3.

COSTOS POR PROCESOS

3.1. Definiciones y características.

El costeo de procesos es un método de promedios que se usa para asignar los

costos a la producción en situaciones de fabricación que originan grandes
productos homogéneos

El costeo por procesos es aplicable a aquel tipo de producción que implica un

proceso continuo y que da como resultado un alto volumen de unidades de
producción idénticas o casi idénticas. Aun cuando este numero de
complejidades implícitas en el costeo por procesos, la idea básica implica
simplemente el cálculo de un costo promedio por unidad. Como tal la técnica es
divisible en tres etapas:

1) Medición de la producción obtenida en un periodo

2) Medición de los costos que incurre en el periodo

3) Calculo del costo promedio repartiendo el costo total a lo largo de toda la

producción.

El costeo por procesos es apropiado en el caso de las empresas que fabrican

productos en masa tales como ladrillos, gasolinas, detergentes y cereales para el
desayuno. En una situación de producto en masa, el producto final de un
proceso homogéneo, de este modo es un periodo determinado, una unidad del
producto no puede ser fácilmente identificada por costos específicos de
insumos. Esta característica de los sistemas de costeo por procesos hace
necesaria la adopción de un supuesto flujo de costos. Los supuestos del flujo
de costos proporcionan un medio que permite a los contadores asignar los
costos a los productos independientemente del flujo físico real de las unidades.
Los sistemas de costeo por procesos permiten el uso de un supuesto flujo de
costos basados en promedios ponderados o en el método primeras entradas-
salidas (PEPS).

1
El método PEPS del costeo por procesos se puede combinar con costo estándar,
de tal modo que cada periodo se asigne un costo “normal” de producción a las
unidades equivalentes producidas. Esta técnica permite a los administradores
reconocer e investigar rápidamente las desviaciones importantes respecto de los
costos de producción normales.

Para obtener y asignar el costo del producto bajo un sistema de costeo por
procesos se deben seguir seis pasos:

1) Calcule el número total de unidades físicas disponibles

2) Identifique el estado de las unidades físicas disponibles rastreando su flujo

físico. Este paso implica identificar los grupos a los cuales se deberán
asignar los costos (terminados, transferidos o que permanezcan en el
inventario final)

3) Determine el número de unidades equivalentes producidas ya sea por el

método de promedios ponderados o mediante PEPS.

4) Determine el costo total disponible, la cual es la suma de los cotos del

inventario inicial y de todos los costos de producción en los que se haya
incurrido durante el periodo actual.

5) Calcule el costo por unidad equivalente producida para cada componente del
costo.

6) Asigne los costos a las unidades transferidas y a las unidades del inventario
final de producción en proceso.

3.2. División departamental.

En los costos por procesos se usan indistintamente, según el caso, los

términos proceso y departamento, un proceso de fabricación es una parte o una
fase del grupo completo de actividades por las cuales pasa un producto en el

2
curso de su fabricación. Un producto completo es el resultado de una serie de
procesos, en cada una de las cuales se hace algún cambio en la materia prima.

Por consiguiente, para que los costos puedan acumularse sobre una base
de procesos, es necesario dividir la fábrica en departamentos, y delimitar o
señalar la esfera precisa de cada departamento o centro de costos. Así por
ejemplo un fabricante de camisas, dividirá su fábrica, de modo que ello le
permita acumular los costos de cortar, coser, acabar y empaquetar el producto.
Toda la materia prima, mano de obra y los costos indirectos aplicables a un
proceso o a un departamento se cargan al proceso o al departamento respectivo,
con el fin de determinar los costos unitarios departamentales de dicho proceso.

Una división departamental apropiada hace posible la acumulación de los

datos sobre los costos por procesos sobre una base uniforme. El tamaño que se
asigne a un departamento es una cuestión de conveniencia y en todo caso de
eficiencia de operación.

3.3. Procedimiento para determinar los Costos por Procesos

Los costos por procesos de aplica a un régimen de producción

continua, este es le caso en las fábricas de hielo, de las minas, de las canteras, las
plantas para producir vapor, etc. Lo anterior implica, en todo caso de
desarrollar un sistema de costos que mantenga una continuidad de costeo.

Partiendo del presupuesto de ventas y teniendo en cuenta las

variaciones estaciónales, las devoluciones, los inventarios, etc. Se fijan cuotas
de producción mensuales o por algún otro intervalo de tiempo que resulte
conveniente. Estas cuotas se dan a conocer a la sección de control de
producción, la que su vez trasmite a los centros de producción propiamente
dichos.

Cuando se fabrican varios productos, hay la necesidad de planear y

expedir las órdenes de una manera análoga a como se hace en las fábricas que

3
trabajan por medio de órdenes de producción. Un ejemplo es una panadería
porque produce ordinariamente varios productos.

3.4. Costos Unitarios y Producción equivalente.

En su forma más sencilla de un producto se determina, para cada

proceso, tomando como base, la materia prima, la mano de obra y los costos
indirectos de fabricación utilizados en el proceso, para una producción dada.
Los costos unitarios se calculan dividiendo el costo de producción entre la
producción equivalente.

La producción efectiva se refiere a la producción equivalente es decir

aquella producción terminada más la parte proporcional que se terminó.1 La
Producción Efectiva o Equivalente se puede calcular utilizando el método
promedio y el método primeras entradas primeras salidas.

3.5. Merma, Desperdicio y Desecho.

Concepto Merma

Tomando como referencia al tratadista Mariano Bruzzi, considera MERMA a

todas aquellas “pérdidas” que se producen a lo largo de la cadena de
distribución y ventas en el mercado competitivo.

Estas pérdidas son un flagelo cuando no se controla debidamente, atentando

directamente a la rentabilidad del negocio, colocando a la Merma en un objetivo
primordial en cuanto a sus resultados, cuando los márgenes de ganancias hacen
que se produzca un fuerte análisis de los gastos, para poder seguir en carrera y
hacer rentable el negocio.

Son muchos los factores y causas que provocan merma a lo largo de todo el
proceso; algunas de éstas son gestionables y otras no. Por este motivo se
intentará clarificar cuáles son esos factores y cuáles sus posibles soluciones,

1
Teodoro Lang. Manual del Contador de Costos. Página 460

4
siempre teniendo en cuenta que la "merma cero” es imposible de obtener como
resultado, pero si se puede controlar el impacto que esta tenga.

La Merma en el Mercado

No todas las empresas valúan su merma de la misma forma, o no contemplan

en este numero de igual manera todo lo que Merma representa.

Algunas empresas toman la totalidad de sus pérdidas como número de merma,

y otras solo la pérdida provocada por factores desconocidos, impactando el
resto de forma directa al margen de ganancias.

Esto impide hacer comparaciones y estimar un número que indique cuál sería la
media aceptable a nivel país y regional, dificultando saber si los resultados son
óptimos o no; por ende si se realiza un buen trabajo, tomando cada empresa
tan solo las posibilidades de merma que cada una tiene por afectar sus
rentabilidades.

Pero para todo el concepto de merma surge del mismo modo; como resultado
de la diferencia de su stock teórico y el stock físico de las mercaderías que
comercializan.

MERMA = STOCK TEORICO – STOCK FISICO

Este concepto es válido para cualquier comercio o para cualquier área de

comercialización.

Generalmente éste monto en dinero que representa la merma, es calculado

porcentualmente sobre los números de ventas, para poder visualizar que
impacto tiene y que representa sobre los márgenes de rentabilidad.

Teniendo en cuenta este concepto, la merma se puede dividir en dos grandes

grupos:

• Merma Conocida

5
• Merma Desconocida

MERMA CONOCIDA

Representa todas las pérdidas de las cuales se conocen las causas que la
provocaron, lo que permite tomar acciones directas sobre éstas y obtener
resultados de forma rápida, minimizando y controlando su impacto.

Existen gran cantidad de factores o causas que provocan merma, las que se
encuentran comprendidas como las más comunes en la merma conocida son
los vencimientos, las roturas, los robos, etc.

MERMA DESCONOCIDA

Como indica el nombre otorgado, representan todas las pérdidas a las que no
podemos atribuirle una causa, lo que provoca que se tengan que realizar
investigaciones o análisis de las posibles causas que seguramente, durante
dicho análisis, se determinaran más de una posible causa, llevando
indefectiblemente a plantear acciones que cubran o remedien la mayor cantidad
de éstas, con la gran desventaja de no obtener resultados de forma rápida al
momento de medir la eficacia de las acciones elegidas, ya que no se trabaja
sobre una causa, si no sobre varias posibles causas.

ERRORES ADMINISTRATIVOS

Podemos encerrar en éste gran grupo a todos los errores ya sean voluntarios o
involuntarios que se producen durante toda la cadena de distribución y
administración de mercadería dentro de un negocio, como por ejemplo errores
de transferencia entre los centros de distribución y los puntos de venta, por falta
de un buen control interno, malos conteos realizados del stock físico al
momento de realizar inventarios de mercaderías, desvirtuando el stock teórico
y generando una pérdida que en muchos casos o es mayor que la real; errores
de facturación, entendiendo por esto que existen posibilidades que la
mercadería para el sistema de administración del stock corresponde a un tipo

6
de producto y precio y para el sistema de facturación es otro totalmente distinto
o similar.

EN EL COMERCIO:

- La pérdida de peso de una res en el traslado, de un poblado a otro, debido

a la larga caminata de kilómetros realizada.
- La pérdida de litros de gasolina, ocurrida en su distribución desde la
refinería la Pampilla, hacia los distritos del cono sur en Lima, por efecto
de la evaporación o volatilidad de la gasolina, produciéndose perdidas en
cantidad por la naturaleza del bien.
- La pérdida de litros de alcohol, por efecto de la evaporación, debido a la
manipulación en su venta por el farmacéutico.
EN LA INDUSTRIA

- Las disminuciones de los productos marinos, en el desmembramiento,

cercenado y desmenuzado de vísceras, cabezas y aletas, en la industria de
conservas de pescado.
- La pérdida de tinta y papel en la elaboración de libros y revistas, en la
industria editorial.
- La pérdida de cuero y badana, en la elaboración de zapatos para
caballeros, en la industria del calzado.
Las Mermas generados dentro del proceso productivo:

- Que se pueden vender, corresponde a la cuenta subproductos, desechos y

desperdicios, ya que por ser de utilidad y tener un valor económico, van a
ser vendidas de manera independiente, con la recuperación respectiva de
su costo. Cuando esto ocurre, la merma no incrementa el costo de las
unidades producidas.
- Las Mermas Normales que no se pueden vender, corresponde a la cuenta
productos terminados, ya que estas ocurren de manera inevitable y son
absorbidas por las unidades producidas incrementando su costo unitario.

7
 Ambas pérdidas originadas por mermas, se registran en el momento de su
venta, en la cuenta costo de ventas, constituyendo gasto contable y deducible
para efectos tributarios.

Las pérdidas originadas por mermas, constituyen gasto tributario.

Para que la deducción sea aceptada tributariamente, se debe presentar a la

SUNAT, un informe técnico detallando, que métodos se aplicaron y que
pruebas se realizaron para establecer las causas, así como la firma del
profesional independiente, competente y colegiado.

Las Mermas que se generen fuera del proceso productivo constituyen gasto
contable

Es importante tener en cuenta que las empresas, sobre todo las Industriales,
fijan porcentajes de MERMA NORMAL y MERMA ANORMAL, van a ser
sometidos en el proceso productivo siempre se va a generar Mermas que
variara de acuerdo al volumen de producción, dicho en otras palabras, la
merma será normal, cuando es asumido por Costo de Producción, mientras que
la Merma Anormal, será asumido como gasto de la Empresa, todo esto desde el
punto de vista del costo, y esto lo aclaramos poniendo el siguiente ejemplo:

En las Empresas Editoriales, muchas veces pierde dentro del proceso de

producción, tinta, papeles, fotolitos, etc, para la impresión de libros o revistas,
del 100% de la producción se establece como MERMA NORMAL el 5% del
Costo de Producción, dicho porcentaje será asumido por el COSTO DE
PRODUCCIÓN incrementándose el Costo Unitario que a final de cuentas será
pagado por el Cliente cuando se lo vendamos, ahora bien, lo que excede de ese
5% será considerado como una MERMA ANORMAL, y pasara como gasto de la
empresa.

No es recomendable que toda la Merma vaya al costo de producción ya que ello

traería como consecuencia el incremento excesivo del costo unitario del

8
producto, le restaría competitividad, y no se podría vender con facilidad dentro
del mercado.

En cualquiera de los dos casos sea Merma Normal o Merma Anormal, debe
estar debidamente sustentado, para efectos tributarios, pero sobre todo en lo
referente a la Merma Anormal, por que las empresas necesitan sustentar dicho
gasto deducible para efecto del Impuesto a la Renta.

Las Empresas comerciales registraran la merma en la cuenta:

65 Otros gastos de gestión

Las Empresas comerciales o industriales registraran la Merma Anormal en la

cuenta:

66 Pérdidas por medición de activos no financieros al valor razonable por que

corresponde a una partida de naturaleza extraordinaria de conformidad con la
NIC 8 Utilidad o pérdida neta del ejercicio, errores sustanciales y cambios en las
políticas contables.

Ejemplo:

La Empresa “El Grifo Lima SRL”, cuenta con un INFORME TÉCNICO emitido
por un profesional independiente y colegiado en el que se indica que el ejercicio
200X se ha producido una Merma de Gasolina por los siguiente productos:

Gasolina de 84 Octanos S/.10,000

Gasolina de 90 Octanos S/.25,000
Gasolina de 95 Octanos S/.10,000

Dichas pérdidas de combustible son normales mermas propias del giro del
negocio.

9
Tratamiento Contable
--------------------- x ---------------------
65 A Otros gastos de Gestión 45,000
659 Otras Cargas Diversas de Gestión

20 Mercaderías 45,000

201 Gasolina 84 Oct. 10,000

202 Gasolina 90 Oct. 25,000

203 Gasolina 95 Oct. 10,000

X/x Provisión de la merma, según informe técnico

--------------------- x ---------------------
95 A Gastos de Ventas 45,000

79 Por Cargas Imputables .Cuenta de Costos 45,000

X/x Por el destino del gasto de la merma.

Habiendo cumplido con las exigencias de la Ley y del Reglamento del Impuesto
a la Renta (Artículo 21 Inciso c) la cuenta 65 Otros gastos de Gestión se utilizó
para contabilizar la Merma, que será un gasto deducible para efecto del
Impuesto a la Renta.

Ejemplo de Merma Industrial:

La Empresa “El Panadero Industrial SAC”, cuenta con un INFORME TÉCNICO

emitido por un profesional independiente y colegiado en el que se indica que el
ejercicio 200X se ha producido una Merma de Gasolina por los siguientes
productos:

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COSTO DE PRODUCCIÓN

Materia Prima Directa S/. 100,000.00

Mano de Obra Directa 40,000.00

Costos Indirectos Fabricación 20,000.00

Total 160,000.00

Producto Terminado S/.160, 000 / 40,000 = S/. 4.00

Merma Normal S/. 2,000 / 400 = S/. 5.00
Merma Anormal S/. 8,000 / 800 = S/.10.00

Tratamiento Contable
--------------------- x ---------------------
21 Productos Terminados 162,000

66. Pérdida por medición de activos no finan 8,000

71 Producción Almacenada 170,000
x/x Provisión de los 40,000 Kg. de Productos
Terminados destinados al Almacén y
Merma Anormal, según informe técnico
--------------------- x ---------------------
95 A Gastos de Ventas 8,000
79 Por Cargas Imputadas .Cuenta de Costo 8,000
x/x Por el destino del gasto

DESMEDRO
Es la pérdida de orden cualitativa e irrecuperable de las existencias, haciéndolas
inutilizables para los fines a los que estaban destinados.
Se entiende por desmedro al deterioro o pérdida del bien de manera definitiva,

11
así como a su pérdida cualitativa, es decir a la pérdida de lo que es, en
propiedad, carácter y calidad, impidiendo de esta forma su uso ya sea por
obsoleto, tecnológico, cuestión de moda u otros.

Ejemplo:
- La computadora modelo 286 de 1990, en la industria informática.

- La gaseosa concordia cuya fecha de vencimiento en la botella dice 15.Jun.2007,

en la industria de bebidas gaseosas.
- La caja de piña para la fabricación de mermelada, en estado de
descomposición, en la industria de conservas de frutas.
- Los pantalones acampanados modelo 1970, en la industria textil.

Las pérdidas originadas por desmedros, constituyen gasto contable.

Las pérdidas originadas por desmedros, constituyen gasto tributario.
Para que la deducción sea aceptada tributariamente, se presenta a la SUNAT
mediante acta redactada por notario público o juez de paz, la destrucción de las
existencias. La comunicación a SUNAT, se hará 6 días antes como mínimo, para
designar al funcionario veedor.

Ejemplo de Desmedro tanto en Empresa Comercial como Industrial:

La Empresa “Las Gaseosas de Aldo Valle SAC”, cuenta con la presencia de un

NOTARIO PUBLICO y de un FUNCIONARIO de SUNAT, por que las
Mercaderías han pasado su fecha de vencimiento y ya no están aptas para el
consumo humano, se indica que el ejercicio 2007 se ha producido un Desmedro
de Gaseosa por los siguientes productos:

- Inca Kola 500 Ml x 12 Unidades 30 Cajas de S/.20, 000

- Inca Kola 225 Ml 8 Unidades 15 Cajas de S/.10, 000
- Inca Kola 300 Ml 8 Unidades 90 Cajas de S/.50, 000

Dichas pérdidas de Gaseosa son desmedros propias del giro del negocio.

12
 De conformidad con la NIC 2 Existencias (Párrafos 6 y 31) primero debemos
efectuar la provisión y luego el castigo en el momento en que son incineradas
o destruidas.
Tratamiento Contable
--------------------- x ---------------------
68 Valuación y deterioro de activos 80,000
682 Desvalorización de Existencia
29 Desvalorización .de Existencia 80,000
209 Mercaderías
x/x Provisión del desmedro de Mercadería según
Informe, del Jefe de Almacén.
--------------------- x ---------------------
29 Provisión para Desvalorización .de Existencia. 80,000
209 Mercaderías
20 Mercaderías 80,000
201 Inca Kola 500 Ml 20,000
202 Inca Kola 2.25 Ml 10,000
203 Inca Kola 3.00 Ml 50,000
x/x Provisión de la destrucción de las Existencias
pasada su fecha de vencimiento ante presencia
de Notario Público y Funcionario de SUNAT.

------------------------------X---------------------------------

95. Gastos de Venta 80,000

79. Cargas Imputables a Cuentas de Costos 80,000

Por el destino del gastos.

Haciendo cumplido con las exigencias de la Ley y del Reglamento del Impuesto
a la Renta (Artículo 21 Inciso c) la cuenta 68 Provisión del Ejercicio se

13
contabiliza el Desmedro, y será un gasto deducible para efecto del Impuesto a la
Renta en la medida que sea contabilizado en el mismo ejercicio en que han
destruidas las Existencia.2

3.6. Estado de costos por procesos.

Los reportes de los costos por procesos están en función del técnico o de
la necesidad que se requiera para la lectura de la información, así tenemos por
ejemplo:

Cía. San Antonio SAC

Estado de Costos

Presente Mes

CANTIDAD

Unidades Iniciales 10,000

Unidades puestas en proceso 90,000

Total 100,000

Terminadas 80,000

En Proceso Final 20,000

Total 100,000

COSTOS POR TRANSFERIR

Costo Inicial

Materia Prima en Proceso 25,000

Mano de Obra en Proceso 12,000

Costos Indirectos en Proceso 28,000

Costos Agregados en el mes:

Materia Prima Directa 200,000

Mano de Obra Directa 100,000

Costos Indirectos Fabricación 250,000

2
CPC. Francis C. Solórzano Maguiña.

14
 Total

COSTOS TRANSFERIDOS 615,000

Costo Productos Terminados

Productos en Proceso 500,000

115,000
Total 615,000

Como puede observarse el reporte de costos tiene tres partes bien definidas en
el ejemplo que se está proponiendo: (1) Cantidades; (2) Costos por Transferidos
y (3) Costos Transferidos.

15