Sunteți pe pagina 1din 84

CUPRINS

ARMONIZAREA FISCALĂ ÎN U.E.

INTRODUCERE…………………………………………………………………………….3
CAPITOLUL I. SISTEMUL FISCAL COMUNITAR: OBIECTIVUL ARMONIZĂRII
FISCALE, CONCEPTE, INSTITUŢII, INTERDEPENDENŢE CU MEDIUL
ECONOMICO-SOCIAL…………………………………………………………………….5
1.1. Armonizarea politicilor fiscale în Uniunea Europeană este sau nu avantajoasă pentru
statele membre?..........................................................................................................................5
1.2. Suveranitatea fiscală în Comunitatea Europeană………………………………………..13
1.3. Noţiunea de politică fiscală şi sistem fiscal în uniunea europeană……………………...15
1.4. Instituţii comunitare cu atribuţii de politică fiscală……………………………………...18

CAPITOLUL II. ARMONIZAREA SISTEMELOR FISCALE ÎN COMUNITATEA


EUROPEANĂ: CONVERGENŢĂ FISCALĂ ABSOLUTĂ SAU COORDONARE
PERFECTĂ?..........................................................................................................................22
2.1. Delimitări conceptuale…………………………………………………………………..22
2.2. Teorii şi modele de armonizare fiscală…………………………………………………..25
2.3. Impozitarea directă în Uniunea Europeană - este posibil un sistem comun sau doar
coordonare?..............................................................................................................................29
2.3.1. Armonizarea cotelor de impunere asupra venitului corporaţiilor……………..32
2.3.2. Armonizarea bazelor de impunere asupra venitului corporaţiilor……………..33
2.3.3. Abordarea unei baze fiscale consolidate comune pentru Uniunea Europeană -
reacţii pro şi contra…………………………………………………………………………………36
2.3.4. Formule comune de repartizare a bazei fiscale corporative…………………...40
2.3.5. Posibilităţi viitoare de realizare a obiectivelor Comisiei Europene în proiectul
unei baze fiscale consolidate comune………………………………………………………..41
2.4. Posibilităţi de armonizare a fiscalităţii indirecte în Comunitatea Europeană…………...44
2.4.1. Armonizarea taxei pe valoarea adăugate în blocul comunitar………………...44
2.4.1.1. O Bază comună de impozitare……………………………………….44
2.4.1.2. Buget colector………………………………………………………..45
2.4.1.3. O propunere de cotă unică standard de TVA………………………..46

1
2.4.1.4 Cota redusă şi redusă de TVA în spaţiul comunitar - posibilităţi de
armonizare……………………………………………………………………………48
2.4.1.5. Reglementări comune privind scutirile de taxă pe valoarea adăugată în
Uniunea Europeană…………………………………………………………………..53
2.4.2. Posibilităţi de armonizare a accizelor la nivelul Comunităţii Europene………57

CAPITOLUL III. POZIȚIA ROMÂNIEI PRIVIND INDEPLINIREA


OBIECTIVELOR STRATEGIEI FISCALE ȘI PROPUNERI DE ARMONIZARE AL
MECANISMULUI FISCAL AL SPAȚIULUI COMUNITAR…………………………58
3.1. Poziţia României privind îndeplinirea obiectivelor strategiei fiscale propuse de Comisia
Europeană…………………………………………………………………………………….58
3.2. Propuneri de armonizare a mecanismului fiscal al spaţiului comunitar…………………61
3.2.1. Formele impunerii în ţările Uniunii Europene - comparaţii şi identificarea de
trăsături comune……………………………………………………………………………...61
3.2.2. Instrumentele impunerii ia nivelul Comunităţii Europene - direcţii de
armonizare fiscală…………………………………………………………………………….66
3.2.3. Asigurarea finalităţii procesului fiscal în statele membre prin intermediul
activităţii de urmărire şi percepere a impozitelor şi taxelor………………………………….71

CONCLUZII………………………………………………………………………………...73
BIBLIOGRAFIE……………………………………………………………………………82

2
INTRODUCERE

Dezvoltarea schimburilor comerciale internaţionale şi mobilitatea crescândă a


capitalurilor şi a persoanelor au reprezentat principalii factori care au reclamat nevoia
armonizării sistemelor fiscale ale ţărilor implicate.
Formarea uniunilor vamale în perioada postbelică şi paşii făcuţi în domeniul
integrărilor regionale au ridicat problema înlăturării barierelor ce existau în calea liberei
circulaţii a mărfurilor, capitalurilor şi persoanelor.
Încă de la apariţia ei în 1957 actuala Uniune Europeană şi-a propus acest obiectiv.
Realizarea lui presupunea, înainte de toate, crearea pieţei comune europene iar pentru ca ea să
funcţioneze trebuiau înlăturate obstacolele existente. Armonizarea vamală nu era dificilă,
existând experienţa Uniunii Belgo-Luxemburgheze şi a Beneluxului ce a succedat acesteia.
Un prim pas pe linia armonizării s-a realizat prin decizia din 1985 de ridicare a barierelor
legale referitoare la mobilitatea bunurilor, capitalurilor şi persoanelor, ce nu prevedea extinderea
competenţei autorităţilor comunitare asupra cheltuielilor şi încasărilor publice, chiar dacă ele
afectează alegerile private în privinţa localizării geografice a activităţilor economice. De altfel,
strategia în materie de integrare europeană deşi îşi propunea abolirea barierelor din faţa
schimburilor, presupunea minimizarea transferurilor de suveranitate spre organismele
comunitare.
Existând numeroase şi profunde eterogenităţi în anumite domenii ale acţiunilor
publice, demersul pragmatic şi progresiv adoptat a fost fondat pe principiul subsidiarităţii
care nu implică însă centralizarea competenţelor. În materie fiscală şi în politicile de alocare,
aplicarea acestui principiu presupune menţinerea deciziilor naţionale.
Ideea era aceea că fiscalitatea nu este un domeniu de competenţă comunitară.
Problemele fiscale nu figurau printre scopurile Comunităţii stipulate în articolul 2 al
Tratatului de la Roma, şi, până în anul 2000, la Tratatul de la Nice, ţările membre s-au opus în
permanenţă transferului de suveranitate în materie fiscală. Nici până astăzi, în ciuda
tentativelor de creare a unei eurotaxe, nu există încă un astfel de impozit comunitar, deşi
ideea aceasta este din nou de actualitate.
Cu toate acestea, Uniunea Europeană nu putea ignora fiscalitatea pentru simplul motiv că
aceasta aşeza o serie de obstacole în atingerea obiectivelor construcţiei comunitare. Măsurile
fiscale întreprinse de către statele membre pot frâna libera circulaţie a mărfurilor, serviciilor şi
capitalului în cadrul Uniunii. Ele pot, de asemenea, genera distorsiuni economice incompatibile

3
cu constituirea unui spaţiu economic unificat sau cu coordonarea politicilor economice în zona
euro.
Tratatul de bază, ghidat de o astfel de concepţie, avea prevederi exprese la problemele
fiscale în şapte din articolele sale. Primele patru sunt încorporate în capitolul intitulat
„Dispoziţiuni fiscale”.
Articolul 90 interzicea discriminările fiscale de orice fel, articolele 91 şi 92 interzic
subvenţiile fiscale pentru export, iar articolul 93 constituie baza juridică pentru armonizarea
fiscalităţii indirecte. Cel de-al cincilea articol fiscal (293) al Tratatului elimina dubla
impozitare în interiorul Comunităţii, iar articolele 25 şi 26 reglementează problemele vamale.
Numeroase alte articole au incidenţă fiscală. Este vorba în special de articolul 94 referitor la
armonizările legislative şi cel cu privire la fiscalitatea indirectă.
În ansamblul său, Tratatul, bazat pe echilibrul dintre principiul subsidiarităţii şi
intervenţia comunitară, confirmă menţinerea suveranităţii şi competenţei naţionale în
domeniul fiscal, dar cere autorităţilor comunitare să se preocupe de armonizarea sistemelor
fiscale.
De altfel, armonizarea fiscală se dovedea indispensabilă pentru asigurarea loialităţii în
competiţia pe piaţa comunitară, dat fiind faptul că regimul diferit de impozitare avea un
impact direct şi puternic asupra nivelului preţurilor şi asupra alegerii locaţiei pentru
activităţilor de producţie şi de distribuţie.

4
CAPITOLUL I
SISTEMUL FISCAL COMUNITAR: OBIECTIVUL ARMONIZĂRII
FISCALE, CONCEPTE, INSTITUŢII, INTERDEPENDENŢE CU
MEDIUL ECONOMICO-SOCIAL

1.1. Armonizarea politicilor fiscale în Uniunea Europeană este sau nu


avantajoasă pentru statele membre?
De la semnarea Tratatului de la Roma 1 şi până în prezent a trecut nu mai puţin de o
jumătate de secol, timp în care Uniunea Europeană s-a remarcat, fără îndoială, ca o forţă
economică impresionantă în întreaga lume. Cu toate acestea, întrebările privind procesul de
integrare europeană nu s-au sfârşit şi continuă să caute numeroase răspunsuri atât la nivelul
guvernelor ţărilor membre sau aflate în curs de aderare, a specialiştilor, precum şi cetăţenilor
din statele europene. De aceea, dilema privind beneficiile unui proces de armonizare fiscală a
ţărilor Europei nu încetează să fie de actualitate.
Procesul de integrare economică a statelor din Europa este puternic influenţat de două
aspecte: pe de-o parte, forţele pieţei care ghidează integrarea statelor în dorinţa acestora de a
deţine puterea pe piaţă prin bunurile, serviciile, capitalul şi munca specifice fiecărei naţiuni.
Din acest punct de vedere, scopul creării pieţei unice, respectiv integrarea pe o piaţă liberă,
fără frontiere, a fost urmărit în toate tratatele majore ale Comunităţii Europene şi acceptate în
mod unanim de toate statele membre. Încă din Tratatul de la Roma, un număr de măsuri
legislative au fost introduse cu succes pentru a realiza această armonizare a pieţelor din
Europa. Al doilea aspect vizează, bunăstarea ţărilor europene care a fost predominant
construită pe baza proiectelor naţionale. Fără îndoială, o arhitectură comună a economiilor
statelor membre prezintă avantaje certe, dar structurile bunăstării economice a diferitelor state
din Uniunea Europeană au fost mai ales de factură internă, bazate pe concepţii naţionale.
Cheltuielile publice şi opţiunile de politică fiscală s-au bazat adeseori pe modele generale şi,
de aceea, au putut fi influenţate de guvernările UE. Ori, tocmai o „armonizare a sectorului
public”2 a fost scopul urmărit de politicilor ţărilor din Europa.
Aşadar, problema care se dezbate are două faţete: prima reprezentată de continua
dezvoltare a integrării pieţei europene, şi a doua - interesele naţionale a politicilor economice

1
Tratatului instituind Comunitatea Europeană a fost semnat la Roma, în data de 25 martie 1957 şi a intrat în
vigoare la 1 ianuarie 1958.
2
Wicmann. K., Is harmonisation of tax policies between EU countries a good idea?, Gefle Coliege University,
1999. pg.l

5
în statele membre. Apreciez că aceasta este o problemă dificilă, pentru că activităţile
economice în scopul extinderii internaţionale nu sunt uşor de reglementat dacă se urmăresc
scopuri interne, naţionale. Globalizarea economica în Europa implică schimbări profunde ale
condiţiilor pieţei şi o redefinire a condiţionărilor politice existente, ia Uniunea Europeană,
limitele integrării europene au crescut dificultăţile cu care se confruntă guvernele naţionale în
a controla tranzacţiile economice şi implicaţiile fiscale. De aceea dilema „este armonizarea
fiscală benefică pentru statele Europei?” are răspunsul în clarificarea conflictului dintre
integrarea economică internaţională, pe de-o parte, având la bază forţele pieţei libere, şi
politicile naţionale, pe de altă parte, orientate înspre obiectivul asigurării bunăstării sociale.
Timpul a demonstrat că există o tendinţă evidentă de deplasare a capitalului şi a
reproductivităţii ridicate a muncii înspre acele ţări din interiorul şi exteriorul Uniunii
Europene unde fiscalitatea este mai redusă. Aceasta a reprezentat pentru ţările cu fiscalitatea
ridicată o presiune puternică asupra politicilor lor economice. Aşa s-a născut ideea unei
coordonări a politicilor fiscale, pe baza sugestiilor propuse de unele ţări UE şi aprobate de
Comisia Europeană. Arătând importanţa efectelor procesului de globalizare şi armonizare din
Uniunea Europeană, Paola Profeta3 aprecia că: „Globalizarea și integrarea internaţională
afectează structura fiscală. Aceste efecte sunt explicate de aşa-numitele „ipoteze de eficienţă”
(guvernele concurează pentru factori şi bunuri mobile) şi „ipoteze de compensare” (guvernele
extind raza de acţiune a asistenţei sociale de stat pentru a-i asigura pe cetăţeni împotriva
riscului economic crescător în ceea ce priveşte globalizarea).” Alţi autori subliniază că în
contextul competiţiei existenţe în interiorul Comunităţii Europene, discurile privind
armonizarea internaţională a sistemelor fiscale trebuie discutată, subliniind noţiuni precum
„globalizarea şi coordonarea politicilor fiscale”4.
Crearea monedei unice - euro - şi a Băncii Central Europene au reprezentat un prim
pas înspre o majoră coordonare a politicilor fiscale. Conexiunea reală creată de apariţia
monedei euro au accelerat procesul de armonizare fiscală şi din acest motiv politicile fiscale
au devenit priorităţi ale agendei pentru ţările UE. Concret, ţările cu presiuni fiscale ridicate au
fost îndrumate5 să înceapă reforme ale sistemelor lor fiscale care să determine o reducere a
impozitelor, în vederea alinierii acestora.

3
Profeta, Paola, Public finance and political economics in tax design and reforms, Londra, 2004, pg.69.
4
Targetti, F.., Globalisation and International Harmonisation of Tax Systems, University of Trento, School of
International Studies, 2004, pg.10.
5
în luna iulie 1998, Austria, o țară cu fiscalitate ridicată, a început să prezideze în Uniunea Europeană. Cu acest
prilej, ministrul de finanţe al Austriei, Rudolf Edlinger, a subliniat importanta conexiune dintre moneda unică şi
armonizarea politicilor fiscale. Aceasta a fost apreciată ca o recomandare către toţi miniştrii de finanţe din ţările
UE pentru a privi ca binevenită o extindere viitoare a Uniunii Europene.

6
Alături de cele prezentate anterior, se impune o analiză a comportamentului
indivizilor şi societăţilor în cadrul procesului de integrare economică. Într-o piaţă liberă,
plătitorii de impozite pot alege unde să trăiască şi să muncească. Opţiunile lor se vor baza,
fără îndoială, pe numeroase raţionamente, din care în analiza noastră ne interesează mai ales
unul: compararea sistemelor fiscale. Ţările cu mari presiuni fiscale vor fi sancţionate, pentru
că cetăţenii acestor state vor părăsi teritoriul statelor cu fiscalitate excesivă. În mod evident,
ţările cu presiuni fiscale reduse vor fi preferate deoarece indivizii urmăresc să obţine o
productivitate ridicată a muncii lor. Aceste opţiuni bazate pe aşa-numita „competiţie
instituţională”6 sunt rezultatul procesului de integrare economică, dar comportamentul
indivizilor nu este atât de simplist. În alegerile făcute de indivizi, alături de perspectiva
cotelor scăzute de impozitare, ei sunt influenţaţi de mai multe variabile.
Analizând comportamentul persoanelor fizice, cetăţeni ai statelor membre ai Uniunii
Europene, Kurt Wicmann7 aprecia că deciziile acestora sunt determinate şi de „condiţionări
ale echilibrului Wicksellian”. Acest echilibru Wicksellian explică de ce, în cazul a două
comunităţi locale, apropiate geografic una de cealaltă, dar cu cote de impozitare diferite,
cetăţenii aleg una dintre aceste localizări. Explicaţia acestui fenomen este următoarea:
Wicksell consideră că un individ nu este înclinat să plătească impozite ridicate care
corespund cererii sale de servicii publice. Serviciile publice totale de care individul
beneficiază pe parcursul unui ciclu de viaţă înseamnă plăţi periodice de impozite. Aşteptarea
fiecărui individ este ca cele două fluxuri, de-a lungul unui ciclu de viaţă, să fie egale. Dacă
aşteptările sale nu sunt răsplătite, individul va refuza să accepte o presiune fiscală ridicată şi
alternativa imediată este de a se muta într-o zonă cu impozite reduse. În legătură cu aceste
explicaţii. Aşa cum s-a arătat în capitolul anterior, indivizilor le este dificil să coreleze plata
unui impozit de utilităţile publice primite în schimbul renunţării, prin impozit, la o parte din
venitul propriu. În general, cele două aspecte: plata impozitului şi încasarea de servicii
publice nu sunt privite împreună de contribuabili. Această analiză depinde şi de educaţia
fiecărui individ şi de diverse alte variabile care nu simt de ordin fiscal. În general, fiecare
individ îşi urmăreşte propriul interes, iar în condiţiile unei pieţe libere, are posibilitatea de a-
şi exprima propriile opţiuni, folosind în favoarea sa competiţia instituţională.
Revenind la teoria echilibrului, Wicksell apreciază că un individ solicită un nivel înalt
de protecţie socială, de şcolarizare pentru copii săi, facilităţile unui transport public foarte
bun şi alte servicii de acest fel, iar în schimbul acestor lucruri, este dispus să achite un
6
Wicman, K., op.cit, pg.2.
7
Wicman, K., idem, pg.2.

7
impozit mai ridicat. Neasigurarea unor astfel de utilităţi în schimbul plăţii impozitului duce la
producerea unui „dezechilibru Wicksellian”. Un exemplu8 de astfel de aranjament a fost în
Suedia, în perioada anilor 1950-1960.
Experienţa practică arată următoarele: în Suedia în anii '90, s-a înregistrat un nivel
înalt al presiunii fiscale, ajungând la o cotă de 2/3 (două treimi) a veniturilor fiscale din PIB.
Această fiscalitate excesivă a determinat servicii publice pentru un larg segment al populaţiei,
guvernarea suedeză apreciind că, deoarece consumă bunuri şi servicii publice, indivizii sunt
dispuşi să plătească pentru ele. Cu toate acestea, o parte din societăţi şi dintre persoanele
fizice au plătit impozite, dar nu au beneficiat de utilităţi publice. Efectul unor astfel de măsuri
a fost un adevărat exod al plătitorilor de impozite, societăţi şi indivizi, din Suedia. S-a
observat că societăţile şi-au mutat sediile şi departamentele în alte ţări din Uniunea
Europeană, şi, uneori, chiar din afara Uniunii Europene. În interiorul UE, ţările preferate 9 au
fost: Luxemburg, Marea Britanie şi Irlanda, ca locaţii preferate, dar şi ţări precum: Finlanda,
Danemarca, Germania şi Franţa. O alternativă la mutările directe a fost găsită în anul 1998,
prin reglementări privind fuziunea cu o societate străină, ajungându-se caprin fuziunile
societăţilor suedeze să se atingă cifre record de 55 bilioane $ SUA10.
Deplasările indivizilor dinspre şi înspre Suedia ne oferă aşadar o importantă temă de
reflexie. Aceleaşi fenomene se întâlnesc şi în ţări, precum Franţa sau Germania, însă aceste
ţări sunt departe de a dezvolta asemenea fenomene ca şi Suedia. În dorinţa cetăţenilor UE de
a-şi găsi echilibrul Wickselian se manifestă un influx de muncă cu o calificare şi cu o
productivitate redusă, în timp ce grupuri tot mai mari a muncii mobile şi cu educaţie ridicată
părăsesc anual Suedia. Aceste fenomene vor determina noi structuri fiscale. Deoarece
structura forţei de muncă în Suedia va avea venituri mici, structura fiscală va deveni
asemănătoare cu cea din Germania sau Portugalia, de exemplu, unde se utilizează un impozit
direct, semnificativ şi cu cote scăzute pe venit, dar un impozit ridicat pe bunuri şi servicii.
Această schimbare de politică fiscală se explică prin preocuparea actuală a guvernelor de a
răsplăti prin politica lor financiară muncitorii cu venituri scăzute, ceea ce determină deplasări
ale acestor grupuri. Prin politica fiscală se poate, în acest fel, să se recreeze structura
naţională a forţei de muncă, ceea ce va forţa politica financiară într-o nouă direcţie spre a
obţine un sistem fiscal performant într-o economie din Uniunea Europeană. Necesitatea
8
Un alt exemplu de comunităţi locale învecinalc cu cote de impozitare diferite şi cu deplasări normale a
populaţiei între ele sunt ţările din SUA. dar aici competiţia fiscală nu justifică mutări de indivizi şi societăţi
dintr- un stat într-altul.
9
Wicman, K., op.cit., pg.3.
10
Wicman, K., op.cit. pg.4.

8
armonizării sistemelor fiscale va face ca prin uniformitatea din Comunitatea Europeană
aceste fenomene să nu fie puternic resimţite.
Acestea sunt motivele pentru care problematica armonizării fiscale în Uniunea
Europeană trebuie soluţionată. Aşadar, dacă pentru aceste aspecte prezentate nu sunt găsite
variante şi soluţii, guvernele din ţările Uniunii Europene sunt confruntate cu aşa-numita
competiţia instituţională. Prin urmare, ele trebuie să facă faţă unor responsabilităţi crescute
pentru a oferi utilităţi publice considerabile, dar cu impozite cât mai scăzute, în condiţiile
unei forţe de muncă mobile şi a unor factori de producţie mobili. Aceste fluxuri generează
variaţii importante în încasările fiscale. În plus, ţările UE trebuie să corespundă criteriilor
impuse prin Tratatul de la Maastricht. În anul 1991, s-a decis ca nici o ţară cu un deficit
guvernamental mai mare de 60% din PIB să nu fie calificată, într-o politică monetară
comună. Practica a făcut din nou schimbări de situaţie. În perioada anilor '90, veniturile din
impozite au scăzut, iar cheltuielile au crescut considerabil, iar, în aceste condiţii s-a observat
că, doar Luxemburgul a mai putut îndeplinit condiţiile stabilite prin tratatul de la Maastricht
şi a fost calificată în anul 1999. De aceea, aceste criterii au fost ulterior relaxate, pentru a fi
acceptate anumite excepţii, cum este cazul ţărilor Italia şi Belgia care au înregistrat deficite
guvernamentale duble.
Se poate trage aşadar concluzia că, în condiţiile unor criterii stricte şi rigide,
guvernele sunt inadaptate, prin strategiile lor fiscale, unui control strict al impozitelor şi
politicilor de cheltuieli. Un alt fenomen care se manifestă în condiţiile unor impozite excesive
este că apare şi se dezvoltă economia subterană, deoarece majorarea impozitelor, taxelor şi a
contribuţiilor sociale, combinate cu creşterea activităţii de reglementare statală atrage după
sine dezvoltarea forţelor ce determină dimensiunea economiei „negre”.
Armonizarea impozitelor în Uniunea Europeană se arată, în condiţiile prezentate
anterior, ca singura soluţia viabilă pentru a corecta aceste fenomene. În anul 1999, guvernele
ţărilor UE aveau însă poziţii diferite privind armonizarea fiscală, urmărindu-şi interesele
proprii, pe baza nivelului de impozitare specific pentru fiecare. Concret 11, împotriva
armonizării se manifestau următoarele ţări: Marea Britanie, Irlanda, Spania, Suedia,
Danemarca, Luxemburg şi Olanda, deşi dintre acestea doar Marea Britanie, Irlanda şi
Luxemburg înregistrau cote mai reduse de impozitare. Pentru armonizarea fiscală din UE se
arată interesate ţări, precum: Germania şi Franţa (ambele cu fiscalităţi ridicate), dar şi
Finlanda şi Italia, cu cote impozite reduse, precum şi Austria şi Belgia (cu presiuni fiscale

11
Wicman, K., op.cit. pg.7.

9
mari). Dintre acestea o poziţie categorică în favoarea procesului de armonizare fiscală era
exprimată de Germania şi Franţa.
Comisia Europeană îşi defineşte poziţia, evident, în favoarea armonizării politicilor
fiscale din Uniunea Europeană. Încă din decembrie 1989, Comisia Europeană susţinea că este
necesară o consultare la nivel înalt între guvernele UE pentru identificarea zonelor cu
competiţie fiscală nocivă. Impozitele armonizate prezintă, pentru Uniunea Europeană,
avantaje12 diverse:
În relaţia cu politica monetară comună: moneda unică determină deplasări ale
bunurilor, serviciilor şi factorilor în UE, ceea ce încurajează competiţia fiscală între guvernele
ţărilor membre. Dacă competiţia de pe piaţa internă a UE egalizează preţurile factorilor peste
tot în UE, diferenţele între preţurile neegale vor deveni relativ mai importante. Cererea pentru
o alternativă la politicile fiscale va deveni mai mare, din cauza mobilităţii pronunţate. În
aceste condiţii, se vor manifesta adevărate crize fiscale în unele ţări din Comunitatea
Europeană. Pentru acesta, Comisia va trebui să instituie şi să controleze procesul armonizării
impozitelor;
 armonizarea politicilor fiscale este complementară politicii comune monetare: adică
nu este în competiţie directă cu formularea obiectivelor monetare. Obiectivele politicii
monetare nu sunt afectate de armonizarea impozitelor în UE. Împreună cu Comisa
Europeană, Banca Central Europeană formează o „axă a puterii”, ceea ce va mări
accesul la informaţii cu efecte benefice asupra politicii monetare.
Deosebit de importantă este însă soluţionarea problemelor 13 de armonizare fiscală în
Comunitatea Europeană. Încercând o clasificare a acestora, ele sunt următoarele:
 probleme de ordin tehnic-politic, reprezentate de diferenţele dintre structurile fiscale
naţionale. De exemplu, ţările anglo-saxone se bazează mai ales pe impozitul pe
venitul global, în ciuda problemelor dificile de armonizare (matematice, de calcul) a
unor astfel de cote de impozitare. Ţări, precum: Franţa, Germania, Belgia, Italia,
Olanda şi Spania alocă o parte importantă din venitul lor pentru cheltuielile de
protecţie socială.
 diferenţe între impozitele locale şi impozitele centrale în diferite ţări membre.
Impozitele locale sunt dominante în ţările scandinave, precum şi în ţările cu limbi

12
Wicman, K., op.cil. pg.8.
13
Wicman, K., op.cit. pg.8-9.

10
germanice: Germania, Austria, Elveţia. Celelalte state din Uniunea Europeană se
bazează pe politici fiscale cu decizii luate la nivel central.
 diferenţe între impozitele directe şi cele indirecte, care reflectă diferenţe de psihologie
între ţările UE. Impozitele indirecte reprezintă ponderea importantă a veniturilor
fiscale în ţări, precum: Irlanda, Grecia, Portugalia şi Austria.
 diferenţe între plătitorii de impozite şi taxe. Ţările cu fiscalitate ridicată (Germania,
Franţa, Suedia) utilizează veniturile lor fiscale pentru finanţarea cheltuielilor de
protecţie socială, de care beneficiază plătitorii de impozite. La celălalt pol, se situează
ţări, precum Marea Britanie sau Irlanda, care consideră că impozitele reduse
favorizează crearea de locuri de muncă, prin creşterea angajărilor.
 costurile de administrare a impozitelor sunt diferite de la ţară la ţară. Orice politică
fiscală implică schimbări şi ajustări, care presupun costuri considerabile pentru
indivizi şi societăţi.14
Procesul globalizării determină un impuls puternic pentru deplasările de factori. Acest
fenomen s-a declanşat încă de la mijlocul anului 1980. Din aceste motive discuţiile privind
armonizarea fiscală în Uniunea Europeană s-au accentuat. Însă, se observă că ţările unde
presiune fiscală este ridicată sunt foarte active în ceea ce priveşte problemele de armonizare,
ceea ce arată că perspectiva politicii fiscale a Uniunii Europene se îndreaptă - ne rezultat mai
degrabă cu impozite ridicate, decât reduse. Armonizarea rezolvă problema deplasărilor în
interiorul UE, care va fi în viitor redusă, lipsind argumentul fiscal, armonizarea nu rezolvă
problema mutărilor în exteriorul Uniunii. Argumentul contra acestei probleme va fi probabil
oferta de utilităţi publice bogată de la guvernele ţărilor UE.
Probleme grave ale politicii fiscale din majoritatea ţărilor membre nu pot fi rezolvate
printr-o politică fiscală comună. Probleme actuale în ţările UE sunt supradezvoltarea
sectorului public şi automat, supraimpozitarea cetăţenilor Europei comune. Urmărindu-şi
interesele proprii, indivizii îşi ajustează propria presiune fiscală prin sustragerea sau evitarea
impozitelor, pentru ca astfel să plătească impozite la nivelul consumului propriu de bunuri şi
servicii publice. De altfel, în toate ţările din Uniunea Europeană, ponderea mii fiscale în P1B
este destul de mare. Armonizarea fiscală urmăreşte corectarea opțiunii cetăţenilor UE de a se
deplasa în vederea evitării unei impozitări sau/şi de a se îndrepta spre economia subterană.

14
Cosma, D., Bâzoi, C. G., Elemente comparative privind regimul fiscal al IMM-urilor în România, Franţa,
Austria, Spania şi Ungaria, Sesiunea de Comunicări Ştiinţifice, Buziaş, 2002, P. 115

11
Aceasta înseamnă asigurarea unei protecţii a indivizilor în faţa oportunismului fiscal
guvernamental15.
Alte opinii vizează creşterea costurilor statelor comunitare, rezultate din procesul de
globalizare economică din Uniunea Europeană, în condiţiile obligaţiei de reducerea a
deficitelor bugetare, stabilită de Tratatul de la Maastricht, care evident poate fi realizată prin
scutirea cheltuielilor publice sau/şi prin maximizarea veniturilor, în condiţiile limitării
presiunii fiscale. O astfel de teorie este16 următoarea: „constituirea Uniunii Europene
presupune o serie de costuri din partea ţărilor membre pentru susţinerea politicilor
comunitare, costuri care, în cea mai mare parte a lor, se regăsesc în cheltuielile publice ale
satelor respective. Internaţionalizarea economiei are ca rezultat, printre alte consecinţe,
intensificarea concurenţei. Ca urmare a acestui fapt, economiile naţionale sunt mai expuse la
influenţele economiei mondiale. Acest lucru conduce la măsuri contradictorii. Pe de o parte,
sunt necesare măsuri de sprijinire a agenţilor economici de către stat prin reducerea
impozitelor şi a contribuţiilor la asigurările sociale pentru a fi reduse costurile de fabricaţie.
Pe de altă parte, statele sunt nevoite să sprijine ramurile strategice prin acordarea de
subvenţii şi alte facilităţi care, în fond, sunt cheltuielile publice.”
Concluzia evidentă este că structurile bunăstării statelor Uniunii Europene vor trebui
reconsiderate în mod fundamental. Dacă nu se pot finanţa, cetăţenii vor spune politicienilor
că nu îi mai realeg. Prin urmare, în cadrul procesului de reconstrucţie, competiţia fiscală
dintre statele membre este valoroasă.
Apreciez că armonizarea politicilor fiscale a statelor membre este o ideea foarte bună,
dar că realizarea acestui proces trebuie să se finalizeze la un nivel mediu de impozitare şi să
nu determine o supraimpozitare a cetăţenilor şi societăţilor din Uniunea Europeană. În caz
contrar, deşi se va asigura o relativă stabilitate a tuturor factorilor mobili în interiorul
Comunităţii Europene, se vor manifesta presiuni puternice de deplasare în exteriorul UE,
perspectiva posibilă fiind Statele Unite ale Americii. Acest lucru generează pierderi de
încasări fiscale şi implicit deficite bugetare pentru guvernele ţărilor UE, iar criteriile stabilite
prin tratatul de la Maastricht devin astfel intangibile.
1.2. Suveranitatea fiscală în Comunitatea Europeană
15
Posibilitatea deplasărilor indivizilor spre acele zone geografice care corespund opţiunilor lor (de a achita cel
mai scăzut impozit, dar şi de a beneficia de utilităţi publice) determină subminarea poziţiei monopoliste a
guvernelor în deciziile lor de politică fiscală. Guvernele vor trebui să-şi reconceapă strategiile lor fiscale, pentru
ca indivizii să deveni mai motivaţi să se îndrepte către astfel de politici. Aceste semnale democratico transmise
de piaţă vor duce de asemenea ia tendinţa de reducere a economiei subterane, prin transferarea activităţilor spre
canalele legale.
16
Hoanţă, N., Economie şi finanţe publice, Ed. Polirom, Bucureşti, 2000, pg. 143-144.

12
În cadrul Comunităţii Europene, politica fiscală a fost considerată 17 întotdeauna de
către Comisia Europeană18 ca fiind un simbol al suveranităţii naţionale, deoarece cu ajutorul
fiscalităţii, guvernele îşi pot procura venituri şi astfel, îşi realizează politicile proprii.
Noţiunea de suveranitate fiscală cunoaşte în prezent o nouă abordare, determinată de
integrarea politicilor fiscale ale statelor membre a Uniunii Europene în contextul politicii
generale a Comunităţii Europene19 în vederea realizării Europei Unite. Politica fiscală este
vitală pentru toate ţările din Uniunea Europeană, dar impactul acesteia poate depăşi graniţele
naţionale, iar acţiunile unei ţări pot determina efecte asupra altor ţări. De aceea, este
important ca statele membre ale Uniunii Europene să coopereze în domeniul politicii fiscale
şi să urmărească armonizarea legislaţiilor lor fiscale.
Ca regulă generală20, fiecare stat are dreptul de a institui şi încasa impozite pe teritoriu
aflat sub suveranitatea sa. Acest drept este numit suveranitate fiscală şi reprezintă „libertatea
fiecărei ţări de a-şi stabili propriul sistemul fiscal, de a defini impozitele care alcătuiesc acest
sistem, de a preciza subiecţii impunerii, de a determina baza de impozitare, de a dimensiona
cotele de impunere, de a fixa termenele de plată, de a acorda înlesniri fiscale, de a stabili
sancţiuni fiscale, de a institui căi de atac şi procedura de soluţionare a litigiilor fiscale. Cu
titlu de excepţie, există anumite organizaţii supranaţionale, care au competenţa de a percepe
impozite pe teritoriul aflat sub jurisdicţia lor. Astfel, Comunitatea Europeană, în cadrul
procesului de integrare economică, a desfiinţat barierele vamale dintre statele membre şi a
instituit un tarif vamal comun, care se aplică în relaţiile dintre statele membre. Toate
încasările din taxe vamale, o cotă din taxa pe valoarea adăugată, precum şi alte resurse
fiscale, percepute în Uniunea Europeană, sunt venituri ale bugetului comunitar”21.
Pentru a nu perturba funcţionarea pieţei interne a UE, sistemele fiscale naţionale
trebuie să fie astfel concepute încât să fie cât mai neutre cu putinţă. De aceea, taxele vamale
au fost abolite, aceasta contribuind la „realizarea uniunii vamale, ceea ce a implicat
interzicerea în comerţul între statele membre a taxelor vamale şi a altor taxe cu efect

17
Leonard, D., Ghidul Uniunii Europene, Editura Teora, Bucureşti, 2001, pg.100.
18
European Commission, lax policy in the European Union, Luxemburg, Office for Official Publications of the
European Communities, 2000, pg.3,
19
În cadrul acestui referat, termenii „Uniunea Europeană” (UE) şi „Comunitatea Europeană” (CE) vor fi
utilizaţi cu aceiaşi sens. Această sugestie de folosire a acestor termeni ca având acelaşi înţeles se regăseşte la
Dick Leonard (op.cit., pg.9) care consideră că „CE a devenit UE în noiembrie 1993, când a intrat în vigoare
Tratatul de la Maastricht”.
20
Condor, I., Drept fiscal Evitarea dublei impozitări internaţionale. Regia Autonomă „Monitorul Oficial”,
Bucureşti, Bucureşti, 1999, pg.31.
21
Condor, I„ idem, pg.31-32.

13
echivalent”22. Acelaşi obiectiv (al bunei funcţionări a pieţei unice) a fost avut în vedere la
adoptarea taxei pe valoarea adăugate, deşi încă de la introducerea acestui impozit, statelor
membre li s-a permis să îşi stabilească propriile cote de impozitare23.
Odată ce piaţa internă a devenit o realitate în Comunitatea Europeană, consumatorii
au putut să cumpere după propriile alegeri orice bunuri din statele membre, tară a mai fi
nevoiţi să plătească taxe vamale. Diferenţele dintre cotele de impozitare pentru diferite bunuri
au avut ca efect o diversificare a afacerilor. Această multiplicare a producţiei şi distribuţiei a
avut numeroase repercursiuni economice şi un mare impact social. Aceasta este explicaţia
faptului că armonizarea impozitelor indirecte a fost considerată o prioritate pentru politica
fiscală a Uniunii Europene.
Spre deosebire de acestea, la o primă privire, impozitele directe nu au determinat
necesitatea de a fi armonizate. Timpul însă a demonstrat că şi în acest domeniu este nevoie de
coordonare, deoarece oamenii pot alege să trăiască şi să muncească în acele ţări în care
impozitele şi taxele sunt mai scăzute, iar societăţile au de asemenea tendinţa de a-şi reduce
povara fiscală, ceea ce în final afectează competitivitatea dintre statele membre ale Uniunii
Europene.
Acestea sunt problemele care urmează a fi analizate, în paralel cu o aprofundare a
fundalului fiscalităţii în Uniunea Europeană, atât în termenii UE, cât şi ai politicilor naţionale,
examinându-se diferite tipuri de impozite şi sisteme fiscale.
Ca punct de plecare în studierea acestor aspecte, trebuie să rămână realitatea că, cu
toate că politica fiscală a Uniunii Europene îşi poate stabili noi priorităţi în viitor, direcţiile
sale de bază vor rămâne întotdeauna aceleaşi: să asigure faptul că fiscalitatea din statele
membre nu are un impact nedorit asupra altor state şi de a asigura o suveranitate reală a
cetăţenilor UE în această acţiune comună a statelor membre.
Consider că politica fiscală naţională nu mai poate fi privită în mod izolat, ci ca fiind
parte a unui context mai amplu, determinat de obiectivele de integrare europeană, iar statele
membre trebuie să îşi crească eforturile în a-şi adapta propriile sisteme fiscale la nevoile
actualelor schimbări economice, politice şi sociale care caracterizează zona Uniunii
Europene. În concepţia noastră, importanţa politicii fiscale a Uniunii Europene reiese din
capacitatea acesteia nu numai” de a nu perturba piaţa unică europeană, ci de a contribui la
22
Manolescu, O., Drept comunitar, Editura AII Beck, Bucureşti, 2001, pg.165.
23
Ca nivel al cotei de impunere, în Uniunea Europeană, TVA variază de la o ţară la alta. În majoritatea statelor
membre, s-a optat pentru aplicarea mai multor cote de impunere a TVA. Cu doar două excepţii (Danemarca ş:
Marea Britanie), celelalte ţări UE aplică două sau trei cote. Astfel, în Belgia, Finlanda, Grecia, Spania şi Suedia
se aplică trei cote de TVA şi anume: una normală şi două reduse.

14
buna funcţionare acesteia. Politica fiscală a Uniunii Europene, ca parte integrantă a politicii
generale a Comunităţii Europene, trebuie să asigure îndeplinirea scopurilor prevăzute în
cadrul articolului 2 al Tratatului CE: realizarea, în întreaga Comunitate, a unei dezvoltări
armonioase, echilibrate şi durabile a activităţilor economice, a unui nivel înalt al ocupării
forţei de muncă şi al protecţiei sociale, promovarea unei creşteri durabile şi neinflaţioniste, a
unui grad înalt de convergenţă a performanţelor economice, asigurarea unui nivel al protecţiei
şi al îmbunătăţirii calităţii mediului, creşterea nivelului de trai şi a calităţii vieţii, coeziunea
economică şi socială şi solidaritatea între statele membre.

1.3. Noţiunea de politică fiscală şi sistem fiscal în uniunea europeană


În literatura de specialitate nu s-a întâlnit o definiţie explicită a termenilor de „politică
fiscală a Uniunii Europene” şi „sistemul fiscal al Uniunii Europene”. Dacă politica fiscală a
unui stat reprezintă opţiunea guvernului unei ţări în materie de impozite şi taxe sau ansamblul
reglementărilor unei ţări pentru stabilirea impozitelor şi taxelor, în vederea asigurării
resurselor necesare efectuării cheltuielilor publice, la nivelul Comunităţii Europene această
definiţie nu poate fi utilizată. Uniunea Europeană nu poate fi privită în mod simplist, la fel ca
un stat oarecare.
Există două puncte de vedere: de-a lungul timpului, concepţiile privind Uniunea
Europeană au fost împărţite în două puncte de vedere: prima consideră Comunitatea
Europeană ca fiind organizată ca o confederaţie, respectiv o uniunea de state independente, în
această idee, Comunitatea este o organizaţie supranaţională şi prin urmare politica fiscală de
la nivelul Uniunii Europene nu urmăreşte aceleaşi obiective ca şi politica fiscală a unei
naţiuni. Aşadar, o definire a politicii fiscale a Uniunii Europene, similar ca pentru o naţiune
independentă, în acest context, este eronată. De aceea, nu putem spune că politica fiscală
comunitară reprezintă opţiunea decidentului public de a-şi stabili impozitele, taxele, celelalte
contribuţii sociale, în vederea realizării politicii sale de venituri şi cheltuieli publice. Privind
Uniunea Europeană ca pe o confederaţie, se defineşte politica fiscală comunitară drept un
ansamblu de politici fiscale naţionale, coordonate între ele în cadrul unui spaţiu bine
definit (zona UE)24, în scopul obţinerii compatibilităţii impozitelor statelor membre, în
vederea asigurării bunei funcţionării a pieţei comune. De altfel, conform tratatelor
comunitare, Uniunea Europeană nu are puterea de a crea sau de a percepe impozite şi taxe, ci
ea are doar în rol subsidiar în privinţa impozitelor.

24
Delimitarea spaţiului geografic este întâlnită în literatura de specialitate prin expresia „zona UE”.

15
Pentru realizarea unei integrări şi a unei Uniuni Economice depline, instituţiile
europene au elaborat un set de norme juridice care completează şi asigură concretizarea
prevederilor Tratatului Comunităţii Europene şi care formează ceea ce se numeşte drept fiscal
comunitar. Nu se poate discuta despre sistemul fiscal al Uniunii Europene fără menţionarea
noţiunii de drept fiscal comunitar prin care se înţelege „ansamblul coerent al normelor
juridice emise de instituţiile Uniunii Europene cu scopul de a asigura controlul comunitar
asupra fiscalităţii naţionale a statelor membre (şi a celor aflate în curs de aderare), de a se
înfăptui polica de armonizare fiscală la nivelul tuturor ţărilor comunitare şi de a se
implementa mecanismele contencioase legate de aceste aspecte.”25
O altă concepţie priveşte curentul actual, care se definitivează însă treptat-treptat. Este
vorba de abordarea sistemului fiscal comunitar din perspectiva federalismului fiscal. Desigur
dacă se vizualizează Uniunea Europeană ca fiind o federaţie şi se apreciază politica fiscală ca
fiind aceea a unui stat federal, bazat pe trei niveluri de organisme administrative: federale,
statale şi locale, definiţia politicii fiscale din Uniunea Europeană devine similară celei
naţionale. Respectiv: Politica fiscală a Uniunii Europene reprezintă ansamblul
reglementărilor privind stabilirea şi perceperea impozitelor, taxelor şi a celorlalte resurse
fiscale ale Comunităţii Europene. Împărtăşesc ideea federalismului fiscal, dar cu rezerva
precizată în paragraful anterior: în prezent, Uniunea Europeană nu are capacitatea de a crea
impozite, această responsabilitate fiind lăsată în seama statelor membre. Prin urmare, în
conţinutul expresiei „stabilirea şi perceperea impozitelor”, se urmăreşte doar la identificarea
şi procurarea resursele financiare aflate la dispoziţia Comunităţii, respectiv: taxele vamale
asupra importurilor externe Uniunii Europene, impozitele agricole, accize, un procent din
taxa pe valoarea adăugată, calculate pe baze armonizate.
O altă abordare a definiţiei fiscalităţii comunitare este următoarea: Prin politica fiscală
a Uniunii Europene se urmăreşte stabilirea volumului şi provenienţa resurselor de alimentare
a fondurilor Comunităţii şi realizarea obiectivele urmărite, cu precizarea mijloacelor de
îndeplinire a acestora. Astfel de definiţie, deşi simplistă, este una exactă, deoarece în mod
evident că prin politica fiscală a UE se asigură resursele proprii ale Comunităţii, conform
articolului 269 din Tratatul CE, „fără a aduce atingere altor venituri”. Sistemul propriu de
resurse al Comunităţii Europene este hotărât de către Consiliu, cu unanimitate de voturi, la
propunerea Comisiei şi după consultarea Parlamentului European. Aceste resurse sunt
utilizate pentru acoperirea cheltuielilor Comunităţii, în vederea îndeplinirii obiectivelor
25
Minea, Ş.M., Coastaş, C.F., Fiscalitatea în Europa la începutul mileniului III, Ed. Rosetti, Bucureşti, 2006,
pg. 310-311.

16
stabilite prin politicile generale ale Uniunii Europene, cheltuieli care sunt prevăzute prin
Tratatul CE26 sau prin acte adoptate în virtutea acestui tratat.
Se impune o precizare, dincolo de aceste definiţii enunţate anterior: Politica fiscală
actuală a Uniunii Europene este de fapt un proces de coordonare (aflat în plină
desfăşurare) a tuturor politicilor fiscale a statelor membre, care îşi păstrează suveranitatea
fiscală, iar aceste state printr-un efort considerabil, încearcă să stabilească structuri
similare ale unei politici fiscale, axate pe elementele definitorii dacă nu identice, cel puţin
apropiate. Nu putem vorbi de o politică fiscală comună a statelor membre la nivelul Uniunii
Europene, ci doar de un proces de armonizare a politicilor fiscale a statelor membre. Acesta
înseamnă coordonarea impozitelor la nivelul Uniunii Europene pentru a asigura
compatibilitatea acestora şi nu o reglementare unitară a impozitelor în UE.
În acelaşi fel trebuie privit şi sistemul fiscal în Uniunea Europeană, fie ca o colecţie
de sisteme fiscale naţionale (în contextul ideii de confederaţie), fie ca un sistem fiscal unic (in
contextul federalismului fiscal). Deşi departe încă de a fi transpusă în practică această ultimă
variantă, admiţând-o, totuşi, în mod forţat pentru momentul actual, se vizualizează sistemul
fiscal comunitar ca un sistem fiscal al statelor unite ale Europei, imitând modelul SUA. În
acest context, se defineşte sistemul fiscal din Uniunea Europeană ca un ansamblu de decizii,
prin care se realizează influenţarea considerabilă a sistemelor fiscale a ţărilor membre ale
Uniunii Europene şi se asigură compatibilitatea acestora, în scopul realizării obiectivelor
stabilite prin tratatul Comunităţii Europene.
Aşadar, politica fiscală la nivelul Comunităţii Europene trebuie să se axeze în
principal pe rezolvarea, în viitorul apropiat, a două mari probleme: problemele fiscale actuale
existente între statele membre ale Uniunii Europene şi probleme specific comunitare. În
prima categorie se includ dificultăţile fiscale generate de pericolul dublei impozitări şi a
evaziunii fiscale, alături de problematica utilizării nediscriminatorii a impozitelor la nivelul
ţărilor UE, iar în cea de-a doua categorie trebuie subliniat că în interiorul Uniunii Europene
politica fiscală trebuie să ţină cont de relaţiile interstatale care se manifestă pe o piaţă unică
unde libera circulaţie este deplină.
26
Tratatul CE reprezintă Tratatul instituind Comunitatea Europeană (noua denumire este Tratatul CEE, adică
Tratatul instituind Comunitatea Economică Europeană) semnat la Roma, la 25 martie 1957, intrat în vigoare la 1
ianuarie 1958. După semnare, tratatul a cunoscut numeroase modificări prin: Actul Unic European din 17-28
februarie 1986, Tratatul privind Uniunea Europeană (cunoscut ca Tratatul de la Maastricht) din 7 februarie 1992
şi Tratatul de la Amsterdam din 2 octombrie 1997, cât şi prin numeroase acte normative speciale, precum
Tratatul de fuziune a executivelor din 1965, Tratatele care modifică anumite poziţii bugetare. Tratatul a mai fost
modificat cu ocazia extinderii Comunităţii Europene, prin Actele de aderare din 22 ianuarie 1972 (aderarea
Danemarcei, a Irlandei şi a Marii Britanii), din 28 mai 1979 (aderarea Greciei), din 12 iunie 1985 (aderarea
Spaniei şi a Portugaliei) şi din 14 iunie 1994 (aderarea Austriei, Finlandei şi Suediei) şi prin diverse alte acte.

17
Deşi încurajez ideea unui sistem fiscal federal, apreciez că în prezent în Uniunea
Europeană sistemul fiscal îmbracă forma mai degrabă a unui ansamblu de sisteme fiscale
naţionale, decât a unui sistem unic federal.

1.4. Instituţii comunitare cu atribuţii de politică fiscală


În înfăptuirea obiectivelor comunitare privind politica fiscală, instituţiile Uniunii
Europene, create prin tratatele fundamentale, îşi exercită competenţele în condiţii cu totul
deosebite de cele în care acţionează instituţiile obişnuite de drept internaţional. Aceasta
pentru că, Comunităţile Europene şi instituţiile lor au fost concepute după modelul şi potrivit
principiilor dreptului public intern, fiind considerate drept instituţii interne ale unei
Comunităţi şi nu instituţii internaţionale. Fondatorii Comunităţii au preferat o structură
instituţională „potrivit tehnicilor de drept intern”, respectiv să prezinte caracteristici care să le
reflecte pe cele ale statelor membre, cu organe legislative constând într-o adunare aleasă, un
executiv care să oglindească balanţa puterilor din această adunare şi un sistem judiciar în
cadrul căruia se soluţionează toate litigiile privind dreptul comunitar. De asemenea, s-a
urmărit ca instituţiile comunitare să fie complet independente de autorităţile naţionale ale
statelor membre. Alegerea unei astfel de structuri a fost motivată prin respingerea modelului
de instituţii internaţionale, considerându-se că acestea nu dispun de puteri suficiente pentru a
impune o aplicare unică şi omogenă a tratatelor. Date fiind cele prezentate, structura
instituţională a Comunităţii se apreciază că prezintă următoarele caracteristici27:
 funcţii combinate - pe care le deţin cel puţin trei dintre instituţiile comunitare:
Comisia, Consiliul şi Parlamentul, şi care sunt de diferite feluri, neputând fi puse de
acord în mod clar, cu tradiţionala distincţie între puterile legislativă, executivă,
judecătorească şi consultativă (în acest sens se distinge Comisia, care este cunoscută
ca fiind executivul comunitar);
 structură policentrică - centrul principal în jurul căruia gravitează instituţiile este la
Bruxelles, dar alte centre se află la Luxemburg, Strasbourg sau Frankfurt;
 loialitate divizată - întrucât posibilitatea ideală de a se constitui şi concepe instituţiile
comunitare în aşa fel încât loialitatea lor să fie îndreptată spre o singură cauză -
interesul comunitar - s-a dovedit impracticabilă din raţiuni de principiu şi de
pragmatism; situaţia instituţiilor este în această direcţie diferită: Comisia este supusă
numai interesului comunitar, Consiliul reprezintă interesele statelor, iar Curţii de

27
Manolache, O, ibidem, pg.75-76.

18
Justiţie i se cere să evalueze cu o totală şi absolută imparţialitate toate litigiile ce i se
supun spre soluţionare;
 separaţia puterilor - principii care se aplică instituţiilor comunitare întrucât acestea
sunt complet independente, cu toate că ele au funcţii mixte.
Articolul 7 al Tratatului CE precizează care sunt instituţiile care „realizează misiunile
încredinţate Comunităţii”, deci inclusiv cu atribuţii în domeniul fiscalităţii şi anume: un
Parlament European, un Consiliu, o Comisie, o Curte de Justiţie şi o Curte de Conturi:
1. Parlamentul European: Articolul 189 al Tratatului instituind Comunitatea
Europeană precizează componenţa Parlamentului European (din reprezentanţi ai popoarelor
statelor reunite în Comunitate) şi subliniază că Parlamentul exercită puterile care îi sunt
conferite de Tratatul CE. Aceste dispoziţii reflectă o dublă semnificaţie28:
 prima - membrii Parlamentului reprezintă popoarele ţărilor UE, prin urmare ei nu pot
fi desemnaţi de guvernele statelor lor spre a îndeplini anumite instrucţiuni şi nici nu
pot să fie ţinuţi de vreo obligaţie de consultare;
 a doua - statele sunt reunite în Comunitate, ceea ce relevă o comuniune de interese şi
aspiraţii, potrivit obiectivelor ce le stabilesc.
Prin urmare, membrii Parlamentului reprezintă nu numai propriile lor popoare, ci şi
alte popoare ale Comunităţii.
Atribuţiile Parlamentului European în cadrul politicii generale a Uniunii Europene,
deci şi în domeniul politicii fiscale, sunt stabilite în conformitate cu articolul 192 din Tratatul
CE, care prevede participarea Parlamentului la „procesul care conduce la adoptarea actelor
comunitare prin exercitarea atribuţiilor sale în cadrul procedurilor stabilite în articolele 251 şi
252, precum şi prin emiterea de avize conforme sau de avize consultative”. De asemenea,
acelaşi articol precizează că Parlamentul European „hotărând cu majoritatea membrilor săi,
poate solicita Comisiei să prezinte orice propunere adecvată în problemele în care consideră
necesară elaborarea unui act comunitar în vederea aplicării tratatului CE”.
Parlamentul European dispune în domeniul fiscalităţii Comunităţii Europene, de
următoarele atribuţii29:
 atribuţii decizionale legislative;
Acestea rezultă din principiul enunţat de articolul 192 alin. (1), acela de a participa la
procesul care duce la adoptarea de acte comunitare.
 atribuţii de anchetă şi de avocat al poporului;
28
Manolache, O, idem, pg.77-79.
29
Manolache, O, op.cit., pg.80-86.

19
Conform articolului 193 al Tratatului CE, Parlamentul European poate constitui o
comisie temporară de anchetă „pentru a examina învinuiri privind contravenţii sau
administrarea defectuoasă în aplicarea dreptului comunitar”.
 atribuţii de supraveghere şi control;
Funcţia de supraveghere şi control este exercitată de Parlament în special cu privire la
Comisie şi este prevăzută de articolele 197 alin. (2) şi (3), 200 şi 201140 ale Tratatului CE.
atribuţii consultative.
Acestea nu sunt prevăzute expres în cadrul Tratatului, dar se poate interpreta că
articolul 189 se referă şi la exercitarea unor atribuţii consultative şi de supraveghere şi
control.
2. Consiliul European - este instituţia comunitară căruia prin tratatul CE i s-au
conferit numeroase atribuţii. Acestea se referă inclusiv la realizarea obiectivelor de politica
fiscală din Uniunea Europeană. Astfel articolul 202 prevede următoarele:
 Consiliul asigură coordonarea politicilor economice generale ale statelor membre;
 dispune de putere de decizie;
 prin actele pe care le adoptă, conferă Comisiei atribuţiile de executare a normelor stabilite
de Consiliu. Consiliul poate supune exerciţiul acestor atribuţii anumitor modalităţi. De
asemenea, în anumite cazuri specifice, el poate îşi rezervă dreptul de a exercita direct
atribuţii de executare. Modalităţile menţionate trebuie să corespundă principiilor şi
normelor stabilite în prealabil de Consiliu, hotărând în unanimitate, ia propunerea
Comisiei şi cu avizul prealabil al Parlamentului European.30
3. Comisia Europeană reprezintă organul executiv comunitar cu atribuţii fiscale
importante. Tratatul CE stipulează în cadrul articolului 210 principalele atribuţii prin care
Comisia „asigură funcţionarea şi dezvoltarea pieţei comune”, respectiv:
 veghează la aplicarea dispoziţiilor tratatului Comunităţii şi a măsurilor luate de instituţii
în virtutea acestuia;
 formulează recomandări sau avize în materiile care fac obiectul tratatului CE, dacă
acestea sunt prevăzute în mod expres sau dacă Comisia le consideră necesare;
 dispune de putere de decizie proprie şi participă la procesul de formare a actelor
Consiliului şi Parlamentului European;
 exercită atribuţiile conferite de Consiliu pentru aplicarea normelor stabilite de
 acesta.
30
Minea, Ş.M., Coastaş, C.F., Fiscalitatea în Europa la începutul mileniului III, Ed. Rosetti, Bucureşti, 2006,
pg. 314

20
4. Rolul Curţii de Justiţie în probleme de politică fiscală - Sarcina de a garanta că
legea este aplicată pe întreg teritoriul Comunităţii conform tratatelor îi revine Curţii Europene
de Justiţie, cu sediul în Luxemburg. Sentinţele Curţii se apreciază că „au contribuit la
consolidarea Comunităţii, asigurând protecţia acordată de legea comunitară şi, în acelaşi
timp, respectarea acesteia atât de către cetăţeni, cât şi de către guvernele naţionale”.
Bazându-se pe legile promulgate de Consiliu, Curtea de Justiţie a promulgat în detaliu
eliminarea discriminărilor fiscale conform articolului 90 din Tratatul CE care defineşte un
număr important de concepte inerente în directivele fiscale.
Conceptele de bază în legislaţia comunitară în câmpul taxei pe valoarea adăugate
(scopul, locul de impozitare, baza impozabilă, suma impozabilă, drepturile de deducere) au
fost definite în mai multe situaţii în legislaţia privind TVA. În câmpul impozitării directe,
Curtea de Justiţie a fost chemată pentru a se pronunţa, în repetate rânduri, în probleme
privind aplicarea articolelor din tratatul CE care se referă ia libera mişcare a muncitorilor
(articolul 39 din Tratatul CE), drepturile de înfiinţare a firmelor (articolul 43 din Tratatul CE),
libertatea de a oferi servicii (articolul 49 din Tratatul CE), precum şi pentru a elimina toate
prohibiţiile şi discriminările fiscale pe bază de naţionalitate.31
Aşadar, competenţa Curţii de Justiţie, în legătură cu fiscalitatea din zona UE, este de a
garanta că, în interpretarea şi aplicarea tratatelor comunitare, legea este respectată. Această
competenţă a Curţii este limitată la a acţiona numai în limitele puterilor ce i-au fost conferite
prin Tratatul de la Nisa, astfel că nici competenţa de a soluţiona acţiuni introduse de persoane
fizice sau juridice împotriva altor persoane fizice sau juridice, nici competenţa de a soluţiona
acţiunile pentru anularea deciziilor exclusiv naţionale nu intră în cadrul acestor puteri.
Împărtăşesc opinia143 conform căreia rolul neobişnuit pe care îl are Curtea de Justiţie, în
comparaţie cu diverse organe internaţionale, rezidă în faptul că ea acţionează într-un mediu
foarte diferit de acela în care se află organele respective tradiţionale.

CAPITOLUL II
ARMONIZAREA SISTEMELOR FISCALE
ÎN COMUNITATEA EUROPEANĂ: CONVERGENŢĂ FISCALĂ
ABSOLUTĂ SAU COORDONARE PERFECTĂ?

31
Minea, Ş.M., Coastaş, C.F., Fiscalitatea în Europa la începutul mileniului III, Ed. Rosetti, Bucureşti, 2006,
pg. 315

21
2.1. Delimitări conceptuale
Conform Dicţionarului limbii române contemporane 32, noţiunile de bază ale acestui
capitol se regăsesc sub următoarea definiţie:
- a armoniza = a face să fie (sau a deveni) armonios; a (se) potrivi;
- a coordona = a pune de acord părţile unui tot; a îndruma în sens unitar o serie de
activităţi; coordonare = acţiunea de a coordona; coordonat = pus de acord, armonizat;
- a converge = a se îndrepta spre acelaşi punct sau spre acelaşi scop; convergenţă
(covergenţe) = faptul de a converge, însuşirea de a fi convergent, îmbinând aceste
definiţii pentru tematica fiscală abordată la nivelul spaţiu comunitar, apreciez că:
- a armoniza fiscal sistemele ţărilor comunitare înseamnă a potrivi, a face să devină
armonioase toate cele 27 sisteme fiscale existente în prezent în Uniunea Europeană;
- a coordona fiscalitatea întregului bloc comunitar presupune a pune de acord toate
componentele sistemelor fiscale aparţinând statelor membre într-un cadru unitar - un
sistem fiscal comunitar armonizat;
- convergenţa fiscală comunitară marchează dezideratul Uniunii Europene de a obţine
acelaşi scop comun (obiectivele Tratatului de constituire a Uniunii Europene) prin
intermediul politicii fiscale comunitare, astfel încât toate politicile fiscale să converge
spre acelaşi deziderat - asigurarea funcţionării pieţei unice. Noţiunile de armonizarea
şi convergenţa fiscală pot fi redate şi astfel:
- armonizarea fiscală defineşte procesul prin care normele fiscale existente în spaţiul
unic european sunt perfecţionate pentru a deveni comparabile; Aşadar vorbim de
perfecţionare legislativă din perspectiva apropierii a legislaţiei fiscale a ţărilor
membre, şi nu de similitudine fiscală totală;
- coordonare fiscală - înseamnă nu uniformizarea sistemelor fiscale ale ţărilor EU, ci
un efort comun în a asigura coerenţa politicilor fiscale în cadrul blocului comunitar.
- convergenţa fiscală exprimă procesul prin care normele fiscale sunt elaborate astfel
încât legislaţia fiscală din Uniunea Europeană să fie capabilă să conducă spre acelaşi
obiectiv cu sublinierea similitudinilor regionale - naţionale - internaţionale.
În cadrul Dicţionarului Uniunii Europene, se identifică următoarea explicaţie a
noţiunii de armonizare: „De la CECO la UEM, este vorba despre stabilirea unui obiectiv-
cheie al experienţelor comunitare. Prin coordonarea politicilor şi instrumentelor, CE nu a
dorit să impună o uniformizare a legislaţiilor şi practicilor, ci să stabilească o cooperare mai
32
Breban, V., Dicţionar al limbii române contemporane, Bucureşti, 1980, p. 121 şi 122.

22
strânsă în diverse domenii (precizare: deci inclusiv în domeniul fiscal,) - ţinând cont de
specificul şi de nivelul de dezvoltare al ţărilor membre - cu scopul de a apropia punctele de
vedere şi de consolida procesul de integrare. Preocuparea pentru armonizarea progresivă s-a
manifestat în diverse moduri, mai ales prin elaborarea de norme juridice nelimitative
(recomandări, aprobări) şi prin acceptarea unor protocoale adiţionale la Tratatul de la
Maastricht.”33. Subliniez, că în această clarificare a termenului de armonizare, se foloseşte
noţiunea de coordonare, aşadar sunt considerate noţiuni similare, având un înţeles comun:
apropierea legislativă (deci nu uniformizare) în spaţiul comunitar sub recomandările
Comisiei Europene, în vederea realizării obiectivelor integrării economice din interiorul
Uniunii Europene.
Termenul de armonizare fiscală se regăseşte în cadrul Tratatului de la Mastricht în
cadrul articolul 93 unde se face referire la armonizarea legislaţiilor „privind cifra de afaceri,
accize şi alte impozite indirecte, în măsură în care această armonizare este necesară pentru
asigurarea instituirii şi funcţionării pieţei interne”.
Lămuriri suplimentare asupra conceptului de armonizare legislativă, se întâlnesc la
autoarea Niculina Vrânceanu34 care consideră că acest concept „este susceptibil de diferite
definiţii şi interpretări, alături de aliniere, apropiere, coordonare, unificare (a legislaţiilor)”
şi adaugă că în general se consideră că termenii de coordonare, apropiere şi armonizare au
fost utilizaţi ca noţiuni sinonime în cadrai Tratatului de la Roma în anul 1957, iar ulterior
redactării acestui tratat, evoluţia şi construcţia Uniunii Europene şi practica diferenţiată
stabilită de aderarea şi integrarea celorlalte state membre au impus diferenţierea prin
nuanţarea acestor noţiuni, astfel: noţiunea de coordonare a normelor juridice semnifică
„tendinţa de a elimina contrastele fie substanţiale, fie logice care există între ele, fară a aduce
schimbări în conţinutul al acestora.”, iar alinierea legislaţiilor este „acţiunea de a combina
sau asocia în virtutea analogiilor sau raporturilor diferite norme sau texte juridice”. O
definiţie mai complexă este asociată armonizării legislative, despre care se subliniază că
reprezintă „un sistem mai evoluat”, „care atinge substanţa reglementărilor în cauză, dar, în
principiu, lasă să subziste diversităţile de origine, de structură şi de redactare a acestora”.
Alţi analişti apreciază că noţiunile de armonizare şi coordonare sunt complementare,
nu sinonime, respectiv prin coordonare se înţelege „un instrument de coerenţă a politicilor
fiscale naţionale”, iar prin armonizare se înţelege „un instrument subsidiar de apropiere

33
Ferreol, G., Dicţionarul Uniunii Europene, Ed. Polirom, Iaşi, 2001, pag.21.
34
Vrânceanu, Niculina, Contribuţia Consiliului Legislativ la armonizarea legislaţiei române cu aquis-ul
comunitar, Bucureşti 2002, pg.4.

23
specifică a legislaţiilor naţionale” (Dibout P., 1998). Comisarul european Mărio Monti a
afirmat, în anul 1998, în cadrul unui interviu, că între armonizare şi coordonare există o
„diferenţă de metodă” şi a arătat că „coordonarea implică un obiectiv mai puţin ambiţios
decât uniformizarea sistemelor, nu este vorba de un instrument juridic de constrângere, ci de
o coordonare a suveranităţilor fiscale”35.
Alte definiţii consideră armonizarea şi covergenţa fiscală, două noţiuni care se
suprapun: „prin armonizare nu se înţelege suprapunerea până la identificare a sistemelor
fiscale, ci mai degrabă covergenţa sistemelor naţionale de impozitare, cu scopul asigurării
funcţionării unei pieţe unice.” Şi „armonizarea fiscală are drept, obiectiv punerea în evidenţă
a preferinţelor naţionale în materie fiscală, în concordanţă cu minimizarea costurilor
intervenţiei guvernamentale - ca atare accentul nu se pune pe uniformizarea cotelor legate de
impozitare, cât pe unificarea bazei de impunere şi eliminarea avantajelor şi a exceptărilor de
la impozitare, astfel încât, în final, să se asigure apropierea cotelor efective de impozitare”36.
Analizând stadiul actual al armonizării comunitare a legislaţiilor naţionale, autorii
Mircea Ştefan Minea şi Cosmin Flavius Costaş consideră că armonizarea fiscală „presupune
şi pretinde mai întâi o voinţă politică afirmată clar şi ferm de către autorităţile comunitare,
care apoi trebuie să fie însuşită (cu sau iară entuziasm) de către toate statele membre prin
reprezentanţii lor din Consiliul Uniunii Europene. Chestiunea armonizării ridică problema
alegerii normelor juridice care să se dovedească cele mai adecvate pentru realizarea unei
apropieri reale între reglementările comunitare şi legislaţiile fiscale naţionale.” 37. Aceeaşi
autori subliniază că „armonizarea fiscală este o „formă extremă” de cooperare în materie
fiscală deoarece, spun ei, „armonizarea fiscală este forma de cooperare cea mai dificil de
realizat în condiţiile în care este necesar unanimitate pentru adoptarea unei decizii”, de aceea
se recomandă drept soluţie cooperarea fiscală, care constă în coordonarea politicilor fiscale
ale statelor membre, adică acţiunea comună „pentru a face compatibile sistemele fiscale ale
statelor membre şi pentru a asigura Comisia că regulile din aceste state respectă Tratatele”38.
Noţiunea de armonizare fiscală presupune la nivelul spaţiului comunitar dezideratul
apropierii legislative şi este valabil în cazul impozitării indirecte. Coordonare fiscală
înseamnă colaborarea statelor membre în vederea asigurării funcţionarii optime a pieţei unice,
astfel încât prin măsuri fiscale naţionale să nu se afecteze echilibrul spaţiului comunitar prin

35
Anica Slavin, Mariana, op.cit., pg.43.
36
Anica Siavin. Mariana, op.cit., pg.25.
37
Minea, M.Ş., Costaş, C.F., op.cit., pg.313.
38
Minea, M.Ş., Costaş, C.F., op.cit., pg.316-317.

24
intermediul unor obstacole fiscale, altfel spus păstrarea suveranităţii fiscale, dar subordonarea
acesteia în vederea realizării obiectivelor Tratatului Comunitar. Vorbim de coordonare fiscală
la nivelul impozitării directe, unde nu există până în prezent armonizare, ci doar coordonare.
Prin convergenţă fiscală, se presupune o suprapunere fiscală absolută în Europa
Unită, respectiv uniformizarea bazei de impozitare, trecerea unui impozit unic la nivelul
blocului comunitar.
Varianta optimistă, vehiculată puternic în ultimii ani în spaţiul Comunităţii Europene
este privirea fenomenului de armonizare fiscală drept o covergenţa fiscală absolută. Aceasta
înseamnă un sistem comun de impozitare acceptat de toate cele 27 state membre (de
guvernanţi - aleşi democratic în toate ţările UE, oameni simpli - consultaţi pe bază de
referendumuri în toate ţările, de oficiali reprezentanţi ai statelor membre), dar şi funcţional la
nivelul tuturor celor 27 ţări membre şi în condiţiile specifice fiecărei ţări în parte, dar şi
aplicabil într-o zonă monetară neunificată în totalitate.
Armonizarea sistemelor fiscale în contextul integrării în Uniunea Europeană
înseamnă, armonizarea structurii sistemului fiscal comunitar, respectiv a celor trei mari
componente: 1. armonizarea impozitelor, taxelor şi a altor venituri fiscale aparţinând celor 27
de ţări membre, 2. armonizarea mecanismelor fiscale practicate în spaţiul unic european şi 3.
armonizarea aparatului fiscal - respectiv a tuturor instituţiile fiscale care realizează punerea în
aplicare a mecanismelor fiscale din cele 27 de state comunitare39.

2.2. Teorii şi modele de armonizare fiscală


Armonizarea fiscală implică respectarea şi asigurarea îndeplinirii a trei criterii 40:
echitatea interjurisdicţională, neutralitatea jurisdicţiei şi echitatea faţă de contribuabil.
În anul 1989, cercetătorii americani Devereux M. şi Pearson M. apreciau că există trei
motive principale care justifică nevoia de coordonare a sistemelor fiscale a statelor membre:
 situaţia actuală a sistemelor fiscale naţionale favorizează o distribuţie inechitabilă
între statele membre a veniturilor rezultate din colectarea impozitelor şi taxelor
corporative;
 dificultăţile administrative pe care le cauzează atât guvernele cât şi companiile, care
determină în anumite cazuri inhibarea activităţii comerciale în cadrai Uniunii
Europene;

39
Definiţia armonizării sistemelor fiscale are ia bază armonizarea structurii sistemului fiscal conform
elementelor definitorii prezentate în lucrarea Fiscalitate, a profesorului universitar Constantin Topciu, Editura
Secorex, Bucureşti, 1998;
40
Acest subcapital este analizat pe baza lucrării: Anica, S.M, op.cit, pg.25-34.

25
 tiparele diferite de impozitare a companiilor existente distorsionează concurenţa şi
prin urmare reduc nivelul de activitate economică din Europa.41
Se redau pe scurt, modelele reprezentative din literatura de specialitate privind
armonizarea fiscală:
Modelul Keen: în anul 1987, Keen susţinea că este nevoie de o armonizare la nivelul
impozitării indirecte prin utilizarea modelului standard al comerţului internaţional. Explicaţia
acestei necesităţi vine, spune Keen, din faptul că eliminarea tuturor barierelor de tarif a
controalelor fizice de la frontieră şi a dispozitivelor protecţioniste dintre două state determină
reducerea distorsiunilor sistemului fiscal, dar nu sunt de ajuns pentru a realiza un comerţ
echitabil. În anul 1989, Keen reia aceeaşi discuţie a armonizării impozitelor indirecte vorbind
de „revărsarea preţului producătorului”, pe baza unui model general cu N bunuri, două ţări
care nu sunt simetrice şi ţinând cont de tehnologia de producţie diferită pentru fiecare ţară.
Principalele descoperiri ale acestui model constau în faptul că se demonstrează necesitatea
unei coordonări interstatale pe baza unei reforme fiscale Pareto optimizată. Totuşi atât în anul
1987, cât şi în anul 1989, nu se iau în consideraţie implicaţiile bugetare ale unei astfel de
reforme, ci se face doar o propunere prin care se sugerează restituirea impozitului către
consumator pe baza unui transfer de sume globale.
Modelul Delipalla: în anul 1997, Delipalla reia şi extinde modelul lui Keen,
considerând posibilitatea impozitului pe venit a statelor pentru a finanţa aproviziona un bun
public local. Pe baza structurii lui Keen, din anii 1987 şi 1989, se iau în calcul două state cu
bunuri N+l, bunuri private N şi un singur bun public local produs în mod privat. Un singur
utilizator este reprezentat printr-o funcţie de consum. Se utilizează funcţii pentru nivelele de
aprovizionare a bunului public a statelor de origine şi a statului străin. Sectorul de producţie
se presupune în modelul Delipalla a fi perfect competitiv. Perceperea impozitului pe bunuri
efectuată de guvern şi impozitele pe venit aduc transferul de sume globale pentru a finanţa
aprovizionarea bunului public. Luând în considerare posibilitatea de a restitui impozitul,
transferurile dintre guverne şi dintre consumatori, presupunând că nici un efect de venit,
separarea dintre bunul privat şi bunul public şi a preţurilor constante mondiale, o armonizare
fiscală a bunurilor este îmbunătăţită potenţial Pareto. Primul transfer garantează câştigul
dintre ineficienţa consumului redus care merge către ambele state şi al doilea transfer între
guverne asigură că impozitul pe venit să fie constant în ambele state. O armonizare fiscală
îmbunătăţită actual Pareto are loc dacă venitul creşte în statul individului cu valoarea

41
Ana-Maria Tatoiu, Armonizarea sistemelor fiscal în contextual integrării în Uniunea Europeană, Ed. Casa
Cărţii de Stiinţă, Cluj-Napoca, 2008, p. 458

26
marginală cea mai mare a bunului public şi transferul dintre consumatori asigură câştigurile
indivizilor din ambele state. Dacă are loc doar un singur transfer guvernamental, în timp ce se
păstrează constantă utilitatea statului străin, se obţine o creştere a bunăstării statului de
origine (îmbunătăţire potenţială Pareto) printr-o creştere a venitului (primit de la guvernul
străin) în statul de origine.
Modelul Lockwood: Un alt model de armonizare fiscală bazat pe coordonare fiscală
între state este modelul Lockwood. În cadrul acestui model s-a încercat identificarea
condiţiilor în care armonizarea reformelor fiscale sunt potenţial sau efectiv Pareto optimizate.
Este studiată armonizarea fiscală în cazul ţării de destinaţie, cu scopul obţinerii condiţiilor
necesare pentru armonizarea fiscală Pareto optimizată. Se apreciază totuşi că în cazul ţării de
origine, datorită specializării integrale de producţie, fiecare ţară alege doar o cotă de impozit
şi astfel impozitele sunt similare şi prin urmare total armonizate. Aceasta este în fapt una de
limitele modelului. Conform modelului Lockwwod, realizat în anul 1997, se poate obţine o
reformă fiscală armonizată plecând de la orice impozite arbitrare. Teorema Iul Lokwood este
următoarea: „Să presupunem că munca este imobilă sau că există o concurenţă imperfectă şi
că impozitele iniţiale sunt impozite de echilibru Nash bazate pe destinaţie şi că cele două
bunuri sunt înlocuitori. Dacă bunul importat în fiecare ţară este impozitat mai mult decât
bunul exportat, atunci fiecare reformă pentru armonizarea impozitelor va fi Pareto
optimizantă. Dacă bunul importat în fiecare ţară este mai puţin decât bunul exportat, atunci
nici o reformă pentru armonizarea impozitelor nu va fi Pareto optimizantă (de fapt o astfel de
reformă va face mai mult rău ambelor ţări).”42
Modelul Lahiri şi Raimondos: în anul 1998, literatura de specilitate se îmbogăţeşte cu
modelul lui Lahiri şi Raimondos care iau în considerare răspunsurile cererii modificării
fiscale, dar în schimb aceştia utilizează impozite neuniforme. În acest model sunt folosite
bunuri comerciale private şi un singur bun public produs în fiecare din cele două state cu
utilizarea factorilor de producţie care sunt presupuşi a fi imobili internaţional şi furnizaţi în
mod fix. Preferinţa consumatorilor este reprezentată în acest model identic ca în modelul
anterior, iar sectorul privat generează un venit creionat pe baza unei funcţii de venit
restricţionat, dat fiind preţurile producătorului şi nivelul aprovizionării bunurilor publice.
Autorii acestui model consideră că într-o reformă de armonizare fiscală, estimarea trebuie să
fie aleasă cu grijă pentru a obţine reforma îmbunătăţită Pareto. Pe baza unei medii matriceale
de estimare, sunt identificate răspunsurile solicitării modificării fiscale, dar şi măsura asupra

42
Ana-Maria Tatoiu, Armonizarea sistemelor fiscal în contextual integrării în Uniunea Europeană, Ed. Casa
Cărţii de Stiinţă, Cluj-Napoca, 2008, p. 460

27
furnizării bunurilor publice şi ne prezintă că această regulă de armonizare a bunului este
îmbunătăţită Pareto. Astfel spus, dacă bunul public este furnizat de ambele state, regula de
armonizare fiscală a bunului este îmbunătăţită actual Pareto. Importanţa modelului Lahiri şi
Raimondos este că se ajunge la un potenţial de reformă de armonizare fiscală şi Ia o
îmbunătăţire actuală Pareto prin considerare a mai multor tipuri de estimări
pentru a obţine o regulă de armonizare fiscală.
Modelul Lopez-Garcia: în anul 1996, Lopez-Garcia propune o reformă fiscală cu
impozite pe mărfuri bazat pe principiul de origine, adică impozitul perceput de sectorul
public şi în acest caz există posibilitatea „exportului de impozit”, care se află în opoziţie cu
acordurile internaţionale ale OCDE-ului şi ale OMC-ului. Mai mult se arată că în absenţa
oricărui control de frontieră, principiul de destinţie tinde către principiul de origine. Lopez-
Garcia ia în considerare structura modelului elaborat de Keen în anii 1987 şi 1989 şi
demonstrează că în ciuda faptului că se utilizează principiul de origine se obţine o
îmbunătăţire Pareto, adică luând în considerare nivelul de utilitate a statului străin, politica
conduce către o creştere a bunăstării din statul de origine atunci când este însoţită de un
transfer internaţional corespunzător. Analizând acum dacă această reformă poate fi realizată
fără o compensaţie internaţională, aceasta mai arătă că dacă pornind de la echilibrul lui Nash
se realizează îmbunătăţirea actuală Pareto, nevoile de furnizate au aceeaşi sensibilitate în
ambele state în relaţie cu preţul.43
Modelul Lucas: în anul 2001, urmărind modelul Lahiri şi Raimondos, precum şi
modelul Lopez-Garcia, Lucas realizează un model cu posibilitatea aprovizionării bunului
public pentru două state, unde fiecare stat are un consumător reprezentativ, bunuri private
comercializabile, un bun public necomercializabil şi factori de producţie imobili din punct de
vedere internaţional şi furnizaţi exogen. În acest model se presupune absenţa costurilor de
transport astfel că singurele distorsiuni în comerţ să fie datorate perceperii de impozite de
consum la principiul de origine. Totuşi preţul consumatorului este acelaşi în ambele state.
Consumatorul efectiv în fiecare stat este reprezentat de funcţii de consum. Se
analizează posibilitatea unei îmbunătăţiri actuale Pareto făcând abstracţie de transferurile
interguvernamentale şi luând în considerare o reformă fiscală de forma transferurilor
interguvernamentale. Modelul demonstrează că este vorba de o nouă regulă de armonizare
îmbunătăţită potenţială Pareto cu următoarea intuiţie: Dacă statul străin are un nivel iniţial de
distorsiune în jurul căruia avem un impozit mai mare decât în statul de origine, o armonizare

43
Ana-Maria Tatoiu, Armonizarea sistemelor fiscal în contextual integrării în Uniunea Europeană, Ed. Casa
Cărţii de Stiinţă, Cluj-Napoca, 2008, p. 461

28
fiscală bazată pe origine solicită rata sa iniţială de impozitare a tuturor bunurilor pentru a fi
mai mică decât cea din statul de origine, pentru a produce o îmbunătăţire potenţială Pareto.
Astfel, dacă statul de origine are un nivel iniţial mai mare de distorsiune, rata iniţială de
impozitare a tuturor bunurilor trebuie să fie mai mică decât aceea a statului străin pentru a
produce o îmbunătăţire potenţială Pareto.
Studiul acestor teorii şi modele de armonizare fiscală arată că nu se poate realiza un
model fiscal armonizat optim, adică un sistem fiscal comun ideal pentru toate statele membre.
Această concluzie se regăseşte şi la alţi autori: în octombrie 2006, Ana Agundez-Garzia 44
sublinia că nu există un „mecanism perfect” de impozitare, deoarece nici un sistem fiscal nu
poate atinge integral toate obiectivele de echitate, eficienţă şi neutralitate, şi de aceea este
important de clarificat care sunt priorităţile statele membre dorite într-un sistem fiscal comun:
care sunt esenţiale şi care pot fi sacrificate.

2.3. Impozitarea directă în Uniunea Europeană - este posibil un sistem comun


sau doar coordonare?
Experienţa comunitară de o jumătate de secol a determinat analizarea atentă a
problematicii impozitării directe în spaţiul comunitar. Iată că a venit şi momentul sublinierii
importanţei fiscalităţii directe pentru blocul comunitar. De aceea, consider că este vital să
explorăm principalele iniţiative aflate pe masa de lucru a Comisiei Europene.
Se începe prin a arăta că despre armonizarea impozitelor veniturilor suportate de
cetăţenii Comunităţii Europene nu s-a discutat până în prezent îndeajuns pentru a exista un
program explicit de armonizare a acestor impozite, din motive pe care le apreciez ca fiind
demne de înţeles: este greu să vorbeşti despre un impozit unic european pentru veniturile
persoanele fizice în condiţiile în care cele 27 ţări membre au regimuri fiscale atât de
deosebite: miele aplică cote unice (proporţionale), altele cote progresive stabilite pe tranşe de
venit; majoritatea ţărilor membre scutesc de la impozitare un minim de venituri realizate de
contribuabili, dar valoric acest minim variază de la o ţară la alta, în unele ţări europene
discutăm de impozitarea la nivelul cuplului (câtul familia), în timp ce în altele impozitarea
este individuală, desigur că există diferenţe şi în ceea ce priveşte beneficiarii impozitului pe
venit, soluţiile europene în materie fiind diferite: în materie de legiferare unele state membre
optează pentru puteri de legiferare reduse acordate colectivităţilor locale sau regionale, în
timp ce altele recunosc acestor nivele de guvernământ o veritabilă autonomie fiscală; şi în
44
Agundez-Garcia, Ana, The delineationand Apportionemnt of an EU Consolidation Tax Base for Multi-
jurisdictional Corporate Income Taxation a Review of Issues and Options, Comisia Europeană, Working paper
nr.9, octombrie 2006, pg.86.

29
materia subiecţilor care datorează impozit pe venit există două mari categorii de soluţii: o
impozitare nelimitată, asupra beneficiului mondial (veniturile din interiorul unei ţări şi din
străinătate) (aplicată de regulă pentru impozitarea veniturilor rezidenţilor), sau impozitarea
limitată, numai asupra beneficiilor obţinute de o persoană fizică în interiorul unui stat (pentru
rezidenţi). Acesta este motivul pentru care statele membre au încheiat Convenţii bilaterale
pentru a evita supraimpozitarea cetăţenilor comunitari.
Putem sublinia însă că se manifestă o tendinţă comunitară actual în scopul
implementării unor măsuri de armonizare asupra impozitelor directe asupra venitului, dar
care se confruntă mai ales cu sensibilităţi politice, decât cu argumente teoretice
convingătoare. Apreciez în acest sens, o primă intenţie de armonizare comunitară care se
referă la impozitarea dobânzilor aferente depunerilor persoanelor fizice. Consider că există în
continuare o lipsa relativă de preocupare faţă de armonizarea impozitelor veniturilor
personale în Uniunea Europeană, justificată de argumente45, precum:
 mobilitatea persoanelor în spaţiul comunitar este relativ limitată, fiind condiţionată de
barierele lingvistice şi culturale şi mai puţin de motive de ordin fiscal; schimbul de
informaţii între administraţiile statelor membre oferă statelor un mai bun control
asupra surselor de venit al contribuabililor individuali din spaţiul unic european;
 tendinţa pe plan mondial este de renunţare la impozitarea dobânzilor şi câştigurilor de
capital cuvenite nerezidenţilor, pe modelul SUA care în 1984 a decis să nu mai supună
prin reţinere la sursă dobânzile cuvenite nerezidenţilor şi luând în calcul experienţa
eşuată a statului german din anul 1989 privind impunerea cu o cotă de 10% a
dobânzilor nerezidenţilor care a generat un adevărat exod al economiilor către
Luxemburg;
 existenţa de disparităţi mari la nivelul comunitar, atât cu privire la cota de impunere,
cât şi la utilizarea acestui instrument fiscal;
 riscul de dublă neimpozitare, deoarece în absenţa unei impuneri la sursă poate fi
eludată şi plata impozitului în ţara de origine, din lipsa de informaţii la autorităţile
fiscale naţionale;
 faptul că impozitele la sursă au un efect neutru pentru investitorii care îşi declară
corect sursele de venit.46

45
Clasificarea a fost realizată pc baza articoului din Ziarul Financiar - Trend internaţional: Măsuri de
armonizare a impozitelor directe asupra veniturilor, 30 aprilie 2008.
46
Ana-Maria Tatoiu, Armonizarea sistemelor fiscal în contextual integrării în Uniunea Europeană, Ed. Casa
Cărţii de Stiinţă, Cluj-Napoca, 2008, p. 476

30
De-a lungul timpului, numeroase ţări s-au opus reglementării acestei probleme: Marea
Britanie, preocupată de suveranitatea fiscală, Luxemburgul şi Austria, interesate de păstrarea
regulilor naţionale privind secretul bancar, precum şi de Franţa, Italia şi Spania care s-au opus
constant acestei iniţiative. De remarcat că prima propunere de armonizare a acestui tip de
impozit datează încă din anul 1967, când Comisia Europeană a propus armonizarea completă
a impozitelor la sursă, în paralel cu deductibilitatea integrală a impozitului în ţara de reşedinţă
a contribuabilului. În acest an - 1967-, divergenţele au fost extrem de puternice, fiind legate
de nivelul impozitului: Franţa, Belgia şi Italia au propus un nivel de impozitare de 10%, iar
ţări precum: Olanda şi Luxemburg au contestat acest nivel, apreciat ca fiind unui extrem de
ridicat. Mai târziu, un proiect de directivă al Comisiei Europene întocmit în februarie 1989
prevedea stabilirea unui nivel minim al impozitului la sursă de 15%. Reacţiile statelor
membre au fost, din nou, divergente: Danemarca şi Olanda s-au manifestat în favoarea unui
schimb de informaţii, Marea Britanie şi Luxemburgul au avut reacţii vehemente, de
neacceptare a unui nivel minim de impozitare. În mai 1998, Comisia Europeană întocmeşte o
nouă propunere de directivă, în care precizează un nivel de impozit la sursă de 20%. În anul
2000, Consiliul ECOFIN (iunie 2000) a respins aceste propuneri, optând pentru modelul
schimbului de informaţii. Un proiect revizuit a fost înaintat de Comisia Europeană în anul
2001: acesta statuează obligativitatea furnizării de informaţii autorităţilor fiscale din ţara de
reşedinţă a deponentului, cu condiţia aplicării unui sistem de reţinere la sursă. Acest proiect
de directivă a întrunit acordul politic în iunie 2003 şi această directivă este în vigoare de la 1
iulie 2005. Principalele prevederi ale acestei directive sunt următoarele:
 sistem obligatoriu de informare reciprocă a autorităţilor fiscale din statele membre;
posibilitate de a deroga acest sistem pentru Austria, Belgia, Luxemburg până în anul
2015;
 aplicare limitată doar la persoanele rezidente într-unui din ţările Uniunii Europene; nu
sunt vizate dividendele şi câştigurile de capital din tranzacţionarea acţiunilor şi nici
câştigurile din plasamentele în fonduri mutuale;
 încheierea de aranjamente care să protejeze competitivitatea pieţelor financiare din
interiorul spaţiului comunitar.
Concluzionez, apreciind că în privinţa armonizării impozitelor asupra veniturilor
persoanelor fizice din Comunitatea Europeană este necesară o accelerare a eforturilor de
identificarea a unor măsuri legislative care să depăşească faza actuală - de coordonare - astfel

31
încât impozitul pe venitul personal să nu determine ca deciziile de economisire şi investire
să~şi găsească localizarea în exteriorul blocului comunitar.
Aşadar, ca răspuns la întrebarea „Este posibil un sistem comun sau doar o
coordonare?”, răspunsul este unul extrem de simplu: pentru impozitul pe venitul personal, în
prezent, vorbim doar de coordonare, poate în viitor, într-o perioadă mare de timp, statele
membre să se orienteze spre identificarea unui sistem de impozitare comun pentru veniturile
personale din Uniunea Europeană.47

2.3.1. Armonizarea cotelor de impunere asupra venitului corporaţiilor


Deosebit de interesantă este situaţia actuală a impozitării corporaţiilor. În anul 2004,
pe fondul unor semnale puternice mediatice privind efectele delocalizării, mai multe autorităţi
din Europa Occidentală s-au pronunţat pentru introducerea unei cote de impozitare
armonizate la nivel european. Este proiectul extrem de curajos, al „impozitului unic
european”, curajos, dar oare realizabil în condiţiile existenţei cunoscutei reguli a unanimităţii
din Uniunea Europeană? Interesantă este evoluţia discuţiilor privind o cotă armonizată de
impozitare societară: preocupările s-au schimbat puternic în ultimele trei decenii: în anul
1975, Comisia Europeană iniţia un proiect de directivă care ar fi stabilit o cotă minimă de
impozitare de 45%, în anul 1992 apare Raportul Comitetul Ruding care propunea o cotă
minimă de 30% şi o cotă maximă de impozitare de 40% şi iată că anul 2004, ministrul
olandez de finanţe Gerrit Zalm sugerează un nivel minim de impozitare de 20%.
Pentru a ne ajuta în analiza noastră, am realizat o grupare a cotelor de impozitare a
celor 27 ţări membre şi am calculat o medie EU27, o medie EU25 şi o medie EU 15.
Doar 10 state (mai ales ţările noi aderate la spaţiul comunitar) au o cotă de impozitare
mai redusă de cât media EU27 de 24,3%. Evident ţările dezvoltate înregistrează cotele de
impozitare corporativă cele mai crescute. Dintre acestea, excepţia grupului EU15 o identific
în cazul Irlandei.
Concret, se observă următoarea situaţie a ţărilor membre raportate la cota de
impozitare suportate de societăţi comerciale, respectiv la medie EU27:
 sub această medie se plasează ţări de dată recentă în zona UE şi este vorba de
Bulgaria (10%), Cipru (10%), Letonia (14%), Lituania (14%), Polonia (14%),
România (16%), Ungaria (16%), Slovacia (19%), Estonia (22%) şi Cehia (24%), plus
excepţia menţionată anterior Irlanda (12,5%);
47
Minea, Ş.M., Coastaş, C.F., Fiscalitatea în Europa la începutul mileniului III, Ed. Rosetti, Bucureşti, 2006, p.
318

32
 cote ridicate de impozitare corporativă înregistrează: Austria (25%), Grecia (25%),
Slovenia (25%), Olanda (25,5%), Finlanda (26%), Portugalia (27,5%), Danemarca
(28%), Suedia (28%), Luxemburg (29,6%), Marea Britanie (30%), Spania (32,5%),
Franţa (33,3%), Belgia (34%), Malta (35%), Italia (37,3%) şi Germania (38,6%).
De remarcat este poziţia recentă a Germaniei, ţară de top în ordonarea ratei de
impozitare, care este unul din principalii susţinători ai proiectului comunitar de impozitare
comună corporativă. Germania este statul care a preluat la 1 ianuarie 2007 preşedinţia
Uniunii Europene şi alături de Franţa (de asemenea un stat cu o rată destul de ridicată -
33,3%) este iniţiatoarea proiectului de coordonare fiscală aflat pe agenda de lucra a Comisiei
Europeană.48

2.3.2. Armonizarea bazelor de impunere asupra venitului corporaţiilor


Comisia Europeană şi-a exprimat în ultimii ani constant iniţiativa în armonizarea
bazelor de impozitare corporaţională. Ea urmăreşte să corecteze problemele care afectează
activitatea companiilor din spaţiul Uniunii Europene privind operaţiunile transnaţionale, cum
ar fi: costurile de conformare cu regulile fiscale naţionale diferite, imposibilitatea
compensării transfrontalieră a profiturilor şi pierderilor din operaţiunile desfăşurate de un
grup de firme la scară UE; situaţii posibile de dublă impozitare; costuri fiscale ale
operaţiunilor de restructurare corporativă (fuziuni şi achiziţii) intracomunitare; probleme
generate de măsurile de combatere a „preţurilor de transfer”.
Raportul Comisiei Europene din octombrie 2001 explorează patru soluţii posibile,
respectiv:
- Regula de impozitare din ţara de reşedinţă: conform căreia multinaţionalele din
Comunitatea Europeană îşi vor determina impozitele conform Codului fiscal al ţării din
propria ţară, astfel încât nu vorbim de o consolidare comunitară a bazei de impunere, ci doar
de recunoaşterea reciprocă a dreptului ţării unde compania îşi are sediul social. Apreciez că
această variantă are avantajul că determină o simplificare a conformării societăţilor
multinaţionale la legislaţia fiscală, deoarece cunoaşterea legislaţiei naţionale este mai
accesibilă, decât conformarea la mai multe norme fiscală din state diferite. Un alt avantaj al
acestei soluţii rezidă, din faptul că sistemele fiscale naţionale continuă să coexiste, ceea ce

48
Minea, Ş.M., Coastaş, C.F., Fiscalitatea în Europa la începutul mileniului III, Ed. Rosetti, Bucureşti, 2006, p.
320

33
înseamnă că nu este nevoie de acceptarea celor 27 ţări pentru un singur impozit european
unic, dar nu vorbim deloc în acest caz de armonizare. Dezavantajul imediat este însă că şi
aceste reguli pot afecta deciziile de localizare a afacerilor, întrucât afacerile pot opta să îşi
deschidă noi societăţi în alte state cu o fiscalitate favorabilă, decât să-şi dezvolte propria
companie prin extindere transfrontalieră. De aceea, acest sistem a fost recomandat ca fiind
unul facultativ, Comisia Europeană lăsând deschisă portiţa ca societăţile multinaţionale să
poată opta pentru o impozitare sub sistemul actual de contabilitate sau pot alege HST - Home
State Taxation (fiscalitatea propriei ţări). Desigur însă că acest sistem răspunde nevoilor
legiuitorilor naţionali care pot astfel să îşi păstreze autonomia politicii fiscale, dar menţine şi
încurajează concurenţa fiscală, prin oferirea posibilităţii de menţinere a discrepanţelor între
cotele de impozitare.49
Evident că păstrând posibilitatea de a opta pentru societăţile multinaţionale, acestea
vor alege acel sistem de impozitare care le ajută în scăderea poverii lor fiscale, ceea ce
determină pierderi de venituri şi încălcarea prevederilor privind neutralitatea importului de
capital.50
A doua soluţie este cea mai interesantă, deoarece prezintă elemente noi de armonizare
propriu-zisă, care marchează un progres în dezbaterea privind impozitarea societăţilor
multinaţionale din blocul comunitar: este vorba de o bază consolidată comună de impozitare
(CCBT). Acest sistem nou, distinct, de determinare a bazei de impunere aplicate companiilor
se bazează pe principiul conform căruia volumul veniturilor impozabile s-ar determina în
mod consolidat. Veniturile ar fi impozitate potrivit ratelor din fiecare jurisdicţie fiscală, iar
baza de impunere aferentă fiecărei jurisdicţii fiscale s-ar stabili potrivit unei reguli de
distribuire a “bazei consolidate. Avantajul unui astfel de regim fiscal comunitar este că
elimină concurenţa bazei de impozitare pentru plasarea sediului central al corporaţiilor.
CCBT generează de asemenea un grad mai înalt de neutralitate a importurilor de capital.
Primul dezavantaj este pierderea autonomiei fiscale naţionale, dar şi faptul că acest sistem de
impozitare se aplică doar societăţilor multinaţionale şi astfel determină distorsiuni între
firmele mari şi mici dintre statele membre. Studiind dezavantajele unei baze consolidate
comune de impozitare, Mariana Anica Slavin aprecia că: „Coexistenţa a două regimuri de

49
Manolescu, O., Drept comunitar, Editura AII Beck, Bucureşti, 2001, p. 169
50
Minea, Ş.M., Coastaş, C.F., Fiscalitatea în Europa la începutul mileniului III, Ed. Rosetti, Bucureşti, 2006, p.
321

34
impozit diferite ar putea da naştere unor oportunităţi de arbitraj fiscal şi ar genera stimulenţi
artificiali pentru investiţiile străine.
Evident un asemenea regulament ar implica în practică distorsiuni în investiţii şi
pierderi în veniturile publice. În plus faţă de aceste distorsiuni implicite asemeni sistemului
CCBT un dezavantaj clar ar fi faptul că fiecare administraţie fiscală naţională ar trebui să
gestioneze două sisteme de impozitare diferite, şi anume, noua Baza Impozitară Consolidată
Comună aplicabilă multinaţionalelor şi regulamentele de impozitare naţionale existente
aplicabile firmelor interne.”51.
A treia soluţie alternativă propusă de Comisia Europeană este şi cea mai optimistă: un
impozit european asupra veniturilor corporaţiilor (EUROCIT sau EUCT). Aceasta, este o
propunere cu adevărat revoluţionară la nivelul blocului comunitar: un impozit administrat de
o autoritate fiscală nouă, pe baza aceloraşi cote de impunere pe tot teritoriul comunitar
aplicate asupra unei baze de impunere pan-europene potrivit unui singur set de reguli valabil
la scara întregii Uniuni Europene. Acest impozit nu este administrat de către guvernele
naţionale, ci la nivelul UE, iar produsul acestui impozit ar urma să fie vărsat întreg sau parţial
la bugetul Comunităţii. Împărtăşesc convingerea conform căreia este vorba despre „o ideea în
avans faţă de timpul său” şi că „nu pare a avea şanse de a fi acceptată”52.
Avantajele sunt evidente pentru buna funcţionare a pieţei unice, dar implică existenţa
unei Europe Federative - aspectul „federal” al EUROCIT şi extrem de controversat la nivelul
statelor membre fiind însăşi administrarea impozitelor la nivel UE şi aderarea venitului direct
la bugetul comunitar. Întrucât optez pentru o Federaţie la nivelul Uniunii Europene apreciez
această ultimă idee, aceasta însă nu înseamnă că în prezent ea este total irealizabilă. Pentru
obiectivitate prezentăm şi alte dezavantaje ale acestui tip de impozitare, conform altor
autori53: „Deoarece principala responsabilitate pentru auditul grupurilor multinaţionale se
prezumă a intra în sarcinile administraţiei fiscale din statul de reşedinţă şi sistemul CCTB ar
avea aceiaşi slăbiciune ca şi HST şi anume că indulgenţa de impunerea impozitării ar genera
revărsări negative asupra celorlalte state membre, EUCT ar elimina problema stimulenţilor
cauzată de faptul că în sistemul HST şi CCTB guvernele naţionale ar primi doar o fracţiune
din venitul obţinut ca urmare a unei impuneri mai eficiente a regulamentelor fiscale EUCT ar
avea aceleaşi caracteristici şi în consecinţă aceleaşi slăbiciuni ca şi CCTB.”
Cea de-a patra variantă propusă de Comisia Europeană este cunoscută sub denumirea
de „abordarea tradiţională” care constă în armonizarea regulilor de impozitare prin stabilirea
51
Anica Slavian, Mariana, op.cit., pg.6-7.
52
Fudulu, P., op.cit, pg.32.
53
Anica Slavian, Mariana, op.cit., pg.6-7.

35
unui singur sistem de determinare a bazei de impozitare aplicabil în mod obligatoriu în toate
jurisdicţiile fiscale şi înlocuind sistemele naţionale - şi această ultimă variantă fiind fără
îndoială „o idee în avans faţă de timpul său” şi „greu de acceptat de statele membre”
(CHTB). Foarte important la această a patra variantă este că ea presupune o bază corporativă
unică atât pentru firmele interne şi internaţionale din toate statele membre şi prin urmare
egalizează şansele firmelor interne faţă de multinaţionale şi elimină necesitatea ca
administraţiile fiscale să gestioneze două sisteme de impozitare diferite. În plus, CCTB
elimină concurenţa bazei de impozitare, deoarece firmele nu vor mai putea să-şi optimizeze
plăţile lor, acest sistem fiind obligatoriu. În contextul discuţiilor permanente din Comunitatea
Europeană privind păstrarea autonomiei fiscale, apreciez că statele membre ar suferi o mare
pierdere.

2.3.3. Abordarea unei baze fiscale consolidate comune pentru Uniunea


Europeană - reacţii pro şi contra
Eforturile Comisiei Europene privind iniţiativa de a realiza o bază fiscală comună
pentru impozitarea societăţilor multinaţionale încep să se concretizeze prin progrese altădată
de neînchipuit. Având ca scop crearea unei pieţe interne fără obstacole fiscale în Uniunea
Europeană, strategia fiscală a Comisiei Europene a înregistrat următoarele etape:
 anul 2001 marchează declanşarea iniţiativei comunitare privind impozitarea companiilor
cu activităţi localizate în spaţiul unic european;
 în anul 2002 şi 2003, Comisia Europeană a organizat conferinţe la nivel înalt la Bruxelles;
 în anul 2004 marchează Grupul de Lucru pentru Baza Fiscală Corporaţională Comună;
 în septembrie 2004, Comisia Europeană obţine aprobarea proiectului de la 20 de
economişti şi miniştrii de finanţe;
 în anul 2005, Comisia Europeană invită Grupul de afaceri să participe la activităţile
Grupului de lucru;
 în primăvara anului 2006, la o „masă rotundă neprotocolară”, în timpul întâlnirii
ECOFIN, 10 (zece) miniştrii de finanţe şi-au confirmat în mod explicit suportul pentru
proiectul Comisiei Europene, 8 (opt) s-au declarat deschişi şi şi-au exprimat
disponibilitate de a examina o astfel de propunere legislativă, iar doar 7 (şapte) miniştrii
şi-au exprimat îndoiala sau s-au opus ideii unei baze fiscale corporaţionale consolidate
comune;

36
 la întâlnirea de la Berlin din 14 şi 16 mai 2007, Comisia Europeană aflată în tandem cu
preşedenţia germană au purtat discuţii cu investitorii proiectului detaliile introducerii unei
baze fiscale corporaţionale consolidate comune pentru Uniunea Europeană.
Prin aceste evenimente s-a urmărit acelaşi scop comun unic: să stabilească un cadru
de lucru pentru a propune Uniunii Europene în anul 2008 o bază fiscală corporaţională
consolidată comună cu o eventuală implementare până în 2010.
Dincolo de aceste rezultate favorabile obţinute de Comisia Europeană, există la
nivelul Comunităţii Europene puternice reacţii pro şi contra implementării acestui proiect
fiscal.54
Începem prin a sublinia poziţiile contrare proiectului unei baze fiscale consolidate
comune:
1. Pe primul loc cu o poziţie vehementă se situează Irlanda. Motivul este evident, această
ţară înregistrează o cotă de impozitare extrem de redusă de doar 12,5% în anul 2007. În
acest sens, Departamentul de finanţe irlandez a transmis o declaraţie în care îşi exprimă
opoziţia împotriva eforturilor Comisiei Europene. În februarie 2007, comisarul irlandez
pentru piaţa internă Charlie McCreevy reafirma aceeaşi opoziţie.
2. Marea Britanie s-a remarcat de asemenea prin exprimarea opţiunii de a-şi menţine
impozitarea corporativă conform legislaţiei naţionale;
3. Alte ţări cu cote reduse de impozitare a companiilor şi-au manifestat pe rând intenţia de a
nu susţine planurile Comisiei. Este vorba de Cipru (10%), Estonia (22%), Lituania (14%),
Letonia (14%) şi Slovacia (19%).
4. Malta este un alt stat membru care nu doreşte să susţină acest proiect fiscal comunitar.
Interesant aici este că Malta se clasează în rândul ţărilor UE cu o rată ridicată de
impozitare a societăţilor (35%).
5. Mai trebuie arătat că deşi marea majoritate a oamenilor de afaceri susţin strategia fiscală a
Comisiei Europene, şi în cazul comunităţii afacerilor părerea nu este unanimă. Amintim
dintre opozanţi: Confederaţia Irlandeză pentru Afaceri şi Ocuparea Forţei de Muncă,
Federaţia Bancherilor Irlandezi şi Confederaţia Afacerilor Industriale. De remarcat şi
poziţia ezitantă a Comunităţii Europene de Afaceri care nu şi-a declarat ferm şi public
susţinerea proiectului Comisiei Europene.
Din cercetarea întreprinsă55 aflăm că există trei motive importante ale votului de veto
exprimat de opozanţii strategiei unei baze fiscale consolidate comune la nivelul blocului

54
Manolescu, O., Drept comunitar, Editura AII Beck, Bucureşti, 2001, p. 173
55
Weiner, J.M., op.cit, pg.2

37
comunitar:
 îngrijorarea că adoptarea unei baze fiscale comune în Uniunea Europeană reprezintă
primul pas către o cotă comunitară minimă comună de impunere pentru impozitarea
venitului corporaţional;
 Aversiunea faţă de efectuarea primului pas care ar putea conduce la înlocuirea
sistemelor fiscale corporaţionale individuale ale statelor membre cu un impozit
corporaţional la nivel UE;
 Ideea că, Comisia Europeană nu ar trebui să stabilească politici fiscale corporaţionale
pentru statele membre.
Se subliniază din nou cazul Irlandei, ţară care şi-a exprimat în mod vehement opoziţia
faţă de proiectul fiscal al Comisiei Europene: atât prin oficialii săi, cât şi prin reprezentaţi ai
mediului de afaceri. Răspunsul la întrebarea „Este sau nu îndreptăţită îngrijorarea Irlandei în
privinţa planurilor Comisiei Europene?” o găsim în lucrarea lui Joann M. Weinner unde este
dezbătut pe larg acest subiect56: de aici aflăm că încă din anul 2002, Honohah şi Wash au
demonstrat că anumite companii irlandeze care ocupă o mică fracţie din forţa de muncă
reprezintă un procentaj mare disproporţionat din producţie şi profituri. Se încearcă să explice
acest nivel extraordinar de productivitate afirmând că acest sector se caracterizează prin
produse cu un patent ridicat din punct de vedere valoric, lucrările de cercetare şi dezvoltare a
produselor fiind efectuate în alte ţări, în special în Statele Unite ale Americii.
Se speculează, afirmând că o mare parte a profiturilor sunt localizate în Irlanda, ca o
„consecinţă naturală a impozitului scăzut aplicat profiturilor corporaţionale” în Irlanda.
Firmele din acest sector sunt „bine plasate pentru a profita de un management fiscal justificat
în cadrul regulilor standard de determinare a preţurilor în cazul transferurilor”. Din moment
ce Irlanda deţine una dintre cele mai scăzute cote de impozitare a venitului corporaţional din
economiile industrializate, tranzacţiile acestui sector sunt „adeseori înregistrate cu preţurile
de transfer care au drept efect localizarea unui procentaj extrem de ridicat din profitul global
al companiei în Irlanda şi că în cele mai multe cazuri, profiturile uriaşe înregistrate de
asociaţiile irlandeze au foarte puţine în comun cu activităţile de manufacturare desfăşurate în
Irlanda. Procentajul scăzut al muncii în valoarea adăugată nu ar trebui interpretate ca
implicând o productivitate economică ridicată a muncii si a capitalului fizic utilizat de
întreprinderile din Irlanda”.

56
Weiner, J.M., op.cit, pg. 10-11

38
În încheierea dezbaterii privind Irlanda şi justificarea atitudinii specialiştilor irlandezi,
autorul Joann M. Weinner afirmă că „ poate că Irlanda nu ar trebui să-şi facă griji”, deoarece
„în ciuda temerilor generate de armonizarea fiscală ascendentă, statele membre îşi micşorează
ratele fiscale corporaționale. Rata medie în primele 15 state membre este acum cu mai mult
de 10 procente mai scăzută decât era acum 10 ani, această presiune de descreştere a ratelor
fiscale accentuându-se o dată cu lărgirea din 2004 şi 2007. Este puţin probabil ca primele 15
state membre să nu stabilească noi diminuări ale ratelor fiscale în faţa competiţiei noilor 12
state membre ale căror rate fiscale statutare au fost în ultima decadă în medie cu 8-10
procente mai mici decât in primele 15 state membre”.57
Dincolo de aceşti opozanţi există numeroase voci care susţin iniţiativa Comisiei
Europene pentru crearea unei baze fiscale corporaționale consolidate comune. Susţinători
importanţi ai proiectului fiscal remarcăm în mediul de afaceri: mai multe grupuri
multinaţionale UE susţin eforturile Comisiei pentru a crea o bază fiscală corporaţională
consolidată UE opţională. UNICE „Vocea Afacerilor în Europa” cu câţiva ani în urmă, 1-a
informat pe comisarul Uniunii Europene pentru impozitare, că introducerea unei baze fiscale
corporaționale consolidate comună este singura modalitate pe termen lung de a elimina
obstacolele fiscale apărute la integrarea afacerilor peste graniţă efectuate în interiorul
Comunităţii Europene. După cum s-a arătat anterior, Comisia Europeană a implicat în proiect
încă de la început grupuri de afaceri din spaţiul unic european şi le-a invitat să participe la
sesiunile Grupului de lucru, asigurându-se astfel că lumea afacerilor îşi poate face auzite
părerile în cadrul procesului de conturare a oricărui viitor sistem fiscal corporaţional
comunitar.
Factori specifici58 pe care Comunitatea Afacerilor din Uniunea Europeană îi citează
pentru susţinerea reformei fiscale corporaţionale a blocului comunitar includ:
1. Creşterea comerţului şi a investiţiilor peste graniţă ceea ce ar conduce la exacerbarea
dificultăţilor determinate de aplicarea regulilor de determinare a preţurilor transferurilor
pentru tranzacţiile peste graniţă în cadrul Uniunii Europene.
2. Eşecul unei fiscalităţi separate cu un sistem corect de determinare a preţurilor în care nu
există conflicte de interese în reflectarea structurilor de afaceri comunitare şi dorinţa de a
evita marile cheltuieli rezultate în urma aplicării a până la 27 de moduri diferite de
calculare a profiturilor în Uniunea Europeană.

57
Manolescu, O., Drept comunitar, Editura AII Beck, Bucureşti, 2001, p. 178
58
Weiner, J.M., op.cit, pg. 11

39
Ca şi opoziţia faţă de reforma fiscală corporaţională UE, si suportul pentru reformă
are multe surse. Un sprijin important şi demn de subliniat este cel al Curţii Europene de
Justiţie care susţine puternic cauza Comisiei Europene.

2.3.4. Formule comune de repartizare a bazei fiscale corporative


Înaintea implementării bazei fiscale comune în Uniunea Europeană, totuşi autorităţile
fiscale trebuie să facă un al doilea pas. Comisia Europeană trebuie să propună o metodă de
distribuire a bazei fiscale UE către statele membre pentru impozitarea cu cote locale.
Neexistând un mecanism de împărţire, nu va fi posibil ca ratele fiscale să difere de la un stat
membru la altul. Astfel, după pregătirea a două documente fiscale despre cum să fie împărţită
baza fiscală, Comisia Europeană a deschis în final, în luna decembrie 2006, dezbaterile
despre metodele de divizare a bazei fiscale.
Grupul de lucru analizează trei metode de divizare a bazei fiscale în statele membre:
1. Alocare bazată pe variabilele macroeconomice,
2. Alocare bazată pe valoarea adăugată, şi
3. Alocare bazată pe formule tradiţionale de divizare.
Metoda macroeconomică ar distribui baza fiscală UE ţinând cont de variabilele
naţionale, cum ar fi produsul intern brut. Această metodă ar separa responsabilitatea fiscală a
companiei specifice prin acest lucru, baza fiscală devenind mult mai vulnerabilă la
transferarea profitului. Cu toate acestea, datoriile fiscale ale companiei într-o anumită ţară nu
sunt influenţate de valoarea realizată în acea ţară.59
Metoda bazată pe valoarea adăugată ar reprezenta un concept familiar pentru
companii şi ar atribui mai multe profituri în locaţiile unde companiile au obţinut profituri.
Totuşi, ar necesita ca aceste companii să-şi monitorizeze tranzacţiile interne, prin aceasta
fiind necesară continuarea aplicării actualelor reguli de determinare a preţurilor fără a genera
conflicte de interese.
Metoda alocării pe baza formulelor tradiţionale ar distribui profiturile grupului
ţinând cont de locaţia activităţii de afaceri a grupului, măsurată după factori, cum ar fi
proprietate, salarizare şi vânzări. Responsabilitatea fiscală a companiei s-ar reporta în locul în
care aceasta îşi obţine profiturile.
Metoda tradiţională ar fi în mare foarte asemănătoare cu metoda folosită în Statele
Unite ale Americii şi provinciile canadiene. Totuşi, numeroase şi importante diferenţe există

59
Manolescu, O., Drept comunitar, Editura AII Beck, Bucureşti, 2001, p. 180

40
între Uniunea Europeană şi SUA şi Canada, care limitează aplicarea directă a experienţei
acestora în cazul statelor membre ale Comunităţii Europene. În particular, cotele de
impozitare statale şi cele din provincii pentru venitul corporaţional din SUA şi Canada se
apropie în general de 10 procente, spre deosebire de cele de 20 până ia 30 procente din spaţiul
unic european. De asemenea, statele şi provinciile americane utilizează un sistem fiscal
federal şi se pot sprijini pe guvernările federale în ceea ce priveşte importante aspecte
administrative ale aplicării bazei fiscale unice la nivel de ţară.

2.3.5. Posibilităţi viitoare de realizare a obiectivelor Comisiei Europene în


proiectul unei baze fiscale consolidate comune
Aşa cum s-a arătat, obiectivul Comisiei Europene este de a crea o bază fiscală
consolidată comună care să fie uniformă, simplă şi completă. Regulile de calcul ale bazei
fiscale ar trebui să fie de sine-stătătoare şi să nu fie legate în mod formal de standardele
financiare internaţionale de raportare. Pentru a păstra suportul venit din partea Comunităţilor
de Afacerilor, Comisia Europeană trebuie să decidă dacă baza fiscală este opţională pentru
companii. Comisia doreşte să sublinieze că nu vor fi armonizate ratele fiscale şi nici nu se vor
face propuneri pentru o rată fiscală corporaţională minimă.
Evident eforturile numeroase depuse de Comisia Europeană nu au rămas fără
rezultate. De aceea în faza avansată în care se află Comisia Europeană, consider că şansele ca
aceste proiecte să devină realitate sunt, foarte posibile. Trebuie să menţionez că suntem în
categoria celor care susţin acest proiect de o importanţă majoră pentru întregul spaţiu
comunitar. În condiţiile unei colaborări extinse, apreciez că este extrem de probabil ca în
următoarea perioadă Comisia Europeană să obţină o creştere a susţinătorilor proiectului său şi
deci să obţină o cooperare însemnată. Totuşi este vital de păstrat o atitudine sceptiăi că se
poate vorbi în următorii ani de o convergenţă absolută, respectiv de un impozit unic
corporativ european, aşadar prin armonizare în cazul impozitării directe - în general - şi a
impozitării corporative - în particular - apreciez că noţiunea importantă este armonizarea
fiscală obţinută prin cooperare.
Să presupunem însă, doar ca model teoretic, că la nivelul anului 2007, toate cele 27
ţări membre au acceptat o cotă unică de impozitare comună aplicată societăţilor
multinaţionale de 20% (cotă propusă de ministrul, olandez de finanţe Gerrit Zalm în anul
2004):
 nouă ţări s-ar afla în ipostaza majorării cotelor de impozitare: Bulgaria şi Cipru vor
trebui să-şi dubleze aceste rate fiscale, Irlanda ar înregistra o majorare a cotei de

41
impozitare de 7,5%, Letonia, Lituania şi Polonia vor opera reforme fiscale în vederea
creşterii cotei de impozitare societare cu 5(cinci) procente, ţara noastră alături de
Ungaria vor creşte cota de impozitare cu doar 4 (patru) procente, iar Slovacia doar cu
un procent;
 toate celelalte ţări vor opera însă reduceri a poveri fiscale corporaţionale, din care
unele majore: Germania şi Italia aproape îşi vor înjumătăţi ratele fiscale, Malta trebuie
să taie 14% din cota naţională de impozitare, de asemenea peste zece procente reduc
şi Spania, Franţa şi Belgia. Reduceri mai reduse (sub cinci procente) observăm la
Estonia (doar 2%), Cehia (4%), Austria, Grecia, Slovenia (5%), iar Olanda, Finlanda,
Portugalia, Danemarca, Suedia şi Luxemburg sunt constrânse de această măsură
fiscală să itereze o cotă de impunere asupra companiilor mai mică cu peste 5(cinci)
procente.60
Ţările cu o presiune fiscală scăzută corporativă, situate sub media comunitară sunt:
Slovenia, Lituania, Germania, Estonia, Letonia, Ungaria, Austria, Polonia, Franţa,
Danemarca, Spania şi Suedia, la care se adaugă în mod evident ultimele ţări aderate: România
şi Bulgaria. Dintre acestea Bulgaria, Letonia, Polonia, România şi Ungaria se află în postura
majorării cotei de impozitare corporative. Ce efecte posibile ar putea genera o creştere a
fiscalităţii suportate de societăţile din aceste ţări? Să presupunem că acestea acceptă noua
cota de impozitare majorată - cazul ideal pentru administraţiile fiscale în care ar încasa
venituri considerabil mai mari. Dar dacă acest lucru nu se va întâmpla, societăţile începând să
opereze mai mult în zona subterană a economiei? Administraţiile fiscale naţionale vor
înregistra posibile reduceri de încasări fiscale concomitent cu o creştere a costurilor proprii
necesare pentru stoparea sau menţinerea sub control a nivelului evaziunii fiscale naţionale.
Toate celelalte ţări enumerate anterior marchează o situaţie opusă: ele obţin presiuni fiscale
scăzute în condiţiile unei cote de impozitare ioare mediei EU27, respectiv: Estonia, Austria,
Slovenia şi Germania. La ce ne-am putea aştepta în aceste ţări: la o creştere a încasărilor din
impozitarea corporativă ca urmare a acestui nou regim fiscal mai puţin împovărător (varianta
favorabilă) sau dimpotrivă la o scădere considerabilă a veniturilor colectate de administraţiile
fiscale a acestor ţări ca urmare a reducerii cotelor de impozitare aplicate aproximativ la
aceeaşi bază de impunere.61

60
Ana-Maria, Tatoiu, Armonizarea sistemelor fiscale în contextul integrării în Uniunea Europeană, Ed. Casa
Cărții de Știință, București, 2008, p. 425
61
Ana-Maria, Tatoiu, Armonizarea sistemelor fiscale în contextul integrării în Uniunea Europeană, Ed. Casa
Cărții de Știință, București, 2008, p. 426

42
Italia, Belgia, Malta, Marea Britanie şi Grecia sunt ţări comunitare cu o presiunea
fiscală medie apropiată de mediana blocului UE. Cum putem interpreta aceste valori? Aceste
ţări cu o presiune fiscală medie corporativă înregistrează cote ridicate de impozitare. De
aceea reducere acestor cote poate determina o scădere a încasărilor fiscale din ţările
respective, dar poate avea şi un efect invers: creşterea bazei impozabile prin faptul că aceste
ţări devin atractive fiscal prin reducerea ratei fiscale suportate de mediul de afaceri.
Presiuni fiscale corporaţionale ridicate marchează ţări precum: Luxemburg, Cipru,
Olanda, Cehia, Finlanda, Slovacia, Portugalia şi Irlanda. Subliniez că în această grupare de
ţări se încadrează principalele opozante a ideii de armonizare fiscală la nivelul spaţiului
Uniunii Europene. Irlanda colectează în prezent venituri substanţiale pe seama unei cote
reduse de impozitare corporativă. De aceea o majorare a ratei fiscale aplicate companiilor ar
determina poate un efect nedorit: creşterea evaziunii fiscale şi efectele sale antrenante.
Varianta optimistă poate însemna că într-o Europa a unei cote unice societăţile irlandeze vor
achita un impozit mai mare, ceea ce va determina majorarea veniturilor pentru autorităţile
fiscale naţionale. Luxemburgul înregistrează o cotă de impozitare mare şi înregistrează o
presiune fiscală corporativă mare. De aceea reducerea cotei de impunere ar putea genera o
scădere considerabilă a încasărilor fiscale sau dimpotrivă fiind o ţară atractivă pentru mediul
de afaceri, o reducere a fiscalităţii companiilor ar atrage investitorii în această ţară ceea ce ar
echilibra în timp echilibrul bugetar din această ţară. Olanda, Cehia, Finlanda, Slovenia şi
Portugalia nu înregistrează diferenţe majore pentru schimbările estimate ceea ce înseamnă că
nu sunt puternic afectate de o astfel de strategie fiscală.
În realitate, blocul comunitar nu se poate gândi în prezent la un impozit corporativ
unic. Însă se poate anticipa că în poziţia actuală extrem de avansată în care se află Comisia
Europeană, pare foarte posibilă obţinerea suportului pentru pregătirea unei măsuri legislative
care să introducă Baza Consolidată Comună de Impozitare în Uniunea Europeană. După
rezolvarea unor probleme de ordin tehnic care vizează definirea exactă a acestei baze fiscale
consolidate comune, dacă, Comisia Europeană va fi capabilă să menţină suportul a mai mult
de 8 (opt) state membre, s-ar putea lua decizia să se efectueze reforma fiscală corporaţională
printr-o metodă mai accesibilă: prin cooperare extinsă. In acel punct, dacă beneficiile
economice pe care Comisia Europeană susţine că o bază fiscală corporaţională consolidată
comună s-ar materializa în realitate, atunci poate şi celelalte state membre, ar descoperi că şi
ele ar putea beneficia de o cooperare mai mare.

2.4. Posibilităţi de armonizare a fiscalităţii indirecte în Comunitatea Europeană

43
2.4.1. Armonizarea taxei pe valoarea adăugate în blocul comunitar
2.4.1.1. O Bază comună de impozitare
Abordăm comparativ aspectele importante privind taxa pe valoarea adăugată cu
scopul identificării unor posibilităţi de armonizare la nivelul Comunităţii Europene. Se
observă că legiuitorul în materie de TVA este în principal autoritatea centrală. Doar o excepţie
de la această regulă se remarcă în Finlanda unde anumite exonerări sunt stabilite atât de
autoritatea centrală, cât şi de autorităţile locale. Propun eliminarea acestei excepţii şi
recomand ca autoritatea centrală naţională să fie singura care stabileşte cotele de impozitare,
baza de impunere şi exonerările în materie de TVA în fiecare stat membru în parte. În aceste
condiţii, stabilirea unei baze comune de impozitare prin respectarea unor reguli comunitare
unice de impozitare a valorii adăugate este mai uşor de imaginat.62 Un astfel de impozit
important atât ca resursă fiscală, dar şi ca mijloc de realizare a politicii statului consider că
trebuie să fie legiferat la nivelul autorităţii centrale, care dacă acceptă conformarea la
impuneri comunitare poate asigurată în timp o eventualitate a unei baze comune de TVA.
Legislaţia majorităţii ţărilor membre a prevăzut un prag de înregistrare în vederea
TVA. Există însă un număr de 7 (şapte) state pentru care acest nivel minim de neimpozitare
este zero. Este vorba de Belgia, Ungaria, Italia, Olanda, Portugalia, Spania şi Suedia.
Diferenţele valorice între pragurile de înregistrare în privinţa TVA sunt uriaşe la nivelul
blocului comunitar.
În vederea asigurării dezideratului armonizării fiscale, propun un prag de înregistrare
în privinţa TVA unic în cadrul blocului comunitar. Recomand un prag comunitar de
înregistrare, stabilit în funcţie de cifra de afaceri anuală, de 10.000 euro. Apreciez în acest fel
că numărul neplătitorilor de TVA din Uniunea Europeană ar fi unul extrem de redus, în
această categorie fiind incluse doar societăţile de mici dimensiuni.63

2.4.1.2. Buget colector


Beneficiarii resurselor fiscale generate de taxa pe valoarea adăugată sunt diferiţi în
cadrul spaţiului comunitar. În marea majoritate a cazurilor colectarea acestui impozit indirect
este în proporţie de 100% la dispoziţia autorităţii centrale; există însă şi excepţii. Se
realizează o grupare a ţărilor Uniunii Europene, pe baza bugetelor colectoare a TVA:
 autoritatea centrală este beneficiarul unic al taxei pe valoarea adăugată în următoarele
17 ţări: Italia, Luxemburg, Olanda, Danemarca, Irlanda, Marea Britanie, Grecia,
62
Ana-Maria, Tatoiu, Armonizarea sistemelor fiscale în contextul integrării în Uniunea Europeană, Ed. Casa
Cărții de Știință, București, 2008, p. 428
63
Ana-Maria Tatoiu, op. cit. p. 462

44
Finlanda, Suedia, Estonia, Cipru, Letonia, Lituania, Malta, Slovacia, Polonia,
Slovenia şi Ungaria.
 numeroase ţări membre au optat pentru repartizarea resurselor fiscale generate de
TVA între mai multe bugete:
 Belgia asigură, prin intermediul taxei pe valoarea adăugate, alimentarea a numai puţin
de 5(cinci) bugete: autoritatea centrală, autorităţile regionale, autorităţile locale,
bugetele privind protecţia socială, alţi beneficiari.
 Franţa utilizează TVA doar pentru alimentarea bugetelor autorităţii centrale şi a celor
privind asigurările sociale;
 Germania colectează acest impozit indirect la nivelul bugetului central, a autorităţilor
regionale şi locale;
 Spania finanţează, din resurse procurate din TVA, autoritatea centrală şi autorităţile
regionale;
 Austria repartizează resursele provenind din taxa pe valoarea adăugată în proporţie de
73,204% autorităţii centrale, 15,191% autorităţilor regionale şi 11,605% autorităţilor
locale;
 TVA-ul din Cehia finanţează 70% bugetul central, iar restul de 30% sunt împărţite
între autorităţile regionale şi cele locale.
În cadrul unei dezbateri ce priveşte armonizarea impozitelor comunitare, se să
propune un beneficiar comun la nivelul întregii Uniuni Europene - de exemplu bugetul
statului, dar apreciez dificil de crezut că toate statele vor accepta tacit această regulă.
Încerc să creionez acest scenariu pentru Germania în această ţară, repartizarea
resurselor este împărţită strict în cadrul legislaţiei actuale pe nivele ale administraţiei
colectoare, impozitele cunoscând chiar clasificări după administraţia colectoare în trei mari
categorii: 1.impozitele federale, 2. impozitele landurilor şi 3. impozite comunale. Chiar dacă
taxa pe valoarea adăugată este un impozit comun, încasat atât de administraţia federală, cât şi
de a landurilor (în proporţii bine legiferate: 65% la nivel central şi 35% la nivelul landurilor)
este greu de imaginat că Germania ar putea renunţa la reglementările sale fiscale în această
materie.
Un alt stat cu o poziţie total diferită aceleia a unei singure autorităţi beneficiare (şi
anume bugetul central) se regăseşte în cazul Belgiei, unde acest impozit asigură resurse la
numai puţin de 5(cinci) beneficiari diferiţi, ori este greu să ne închipuim o schimbare
radicală, doar pentru conformarea la reguli comunitare în vederea armonizării TVA.

45
2.4.1.3. O propunere de cotă unică standard de TVA
În acest punct al dezbaterii noastre privind armonizarea taxei pe valoarea adăugată
dorim să ne oprim asupra cotei de TVA care se aplică în spaţiul unic european. În prezent nu
există o propunere de cotă unică privind taxa pe valoarea adăugată pentru ţările UE. Este
stabilit doar un nivel minim al cotei standard de 14% si un nivel maxim de 25%, iar în
armonizarea cotelor de TVA se vorbeşte de o „scădere a ecartului de maxim 5% între ţările
vecine şi 2% în jurul taxei pilot”64.
Studiem pentru început care este situaţia actuală în statele membre privind cota
standard de TVA.
O primă impresie din analiza cifrelor prezentate în cadrul anexei menţionate este
puternica apropiere a celor trei medii comunitare - EU27, EU25 şi EU 15, toate situate în
jurul cifrei de 20% (EU27: 19,6%, EU25: 19,6%, iar EU15: 19,8%). Este foarte important
acest rezultat, întrucât se discută de o singură restricţie comunitară - o cotă standard de minim
14%. Dată fiind concentrarea remarcabilă a medianei comunitare de procentul de 20%,
propun o cotă unică standard de TVA de 20%.
În continuarea, studiul se concentrează asupra unei astfel de posibilităţi - grupând
statele membre în funcţie de o cotă propusă de TVA de 20%.
Luând ca ipoteză de lucru varianta ca toate statele membre să fi acceptat în mod
unanim o cotă unică standard de TVA de 20%, se analizează măsurile evidente de reformă
fiscale pe care ar fi nevoite să le întreprindă:
 14 ţări ar trebui să adopte măsuri fiscale privind creşterea cotei standard privind taxa
pe valoarea adăugată, respectiv: Cipru şi Luxemburg ar opera o creştere de 5(cinci)
procente, Germania şi Spania de 4 (patru) procente, Marea Britanie de 2,5%, Estonia,
Letonia, Lituania şi Malta de 2(două) procente, alte 5(cinci) ţări vor majora doar un
procent rata standard naţională, respectiv: Cehia, Grecia, Olanda, România şi
Slovacia, iar Franţa va rotunji cota standard de TVA de la 19,6% la 20%;
Există patru state care nu trebuie să facă nimic în această privinţă, deoarece
înregistrează exact cota de 20%: este vorba de Austria, Bulgaria, Italia şi Slovenia.
 7 (şapte) ţări sunt în situaţia elaborării de norme fiscale de relaxare fiscală: Belgia,
Irlanda şi Portugalia (doar un procent), Finlanda şi Polonia - 2 (două) procente, iar
Danemarca, Suedia şi Ungaria vor trebui să reducă 5(cinci) procente.

64
Radu Bufan, Armonizarea comunitară a fiscalităţii naţionale, Bucureşti, 2006, pg.5.

46
Desigur că o astfel de situaţie în care toate statele membre ar accepta o cotă unică
standard de TVA este în prezent irealizabilă. Unanimitatea a 27 state reprezintă un deziderat
imposibil de atins, în plus dezbaterea noastră este desigur simplistă, deoarece spaţiul
comunitar înregistrează şi cote reduse de TVA şi chiar cote suprareduse, a căror armonizarea
este chiar mai greu de realizat, în plus existând şi cota zero, care de asemenea ar genera o
amplă temă de discuţie. Scopul propus se rezumă de aceea doar la discutarea armonizării
cotei standard de TVA. În cazul absurd al acceptului unanim al blocului EU27, se vorbeşte nu
doar de armonizare, ci chiar de convergenţă - un impozit cu o cotă unică pentru tot blocul
comunitar.65
În continuare, se corelează cotele de taxă pe valoarea adăugată din fiecare stat
membru cu presiunea fiscală generată de acest impozit indirect. Media presiunii fiscale în
spaţiul comunitar este de 7,4%. Sub această valoare sunt poziţionate următoarele ţări:
Slovenia, Spania, Luxemburg, Italia, Malta, Germania, Cipru, Marea Britanie, Olanda, Cehia,
Belgia, Irlanda, Portugalia, România, Bulgaria şi Lituania. Aceste ţări sunt majoritatea în
situaţia majorării cotei standard de TVA sau a menţinerii acestei cote la 20%. Aceasta va
genera o creştere a încasărilor fiscale pentru administraţiile fiscale naţionale şi în mai puţine
cazuri reducere consumului naţional din raţionamente fiscale. Doar Belgia, Irlanda şi
Portugalia, din această categorie de ţări, înregistrează presiuni fiscale reduse în condiţiile unei
cote standard de TVA mari - în acest ultim caz putem spune că efectul ar fi unul nedorit de
decidenţii publici din aceste ţări: reducere ratei de TVA ar determina o creştere a consumului,
în paralel cu o scădere considerabilă a veniturilor colectate de autorităţile naţionale.66
Peste mediana comunitară a presiunii fiscale generate de TVA regăsim ţări, precum:
Franţa, Polonia, Grecia, Ungaria, Finlanda, Letonia, Estonia, Austria, Suedia şi Danemarca.
Următoarele ţări: Danemarca, Suedia, Ungaria şi Polonia prezintă presiuni fiscale
mari a TVA în condiţiile unei cote standard de TVA ridicată - în aceste ţări scăderea ratei TVA
determină reducerea volumului veniturilor fiscale naţionale şi încurajarea consumului prin
măsuri fiscale. Celelalte state cuprinse în această categorie sunt: Franţa, Letonia, Estonia şi
Austria: aici pentru Austria se consemnează doar că nu necesită modificări de politică fiscală,
deci nu sunt efecte posibile de analizat, iar pentru Letonia şi Estonia o majorare a fiscalităţii
indirecte (produsă de TVA) de la o cotă standard de 18% la 20% va genera, o creştere a
încasărilor fiscale.

65
Radu Bufan, Armonizarea comunitară a fiscalităţii naţionale, Bucureşti, 2006, pg.8.
66
Ana-Maria Tatoiu, op. cit. p. 476

47
În încheiere, menţionez încă o dată că această posibilitate a unei cote unice standard
de TVA o apreciez în momentul actual ca fiind una extrem de optimistă, dar şi total
nerealizabilă.

2.4.1.4 Cota redusă şi redusă de TVA în spaţiul comunitar - posibilităţi de


armonizare
La nivelul ţărilor din grupul UE25 sunt stabilite cote reduse privind taxa pe valoarea
adăugată. Guvernele acestor ţări însă au acordat cote reduse pentru produse diferite, pentru
domenii diferite sau destinatari diferiţi. Inventariem cota redusă la nivelul ţărilor din
Comunitatea Europeană.67
În Belgia se aplică o cotă redusă de 12% pentru producţia vegetală, tractoarele şi
utilajele folosite în agricultură, combustibilul solid (cărbune, cocs).
Franţa (la fel ca Belgia) utilizează o cotă redusă tot în domeniul agriculturii, dar
aceasta este mai mică - doar 5,5%. De asemenea în Franţa cota redusă se aplică cărţilor,
produselor alimentare şi evenimentelor de interes public.
Germania aplică o cotă redusă de 7% pentru serviciile de catering, transporturile
locale, ziare, cărţi şi publicaţii periodice.
În Italia cu o cotă de doar jumătate faţă de cota standard (cota redusă este 10% faţă de
cota standard de 20%) sunt taxate produsele alimentare, apa, gazul, electricitatea, serviciile
culturale, echipamentele sportive, medicamentele.
În Luxemburg se aplică o cotă redusă de doar 6%, dar sursele din site-ul Uniunii
Europene nu precizează produsele şi serviciile care beneficiază de cota redusă de TVA.
Olanda are aceeaşi cotă redusă de TVA de 6% (la fel ca Luxemburgul) pentru bunuri
şi servicii din utilităţi.
În Danemarca nu este stabilită prin reglementări fiscale o cotă redus de taxă pe
valoarea adăugată.
Cota redusă irlandeză de TVA de 12,5% se aplică serviciilor din agricultură,
serviciilor de curăţenie, anumitor servicii turistice şi consumului de energie.
Marea Britanie utilizează o cotă de TVA redusă la doar 5(cinci) procente pentru
consumul de combustibil al gospodăriilor şi pentru instalaţiile de energie ale persoanelor
fizice. Aceeaşi cotă redusă se aplică produselor farmaceutice, pentru transportul elevilor,
cheltuieli de renovare, produse şi servicii din agricultură, ziare, cărţi, publicaţii periodice,
produse alimentare, servicii funerare, evenimentelor sportive, cinema, teatru, etc..
67
Ana-Maria Tatoiu, op. cit. p. 498

48
Legiuitorul spaniol a stabilit o cotă redusă de TVA (de 7%) pentru bunurile şi
serviciile privind necesităţile de bază, precum: mâncarea pentru consumul uman şi veterinar,
servicii hoteliere, etc..
În Austria cota redusă de TVA de 10% se aplică pentru alimente, cărţi, ziare,
transportul public.
Finlanda stabileşte o cotă redusă de TVA de 17% pentru alimente destinate
consumului uman şi veterinar.
Produsele alimentare, lucrările de artă ale artiştilor, cazarea hotelieră şi serviciile
campingurilor beneficiază de o cotă redusă de TVA în Suedia, reglementată actual la 12%.
Cota redusă de 8% este în Cipru şi ea se aplică exclusiv restaurantelor (cu excepţia
produselor alcoolice).68
Estonia utilizează cota redusă de 5% pentru colectarea TVA-ului la următoarele
produse: cărţi, echipament medical pentru persoanele cu dizabilităţi, publicaţii periodice,
precum şi pentru servicii funerare şi în cazul operei naţionale.
Aceeaşi cotă redusă de 5% o întâlnim şi în Letonia, dar ea se plică aici
medicamentelor umane şi veterinare, cărţilor şi publicaţiilor, serviciilor hoteliere, pentru
turismul rural, aprovizionările cu utilităţi ale asociaţilor nonprofit (apă, electricitate, gaze
naturale), serviciilor de transport public.
Legislaţia fiscală din Lituania a prevăzut o cotă redusă de 9% pentru serviciile din
construcţii, renovări, crearea de zone rezidenţiale finanţate din bugete municipale sau din
bugetul statal, sau din credite garantate de aceste bugete.
Malta a reglementat o cotă redusă de TVA (de 5%) pentru accesorii medicale, produse
destinate persoanelor cu handicapuri, lucrărilor de artă, antichităţi, publicaţii, servicii de
îngrijire pentru minori, bătrâni, persoane bolnave şi handicapaţilor.
Legiuitorul polonez a optat pentru cota redusă de TVA în cuantum de 7%, iar Cehia a
optat pentru o cotă redusă de 5%, dar sursele Uniunii Europene nu ne oferă explicaţii privind
aplicarea acestor cote în cele 2 state.
Slovenia utilizează o cotă de TVA redusă de 8,5%, iar Ungaria de 5%, dar nu
dispunem de informaţii privind produsele şi serviciile la care aceste cote de impozitare sunt
destinate.69
Din analiza acestor date, apreciez că statele membre au legiferat cote reduse de taxă
pe valoarea adăugată pentru susţinerea unor domenii precum: agricultura sau medicina.

68
Ana-Maria Tatoiu, op. cit. p. 499.
69
Radu Bufan, Armonizarea comunitară a fiscalităţii naţionale, Bucureşti, 2006, pg. 10.

49
Numeroase ţări UE folosesc cote reduse de TVA pentru ziare, reviste şi publicaţii
periodice sau în cazul serviciilor turistice (hoteliere). Alte state s-au orientat prin măsuri
fiscale pentru atingerea de ţinte sociale: adresate persoanelor cu dizabilităţi, anumite produse
destinate consumului uman, transportul comun de călători, transportul elevilor, etc. Dincolo
de obiectivele diverse, urmărite prin măsuri de politică fiscală, consider că nu există o
uniformitate în aplicarea cotei reduse de TVA la nivelul blocului comunitar şi de aceea ne este
greu să propun măsuri de armonizarea în acest domeniu. Chiar şi cotele implementate de
legislaţia fiscale a ţărilor UE sunt extrem de variate şi ating un interval larg de valori de 12
procente: între un minim de 5% şi un maxim de 17%. În aceste condiţii, nu putem să
anticipăm în viitorul apropiat o convergenţă absolută în Uniunea Europeană.
Calculul mediei comunitare a cotei reduse de TVA determină valoarea de 8%. Exact
această valoare este legiferată de reglementările cipriote în privinţa taxei pe valoarea
adăugate. Dar situaţia în rest este una extrem de diferită.
Sunt 12 state membre care utilizează cote de TVA mai mici decât media comunitară
de 8%: este cazul Cehiei, Estoniei, Letoniei, Maltei, Marea Britanie, Ungariei - toate aceste 6
(şase) ţări cu aceeaşi cotă redusă de TVA de 5%, care reprezintă minima intervalului analizat,
precum şi a altor state cum sunt: Franţa, Luxemburg, Olanda, Germania, Polonia şi Spania.
Practica fiscală a altor 10 state se axează pe cote reduse de TVA mult peste mediana
comunitară - de exemplu Finlanda cu o cotă redusă de 17% depăşeşte chiar multe cote
standard de TVA din alte state membre, peste 10 procente remarcăm şi în Irlanda, Suedia,
Belgia, Slovacia, Italia, Austria. Apropiate de cota medie redusă din Uniunea Europeană, dar
puţin mai mari sunt ratele de TVA reduse din ţările Slovenia, Grecia şi Lituania, în ţara
noastră cota redusă este de 9%, iar Codul fiscal actual precizează că această cotă se aplică
asupra bazei de impozitare pentru următoarele bunuri şi servicii.70
Servicii constând în accesul la castele, muzee, case memoriale, monumente istorice,
monumente de arhitectură şi arheologie, grădini zoologice şi botanice, târguri, expoziţii şi
evenimente culturale, cinematografe.
Livrarea de manuale şcolare, cărţi, ziare şi reviste, cu excepţia celor destinate exclusiv
sau în principal publicităţii. În categoria acestor bunuri intră şi cele înregistrate pe suporturi
magnetice sau pe alte tipuri de suporturi.
Livrarea de proteze şi de accesorii ale acestora, cu excepţia protezelor dentare,
livrarea de produse ortopedice, livrarea de medicamente de uz uman şi veterinar.

70
Ana-Maria Tatoiu, op. cit. p. 500

50
Cazarea în cadrul sectorului hoteliere sau al sectoarelor cu funcţie similară, inclusiv
închirierea terenurilor amenajate pentru campinguri.
O cotă redusă de TVA unică la nivelul întregii Comunităţi Europene este greu de
imaginat, deoarece diversitatea este caracteristica comunitară în acest domeniu: ţările
urmăresc obiective diferite prin măsurile de politică fiscală pentru care au optat în acest
domeniu, colectează un volum diferit de resurse fiscale deoarece ratele de impozitare sunt
diferite de la o ţară la alta, iar în multe cazuri nu folosesc deloc cote reduse de taxă. Prin
urmare nu putem vorbi în prezent de armonizare la nivelul cotei reduse de taxă pe valoarea
adăugată. Apreciez în plus că în condiţiile unei cote standard unice la nivelul întregului spaţiu
unic comunitar o cotă redusă de TVA nici nu ar fi recomandabilă, întrucât vedem această cotă
redusă de TVA ca un spaţiu de manevră, o pârghie prin care guvernele ţărilor UE să încerce să
regleze anumite venituri de care au nevoie în acoperirea cheltuielilor publice.
Pe lângă cota redusă de TVA, blocul comunitar se mai caracterizează prin utilizarea
unei cote reduse de taxă.
Belgia foloseşte o cotă redusă de TVA de 6% pentru: animale vii, producţia vegetală,
produse precum: margarină, caviar, crustacee si moluşte, consumul de apă, instrumentarul
medical, cărţi şi publicaţii, serviciile şi bunurile aparţinând instituţiilor cu destinaţii sociale,
servicii din agricultură, transportul de persoane, mijloacele de transport pentru invalizi,
cultură, sportul,etc.
În Franţa produsele medicale şi ziarele sunt taxate cu o cotă redusă de 2,1%.
O rată redusă de impozitare de 4% este specifică Italiei pentru necesităţile de bază,
articolele mass-mediei, produsele alimentare şi pentru proteze.
Irlanda a optat pentru o cotă redusă de taxă pe valoarea adăugată de 4,3% aplicată în
cazul cumpărărilor de animale vii.
Grecia reduce cu 50% cota redusă pentru anumite cărţi, ziare şi publicaţii, respectiv
aplică o cotă redusă de 4,5%.
Bunurile şi serviciile de bază din Spania beneficiază de cota redusă de TVA de 4%,
respectiv: pâinea, laptele, legumele şi fructele, dar şi serviciile medicale.
Finlanda prin cota de TVA de 8% a redus taxarea serviciilor medicale, transportului de
persoane, serviciile culturale şi de artă.71
În Suedia această rată redusă este specifică următoarelor produse şi servicii: cărţi,
ziare, magazinele, cărţi de colorat pentru copii, transportului de pasageri, intrarea la concerte,
circ, cinema, teatre, operă, muzee private, librării, zoo, evenimente specifice (6%).
71
Radu Bufan, Armonizarea comunitară a fiscalităţii naţionale, Bucureşti, 2006, pg. 12

51
Informaţiile de pe site-ul Uniunii Europene ne mai precizează că legiuitorul din
Luxemburgul a stabilit o cotă redusă de TVA de 3%, în Cipru de 5%, iar în Polonia de 3%,
dar nu ne precizează şi aria de aplicabilitate a acestor cote de impozitare.
Germania nu utilizează o cotă redusă, situaţie similară şi altor state membre cum ar fi:
Olanda, Danemarca, Marea Britanie, Austria, Estonia, Letonia, Malta, Cehia, Slovacia,
Slovenia şi Ungaria.
Doar 12 ţări utilizează în practica lor fiscală acest tip de impozitare, obiective sunt de
asemenea complexe la nivelul blocului comunitar. În plus unele ţări au folosit cota redusă
pentru ţinte de politică fiscală urmărite la alte ţări prin cota redusă. Alt aspect demn de
menţionat este că la Finlanda cota redusă depăşeşte cota mediană redusă din Uniunea
Europeană (!).

2.4.1.5. Reglementări comune privind scutirile de taxă pe valoarea adăugată în


Uniunea Europeană
Pentru a putea stabili un tratament fiscal echitabil, în cadrul blocului comunitar ar
trebui fixate reguli comune care să asigure un sistem uniform de aplicare a scutirilor de TVA.
Scutirile de TVA sunt o practică universal valabilă în Uniunea Europeană. Legislaţia
fiscală naţională a fiecărui stat a implementat operaţiunile scutite de taxa pe valoarea
adăugată.
În Belgia nu sunt precizate operaţiuni scutite, dar în această ţară se aplică cota de
taxare zero pentru ziare şi publicaţii săptămânale.
Legislaţia franceză acordă scutiri pentru următoarele operaţiuni: export şi tranzacţiile
echivalente, operaţiuni bancare şi financiare, activităţi de importanţa locală, precum:
evenimente sportive, cluburi de jocuri şi cazinouri, activităţile autorităţilor guvernamentale şi
locale, serviciile medicale, importuri, activităţi educaţional.72
Scutirile germane cuprind: servicii medicale, fundaţiile de asigurări sociale, spitalele,
serviciile organizaţiilor voluntare pentru scopuri sociale, şcolile private, teatrele, orchestrele,
muzeele, zoo, alte organizaţii prevăzute expres. În plus în Germania se practică şi cota zero
de impozitare pentru exporturi şi achiziţii intracomunitare, precum şi în cazul transportului
aerian şi maritim; operaţiunile scutite de taxa pe valoarea adăugată italiană sunt: tranzacţiile
bancare şi financiare, asigurările, tranzacţiile concernelor străine, leasinguri, tranzacţii
imobiliare, asociaţii şi organizaţii nonprofit, transportul urban de pasageri, serviciile de
transport ale ambulanţelor, servicii poştale, tratamentele medicale, serviciile prestate de
72
Ana-Maria Tatoiu, op. cit. p. 503

52
clinicii autorizate şi spitale, servicii educaţionale, serviciile librăriilor, muzeelor, servicii
pentru protecţia socială a angajaţilor, servicii sociale; Luxemburgul scuteşte de la plata taxei
pe valoarea adăugată următoarele: exporturile, tranzacţiile intracomunitare de bunuri şi
servicii, transportul internaţional de pasageri, serviciile de telecomunicaţii, serviciile poştale,
tranzacţiile financiare şi bancare, serviciile de asigurări-reasigurări, serviciile sociale,
medicale, educaţionale, culturale.
Legiuitorul olandez a reglementat scutiri de TVA la următoarelor operaţiuni: servicii
bancare, asigurările, servicii poştale, cluburile sportive, instituţiile nonprofit cu scopuri
culturale şi sociale, servicii educaţionale, compozitorii şi scriitorii. În Olanda este
reglementată şi cota 0% de TVA pentru exporturi şi achiziţii intracomunitare, transporturile
aeriene şi maritime; Danemarca acordă scutiri de TVA pentru tratamentele spitaliceşti,
activități medicale şi dentare, asistenţa publică, şcolilor şi universităţilor, pentru activităţile
sportive şi culturale, serviciilor poştale, leasingurilor, închirierea proprietăţilor imobiliare,
tranzacţiile financiare şi bancare, serviciile agenţiilor de turism; în Irlanda, legiuitorul a
stipulat atât scutiri de TVA, cât şi cota de 0%. Scutirile sunt destinate următoarelor
operaţiuni: transport de pasageri, servicii funerare, educaţia, servicii medicale, asigurări,
servicii bancare, promovarea evenimentelor sportive de către organizaţii nonprofit, loterii,
etc. Cota 0% de TVA se aplică în Irlanda cărţilor, alimentelor şi băuturilor pentru consumul
uman, articolelor de îmbrăcăminte şi încălţăminte pentru copii sub 11 ani.73
Lista de scutiri de taxă pe valoarea adăugată este extrem de bine reglementată în
Grecia şi ea cuprinde: serviciile Poştei Elene, Radio şi Televiziunii Elene; aprovizionarea cu
apă în instituţiile publice, serviciile spitalelor, profesiile medicale, sângele uman, transportul
persoanelor bolnave; aprovizionările de bunuri şi servicii pentru organizaţiile de protecţie
socială pentru copii şi tineri aparţinând organizaţiilor publice şi statale, servicii de educaţie şi
muzee, drepturile de coautor, serviciile culturale şi sportive; activităţile organizaţiilor
nonprofit, tranzacţiile de asigurări şi reasigurări, majoritatea serviciilor bancare, leasingurile,
aprovizionările cu bilete ale Loteriei de Stat, exporturile şi transportul internaţional,
aprovizionările cu bunuri din statele membre, etc. Spania a legiferat scutiri de plată pentru
asigurări sociale, sănătate, educaţie, organizaţii nonprofit, asigurări-reasigurări, finanţe,
servicii poştale publice, activităţi sportive, exporturi, achiziţii intracomunitare, etc.
operaţiunile scutite de TVA-ul austriac privesc: securitatea socială, servicii culturale,
educaţionale, de sănătate, şi cheltuielile sociale (ex. şcoli, teatre, spitale, case de cultură,
asociaţii de fizicieni, dentişti, etc.)
73
Radu Bufan, Armonizarea comunitară a fiscalităţii naţionale, Bucureşti, 2006, pg. 14

53
Finlanda acordă puţine scutiri de TVA: pentru aprovizionările cu aur ale Băncii
Centrale, tranzacţiile asociate cu comerţul internaţional, importurile şi achiziţiile
intracomunitare.
Scutirile de taxă pe valoarea adăugată din Suedia vizează: servicii sociale, dentare,
medicale, servicii financiare şi de asigurări, evenimentele sportive organizate de organizaţii
nonprofit, autorităţi locale sau statale, serviciile muzeelor şi a librăriilor, aprovizionările cu
sânge şi organe umane, producţia farmaceutică, aprovizionarea cu aur a Băncii Centrale a
Suediei.
Cipru a optat atât pentru scutiri, cât şi pentru cota de TVA de 0% (pentru alimente şi
medicamente). Scutirile sunt aplicate următoarelor operaţiuni: serviciul poştal public,
îngrijirea medicală din spitale publice sau private, serviciile organizaţiilor nonprofit pentru
protecţia copiilor şi tinerilor, educaţia, tranzacţiile de asigurări-reasigurări, servicii financiare,
loteriile, etc.
În Estonia, situaţia este complexă. Scutirile sunt destinate serviciilor poştale, de
sănătate, sociale, educaţie, serviciile pentru protecţia minorilor, asigurările, transportul
bolnavilor, persoanelor cu handicap, cumpărările de bunuri imobile, leasingul, în timp ce cota
zero de TVA se adresează exporturi, achiziţii intracomunitare, bunurile transportate în alt stat
membru pentru reprezentanţele consulare, diplomatice, bunuri noncomunitare placate în
zonele libere; şi în Letonia se foloseşte atât regimul scutirilor, cât şi al impozitării cu cotă de
0%. Scutirile privesc: spectacolele de teatru şi circ, concertele şi activităţile instituţiilor
culturale, serviciile librăriilor, furnizarea de organe umane, sânge uman, serviciile de
asigurări-reasigurări, vânzările proprietăţilor imobiliare, serviciile stomatologice, etc., iar cota
de 0% se aplică exporturilor, achiziţiilor intracomunitare, serviciilor de turism, importului de
electricitate şi gazele naturale utilizate în sistemul naţional de transfer şi distribuţie.
În Lituania, cota de 0% se referă la exporturi şi achiziţii intracomunitare, dar legislaţia
din această ţară a reglementat şi numeroase scutiri pentru: bunuri şi servicii pentru protecţia
sănătăţii, servicii sociale, educaţionale, culturale şi sportive, serviciile poştale, televiziunea şi
radioul public, servicii de asigurări şi financiare, jocurile şi loteria, leasingurile, alte
transferuri imobiliare, etc. În Malta, situaţia este următoarea: scutirile de TVA sunt specifice
serviciilor de asigurări, bancare, financiare, serviciilor culturale şi religioase, activităţile
sportive ale organizaţiilor nonprofit, etc., iar cota de 0% se foloseşte pentru exporturile,
traficul internaţional de bunuri, achiziţii intracomunitare, transportul internaţional,

54
aprovizionarea cu aur a Băncii Centrale, furnizarea de alimente pentru consumul uman,
transportul şcolarilor, etc.74
În Polonia, scutirile de TVA respectă prevederile Directivei a VI-a Comisiei Europene
nr.77/3 88;
Cehia a instituit scutiri de la acest impozit pentru: bănci şi instituţii similare, servicii
de interes public (de exemplu: servicii poştale, radio şi TV, educaţia, servicii de sănătate,
sociale, etc.)
În Slovacia se utilizează scutiri de TVA la exporturi, servicii poştale, protecţia
sănătăţii, servicii de asistenţă socială, servicii educaţionale, de asigurări, serviciile postului
public de televiziune şi de radio, servicii financiare, operaţiunile loteriilor şi altor jocuri
similare, etc.
Slovenia acordă scutiri la plata taxei pe valoarea adăugate pentru următoarele
operaţiuni: activităţile de interes public (respectiv majoritatea activităţilor din sănătate,
educaţie, sport şi cultură), asigurările, leasingurile, serviciile financiare, loteriile,
reimporturile, importurile oficiilor consulare, a organizaţiilor internaţionale, importurile
temporare, exporturi, tranzacţiile intracomunitare, transportul internaţional, etc.75
Scutirile taxei pe valoarea adăugate din Ungaria se referă la exporturi, transportul
internaţional, asigurări, servicii financiare, servicii poştale, îngrijirea sănătăţii, educaţie,
radioul public şi televiziunea naţională, anumite servicii sportive, leasingurile, etc.
În România operaţiunile scutite de TVA sunt reglementate prin Codul Fiscal şi ele
privesc: 1.operaţiuni efectuate în interiorul ţării de interes general, precum: spitalizarea,
îngrijirile medicale şi operaţiuni legate de acestea; prestările de servicii ale stomatologilor şi
tehnicienilor dentari, transportul bolnavilor cu ambulanţe, livrările de organe, sânge, lapte de
provenienţă umană, activitatea de învăţământ, serviciile prestate de căminele şi cantinele
organizate de instituţii publice şi unităţi de învăţământ, serviciilor instituţiilor cu caracter
social, pentru protecţia copiilor şi tinerilor, prestările de servicii strâns legate de practicarea
sportului sau a educaţiei fizice, serviciile culturale, anumite servicii financiare şi bancare,
operaţiunile de asigurare-reasigurare, jocurile de noroc, arendarea, concesionarea, închirierea
şi leasingul de bunuri imobile, livrarea de către orice persoană a unei construcţii. 2. importul
de bunuri şi pentru operaţiuni intracomunitare.
Recomand ca la nivelul tuturor statelor membre să se accepte scutirile prevăzute de
Directiva a VI-a a Comunităţii Europene, reglementate expres - în cadrul articolului 13 şi 14 -

74
Radu Bufan, Armonizarea comunitară a fiscalităţii naţionale, Bucureşti, 2006, pg. 15
75
Ana-Maria Tatoiu, op. cit. p. 468

55
unde se stipulează o acceptare de „excepţii de bază” pentru două domenii (art. 13). Unul se
referă la activităţile exceptate în interesul public, cum ar fi serviciile poştale, medicale,
sociale, educaţionale şi culturale; altul se referă la activităţile exceptate, cum ar fi asigurările,
reasigurările, leasingul sau închirierea bunurilor imobile, închirierea dependinţelor sau
locurilor pentru parcarea autovehiculelor, închirierea seifurilor şi tranzacţiile financiar-
bancare. În cadrul relaţiilor internaţionale, excepţia de la TVA este garantată pentru anumite
importuri, ca şi pentru livrările pentru export şi tranzacţii asemănătoare (art. 14).

2.4.2. Posibilităţi de armonizare a accizelor la nivelul Comunităţii Europene


Există în prezent numeroase voci care apreciază că obiectivul vital stabilit prin
Strategia de la Lisabona - „până în 2010, economia Uniunii Europene trebuie să devină cea
mai competitivă, dinamică şi inovativă, pe plan mondial” - este departe de a se realiza.
Amintim aici remarca preşedintelui Comisiei Europene (cunoscut pentru afirmaţiile
sale extrem de tranşante în probleme serioase din Uniunea Europeană) care catalogat într-un
interviu acordat ziarului Financial Times că Agenda de la Lisabona s-a dovedit „un mare
eşec” şi a nominalizat printre factorii principali ai acestuia „încăpăţânarea statelor membre în
a-şi folosi veto-ul în fata iniţiativelor economice propuse de Comisia Europeană. De aceea se
arată în continuare că Uniunea Europeană „în loc să ajungă din urma SUA rămâne şi mai în
urmă”. Interesant este faptul că viitorul preşedinte al Comisiei Europene, Jose Manuel
Barroso, şi-a fixat printre cele mai importante obiective ale mandatului îndeplinirea cu succes
a planului Lisabona.76

76
Radu Bufan, Armonizarea comunitară a fiscalităţii naţionale, Bucureşti, 2006, pg. 20

56
CAPITOLUL III
POZIȚIA ROMÂNIEI PRIVIND INDEPLINIREA OBIECTIVELOR
STRATEGIEI FISCALE ȘI PROPUNERI DE ARMONIZARE AL
MECANISMULUI FISCAL AL SPAȚIULUI COMUNITAR- STUDIU DE
CAZ

3.1. Poziţia României privind îndeplinirea obiectivelor strategiei fiscale propuse


de Comisia Europeană
Ţara noastră reprezintă una din ultimele state membre din spaţiul comunitar. În
această situaţie, este evident că semnalele transmise de reprezentanţii statului român au fost
în ideea acceptării proiectului fiscal recomandat de Comisia Europeană. De altfel, apreciez că
România nu are de ce să fie împotriva acceptării ideii de colaborare extinsă şi de renunţare a
mult-vehiculatei reguli a unanimităţii. În privinţa armonizării fiscale corporative, după cum s-
a arătat în paragrafele anterioare, ţara noastră înregistrează la ora actuală una din cele mai
reduse rate de impunere a profitului dintre statele membre, dar cu toate acestea interesele sale
sunt apropiate de zona mediană: România împărtăşeşte aceleaşi idei cu statele susţinătoare ale
extinderii armonizării fiscale în UE, deoarece este în măsura de a fi o posibilă victimă a
concurenţei fiscale dăunătoare, decât un iniţiator al concurenţei nesănătoase, în condiţiile
unui sector financiar puţin dezvoltat comparativ cu alte ţări UE. Pe de altă parte, România are
în comun cu multe ţări care se opun îngustării disparităţilor fiscale în UE faptul că preferinţa
societăţii pentru bunurile furnizate public - coroborată cu interesul de a plăti impozite pentru
acest lucru - este limitată. De aceea, este evident că România susţine preocupările Comisiei
Europene.
Există autori77 care apreciază că poziţia României în cazul dezbaterilor privind
interesele fiscale din blocul comunitar va fi una întotdeauna de acceptare, neexistând
posibilitatea ca ţara noastră să fie singura ţară care depune un vot de veto la o propunere
77
Fuduiu, R, op.cit., pg.56.

57
iniţiată de comisia Europeană, apreciind că opoziţia românească va putea apărea doar în
situaţia când se va alătura unei minorităţi pentru unele decizii care nu îi convin: „este dificil
de imaginat vreun caz de oarecare importanţă în domeniul impozitării în care România să fie
singura voce divergentă (singură situaţie în care existenţa unui drept de veto este crucială.
Dată fiind situaţia României, apropiată de mediană, ne putem aştepta ca ea să fie
adesea în situaţia de a găsi o minoritate de blocaj pentru a evita introducerea de reglementări
care nu îi convin.”.
În contextul discuţiilor anterioare privind armonizarea ratelor de impunere asupra
veniturilor corporaţiilor, este foarte probabil să se utilizeze cota minimă de 20% propusă în
anul 2004 de ministrul olandez al finanţelor. Pentru România aceasta ar însemna majorarea cu
4% a ratei actuale, ceea ce ar determina o creştere a colectării de resurse la bugetul statului, în
paralel cu întărirea disciplinei fiscale, pentru a contracara efectele unei posibile treceri în
zona subterană a economiei româneşti. În ceea ce priveşte armonizarea bazelor de impunere -
pentru România a ţară cu o administraţie fiscală mai puţin competentă şi cu relativ puţine
societăţi transnaţionale, varianta conformării la un set de 27 legislaţii fiscale naţionale de la
nivelul contribuabilului la cel al autorităţii naţionale (care trebuie să verifice dacă
contribuabilul din propria jurisdicţie care s-a prelevat de dreptul de a utiliza legislaţia sa din
ţara de origine interpretează şi o aplică corect) este greu de pus în aplicare nefiind
convenabilă. Interesul României este de a se conveni o cheie de repartizare care să ia cât mai
mult în vedere factorii de care ţara noastră dispune într-o relativă abundenţă: utilizarea forţei
de muncă angajate ar putea fi un criteriu de defalcară ne state individuale a bazei de impunere
consolidate.78
În privinţa majorării cotei de T VA, în anul 2006, în România se prefigura un proiect
fiscal de acest gen (precizare: în anii 2007-2008 nu va exista o modificare fiscală în acest
sens conform declaraţiilor reprezentanţilor Ministerului de Finanţe). În anul 2006 se discutase
chiar de o creştere de la 19% la 22% şi prin urmare în condiţiile enunţate de noi în
subcapitolul anterior de aliniere ia o cotă unică pentru blocul comunitar de doar 20%, nu s-ar
înregistra mari probleme. De altfel, în ultimii ani, în România tot mai multe voci atenţionează
despre importanţei creşterii cotei de TVA. Astfel preşedintele ţării, Traian Băsescu, a
recunoscut în cadrul unui interviu că România trebuie să-şi asigure sursele suplimentare la
buget determinate de aderarea la Uniunea Europeană de la 1 ianuarie 2007, care determină

78
Hoanţă, Nicolae, Economie şi finanţe publice, Editura Polirom, Bucureşti, 2000, p. 48

58
costuri de peste un miliard de eu.ro, subliniind că “majorarea TVA este inevitabilă”, care însă
a adăugat imediat că această măsură ar trebui dublată de scăderea contribuţiilor sociale.
În cadrul discuţiei noastre, interesantă este analiza conformării fiscalităţii româneşti
din perspectiva obiectivelor Strategiei de la Lisabona.
Una din ariile prioritare stabilite prin această strategie este „un antreprenoriat puternic
într-un stat eficient” care presupune patru ţinte: relansarea spiritului antreprenorial.
O legislaţie mai simplă şi mai eficientă, finanţe publice sustenabile şi reducerea
obligaţiilor fiscale ale companiilor. În acest context, sistemul fiscal trebuie:
 să asigure resurse suficiente funcţionării unui aparat de stat modern, suplu şi eficient,
prin aplicarea fermă a unui sistem de colectare echitabil,
 să încurajeze valorificarea tuturor resurselor, iniţiativa antreprenorială, investiţiile şi
inovaţia;
 să încurajeze munca şi competiţia valorilor limitând asistenţa socială numai la situaţii
justificate;
 să se bazeze pe reglementări simple, clare şi stabile aplicate de un personal înalt
calificat şi motivat.
Toate aceste imperative, determină creionarea unei fiscalităţi „aproape ideală”, adică:
o bază de impozitare mare, cote de impozitare mici, cheltuieli susţinute din buget mici,
venituri acoperitoare şi mai ales o eficienţa maximă de colectare.
În contextul discuţiei noastre, apreciez întemeiată consideraţia reprezentanţilor mediul
de afaceri românesc79 care consideră că „deşi mult îmbunătăţit, sistemul fiscal românesc încă
se confruntă cu unele probleme:
 nu asigură resurse suficiente sau repartizarea este defectuoasă;
 este inechitabil (toţi consumă - puţini contribuie);
 nu sprijină explicit şi suficient iniţiativa antreprenorială;
 nu încurajează explicit şi suficient iniţiativa antreprenorială;
 nu încurajează direct şi atractiv investiţiile (ca resursă incontestabilă a creşterii
 bazei impozabile);
 descurajează munca legală şi în special pe cea calificată;
 pachetul normativ de reglementare (Cod fiscal şi celelalte) este încă stufos,
interpretabil, instabil, contestat în bună măsură de mediul de afaceri; lipsuri notabile
în competenţa şi moralitatea unei părţi a personalului; orientarea exagerată spre
coerciţie în practică fiscală.”
79
Lîvoranu, A, Fiscalitatea românească din perspectiva obiectivelor Strategiei de la Lisabona, pg. 10.

59
Conformarea politicii fiscale româneşti din perspectiva Strategiei de la Lisabona
înseamnă că fiscalitatea naţională trebuie să atingă un nivel competitiv cu partenerii europeni
şi că trebuie să se bazeze pe creşterea performanţei economice, creşterea bazei de impozitare,
îmbunătăţirea sistemului de colectare şi reducerea drastică a cheltuielilor publice.

3.2. Propuneri de armonizare a mecanismului fiscal al spaţiului comunitar


Mecanismul fiscal însumează metode, tehnici şi instrumente care asigură
dimensionarea, aşezarea şi perceperea impozitelor, taxelor şi contribuţiilor sociale.
În practica fiscală din ţările Uniunii Europene se utilizează diverse metode, tehnici şi
procedee de impunere şi percepere, care sunt diferite de la o ţară la alta, în funcţie de natura
impozitului sau a taxei, de statutul juridic al plătitorilor, de modul de evaluare a bazei de
calcul, de felul obiectului impozabil, de instrumentele folosite, de bugetul pe care îl
alimentează (bugetul de stat sau local, etc.).

3.2.1. Formele impunerii în ţările Uniunii Europene - comparaţii şi identificarea


de trăsături comune
Impunerea fiscală în spaţiul comunitar este o activitate de bază a procesului fiscal,
constând în identificarea tuturor categoriilor de persoane fizice sau juridice care deţin sau
realizează un anumit obiect fiscal, evaluarea bazei de calcul al impozitului, taxei sau
contribuţiei sociale, precum şi identificarea corectă a cuantumului acestora.
În ţările Uniunii Europene, întâlnim diverse forme de impunere:
 autoimpunerea - caracteristică tuturor ţărilor comunitare (respectiv determinarea
obligaţiei de plată, identificarea obiectului impozabil, evaluarea bazei de impunere de
către contribuabilii persoane juridice) - de exemplu în cazul taxei pe valoarea
adăugată, a accizelor, al impozitului pe societăţile comerciale;
 impunere provizorie (în timpul perioadei fiscale) sau definitivă (la sfârşitul perioadei
fiscale).
După evaluarea obiectului impozabil, în Uniunea Europeană se întâlneşte impunerea
directă, indirectă sau forfetară.
Pentru începutul analizei noastre, utilizăm o comparaţie între statele membre privind
identificarea plătitorilor de impozite utilizând surse OCDE80, din care extragem informaţii
referitoare la statele membre. Evident plătitorii de impozite și taxe se pot clasifică în toate
statele membre ca fiind plătitori persoane fizice şi plătitori persoane juridice - aceasta este
80
O.C.DE., Tax Administration in OCDE and selected Non -OECD Countries: Comparative Information Series
(2006), Centre for Tax Policy and Administration, OCDE, februarie 2007.

60
identificarea unei trăsături comune. Numărul plătitorilor de impozite şi taxe depinde şi de alte
elemente, precum: de numărul locuitorilor din fiecare stat sau de forţa de muncă din aceste
ţări UE: în acest context este greu de identificat o trăsătură comună la nivelul tuturor ţărilor
spaţiului unic european, deoarece numărul plătitorilor de impozite este extrem de diferit de la
o ţară la alta. Nu putem aşadar vorbi de nici un fel de similitudini în această privinţă. În
Austria, Olanda, Spania se utilizează acelaşi număr unic de identificare atât pentru impozitul
direct cât şi pentru cel indirect.
În Belgia se foloseşte prefixul specific acestei ţări (BE) la care se adaugă 10(zece)
caractere.
În ţari precum: Danemarca, Lituania, Malta sunt folosite numere de identificare
pentru cetăţeni în cazul impozitului pe venitul personal.
În Cehia se practică un singur număr de identificare pentru toate impozitele.
În Danemarca se utilizează un identificator pentru TVA care este acelaşi ca şi pentru
impozitul pe venitul corporaţional.
În Finlanda şi Suedia se remarcă un număr pentru siguranţa socială pentru impozitul
pe venitul personal şi pentru taxa pe valoarea adăugată individuală, un număr de înregistrare
a afacerii pentru impozitul pe venitul corporaţional şi pentru taxa pe valoarea adăugată
corporaţională.
În Germania - legislaţia pentru utilizarea unui număr de identificare fiscală pentru
indivizi şi entităţile legale a fost recent legiferată, dar implementarea sa este încă în curs de
desfăşurare. Numărul unic de identificare fiscală pentru TVA este pentru plătitorii de impozite
care desfăşoară activităţi de afaceri peste graniţă.81
În Grecia, numărul de identificare fiscală pentru TVA este acelaşi ca şi pentru
impozitul pe venitul personal şi impozitul pe venitul corporaţional.
În Marea Britanie se utilizează un număr unic de înregistrare în cazul companiilor; un
sistem de numărare separate (un Număr de Asigurare Naţională) se aplică pentru plătitorii de
impozite PAYE care nu-şi evaluează singuri şi nu completează declaraţii de venit.
Întrucât obiectivul urmărit este acela al armonizării fiscale comunitare, urmărim
identificarea de trăsături comune între statele membre şi remarcăm că majoritatea statelor
membre utilizează numere unice de identificare fiscală pentru impozitul pe venitul
persoanelor fizice, pentru impozitul suportat de societăţile comerciale şi pentru taxa pe

81
Minea, Ş.M., Coastaş, C.F., Fiscalitatea în Europa la începutul mileniului III, Ed. Rosetti, Bucureşti, 2006, p.
231

61
valoarea adăugată. De aceea, consider că este realist că pentru simplificarea şi asigurarea unui
sistem fiscal optim să recomand la nivelul întregii Comunităţi Europene să se utilizeze un
singur număr de identificare pentru toate cele 27 de ţări ale Uniunii. În dorinţa asigurării
dezideratului armonizării fiscale, recomand un număr de înregistrare format din prefixul EU
urmat de 10 (zece) caractere, atât pentru impozitele directe, cât şi pentru cele indirecte. Acest
format unic al numărului de înregistrare fiscală ar avea următoarele avantaje: ar fi simplu şi
uşor de identificat de partenerii de afaceri din diverse ţări membre, nu creează confuzie în
practica fiscală, determină distincţia imediată a contribuabililor existenţi în spaţiul comunitar
de ceilalţi (aflaţi în afara Uniunii Europene).
Continuând analiza noastră privind mecanismul fiscal, se grupează ţările membre
după un alt criteriu, respectiv nivelul de administrare a tipurilor majore de impozite, taxe şi
contribuţii sociale.82
Concret situaţia este următoarea: toate ţările UE supuse analizei colectează impozitele
directe la bugetul naţional - aici se poate vorbi de armonizare fără nici o problemă, întrucât
toate ţările fără excepţie colectează impozitele directe la bugetul statului - aşadar se poate
aprecia că un element de armonizare fiscală în Uniunea Europeană este repartizarea unitară a
competenţei de administrare a impozitelor directe către organismele fiscale naţionale.
Aceeaşi situaţie se remarcă în ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată - care
alimentează integral tot bugetul central al statelor membre - identific aşadar încă un element
de armonizare fiscală a impunerii fiscale în Comunitatea Europeană: taxa pe valoarea
adăugată este sursă de alimentare a visteriei naţionale în întreg spaţiul comunitar.
Accizele însă nu mai înregistrează aceeaşi situaţie. În cazul accizelor, 15 ţări membre
administrează acest impozit direct la bugetul naţional, iar 10 (zece) ţări ale Uniunii Europene
(este vorba de Cehia, Finlanda, Franţa, Germania, Grecia, Ungaria, Italia, Portugalia,
Slovacia şi Slovenia) au repartizat această sarcină în favoarea altor bugete.
Armonizare fiscală este în acest caz următoarea: fiind un impozit indirect important ca
sursă de alimentare cu resurse bugetare, accizele ar trebui să fie în sarcina bugetului naţional
peste tot în cadrul Uniunii Europene. În susţinerea acestei propuneri, se remarcă faptul că
aceeaşi situaţie este specifică şi Statelor Unite ale Americii - un posibil model de inspiraţie în
creionarea unui sistem fiscal coerent şi eficient în Comunitatea Europeană.
Contribuţiile sociale alimentează bugete diferite în ţările membre: bugetul central este
beneficiarul acestor venituri în 11 ţări: Finlanda, Ungaria, Irlanda, Italia, Olanda, Suedia,
Marea Britanic, Estonia, Letonia, Malta şi Slovenia. Celelalte ţări (mai mult de jumătate din
82
Minea, Ş.M., Coastaş, C.F, op. cit., p. 158

62
ţările membre) au ales ca aceste fonduri să nu fie administrate de administraţia fiscală
naţională. În Statele Unite ale Americii aceste resurse sunt în sarcina bugetului central.
Întrucât repartizarea acestor fonduri spre destinaţiile sociale sunt adeseori influenţate de
culoarea politică a decidenţilor publici, recomand ca, în statele membre, aceste contribuţii
sociale să fie administrate de bugetele de asigurări sociale.
Cele mai multe ţări din Uniunea Europeană (13 ţări, respectiv: Austria, Cehia,
Germania, Irlanda, Italia, Luxemburg, Olanda, Slovacia, Marea Britanie, Cipru, Letonia,
Lituania şi Slovenia) utilizează reţinerea cumulativă, fără declaraţie de impozit pentru
majoritatea angajaţilor plătitori de impozite.
Opt state: Belgia, Grecia, Ungaria, Polonia, Portugalia, Spania, Cipru şi Malta au în
vigoare un sistem bazat pe reţinerea necumulativă, iar declaraţia este necesară pentru
majoritatea angajaţilor.83
Patru state, respectiv Belgia (un sistem în lucru), Franţa (în faza de testare), Polonia
(din anul 2008) şi Portugalia (din anul 2008) şi-au propus să utilizeze sistemul necumulativ -
bazat pe declaraţii computerizate transmise plătitorului de impozite spre validare, iar 5(cinci)
state folosesc deja acest sistem - este vorba de Danemarca, Finlanda, Spania, Suedia şi
Estonia; în prezent în Franţa este necesară declaraţia anuală.
Dacă întreaga Uniune Europeană ar opta pentru primul sistem de colectare şi stabilire
a obligaţiilor fiscale a angajaţilor pentru venitul realizat de aceştia, s-ar putea vorbi de
armonizare fiscală pentru acest element de sistem fiscal comunitar (propun acest mod de
impunere: reţinerea cumulativă fără obligativitatea depunerii unor declaraţii anuale de către
persoanele fizice).
Toate ţările din Uniunea Europeană (cu excepţia Franţei) utilizează reţinerea la sursă
în cazul veniturilor din salarii - în acest context se poate recomand ca regulă generală pentru
întreaga Comunitate Europeană (deci inclusiv pentru Franţa) folosirea acestui sistem de
impunere a veniturilor salariale.
În cazul impozitului pe dividendele persoanelor fizice, situaţia este mai complexă: 21
ţări folosesc acelaşi sistem al reţinerilor ia sursă, respectiv: Austria (cu excepţia veniturilor
artiştilor şi atleţilor nerezidenţi), Belgia, Cehia, Danemarca, Finlanda (cu excepţia
dividendele plătite de companiile cotate în mod public), Germania, Ungaria, Irlanda, Italia,
Luxemburgul, Olanda, Polonia, Portugalia, Slovacia, Spania, Suedia, Cipru, Letonia,
Lituania, Malta şi Slovenia. Doar 4(patru) state membre nu utilizează această formă de
impunere a veniturilor provenite din dividende de către persoanele fizice - este vorba de:
83
Minea, Ş.M., Coastaş, C.F, op. cit., p. 163

63
Franţa, Grecia, Marea Britanie şi Estonia. Recomand, ca metodă universal valabilă în spaţiul
comunitar, utilizarea reţinerii la sursă a impozitului pentru dividendele persoanelor fizice,
deoarece este mai simplu, mai uşor de aplicat, iar evaluarea bazei de impunere se realizează
direct de către plătitor.
Și în cazul impozitării dobânzilor, cele mai multe ţări din spaţiul unic european au
optat pentru sisteme de reţinere a impozitului la sursă: 20 state: Austria, Belgia, Cehia,
Finlanda, Germania, Grecia, Ungaria, Irlanda, Italia, Polonia, Portugalia, Slovacia, Spania,
Suedia, Marea Britanie, Cipru, Estonia, Letonia, Lituania şi Malta. Excepţiile de la această
regulă sunt întâlnite în ţări precum: Danemarca, Franţa, Luxemburg, Olanda şi Slovenia. Din
aceleaşi motive enunţate în cazul impozitării dividendelor, consider că armonizare fiscală
înseamnă utilizarea în Uniunea Europeană a sistemului reţinerii la sursă în cazul impozitelor
pe dobânzi.84
Pentru serviciile personale independente, precum şi pentru redevenţe sau brevete,
majoritatea ţărilor aparţinând blocului comunitar nu optează pentru reţinerea la sursă a
impozitului datorat pentru aceste baze impozabile - împărtăşesc această opţiune şi chiar o
propun ca metodă generală la nivelul întregii Comunităţi Europene.
Există şi ţări care impozitează şi alte venituri: Grecia - veniturile directorilor,
câştigurile din chirii şi anumite câştiguri de capital; Ungaria - câştigurile din capital din
titlurile de proprietate, Irlanda - chirii plătite nerezidenţilor; Lituania - venitul provenit din
chirii (cu excepţia cazului în care provin din cadrul unei activităţi aparţinând unor afaceri
înregistrate), Polonia - pensii, fonduri de pensionare, societăţi agricole, societăţi de producţie;
Portugalia - chirii, prime; România - veniturile din jocurile de noroc şi comisioanele;
Slovacia - anumite câştiguri de la loterie, premii, poliţe de asigurări, chirii, beneficii din
fondurile de pensii suplimentare; Spania - premii, chirii, anumite câştigurile de capital; Marea
Britanie - anumite chirii.
În final, centralizăm elementele de armonizare fiscală identificate deja în practica
fiscală sau/şi propunerile noastre în cazul impunerii fiscale comunitare:
 clasificarea unică în statele din Uniunea Europeană a contribuabililor în două
categorii: persoane fizice şi persoane juridice;
 utilizarea unui format unic al numărului de identificare fiscală în Comunitatea
Europeană, format din prefixul EU şi urmat de un număr de 10 (zece) caractere -
pentru asigurarea simplificării procedurilor fiscale, uşurinţei în utilizare,
recunoaşterea imediată a partenerilor de afaceri din spaţiul unic european;
84
Minea, Ş.M., Coastaş, C.F, op. cit., p. 169

64
 în ce priveşte nivelul de administrare al categoriilor mari de impozite şi taxe,
administraţia fiscală centrală este văzută drept beneficiara unică a impozitelor directe,
taxei pe valoarea adăugată şi a accizelor, dar nu şi a contribuţiilor sociale;
 în privinţa colectării impozitelor directe, se recomandă reţinerea la sursă în toate cele
27 ţări ale Uniunii Europene în cazul: salariilor, dividendelor şi a dobânzilor.
 pentru impozitul suportat de societăţile comerciale, ţările membre folosesc ca formă
universală de impunere autoimpunerea, respectiv companiile plătitoare a acestui
impozit îşi determină obligaţia de plată şi realizează autoevaluarea bazei de impunere,
de asemenea utilizează forma de impunere provizorie, respectiv în cursul anului fiscal,
companiile determină şi efectuează plăţi anticipate şi forma de impunere definitivă (la
sfârşitul perioadei fiscale) la depunerea declaraţiei anuale definitive.

3.2.2. Instrumentele impunerii la nivelul Comunităţii Europene - direcţii de


armonizare fiscală
La nivelul blocului comunitar, instrumentele impunerii îmbracă forme specifice
fiecărei categorii de impozite, fiind diferenţiate în funcţie de felurile impunerii şi de metodele
aplicate, precum şi de categoria plătitorilor, persoane fizice sau juridice. Cel mai cunoscut
instrument al impunerii în toate statele membre este declaraţia fiscală, prin care
contribuabilii (persoane fizice sau juridice) declară impozitele şi taxele către bugetele
statului.85
Concret, se analizează situaţia statelor din Uniunea Europeană în privinţa declaraţiilor
fiscale privind impozitul pe venitul personal şi a impozitului societar.
Există numeroase similitudini, dar şi multe diferenţe. Se observă că peste tot în ţările
Uniunii Europene, obligaţia raportării impozitelor reţinute din salarii sau din alte venituri
personale aparţine angajatorilor. Există ţări comunitare care optează pentru diferenţierea
termenului de raportare în funcţie de mărimea companiilor (societăţi angajatoare de
dimensiuni mari şi alţi angajatori), precum: Belgia, Cehia şi Germania. Cele mai multe state
membre optează pentru raportarea anuală, însă data depunerii declaraţiei este specifică
fiecărei ţări în parte, Astfel:
 Austria - societăţile din această ţară raportează anual până cel mai târziu Ia sfârşitul
lunii februarie a anului următor;

85
Minea, Ş.M., Coastaş, C.F, op. cit., p. 171

65
 Cehia (în cazul marilor companii) utilizează raportarea anuală, cu termen de
depunere: 20 ianuarie după închiderea anului realizării venitului;
 Danemarca: toate societăţile din Danemarca depun anual până la data de 20 ianuarie
declaraţii privind veniturile realizate;
 în Finlanda se raportează veniturile de acest fel lunar până la a 15-a zi a lunii
următoare, dar şi anual - până la sfârşitul lunii ianuarie după închiderea anului
realizării venitului;
 în Franţa, raportările anuale ale venitului plătit sunt depuse până la 31 ianuarie a
anului următor;
 în Germania, raportarea este anuală, până în data de 28 februarie a anului următor;
 Irlanda depune declaraţii fiscale, până în data de 15 februarie, după închiderea anului
realizării venitului;
 Polonia prezintă de asemenea declaraţii anuale privind impozitul persoanelor fizice
care se pot depune cu respectarea termenului legal, până cel mai târziu în ultima zi a
lunii februarie a anului următor realizării venitului;
 în Portugalia această declaraţie se depune lunar, dar şi anual - până la sfârşitul lunii
februarie după finalizarea anului în care acest venit s-a realizat;
 tot anual se declară acest venit şi în Spania, dar nu mai târziu de 31 ianuarie a anului
următor:
 aceeaşi situaţie ca şi în Spania se întâlneşte în Suedia;
 în Marea Britanie, termenul de depunere a declaraţiei anuale este mai generos: până în
19 mai a următorului an fiscal;86
 Cipru este caracterizat tot prin declaraţii anuale privind impozitul pe venitul
persoanelor fizice, care se pot depune la organul fiscal până cel mai târziu la sfârşitul
lunii aprilie a anului fiscal viitor;
 în Malta, declaraţiile anuale se depun până la data de 15 februarie după finalizarea
anului fiscal în care veniturile au fost realizate.
De remarcat că cele mai multe state comunitare depune declaraţii anuale pentru
stabilirea impozitului pe venitul personal, există însă şi excepţii: astfel pentru raportări
lunare sau/şi trimestriale au optat următoarele state:

86
Minea, Ş.M., Coastaş, C.F, op. cit., p. 180

66
Belgia utilizează raportări lunare doar pentru societăţile mari (până la data de 15 a
lunii următoare), iar celelalte societăţi raportează trimestrial aceste venituri, respectiv
până în maxim 15 zile de la finalizarea perioadei la care se referă acest venit;
în Cehia, microcompaniile depun declaraţii lunare, până la data de 15 a lunii
următoare;
în Finlanda, declaraţiile de acest fel sunt lunare (până în a 15-a zi a următoarei luni),
dar şi anuale;
la fel stau lucrurile şi în Portugalia, unde de asemenea se practică raportări lunare, dar
şi anuale;
Slovacia a optat pentru sistemul raportărilor lunare a veniturilor personale în vederea
impozitării, termenul legal stabilit de legislaţia fiscală din această ţară fiind până în
ziua a 30-a;
În Estonia, declaraţiile sunt lunare, depunerea acestora fiind limitată la maxim 10 zile
de la finalizarea perioadei raportate.
Un caz singular întâlnim în Slovenia unde raportarea impozitului veniturilor personale
se face în chiar ziua plăţii acestora.
România utilizează un sistem complex: societăţile plătitoare de impozit pe profit
depune declaraţii lunare pentru impozitul de tip salarial (termen de depunere: 25 a lunii
următoare), microîntreprinderile (sub 9 angajaţi) raportează trimestrial impozitul pe veniturile
salariale, până la 25 a lunii următoare finalizării trimestrului în care veniturile s- au realizat.
Aceste declaraţii sunt obligaţia angajatorului. Persoanele fizice care realizează venituri
reglementate de Codul Fiscal (dividende, dobânzi, chirii, etc.) din mai multe locuri şi surse
depun o declaraţie de venit global, al cărei termen de raportare este 15 mai a anului fiscal
următor.87
Consider că raportarea trimestrială pentru care a optat începând cu 1 ianuarie 2007
legiuitorul român în privinţa microîntreprinderilor are numeroase avantaje: simplifică
sistemul de raportare prin reducere la doar 4(patru) declaraţii pe an, la sume mici, plăţile
fracţionate (anterior lunare) determinau costuri suplimentare - comisioane bancare, etc., în
plus în România sistemul raportărilor on-line nu este încă complet funcţional şi prin urmare
raportările fiscale româneşti implică încă mult confruntarea cu funcţionarii publici şi adeseori
proasta organizare a adminstraţiilor fiscale (formarea de cozi la depunerea declaraţiilor,
raportarea pe bază de dischetă, birocraţie, etc.).

87
Ana-Maria Tatoiu, Armonizarea sistemelor fiscale în contextul integrării în Uniunea Europeană, Ed. Casa
Cărții de Știință, Cluj-Napoca, 2008, p. 462

67
În Uniunea Europeană o armonizare a instrumentului de impunere a impozitării
veniturilor persoanelor fizice (reţinute la sursă), respectiv a declaraţiilor de raportare a acestui
tip de impozit, o vedem în preluarea la nivelul întregii Comunităţi a practicii fiscale
aparţinând celor mai multe ţări UE, adică a generalizării metodei de raportare anuală în
întreaga Uniune Europeană indiferent de categoria de plătitori (mari sau mici societăţi
plătitoare) cu termen de raportare până la 15 februarie a anului următor.
În Danemarca, Finlanda, şi Suedia, organismele fiscale completează o declaraţie cu
informaţii provenite dintr-o a treia sursă şi o prezintă plătitorilor spre confirmare. Majoritatea
angajaţilor plătitori de impozite confirmă aceste fişe fiscale nemaifiind necesară nici o altă
operaţiune. După cum s-a menţionat anterior, multe ţări membre aplică praguri de venit
neimpozabil şi exclud categorii specifice afacerilor cu venituri reduse.88
Cele mai multe ţări utilizează completarea computerizată a declaraţiilor anuale,
existând însă şi excepţii, din care amintim: Germania, Grecia, Luxemburg, Polonia, Suedia şi
Letonia. Plătitorii acestui impozit sunt obligaţi la raportări trimestriale în majoritatea ţărilor
UE precum: Austria, Belgia, Cehia, Franţa, Germania, Ungaria, Luxemburg, Slovacia, Marea
Britanie, Lituania şi Malta Pentru plătitorii din celelalte state membre, termenul de depunere
a declaraţiilor în vederea stabilirii impozitului aferent este, în practică, diferit: astfel, în
Belgia s-a optat pentru plăţi bianuale, în Finlanda se efectuează plăţi lunare pentru companiile
mari şi bianuale pentru societăţile mici, Grecia are un sistem de 5 plăţi anticipate, Ungaria
(pentru marii plătitori) utilizează plăţile lunare, Irlanda foloseşte principiul plăţilor bianuale,
Olanda şi Polonia s-au orientat către sistemul de 12 plăţi anticipate pe an, Portugalia se
caracterizează prin o frecvenţă a plăţilor anuale mai redusă decât Olanda - doar 3(trei) plăţi
anticipate, în Slovacia, marii plătitori sunt obligaţi la plăţi anuale, în Spania se foloseşte plata
anticipată în 3 (trei) rate/an, Suedia efectuează de asemenea 12 plăţi pe an, în timp ce Cipru
doar 3 plăţi anticipate. Ln Estonia, situaţia este următoare: venitul derivat al companiilor nu
este impozitat dacă este supus reţinerilor. După distribuţie, se aplică un impozit de distribuţie
la o rată stabilită prin lege. Când are loc o distribuţie, trebuie completată o declaraţie şi
efectuată o plată până în a 10 zi a lunii următoare celei în care s-a plătit distribuţia. Plăţi
lunare se efectuează de asemenea în Letonia şi Slovenia (pentru companiile mari), iar Malta
foloseşte un sistem de 3 (trei) plăţi anticipate în decursul unui an fiscal.
Armonizare fiscală înseamnă obligatoriu generalizarea practicii depunerii
computerizate a declaraţiilor de raportare a impozitelor societare peste tot în blocul
comunitar. Frecvenţa plăţilor anticipate poate fi stabilită în mod unitar pentru spaţiul UE, de
88
Ana-Maria Tatoiu, op. cit. p. 468

68
exemplu: pentru plăţile lunare - până la data de 15 a lunii următoare, pentru plăţile
trimestriale - până în a 15-a zi de la finalizarea trimestrului, iar plăţile definitive, anuale, să
fie reglementate la acelaşi termen ca şi declaraţia de raportare, respectiv 15 martie a anului
următor.
Marii plătitori sunt obligaţi la raportări lunare, în următoarele ţări: Austria, Belgia,
Cehia, Luxemburg, Olanda, Polonia, Portugalia, Slovacia, Spania, Suedia, Marea Britanie,
Estonia, Letonia, Lituania, Danemarca, Finlanda, Franţa, Germania, Grecia, Ungaria,
România şi Slovenia. Raportarea lunară a taxei pe valoarea adăugate în spaţiul Uniunii
Europene este desigur regula majorităţii, există însă şi excepţii ce caracterizează practica
fiscală din următoarele ţări: Irlanda (raportare de 2 ori pe lună), Italia (raportare anuală),
Marea Britanie, Malta şi Cipru (toate trei cu raportări trimestriale).
Armonizarea TVA în ce priveşte regula depunerii lunare a deconturilor de TVA pare o
sugestie plauzibilă, întrucât excepţiile sunt puţine, iar raportarea lunară pentru toţi
contribuabilii mari - această regulă comună în 27 state membre - ar contribui la asigurarea
simplificării sistemului fiscal ai Uniunii Europene. Se poate stabili de asemenea un termen
unic de raportare şi de plată pentru contribuabilii mari - de exemplu de 30 zile de la
finalizarea fiecărei luni calendaristice.
Pentru contribuabilii mici, raportarea obligaţiilor de rambursare sau de plată privind
TVA, sunt stabilite în general în ţările UE cu frecvenţe trimestriale. Raportarea trimestrială
pentru micii plătitori de TVA este specifică unor ţări, precum: Austria, Belgia, Cehia,
Danemarca, Franţa, Germania, Grecia, Ungaria, Irlanda, Luxemburg, Olanda, Polonia,
Portugalia, Spania, Marea Britanie, Cipru, Letonia, Malta şi Slovenia. Şi aici există desigur şi
excepţii: în Irlanda deconturile de TVA a micilor plătitori se depun bilunar, în Italia - anual, în
Suedia şi Estonia - lunar, în Lituania – semi-anual.89
În vederea alinierii legislaţiilor fiscale, recomand stabilirea unei reguli universal
valabile la nivelului blocului comunitar pentru plătitorii mici de TVA - obligaţia raportării
trimestriale a sumelor de rambursare sau de plată, iar pentru diferenţele de plată a taxei pe
valoarea adăugate să se stabilească acelaşi termen (ca şi pentru decontul de TVA), respectiv a
30- a zi după finalizarea trimestrului.
Obligaţia completării computerizate a decontului de TVA este caracteristica
majorităţii statelor membre, dar există şi aici câteva excepţii: în Franţa, această obligativitate
o au doar marii plătitori, nu depun declaraţii computerizate, ţări precum: Polonia şi Letonia.

89
Ana-Maria Tatoiu, op. cit. p. 472

69
Armonizarea fiscală implică, obligativitatea depunerii computerizate a deconturilor de taxă
pe valoare adăugată în toate statele membre.

3.2.3. Asigurarea finalităţii procesului fiscal în statele membre prin intermediul


activităţii de urmărire şi percepere a impozitelor şi taxelor
Activitatea de urmărire a impozitelor şi taxelor se realizează de către aparatul fiscal şi
implică o activitate complexă care cuprinde identificarea plătitorilor de impozite,
supravegherea contribuabililor în vederea achitării integrale şi la termenele legale a
obligaţiilor fiscale, organizarea evidenţei debitelor, în cazurile stabilite de legislaţia fiscală a
fiecărei ţări şi a sumelor încasate.
Perceperea impozitelor şi taxelor se axează pe încasarea efectivă a contribuţiilor
fiscale, respectiv pe îndeplinirea dezideratului mecanismului fiscal al fiecărei ţări:
alimentarea cu resurse fiscale a visteriei statului.90
Ni s-a părut extrem de util, în acest punct al analizei noastre, să ne informăm şi să
comparăm modul în care organele aparatelor fiscale din diverse ţări membre ale blocului
comunitar asigură conformarea la normele fiscale. Este evident că toate ţările membre aplică
astfel de penalizări, însă modul de determinare a acestor sume suplimentare de plată către
bugetele ţărilor comunitare sunt diferite. Astfel unele ţări aplică cote fixe - respectiv este
stabilită o sumă exactă, precisă, cuantificată valoric, în cazul neconformării la obligaţiile
fiscale a contribuabililor, altele aplică procente aplicate la datoria fiscală.
Pentru neplata la timp a obligaţiilor fiscale, toate statele aplică majorări de întârziere
calculate procentual la datoria restantă cu cote diferite de la ţară la ţară. Nedepunerea la timp
a declaraţiilor implică de asemenea penalizări şi amenzi de plată în cote procentuale fixe sau
variabile, uneori însă limitate valoric printr-un prag maxim stabilit de legislaţia fiscală.
Situaţia este mai gravă în cazul raportării incorecte a datelor fiscale, mai ales în cazul
infracţiunilor penale, în celelalte situaţii statele aplică penalizări şi amenzi sau suprataxări.
Deoarece prin armonizarea fiscală se urmăreşte perfecţionarea normelor fiscale a
statelor membre în vederea comparabilităţii acestora, apreciez că aplicarea de penalităţi de
întârziere pentru necompletarea la timp a declaraţiilor fiscale, neîndeplinirea obligaţiei de
plată la termenul legal şi raportarea incorectă a informaţiilor fiscale este o practică întâlnită în
tot blocul comunitar, iar o penalizare unică pentru toate aceste abateri de la normele fiscale
pentru întreaga Uniune nu credem că este un obiectiv realizabil. Întrucât practica din Statele
Unite ale Americii este o sursă bogată de inspiraţie pentru spaţiul UE se recomandă modelul
90
Ana-Maria Tatoiu, op. cit. p. 475

70
SUA unde se aplică o penalizare pentru nedepunerea la timp a declaraţiilor fiscale de 5%
pentru fiecare lună (sau fracţiune de lună), dar cumulat nu mai mult de 25% din suma de
plată, pentru neefectuarea plăţii în cadrul termenelor stabilite de lege - penalizarea este de 1/2
din impozitul neplătit pentru fiecare lună (sau fracţiune de lună), dar cumulat nu mai mult de
25% din suma de plată. Aici rata creşte până la 1% pe lună când situaţia rămâne neschimbată,
şi se micşorează până la 1/4% atonei când plătitorul încheie un contract de plăţi pe care le
efectuează la timp. În SUA, se consideră că greşeala de a nu declara penalizarea este mult
mai mare decât neaehitarea acesteia. Raportarea incorectă a cuantumului de plată este
penalizată cu cote care variază de la 20% până la 75%, în funcţie de seriozitatea infracţiunii.
Dobânda asupra penalizării creşte in funcţie de scadenţa declaraţiei sau de prelungirea
scadenţei respective. Dobânda pentru deficitul fiscal porneşte de la data scadenţei, fară a ţine
cont de prelungiri. Dobânda neplătită se adaugă la dobânda pentru penalizări. Pentru
penalizări dobânda creşte de la data notificării până la data solicitată sau stabilită pentru
penalizare. Rata dobânzi pentru neplată variază în funcţie de tipul declaraţiei. Pentru
declaraţiile individuale rata actuală este de 7% (calculată pe zile), iar pentru corporaţii este de
9%.

CONCLUZII

71
Comunitatea Europeană
Acest capitol se doreşte chintesenţa întregii lucrări, prin faptul că realizează pe de-o
parte trasarea direcţiilor de bază ale fiscalităţii, mai întâi pentru Comunitatea Europeană, iar
apoi pentru România, iar pe de altă parte, se subliniază propunerile noastre de politică fiscală,
pentru Uniunea Europeană şi România.
În prezent, Comunitatea Europeană însumează 27 de politici fiscale aparţinând
statelor membre, surprinse nu izolat, ci într-un întreg bine organizat: sistemul fiscal al Uniunii
Europene. Prin urmare, deşi în spaţiul comunitar se vorbeşte de suveranitate fiscală, văzută
ca un simbol al suveranităţii fiecărui stat membru, practic regula de bază în Uniunea
Europeană este următoarea: fiecare stat are dreptul de a institui şi încasa impozite pe teritoriu
aflat sub suveranitatea sa, însă pentru a nu perturba funcţionarea pieţei interne comunitare,
sistemele fiscale naţionale trebuie să fie astfel concepute încât să fie cât mai neutre cu putinţă.
Apreciez că, în prezent, este evident că pentru un stat membru, politica fiscală naţională nu
mai poate fi privită în mod izolat, ci ca fiind parte a unui context mai amplu, determinat de
obiectivele comunitare, iar statele membre îşi concentrează eforturile în a-şi adapta propriile
sisteme fiscale la nevoile actualelor schimbări economice, politice şi sociale care
caracterizează zona Uniunii Europene. Importanţa politicii fiscale a Uniunii Europene reiese
din capacitatea acesteia nu numai de a nu perturba piaţa unică europeană, ci de a contribui la
buna funcţionare acesteia. Afirm acest lucru deoarece în capitolul anterior s-a demonstrat
relaţia de dependenţă fără echivoc (de 45,26%) dintre produsul intern brut per individ şi
presiunea fiscală la nivelului blocului comunitar.
De asemenea, subliniez că recomand renunţarea, în viitorul apropiat, la regula
unanimităţii absolute, întrucât o unanimitate de opinii în cazul a 27 state membre reprezintă
ceva total irealizabil. De aceea susţin şi încurajez extinderea principiului cooperării extinse,
care presupune o unanimitate de păreri pentru un grup de state din cadrul spaţiului unic
european. Evident că nu încurajez în acest fel regula creării de „bisericuţe” în cadrul unei
Europe Unite, ci apreciez în acest fel o posibilitate de a atrage şi alţi susţinători ai anumitor
proiecte fiscale în aşa fel încât marea majoritate a celor 27 ţări UE să poată să determine ca o
iniţiativă benefică pentru fiscalitatea întregului spaţiului comunitar să poată să se transpună şi
în practică. Altfel, întotdeauna, vor exista oponenţi la orice proiect de impozitare, iar lucrurile
se pot bloca într-un punct fără posibilitatea de a debloca această situaţie decât cu
unanimitatea celor 27 de membrii din blocul comunitar.

72
Politica fiscală a Uniunii Europene, ca parte integrantă a politicii generale a
Comunităţii Europene, trebuie să asigure îndeplinirea scopurilor prevăzute în cadrul
articolului 2 al Tratatului CE: realizarea, în întreaga Comunitate, a unei dezvoltări
armonioase, echilibrate şi durabile a activităţilor economice, a unui nivel înalt al ocupării
forţei de muncă şi al protecţiei sociale, promovarea unei creşteri durabile şi neinflaţioniste, a
unui grad înalt de convergenţă a performanţelor economice, asigurarea unui nivel al protecţiei
şi al îmbunătăţirii calităţii mediului, creşterea nivelului de trai şi a calităţii vieţii, coeziunea
economică şi socială şi solidaritatea între statele membre.
Din acest motiv, politica fiscală comunitară reprezintă practic un ansamblu de politici
fiscale naţionale, coordonate între ele în cadrul unui spaţiu bine definit (zona UE), în scopul
obţinerii compatibilităţii impozitelor statelor membre, în vederea asigurării bunei funcţionării
a pieţei comune. Se impune aici o precizare: conform tratatelor comunitare, Uniunea
Europeană nu are puterea de a crea sau de a percepe impozite şi taxe, ci ea are doar un rol
subsidiar în privinţa impozitelor.
Politica fiscală actuală a Uniunii Europene este de fapt un proces de coordonare a
tuturor politicilor fiscale a statelor membre, care îşi păstrează suveranitatea fiscală, iar aceste
state printr-un efort considerabil, încearcă să stabilească structuri similare ale unei politici
fiscale, axate pe elementele definitorii dacă nu identice, cel puţin apropiate. Nu putem vorbi
de o politică fiscală comună a statelor membre la nivelul Uniunii Europene, ci doar de un
proces de armonizare a politicilor fiscale a statelor membre. Acesta înseamnă coordonarea
impozitelor la nivelul Uniunii Europene pentru a asigura compatibilitatea acestora şi nu o
reglementare unitară a impozitelor în UE.
Dintre impozitele indirecte, taxa pe valoarea adăugată a cunoscut cea mai amplă
evoluţie: revoluţia acestui impozit (căci de o adevărată revoluţie fiscală se poate vorbi la
nivelul TVA) este uşor de privit atât la nivelul fiecărui stat membru, cât şi la nivelul
Comunităţii Europene. De aceea, procesul de reglementare al TVA a cunoscut mai multe
etape. Prima etapă se înregistrează cu începere în anul 1967, prin înlocuirea impozitelor
cumulative în cascadă aplicate până atunci de statele membre cu taxa pe valoarea adăugată.
Rezultatul acestui proces iniţial a fost adoptarea şi implementarea Directivei a Şasea a
Comunităţii Economice Europene privind TVA nr. 77/388, care stabileşte definiţiile majore şi
principiile. A doua etapă a fost marcată de abolirea controlului fiscal la frontierele interne ale
Comunităţii. Legislaţia în acest sens este Directiva Consiliului nr. 91/680 ( JO L376/12/91)
care amendează Directiva a Şasea privind TVA, punând capăt impunerii de impozite la
import şi ameliorând impozitele la export în comerţul din cadrul Uniunii Europene. Regimul

73
TVA astfel rezultat este cel care se aplică în Uniunea Europeană cu începere din 1 ianuarie
1993. Împărtăşesc opinia conform căreia pentru buna funcţionare a pieţei unice comunitare,
sistemul Uniunii Europene privind TVA trebuie să îndeplinească următoarele cerinţe: să fie
simplu şi modern; să garanteze un tratament egal pentru toate tranzacţiile din interiorul
comunităţii; să determine o încetare a segmentării pieţelor datorită sistemelor fiscale
naţionale; să garanteze fiscalitatea efectivă şi să controleze menţinerea nivelului veniturilor
obţinute prin TVA. Apreciez favorabil faptul că în domeniul taxei pe valoarea adăugate,
Comisia Europeană a depus o activitate susţinută şi pe o perioadă de timp îndelungată,
încercând în permanenţă să realizeze o îmbunătăţire a sistemului comunitar privind TVA.
În acest punct al dezbaterii noastre subliniez importanţa existenţei unei cote
armonizate de TVA în spaţiul unic european. În prezent nu există o propunere de cotă unică
privind taxa pe valoarea adăugată pentru ţările UE. Este stabilit doar un nivel minim al cotei
standard de 14%, iar în armonizarea cotelor de TVA se vorbeşte de o scădere a ecartului de
maxim 5% între ţările vecine şi 2% în jurul taxei pilot. În anexele realizate am identificat o
remarcabilă apropiere a celor trei medii comunitare - EU27, EU25 şi EU 15, toate situate în
jurul cifrei de 20% (EU27: 19,6%, EU25: 19,6%, iar EU15: 19,8%). Este foarte concludent
acest rezultat, întrucât se discută de o singură restricţie comunitară - o cotă standard de minim
14%. Dată fiind apropierea puternică a medianei comunitare de procentul de 20%, am propus
o cotă unică standard de TVA de 20%.
Concluzia este imediată: ţările puternice, cu un nivel de trai ridicat, adică statele cu
vechime în cadrul blocului comunitar nu sunt avantajate de o decizie comunitară de
implementare a unei cote standard de TVA de 20%. Celelalte ţări - noi aderate în Uniunea
Europeană — şi cu un nivel mai redus de trai - sunt favorizate de o astfel de ipoteză. Totuşi,
în prezent, ţările din primul grup sunt cele care trasează regulile de bază pentru funcţionarea
spaţiului unic european.
Dintre impozitele directe, principala armonizare care a avut loc în domeniul
impozitării societăţilor comerciale este cea cu privire la impozitul pe capital. Directiva care
reglementează această impozit este importantă mai ales prin faptul că reprezintă o barieră
împotriva creării unor impozite similare. În privinţa impozitării companiilor, trebuie marcat
un moment important şi anume şedinţa ECOFIN din 1 decembrie 1997, unde s-a convenit în
unanimitate un aşa-numit „Pachet fiscal pentru combaterea concurenţei fiscale neloiale”,
respectiv: 1.codul de conduită privind impozitarea afacerilor; 2.elementele cheie ale
impozitării dobânzilor; 3.acordul de principiu cu privire la necesitatea eliminării impozitelor
asupra plăţilor transfrontaliere a dobânzilor şi redevenţelor între companii.

74
Dintre acestea, subliniez mai ales Codul de conduită privind impozitarea afacerilor (a
cărui importanţă a devenit evidentă mai ales de-a lungul ultimilor ani) care se referă la acele
măsuri care afectează, sau pot să afecteze semnificativ amplasarea afacerilor în Comunitatea
Europeană. Măsurile fiscale care presupun cotele efective de impozitare cu mult mai joase
decât cele ce în mod norma! se aplică în statele membre respective, inclusiv impozitarea la
nivelul zero, sunt apreciate ca prejudiciabile (nedorite).
Armonizarea fiscală în căzui impozitelor suportate de societăţile multinaţionale a
devenit în ultimii ani un subiect aprins de discuţii în întreg blocul comunitar. În anul 2004, pe
fundalul unor semnale puternice mediatice privind efectele delocalizării, mai multe autorităţi
din Europa Occidentală s-au pronunţat spre introducerea unei cote de impozitare armonizate
la nivel european. Este proiectul extrem de curajos, al „impozitului unic european”, dar şi
irealizabil în condiţiile existenţei cunoscutei reguli a unanimităţii din Uniunea Europeană.
Interesantă este evoluţia discuţiilor privind o cotă armonizată de impozitare societară:
preocupările s-au schimbat puternic în ultimele trei decenii: în anul 1975, Comisia Europeană
iniţia un proiect de directivă care ar fi stabilit o cotă minimă de impozitare de 45%, în anul
1992 apare Raportul Comitetul Ruding care propunea o cotă minimă de 30% şi o cotă
maximă de impozitare de 40% şi iată că anul 2004, ministrul olandez de finanţe Gerrit Zalm
sugerează un nivel minim de impozitare de 20%.
Desigur că aceste posibile variante sunt pur teoretice. În realitate blocul comunitar nu
se poate gândi în prezent la un impozit corporativ unic. Însă se poate estima că în poziţia
actuală extrem de avansată în care se află Comisia Europeană, pare foarte posibilă obţinerea
suportului pentru pregătirea unei măsuri legislative care să introducă Baza Consolidată
Comună de Impozitare în Uniunea Europeană. După rezolvarea unor probleme de ordin
tehnic care vizează definirea exactă a acestei baze fiscale consolidate comune, dacă, Comisia
va fi capabilă să menţină suportul a mai mult de 8(opt) state membre, s-ar putea lua decizia să
se efectueze reforma fiscală corporaţională printr-o metodă mai accesibilă: prin cooperare
extinsă. În acel punct, dacă beneficiile economice pe care Comisia susţine că o bază fiscală
corporaţională consolidată comună s-ar materializa în realitate, atunci poate şi celelalte state
membre, ar descoperi că şi ele ar putea beneficia de o cooperare mai mare.
Legislaţia Uniunii Europene consideră prevenirea evaziunii şi sustragerii fiscale drept
o secţiune distinctă a capitolului privind impozitarea, separat de principiile generale,
impozitarea directă, impozitarea indirectă şi alte impozite. În Comunitatea Europeană,
evaziunea fiscală este abordată din perspectiva directivelor care definesc metodele definitive
integrate în colectarea fondurilor proprii ce rezultă din TVA, respectiv impozitele legate de

75
producţie şi import. Scopul principal urmărit de legislaţia Uniunii Europene în ceea ce
priveşte evaziunea fiscală este de încurajare a unei mai strânse colaborări între autorităţile
statelor membre, cursuri de pregătire între oficialităţi şi specialişti, pentru familiarizarea lor
cu diferite tipuri de fraudă, pentru prevenirea şi depistarea fraudei şi pentru analiza riscurilor.
Din studiul asupra ansamblului de politici fiscale se remarcă diferenţe majore la nivelul
statelor comunitare.
Deoarece prin armonizarea fiscală a mecanismului fiscal s-a cercetat şi activitatea de
urmărire şi percepere a impozitelor şi taxelor, am urmărit posibilitatea de perfecţionarea
normelor fiscale a statelor membre în vederea comparabilităţii acestora şi am identificat o
trăsătură comună în ceea ce priveşte aplicarea de penalităţi de întârziere pentru necompletarea
la timp a declaraţiilor fiscale, neîndeplinirea obligaţiei de plată la termenul legal şi raportarea
incorectă a informaţiilor fiscale este o practică întâlnită în tot blocul comunitar. Întrucât
practica din Statele Unite ale Americii este o sursă bogată de inspiraţie pentru spaţiul UE am
recomandat modelul SUA unde se aplică o penalizare pentru nedepunerea la timp a
declaraţiilor fiscale de 5% pentru fiecare lună (sau fracţiune de lună), dar cumulat nu mai
mult de 25% din suma de plată, pentru neefectuarea plăţii în cadrul termenelor stabilite de
lege - penalizarea este de Vi din impozitul neplătit pentru fiecare lună (sau fracţiune de lună),
dar cumulat nu mai mult de 25% din suma de plată. În SUA se consideră că greşeala de a nu
declara penalizarea este mult mai mare decât neachitarea acesteia. Raportarea incorectă a
cuantumului de plată este penalizată cu cote ce variază de la 20% până la 75%, în funcţie de
seriozitatea infracţiunii. Dobânda asupra penalizării creşte in funcţie de scadenţa declaraţiei
sau de prelungirea scadenţei respective. Dobânda pentru deficitul fiscal porneşte de la data
scadenţei, fără a ţine cont de prelungiri. Dobânda neplătită se adaugă la dobânda pentru
penalizări. Pentru penalizări dobânda creşte de la data notificării până la data solicitată sau
stabilită pentru penalizare. Rata dobânzi pentru neplată variază în funcţie de tipul declaraţiei.
Pentru declaraţiile individuale rata actuală este de 7% (calculată pe zile), iar pentru corporaţii
este de 9%.

România
Privită în comparaţie cu întreaga Comunitate Europeană, presiunea fiscală
românească prezintă o situaţie deosebit de interesantă. Media românească a indicatorului de
fiscalitate globală ar poziţiona ţara noastră pe locul 1 în rândul ţărilor din Comunitatea
Europeană cu presiuni fiscale reduse. În ciuda acestei realităţii, ne întrebăm de ce
contribuabilii români resimt, totuşi, agresivitatea fiscalităţii. Pornind de la aceasta

76
contradicţie între nivelul moderat al fiscalităţii şi perceperea sa în note acute de către
contribuabili oferim câteva precizări. Rata fiscalităţii din România deşi comparabilă cu a altor
ţări comunitare, nu poate fi apreciată fără a ţine cont de faptul că produsul intern brut pe cap
de locuitor în România este într-un raport mult inferior faţă de cel realizat în alte ţări din
Uniunea Europeană, de exemplu este de 1 la 12 faţă de cel din Marea Britanie. Prin urmare
forţa de susţinerea a fiscalităţii şi efectele în termeni reali ai promovării unei anumite rate a
fiscalităţii sunt de cel puţin 13 ori mai mari în aceste ţări decât în România.
Alinierea fiscalităţii româneşti în vederea îndeplinirii obiectivelor stabilite prin
aquisul comunitar a impus, pe lângă un calendar strict privind etapele de străbătut pentru
implementarea legislaţiei fiscale comunitare, o schimbare de atitudine şi o nouă abordare a
politicii fiscale româneşti. Dacă legislaţia fiscală românească este în bună măsură conformă
cu cerinţele comunitare, nu acelaşi lucra se poate spune despre schimbarea de mentalitate
românească. Obiectivele politicii fiscale naţionale se referă în principal la următoarele:
 alinierea completă a cotelor de impozitare indirectă din legislaţia naţională la cele ale
Uniunii Europene (în special accize), astfel încât, România, aderată la 1 ianuarie 2007
în Uniunea Europeană, să nu provoace diferenţele fiscale care să determine
distorsionarea concurenţei pe piaţa internă a UE;
 prin reglementările fiscale naţionale privind impozitarea directă să se asigure
respectarea celor patru libertăţi fundamentale ale Comunităţii Europene (libera
circulaţie a persoanelor, bunurilor, serviciilor şi capitalurilor) şi, de asemenea, evitarea
dublei impuneri, precum şi limitarea fenomenului de evaziune fiscală;
 politica fiscală românească trebuie să asigure un deficit bugetar care să nu depăşească
3% din PIB şi o limitare a datoriei publice la maximum 60% din PIB;
 stimularea prin politica fiscală a deciziilor de investire, de economisire, a consumului
şi a muncii, în contextul obiectivelor politicii generale a României de dezvoltare
economico-socială.
Realizarea obiectivelor stabilite de politica fiscală românească nu se poate obţine fără
existenţa unui plan. Programul fiscal la nivel macroeconomic este dat de bugetul naţional, pe
baza căruia se urmăreşte asigurarea unui echilibru între nevoile colective ale societăţii
româneşti şi mijloacele băneşti cu care se pot acoperi. Aşadar, prin programul fiscal se
identifică modalităţile de procurare a veniturilor bugetului de stat. În România, ca peste tot în
lume, programul fiscal anual naţional este efectul proiecţiei partidului politic aflat la putere.
Este important, ca guvernanţii români să depăşească divergenţele iminente, propriile
interese şi să gestioneze bugetul naţional pentru interesul naţional şi nu doar pentru obţinerea

77
de voturi politice, astfel spus să plaseze interesul statului român mai presus de interesele
personale.
Susţin că o colectare eficientă a impozitelor şi taxelor ar trebui să aibă la bază
conceptul de „a aduna puţin de la mulţi”, opusă celui practicat în România până în prezent, de
a aduna „mult de la puţini”. Aceasta ar determina o expansiune benefică a materiei
impozabile, care ar duce la o îmbunătăţire a randamentului sistemului fiscal românesc şi
automat la atingerea obiectivului de reducere a deficitului bugetar. Deoarece în prezent,
România înregistrează un proces de creştere economică, extinderea bazei de impozitare va fi
generată, de însăşi expansiune întregii economii: creşterea numărului de contribuabili
persoane juridice - fie prin înfiinţare de noi societăţi comerciale, fie prin dezvoltarea vechilor
întreprinderi -, a contribuabililor persoane fizice - prin apariţia de noi locuri de muncă ca
efect benefic al dezvoltării pieţei muncii.
O discuţie se impune în privinţa problematicii facilităţilor fiscale. Revizuirea
facilităţilor fiscale s-a realizat în ţara noastră prin Programul de aderare la Uniunea
Europeană, fiind cuprinsă în calendarul de aliniere a legislaţiei fiscale naţionale la normele
comunitare. Aceasta a reprezentat o condiţie esenţială prevăzută de directivele Uniunii
Europene. Asigurarea principiului neutralităţii fiscale implică obligativitatea ca fiscalitatea
din ţara noastră să nu aducă atingere relaţiilor concurenţiale pe piaţa internă a Comunităţii
Europene şi nici să nu stimuleze evaziunea fiscală legală.
Susţin că procesul de colectare a impozitelor poate fi fără îndoială îmbunătăţit în ţara
noastră, iar pentru acesta sugerăm măsuri pentru creşterea progresivă a responsabilităţilor
fiscale a întreprinderilor situate în zona „gri” a economiei româneşti, dar mai ales măsuri care
să vizeze societăţile aflate în exteriorul sistemului fiscal, din economia subterană sau
„neagră”. În plus, mai subliniez că frauda fiscală, pe lângă faptul că este un fenomen anti-
social, care pune în pericol întreaga comunitate social-economică, generează costuri ridicate,
care nu pot să fie trecute cu vederea în activitatea de manageriere financiară a impozitelor şi
taxelor (costul activităţilor de control, costul financiar al veniturilor cuvenite bugetului şi
costul social rezultat din incidenţa diferită a impozitelor asupra contribuabililor).
În cadrul uneia din activităţilor de bază a managementului financiar al impozitelor şi
taxelor din România, respectiv a organizării fiscale, subliniez importanţa deosebită a
managementul resurselor umane. Unele aspecte, deja dezbătute în capitolele anterioare,
prezintă o semnificaţie deosebită şi prin urmare se impun a fi subliniate.
Eficientizarea activităţilor administraţiei fiscale româneşti ar trebui să se bazeze pe
experienţa ţărilor dezvoltate. Studiul întreprins ne-a arătat că experienţa unor ţări cu vechime

78
în Uniunea Europeană este un exemplu de urmat. Astfel în Marea Britanie s-a constatat, de-a
lungul timpului, că un număr mai mic de inspectori fiscali, calificaţi şi motivaţi, sunt de
preferat unei armate de funcţionari publici neinteresaţi, neprofesionişti şi mai ales corupţi.
Prin urmare, în România trebuie să se urmărească o schimbare radicală de atitudine. Relaţia
dintre contribuabil şi instituţiile statului cu atribuţii fiscale a fost şi este un subiect de discuţie
permanent în ţara noastră. Dificultatea colaborării cu personalul acestor instituţii este în
România un fapt cunoscut ce nu mai necesită reluarea lui (readucerea în discuţie). De aceea
se impun măsuri permanente: în primul rând, stabilirea responsabilităţilor pentru fiecare
verigă a administraţiei fiscale, adică asumarea răspunderii atât pentru faptele şi acţiunile
personale, cât şi ale personalului din subordine. Acest lucru, în paralel cu conceperea
activităţii de administrare a impozitelor la fel ca o afacere generatoare de profit, adică cu
costuri mai mici decât veniturile realizate, este de natură să perfecţioneze sistemul fiscal
actual. Un inspector fiscal, bun cunoscător al legislaţiei fiscale, cu un grad ridicat de
profesionalism, dar şi bine remunerat este mai valoros decât un număr ridicat de funcţionari
publici neinteresaţi de obţinerea de rezultate (de colectarea profitabilă a impozitelor şi
taxelor), corupţi şi delăsători. Prin însumarea numărului optim de astfel de inspectori fiscali
capabili se va obţine o administraţie fiscală respectată, fermă, dar corectă, cu o bună reputaţie
în faţa plătitorilor de impozite şi astfel, activitatea de colectare a veniturilor bugetare este
îmbunătăţită.
În acelaşi timp cu creşterea nivelului calitativ al personalului din administraţia fiscală
este necesară introducerea tehnologiei avansate (apreciez laudativ faptul că peste tot în
instituţiile româneşti din domeniul fiscal acest lucru este în mare măsură realizat). Utilizarea
tehnicii computerizate în activitatea inspectorilor fiscali determină: reducerea numărului de
personal şi eficientizarea activităţii acestora. Pe aceste baze se pot realiza evidenţe bine puse
la punct privind toţi contribuabili şi toate afacerile. Cu ajutorul tehnicii de calcul este mult
uşurată şi activitatea de control fiscal. Identificarea ţintelor de control se poate face cu
ajutorul tehnologiei avansate. Cum şi activitatea de control se bazează pe obţinerea de
rezultate cu costuri minime este recomandabil să se elimine acele acţiuni care generează
costuri mari în efectuarea lor, dar venituri minime. Rezultatele controlului fiscal vor fi
centralizate la nivel naţional, şi aceste evidenţe centralizate vor fi utile atât pentru procurarea
de diverse date statistice, cât mai ales pentru posibilitatea extragerii unor concluzii, care vor
contribui la perfecţionarea activităţii de control fiscal, iar, prin mediatizarea datelor obţinute,
la creşterea credibilităţii administraţiei fiscale în faţa plătitorilor de impozite. In acest fel, se
ajunge la asigurarea unei autorităţi fiscale româneşti deschisă şi transparentă, caracterizată

79
prin eficienţă şi corectitudine în colectarea impozitelor şi taxe. Ne vor trebui însă ani buni
pentru a reuşi să realizăm acest lucru.

BIBLIOGRAFIE

80
1. Alexandru, Felicia., Fiscalitate şi preţuri in economia de piaţă, Editura Economică,
Bucureşti, 2002;

2. Ana-Maria, Tatoiu, Armonizarea sistemelor fiscale în contextul integrării în Uniunea


Europeană, Ed. Casa Cărții de Știință, București, 2008

3. Anghelache, C., România 2002: starea economică la început de mileniu, Editura


Economică, Bucureşti, 2002;

4. Anghelescu, Gabriela, Uniunea Europeană - Prezentarea generală şi elaborarea


reglementărilor, Programul Perfectlink cu finanţare Phare, 2004;

5. Antohi Fuerea, F., Sandu, Steliana, Scarlat, C., Studiul 1 Evaluarea gradului de
concordanţa a legislaţiei române cu aquisul comunitar, la nivelul anului 2002 pe
capitole de negociere. Institutul European din România, Bucureşti, 2004;

6. Băbăiţă, L, Silaşi, G., Duţă, A., Macroeconomie, Editura Orizonturi Universitare,


Timişoara, 1999;

7. Băjan, D., Facilităţi fiscale, Editor Tribuna Economică, Bucureşti, 2001;

8. Boulescu, M., Ghiţă, M., Mareş, V., Controlul fiscal şi auditul financiar-fiscal,
Editura CECCAR. Bucureşti, 2003;

9. Breban, V., Dicţionar al limbii române contemporane, Bucureşti, 1980;

10. Brezeariu, P. Fiscalitate. Concepte, metode, practici, Editura Economică, Bucureşti,


1999.

11. Burda, M., Wyplosz, Macroeconomie. Perspectiva europeană, Editura AII Beck,
Bucureşti, 2002;

12. Cistecan. Rodica, Logic şi ilogic în contabilizarea şi colectarea taxei pe valoarea


adăugată, Cluj Napoca, 2004;

13. Claudiu, A., Uniunea Europeană şi România, Bucureşti, 2004;

14. Cojocaru, O., Frăţeanu, Ruxandra, Bejan, Florica, Evitarea dublei impuneri - acorduri
şi convenţii încheiate de România, Editura Lumina Lex, Bucureşti, 1998;

15. Condor, I., Drept fiscal şi financiar, Editor: Tribuna economică, Bucureşti, 1996;

81
16. Condor, I., Drept fiscal. Evitarea dublei impozitări internaţionale, Regia Autonomă
„Monitorul Oficial”, Bucureşti, 1999;

17. Condor, I, Condor Cristea, Silvia, Drept vamal şi fiscal, Editura Lumina Lex,
Bucureşti, 2002;

18. Condor, I., Procedura fiscală, Editor Tribuna Economică, Bucureşti, 2000;

19. Condor, I., Reforma fiscală - armonizată cerinţelor U.E., Adevărul Economic,
nr.47(555), 2002

20. Constantin, V., Documente de bază ale Comunităţii şi Uniunii Europene, Editura
Polirom, Bucureşti, 2002;

21. Corduneanu, Carmen, Sistemul fiscal în ştiinţa finanţelor, Editura Codecs, Bucureşti,
1998;

22. Cosma, D., Lăbuneţ, Aurora, Mutaşcu, M., Bugetul şi trezoreria publică, Editura a II-
a, Editura Mion, Satu Mare, 2001;

23. Cosma, D., Lăbuneţ, Aurora, Finanţele locale - centralizare sau descentralizare, Viaţa
Economică Bănăţeană, nr. 48,1998;

24. Dăianu, D., Vrânceanu, R., România şi Uniunea Europeană. Inflaţie, balanţă de plăţi,
creştere economică, Editura Polirom, Iaşi, 2002;

25. Dobrescu, E.M., Integrare economică. Editura AII Beck, Bucureşti, 2001;

26. Dobroiă, N., Economie politică, Academia de Studii Economice, Bucureşti, 2002 ;

27. Ferrdol, G., Dicţionarul Uniunii Europene, Editura Polirom, Iaşi, 2001;

28. Fudulu, P., Comănescu, A., Negrescu, D., Prisecaru, P., Studiul 8: Direcţii necesare de
dezvoltare instituţională (adâncire) a UE în raport cu dezvoltarea sa pe orizontală
(extindere), Institutul European din România, 2002;

29. Fudulu, P., Albu, L., Băboi-Stroe, A., Studiul 12: Cerinţele pentru preluarea
legislaţiei UE privind lupta împotriva criminalităţii economice şi financiare, Institutul
European din România, 2002;

82
30. Fundaţia pentru o Societate Deschisă, Un concept românesc privind viitorul Uniunii
Europene, Editura Polirom, Bucureşti, 2001;

31. Hoanţă, Nicolae, Economie şi finanţe publice, Editura Polirom, Bucureşti, 2000;

32. Istrate, C., Fiscalitate şi contabilitate în cadrul firmei, Editura Polirom, Iaşi, 2000;

33. Minea, Ş.M., Coastaş, C.F., Fiscalitatea în Europa la începutul mileniului III, Ed.
Rosetti, Bucureşti, 2006

34. Manolescu, O., Drept comunitar, Editura AII Beck, Bucureşti, 2001

35. Profeta, Paola, Public finance and political economics in tax design and reforms,
Londra, 2004

36. Wicmann. K., Is harmonisation of tax policies between EU countries a good idea?,
Gefle Coliege University, 1999

Legislaţie

1. Directiva a Consiliului nr. 77/388/CEE din 17 mai 1977 privind armonizarea


legislaţiei statelor membre în domeniul impozitelor pe cifra de afaceri – sistem comun
de TVA;
2. Directiva a Consiliului nr. 86/560/CEE din 17 noiembrie 1986 privind
armonizarea legislaţiei statelor membre în domeniul impozitelor pe cifra de afaceri –
modul de rambursare a TVA pentru persoanele impozabile situate în afara teritoriului
Comunităţii Europene;
3. Directiva Consiliului nr. 91/680/CEE din 21 decembrie 1992 privind anularea
frontierelor fiscale;
4. Directiva Consiliului nr. 92/111/CEE din 14 decembrie 1992 privind introducerea
măsurilor de simplificare în domeniul TVA;
5. Regulamentul Consiliului nr. 1798/2003 din 7 octombrie 2003 privind cooperarea
administrativă în domeniul TVA.
6. Directiva Consiliului nr. 92/12/CEE din 25 februarie 1992 privind măsurile generale
cum sunt deţinerea, mişcarea şi monitorizarea produselor supuse accizării;
7. Directiva Consiliului nr. 92/79/CEE din 19 octombrie 1992 privind impozitele asupra
ţigaretelor;

83
8. Directiva Consiliului nr. 92/80/CEE din 19 octombrie 1992 privind impozitele asupra
tutunului fără ţigarete;
9. Directiva Consiliului nr. 92/83/CEE din 19 octombrie 1992 privind armonizarea
structurii accizelor asupra alcoolului şi băuturilor alcoolice;
10. Directiva Consiliului nr. 92/84/CEE din 19 octombrie 1992 privind nivelul accizelor
asupra alcoolului şi băuturilor alcoolice;
11. Directiva Consiliului nr. 2003/96/CE din 27 octombrie 2003 privind restructurarea
cadrului comunitar de impozitare a produselor energetice şi a electricităţii.

84