IV Área Contabilidad (NIIF) y Costos IV

Contenido
Importancia de los costos y la contabilidad de gestión en el contexto em-
InformE especial
presarial IV-1
NIIF 1: Adopción por primera vez de las NIIF (Parte final) IV-7
aplicación práctica El valor neto de realización por desmedros y mermas según NIC 2 (Parte final) IV-10
NIIF 10 Estados financieros consolidados (Parte I) IV-12

Importancia de los costos y la contabilidad de

gestión en el contexto empresarial

Informe Especial
La información financiera para los usuarios externos es de ca-
Ficha Técnica rácter histórico, ya que este criterio ofrece mayor garantía de
Autor : CPCC Isidro Chambergo Guillermo objetividad que cualquier otro concepto de valor y, por otra
parte, ofrece, excepto a los propietarios, información sobre el
Título : Importancia de los costos y la contabilidad de gestión en el contexto futuro de las previsiones empresariales cifradas en los corres-
empresarial
pondientes planes, programas y presupuestos.
Fuente : Actualidad Empresarial N.º 335 - Segunda Quincena de Setiembre 2015
Posteriormente, la necesidad de tener información interna frente a
la competencia da lugar a la aparición de la contabilidad de costos,
cuyo objetivo consiste en la elaboración de información relevante
Resumen para la toma de decisiones por la empresa. Esta información para
El presente artículo analiza los aspectos más importantes de los la dirección centra su máximo énfasis en la estimación del futuro,
costos y su relación con la contabilidad de gestión en lo referente desde el control presente y el examen del pasado.
a la información de la planificación administrativa presupuestal
y fórmulas determinantes del costo estándar. La necesidad de la información que necesita la empresa puede
sintetizarse en la forma siguiente:
Palabras claves: costo, NIC 2, contabilidad de costos, contabili-
dad de gestión. costo estándar, producción conjunta, medición - Planificación estratégica es un trabajo de proyección de la
de la eficiencia. empresa relacionado con la decisión de los objetivos de la
empresa y los mecanismos que buscan cómo lograrlos a
través del mejor uso de sus recursos.
1. Contabilidad de la empresa - Control administrativo es un proceso para asegurar los recur-
La contabilidad de la empresa es el marco global de la contabili- sos y su mejor uso y de esa manera cumplir con los objetivos
dad financiera, contabilidad de costos y de gestión así como de que tiene la empresa en su plan de desarrollo.
la contabilidad directiva. Para su mejor comprensión y efecto,
- Control operativo es el proceso que consiste en asegurar qué
hacemos las siguientes conceptuaciones.
tareas específicas se cumplen en forma eficaz y eficiente.
En primer término, “La contabilidad de la empresa es una rama
de la contabilidad general que, mediante la utilización de una Gráfica N.º 1
metodología específica , tiene por objeto la captación, medida, Proceso de planificación y control
valoración y representación de la empresa, a fin de obtener
información histórica, explicativa y predictiva sobre el estado
de los recursos o patrimonio y de la renta o resultados obtenidos
Planificación estratégica
en cada período, así como elaborar y continuar actualizando I
un sistema de información interno y externo para mantener la
N
capacidad competitiva de la empresa”1.
F
La contabilidad de la empresa se desarrolló en relación con la Control administrativo O
evolución de los conceptos empresario y propiedad del capital, R
razón por la cual aparece inicialmente la contabilidad financiera,
M
externa o general, que registra, clasifica analiza y sintetiza en
A
los estados contables las operaciones que se realizan entre el
Control operativo C
mundo exterior y la empresa expresando la situación del patri-
monio y los resultados obtenidos periódicamente producto de I
Proceso de orientación externa
su gestión económica. Con los resultados obtenidos a través de Ó
esta información, los usuarios externos conocen la capacidad N
generativa de los resultados que genera la empresa. Contabilidad financiera
1 MALLO,Carlos, KAPLAN S. Robert, MELJEM, Sylvia, JIMÉNEZ, Carlos (2000). Contabilidad de Costos y
Estratégica de Gestión. Editorial Prentice Hall. España, p. 18.

N.° 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015 Actualidad Empresarial IV-1

 IV Informe Especial
Los planteamientos que se detallan en la gráfica postulan la de gestión para elegir, comunicar e implementar la estrategia
existencia de un proceso de información general para tener co- de ventas. Utilizan también esta información para coordinar el
nocimiento de lo que se debe gestionar en la empresa y también diseño del producto, la producción y las decisiones de marketing.
lo que se debe informar al exterior, ya sea por la imposición de La contabilidad de gestión se concentra en la presentación de
las leyes o por iniciativa propia de la empresa. los informes internos.
En los últimos años ha aparecido una versión integral y estraté- La contabilidad financiera se centra en la presentación de
gica, conocida como contabilidad directiva, cuya característica informes de terceros, tales como inversionistas, entidades del
esencial consiste en ampliar el campo de estudio a todos los gobierno, bancos y proveedores. Mide y registra las transacciones
eslabones que forman la cadena de valor de una empresa del negocio y proporciona estados financieros basados en los
competitiva moderna, incorporando el análisis e interpretación principios de contabilidad generalmente aceptados.
del entorno empresarial y la visión de corto, mediano y largo
plazo como gráficamente se detalla a continuación. Cuadro N.º 1
Diferencias principales entre la contabilidad de gestión y la
Gráfica N.º 2 contabilidad financiera
Contabilidad directiva
Contabilidad de gestión Contabilidad financiera
Marco de las decisiones estratégicas Propósito de la in- Ayuda a los gerentes a tomar Comunica la posición finan-
formación decisiones para cumplir con ciera de la organización a
las metas de la empresa. los inversionistas, bancos,
Objetivos y metas organismos reguladores y
Correcciones otros interesados externos.
Usuarios princi- Gerentes de la organización Los usuarios externos como
pales los inversionistas, bancos,
Planes organismos reguladores y
Realimentación proveedores.
Enfoque y énfasis Orientada hacia el futuro con Orientado hacia el pasado,
Presupuesto base en los presupuestos informes de la gestión
Desviaciones Reglas para medir Las mediciones e informes Los estados financieros se
y presentar la in- internos no tienen que seguir deben preparar de acuerdo
Estándares formación los PCGA, pero se basan en el con los PCGA y estos audita-
análisis costo-beneficio. dos por auditores externos e
Gestión independientes.
Periodo y tipo de Varía desde la información Informes financieros anuales
informes de cada hora y desde 15 a y trimestrales principalmente
Información – Pronóstico – Previsión
20 años con informes finan- de toda la compañía.
cieros y no financieros sobre
Análisis del entorno Análisis productos, departamentos,
Sistema interno de información territorios y estrategias.
Implicaciones de Diseñada para influir en la Presenta información so-
conducta conducta de los gerentes y bre acontecimientos eco-
otros empleados. nómicos primordialmente,
Desde esta perspectiva, la contabilidad directiva tiene como pero también influye en el
objetivo central evaluar información para mantener la capacidad comportamiento porque la
competitiva de la empresa, incentivando a todos los agentes que compensación de los gerentes
con frecuencia se basa en la
intervienen en la coalición para que cooperen en la consecución información presentada en
de sus objetivos de corto y largo plazo, consiguiendo de esta los resultados financieros.
forma generar información para los objetivos esenciales de toda
empresa competitiva, que tiene además la utilidad adicional para El cuadro resume las principales diferencias entre la contabilidad
los diversos agentes económicos de servir para el seguimiento de gestión y la contabilidad financiera. Sin embargo, observe
continuo del control del cumplimiento de sus objetivos según que informes tales como el estado de situación financiera, estado
se muestra en la figura siguiente: de resultados y el estado de flujo de efectivo son comunes en
ambos tipos de contabilidad.
Gráfica N.º 3
La contabilidad de costos proporciona información para dirigir la
Agentes Información de la contabilidad contabilidad de gestión y la contabilidad financiera. La contabi-
Objetivos
económicos directiva lidad de costos mide, analiza y presenta información financiera
Financiero Accionistas Maximiza el valor para los accionistas y no financiera relacionada con los costos de adquirir o utilizar
Clientes Maximizar la satisfacción del cliente recursos en una organización. La contabilidad de costos moderna
Proveedores Integrar la cooperación con proveedores adopta la perspectiva de que la recopilación de la información
Comercial Optimizar la cadena de valor es una función de las decisiones administrativas que se toman.
Directivos Calidad Innovación
Trabajadores Mínimo costo Mejora 2. Plan estratégico
Organizativo Establecer sistema de salarios
Incentivos El plan estratégico es un programa de actuación que consiste en
Aprendizaje continuado aclarar lo que pretendemos conseguir y cómo nos proponemos
Estratégico Directivos Crecimiento Entorno conseguirlo. Esta programación se plasma en un documento de
Competitivo Consejeros Investigación Futuro consenso donde concretamos las grandes decisiones que van a
Consultores Tecnología orientar nuestra marcha hacia la gestión excelente.

Contabilidad de gestión, contabilidad financiera y conta- Objetivo del plan estratégico

bilidad de costos
“La contabilidad de gestión y la contabilidad financiera persiguen
diferentes metas2”. La contabilidad de gestión mide, analiza y
presenta información financiera y no financiera que ayuda a los
gerentes a tomar decisiones para alcanzar las metas de una orga-
nización. Los gerentes utilizan la información de la contabilidad
El objetivo del plan estratégico es trazar la señalización de los
pasos para alcanzar nuestra visión mediante la conversión de los
proyectos en acciones, es decir, el logro de las metas, objetivos,
reglas, verificación y resultados.
2 HORNGREN, Charles, DATAR Srikant, FOSTER, George (2007). Contabilidad de Costos. Un Enfoque de
Gerencia. Prentice Hall México, p. 2.

IV-2 Instituto Pacífico N.° 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015

 Área Contabilidad (NIIF) y Costos IV
¿Por qué hacemos el plan estratégico? que hacemos mejor, ayudándonos a identificar los problemas
El plan estratégico de una organización lo hacemos por lo siguiente: y oportunidades.
• Ayudar ideas futuras: muchas veces la cuestión cotidiana, el
• Para afirmar la organización: fomentar la vinculación entre día a día de nuestra empresa nos absorbe tanto que no nos
los órganos de decisión y los distintos grupos de trabajo, es dejan ver más allá de mañana. Este proceso nos va a obligar
decir buscar el compromiso de todos. a hacer una pausa necesaria para que nos examinemos como
• Para descubrir lo mejor de la organización: el objetivo es organización y si verdaderamente tenemos un futuro que
hacer participar a las personas en la valoración de las cosas construir.
Gráfica N.º 4
Esquema de un plan estratégico empresarial

Misión

Análisis interno Análisis externo Análisis comparativo

Diagnóstico

Objetivo 1 Objetivo 2 Objetivo 3 Objetivo 4

Acción 1.1. Acción 2.1. Acción 3.1. Acción 4.1

3. Proceso de planificación y control de utilidades

El proceso de planificación involucra todo el análisis mostrado Caso N.º 1
en el esquema de un plan estratégico empresarial, comenzando
por la visión de la organización y terminando con las acciones
que deben llevarse a cabo el desarrollo de los objetivos de los
ejes estratégicos. Uso de un plan de presupuesto continuo
A continuación se presentan algunos mecanismos estratégicos La Compañía Industrial Norte SAC usa un plan continuo de uti-
de la planificación que aporta la contabilidad de costos y la lidades que abarca un periodo de seis meses. El plan se revisa y
contabilidad de gestión a fin de que alta dirección tome las modifica mensualmente. A continuación se muestra un resumen
decisiones que considere oportunas. de los datos del plan de utilidades.
Cuadro N.º 2
Estado de resultados planificado para el periodo de marzo a agosto 2016
Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Total
Ventas 210,000 216,000 224,000 208,000 190,000 180,000 1228,000
Costo de venta 84,000 86,000 90,000 83,000 76,000 72,000 491,000
Utilidad bruta 126,000 130,000 134,000 125,000 114,000 108,000 737,000
Gastos de venta 52,000 53,000 55,000 51,000 49,000 47,000 307,000
Gastos de administración 26,000 27,000 27,000 25,000 24,000 24,000 153,000
Utilidad operación 48,000 50,000 52,000 49,000 41,000 37,000 277,000
Gastos financieros 1,000 1,000 1,200 1,200 900 900 6,200
Utilidad antes del IR 47,000 49,000 50,800 47,800 40,100 36,100 270,800
Impuesto a la renta3 18,800 19,600 20,320 19,120 16,040 14,440 108,320
Utilidad neta 28,200 29,400 30,480 28,680 24,060 21,660 162,480

Ha terminado el mes de marzo, por lo tanto se eliminará la
columna de marzo y se agregará la de septiembre. De acuerdo
con los procedimientos de planeación que sigue la compañía,
la administración superior desarrolló los siguientes insumos de
decisión y fueron entregados al director de presupuestos:
• Estimaciones modificadas del departamento de ventas:
ventas de abril. S/. 220,000, mayo S/. 225,000, junio
S/. 210,000, julio S/.192,000, agosto S/.182,000, septiembre
S/. 195,000. Gastos de venta con aumento del 2%, estima-
ción para septiembre S/. 50,100
3 Se está asumiendo un monto estimado para el impuesto a la renta.
• Estimaciones del presidente del directorio, gastos de admi-
nistración para septiembre por S/. 25,000, sin cambio en
los meses anteriores.
• Estimaciones de la dirección de economía, gastos financieros
para julio a setiembre S/. 1,100 por mes.
• Estimaciones del departamento de contabilidad, el costo de
los artículos vendidos aumentará cada mes 3%. El costo de
setiembre ascidente a S/. 78,000.
Se solicita
a. Preparar un plan de utilidades modificado

N.° 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015 Actualidad Empresarial IV-3

 IV Informe Especial
Solución

Cuadro N.º 3
Estado de resultados planificado para el periodo de abril a setiembre 2016
Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Total
Ventas 220,000 225,000 210,000 192,000 182,000 195,000 1,224,000
Costo de venta 88,580 92,700 85,490 79,280 74,170 78,000 498,220
Utilidad bruta 131,420 132,300 124,510 112,710 107,830 117,000 725,780
Gastos de venta 54,060 56,100 52,020 49,980 47,940 50,100 310,200
Gastos de administración 27,000 27,000 25,000 24,000 24,000 25,000 152,000
Utilidad de operación 50,360 49,200 47,490 38,740 35,890 41,900 263,580
Gastos financieros 1,000 1,200 1,200 1,140 1,100 1,100 6,700
Utilidad antes del IR 49,360 48,000 46,290 37,640 34,790 40,800 256,880
Impuesto a la renta4 13,820 13,440 12,961 10,536 9,741 11,424 71,922
Utilidad neta 35,540 34,560 33,329 27,104 25,049 29,376 184,958

El cuadro 3 es un documento que maneja el gerente financiero a exponer las debilidades y las fuentes de futuros problemas,
en el corto plazo con la finalidad de equilibrar la liquidez de que pueden evitarse por medio de oportunas decisiones”5.1
la empresa y decidiendo qué tipo de operaciones se deben A continuación se presenta un modelo de plan de producción
llevar a cabo en el mes, de tal suerte que la empresa siempre considerando únicamente la producción terminada, y no se con-
se mantenga en una buena situación financiera. sideró la producción en proceso por cuanto el nivel de inventario
permanecerá constante durante el periodo presupuestal.
Desarrollo de planes estratégicos y tácticos de utilidades
Cuando los gerentes de los distintos centros o áreas de responsa- Cuadro N.º 4
bilidad en la empresa reciben las instrucciones de planificación Plan de producción
de la administración ejecutiva y los planes de los proyectos, por producto y por tiempo
para el año 2016
pueden ya dar comienzo a intensivas actividades para desarro-
llar sus respectivos planes estratégicos y tácticos de utilidades. Más
Total re-
Menos Produc-
Concepto Ventas inventario inventario ción
En la gráfica 5 se delinea el proceso de desarrollo de un plan final
querido
inicial requerida
típico de utilidades Producto 1
Enero 85,000 225,000 310,000 240,000 70,000
Plan financiero Febrero 90,000 215,000 305,000 225,000 80,000
Marzo 95,000 200,000 295,000 215,000 80,000
Total 1.er trimestre 270,000 200,000 470,000 240,000 230,000
Presupuesto venta
2.º trimestre 260,000 180,000 440,000 200,000 240,000
3.º trimestre 190,000 220,000 410,000 180,000 230,000
4.º trimestre 280,000 200,000 480,000 220,000 260,000
Presupuesto Presupuesto Total 1’000,000 200,000 1’200,000 240,000 960,000
costo venta gastos Producto 2
Enero 34,000 100,000 134,000 100,000 34,000
Presupuesto
Gastos de venta Febrero 41,000 95,000 136,000 100,000 36,000
inventario
Marzo 45,000 88,000 133,000 95,000 38,000
Presupuesto Gastos de Total 1.er trimestre 120,000 88,000 208,000 100,000 108,000
compra administración 2.º trimestre 135,000 93,000 228,000 88,000 140,000
3.º trimestre 95,000 125,000 220,000 93,000 127,000
4.º trimestre 150,000 120,000 270,000 125,000 145,000
Estados financieros
presupuestados Total 500,000 120,000 620,000 100,000 520,000

El cuadro N.º 5 representa el inventario final de productos en

proceso en términos de cantidades, dejando en blanco el costo
Estado Balance Estado flujo unitario de producción que se registrará en el momento que se
resultado general efectivo determine el costo unitario de producción, el cual estará estruc-
turado por el consumo de la materia prima directa, mano de
obra directa y costos indirectos de fabricación.
El presupuesto de producción como instrumento de plani-
ficación, coordinación y control Cuadro N.º 5
Presupuesto del inventario de productos terminados
“El presupuesto de producción contribuye a la planificación, para el año que concluirá el 31-12-2016
coordinación y el control. El hecho de que se desarrolle un plan
de producción y de que este se base en plan de ventas, significa Costo
Producto 1 Producto 2
que la administración ha analizado y concretado sus planes a Periodo
total Unidades Costo Costo Unidades
Costo Costo
cerca de función de la planificación con sus consiguientes pro- unit. total unitario total
blemas. El desarrollo de un presupuesto de producción obliga a Enero 1 S/. 240,000 S/. S/. 100,000 S/. S/.
tomar decisiones de planificación con respecto a: los planes de Enero 31 225,000 100,000
producción , las necesidades de materiales, la necesidad de mano Febrero 28 215,000 95,000
de obra, la capacidad de planta, las adiciones de capital y las Marzo 31 200,000 88,000
políticas de inventario. La planificación de la producción tiende
5 WELSCH Glenn. HILTON Ronald, GORDON, Paul (1995). Presupuestos: Planificacion y Control de Utilidades.
4 Se está considerando la tasa del 28 por impuesto a la renta. Quinta edición, Editorial Prentice Hill – México, p. 243.

IV-4 Instituto Pacífico N.° 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015

 Área Contabilidad (NIIF) y Costos IV
Producto 1 Producto 2 Cuadro N.º 8
Costo
Periodo
total Unidades Costo Costo Costo Costo Representación en gráfica de línea – Venta y utilidades
Unidades
unit. total unitario total
Fin 2.º trimestre 180,000 93,000
Fin 3.º trimestre 220,000 125,000 180 Presupuesto

Fin trimestre 200,000 120,000 175

170
165
Informes de desempeño y la comunicación 160
La emisión de informes de desempeño constituye una fase im- 155
portante del proceso de control. Nuestro estudio puede resumirse 150
como sigue: 145
140 Utilidad
1. Planes aprobados
(tácticos, estrategias)
2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014

• Acción correctiva Venta y utilidades reales percibidas por los años que terminan del 2005 al 2014
2. Alimentación adelan-
(diseñada para tada (objetivos, metas)
corregir cualquier
diferencia)
3. Controles corrientes
(supervisión, informes)
Sistema de información de costos y su relación con las
nic/niif6
4. Retroalimentación
(comunicación
El entorno al que hoy se enfrentan las empresas es radicalmente
diferencias) diferente al de hace algunos años. En estos momentos de cambio
es imperativo considerar estrategias de medición del desempeño
que permitan a la empresa adaptarse al nuevo entorno. Como
respuesta a las nuevas necesidades, es mucho lo que se ha hablado
En la mayoría de las empresas la administración debe depender de los estándares internacionales de información financiera o IFRS
en gran medida de la información contenida en los informes que por sus siglas en inglés (International Financial Reporting Standards) y
se desarrollan dentro de la empresa. Dichos informes internos las normas internacionales de contabilidad o IAS por sus siglas en
sirven como un importante medio de comunicación tal como inglés (International Accounting Standards), pero muy poco lo que se
se ilustran en los cuadros siguientes: ha profundizado en el estudio de los costos y su incidencia en los
estándares internacionales de contabilidad. Un adecuado estudio
Cuadro N.º 6 y análisis del tema permitirá a la empresa llevar a cabo diferentes
Datos de tendencias - Utilidades y ventas mediciones y evaluaciones que garantizarán el cumplimiento de
Año Utilidad en operación Ventas
los objetivos institucionales. Una vez se tenga claramente definida
una estructura de costos y gastos y sus múltiples formas de abor-
2005 14,000 150,000
darlos, las empresas podrán aplicar de la mejor forma el estándar
2006 14,000 147,000
internacional y adicionalmente se pondrá de manifiesto algunas
2007 14,500 154,000 contradicciones que a nuestro modo de ver tiene el estándar con
2008 14,700 160,000 la teoría general de costos. Asimismo, se destaca el aporte del
2009 14,400 158,000 estándar internacional en el manejo contable que se le debe dar
2010 14.800 161,000 a la capacidad ociosa presente en todas las organizaciones y el
2011 14,600 164,000 manejo de los diferentes criterios o niveles de actividad utilizados.
2012 14,500 165,000
2013 14,500 165,000
Sistema de valoración de costos
2014 18,000* 166,000 “Los sistemas para la determinación del coste de las existencias,
2015 14,600+ 168,000+ tales como el método del coste estándar o el método de los
minoristas, podrán ser utilizados por conveniencia siempre que
* Incluye venta de activos fijos con una ganancia de S/. 4,000. el resultado de aplicarlos se aproxime al coste. Los costes están-
+ presupuestadas dares se establecerán a partir de niveles normales de consumo
de materias primas, suministros, mano de obra, eficiencia y uti-
Cuadro N.º 7 lización de la capacidad. En este caso, las condiciones de cálculo
Datos de rendimientos – Venta hasta el 31 de mayo 2015 se revisarán de forma regular y, si es preciso, se cambiarán los
estándares siempre y cuando esas condiciones hayan variado”.
Ingresos por ventas
Mes Variación
Reales Planificados
Enero S/. 11,800 S/. 12,000 (S/. 200)
Cálculo de las desviaciones estándares
Febrero 12,100 12,000 100 Las desviaciones estándares son las diferencias que se calculan
Marzo 14,300 14,000 300
entre los costos estándares y los costos reales al final del proceso
productivo con la finalidad de hacer el análisis del costo respecti-
Abril 15,200 15,000 200
vo, tal como se está indicando en la gráfica que se propone con
Mayo 16,800 16,000 800
base en el marco referencial de diversos tratadistas sobre el tema.
Junio 15,000
Julio 14,000 Desviaciones de la materia prima directa
Agosto 12,000
La diferencia entre el costo real y el costo estándar de los ma-
Setiembre 13,000 teriales empleados se refleja en dos tipos de variaciones según
Octubre 14,000 los diversos tratadistas que han estudiado el costo estándar a
Noviembre 15,000 los cuales se toma como referencia.
Diciembre 16,000
6 OSORIO ASGUDELO, Jair A. DUQUE ROLDÁN, María I. GÓMEZ MONTOYA, Luis F. (2005). Los sistemas de
Total S/. 168,000 Información de Costos y su relación con las Normas Internacionales de Contabilidad NIC/NIIF . Colombia

N.° 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015 Actualidad Empresarial IV-5

 IV Informe Especial
a. Desviación de precios de los materiales
La desviación del precio de materiales representa la diferencia
entre el costo estándar de las cantidades reales compradas y el
costo real de estos materiales. Estos pueden deberse a diversos
factores entre los que se incluyen los siguientes:
• Cambio de precio
• Tamaño antieconómico de las órdenes de compra
• Escasez de suministros
• Procedimiento de compra deficiente
• Costos excesivos de fletes
• Error humano
• Tipo de cambio, etc.
Precio = (precio estándar – precio real) cantidad real
Ejemplo
Se compra 10,000 unidades de materia prima a S/. 10 la unidad
de material, habiéndose presupuestado a S/. 9.
Precio = (S/. 9 – S/. 10) 10,000
= S/. 10,000 más de lo presupuestado
b. Desviación de la cantidad de los materiales usados
La desviación del uso de los materiales es la diferencia entre
las cantidades reales de los materiales utilizados a los precios
estándares y los costos estándar de los materiales contemplados
en la norma de materiales.
Alguna de estas variaciones son:
• Uso de materiales de menor calidad
• Deficiente inspección
• Deficiencia de la mano de obra
• Malas especificaciones de ingeniería
• Hurtos
• Maquinas o herramientas defectuosas
• Error humano, etc.
Cantidad = (cantidad estándar – cantidad real) precio estándar
Ejemplo
Se fabrican 5 000 productos terminados de un determinado
artículo, el cual utiliza cinco unidades de materia prima están-
dar por cada producto terminado, habiéndose utilizado 25
500 unidades de materia prima para la producción terminada.
Cantidad = [(5 000 x 5) – 25 500)] S/. 9
= (25 000 – 25 500) S/. 9
= S/. 4 500 más de lo presupuestado
Desviaciones de mano de obra directa
a. Desviación de la tasa, costo o tarifa salarial
Es la diferencia entre la tasa real y la tasa estándar por hora
multiplicada por las horas reales trabajadas. La causa de este
tipo de desviación es:
Empleo de mano de obra de mayor o menor calidad que la
estipulada en los estudio de ingeniería.
Tasa = (tasa estándar - tasa real) horas reales
7 Párrafo 21 de la Norma Internacional de Contabilidad N.º 2: Inventarios.
IV-6 Instituto Pacífico
Ejemplo
Una fábrica utiliza 5 000 horas reales en la producción de sus
bienes a S/. 20 cada hora de trabajo habiéndose presupuestado
a S/. 18, Calcular la variación de la tasa.
Tasa = (S/. 18 – S/. 20) 5 000 horas reales
= S/. 10 000 más de lo presupuestado
b. Desviación de eficiencia de la mano de obra
Representa la diferencia entre las horas reales trabajadas y las
horas estándar asignadas (sobre la base de la producción real)
multiplicada por la tasa estándar por hora.
Es debido a la mayor o menor destreza de los trabajadores que
trabajan directamente en la producción, tomando como base
el trabajo de un operario estándar.
Eficiencia = (horas estándar – horas reales) tasa estándar
Ejemplo
Una empresa industrial ha fabricado 20 000 productos ter-
minados habiéndose estandarizado 10 horas por producto, y
finalmente utilizó 198 000 horas reales. Calcular la variación
de eficiencia.
Eficiencia = (20 000 x 10 horas estándar – 198 000 horas reales) S/. 20
= (200 000 – 198 000) S/. 20
= S/. 40 000
Variaciones de costos indirectos de fabricación
Existen diferentes métodos para calcular la variación de los costos
indirectos, entre los cuales podemos mencionar por ejemplo la
variación de la eficiencia, la variación de la capacidad o volumen
y la variación del presupuesto.
Variación de la eficiencia
Variación de la eficiencia = (horas estándar – horas reales) tasa estándar
Donde las horas estándares se calcula multiplicando la produc-
ción real por el tiempo estándar por unidad.
Variación de la capacidad o volumen
Capacidad o volumen = (horas presupuestadas – horas reales) tasa estándar
La finalidad de calcular esta variación es medir el costo oculto
por la capacidad ociosa, es decir por la infraestructura que no se
utiliza, cuyo costo incide en el valor de los productos terminados.
Variación de presupuesto
Variación = monto presupuestado – presupuesto ejecutado
Mide la variación del presupuestado ejecutado con respecto a
lo planificado.
Ejemplo
Los siguientes datos de costos indirectos de fabricación han sido
obtenidos de la compañía industrial Santa Teresa SAC, para el
periodo en estudio. Esta compañía opera al 80% de capacidad
y está usando un presupuesto flexible, separando los costos
indirectos de fabricación en fijos y en variables.
Los costos indirectos presupuestados para el periodo al 80% de
capacidad fueron como sigue:
Fijos S/. 150 000
Variables 100 000 250 000
N.° 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015
 Área Contabilidad (NIIF) y Costos IV
El volumen de producción presupuestado al 80% de capacidad, más o menos trabajo del que se había planeado. Si se realizó más
en términos de mano de obra directa, fue de 125 000 horas. La trabajo, ello puede ser debido a que se trabajaron en la fábrica
tasa de costos indirectos para el periodo fue S/. 2 por hora. Las más órdenes de las que habían sido previstas cuando se calculó
horas estándar de mano de obra directa para la producción del la tasa predeterminada de costos indirectos de fabricación. Si se
periodo fueron de 126 000 horas. Las horas reales trabajadas realizó menos trabajo en la fábrica, ello puede ser el resultado
en la producción del periodo fueron 126 710 horas. Los costos de una mayor eficiencia en las órdenes o lotes, ahorrándose así
reales de costos indirectos de fabricación fueron así: horas de mano de obra, o que han pasado por la fábrica menos
órdenes en la producción, o ambas cosas. En esta ilustración, la
Fijos S/. 150 000 capacidad presupuestada era de 125 000 horas. Las horas reales
Variables 103 200 S/. 253 200 trabajadas ascendieron a 126 710. Del aumento en las horas, esto
es, 1 710,1 000 horas eran debido a órdenes adicionales y 710 a
ineficiencias en algunas de las órdenes. El importe de la variación de
Sobre la base de estos datos es necesario calcular lo siguiente:
capacidad de los costos indirectos de fabricación es de 1 710 horas
Variación de la eficiencia. Esta representa una variación de los x S/. 2 o S/. 3 420. Como esta variación fue el resultado de más
lotes u órdenes. En las órdenes se usaron 710 horas más que capacidad que la prevista, se considera favorable, aún cuando parte
las exigidas en las hojas de costos estándar, y por lo tanto esa de la capacidad fue el resultado del exceso de horas en las órdenes.
es una medida de la ineficiencia de la fábrica y es desfavorable,
costando S/, 1 420 (710 x S/.2). Costo comparativo de un artículo de una cantidad estándar (100 unidades)
Componente del costo Costo estándar Costo real Variación
Variación presupuestaria. Esta es una variación para la fábrica Materia prima
entera. En cuanto a aquellas partidas de los costos indirectos 50 kilos a S/.0.32 S/. 16.00
de fabricación que son fijos no existirá probablemente mucha 52 Kilos a S/. 0.30 S/. 15.60 (S/. 0.40*)
variación en el costo. Sin embargo, es posible tener alguna Mano de obra
variación en el costo de los costos indirectos de fabricación fijo Operación 1
si se hicieron estimados impropios, pero ello no es probable. 18 horas a S/. 2.50 45.00
Los costos indirectos de fabricación variables son propensos a 16 horas a S/. 2.45 39.20 (5.80*)
fluctuar, no solamente en cuanto al volumen sino también en Operación 2
cuanto al costo si se han estimado indebidamente. En este caso,
20 horas a S/. 2.40
los costos indirectos de fabricación reales fueron S/. 253 200
24 horas a S/. 2.42 48.00
pero la cifra presupuestada fue de S/. 250 000. Por lo tanto, los
Operación 3 58.08 10.08**
costos indirectos de fabricación costó S/. 3 200 más de lo que
10 horas a S/. 2.60
se determinó en el presupuesto. Parte de esto es debido a la
15 horas a S/. 2.55 26.00
actividad adicional de 710 horas extraordinarias de producción;
Carga fabril 38.25 12.25**
el resto se debe a estimados de producción impropios.
48 horas a S/. 0.70
Variación de la capacidad. Esta es también una variación para 55 horas a S/. 70 33.60
toda la fábrica, resultante de las variaciones de volumen de pro- 38.50 4.90**
ducción. El volumen puede ser expresado en función de las horas S/. 168.60 S/. 189.63 S/. 21.03**
de mano de obra directa, de horas máquina, de unidades o de * Bajo el estándar
cualquier otra base. Esta variación indica que en la fábrica se hizo ** Sobre el estándar

N.° 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015 Actualidad Empresarial IV-7