Control de Gestion PDF

CONTRÔLEDEGESTION
1
Pr.BOUNID.S SEG/ SEMESTRE6
CHAP. 1: Le con trôle de gestion
et la gestion budgétaire
1/ Contrôle de gestion
2 / La gestion budgétaire
2
DEFINITIONS :
Le Plan comptable général définit le contrôle de gestion comme

un « Ensemble de dispositions prises pour fournir aux dirigeants
et aux divers responsables des données chiffrées périodiques
caractérisant la m arche de l’entreprise. Leur com paraison
avec des données passées ou prévues peut, le cas échéant,
inciter les dirigeants à déclencher rapidemen t les mesures
correctives appropriées ».
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Henri Bouquin situe le contrôle de gestion comme
interface entre le contrôle stratégique et le contrôle d’
exécution (ou opérationnel),
« garant de la cohérence entre la stratégie et le quotidien ».
Selon lui, « la position clé du contrôle de gestion ne réduit
pas son rôle à une dimension technique de coordination,
de planification et de suivi : Elle l’amène, et ce sont les
conditions posées à son succès, à viser des fonctions de
m otivation-évaluation et d’éducation des acte urs
concernés ».
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Enfin, selon Philippe Lorino, le contrôle de gestion :
– gère non seulement les coûts mais aussi la valeur par la
construction d’indicateurs de performance,
– gère le changement dans une dynam ique de progrès
continu, par une pratique permanente d’analyse et de
diagnostic,
– construit les moyens du pilotage, assuran t la
converge nce des com portem ents.
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L’élargissemen t du con trôle de gestion en comparaison de la
définition du Plan comp table général correspond aux évolutions que
connaît cette discipline ces dernières années. Face aux changements
de l’environnement, le con trôle « vérification » devient con trôle «
maîtrise » en passan t:
– Du con trôle a posteriori au con trôle « an ticipatif » ou « prospectif
», dans un processus d’amélioration con tinue,
– Du con trôle financier des coûts à un con trôle élargi à un ensemble
qualitatif de facteurs con tribuan t à la création de valeur par l’
en treprise et à sa performance,
– Du con trôle technique, engagean t les responsables, à l’animation
d’une structure afin de mobiliser les compétences des acteurs et de
coordonner leurs actions pour qu’elles convergen t vers la réalisation
des objectifs.
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8
Le processus de contrôle de gestion
Phase de prévision
Phase d’exécution
Phase d’évaluation
Phase d’apprentissage
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Les principaux outils du con trôle
de gestion
La comptabilité de gestion
 Calcul et analyse des coûts
Les budgets
 Affectation prévisionnelle quan tifiée
Les tableaux de bords
 Instrumen ts de pilotage à court terme
Les prix de cession interne
 Instrumen ts d’analyse de la valeur
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La démarche prévisionnelle
Objet : Préparer l’entreprise à exploiter ses atouts et à
surmonter ses difficultés
Moyens : Définition des objectifs à atteindre et des
moyens à mettre en œuvre par le biais d’une
planification
a. Stratégie et planification
b. La procédure budgétaire
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a) Stratégie et planification
1° La stratégie
Ensemble des décisions permettant à l’entreprise
d’atteindre et de maintenir ses objectifs à long terme
Types de stratégies
 Domination par les coûts
 Différenciation
Le Plan stratégique
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2° Le plan opérationnel
Met en pratique les orien tations du plan stratégique ;
Quantifie les objectifs à atteindre et les moyens
nécessaires;
Diviser en différen ts modules;
Calendrier des actions à entreprendre;
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b) La procédure budgétaire
1° Notion de budget
 Affectation prévisionnelle quan tifiée, aux cen tres de
responsabilité de l’en treprise, d’objectifs et/ ou de moyen s pour
une période déterminée de court terme
 Adap tation à court terme des objectifs à moyen terme du plan
opérationnel
 Budgets son t quan tifiés en valeur
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La gestio n budgétaire
I Principes
• La ge stion budgét aire e st « un m ode de ge stion consi st ant à traduire e n
program m e s d’actions chiffrés, appelés budgets, le s décisi ons prise s par la
dire ction avec la participation des responsables » (PCG 1982).
La gestion budgétaire est une m odalité de gestion prévisionnelle qui se traduit par :
– la définition d’objectifs traduisant ce que l’entreprise souhaite faire ou estim e
pouvoir faire ;
– une organisation perm ettant la prévision, sous forme de budgets, cohérents entre
eux, épousant l’organigram m e de l’entreprise et englobant toutes les activités de
l’entreprise (fonctionnelles et opérationnelles) ;
– la participation et l’engagem ent des responsables dans le cadre d’une gestion
décentralisée ;
– le contrôle budgétaire par la confrontation périodique des réalisations avec le
budget, m ettant en évidence des écarts et perm ettant toutes m esures de régulation
pour les écarts rem arquables (gestion par exception).
• Les budgets peuvent être établis en fonction de différentes hypothèses d’activité.
On parle alors de budgets flexibles .
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II Métho de
A. La co nstructio n budgétaire e t le s ho m me s
« Le cadre budgétaire doit s’appuyer sur l’organigramme et les définitions de fonction
à l’intérieur de l’entreprise. » (PCG 1982)
Chaque budget élémentaire correspond à un centre de responsabilité.
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B. Pro cédure d’élabo ratio n du budget
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• La procédure budgétaire se caractérise par la hiérarchie et l’
interdépendance des budgets (la prévision de production peut,
selon les contraintes, conduire à un
réajustement du budget des investissements ou du budget des
ven tes).
• Les budgets généraux permettent de traduire, sous forme
chiffrée, la cohérence des prévisions ; équilibre de la trésorerie,
ren tabilité de l’exploitation (compte de résultat prévisionnel),
équilibre financier (bilan prévisionnel). En cas de déséquilibre,
les responsables doivent procéder à des ajustements soit au sein
de la période budgétaire soit en révisan t les prévisions à moyen
terme.
• Ainsi, la prévision budgétaire est un processus itératif qui
conduit l’ensemble à la cohérence et à la sécurité (prévisions
probabilistes).
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2° Rôle des budgets
Coordination, prévision et simulation
Délégation, motivation et évaluation
Conflits de rôles : coordination vs motivation
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Co mpléments
Intérêt de la gestio n budgétaire
• La démarche de la prévision budgétaire
permet une meilleure connaissance des
atouts et faiblesses de l’en treprise et, par l’
an ticipation sur les réalisations, d’améliorer la
réactivité de l’entreprise.
• Elle responsabilise et engage les personnels
opérationnels.
• Elle force à la coordination des actions.
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B. Limites de la gestion budgétaire
• La construction budgétaire se fonde, en grande partie, sur les modèles passés.
Elle risque de pérenniser des postes budgétaires non efficien ts. C’est en
particulier vrai pour l’ensemble des budgets fonctionnels.
• La désignation des responsabilités, le con trôle peuven t être mal vécus. Une
formation faisan t ressortir l’in térêt de la gestion budgétaire doit motiver le
personnel.
• Le budget risque, dans le cadre d’une décen tralisation non sincère, de se
transformer en un ensemble de règles rigides qui s’imposen t aux « responsables ».
La gestion budgétaire devien t alors source d’inertie et non de réactique.
• À l’inverse, la liberté donnée aux responsables peu t induire des « féodalités »,
lieux de pouvoirs, au détrimen t de la stratégie de l’en treprise et de son in térêt
global.
• Les évolutions de l’environnemen t peuven t rendre la construction budgétaire
obsolète.
La veille doit être constan te afin d’adapter les programmes d’actions et les
prévisions.
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Les différents budgets
Budgets opérationnels
Budgets d’investissement
Budgets de charges discrétionnaires
Etats financiers prévisionnels
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Etapes de la procédure budgétaire
N°1 : Transmission des objectifs, contraintes internes et
externes aux responsables de centre
N°2 : Etablissement de projets de budgets
N°3 : Regroupement des projets de budget
N°4 : Modification des projets de budget
N°5 : Actualisation ultérieure
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Chap. 2 : La prévision des ventes et
le budget commercial
L’élaboration du budget commercial comporte deux
phases :
Prévision des ven tes
Pris en compte d’autres données en vue d’établir le
budget
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La gestio n budgétaire
des ventes
I- Principes :
• Le budget des ventes est le premier de la construction
budgétaire. Il détermine le
volume d’activité de l’entreprise conditionnant ainsi les
.
autres budgets. Il permet aussi de prévoir la principale
ressource d’exploitation de l’exercice et son étalement dans
le temps.
• La prévision des ventes définit également l’activité à venir
des commerciaux par la fixation d’objectifs de vente
(volume et prix) par produit et par région.
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II- Méthode :
A. Le program m e des ventes
Le programme des ven tes définit les prévisions
de ven tes en quantités :
• Selon les besoins et les destinataires de l’
information, par période, par produit, par
région ou par commercial ;
• à partir de la politique commerciale de l’
entreprise (lancement de produits nouveaux,
publicité, promotions, etc.) ;
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• à la suite d’une étude documentaire et/ ou une étude de marché ;
• En mettan t en œuvre les outils statistiques adaptés à la prévision à
court terme :
– Recherche de corrélation, par exemple entre le volume des ven tes
et le montan t des frais de publicité ;
– Prévisions en prolongean t les tendances passées par l’étude des
séries chronologiques
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B. Le budget des ventes
• Le budget des ventes est issu de la valorisation du programme grâce à
une prévision des prix :
– informations provenant des services comptables et commerciaux ;
– étude de la concurrence ;
– analyse des prix : prix psychologique, élasticité de la demande par rapport
aux prix ;
– connaissance des coûts.
• Le budget des ventes peut prendre différentes formes : il peut être construit,
par exemple, par produit, par région ou par représentant.
C. Le budget des charges de distribution
Il regroupe l’ensemble des charges induites par la vente des produits :
– charges variables : transpor t sur ventes, emballages ;
– charges semi-variables : rémunération des commerciaux, publicité ;
– charges fixes : coût des locaux, études de marché
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D. Le contrôle des ventes
Le con trôle des ventes peut être mené à partir d’une analyse d’écart sur
chiffre d’affaires ou d’écart sur marge
Ces analyses permettent de conforter l’entreprise dans ses actions
commerciales ou de redresser certaines tendances :
– développer l’action vers les produits qui participent le plus à la rentabilité
de l’entreprise ou aux apports de trésorerie ;
– freiner les tendances de commerciaux à négocier des prix bas risquant de
compromettre la rentabilité de l’entreprise ;
– développer des actions de promotion ou relancer des campagnes
publicitaires.
Le con trôle des frais de distribution relève d’une analyse d’écart sur charges
indirectes.
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La prévision des ventes
Prévisions :
du volume des ven tes
des prix de ven te
A) Approche qualitative
B) Approche quantitative
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A) Approche qualitative
Con train tes externes
Conjoncture
 Indices précurseurs
 Enquêtes de conjoncture
Etudes sectorielle = Etudes de marchés

 Panels
 Marchés tests
Con train tes in ternes
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B) Méthodes statistiques de prévision des
quantités vendues
2 dimensions :
Corrélation et ajustement
Prise en compte des variations saisonnières
1° Corrélation et ajustement
- Trouver la corrélation : coeff. de corrélation
- Extrapolation dans le temps : moindre carrés
- Le lissage par les moyennes mobiles
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Corrélation entre deux variables
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Corrélation entre deux variables (suite)
Exemple 1
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Tendance et extrapolation
Ajustemen t linéaire par la méthode des moindre
carrés
Permet d’obtenir une droite de régression de type :
y = ax +b
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Exemple 2
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Moyennes mobiles
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Moyennes mobiles
39
Moyennes mobiles
40
Moyennes mobiles
41
Variations saisonnières
 Calcul des coefficients saisonniers
1° Calcul des rapports entre les données observées et la tendance
2° Première estimation des coeff. Saisonniers = Médiane des rapports pour

chaque mois
3° Estimation finale = correction des écarts
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2 / La mise en forme des budgets
A) La fixation du prix
B) Budget des ven tes
C) Budget des frais de distribution
D) Analyse des écarts

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A) La fixation du prix
 Différentes variables (voir 1/A/ de ce chapitre)
 Prise en compte de la variation de la demande par rapport au prix :

élasticité-prix
44
Exemple
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B) Budget des ventes
 Résultan te du programme des ven tes et des prix
 Liens opérés avec d’autres budgets
 En valeur monétaire : budget de TVA, budget de trésorerie
 En quantité : budget des approvisionnements, budget de
production, budget d’investissement
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Ventilation en :
Périodes mensuelles
Produits
Secteur géographique
Canal de distribution
Selon le destinataire
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C) Le budget des charges de distribution
 Budget des ven tes = Budget d’objectifs
 Budget des frais de dist ribu tion = Budget de moyens
 Charges par types d’activité :

 Administration des ven tes
 Marketing
 Personnel
 Livraisons : emballages, expédition
 Service après-ven te
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C) Le budget des charges de distribution
Charges variables et fixes
Charges directes et indirectes
50
D) Analyse des écarts
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Exercice 2
52
Exercice 2
53
Exercice 3
54
Exercice 3
Ecarts sur charges de distribution
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Chap.3 – La gestion des
approvisionnements
 Élément clé de l’entreprise :
 Poste budgétaire important
 1er maillon de la chaîne de production
 Gestion de l’approvisionnement = régulation des flux d’entrées et de
sorties de l’entreprise au moindre coût
 Stockages = moyen de :
 Combler les déséquilibres
 Absorber les délais d’approvisionnements
 Trois niveaux de stockage :
 Approvisionnement de l’extérieur vers l’entreprise
 Approvisionnement dans l’entreprise
 Approvisionnement de l’entreprise vers l’extérieur
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1° La gestion des stocks
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a) Stock d’alerte ou point de commande
Niveau de stock à partir duquel une commande
va être passée
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Terminologie
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Existence d’aléas
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b) Stock de sécurité
Stock « tampon » qui jouera le rôle
d’amortisseur en cas de coup dur
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2° Une gestion coûteuse
Trois types de coûts liés au stock
Coût d’obtention des commandes
Coût de possession des stocks
Coût de pénurie
D’où, dilemme entre :

- stocker pour éviter la pénurie et passer le moins grand
nombre de commandes ;
- ne pas stocker pour éviter le coût de possession des
stocks
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3° Une gestion à optimiser
a. Certains stocks mériten t d’être plus suivis que
d’autres
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Exercice 1
64
Exercice 1
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b) Une approche scientifique pour une
gestion optimale
Hypothèses de travail :
 Sorties de stocks son t prévisibles avec certitude
 Refus d’un coût de pénu rie, donc : le coût de passation des
commandes et de possession son t les deux seuls coûts à
minim iser.
 Il s’agit donc de réaliser un arbitrage entre le niveau du

stock et le nombre de commandes à passer duran t cette
période.
Coûts de possession vs coût de passation
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Expression du coût de gestion (G) d’un stock
au cours d’une période
Soit :
 n : le nombre de commandes passées au cou rs d’une période ;
 C : la consommation (en nombre d’unités) au cou rs d’une
période ;
 u : le coût unitaire du produit stocké ;
 a : le coût de passation d’une commande ;
 s : le taux de possession (relatif à la période) ;
 Q : la quan tité commandée à chaque réapprovisionnemen t.
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68
69
Exemple
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Exemple (suite)
Représen tation graphique
71
Recherche d’un optimum (« Modèle de
Wilson »)
72
Recherche d’un optimum (« Modèle de
Wilson »)
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Récapitulatif
Modèle de Wilson
Objectif : gestion optimale des stock
Formules :
Quantité optimale :
Nombre de commandes optimal :
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Exemple
Remarque :
La valeur optimale correspond par ailleurs au lieu de
rencontre entre les deux courbes de coûts
Donc : il y a quantité optimale de stockage quand les coûts
de possession et de passation sont égaux 75
4° La budgétisation des
approvisionnements
 Pour un produit déterminé, les prévisions budgétaires en matière

d’approvisionnement porten t que sur 4 aspects, dont chacun peut
faire l’objet d’un budget :
 la consommation,
 le niveau du stock,
 les commandes,
 les livraisons.
 On remarque immédiatement les liens qui existent entre ces
différentes variables : les commandes déterminent les livraisons, la
consommation et les livraisons déterminent le niveau du stock…
 Budgétisation = prévoir le nombre de quantités consommées et donc
le nombre de quantités commandées ; mais aussi le nombre de
commandes et donc les dates de commandes.
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4° La budgétisation des
approvisionnements
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Chap. 4 : La gestion de la production
Où se situe la production ?
Approvisionnement Production Ventes
• Objectifs ?
• Satisfaire la demande en produits
• Prise en compte de con train tes
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Contraintes :
 Coût
 Q ualité
 Délais
Ressources :
 Matières premières et accessoires
 Ressou rces humaines : Main d’œuvre
 Ressou rces matériel : Machines (investissemen t su r le long
terme) ; ou tillage
!!! Ces ressources peuven t être rares !!!
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Quelles problématiques pour le contrôleur de gestion
en matière de production ?
Rechercher la quantité optimale à produire : combien

de produits duran t une période, compte tenu des
contraintes (avenir certain) (1°)
Gérer les ressources rares et les optimiser (2°)
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1° La recherche d’une production optim ale
 Programme de production
 Formulation des con train tes de l’en treprise sous formes
d’équations ou d’inéquations
 Exempl e : une en treprise dispose de 100 m² de bois et de 100
pieds en m étal
 Sachan t qu’elle peu t produire deux types de tables :
 Tables A : 2 m² de bois et 4 pieds
 Tables B : 4 m² de bois et 3 pieds
Combien peut-elle produire de chaque bien au max ?
81
Solution :
Système d’inéquations à deux inconnues :
 Soit x, le nombre de tables A
 Soit y, le nombre de tables B
 On a alors :
2x + 4y ≤ 100
4x + 3y ≤ 100
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Résultats
Soit 2x + 4y = 100
2x = 100 – 4y
x = 50 – 2y
D’où :
4 (50 – 2y) + 3y = 100
-5y = -100 x = 50 – 2 (20)
y = 20 x = 10
83
Représentation graphique
A
B
C
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Fonction économique
 Bien souven t, à une con train te matérielle s’ajou te une
fonction économique à maximiser
 Exemple : admet tons que les tables A soien t vendues au prix
de 20 eu ros et les tables B au prix de 50 eu ros
 Ainsi, la fonction économique à maximiser sera la suivan te :
Z = 20 x + 50 y
 Si l’on u tilise les coordonnées des poin ts maximums trouvés
graphiquemen t, on peu t rechercher celui pou r lequel Z est
maximisée :
 A (0 ; 25) : (0) (20) + (25) (50) = 1250
 B (10 ; 20) : (10) (20) + (20) (50) = 1200
 C 25 ; 0) : (25) (20) + (0) (50) = 1000
Point optimal : A
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Exercice 1
Programme de production :
2 M1+ 3 M2 ≤ 80
M1+ M2 ≤ 34
Z = 250 M1+ 400 M2
Recherche de l’optimum
M1= 22 et M2 = 12
Prise en compte de la fonction économique
86
Exercice 1
A Optimum de
production
C
87
Exercice 1
L’optimum de production correspond t-il à
l’optimum économique ?
Fonction économique :
Z = 250 M1+ 400 M2
88
1° La recherche d’une production optim ale
2° La gestion des facteurs rares
89
2° La gestion des facteurs rares
 Certaines ressources peuven t s’avérer être rares
 MOD
 Système productif
 Approvisionnement
 Ainsi, quand l’entreprise produit plusieurs biens, et qu’un

facteur est ou devient rare, se pose la question :
Quel(s) produit(s) faut-il privilégier ?
90
Comment procéder à un choix ?
Critère objectif : le profit = le résultat
O r le résultat est une notion comptable qui se calcule
en déduisant toutes les charges de l’ensemble des
produits de l’entreprise
Autre critère : la marge sur coût variable
Marge sur coût variable = CA – charge variables
91
Exemple
Une entreprise fabrique deux produits A et B
Le temps de fonctionnement global est limité à 200
heures
Il faut ½ heure pour fabriquer le produit A, dont la
marge sur coût variable est de 2 000 €.
Il faut ¼ heure pour fabriquer le produit B, dont la
marge sur coût variable est de 1250 €.
92
Quelle production privilégier ?
Chercher un étalon commun : l’heure machine
1heure machine donne :
 2 000 / 0,5 = 4 000 € pour le produit A
 1250 / 0,25 = 5 000 € pour le produit B
 Il fau t donc privilégier le produit B

L’analyse par facteurs rares consiste ainsi en une
simplification du programme linéaire
93
Exercice 2
1° Calcul de la marge sur coût variable
94
Exercice 2
2° Proposition d’un programme optimal
La rentabilité est assurée par la matière première,
il est donc possible de classer les différents
produits en fonction de la marge sur CV dégagée
par l’utilisation d’une unité du facteur rare (kg ou
tonne)
Procédure :
Recherche de la Marge sur CV par tonne de
matières premières
Classement suivant la rentabilité
95
Exercice 2
96
Chap. 5 – Le budget de trésorerie
 Qu’est-ce que la trésorerie ?
 Il s’agit de l’argen t don t dispose l’en treprise
 Trésorerie = Disponibilités – Concou rs bancaires cou ran ts
 L’établissemen t du budget de trésorerie, qui syn thétise les
effets de la mise en œuvre de tous les au tres budgets, est
l’occasion de tester le réalisme des différen ts programm es
d’activité.
 Objectif de la gestion de trésorerie
 Assu rer la liquidité de l’en treprise au moindre coût
C’est-à-dire faire face à ses échéances en finançan t les crédits
nécessaires par les formules les moins coûteuse
97
Outil pour gérer la trésorerie = le budget de
trésorerie
Exe mple
Regroupement par encaissemen ts / décaissements
Calcul du solde
Cacul du solde final et report à la période suivan te
98
Comment procéder ?
Recherche d’informations
 Des différen ts budgets et prévisions déjà établis
(Budget des ven tes, des achats, de production…)
 Du bilan (créances, dettes, emprun ts…)
Respecter des étapes
99
Etapes à respecter
1° S’occuper des encaissemen ts
 Ven tes, au tres produits
 Atten tion aux échéances (au comp tan t, à 30 jours…)
2° S’occuper des décaissements
 Achats (atten tion aux échéances)
 TVA à décaisser (décaissée le mois suivan t)
 Charges de personnel (atten tion aux échéances)
 Au tres charges
100
LEBUDGETDESENCAISSEMENTS
Il présente en général les différents mois en colonne et
les différentes catégories de recettes en ligne. On prévoit
également une colonne supplémentaire pour traiter les
créances à court terme liées en fin d’année au décalage
dans le temps entre certaines opérations (ventes) et leur
encaissement, du fait des délais de règlement, et qui
figureront au bilan prévisionnel.
Supposons par exemple que l’entreprise accorde un mois
de crédit à ses clients : Il y aura un décalage d’un mois
entre la vente et l’encaissement.
101
 En janvier N+1, l’en treprise encaissera donc les créances
clien ts figuran t au bilan à fin N. En février, elle encaissera les
ven tes de janvier, en mars les ven tes de février, etc….
 Les ven tes de décembre N+1seron t donc décalées comme
élémen t du bilan prévisionnel à fin N+1, et encaissées en
janvier N+2.
 On distingue généralemen t les encaissemen ts directemen t liés
à l’exploitation (ven tes), qui fon t l’objet d’une prévision en
fonction des budgets commerciaux, et les autres
encaissemen ts, liés à des opérations financières spécifiques
(augmen tation de capital, emprun ts, cessions d’actif…)
102
Exemple de budget des encaissements pour N+1
ELEMENTS Janvier Février N+1 Décembre Bilan
N+1 N+1 prévisionnel à
fin N+1
ENCAISSEMENTS liés à
l’exploitation :
- ven tes au comptan t VJ (1) VF (2) VD (3)
- ven tes à crédit CCDN (4) VACJ (5) VACN (6) VACD (7)
poste « clien ts
»
Au tres encaissemen ts :
Cessions d’actifs
Emprun ts
Avec :
Total des encaissemen
1) VJ : Ventes ts N+1;
au comptant de janvier
2) VF : Ventes au comptant de Février N+1
3) VD : Ventes au comptant de décembre N+1
4) CCDN : Créances clients correspondant aux ventes à crédit de décembre N
5) VACJ : Ventes à crédit de janvier N+1
6) VAC N : Ventes à crédit de novembre N+1
7) VACD : Ventes à crédit de décembre N+1, portées au bilan prévisionnel
8) Remarque : Toutes ces ventes sont évidemment TTC , incluant la TVA 103
LEBUDGETDETVA à DECAISSER
Compte tenu des règles de déductibilité de la TVA, il
vaut mieux, en pratique chiffrer dans un budget
annexe la TVA à décaisser mensuellement, ce poste
étant ensuite repris dans le budget des décaissements.
104
Elémen ts Janv Fev N+1 ….. Déce Bilan
N+1 N+1 prévisionne
l
TVA collectée sur la ven te + +
du mois
TVA déductible sur achats _ _
facturés dans le mois
TVA facturée sur les _ _
services réglés dans le mois
TVA sur les _ _
immobilisations achetées
dans le mois
TVA à décaisser (1) _ (2) _
1) En janvier, on décaissera la TVA figurant au bilan à fin N
2) TVA au titre décembre N+1 qui sera décaissée en janvier N+2
Remarue : on peut ajouter une ligne »Report de crédit TVA » si TVA déductible est 105
supérieure à la TVA collectée pour certaines
Pr.BOUNID.S périodes.
SEG/ SEMESTRE6
Le budget des décaissements
 Sa structure est iden tique à celle des budgets précéden ts,
avec les mois en colonne et les différen ts types de
décaissemen ts en ligne : décaissemen ts directemen t liés à
l’exploitation (achats, frais de personnel, etc), et autres
décaissemen ts (paiements de dividendes, remboursemen ts
d’emprun t, acquisition d’immobilisations, placemen ts
financiers, etc)
 Il faut là encore prévoir une colonne supplémen taire pour
repérer les postes de dettes à court terme du bilan
prévisionnel générés par les décalages dans le temps en tre
engagemen ts et règlemen ts (par exemple, les achats à crédit
génèren t un poste « fournisseurs »
106
Remarques :
* les dotations aux comptes d’amortissement ou de
provisions n’entraînent pas de décaissement (source
d’erreur très classique);
*ne pas oublier la TVA à décaisser, ni le paiement des
impôts (par exemple, pour l’IS, acomptes
provisionnels et liquidation du solde);
*les décaissements s’entendent TTC
107
A partir d’une première esquisse, on va donc étudier les
possibilités de « gommer » les excédents ou les
déficits prévisionnels par des mesures adéquats du
type :
-Placer des liquidités;
-Recourir à l’escompte d’effets de commerce;
-Différer certaines dépenses discrétionnaires;
En pratique, on peut présenter ce budget récapitulatif
de deux manières différentes, faisant apparaître ou
non la variation mensuelle de trésorerie :
108
Première méthode (on suppose une trésorerie initiale de
100) Elémen ts Janv FévN+1 … Décembre
N+1 N+1
Encaissemen ts : 1000 1200
(-)Décaissemen ts 800 900
(=)Variation de trésorerie 200 300
Trésorerie finale 300(1) 600(2) (X)
(1)300=200+100
(2)600=300+300
(X)Figurera au bilan prévisionnel.
La trésorerie finale est obtenue par cumul algébrique de la trésorerie initiale et des
variations mensuelles de trésorerie.
109
Deuxième méthode :
Elémen ts Janv FévN+1 … Décembre
N+1 N+1
Trésorerie initiale : 100 300
(+) Encaissemen ts : 1000 1200
(=)Disponibilités 1100 1500
(-)Décaissemen ts 800 900
Trésorerie finale 300 600
La trésorerie finale du mois m est reportée en trésorerie initiale du mois m+1.
110
LEBUDGETGENERALOU
RECAPITULATIF
Le budget général de trésorerie permet de regrouper
tous les décaissements et tous les encaissements, pour
voir comment va évoluer le solde de trésorerie en fin
de mois, ce qui permet d’avoir une simulation. On est
généralement amené à établir plusieurs budgets de
trésorerie successifs, afin de tendre par tâtonnement
itératif vers un objectif de « trésorerie zéro ». En effet,
il faut éviter les découverts importants, sources
d’agios bancaires en cas de découvert, voir même de
défaillance, mais aussi les excédents, qui représentent
un manque à gagner, un coût d’opportunité;
111
112
Les comptes prévisionnels
1) Le compte de résultat prévisionnel
 Chaque poste du compte de résultat prévisionnel suppose la
cen tralisation et la sommation des élémen ts correspondan ts
éparpillés dans les différen ts budgets établis au niveau des
différen ts services ou des différen tes fonctions.
 Par exemple, dans les budgets opérationnels(production,
commercialisation …)comme dans les budgets des services
généraux administratifs, se trouven t des charges de personnel
prévisionnelles qu’il fau t sommer pou r évaluer leu r compte.
Même chose pou r les dotations aux amortissemen ts, les services
extérieu rs, etc
 Le solde du compte de résultat prévisionnel permet de calculer
le résultat prévisionnel qui vien t équilibrer le bilan prévisionnel.
113
2) Le bilan prévisionnel :
Son établissement est facilité par le repérage d’un
certain nombre d’éléments en amont, au moment de
l’établissement d’autres budgets (le poste « clients » à
l’occasion de l’établissement du budget des
encaissements par exemple).
Les postes de « haut de bilan », en tant qu’éléments
du besoin en fonds de roulement, découlent des
prévisions en matière de niveau d’activité et des
caractéristiques du cycle technico-commercial
(décalages dans le temps dus aux délais de règlement).
114
CHAP: LESCOUTSSTANDARD OU
PREETABLISET LESANALYSESDESECARTS
La tenue d’une comptabilité analytique aboutissant à la
détermination des coûts ou coût de revient permet
d’apprécier la rentabilité de chaque production ou
activité de l’entreprise. Cependant, il est difficile de
savoir si les résultats analytiques obtenus représentent
l’optimum compte tenu des moyens dont on dispose.
Il peut alors paraître souhaitable de calculer a priori ces
coûts « soit pour faciliter certains traitements analytiques,
soit pour permettre le contrôle de gestion par l’analyse
des écarts » (PCG);
115
On peut donc vérifier si les réalisations correspondent
aux prévisions pour chacun des éléments de coûts, ce
qui revient à considérer que les coûts standard
représentent une norme établie « avec précision par
une analyse à la fois technique et économique » (PCG);
Il faut par ailleurs détailler les coûts prévisionnels, en
distinguant pour chaque élément de coût la quantité
nécessaire et le prix unitaire normal et adopter une
méthode de calcul identique à celle utilisée pour la
détermination des coûts réels.
Cette démarche est particulièrement utile pour les
entreprises amenées à établir des devis pour les
commandes qu’elles reçoivent.
116
Points à traiter :
Les problèmes posés par l’élaboration des coûts
préétablis;
La mise en évidence des écarts observés avec les coûts
réels et leur analyse;
L’intérêt de leur calcul pour la gestion.
117
§1- LES GRANDES LIGNES DE LA METHODE
I. L’élaboration des coûts préétablis
1. Les différents types :
A. Standard moyen :
B. Il s’agit d’une extrapolation pure et simple des coûts
observés lors de la période précédente ou d’une
moyenne de ces coûts pour les périodes récentes.
C’est admissible pour fixer les éléments quantitatifs,
encore que ce ne soit guère stimulant; mais c’est très
discutable en ce qui concerne les prix unitaires des
éléments de coûts.
118
B. Standard normal
Les coûts son t déterminés en tenan t comp te des conditions
d’exploitation normale et de l’évolution économique
prévisible mais il y a une très grande part de subjectivité.
Dans le cas particulier où ces coûts son t calculés dans le cadre
d’une gestion budgétaire, on parle de « coûts budgétés ».
C. Standard idéal
C’est le coût que l’on supporterait dans les meilleures
conditions techniques et économiques envisageables ce qui
risque de représen ter une référence impossible à réaliser et
d’en trainer le découragemen t.
119
2. Les co mposantes et calcul des coûts préétablis :
A. Charges variables directes :
Le plus simple est de raisonner pour une unité de
produit fini puisque le coût variable unitaire peut
être considéré comme stable en première analyse.
Cela concerne essentiellement les matières premières
(quantité nécessaire en tenant compte d’une
certaine proportion de rebuts ou de déchets et coût
unitaire prévu pour la prochaine période) et la main
d’œuvre directe (temps nécessaire à chaque stade de
la fabrication compte tenu des temps improductifs
et taux horaire prévu, charges sociales comprises)
120
B. Charges fixes directes :
On déterminera le montant global et après avoir choisi
une hypothèse de production, le coût que cela
représente par unité produite.
C. Charges indirectes :
Pour chaque centre d’analyse, on calculera les charges
prévisionnelles en distinguant celles qui sont fixes par
nature et celles qui sont variables (ce qui suppose que
l’on ait évalué l’activité espérée) Il faudra ensuite
procéder à la répartition secondaire des centres
auxiliaires pour aboutir au coût d’unité d’œuvre de
chaque centre principal qui permet de ventiler entre les
produits.
121
Comme les coûts de production réels, pour les produits
et les commandes, les coûts préétablis sont composés
des éléments suivants :
Matières : prix unitaire préétabli x quantités préétablies
MOD : taux horaire préétabli x nombre d’heures
préétablies
Charges indirectes (section) : taux de frais préétabli x
montant assiette préétablie
Plus généralement, pour chaque élément, on a :
Coût préétabli = prix unitaire x quantité préétablie.
Les coûts préétablis sont déterminés pour une
production considérée comme normale.
122
II/ Détermination des écarts globaux
1. Mode de calcul
Pour chaque élémen t de coût, on fait le produit d’une quan tité
par un « prix » unitaire :
Le coût réel s’écrira Pr. Qr ;
Le coût standard Ps . Qs ;
L’écart global (Pr.Qr)-(Ps.Qs)
Un écart est une différence en tre un coût réel et un coût
préétabli.
PAR CONVENTION, le premier terme de cette différence est le
coût réel
Ecart = coût réel – coût préétabli
Dans ces conditions :
Un écart positif (R>P) sera défavorable
Un écart négatif (R<P) sera favorable 123
Remarques :
 Les tableaux de comparaison que nous allons établir
pourraient se faire pour une unité de produit; mais cela ne
traduirait pas l’incidence globale pour l’entreprise. Il faut
donc raisonner sur la quantité produite.
 Comme le coût réel correspond à la production réelle, il est
indispensable de calculer a postériori le coût standard de la
production réelle.
 Cela n’aurait en effet aucun sens de comparer le coût
standard global établi au départ à partir de la production
prévue avec le coût réel de la production réelle.
124
Remarques :
. Le prix standard unitaire Ps est donc bien celui qui

avait été prévu l’élément de coût ;
MAIS la quantité Qs ne peut être connue qu’à la fin de
la période étudiée en multipliant la quantité qu’il est
normal d’utiliser pour un produit par le nombre de
produits effectivement réalisé.
125
Remarques :
Quand on vous donne la fiche de coût standard
relative à une unité de produit fini, vous disposez de
ce renseignement;
si on ne vous donne que les quantités globales
concernant la production prévue (qu’on pourrait
noter Qp) il est nécessaire de rectifier pour les
ramener à la production réelle;
ce qui montre que paradoxalement, la quantité
standard ne peut être connue qu’à postériori.
126
Exemple :
Une entreprise fabrique plusieurs produits dans un atelier
unique. On s’intéressera ici au produit A dont le coût
standard de production a été calculé sur la base de 1000
produits
Coût standard
Matière première 5 kg à 12 DH 60 000
Main d’œuvre directe 2 h à 100 DH 200 000
Cen tre atelier (1) 2 u.o à 250 DH (2) 500 000

Coût standard 760 000
(1) L’unité d’œuvre retenue est l’heure de main d’œuvre directe
(2) Le budget pour ce cen tre est de 1250 000 DH pour 5 000 heures de
main d’œuvre (2 000 h pour A et 3 000 h pour d’au tres produits)
127
La production réelle est de 1100 produits A et on a
relevé les charges suivantes :
Matière première 5 400 kg à 12,50 Dhs
Main d’œuvre directe 2 250 h à 99 Dhs
Dans le centre Atelier, on a travaillé 4 500 h et le coût
global est de 1170 000 DH.
128
§2. L’analyse des écarts globaux
I. Les différen ts cas à envisager
La connaissance des écarts globaux est, certes, in téressan te mais
elle est insuffisan te pour apprécier la performance de
l’en treprise. On va donc les analyser en différencian t en
fonction des deux composan tes du coût : le »prix »unitaire
et la quan tité. Cependan t, pour que l’analyse soit
pertinen te, il faut tenir comp te de la nature des charges.
Les écarts sur charges directes doiven t être analysés au niveau
de chacun des produits; ceux qui concernen t les charges
indirectes doiven t l’être au niveau de chaque cen tre
d’analyse, ce qui suppose un regroupemen t préalable des
écarts globaux concernan t chaque produit utilisant les
services de ce cen tre.
129
Par ailleurs, on ne peut pas analyser les écarts sur charges
variables et sur charges fixes de la même façon. En effet, un «
prix » unitaire standard que l’on a choisi pour les charges
variables n’a pas à être remis en cause puisqu’il est censé être
indépendant de l’activité. Pour les charges fixes par con tre, le
prix unitaire n’a pu être établi qu’en fixan t une activité
prévisionnelle; si l’activité réelle est différen te, il serait logique
de considérer qu’on a commis une erreur dans le choix du prix
unitaire standard. Comme cela n’aurait aucun sens de
recalculer un prix standard a posteriori on conservera celui qui
a été retenu et c’est dans l’analyse qu’on tiendra comp te de
cette particularité en isolan t l’incidence de cette différence
d’activité. En voici l’in terprétation graphique :
Si l’activité réelle est différen te de l’activité prévue, cela ne
change la validité de la prévision que pour les charges fixes
unitaires ;
130
Théoriquement, cela conduirait donc à quatre cas à étudier.
Cependant comme, en général, un centre d’analyse
regroupe à la fois des charges fixes et des charges variables,
On se bornera à trois cas : charges variables directes; charges
fixes directes ; charges indirectes.
II. Analyse d’un écart sur charges variables directes :
I. Calcul des écarts partiels :
Méthode 1:
L’écart global est égal à : E = PrQ r – PsQs que l’on peut
décomposer en deux écarts :
Ecart sur quantité : Ps(Q r-Qs)
Ecart sur prix : Q r(Pr-Ps)
131
On pourrait donc dire que l’écart global se décompose en
deux écarts :
-un écart sur prix : ∆P Q r puisque la quantité utilisée n’a
pas coûté le prix prévu;
-un écart sur quantité : ∆Q Pr puisque le prix supporté s’est
appliqué à une quantité différente de celle qu’on aura dû
normalement utiliser.
Mais, la somme de ces écarts partiels ne redonnerait pas
l’écart global; en effet :
E = Pr.Q r – Ps.Qs = (Ps+ ∆P)(Qs+ ∆Q)-PsQs
E = Ps.Qs + Ps ∆Q+ Qs ∆P+ ∆P ∆Q-PsQs
E = ∆Q Ps+ ∆PQs + ∆P ∆Q.
132
D’où la mise en évidence de trois écarts :
∆QPs = écart sur quantité correspondant à un prix
préétabli
∆PQs = écart sur prix correspondant à une quantité
préétablie
∆P ∆Q = écart sur écart ou écart résiduel
133
Première méthode : « retenue »
E = Pr ∆Q + ∆PQ r + ∆P ∆Q.
E= (Pr ∆Q + ∆P ∆Q) + ∆PQ r
E= (Pr + ∆P) ∆Q + ∆PQ r
E= Ps ∆Q + ∆PQ r Ecart sur quantité Ps ∆Q
Ecart sur prix ∆PQ r
Deuxième méthode : inexacte et non retenue
E = Pr ∆Q + (∆PQ r + ∆P ∆Q)
E= Pr ∆Q + ∆P(Q r + ∆Q)
E= Pr ∆Q + ∆PQs Ecart sur quantité Pr ∆Q
Ecart sur prix ∆PQs
134
B. Cas particuliers des écarts sur main-d’œuvre :
Il arrive que, pour une période donnée, on ait recours à des
heures supplémen taires. L’analyse de l’écart sur taux peut
alors se faire de façon détaillée;
Exemple : en ce qui concerne la MOD, on a prévu, pour
fabriquer 5 000 articles A de travailler 500 heures à 50 DH.
La fiche de coût standard unitaire indique donc pour ce
poste de charges :
MOD : 0,10 h à 50 DH
On a fabriqué en réalité 6200 articles A et on a utilisé :
550 heures payées à 48 DH…….26 400 DH
50 heures supplémen taires à 60 DH …..3000 DH
Soit 600 heures pour : 29400 DH.
135
3. In terprétation :
L’in térêt sera surtou t d’étudier les écarts défavorables qui
traduisen t une réalisation moins bonne que celle qui était prévue.
On pourra même se limiter aux écarts importan ts en valeur
absolue ou en valeur relative. C’est pourquoi on parle parfois de
gestion par exceptions.
Si on ne remet pas en cause la validité des prévisions,
l’in terprétation sera la suivan te :
a_ Ecarts sur matières premières :
- Ecarts sur prix : ils son t dus en général à la conjoncture externe,
c’est-à-dire à un changement dans les tarifs ou les charges
d’approvisionnement. Il faut alors vérifier que le rapport
qualité/ prix reste bien le meilleur avec nos fournisseurs habituels.
136
 Cependan t, il arrive que cela soit dû à des petites
commandes exceptionnelles nécessitées par un retard de
livraison ou par des commandes trop tardives auprès des
fournisseurs habituels ; ce qui peut traduire une mauvaise
gestion des stocks;
-Ecarts sur quan tité : la consommation peut provenir d’une
trop grande importance des déchets ou de rebuts, d’un
manque de surveillance en traînan t le gaspillage, d’une
formation insuffisan te du personnel, d’un en tretien
insuffisan t des machines ou de réglages défectueux, voire de
la qualité insuffisan te des matières premières achetées par le
service Approvisionnement par rapport aux normes
techniques.
137
b. Ecarts sur M.O.D :
-Ecarts sur taux : Ils sont en général à une modification
légale ou contractuelle des salaires ou charges sociales.
Cependant, il peut s’agir du recours à des heures
supplémentaires qui pèsent sur le taux réel moyen
(alors qu’on pourrait peut être éviter d’en supporter
en affectant autrement le personnel productif) ou du
recours à du personnel surqualifié, et donc plus
coûteux, pour ce type de travail.
-Ecarts sur te mps : il s’agit d’un problème de
rendement qui peut trouver son origine dans la qualité
ou l’entraînement du personnel, l’encadrement,
l’organisation concrète du travail dans les ateliers.
138
III- Ecart sur charges indirectes :
Nous examinerons un centre de production en
envisageant plusieurs cas de complexité croissante.
I. Centre où l’on ne fabrique qu’un seul type de produits :
Dans un centre montage, on retient comme unité d’œuvre
l’heure de MOD. Les charges prévisionnelles ont été
calculées sur la base d’une activité de 10 000 heures et,
compte tenu du rendement de 4 pièces à l’heure, d’une
production de 40 000 articles :
Charges fixes : 200 000 DH
Charges variables : 400 000 DH
Total : 600 000 DH
139
B. Réalisations et calculs des écarts :
Le mois suivant, on a travaillé 12 500 heures, obtenu 48
000 articles et supporté 730 000 DH de charges.
II. Centre où l’on fabrique plusieurs produits différents :
A. Prévisions :
Dans un atelier montage les fiches de coût standard sont
établies à partir des prévisions d’activités et de
productions suivantes :
Production Temps Activité
nécessaires
Produit A 1000 unités 20 H 20 000H
Produit B 2000 unités 10H 20 000H
Total ’40 000 H
140
En ce qui concerne les charges indirectes, le budget peu t se résumer
comme suite :
Charges fixes : 500 000 DH
Charges variables : 800 000 DH
TO TAL : 1300 000 DH
B. Réalisation et calcul de l’écart global
Le mois suivan t, on a produit 850 A et 2 100 B, l’activité réelle a été
de 38 500 heu res (16 500h pou r A et 22 000 h pou r B). Les charges
se son t élevées à 1309 000 DH.
3. Cas où plusieu rs paliers de charges fixes son t prévus :
Dans un atelier d’usinage, on prévoit que les charges variables
seron t de 40 DH par heu re d’activité les charges fixes son t
estim ées à 200 000 DH si l’activité ne dépasse pas 11000 heu res, à
240 000 DH au-delà. O n produit normalemen t 4 articles à l’heu re.
O n retien t l’hypoth èse d’une activité de 10 000 heu res et, donc, une
production de 40 000 articles.
141
IV. ECART SUR CHARGES FIXES DIRECTES
L’analyse doit se faire au niveau de chaque produit et conduirait en principe
à trois écarts. Il arrive cependant que l’écart de rendement ne soit pas
mesuré parce qu’on a simplement prévu de répartir les charges
prévisionnelles sur le nombre de produits fabriqués sans fixer de
rendement a priori. En outre, il est fréquent que les charges fixes réelles
soient égales aux charges fixes prévues (surtou t pour les charges calculées
ou abonnées) et, dans ce cas, il n’ y a d’écart sur budget.
1. Appointements :
Les charges fixes directes de personnel pour le produit A sont estimés à 30
000 DH. On pense réaliser 5 000 produits A. En réalité, on fait 4 000
produits A et les appointements s’élèvent à 32 000 DH.
2. Amortissements :
Les machines utilisées pour le seul produit A entraînent une charge
d’amortissement de 20 000 DH, permettent de travailler 1000 heures et
d’effectuer 5 000 produits.
En réalité, elles n’ont fonctionné que 780 heures et ont permis de réaliser 4
000 produits. La charge réelle d’amortissement correspond aux
prévisions.
142
Application 1 :
I/ LES ECARTS SUR MATIERES :
Pour la fabrication d’un matériel, il a été prévu 30 Kg de
matière à 8 DH le kg. A la fin des travaux, il s’est avéré
que la fabrication a exigé 50 Kg de matière à 6 DH le
Kg.
TAF : 1/ Calculer l’écart global
2/ Analyser cet écart par calcul en envisageant les
différentes variantes d’écarts.
143
SOLUTION 1 :
1/ Calcul de l’écart global
Elémen ts Coûts réels Coûts préétablis Ecart
global
Qr Pr QrPr Qs Ps QsPs
+60
Matière 50 6 300 30 8 240
144
2/ Variante usuelle des écarts partiels
a – Analyse par calcul :
La différence entre le coût réel et coût préétabli de la
matière première peut provenir d’une variation soit
dans la matière, soit dans le prix. Calculons donc les
deux écarts :
Ecart sur quantité = ∆QPs = (Q r-Qs)Ps =20x8=160 (D)
Ecart sur prix = ∆PQ r = (Pr-Ps)Q r = -2x50=-100(F)
Ecart global = 160-100=+60(D)
145
APPLICATION 2 :
2/ Les écarts sur la main d’œuvre
Pour la commande précédente, on prévoyait 36 heures
de travail à 8 DH l’heure. A la fin de l’opération, on a
réglé 280 DH à l’ouvrier qui s’est présenté 5 jours à 9h
par jour, mais 1h par jour était réservée au repos.
TAF : 1/ Calculer l’écart global
2/ Analyser cet écart global en deux écarts (variante
usuelle) puis en trois écarts.
Pour chacune des deux variantes, on procédera à une
analyse par calcul.
146
SOLUTION 2 :
1/ Calcul de l’écart global
Temps de chargement = 5 (9-1) = 40h
Taux horaire effectif = 280/ 40 = 7dhs
Ecart global = -8 (FAV)
Elémen t Coûts réels Coûts préétablis Ecart
global
Qr Pr QrPr Qs Ps QsPs
MOD -8
40 7 280 36 8 288
147
2 a – Analyse en deux écarts :
Analyse par calcul :
Ecart sur temps de travail = ∆QPs = (40-36)8=32 (DEF)
Ecart sur salaire = ∆PQr= (7-8)40 = -40 (FAV)
Vérification : 32 – 40 = -8 (FAV)
b- Analyse en trois écarts :
Analyse par calcul :
Ecart sur quan tité = ∆QPs =(40 -36) 8 =32 (DEF)
Ecart sur prix = ∆PQs =(7-8)36 = -36
Ecart sur écart = ∆Q ∆P = (40-36)(7-8)=-4 (FAV)
Ecart global = -8 (FAV)
148
3/ Les écarts sur frais de section
le tableau suivant donne un exemple d’établissement du
budget d’une section d’analyse pour la production de 100
unités de produit .
Budget de section :
Elémen ts Coûts
Charges variables 8000
Charges fixes 1000
Total 9000
Activité (h.machine) 200
Coût d’U.O (en dhs) 45
Don t : ch.var : 40
ch.Fixes : 5 149
Avant de procéder à l’analyse des écarts du budget de section, il
est essen tiel de présen ter le budget flexible.
Budget flexible : le coût de l’unité d’œuvre varie selon le volume
d’activité de la période. Les variations son t dues à l’incidence
des charges fixes.
Pour tenir comp te de ces variations dans le calcul de l’écart sur
les charges indirectes, il y a lieu de construire un budget dit
flexible (car il évolue selon le volume de l’activité), afin de
connaître le coût de l’unité d’œuvre pour chaque niveau
d’activité étudiée. Le budget flexible permet de prévoir le coût
d’un cen tre pour différen ts niveaux d’activité en distinguant
les charges fixes et les charges variables proportionnelles à
l’activité.
150
En exprimant le total du budget en fonction de l’activité
X, on obtient l’équation du budget flexible dont
l’expression générale est :
Y = VX + F , dans laquelle V représente le coût variable
unitaire de l’U.O et F représente le total des charges
fixes.
Dans notre exemple, l’équation du budget flexible est
Y = 40 X + 1000.
Le budget flexible sert à comparer les conditions
d’exploitation prévues et les conditions réelles.
151
Exemple de construction du budget flexible
Pour la section d’analyse précédente, le calcul du budget
flexible pour les hypothèses d’activité de 150, 200, 250
et 300 heures donne les résultats suivants :
Mon tan t des

Activités en heures machines
charges
150 200 250 300
Charges variables 6000 8000 10000 12000
Charges fixes 1000 1000 1000 1000
Total 7000 9000 11000 13000
Coût par U.O 46,66 45 44 43,33
DONT CV 40 40 40 40
CF 6,67 5 4 3,33
152
Il ressort de tableau qu’au niveau unitaire, le coût fixe
est variable et le coût variable est fixe.
3.1/ LES DIFFERENTS ECARTS
On distingue trois écarts partiels :
a- Ecart sur budget : c’est la différence entre les
charges réelles constatées d’une section d’analyse et
son budget pour l’activité réelle. Cet écart est dû à des
causes en général extérieures à l’entreprise. Il résulte
notamment de variations de prix.
153
b- écart sur l’activité : c’est la différence entre le
budget d’une section et le coût préétabli, pour
l’activité réelle. C’est un écart du à une sous-activité
ou à une suractivité de la section (imputation des
charges fixes)
c – écart sur rende ment : c’est la différence entre le
coût préétabli des unités d’œuvres réelles constatées
et le coût préétabli des unités d’œuvres imputées à la
production réelle.
Il reste bien entendu que la somme algébrique de ces
trois écarts est égale à l’écart global. 154
3.5: L’analyse des écarts :
Analyser un écart, c’est se poser la question si l’écart provien t :
-du fait de l’activité qui n’ a pas été celle prévue;
-du fait de la prévision de rendemen t qui n’ a pas été respectée,
le nombre d’U.O par unité de production n’étan t pas celui
prévu;
-d’autres causes, notammen t des variations de prix qui on t
conduit la réalité à s’écarter du budget.
Comme pour les écarts sur charges directes, ceux sur charges
indirectes peuven t être analysés par calcul et graphiquemen t
par représen tation vectorielle qui se prête encore mieux à ce
cas là.
155
Application 3 :
Pour une section d’analyse donnée, on dispose des
prévisions et réalisations suivantes :
Elémen ts Prévisions Réalisations
Nombre d’U.O 1000 900
Charges variables 5000
7000
Charges fixes 3500
Quan tités 100 95
produites
TAF : 1/Déterminer l’écart global

2/Analyser cet écart en mettant en évidence : écart sur budget/Écart sur
activité /Ecart sur rendement
On procédera à l’analyse par calcul.
156
Solution 3 :
1/ Analyse par calcul :
. L’écart global :
En désignant par X l’activité de la section considérée, en
U.O, on peut établir les équations suivantes :
*équation des coûts préétabli Y1= 8,5 X
*équation des budgets flexible Y2 = 5X + 3500
Calcul de l’activité préétablie As adaptée à la production
réelle :
As = 1000 x 95/ 100 = 950 U.O
EG = coût réel – coût préétabli adapté à la production réelle
= 7000 – 8,5x 950 = - 1075 (favorable)
157
L’écart global se décompose en trois écarts :
 L’écart su r budget :
E/ B = Coût réel – budget pou r l’activité réelle
= 7000 – [(5x900) + 3500] = -1000 (FAV)
L’écart su r activité :
E/ A = budget pou r l’activité réelle – coût préétabli pou r l’activité
réelle
E/ A = 5x900 + 3500 – (8,5 x 900) = 350 (DEF)
L’écart su r rendem en t :
E/ R = Coût préétabli pou r l’activité réelle – coût préétabli adapté à
la production réelle
= 8,5 x 900 – 8,5 x 950 = - 425 (FAV)
Vérification : EG = E/ B + E/ A + E/ R = -1000 + 350 -425 = -1075
(FAV)
158
TABLEAU RECAPITULATIF
ECART SUR FORMULES CALCUL ECART
BUDGET Coût réel 7000
- - - 1000
Budget pour l’activité [(5x900) + 3500
réelle = 8 000
ACTIVITE Budget pour l’activité [(5x900) + 3500
réelle = 8 000 +350
- -
Coût préétabli pour 8,5 x900 = 7650
l’activité réelle
RENDEMENT Coût préétabli pour 8,5 x900 = 7650
l’activité réelle -425
- -
Activité préétablie pour 8,5 x 950 = 8075
la production réelle
ECART GLOBAL -1075
159
FICHESDEREVISIONS
Chapitre 1– Le modèle de WILSON
Chapitre 2 – Budgétisation des
approvisionnements
Chapitre 3 – Les prévisions de ventes
Chapitre 4 – La gestion de production
Chapitre 5 – Les écarts sur coûts
Chapitre 6 – Les écarts sur résultat
160
Chapitre 1 – Le modèle de WILSON
 Ne laisse aucune place au hasard, tous les paramètres
son t connus.
 MIN (Coût de sto ckage + coût d’appro visio nne m e nt)
 Versio n sim ple : Q = quan tité op tim um ; N = Nb de
com m ande op tim um
 Coût de stockage (Cs) = Stock m oyen × coût de
possession (CP)
 Stock m oyen = Q/ 2 o u Dde / N × ½
 Coût possession = taux × coût achats o u Coût
 Coût de passation (Cp) = Nom bre de cde × coût
passation d’une cde
 Nom bre de com m ande = N o u Dde / Q
161
 Versio n dégre ssive : Chercher op tim um avec la sim ple
puis établir un tableau avec les rem ises.
 Versio n ave c pénurie : Ajou ter un coût de pénurie à la
version sim ple
 Coût de passation = Nom bre de cde × coût passation
d’une cde
 Coût de stockage = Stock initial / 2 × coût de possession
(CP) × taux service
 Taux de rup ture (Cr) = Coût de rup ture / Valeur stock
m anquan t
162
Stock initial (S) = Q × √(Cr / Cr+CP)
Taux de service (TS) = Cr / Cr+CP ou S/ Q2
Coût de pénurie = (Q2-S)/ 2 × Valeur stock
manquant × durée pénurie
Quan tité avec pénurie (Q2) = Q × √(Cr +Cp1)/ Cr
Durée pénurie = 1-TS
163
Chapitre 2 – Budgétisation
des approvisionnements
Stock d’alerte = Niveau de stock qui déclenche 1
co mmande
Stock de sécurité = Stock destiné à faire face aux
aléas de la de mande et de l’approvisionnement.
Stock actif = stock qui suffit à la prod° normale
2 méthodes : N fixe et Q variable
N variable et Q fixe
Utiliser la méthode de WILSON
164
Chapitre 3 – Lesprévisions de
ventes
165
Chapitre 8 – La gestion de
production
166
Chapitre 4 – Lesécarts sur coûts
167
Chapitre 7 – Lesécarts sur résultat
168

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Con train tes in ternes

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3° Estimation finale = correction des écarts

B) Budget des ven tes

C) Budget des frais de distribution

D) Analyse des écarts

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 Charges par types d’activité :

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