Contabilitate IAS 16
(revizuit 1998)
Imobilizări
corporale
Cuprins
ARIE DE APLICAPILITATE
…………………………………………………………………..1 - 5
DEFINIŢII………………………………………………………………………………
…… 6
RECUNOAŞTEREA IMOBILIZĂRILOR
CORPORALE…………………………………………….. 7-13
CHELTUIELI ULTERIOARE
………………………………………………………………….23-27
CASARE ŞI
CEDARE………………………………………………………………………..55-59
PREZENTAREA
INFORMAŢIILOR……………………………………………………………60-66
Standardele, tipărite cu litere de tipar italic, aldin, trebuie citite în contextul materialului
de fond şi al recomandărilor de implementare din acest Standard, precum şi în contextul
Prefeţei la Standardele Internaţionale de Contabilitate. Standardele Internaţionale de
Contabilitate nu au fost elaborate cu intenţia de fi aplicate elementelor nesemnificative (a
se vedea paragraful 12 din Prefaţă).
Obiectiv
Arie de aplicabilitate
4. Pentru investiţii imobiliare, o întreprindere aplică, mai degrabă, IAS 40, Investiţii
imobiliare, decât acest Standard. O întreprindere aplică acest Standard proprietăţilor
construite sau dezvoltate în scopul utilizării viitoare ca investiţii imobiliare. Odată cu
finalizarea construcţiei sau dezvoltării, întreprinderea aplică IAS40. IAS 40 se aplică, de
asemenea, investiţiilor imobiliare existente care sunt redezvoltate în scopul utilizării şi în
viitor ca investiţii imobiliare. IAS 25, Contabilitatea investiţiilor financiare, permite unei
întreprinderi să trateze investiţiile în bunuri imobiliare drept mijloace fixe, definite în
conformitate cu acest Standard, sau ca investiţii pe termen lung, în conformitate cu IAS
25.
5. Acest Standard nu tratează anumite aspecte ale aplicării unui sistem complet care să
reflecte efectele variaţiei preţurilor (a se vedea IAS 1, Prezentarea situaţiilor financiare şi
IAS 29, Raportarea financiară în economiile hiperinflaţioniste). Întreprinderile ce aplică
acest sistem trebuie să respecte toate aspectele acestui Standard, cu excepţia celor care se
referă la evaluarea imobilizărilor corporale ulterior recunoaşterii lor iniţiale.
Definiţii
6. Următorii termeni sunt folosiţi în acest Standard cu semnificaţia specificată mai jos:
12. În anumite cazuri este recomandată alocarea cheltuielilor totale privind activul asupra
părţilor sale componente şi contabilizarea fiecărei componente în mod separat. Acesta
este cazul în care activele componente au durate de viaţă utilă diferite sau aduc beneficii
întreprinderii, într-un mod diferit, necesitând deci utilizarea unor rate şi metode de
amortizare diferite. De exemplu, un avion şi motoarele sale trebuie tratate ca active
amortizabile separate, dacă au durate de viaţă utilă diferite.
14. Un element al imobilizărilor corporale care este recunoscut ca activ trebuie măsurat
iniţial la costul său.
Componentele costului
15. Costul unei imobilizări corporale este format din preţul de cumpărare, taxele vamale,
taxele nerecuperabile, precum şi toate celelalte cheltuielile direct legate de punerea în
funcţiune a activului; toate cheltuielile direct legate de punerea în funcţiune a activului;
toate reducerile comerciale sunt scăzute pentru calculul preţului de cumpărare. Exemple
de costuri direct atribuibile sunt:
(a) costul de amenajare a amplasamentului;
(b) costuri iniţiale de livrare şi manipulare;
(c) costuri de montaj;
(d) onorariile arhitecţilor şi inginerilor etc.
(e) costurile estimate pentru demontarea şi mutarea activului, respectiv, costurile de
restaurare a amplasamentului, în
măsura în care costul este recunoscut ca un provizion pe baza IAS 37, Provizioane,
active şi datorii contingente.
16. Când plata pentru o imobilizare corporală este amânată peste condiţiile normale de
plată, costul acesteia este echivalentul în numerar al preţului. Diferenţa dintre această
sumă şi totalul plăţilor ulterioare este recunoscută ca şi cheltuială cu dobânda, pe
perioada creditului, cu excepţia cazului în care ea este capitalizată în conformitate cu
tratamentul contabil alternativ permis de IAS 23, Costurile îndatorării.
18. Costul unui activ construit în regie proprie este determinat folosind aceleaşi principii
ca şi pentru un activ achiziţionat. Astfel, dacă întreprinderea produce active similare, în
scopul comercializării, în cadrul unor tranzacţii normale, atunci costul activului este de
obicei acelaşi cu costul de producţie a acelui activ destinat vânzării (a se vedea IAS 2 –
Stocuri). Prin urmare, orice profituri interne sunt eliminate în calculul costului acestui
activ. În mod similar, cheltuiala reprezentând rebuturi, manopera sau alte resurse peste
limitele acceptate ca fiind normale, precum şi pierderile care au apărut în cursul
construcţiei în regie proprie a activului nu este inclusă în costul activului IAS 23,
Costurile îndatorării, stabileşte criteriile care trebuie îndeplinite înainte ca şi cheltuiala cu
dobânda să fie inclusă în costul imobilizării corporale.
19. Costul unui activ deţinut de un locatar în cadrul unui contract de leasing financiar este
determinat pe baza principiilor prevăzute în IAS 17, Leasing.
Schimburi de active
21. Un element de natura imobilizărilor corporale poate fi achiziţionat prin schimbul total
sau parţial cu un alt element de aceeaşi natură, sau un alt activ. Costul unui astfel de
element este determinat la valoarea justă a activului primit în schimb, care este
echivalentă cu valoarea justă a activului cedat, corectată cu valoarea oricărei sume
transferate în numerar sau echivalente de numerar.
23. Cheltuielile ulterioare aferente unul element de natura imobilizărilor corporale care
a fost deja recunoscut trebuie adăugate valorii contabile a activului numai atunci când
se estimează că întreprinderea va obţine beneficii economice viitoare suplimentare faţă
de performanţele estimate iniţial ca fiind corespunzătoare. Toate celelalte cheltuieli
ulterioare trebuie recunoscute drept cheltuieli în perioada în care au fost suportate.
24. Cheltuielile ulterioare privind imobilizările corporale sunt recunoscute ca activ numai
atunci când acea cheltuială îmbunătăţeşte starea respectivului activ faţă de performanţa
estimată iniţial. Exemple de îmbunătăţiri care duc la creşterea de beneficii economice
viitoare sunt:
(a) modificarea unei imobilizări corporale pentru a-i extinde durata de viaţă utilă,
incluzând sporirea capacităţii
acesteia ;
(b) modernizarea unor componente ale activelor imobilizate, cu scopul de a obţine
îmbunătăţiri substanţiale ale calităţii
producţiei;
(c) adoptarea unui nou proces de producţie care permite reducerea substanţială a
costurilor de exploatare estimate
iniţial.
25. Cheltuielile privind reparaţiile sau întreţinerea imobilizărilor corporale sunt făcute cu
scopul de a obţine sau de a păstra nivelul beneficiilor economice viitoare, pe care o
întreprindere se aşteaptă să le obţină pe baza performanţelor estimate iniţial. Prin urmare,
acestea sunt înregistrate în contabilitate ca şi cheltuieli, atunci când au loc. De exemplu,
costul întreţinerii sau al reparaţiilor generale pentru imobilizările corporale se
înregistrează drept cheltuială, atunci când mai degrabă restabileşte decât îmbunătăţeşte
performanţele estimate iniţial.
Reevaluări
30. Valoarea justă a terenurilor şi clădirilor este, de obicei, valoarea lor de piaţă. Această
valoare este determinată pe baza unor evaluări efectuate, de regulă, de evaluatori
autorizaţi.
31. Valoarea justă a celorlalte categorii de imobilizări corporale este, de obicei, valoarea
lor de piaţă determinată în urma unei evaluări. Atunci când nu există nici o posibilitate de
a identifica o valoare de piaţă, din cauza faptului că acel gen de imobilizări corporale este
foarte rar vândut, atunci acele active sunt evaluate la costul de înlocuire, mai puţin
amortizarea corespunzătoare.
34. În cazul în care un element al imobilizărilor corporale este reevaluat, atunci întreaga
clasă din care face parte acel element trebuie reevaluată.
36. Elementele dintr-o clasă de imobilizări corporale sunt reevaluate simultan pentru a se
evita reevaluarea selectivă şi raportarea în situaţiile financiare a unor valori care sunt o
combinaţie de costuri şi valori calculate la date diferite. Cu toate acestea, o anumită clasă
de active poate fi reevaluată permanent, dacă această reevaluare se poate realiza în timp
scurt şi dacă aceste reevaluări pot fi mereu actualizate.
37. În cazul în care valoarea contabilă a unui activ este majorata ca urmare a unei
reevaluări, această majorare trebuie înregistrată direct în creditul conturilor de
capitaluri proprii sub titlul de „diferenţe din ‚reevaluare”. Cu toate acestea, majorarea
constatată din reevaluare trebuie recunoscută ca venit în măsura în care aceasta
compensează o descreştere din reevaluarea aceluiaşi activ recunoscută anterior ca o
cheltuială.
38. În cazul în care valoarea contabilă a unui activ este diminuată ca rezultat al unei
reevaluări, această diminuare trebuie recunoscută ca o cheltuială. Cu toate acestea, p
diminuare rezultată din reevaluare trebuie scăzută direct din surplusul din reevaluare
corespunzător aceluiaşi activ, în măsura în care diminuarea nu depăşeşte valoarea
înregistrată anterior ca surplus din reevaluare.
39. Surplusul din reevaluare inclus în capitalurile proprii poate fi transferat direct în
rezultatul reportat atunci când acest surplus este realizat. Se considerată că întregul
surplus este realizat la casarea sau la cedarea activului. Cu toate acestea, o parte din
surplus poate fi realizat pe măsură ce activul este folosit de întreprindere; în acest caz,
valoarea surplusului realizat este diferenţa dintre amortizarea calculată pe baza valorii
contabile reevaluate şi valoarea amortizării calculate pe baza costului iniţial al activului.
Transferul din surplusul din reevaluare în rezultatul reportat nu se efectuează prin contul
de profit şi pierdere.
40. Efectele asupra impozitului pe profit, dacă există, rezultat din reevaluarea
imobilizărilor corporale sunt reglementate în IAS 12 – Impozitul pe profit.
Amortizarea
42. Pe măsură ce beneficiile economice aferente unui activ sunt consumate de către
întreprindere, valoarea contabilă a activului se reduce pentru a reflecta consumul său, de
regulă prin înregistrarea unei cheltuieli cu amortizarea. O cheltuială cu amortizarea este
efectuată chiar dacă valoarea activului depăşeşte valoarea sa contabilă.
44. Durata de viaţă utilă a unui activ este definită pe baza utilităţii pe care întreprinderea
a estimat-o pentru respectivul activ. Politica de management privind activele, practicată
de conducerea întreprinderii, poate implica cedarea activului după un anumit timp sau
după consumarea unei anumite proporţii a beneficiilor economice aferente activului. Prin
urmare, durată de viaţă utilă a unui activ poate ti mai scurtă decât durata de viaţă
economică a acestuia. Estimarea duratei de viaţă utilă a unui element al imobilizărilor
corporale este o problemă de raţionament profesional, bazat pe experienţa întreprinderii
cu alte active similare.
45. Terenurile şi clădirile sunt active individuale şi sunt tratate din punct de vedere
contabil în mod distinct, chiar şi atunci când sunt achiziţionate împreună. Terenurile au în
mod normal durata de viaţă nelimitată şi, prin urmare, nu sunt supuse amortizării.
Clădirile au o durată de viaţă limitată şi sunt, prin urmare, supuse amortizării. O creştere
a valorii unui teren pe care este situată o clădire nu afectează determinarea duratei de
viaţă utilă a acelei clădiri.
46. Valoarea amortizabilă a unui activ este determinată după ce s-a scăzut valoarea
reziduală a acelui activ. În practică, valoarea reziduală a unui activ este de cele mai multe
ori nesemnificativă şi, prin urmare, nu se ia în considerare la calcularea amortizării. Când
se aplică tratamentul contabil de bază şi valoarea reziduală este estimată ca fiind
semnificativă, atunci aceasta este estimată la data achiziţiei şi nu este ulterior majorată ca
urmare a creşterii preturilor. Cu toate acestea, când se aplică tratamentul contabil
alternativ permis, se face o nouă estimare la data fiecărei reevaluări ulterioare. Estimarea
se bazează pe valoarea reziduală atribuită la acea dată unor active similare care sunt la
sfârşitul duratei lor de viaţă utilă, şi oare au funcţionat în condiţii asemănătoare celor în
care activul în cauză va funcţiona la rândul său.
47. Există o serie de metode de amortizare ce pot fi utilizate pentru a aloca în mod
sistematic valoarea amortizabilă a unui activ de-a lungul duratei sale de viaţă utilă.
Aceste metode includ metoda liniară, metoda degresivă şi metoda însumării anilor de
viaţă utilă. Metoda liniară duce la o cheltuială constantă pe parcursul duratei de viaţă utilă
a activului. Metoda însumării anilor de viaţă utilă are ca rezultat o cheltuială bazată pe
utilizarea sau producţia estimată a activului pe parcursul duratei de viaţă utilă a activului.
Metoda degresivă rezultă într-o cheltuială descrescătoare cu amortizarea pe parcursul
duratei de viaţă utilă a activului. Metoda ce urmează a fi folosită este adoptată în funcţie
de modul în care se estimează că activul va aduce beneficii economice şi este apoi
aplicată consecvent de la o perioadă la alta, cu excepţia cazului în care intervine o
schimbare în modelul estimat al beneficiilor economice generate de activ.
48. Amortizarea aferentă unei perioade este în mod normal recunoscută drept cheltuială.
Totuşi, în unele cazuri, beneficiile economice aduse de un activ sunt consumate de o
întreprindere în procesul de obţinere a altor active, mai degrabă decât în procesul de
generare a altor cheltuieli. În acest caz, cheltuiala cu amortizarea devine o parte a costului
celuilalt activ şi este inclusă în valoarea contabilă a acelui activ. De exemplu, amortizarea
unei hale de producţie este inclusă în costul de prelucrare a stocurilor (a se vedea IAS 2,
Stocuri). Similar, amortizarea imobilizărilor corporale folosite în activităţi de dezvoltare
poate fi inclusă în costul unui activ necorporal care este recunoscut pe baza IAS 38,
Active necorporale.
49. Durata de viaţă utilă a unui element al imobilizărilor corporale trebuie revizuită
periodic şi, dacă estimările sunt semnificativ diferite de cele efectuate anterior, atunci
cheltuiala cu amortizarea corespunzătoare perioadei curente şi perioadelor viitoare
trebuie ajustată.
50. Pe parcursul duratei de viaţă a unui activ, se poate face constatarea că durata de viaţă
utilă estimată nu este adecvată. De exemplu, durata de viaţă utilă poate fi prelungită ca
urmare a efectuării unor cheltuieli ulterioare privind activul, ce îmbunătăţesc parametrii
de funcţionare ai acestuia în plus faţă de performanţa estimată iniţial. Pe de altă parte,
schimbările tehnologice sau schimbările în structura pieţei pot duce la diminuarea duratei
de viaţă utilă a activului. În aceste cazuri, durata de viaţă utilă şi, prin urmare, rata de
amortizare, sunt modificate pentru perioada curentă şi pentru perioadele viitoare.
52. Metoda de amortizare aplicată activelor trebuie revizuită periodic şt, dacă se constată
o modificare semnificativă în modelul estimat al beneficiilor economice aduse de acele
active, atunci metoda trebuie schimbată pentru a reflecta această modificare. Când apare
necesitatea schimbării metodei, atunci este necesara şi modificarea estimărilor contabile
şi deci, cheltuiala cu amortizarea corespunzătoare perioadei curente şi perioadelor
viitoare trebuie ajustată.
54. IAS 22, Combinări de întreprinderi, explică modul în care se tratează o pierdere din
depreciere recunoscută înainte de sfârşitul primei perioade contabile anuale, începută
după realizarea combinării de întreprinderi, care este o achiziţie.
Casarea şi cedarea
55. Un element al imobilizărilor corporale trebuie eliminat din bilanţ, atunci când acesta
este cedat sau când este scos din uz definitiv şi nu se mai aşteaptă obţinerea unor
beneficii economice viitoare în urma cedării acestuia.
56. Câştigurile sau pierderile obţinute în urma casării sau cedării unui element al
imobilizărilor corporale trebuie determinate ca diferenţă între încasările nete estimate
din cedare şi valoarea contabilă a activului, şi trebuie recunoscute ca venit sau
cheltuială în contul de profit şi pierdere.
57. În cazul în care un element al imobilizărilor corporale este schimbat pentru un activ
similar, în condiţiile descrise în paragraful 22, costul activului achiziţionat este egal cu
valoarea contabilă a activului cedat şi nu se înregistrează nici un câştig sau pierdere.
59. Imobilizările corporale care sunt retrase din uz şi deţinute în scopul cedării sunt
înregistrate la valoarea lor contabilă de la data la care activul este retras din uz. Cel puţin
la sfârşitul fiecărui an financiar, o întreprindere testează activul la depreciere pe baza IAS
36, Deprecierea activelor şi recunoaşte în consecinţă orice pierdere din depreciere.
Prezentarea informaţiilor
62. Alegerea metodei de amortizare şi estimarea duratei de viaţă utilă a activelor se face
pe baza raţionamentului profesional. Prin urmare, prezentarea metodelor adoptate sau a
duratelor de viaţă utilă estimate şi a ratelor de amortizare oferă utilizatorilor situaţiilor
financiare acele informaţii de care aceştia au nevoie pentru a avea o imagine asupra
deciziilor managementului şi pentru a putea face comparaţii cu alte întreprinderi. Din
aceleaşi motive, este necesară prezentarea amortizării alocate perioadei, ca şi a
amortizării cumulate la sfârşitul acelei perioade.
66. Utilizatorii situaţiilor financiare consideră ca fiind relevante pentru nevoile lor şi
următoarele informaţii:
(a) valoarea contabilă a imobilizărilor corporale aflate temporar în conservare;
(b) valoarea contabilă brută a oricăror active integral amortizate şi care sunt încă în
folosinţă;
(c) valoarea contabilă a imobilizărilor corporale scoase din folosinţă şi care sunt ţinute cu
scopul de a fi cedate; şi
(d) dacă se aplică tratamentul contabil de bază, valoarea justă a imobilizărilor corporale
atunci când aceasta este
semnificativ diferită de valoarea contabilă.
Prin urmare, întreprinderile sunt încurajate să prezinte aceste informaţii.