Standardul Internaţional de

Contabilitate IAS 23
( revizuit 1993 )

Costurile
îndatorării

Acest Standard Internaţional de Contabilitate revizuit înlocuieşte IAS 23, Capitalizarea costurilor
îndatorării, care a fost aprobat de Consiliu în martie 1984. Standardul revizuit intră în vigoare pentru
situaţiile financiare aferente perioadelor începând de la 1 ianuarie 1995.
O interpretare SIC se referă la IAS 23:
SIC – 2: Consecvenţă - Capitalizarea costurilor îndatorării.
IAS 23 (revizuit 19931
Cuprins

Standardul Internaţional de Contabilitate IAS

23
Costurile îndatorării
OBIECTIV Paragrafele

ARIE DE APLICABILITATE.
…………………………………………………………………… 1 - 3

DEFINIŢII…………………..……………………………………………………………… 4
-6

COSTURILE ÎNDATORĂRII – TRATAMENT CONTABIL DE BAZĂ ….

………………………………. 7 - 9
Recunoaştere 7-
8
Prezentarea informaţiilor
9

COSTURILE ÎNDATORĂRII – TRATAMENT CONTABIL ALTERNATIV PERMIS

………………………10-29
Recunoaştere 10-
28
Costurile îndatorării ce pot fi capitalizate
13-18
Surplusul valorii contabile a unui activ calificabil peste valoarea recuperabilă
19
Perioada de începere a capitalizării
20-22
Întreruperea capitalizării
23-24
Încetarea perioadei de capitalizare
25-28
Prezentarea informaţiilor
29

PREVEDERI TRANZITORII ……………………………………………………………...

…….. 30

DATA INTRĂRII ÎN VIGOARE

………………………………………………………………… 31
IAS 23 (revizuit 1993)

Standardul Internaţional de Contabilitate IAS 23 (revizuit 1993)

Costurile îndatorării
Standardele tipărite cu litere de tip italic aldin trebuie citite în contextul materialului de fond
şi al recomandărilor de implementare din acest Standard, precum şi în contextul Prefeţei la
Standardele Internaţionale de Contabilitate. Standardele Internaţionale de Contabilitate nu au
fost elaborate cu intenţia de a fi aplicate elementelor nesemnificative (a se vedea paragraful
12 din Prefaţă).

Obiectiv

Obiectivul acestui Standard este acela de a prescrie tratamentul contabil al costurilor

îndatorării. Standardul de faţă cere, în general, evidenţierea imediată a costurilor îndatorării ca
şi cheltuieli. Totuşi, Standardul permite, ca tratament contabil alternativ, capitalizarea
costurilor îndatorării care sunt atribuibile în mod direct achiziţionării, construirii sau
producerii unui activ calificabil.

Aria de aplicabilitate

1. Acest Standard trebuie aplicat în contabilizarea costurilor îndatorării.

2. Acest Standard înlocuieşte IAS 23, Capitalizarea costurilor îndatorării, aprobat în 1983.

3.Acest Standard nu tratează costul actual sau imputat al capitalurilor proprii, incluzând
capitalul preferenţial neclasificat ca o datorie.

Definiţii

4. Următorii termeni sunt folosiţi în acest Standard cu înţelesul specificat:

Costurile îndatorării cuprind dobânzile şi alte costuri suportate de o întreprindere în

legătură cu împrumutul de fonduri.

Un activ calificabil este un activ care solicită în mod necesar o perioadă substanţială de timp
pentru a fi gata în vederea utilizării sale prestabilite sau pentru vânzare.

5. Costurile îndatorării pot include:

(a) dobânzile corespunzătoare descoperirilor de cont şi împrumuturilor pe termen scurt şi
lung;
(b) amortizarea reducerilor sau primelor aferente împrumuturilor;
(c) amortizarea cheltuielilor complementare realizate în scopul obţinerii împrumuturilor;
(d) cheltuielile de finanţare aferente contractelor de leasing financiar recunoscute în
conformitate cu IAS 17, Leasing; şi
(e) diferenţele de curs valutar aferente împrumuturilor în valută, în măsura în care acestea sunt
privite ca o ajustare a
cheltuielilor cu dobânda.

6. Exemple de active calificabile sunt stocurile care necesită o perioadă substanţială de timp
pentru a le aduce la stadiul de vânzare, sau secţii producătoare, unităţi producătoare de
energie şi investiţii imobiliare. Alte investiţii, precum şi acele stocuri care sunt fabricate în
mod curent sau altfel produse în cantităţi mari pe o baza repetitivă de-a lungul unei scurte
perioade de timp nu sunt considerate active calificabile. Nu sunt active calificabile nici
activele care în momentul achiziţiei sunt gata pentru utilizarea prestabilită sau pentru vânzare.

Costurile îndatorării – Tratament contabil de bază

Recunoaştere

7. Costurile îndatorării trebuie înregistrate ca o cheltuială în perioada în care ele au apărut.

8. Pe baza tratamentului contabil de bază, costurile îndatorării se recunosc ca o cheltuială în

perioada în care ele au apărut, fără a se ţine cont de felul în care împrumuturile sunt utilizate.

Prezentarea informaţiilor

9. Situaţiile financiare trebuie să prezinte politica contabilă adoptată pentru costurile

îndatorării.
Costurile îndatorării – Tratament contabil alternativ permis

Recunoaştere

10. Costurile îndatorării trebuie înregistrate ca o cheltuială în perioada în care ele sunt
suportate, cu excepţia celor care sunt capitalizate conform prevederilor paragrafului 11.

11. Costurile îndatorării care sunt direct atribuibile achiziţiei, construcţiei sau producţiei
unui activ calificabil trebuie capitalizate ca parte din costul acelui activ. Valoarea costurilor
îndatorării care poate fi capitalizată trebuie determinată în conformitate cu acest Standard.

12. Folosind tratamentul contabil alternativ permis, acele costuri ale îndatorării care sunt
direct atribuibile achiziţiei, construcţiei sau producţiei unui activ sunt incluse în costul acelui
activ. Astfel de costuri ale îndatorării sunt capitalizate ca parte a costului activului, atunci
când este probabil ca ele să aibă ca rezultat beneficii economice viitoare pentru întreprindere
şi costurile să poată fi evaluate în mod credibil. Alte costuri ale îndatorării sunt recunoscute ca
o cheltuială în perioada în care ele au apărut.

Costurile îndatorării ce pot fi capitalizate

13. Costurile îndatorării care sunt atribuibile în mod direct achiziţionării, construirii sau
producerii unui activ calificabil sunt acele costuri care ar fi fost evitate dacă nu s-ar fi efectuat
cheltuielile cu activul calificabil. Când o întreprindere împrumută fonduri special în scopul
obţinerii unui anumit activ calificabil, costurile îndatorării asociate în mod direct acelui activ
calificatul pot fi uşor identificate.

14. Poate fi dificil de identificat o relaţie directă între împrumuturile specifice şi un activ
calificabil şi de determinat împrumuturile care ar putea fi altfel evitate. O asemenea dificultate
apare, de exemplu, când activitatea de finanţare a unei întreprinderi este coordonată central.
Dificultăţi apar, de asemenea, când un grup foloseşte o gamă de instrumente pentru a
împrumuta fonduri cu rate variabile ale dobânzilor şi dă cu împrumut respectivele fonduri pe
diferite baze altor întreprinderi din grup. Alte complicaţii apar în timpul utilizării
împrumuturilor exprimate în sau legate de monede străine, când grupul îşi desfăşoară
activitatea în economii hiperinflaţioniste, şi din fluctuaţii ale cursurilor de schimb valutar.
Prin urmare, este dificilă determinarea valorii costurilor îndatorării care sunt direct atribuibile
achiziţionării unui activ calificabil şi este necesară exercitarea raţionamentului profesional.

15. În cazul în care fondurile sunt împrumutate special în scopul obţinerii unui activ
calificabil, suma costurilor îndatorării ce pot fi capitalizate pentru acel activ trebuie
determinată ca diferenţă între costurile actuale ale îndatorării generate de acele împrumuturi
în timpul perioadei şi orice venit rezultat din investiţia temporară a acelor împrumuturi.

16. Reglementările financiare pentru un activ calificabil pot conduce la obţinerea de către o
întreprindere a unor fonduri împrumutate şi la apariţia de costuri ale îndatorării înainte ca o
parte sau totalitatea fondurilor să fie folosite pentru cheltuielile cu activul calificabil. În astfel
de circumstanţe, fondurile sunt adesea investite temporar până la cheltuirea lor pentru activul
calificabil. În determinarea valorii costurilor îndatorării ce pot fi capitalizate de-a lungul unei
perioade, orice venit realizat din asemenea fonduri este dedus din cheltuielile suportate cu
împrumuturile.
17. În măsura în care fondurile sunt împrumutate în general şi folosite în scopul obţinerii
unui activ calificabil, suma costurilor îndatorării ce pot fi capitalizate trebuie determinată
prin aplicarea unei rate de capitalizare asupra cheltuielilor cu acel activ. Rata de
capitalizare trebuie să fie media ponderată a costurilor îndatorării aplicabilă împrumuturilor
întreprinderii, care nu sunt rambursate în timpul perioadei, altele decât împrumuturile făcute
special pentru a obţine un activ calificabil. Valoarea cheltuielilor capitalizate într-o perioadă
nu trebuie să depăşească valoarea costurilor îndatorării suportate în timpul acelei perioade.

18. În unele circumstanţe, este adecvată includerea tuturor împrumuturilor societăţii-mamă şi

ale filialelor, sale când se calculează o medie ponderată a costurilor îndatorării; în alte
circumstanţe, este adecvată folosirea pentru fiecare filială a unei medii ponderate a costurilor
îndatorării, aplicabilă propriilor sale împrumuturi.

Surplusul valorii contabile a unui activ calificabil peste valoarea recuperabilă

19. Când valoarea contabilă sau ultimul cost estimat al activului calificabil depăşeşte valoarea
sa recuperabilă sau valoarea net realizabilă, valoarea contabilă este redusă sau amortizată ta
conformitate cu cerinţele Standardelor Internaţionale de Contabilitate. În anumite situaţii,
valoarea reducerii sau a amortizării este repusă în conformitate cu alte Standarde
Internaţionale de Contabilitate.

Perioada de începere a capitalizării

20. Capitalizarea costurilor îndatorării ca parte a costului unui activ calificabil trebuie să
înceapă în momentul în care:
(a) se realizează cheltuielile pentru acel activ;
(b) se generează costurile îndatorării;
(c) sunt în curs activităţile necesare pentru pregătirea activului în vederea folosirii
prestabilite sau a vânzării lui.

21. Cheltuielile pentru un activ calificabil includ doar acele cheltuieli care au generat plăţi de
numerar, transferuri de alte active sau preluarea unor datorii purtătoare de dobândă.
Cheltuielile sunt diminuate cu orice sume progresive primite şi subvenţii primite în legătură
cu activul (a se vedea IAS 20, Contabilitatea subvenţiilor guvernamentale şi prezentarea
informaţiilor legate de asistenţa guvernamentala). Media valorii contabile a activului de-a
lungul perioadei, inclusiv costurile îndatorării anterioare capitalizării, este în mod normal o
aproximare rezonabilă a cheltuielilor cărora li s-a aplicat rata de capitalizare în acea perioadă.

22.Activităţile necesare pregătirii activului pentru utilizarea sa prestabilită sau pentru vânzare
cuprind mai mult decât construirea fizică a activului. Ele includ o muncă tehnică şi
administrativă anterioară începerii construcţiei fizice, cum ar fi activităţile asociate cu
obţinerea avizelor anterioare începerii construcţiei fizice. Totuşi, asemenea activităţi exclud
deţinerea unui activ când nu are loc nici o activitate de producţie sau de dezvoltare care să
modifice condiţia activului. De exemplu, costurile îndatorării apărute în timp ce are loc
amenajarea terenului sunt capitalizate în timpul perioadei în care se desfăşoară activităţi
legate de amenajare. Oricum, costurile îndatorării apărute în timp ce terenul achiziţionaţi în
scopul construirii de clădiri este deţinut fără nici o altă activitate asociată de dezvoltare nu
sunt acceptate pentru capitalizare.
Întreruperea capitalizării

23. Capitalizarea costurilor îndatorării trebuie întreruptă în timpul perioadelor prelungite în

care nu se lucrează pentru obţinerea activului respectiv.

24. Costurile îndatorării pot fi realizate în timpul unei perioade prelungite în care se întrerup
activităţile necesare pregătirii unui activ pentru utilizarea sa prestabilită sau vânzare. Astfel de
costuri sunt costurile cu deţinerea activelor parţial finalizate şi care nu se capitalizează.
Totuşi, capitalizarea costurilor îndatorării nu se întrerupe în mod normal pe parcursul unei
perioade în care se desfăşoară importante lucrări tehnice şi administrative. De asemenea,
capitalizarea costurilor îndatorării nu se întrerupe când o pauză este o parte necesară a
procesului de aducere a unui activ în starea de a fi utilizat sau vândut. De exemplu,
capitalizarea continuă în timpul perioadei prelungite necesare pentru ajungerea Ia maturitate a
stocurilor sau perioadei prelungite, în timpul căreia creşterea nivelului apei amână construirea
unui baraj, dacă asemenea creştere este obişnuită pe parcursul perioadei de construcţie în
zonele geografice implicate.

Încetarea perioadei de capitalizare

25. Capitalizarea costurilor îndatorării trebuie să înceteze când se realizează cea mai mare
parte a activităţilor necesare pentru pregătirea activului calificabil în vederea utilizării
prestabilite sau a vânzării acestuia.

26. Un activ este în mod normal finalizat în scopul utilizării sale prestabilite sau al vânzării,
atunci când construcţia fizică a activului este terminată, chiar dacă unele lucrări administrative
de rutină pot continua încă. Dacă mai sunt de realizat unele modificări minore, cum ar fi
decorarea interioară a unei clădiri, din ordinul cumpărătorului sau al utilizatorului, atunci se
consideră că a fost încheiată cea mai mare parte a activităţilor.

27. Când construirea unui activ calificaţii se realizează prin construirea separată a unor
componente şi fiecare componentă poate fi folosită în timp ce se lucrează la construirea
altora, capitalizarea costurilor îndatorării trebuie să înceteze atunci când este terminată cea
mai mare parte a activităţilor necesare pentru pregătirea acelei componente în vederea
utilizării sale prestabilite sau a vânzării.

28. Un complex de afaceri incluzând mai multe clădiri, fiecare dintre acestea putând fi
folosită în mod individual, reprezintă un exemplu de activ calificabil pentru care fiecare
componentă în parte poate fi folosită, în timp ce continuă construcţia altor componente. Un
exemplu de activ calificabil, care trebuie finalizat înainte ca orice componentă să poată fi
folosită, este un complex industrial care implică mai multe procese de producţie care sunt
executate în secvenţă, în cadrul diferitelor părţi ale proiectului, în interiorul aceleiaşi secţii,
cum ar fi un combinat siderurgic (oţelărie).

Prezentarea informaţiilor

29. Situaţiile financiare trebuie să prezinte următoarele informaţii:

(a) politica contabilă adoptată pentru costurile îndatorării;
(b) valoarea costurilor îndatorării capitalizate în timpul perioadei; şi
(c) rata de capitalizare folosită pentru a determina valoarea costurilor îndatorării care pot fi
capitalizate.
Prevederi tranzitorii

30. Când adoptarea acestui Standard determină o modificare în politicile contabile o

întreprindere este încurajată să-şi ajusteze situaţiile financiare în conformitate cu Standardul
Internaţional de Contabilitate IAS 8, Profitul net sau pierderea netă a perioadei, erori
fundamentale şi modificări ale politicilor contabil. În mod alternativ, societăţile care
urmează tratamentul contabil alternativ permis trebuie să capitalizeze doar acele costuri ale
îndatorării apărute după data intrării în vigoare a Standardului care prezintă criteriile de
capitalizare.

Data intrării în vigoare

31. Acest Standard Internaţional de Contabilitate intră în vigoare pentru situaţiile financiare
aferente perioadelor începând de la 1 ianuarie 1995.