierii au
pierdut din valoare, în luna decembrie 40 lei, respectiv 5 lei, conform amortizării
calculate;
- cheltuielile, reprezentate de cheltuielile de exploatare cu amortizarea imobilizărilor
corporale, care au crescut în această perioadă cu 45 lei.
Pentru a înregistra pierderea definitivă de valoare pe care o suferă imobilizările corporale,
ataşăm conturilor de imobilizări câte un cont de amortizare, cu ajutorul cărora vom evidenţia
deprecierea definitivă pe care o suferă aceste active.
Conturile de amortizare – conturi rectificative, în sensul că ne ajută să rectificăm valoarea
activelor imobilizate. Aceste conturi funcţionează după reguli contabile inverse conturilor de active
ataşate.
Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 84

Astfel: contul de amortizare se creditează, pe durata de viaţă a activelor, cu amortizarea


calculată şi se debitează cu amortizarea aferentă activelor imobilizate vândute sau scoase din
evidenţă.
Conturile folosite:
În operaţia analizată, constatarea amortizării imobilizărilor corporale va avea ca efect
modificare următoarelor conturi:
- contul „Amortizare construcţii”, cont rectificativ, creşte amortizarea calculată pentru clădire
cu 40 lei, contul se creditează;
- contul „Amortizare mobilier şi echipamente de birotică”, cont rectificativ, creşte
amortizarea calculată pentru echipamente de birotică cu 5 lei, contul se creditează;
- contul „Cheltuieli de exploatare cu amortizarea imobilizărilor corporale”, cont de
cheltuieli, scăderea valorii imobilizărilor corporale generează recunoaşterea unei
cheltuieli conform convenţiei contabilităţii de angajamente; contul se debutează cu 45 lei.
Schematic, analiza contabilă este următoarea:
Contul „Amortizare construcţii” cont rectificativ + C 40

Contul „Amortizare mobilier cont rectificativ +C 5


şi echipament de birotică”

Contul „Cheltuieli de exploatare cont de chelt. + D 45


cu amortizarea imobilizărilor corporale”

Articolul contabil este următorul:


Cheltuieli de exploatare
= % 45
cu amortizarea imobilizărilor corporale
„Amortizarea construcţii” 40
Amortizare mobilier 5
şi echipamente de birotică

4 Principiul justificării faptelor. Documentele justificative


Documente şi registre contabile
Operaţiile şi tranzacţiile economice care au loc într-o întreprindere sunt consemnate în
diverse documente, cum ar fi: facturi, chitanţe, bonuri fiscale, extrase de cont, state de plată, bonuri
de consum. Aceste documente au calitatea de documente justificative şi atestă că tranzacţiile au avut
loc, reprezentând proba sau dovada efectuării tranzacţiilor şi baza pentru analiza şi înregistrarea în
contabilitate a acestora.
Principiul justificării faptelor se regăseşte în regula conform căreia orice operaţie sau
tranzacţie economico-financiară, pentru a putea fi înregistrată în contabilitate, va trebui să fie mai
întâi evidenţiată într-un document justificativ.
Trebuie să precizăm că, în contextul pregătirii informaţiilor din contabilitatea curentă, pentru
închiderea conturilor şi întocmirea situaţiilor financiare, la sfârşitul exerciţiului financiar au loc o
serie întreagă de înregistrări de regularizare, de ajustare, de închidere care nu atestă efectuarea de
operaţii sau tranzacţii economico-financiare. Aceste înregistrări nu se regăsesc în documentele
justificative, fiind generate automat în cazul utilizării unui program informatic în contabilitate.
85 Contabilitate

Înregistrările de închidere şi de regularizare sunt considerate înregistrări care ţin de tehnica


funcţionării conturilor, fiind necesare pentru pregătirea informaţiilor din contabilitatea curentă în
vederea întocmirii situaţiilor financiare anuale.
Cât priveşte documentele justificative, trebuie să precizăm că acestea sunt foarte diverse, ţin
de specificul activităţii fiecărei întreprinderi, de tipurile de tranzacţii şi operaţii iniţiate de aceasta.
Putem proceda la clasificarea acestora după diferite criterii.
 În funcţie de cine iniţiază (emite) documentele justificative:
o Documente justificative emise de societate: ex.: facturi de vânzare,
note de intrare recepţie, registrul de casă, bon de consum;
o Documente justificative emise de terţi:
- facturi de achiziţie de bunuri şi servicii emise de furnizori;
- chitanţe emise de furnizori;
- extrase de cont întocmite de către bancă;
- cecuri emise de către clienţi.
 În funcţie de numărul de tranzacţii sau operaţii consemnate:
- Documente justificative care atestă o singură tranzacţie sau operaţie: ex.: o factură
emisă de întreprindere atestă o singură tranzacţie de vânzare; o chitanţă emisă de un
furnizor atestă o singură tranzacţie de plată în numerar.
- Documente justificative care atestă efectuarea mai multor tranzacţii într-o perioadă:
ex.: extrasul de cont emis de bancă dovedeşte toate operaţiile de încasări şi plăţi
efectuate în acea perioadă; registrul de casă atestă încasările şi plăţile în numerar;
statul de salarii atestă drepturile şi obligaţiile individuale şi cumulate ale angajaţilor
dintr-o perioadă.
Unele documente atestă tranzacţii cu terţii (furnizori, clienţi, bănci, personal, acţionari, stat),
altele consemnează operaţiile interne care au loc în cadrul întreprinderii (cum ar fi: consum de
materii prime, obţinerea de produse finite, transfer de mărfuri interne depozitate).
Pentru a avea calitatea de document justificativ, documentele atât cele emise de întreprindere,
cât şi cele primite de la terţi, trebuie să îndeplinească o serie întreagă de aspecte de fond şi de formă.
De remarcat că documentele justificative în care sunt evidenţiate tranzacţiile reprezintă nu
numai o bază pentru înregistrarea în contabilitate, ci pot reprezenta o bază şi pentru evidenţa fiscală
dintr-o întreprindere, precum şi pentru a deveni mijloc de probă în justiţie, în cazul litigiilor.

Documente şi registre contabile

Documentele contabile cuprind toate documentele întocmite în cadrul departamentului sau


serviciului financiar contabil dintr-o întreprindere în vederea prelucrării, înregistrării şi controlului în
contabilitate a tranzacţiilor şi operaţiilor economico-financiare care au avut loc. Exemplu de
documente contabile:
 Note contabile;
 Jurnal de bancă;
 Situaţia amortizării imobilizării;
 Jurnal de operaţii diverse;
 Jurnal de vânzări;
 Jurnal de cumpărări;
 Fişă de cont sintetic;
 Fişă de cont analitic;
 Balanţa de verificare.
Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 86

În condiţiile prelucrării automate a datelor, documentele contabile se găsesc în format


electronic, iar dacă este necesar sunt editate pe suport de hârtie.

Registrele contabile
Sunt documente contabile obligatorii pe care orice entitate va trebui să le întocmească,
editeze şi să le păstreze pentru a permite identificarea şi controlul tranzacţiilor şi operaţiilor
economice.
Registrele contabile obligatorii sunt:
 Registrul jurnal;
 Registrul inventar;
 Cartea mare.

Registrul jurnal – asigură înregistrarea în mod cronologic a tranzacţiilor şi operaţiilor


economico-financiare prin intermediul formulei sau articolului contabil.
Datorită numărului mare de tranzacţii care pot avea loc într-o întreprindere, ca şi
repetitivităţii acestora, în vederea organizării sistemului contabil putem proceda la regruparea
tranzacţiilor pe diferite categorii şi înregistrarea acestora în jurnale distincte cum ar fi:
- jurnal de vânzări;
- jurnal de cumpărări;
- jurnal de bancă;
- jurnal de casă;
- jurnal de operaţii diverse.

Cartea mare – reuneşte totalitatea conturilor folosite în contabilitate, asigurând înregistrarea


în mod sistematic a tranzacţiilor şi operaţiilor economico-financiare. Oferă informaţii despre
existenţa şi mişcarea fiecărui element de activ, datorie, capitaluri proprii, venituri sau cheltuieli.
Registrul inventar – se întocmeşte cu ocazia inventarierii anuale generale, în urma
regularizării diferenţelor constatate la inventar. În acest registru se înscriu toate activele, datoriile şi
capitalurile proprii deţinute de întreprindere la data inventarierii.
Referiri exprese la documente şi registrele contabile regăsim în diferite texte de reglementare
şi dispoziţii legale cum ar fi:

a) Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată

ART. 6 (1) Orice operaţiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul


efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel
calitatea de document justificativ.

(2) Documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate angajează


răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat şi aprobat, precum şi a celor care le-au
înregistrat în contabilitate, după caz.
b) ORDONANŢA nr. 92 din 24 decembrie 2003, republicată, privind Codul de
procedură fiscală

ART. 80. Reguli pentru conducerea evidenţei contabile şi fiscale


87 Contabilitate

Evidenţele contabile şi fiscale vor fi păstrate, după caz,

1. la domiciliul fiscal al contribuabilului,


2. la sediile secundare ale acestuia, inclusiv pe suport electronic, sau
3. pot fi încredinţate spre păstrare unei societăţi autorizate, potrivit legii, să presteze
servicii de arhivare.
(1) Prin excepţie de la prevederile alin. (1), evidenţele contabile şi fiscale ale exerciţiului
financiar în curs se păstrează, după caz, la domiciliul fiscal al contribuabililor, la sediile secundare
ale acestora sau în perioada
1-25 a lunii următoare, la sediul persoanei fizice ori juridice autorizate pentru prelucrarea lor
în vederea întocmirii declaraţiilor fiscale.
(2) Dispoziţiile legale privind păstrarea, arhivarea şi limba folosită pentru evidenţele
contabile sunt aplicabile şi pentru evidenţele fiscale.
(3) În cazul în care evidenţele contabile şi fiscale sunt ţinute cu ajutorul sistemelor
electronice de gestiune, pe lângă datele arhivate în format electronic contribuabilul este obligat să
păstreze şi să prezinte aplicaţiile informatice cu ajutorul cărora le-a generat.
(4)
c) NORME METODOLOGICE DE ÎNTOCMIRE ŞI UTILIZARE A REGISTRELOR ŞI
FORMULARELOR COMUNE PE ECONOMIE PRIVIND ACTIVITATEA FINANCIARĂ ŞI
CONTABILĂ

6. Registrele de contabilitate şi formularele comune pe economie, care nu au regim


special de înseriere şi numerotare, privind activitatea financiară şi contabilă, pot fi adaptate în
funcţie de specificul şi necesităţile persoanelor prevăzute la art. 1 din Legea contabilităţii
nr. 82/1991, republicată, cu condiţia respectării conţinutului minimal de informaţii şi a normelor
de întocmire şi utilizare a acestora.
Acestea pot fi pretipărite sau editate cu ajutorul sistemelor informatice de prelucrare automată
a datelor.
În cazul în care prelucrarea documentelor justificative se face de către unităţi
prestatoare de servicii de informatică, în relaţiile dintre aceste unităţi şi cele beneficiare este
necesar ca, pentru asigurarea înregistrărilor în contabilitate, să se respecte următoarele reguli:
a) documentele justificative să fie întocmite corect şi la timp de către unităţile
beneficiare, acestea răspunzând de realitatea datelor înscrise în acestea;
b) documentele contabile, întocmite de unităţile prestatoare de servicii de informatică pe
baza documentelor justificative, trebuie predate unităţilor beneficiare la termenele stabilite prin
contractele sau convenţiile civile încheiate, unităţile prestatoare de servicii de informatică
răspunzând de corectitudinea prelucrării datelor;
c) unităţile beneficiare trebuie să efectueze verificarea documentelor contabile obţinute
de la unităţile prestatoare de servicii de informatică în sensul cuprinderii tuturor documentelor
justificative preluate pentru prelucrare, respectării corespondenţei conturilor şi exactităţii sumelor
înregistrate etc.

Registrele de contabilitate

a. Registrul-jurnal,
b. Registrul-inventar şi
c. Cartea mare.
Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 88

Norme de întocmire a REGISTRULUI – JURNAL

1. Se întocmeşte de către persoanele prevăzute la art. 1 din Legea contabilităţii nr. 82/1991,
republicată, într-un singur exemplar, după ce a fost numerotat, şnuruit, parafat şi înregistrat în
evidenţa unităţii.
În condiţiile conducerii contabilităţii cu ajutorul sistemelor informatice de prelucrare
automată a datelor, fiecare operaţiune economico-financiară se va înregistra prin articole contabile, în
mod cronologic, după data de întocmire sau de intrare a documentelor în unitate.
În această situaţie, Registrul-jurnal se editează lunar, iar paginile vor fi numerotate pe
măsura editării lor. Registrul-jurnal va fi şnuruit, parafat şi înregistrat în evidenţa unităţii în
luna următoare celei în care numărul de file editate este 100, sau anual, dacă numărul filelor
editate este sub 100, pentru un exerciţiu financiar.
În cazul în care o unitate are subunităţi dispersate teritorial care conduc contabilitatea
până la balanţa de verificare, Registrul-jurnal se va conduce de către subunităţi, cu condiţia
înregistrării acestuia la nivelul subunităţii.

5 Balanţa de verificare
Balanţa de verificare este un document contabil care:
- asigură verificarea „tehnică” a principiului partidei duble pentru totalitatea înregistrărilor
contabile efectuate într-o anumită perioadă;
- reuneşte toate conturile în care s-au efectuat înregistrări în cursul perioadei, (atât conturile
soldate, cât şi conturile nesoldate) oferind informaţii cu privire la soldul iniţial, rulaj, total
sume soldul final al fiecărui cont;
- face legătura şi asigură trecerea de la informaţiile din contabilitatea curentă (conturi) la
informaţiile din situaţiile financiare.
Pentru a verifica ecuaţia partidei duble (A = D + KP) pentru totalitatea înregistrărilor
contabile dintr-o perioadă se pot stabili şi urmări o serie de corelaţii cum ar fi:
TOTAL SID = TOTAL SIC
TOTAL RD = TOTAL RC
TOTAL TSD = TOTAL TSC
TOTAL SfD = TOTAL S fC
În funcţie de numărul de corelaţii pe care le urmărim putem întocmi:

- balanţa de verificare cu o singură serie de egalităţi:

Exemplu: TOTAL SID = TOTAL SIC sau TOTAL SFD = TOTAL SFC.

- balanţa de verificare cu două serii de egalităţi;


- balanţa de verificare cu trei serii de egalităţi;
- balanţa de verificare cu patru serii de egalităţi.

În funcţie de gradul de detaliere a conturilor, se pot întocmi:


- balanţa de verificare sintetică – pentru conturile sintetice;
- balanţa de verificare analitică – pentru conturile analitice;
89 Contabilitate

Conturile sintetice sunt conturi folosite pentru a înregistra şi regrupa elemente de activ,
datorii, capitaluri proprii, venituri, cheltuieli pe fiecare tip în parte.

Exemplu de conturi sintetice:

Contul „Mărfuri”; Contul „Casa”; Contul „Clienţi” ;


Contul „Furnizori”; Contul „Venituri din vânzarea mărfurilor”; Contul „Cheltuieli cu
salariile” etc.

Conturile analitice sunt conturi cu ajutorul cărora se detaliază, regrupează şi clasifică


informaţiile din conturile sintetice.

Exemplu de conturi analitice:


- Contul sintetic „Mărfuri” – poate fi dezvoltat pe analitice – pe gestiune, iar în cadrul
gestiunilor pe fiecare sortiment de marfă în parte;
- Contul sintetic „Clienţi” – se dezvoltă pe conturi analitice pe fiecare persoană juridică sau
fizică cu care întreprinderea a efectuat tranzacţii de vânzare pe credit;
- Contul sintetic „Furnizori” – se dezvoltă pe conturi analitice pe fiecare persoană juridică
sau fizică cu care întreprinderea a efectuat tranzacţii de cumpărări pe credit.
În funcţie de numărul de conturi selectat pentru a fi prezentat în balanţă, putem obţine (atunci
când datele sunt preluate automat cu ajutorul unui soft de contabilitate):
- balanţa parţială;
- balanţa generală (pentru toate conturile folosite în contabilitate).

6 Ciclul contabil
Obiectivele organizării unui sistem contabil sunt:
- de a asigura colectarea, prelucrarea şi stocarea informaţiilor prin metode şi mijloace
contabile specifice în vederea evaluării gestiunii şi controlului – active, datorii, capitaluri
proprii, venituri şi cheltuieli;
- de a sistematiza, elabora şi transmite informaţiile contabile cu privire la poziţia financiară,
performanţele şi evoluţia poziţiei financiare a întreprinderii, prin intermediul situaţiilor
financiare către cei interesaţi.
Ciclul contabil – cuprinde o succesiune de etape care se derulează în cursul procesului
contabil, de la analiza tranzacţiilor şi operaţiilor economico-financiare până la elaborarea situaţiilor
financiare.

Etapele ciclului contabil

1. Examinarea şi analiza documentelor justificative;

2. Înregistrarea operaţiilor în mod cronologic în Registrul-jurnal;

3. Prelucrarea şi înregistrarea sistematică a operaţiilor în conturi (CARTEA MARE);

4. Înregistrarea operaţiilor de regularizare la sfârşitul perioadei (amortizare, cheltuieli


constatate în avans, venituri constatate în avans, TVA);
Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 90

5. Întocmirea balanţei de verificare;

6. Inventarierea generală a activelor, datoriilor, capitalurilor proprii şi întocmirea Registrului


inventar;

7. Înregistrarea capitalurilor de regularizare a ajustărilor de valoare, a diferenţelor de


inventar şi de închidere a operaţiilor;

8. Întocmirea balanţei de verificare finale;

9. Elaborarea situaţiilor financiare

O privire generală asupra sistemului contabil şi etapelor ciclului contabil o putem schematiza astfel:

INTRĂRI Examinarea documentelor


INTRĂRI DOCUMENTE justificative şi analiza
JUSTIFICATIVE tranzacţiilor

Stabilirea articolelor
PRELUCRAREA
PRELUCRAREA REGISTRUL contabile şi înregistrarea
INFORMAŢIILOR
INFORMAŢIILOR JURNAL în registrul jurnal în mod
cronologic

Înregistrarea tranzacţiilor
CARTEA MARE în conturi în mod
sistematic

Întocmirea balanţei
BALANŢA de verificare înainte
DE VERIFICARE de inventariere

Efectuarea inventarierii
REGISTRU şi înregistrarea diferenţelor
INVENTAR şi operaţiilor de regularizare
şi închidere

BALANŢA
DE VERIFICARE
FINALĂ

Elaborarea şi publicarea
IEŞIRI SITUAŢII situaţiilor financiare
IEŞIRI EXEMPLIFICAREA ETAPELOR CICLULUI CONTABIL
FINANCIARE
91 Contabilitate

Să ne amintim exemplul pe care l-am prezentat în paragraful 3 .


În urma analizei contabile, am stabilit articolele contabile pentru fiecare tranzacţie.
Înregistrarea acestora în Registrul-jurnal se va face, in mod cronoligic, astfel:

REGISTRUL JURNAL

Sume Sume
Nr. Cont Cont
Data Explicaţii în în
op. Debitor creditor
debit credit
1 1.12.N Constituirea societăţii Conturi Capital social 10000 10000
SPERANŢA la bănci în lei
2 01.12.N Obţinerea unui credit Conturi Credite bancare 6000 6000
bancar la bănci în lei pe termen lung
pe termen lung
3 03.12.N Achiziţia imediat clădiri Construcţie Conturi la bănci 1200 1200
plătite imediat
4 03.12.N Achiziţie aparatură de Mobilier, aparatură Furnizori 1800 1800
birotică de birotică de imobilizări
pe credit comercial
5 13.12.N Servicii Clienţii Venituri din prestări 1800 1800
de consultanţă facturate servicii
către societatea ALFA
6 18.12.N Plată cu OP Furnizori de Conturi la bănci 1800 1800
a furnizorului imobilizări în lei
FLAMINGO
7 20.12.N Se înregistrează factura Cheltuieli Furnizori 200 200
reprezentând servicii de cu telecomuni-caţii
telefonie, emisă de
ORANGE SA
8 31.12.N Se achită dobânda la Cheltuieli Cont curent 60 60
creditul bancar cu dobânzile la bănci

9 31.12.N Se înregistrează Cheltuieli % 45


amortizarea cu amortizarea Amortizarea construcţii 40
imobilizărilor corporale imobilizărilor Amortizare echipamente
corporale birotică 5
10 31.12.N Închiderea contului de Venituri Profit şi pierderi 2700
venituri din prestări servicii
11 31.12.N Închiderea conturilor Cont de profit şi % 305
de cheltuieli pierdere Cheltuieli 200
cu telecomunica-
ţiile
Cheltuieli 45
cu amortizarea
Cheltuieli 60
cu dobânda

Pe baza înregistrărilor din Registrul-jurnal se vor înregistra tranzacţiile în conturi astfel:


Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 92

REGISTRUL CARTEA MARE

D Conturi curente la bănci C D Capital social C


(1) 10.000 12.000 (3) 10.000 (1)
(2) 6.000 1.800 (6)
RD 16.000 60 (8) RD 0 RC 10.000
TSD 16.000 13.860 RC TSD 0 TSC 10.000
SfD 2.140 SfC 10.000

D Credite bancare pe termen scurt C D Construcţie C


6.000 (2) (3) 12.000
RD 0 RC 6.000 RD 12.000 RC 0
TSD 0 TSC 6.000 TSD 12.000 TSC 0
SfC 6.000 SfD 12.000

D Mobilier şi echipament birotică C D Furnizori de imobilizări C


(4) 1.800 - (6) 1.800 (4) 1.800
RD 1.800 RC 0 RD 1.800 RC 1.800
TSD 1.800 TSC 0 TSD 1.800 TSC 1.800
SfD 1.800

D Clienţi C D Venituri din prestări servicii C


(5) 2.700 - (10) 2.700 (5) 2.700
RD 2.700 RC 0 RD 2.700 RC 2.700
TSD 2.700 TSC 0 TSD 2.700 TSC 2.700
SfD 2.700

D Furnizori C D Cheltuieli cu telecomunicaţiile C


(7) 200 (7) 200 (11) 200
RD 0 RC 200 RD 200 RC 200
TSD 0 TSC 200 TSD 200 TSC 200
SfC 200

D Cheltuieli cu amortizarea C D Amortizarea echipamentelor C


imobilizărilor corporale de birotică
(9) 45 (11) 45 (6) 0 (9) 5
RD 45 RC 45 RD 0 RC 5
TSD 45 TSC 45 TSD 0 TSC 5

D Cheltuieli cu dobânda C D Amortizări construcţii C


(8) 60 (11) 60 (9) 40
RD 60 RC 60 RD 0 RC 40
TSD 60 TSC 60 TSD 0 TSC 40
93 Contabilitate

SfC 40

D Contul de profit şi pierdere C


305 2.700
RD 305 RC 2.700
TSD 305 TSC 2.700
SfC 2.395

Întocmirea balanţei de verificare presupune:


- preluare din registrul Cartea mare a tuturor conturilor folosite pentru reflectarea
tranzacţiilor şi a informaţiilor privind situaţia iniţială, mişcările intervenite în cursul
perioadei şi a soldurilor finale pentru fiecare cont în parte;
- stabilirea egalităţilor şi corelaţiilor la nivelul balanţei de verificare.
NOTĂ: În acest exemplu nu avem solduri iniţiale în balanţă deoarece societatea noastră s-a
înfiinţat în cursul exerciţiului 2015, aşadar nu avem valori iniţiale pentru niciun element de A, D sau
KP.
În absenţa soldurilor iniţiale rulajele şi totalurile sumă din balanţă sunt identice.
Balanţa de verificare la 31.12.2018 se prezintă astfel:
BALANŢA DE VERIFICARE LA 31.12.N
SOLDURI INIŢIALE RULAJE TOTAL SUME SOLDURI FINALE
DEBIT CREDIT DEBIT CREDIT DEBIT CREDIT DEBIT CREDIT
Capital social - - - 10000 - 10000 - 10000
Contul de profit şi
- - 305 2700 305 2700 - 2395
pierderi
Credit bancar
- - - 6000 - 6000 - 6000
pe termen lung
Construcţii - - 12000 - 12000 - 12000 -
Mobilier şi echipament
- - 1800 - 1800 - 1800 -
de birotică
Amortizare construcţii - - - 40 - 40 - 40
Amortizare echipament
- - - 5 - 5 - 5
birotică
Clienţi - - 2700 - 2700 - 2700 -
Conturi curente la
- - 16000 13860 16000 13860 2140 -
bănci
Furnizori - - 200 200 - 200
Furnizori de
- - 1800 1800 1800 1800 - -
imobilizări
Cheltuieli cu
- - 200 200 200 200 - -
telecomunicaţiile
Cheltuieli
cu amortizarea
- - 45 45 45 45 - -
imobilizărilor
corporale
Cheltuieli
- - 60 60 60 60 - -
cu dobânzile
Venituri din prestări
- - 2700 2700 2700 2700 - -
servicii
TOTAL: 0 0 37610 37610 37610 37610 18640 18640

Situatii financiare
Pe baza informaţiilor din balanţă de verificare putem întocmi situaţiile financiare.
Metoda contabilă: analiza, înregistrarea, stocarea şi controlul informaţiilor contabile 94

Astfel, în bilanţ vom regăsi toate conturile de active, datorii şi capitaluri care au sold la
sfârşitul exerciţiului. Luând în considerare modelul de bilanţ format listă, reglementat pentru
întreprinderile româneşti şi datele din balanţă, acesta poate fi structurat astfel:

Situatia pozitiei financiare (BILANŢ) LA 31.12.N

A Active imobilizate 13755


Imobilizări corporale 13755
B Active circulante 4840
Creanţe 2700
Conturi la bănci 2140
C Cheltuieli constatate în avans 0
D Datorii a căror scadenţă este < 1 an 200
Furnizori 200
E Active circulante nete 4640
F Total active minus datorii curente 18395
G Datorii a căror scadenţă este > 1 an 600
Credit bancar pe termen lung 6000
H Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli 0
I Venituri constatate în avans 0
J Capitaluri proprii 12395
Capital social 10000
Profit (Rezultatul exerciţiului) 2395

În bilanţ imobilizările corporale se înscriu la valoarea lor contabilă, ajustată cu deprecierea.

Contul de rezultate se va întocmi pe baza rulajelor conturilor de cheltuieli şi conturilor de


venituri.
Pornind de la modelul de Cont de rezultat reglementat pentru întreprinderile româneşti şi de
la datele din balanţă, acesta se va prezenta astfel:

CONTUL DE PROFIT ŞI PIERDERE


La 31.12.N

Cifra de afaceri 2700


Producţia vândută (venituri din prestări servicii) 2700
VENITURI DIN EXPLOATARE 2700
Cheltuieli cu ajustările de valoare privind imobilizările 45
Cheltuieli privind prestaţii externe 200
CHELTUIELI DIN EXPLOATARE 245
95 Contabilitate

PROFIT DIN EXPLOATARE 2455


Cheltuieli financiare 60
PIERDERE FINANCIARĂ 60
PROFIT CURENT 2395