TVA

Culegere de probleme
fiscal-contabile rezolvate

R& S
RENTROP & STRATON
www.rs.ro
TVA – Culegere de probleme fiscal-contabile rezolvate

1. |NTREBARE:

|n cazul tax`rii inverse se aplic` autofacturare, dar, concret, care sunt articolele din
Codul fiscal care reglementeaz` aceste opera]iuni?

R`spuns:
Autofactura se emite [i \n alte situa]ii decåt cele referitoare la taxarea invers`. Astfel, ca document, autofac-
tura este reglementat` prin art. 1551 din Codul fiscal, alin. (1) [i alin. (2). La alin. (1) se face precizarea c` au-
tofactura se emite de persoana impozabil` sau neimpozabil` pån` cel mai tårziu \n a 15-a zi lucr`toare a lunii
urm`toare celei \n care ia na[tere faptul generator al taxei, dar numai dac` firma respectiv` nu se afl` \n pos-
esia facturii emise de furnizor sau prestator.
Autofactura se emite doar de c`tre firmele obligate la plata taxei conform prevederilor art. 150 alin. (1)
lit. b) – e) [i g) [i art. 151.

Art. 150 se refer` la:

■ lit. b: firmele care beneficiaz` de serviciile prev`zute la art. 133 alin. (2) lit. g), dac` aceste servicii sunt
prestate de o persoan` impozabil` care nu este stabilit` \n Romånia;
■ lit. c: firmele care beneficiaz` de serviciile prev`zute la art. 133 alin. (2) lit. c) – f), lit. h) pct. 2 [i lit. i) [i care
a comunicat prestatorului codul s`u de \nregistrare \n scopuri de TVA \n Romånia, dac` aceste servicii
sunt prestate de o persoan` impozabil` care nu este stabilit` \n Romånia;
■ lit. d: firmele beneficiare de livr`ri de gaze naturale sau energie electric` efectuate de o persoan` impoz-
abil` care nu este stabilit` \n Romånia;
■ lit. e: firmele beneficiare ale unei livr`ri ulterioare efectuate \n cadrul unei opera]iuni triunghiulare, \n
anumite condi]ii;
■ lit. g: firmele \nregistrate prin reprezentant fiscal, care este beneficiar al unor livr`ri de bunuri sau prest`ri de
servicii care au loc \n Romånia, livr`ri realizate de o persoan` impozabil` care nu este stabilit` \n Romånia [i
care nu este \nregistrat` \n Romånia, conform art. 153.
Art. 151 se refer` la achizi]iile intracomunitare.

Sintetic, autofactura se emite \n urm`toarele situa]ii concrete, \n care:

1) beneficiarul nu este \n posesia facturii emise de c`tre furnizorul sau prestatorul extern pentru livrarea de bunuri
sau prestarea de servicii (taxarea invers`).

|n acest caz, elementele obligatorii ale unei autofacturi sunt:

– num`rul de ordine [i data emiterii;
– denumirea p`r]ilor participante la tranzac]ie;
– codul de \nregistrare \n scopuri de TVA;
– pentru achizi]ii intracomunitare:

data faptului generator;

codul de \nregistrare \n scopuri de TVA emis de organul competent din statul membru al furnizoru-
lui;

codul de \nregistrare \n scopuri de TVA al cump`r`torului emis de organul competent din Romånia;
– cota de TVA, baza de impozitare [i suma taxei datorate;
– num`rul de \nregistrare \n jurnalul de cump`r`ri;
– num`rul de \nregistrare \n registrul bunurilor primite, \n cazul bunurilor de capital.

Se poate \ntåmpla ca beneficiarul din Romånia s` nu primeasc` factura furnizorului sau prestatorului pen-
tru urm`toarele opera]iuni:
✔ achizi]ii intracomunitare de bunuri first-hand;
✔ achizi]ii intracomunitare de bunuri second-hand.

2
 TVA – Culegere de probleme fiscal-contabile rezolvate

La autofactur` se anexeaz` declara]ia furnizorului care confirm` c` nu a beneficiat de nici o scutire sau rambur-
sare a taxei pentru cump`rarea, importul sau achizi]ia intracomunitar` de bunuri livrate de firma revånz`toare.
|n acest caz, elementele obligatorii ale unei autofacturi pentru achizi]ionarea bunurilor second-hand sunt:
– num`rul de ordine [i data emiterii;
– data achizi]iei [i num`rul cu care a fost \nregistrat` \n jurnalul special de cump`r`ri sau data primirii
bunurilor;
– numele [i adresa p`r]ilor;
– codul de \nregistrare \n scopuri de TVA al persoanei impozabile revånz`toare;
– descrierea [i cantitatea de bunuri cump`rate sau primite;
– num`rul de \nregistrare \n registrul bunurilor achizi]ionate \n regim second-hand;

✔ primirea de bunuri \n regim de consigna]ia de la furnizori din state membre.

|n acest caz, elementele obligatorii ale unei autofacturi sunt:
– num`rul de ordine [i data emiterii;
– data achizi]iei [i num`rul cu care a fost \nregistrat` \n jurnalul special de cump`r`ri sau data primirii
bunurilor;
– numele [i adresa p`r]ilor;
– codul de \nregistrare \n scopuri de TVA al persoanei impozabile revånz`toare;
– descrierea [i cantitatea de bunuri cump`rate sau primite;
– pre]ul de cump`rare;
– registrul special al bunurilor primite \n regim consigna]ia;

✔ servicii prestate de c`tre o persoan` juridic` nerezident` pentru care locul prest`rii este \n Romånia, chiar
dac` acea firm` este \nregistrat` \n scopuri de TVA \n Romånia;

✔ livr`ri de gaze naturale sau energie electric` de c`tre o persoan` juridic` nerezident` pentru care locul
prest`rii este \n Romånia, chiar dac` acea firm` este \nregistrat` \n scopuri de TVA \n Romånia;

✔ livr`ri ulterioare efectuate \n cadrul unor opera]iuni triunghiulare.

Dac` ulterior emiterii autofacturii se prime[te factura de la furnizor sau prestator, pe factura primit` se
\nscrie nr. autofacturii emise, iar pe autofactura emis` se \nscrie num`rul facturii primite.

2) exist` livr`ri de bunuri sau prest`ri de servicii c`tre sine (se emite numai dac` opera]iunile sunt taxabile [i numai
\n scopul taxei);

3) exist` un transfer de bunuri din Romånia \ntr-un alt stat membru.

2. |NTREBARE:

Ce \nseamn` vånzare la distan]` pentru un cump`r`tor din Romånia?

R`spuns :
Privit` din punctul de vedere al unui cump`r`tor din Romånia, vånzarea la distan]` este opera]iunea de livrare
de bunuri efectuat` de un furnizor dintr-un stat membru c`tre un beneficiar din Romånia a c`rei valoare nu
dep`[e[te plafonul admis \n legisla]ia romåneasc` de 35.000 euro [i pentru care furnizorul a optat \n statul s`u
© RENTROP & STRATON

din care livreaz` bunurile ca locul livr`rii s` fie considerat \n Romånia. Op]iunea se exprim` \nainte de efectu-
area livr`rilor de bunuri.

Ca regul` general`, T.V.A. se datoreaz` la locul liv`rii de bunuri. |n noua legisla]ie, \n func]ie de delimitarea
spa]iului comunitar sau extracomunitar avem dou` situa]ii de stabilire a locului livr`rii de bunuri:

3
TVA – Culegere de probleme fiscal-contabile rezolvate

✔ pentru bunurile primite din spa]iul extracomunitar (opera]iune denumit` import de bunuri): locul
livr`rii de bunuri este considerat \n statul membru de import al bunurilor (destina]ia final` a bunurilor).
De exemplu, pentru un import de bunuri din China efectuat de o firm` din Romånia, locul livr`rii acelor
bunuri se consider` \n Romånia [i importul se impoziteaz` T.V.A. \n Romånia;
✔ pentru bunurile primite din spa]iul intracomunitar (opera]iune denumit` achizi]ie intracomunitar` de
bunuri): locul livr`rii de bunuri este considerat a fi locul unde se g`sesc bunurile \n momentul \n care se
\ncheie expedierea sau transportul bunurilor.
De exemplu, pentru o achizi]ie de bunuri din Marea Britanie efectuat` de o firm` din Romånia, locul
livr`rii acelor bunuri se consider` \n Romånia [i achizi]ia se impoziteaz` cu T.V.A. \n Romånia prin for-
mula contabil` 4426 = 4427 \nregistrat` \n eviden]a contabil` a cump`r`torului.
Ca excep]ie de la aceast` regul` general`, dac` valoarea bunurilor achizi]ionate de o firm` din Romånia
nu dep`[e[te suma de 35.000 euro, opera]iunea poart` denumirea de ,,vånzare la distan]`“, iar T.V.A.
aferent` opera]iunii este datorat` de furnizorul intracomunitar, nu de beneficiarul din Romånia.

La calculul plafonului de 35.000 euro se iau \n considerare urm`toarele elemente:

1. valoarea tuturor vånz`rilor la distan]` efectuate de furnizorul din Marea Britanie, inclusiv valoarea even-
tualelor vånz`ri de bunuri care au fost livrate de acel furnizor din Marea Britanie dintr-un teritoriu ter]
(Japonia) \n Romånia;
2. valoarea vånz`rii la distan]` ce conduce la dep`[irea plafonului.

La calculul plafonului de 35.000 euro nu se ia \n considerare valoarea urm`toarelor opera]iuni care ar putea
fi efectuate de furnizorul din Marea Britanie pe teritoriul Romåniei:
1. vånz`ri la distan]` de bunuri accizabile;
2. livr`ri intracomunitare de mijloace de transport noi;
3. livr`ri de bunuri cu instalare sau montare, efectuat` \n Romånia;
4. livr`ri de bunuri second-hand, opere de art`, obiecte de colec]ie [i antichit`]i supuse regimului special de
impozitare \n Marea Britanie;
5. livr`ri de energie electric` [i de gaz natural, distribuit prin sistemul de distribu]ie a gazului natural.

Echivalentul \n lei al plafonului de 35.000 de EURO pentru vånz`rile la distan]` se stabile[te pe baza cur-
sului valutar de schimb stabilit de Banca Na]ional` a Romåniei \n ultima zi lucr`toare a anului calendaristic
precedent [i se rotunje[te la cifra miilor. Rotunjirea se face prin majorare cånd cifra sutelor este egal` sau mai
mare decåt 5, [i prin reducere cånd cifra sutelor este mai mic` de 5. Plafonul pentru vånz`ri la distan]` se cal-
culeaz` pe fiecare an calendaristic.
Dac` vånz`rile la distan]` efectuate de furnizorul din Marea Britanie \n Romånia dep`[esc \n cursul unui an
calendaristic plafonul de 35.000 euro se consider` c` vånz`rile au loc \n Romånia atåt pentru perioada r`mas`
din acel an calendaristic \n care s-a dep`[it plafonul, cåt [i pentru anul calendaristic urm`tor. De exemplu, dac`
prima vånzare la distan]` efectuat` de firma din Marea Britanie are loc \n luna martie 2007, iar plafonul de
35.000 euro este dep`[it \n luna august 2007, livr`rile ulterioare de bunuri efectuate de firma din Marea
Britanie vor fi considerate de asemenea vånz`ri la distan]` pentru \ntreaga perioad` r`mas` din anul 2007 (sep-
tembrie – decembrie 2007) [i pentru \ntregul an calendaristic 2008 (ianuarie – decembrie 2008).

3. |NTREBARE:
Cum aplic` taxa pe valoarea ad`ugat` o firm` din Romånia care are ca obiect de
activitate transportul de bunuri c`tre state membre [i state ter]e?

R`spuns :
Pentru o firm` din Romånia care presteaz` \n favoarea unui beneficiar dintr-un stat membru sau dintr-un
stat ter] servicii de transport, servicii accesorii transportului sau servicii de intermediere legate de un transport,
taxarea opera]iunii se face la locul prest`rii.

4
 TVA – Culegere de probleme fiscal-contabile rezolvate

Locul prest`rii se consider`:

❒ Pentru servicii de transport:

■ pentru transportul efectuat \n state ter]e conform art. 133 alin. (2) lit. b): locul unde se efectueaz` trans-
portul, deci serviciul nu este impozabil \n Romånia, fiind impozabil \n statul ter];
■ pentru transportul efectuat \n state membre conform art. 133 alin. (2) lit. c):
✔ locul de plecare a unui transport intracomunitar de bunuri (locul de unde \ncepe transportul
bunurilor), deci serviciul este impozabil \n Romånia;
✔ \n statul membru, la locul de sosire a bunurilor, dac` beneficiarul comunic` prestatorului un cod val-
abil de \nregistrare \n scopuri de TVA, atribuit de autorit`]ile competente dintr-un stat membru,
altul decåt cel de plecare a transportului. |n acest caz serviciul nu este impozabil \n Romånia.

❒ Pentru servicii accesorii transportului (\nc`rcarea, desc`rcarea,

manipularea [i servicii similare acestora):
■ pentru servicii accesorii transportului efectuat \n state ter]e conform art. 133 alin. (2) lit. d): locul \n care
se presteaz` serviciile, deci serviciul nu este impozabil \n Romånia;
■ pentru servicii accesorii transportului efectuat \n state membre conform art. 133 alin. (2) lit. d):
✔ locul \n care se presteaz` serviciile, deci serviciul este impozabil \n Romånia;
✔ \n statul membru, la locul de sosire a bunurilor, dac` beneficiarul comunic` prestatorului un cod val-
abil de \nregistrare \n scopuri de T.V.A., atribuit de autorit`]ile competente dintr-un stat membru,
altul decåt cel de plecare a transportului. |n acest caz, serviciul nu este impozabil \n Romånia.

❒ Pentru servicii de intermediere prestate \n leg`tur` cu un transport

intracomunitar de bunuri, conform art. 133 alin. (2) lit. e):
✔ \n statul membru de plecare a transportului. |n acest caz, serviciul este impozabil \n Romånia;
✔ \n statul membru al beneficiarului, la locul de sosire a bunurilor, dac` beneficiarul comunic` presta-
torului un cod valabil de \nregistrare \n scopuri de T.V.A., atribuit de autorit`]ile competente dintr-
un stat membru, altul decåt cel de plecare a transportului. |n acest caz, serviciul nu este impozabil
\n Romånia.

Aceste detalii se pot completa cu instruc]iunile cuprinse \n O.M.F.P. nr. 2.222 din 22 decembrie 2006
privind aprobarea Instruc]iunilor de aplicare a scutirii de tax` pe valoarea ad`ugat` pentru opera]iunile
prev`zute la art. 143 alin. (1) lit. a) – i), art. 143 alin. (2) [i art. 1441 din Legea nr. 571/2003 privind Codul
fiscal, cu modific`rile [i complet`rile ulterioare (M.Of. nr. 1.043 din 29 decembrie 2006).

4. |NTREBARE:

Doresc s` refacturez cota-parte de cheltuieli cu servicii de traducere unei firme din

Cehia, de la care am achizi]ionat un utilaj care a fost livrat \n Romånia.
La momentul respectiv, aceste cheltuieli le-am \nregistrat \n contul 628 [i am dedus
[i T.V.A.-ul aferent. Partenerul ceh este de acord cu refacturarea acestor cheltuieli. El
este pl`titor de T.V.A. \n Cehia. Este corect s` facturez f`r` T.V.A.? Este suficient un
invoice? Ne afecteaz` impozitul pe redeven]` \n aceast` situa]ie?
© RENTROP & STRATON

R`spuns :
Ca regul` general`, recuperarea de costuri nu este o prestare de servicii propriu-zis`, motiv pentru care consi-
der`m c` factura trebuie emis` cu T.V.A. cota standard de 19%. Chiar [i \n eventualitatea \n care prin contract v-
a]i fi asumat responsabilitatea efectu`rii unui serviciu, respectiv traducerea \n limba romån` a c`r]ii tehnice a uti-
lajului, serviciul ar fi trebuit taxat \n Romånia prin aplicarea prevederilor art. 133 alin. (1) din Legea nr. 571/2003

5
TVA – Culegere de probleme fiscal-contabile rezolvate

privind Codul fiscal. Conform acestei prevederi, serviciul se taxeaz` la locul prest`rii acestuia, \n Romånia. Pentru
servicii de natura traducerilor, locul prest`rii este considerat locul unde prestatorul este stabilit sau are un sediu fix
de la care serviciile sunt efectuate. Serviciile de asemenea natur` nu se \ncadreaz` la excep]ii, astfel \ncåt locul
prest`rii s` fie considerat locul unde este situat clientul, respectiv \n Cehia. Pentru recuperarea costurilor este sufi-
cient` emiterea unei facturi (invoice), dar care trebuie completat` cu toate informa]iile impuse de art. 155
alin. (5) din Codul fiscal.
Emiterea facturii cu T.V.A. \n vederea recuper`rii costurilor de traducere de la furnizorul ceh nu afecteaz`
\n nici un mod impozitul pe redeven]`, acesta fiind un impozit de sine-st`t`tor constituit prin re]inerea la surs`
din suma brut` a redeven]elor datorate furnizorului.

5. |NTREBARE:

Factura pentru materii prime este emis` de o ]ar` din afara U.E. Materiile prime vin
(sunt transportate) dintr-o ]ar` din U.E. Care sunt \nregistr`rile? Cum \nregistrez T.V.A.
\n contabilitate, \n decont, pe ce rånd?

R`spuns :
Deoarece proprietarul bunurilor nu este situat pe teritoriul unui stat membru, chiar \n situa]ia \n care
bunurile se expediaz` dintr-un depozit al furnizorului aflat pe teritoriul unui stat membru, opera]iunea nu este
considerat` achizi]ie intracomunitar` [i se \ncadreaz` la importuri pentru care T.V.A. se datoreaz` \n vam`. Doar
opera]iunea de transport poate fi considerat` un transport intracomunitar dac` transportatorul este situat \ntr-
un stat membru, este \nregistrat \n scopuri de T.V.A. \n acel stat membru [i prime[te comanda de transport de
la cump`r`torul din Romånia. Regula general` pentru taxarea transportului intracomunitar este impozitarea
opera]iunii la locul prest`rii, respectiv la locul de unde pleac` transportul, de exemplu \n Fran]a.
Pentru a stabili cine datoreaz` T.V.A. \n situa]ia unui transport intracomunitar de bunuri efectuat de o firm`
de transport din Fran]a, trebuie s` avem \n vedere prevederile art. 133 alin. (2) lit. c), caz \n care locul trans-
portului se consider`:

1. locul de plecare a unui transport intracomunitar de bunuri (Fran]a), caz \n care T.V.A. este datorat` de
c`tre firma de transport din Fran]a. Totu[i, dac` firma din Romånia comunic` firmei din Fran]a un cod
valabil de \nregistrare \n scopuri de T.V.A. eliberat de organul fiscal din Romånia, locul prest`rii servici-
ului de transport se consider` \n Romånia, caz \n care T.V.A. se datoreaz` de firma din Romånia prin for-
mula 4426 = 4427;

2. locul \n care se presteaz` serviciile, pentru opera]iunile accesorii transportului (\nc`rcare, desc`rcare,
manipulare), caz \n care T.V.A. este datorat` de firma din Fran]a. Identic cu opera]iunea propriu-zis` de
transport de la pct. 1, dac` firma din Romånia comunic` firmei din Fran]a un cod valabil de \nregistrare
\n scopuri de TVA eliberat de organul fiscal din Romånia, locul prest`rii serviciilor accesorii transportu-
lui se consider` \n Romånia, caz \n care T.V.A. se datoreaz` de firma din Romånia prin formula 4426 =
4427.

Ar fi fost util s` fi men]ionat condi]ia de livrare prev`zut` \n contractul \ncheiat cu partenerul extern pen-
tru a vedea care partener contractual [i-a asumat responsabilitatea transportului bunurilor [i, eventual, asigur`rii
bunurilor pe parcurs extern. Dac` opera]iunea este un import de bunuri, contravaloarea transportului intr` \n
baza de impozitare a T.V.A. \n vam` indiferent de faptul c` transportul se consider` interna]ional sau intraco-
munitar.
De exemplu, \n situa]ia \n care factura emis` de furnizorul extracomunitar este de 5.000 euro, iar factura
emis` de transportatorul intracomunitar este de 1.000 euro, baza de impozitare a T.V.A. datorate \n vam` este
de 6.000 euro, respectiv de 19.767 lei (6.000 euro x 3,2945 lei/euro = 19.767 lei), dup` conversia \n lei a val-
utei la cursul de schimb valutar \nscris \n declara]ia vamal` de import definitiv.

6
 TVA – Culegere de probleme fiscal-contabile rezolvate

|nregistr`rile contabile care se efectueaz` sunt urm`toarele:

1. obliga]ia de plat` a T.V.A. datorate \n vam`:

4428 = 446 (analitic distinct) 3.756

2. plata efectiv` a T.V.A. datorate la vam`, \n baza extrasului de cont ca document justificativ:
446 = 5121 3.756 (19.767 lei x 19%)

3. recep]ia bunurilor \n baza notei de intrare-recep]ie ca document justificativ:

371 = % 19.767 (6.000 euro x 3,2945 lei/euro)
401 (analitic furnizor bunuri) 16.472 (5.000 euro x 3,2945 lei/euro)
402 (analitic transportator) 3.295 (1.000 euro x 3,2945 lei/euro)

4. exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. pe baza declara]iei vamale de import:

4426 = 4428 3.756

Importurile se \nregistreaz` \n jurnalul de cump`r`ri \n coloanele 6 [i 7 dac` bunurile sunt investi]ii de cap-
ital, sau \n coloanele 8 [i 9 dac` bunurile sunt destinate revånz`rii (m`rfuri), sau \n coloanele 10 [i 11 dac`
bunurile sunt destinate nevoilor firmei (mijloace fixe, obiecte de inventar, materiale de construc]ii, consuma-
bile etc.).
|n decontul de T.V.A. cod 300, reglementat prin O.M.F.P. nr. 35 din 12 ianuarie 2007, publicat \n M.Of.
nr. 62 din 25 ianuarie 2007, opera]iunea se preia din jurnalul de cump`r`ri [i se \nscrie \n råndul 18 (dac`
bunurile sunt destinate revånz`rii) sau \n råndul 21 (dac` bunurile reprezint` investi]ii de capital) sau \n rån-
dul 22 (dac` bunurile sunt destinate nevoilor firmei).

Dac` factura este emis` de un furnizor dintr-un stat membru, opera]iunea se consider` achizi]ie intracomu-
nitar` care se eviden]iaz` astfel \n decontul de T.V.A.:
■ pentru T.V.A. colectat` din formula 4426 = 4427: råndul 3 ,,Achizi]ii intracomunitare de bunuri pentru
care cump`r`torul este obligat la plata T.V.A. (taxare invers`)“;
■ pentru T.V.A. deductibil` din formula 4426 = 4427: råndul 13 ,,Achizi]ii intracomunitare de bunuri desti-
nate revånz`rii“ sau råndul 14 „Achizi]ii intracomunitare de bunuri pentru nevoile firmei“.

Pentru \ntocmirea jurnalului de vånz`ri [i cump`r`ri, reg`si]i recomand`ri orientative \n O.M.F.P. nr. 2.217 din
22 decembrie 2006 privind organizarea eviden]ei \n scopul taxei pe valoarea ad`ugat`, conform art. 156 alin. (1)
– (3) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modific`rile ulterioare (M.Of. nr. 1.041 din 28 decem-
brie 2006).
Achizi]iile intracomunitare se \nscriu astfel \n jurnale:
✔ \n jurnalul de vånz`ri la coloanele 0,1,2,3,4,5,10 [i 11;
✔ \n jurnalul de cump`r`ri:
– dac` bunurile sunt destinate revånz`rii: la coloanele 0, 1, 2, 3, 4, 5, 17 [i 18;
– dac` bunurile sunt destinate nevoilor firmei: la coloanele 0, 1, 2, 3, 4, 5, 21 [i 22.

6. |NTREBARE:

Firma \nregistreaz` o factur` de prest`ri servicii (audit) emis` de o firm` din afara
© RENTROP & STRATON

U.E. Cum \nregistrez T.V.A. \n contabilitate [i \n decont, pe ce rånd?

R`spuns :
Firma dvs. datoreaz` T.V.A. \n Romånia pentru contravaloarea serviciului de audit efectuat de o firm` situ-
at` \ntr-un stat ter]. De fapt, la prest`rile de servicii, cu excep]ia transportului intracomunitar [i a opera]iunilor
de lohn, nu se ]ine cont de faptul c` prestatorul este situat \ntr-un stat comunitar sau extracomunitar doarece

7
TVA – Culegere de probleme fiscal-contabile rezolvate

opera]iunea se impoziteaz` dup` diferite criterii: locul prestatorului, locul clientului, locul prest`rii serviciilor
etc.
|n situa]ia prezentat` de dvs., taxarea opera]iunii are loc \n Romånia deoarece opera]iunea se taxeaz` la locul
unde este stabilit clientul, a[a cum rezult` din Legea nr. 571/2003, art. 133 alin. (2) lit. g) pct. 5 ,,serviciile con-
sultan]ilor, inginerilor, juri[tilor [i avoca]ilor, contabililor [i exper]ilor contabili, ale birourilor de studii [i alte servicii
similare;“. Serviciile de audit se \ncadreaz` la ,,alte servicii similare“.
Pentru taxarea opera]iunii se emite autofactura ca document justificativ, iar T.V.A. datorat` se \nregistreaz`
\n eviden]a contabil` prin formula 4426 = 4427.
Elementele obligatorii ale unei autofacturi:
– num`rul de ordine [i data emiterii;
– denumirea p`r]ilor participante la tranzac]ie;
– codul de \nregistrare \n scopuri de T.V.A.;
– cota de T.V.A., baza de impozitare [i suma taxei datorate;
– num`rul de \nregistrare \n jurnalul de cump`r`ri.

|n eviden]a fiscal`, opera]iunea se eviden]iaz` atåt \n jurnalul de vånz`ri, cåt [i \n jurnalul de cump`r`ri, ast-
fel:
● \n jurnalul de vånz`ri: coloanele 10 [i 11;
● \n jurnalul de cump`r`ri: coloanele 25 [i 26.
|n decontul de T.V.A., opera]iunile se preiau din jurnalele de T.V.A. [i se \nscriu pe urm`toarele rånduri:
■ pentru T.V.A. colectat` din formula 4426 = 4427: råndul 4 ,,Bunuri [i servicii pentru care cump`r`torul
este obligat la plata T.V.A. (taxare invers`)“;
■ pentru T.V.A. deductibil` din formula 4426 = 4427: råndul 15 ,,Bunuri [i servicii achizi]ionate pentru care
cump`r`torul este obligat la plata TVA (taxare invers`)“.

7. |NTREBARE:

O firm` din Romånia, persoan` impozabil`, presteaz` servicii de consultan]` ener-

getic` (analiz` de pia]`, studii) pentru un client stabilit \n U.E. Care este tratamentul
d.p.d.v. al T.V.A.? Dar dac` clientul este stabilit \n afara U.E.?

R`spuns :
Indiferent de faptul c` beneficiarul firmei dvs. este sau nu este stabilit \n Comunitate, serviciile de consul-
tan]`, \n general, nu se impoziteaz` \n Romånia, la locul unde firma dvs. este stabilit` \n calitate de prestator.
Serviciile se taxeaz` la locul unde clien]ii sunt stabili]i sau au un sediu fix, a[a cum se prevede \n Legea nr.
571/2003, art. 133 alin. (2) lit. g) pct. 5 ,,serviciile consultan]ilor“ [i pct. 6 ,,prelucrarea de date [i furnizarea de
informa]ii“. Astfel de servicii de consultan]`, f`r` a ]ine cont de domeniul \n care se acord` consultan]a (dome-
niu energetic, fond de mediu etc.), nu se taxeaz` \n Romånia, motiv pentru care pe factura emis` se \nscrie
obligatoriu men]iunea ,,neimpozabil \n Romånia“.
Avånd \n vedere faptul c` serviciul nu este impozabil \n Romånia, obliga]ia de taxare a opera]iunii revine
beneficiarului din statul intracomunitar sau extracomunitar.
De[i opera]iunea nu este impozabil` \n Romånia, firma dvs. \[i poate exercita dreptul de deducere a T.V.A.
aferente achizi]iilor de bunuri [i servicii necesare desf`[ur`rii activit`]ii pentru care a fost autorizat`.
Opera]iunea se eviden]iaz` \n jurnalul pentru vånz`ri \n coloanele numerotate de la 0 la 5 [i \n coloana 18
,,opera]iuni neimpozabile“. |n decontul de T.V.A., suma preluat` din coloana 18 din jurnal se \nscrie la råndul
2. Decontul se depune lunar sau trimestrial, \n func]ie de perioada fiscal` \n care se \ncadreaz` firma pe care o
reprezenta]i.
Neimpozitarea opera]iunii \n Romånia se justific` atåt pe baza contractului \ncheiat cu partenerul extern,
din care rezult` valoarea [i obiectul contractului, cåt [i pe baza facturii emise. V` recomand`m ca tariful prac-

8
 TVA – Culegere de probleme fiscal-contabile rezolvate

ticat pentru serviciul prestat s` fie justificat de existen]a unui deviz din care s` rezulte elementele de calcul (nr.
speciali[ti, nr. ore prestate, tariful pe or` etc.).

Facturile se \ntocmesc \n orice limb` oficial` a statelor membre ale Uniunii Europene cu obliga]ia de a fi
traduse \n limba romån` la solicitarea organelor de control. Baza de impozitare se \nscrie \n valut`, iar con-
travaloarea \n lei pentru \nscrierea sumei \n jurnalul de vånz`ri se ob]ine prin conversia valutei \n lei la cursul
de schimb valutar valabil la data prest`rii serviciului, dar nu mai tårziu de data de 15 a lunii urm`toare celei \n
care serviciul a fost prestat.
Pentru prest`rile de servicii decontate pe baza comenzii/contractului, faptul generator [i exigibilitatea taxei
intervin la data prest`rii serviciilor.
Factura trebuie emis` prin completarea tuturor informa]iilor de identificare a opera]iunii, elemente impuse
prin art. 155 alin. (5) din Codul fiscal.

Deoarece este o prestare de servicii, chiar dac` opera]iunea se deruleaz` \ntre dou` state membre, nu trebuie
s` completa]i [i s` depune]i declara]ia recapitulativ` cod 390 (declara]ie cu caracter fiscal) [i declara]ia Intrastat
(declara]ie cu caracter statistic).
Aceste declara]ii se \ntocmesc [i se depun numai \n situa]ia \n care se realizeaz` livr`ri sau achizi]ii intraco-
munitare de bunuri, nefiind aplicabile [i prest`rilor de servicii.

8. |NTREBARE:

Pentru biletele de intrare la spectacol, dup` ce se pl`te[te impozit [i tax` pentru

dreptul de autor, se mai pl`te[te [i T.V.A.?

R`spuns :
Organizarea de spectacole culturale, sportive [i distractive se \ncadreaz` \n categoria faptelor de comer] dac`
sunt realizate de firme care sunt autorizate pentru desf`[urarea unor astfel de activit`]i. Fiind fapte de comer],
au caracter economic [i se supun impozit`rii cu T.V.A., fiind considerate opera]iuni impozabile cu cota stan-
dard T.V.A. de 19%.
Deoarece pre]ul biletelor de spectacol cuprinde [i T.V.A., pentru determinarea T.V.A. colectate, rezultate din
vånzarea biletelor \n cadrul unei luni calendaristice, se aplic` procedeul sutei m`rite, respectiv 19 x 100/119.
Se consider` opera]iuni scutite f`r` drept de deducere a T.V.A. doar prest`rile de servicii culturale efectuate
de institu]iile publice sau de alte organisme culturale f`r` scop patrimonial, recunoscute de c`tre Ministerul
Culturii [i Cultelor [i reglementate de art. 141 alin. (1) lit. m) din Codul fiscal.

Prin art. 137 alin. (2) din Codul fiscal se prevede faptul c` baza de impozitare pentru prest`ri de servicii
efectuate \n interiorul ]`rii, opera]iune care include [i sus]inerea de spectacole, cuprinde de asemenea impozite
[i taxe, dac` prin lege nu se prevede altfel. Astfel, la tariful practicat pentru spectacole se aplic` T.V.A.,
\nsumarea celor dou` elemente, tariful [i T.V.A., reprezentånd contravaloarea biletului de spectacol.
Referitor la impozitul pe spectacole, acesta se calculeaz` prin aplicarea cotei de impozit la suma \ncasat` din
vånzarea biletelor de intrare, din care se scade doar valoarea timbrelor cinematografice, teatrale, muzicale, fol-
clorice sau de divertisment.

9. |NTREBARE:
© RENTROP & STRATON

O firm` nepl`titoare \n scopuri de T.V.A. \nregistreaz` \n luna iulie 2007 o intrare de

mijloc fix \n baza unui contract de leasing financiar. |ncepånd cu 01 sept. 2007, firma
devine pl`titoare \n scopuri de T.V.A.
Cum se \nregistreaz` contractul de leasing, respectiv intrarea mijlocului fix , la ce

9
TVA – Culegere de probleme fiscal-contabile rezolvate

valoare (cu sau fara T.V.A.), facem men]iunea c` \nregistrarea mijlocului fix se face pe
baza contractului de leasing?
Cum se \nregistreaz` factura de avans achitat` \n luna iulie 2007, respectiv T.V.A.
aferent`?
|ntreb`rile vizeaz` \n special \nregistr`rile contabile privind sumele reprezentånd
t.v.a. \n perioada cånd firma era nepl`titoate \n scopuri de t.v.a.

R`spuns :
Prin \ntrebarea dvs. nu a]i precizat dac` \n discu]ie este un contract de leasing financiar intern sau un con-
tract de leasing financiar extern. Deoarece \n ultimii doi-trei ani, contractele externe sunt mult mai rare, pre-
supunem c` este \n discu]ie un contract \ncheiat cu un locator intern, stabilit pe teritoriul Romåniei.
De exemplu, firma dvs. a \ncheiat un contract de leasing financiar intern pentru un autoturism \n valoare de
18.000 euro, exclusiv T.V.A. Cursul valutar la data \ncheierii contractului este de 3,2450 lei/euro. Contractul
s-a \ncheiat pe o perioad` de 3 ani [i plata ratelor constånd \n obliga]ie principal` [i dobånda aferent` se
efectueaz` lunar, conform graficului anexat la contract.

Primirea bunului \n baza contractului de leasing se face la valoarea de contract a bunului, exclusiv T.V.A.,
prin formula contabil`:

2133 „Mijloace de transport“ = 167 „Alte \mprumuturi [i 58.410

datorii asimilate“
(18.000 euro x 3,2450 lei/euro = 58.410)
Documentul justificativ pentru aceast` \nregistrare contabil` este contractul \ncheiat cu locatorul [i dovada
circula]iei cu numere provizorii.

Aceea[i valoare se \nregistreaz` [i \n debitul contului 8036 „Redeven]e, loca]ii de gestiune, chirii [i alte
datorii asimilate“ pentru eviden]ierea bunurilor primite \n leasing.

Dobånzile aferente contractului de leasing se eviden]iaz` doar \n debitul contului 805 ,,Dobånzi aferente
contractelor de leasing [i altor contracte asimilate, neajunse la scaden]`“ cu analitic 8051 ,,Dobånzi de pl`tit“
pe baza totalului preluat din graficul anex` la contract.

Nu se \nregistreaz` T.V.A. la valoarea de contract a autoturismului deoarece, la data transmiterii folosin]ei auto-
turismului, locatorul nu emite o factur` cu valoarea integral` a bunului, valoare negociat` prin contract. Locatorul
emite o factur` lunar, cu T.V.A. colectat`, la data scaden]ei ratelor cuprinse \n graficul de pl`]i. Factura se emite
la cursul valutar din data scaden]ei ratelor, deci, \n situa]ia \n care contravaloarea bunului din contract este nego-
ciat` \n valut`, dar cu decontare \n lei, la cursul valutar din ziua efectu`rii pl`]ii, ve]i avea \ntotdeauna diferen]e
de pre] reprezentånd oscila]ia cursului valutar. Aceste diferen]e de pre] se vor \nregistra lunar \n contul 212
deoarece reprezint` un element al costului de achizi]ie a imobiliz`rii. De asemenea, diferen]e de pre] aferente fluc-
tua]iei cursului valutar se \nregistreaz` [i la dobånd`, acestea fiind \nregistrate \n contul 666.

|nregistrarea diferen]elor de pre] fa]` de valoarea ini]ial` stabilit` la cursul valutar din data \ncheierii con-
tractului se efectueaz` pe baza facturii emise de c`tre locator, astfel:

✔ pentru perioada \n care v` afla]i \n regimul special de scutire:

2133 = 404 inclusiv taxa facturat` de locator

✔ dup` ce v` \nregistra]i \n scopuri de T.V.A.:

% = 404
2133
4426

10
 TVA – Culegere de probleme fiscal-contabile rezolvate

concomitent cu debitarea contului 8036 „Redeven]e loca]ii de gestiune, chirii [i alte datorii asimilate“, \n
ambele cazuri.

Plata dobånzii se efectueaz` [i se \nregistreaz` lunar, pe m`sura emiterii facturii de c`tre locator. |nregistr`rile
contabile referitoare la dobånda datorat` [i achitat` se efectueaz` astfel:

✔ pentru perioada \n care v` afla]i \n regimul special de scutire:

666 = 404 inclusiv taxa facturat` de locator

✔ dup` ce v` \nregistra]i \n scopuri de T.V.A.:

% = 404
666
4426

|nregistrarea avansului achitat \n luna iulie 2007, perioad` \n care firma dvs. se afl` \n regim special de scu-
tire, se efectueaz` prin formula contabil` de mai jos, la valoarea integral` a facturii de avans, inclusiv T.V.A.
colectat` de locator:

232 ,,Avansuri acordate = 5121

pentru imobiliz`ri corporale“

Ratele lunare se \nregistreaz` astfel:

✔ pentru perioada \n care v` afla]i \n regimul special de scutire:
% = 404 inclusiv taxa facturat` de locator
167
666

✔ dup` ce v` \nregistra]i \n scopuri de T.V.A.:

% = 404
167
666
4426

concomitent cu creditarea, \n ambele situa]ii, a conturilor:

✔ 8036 „Redeven]e, loca]ii de gestiune, chirii [i alte datorii asimilate“;
✔ 8051 ,,Dobånzi de pl`tit pentru contractele de leasing“.

Referitor la exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. aferente unor bunuri achizi]ionate \n perioada \n care
firma respectiv` se afla \n regimul special de scutire, exist` reglement`ri prin Codul fiscal, la cap. 10 art. 145
alin. (4). Prin acest articol de lege se acord` dreptul de deducere a taxei pentru achizi]iile efectuate \nainte de
\nregistrarea \n scopuri de T.V.A., conform art. 153. Posibilitatea deducerii este detaliat` la pct. 45.(1) din normele
de aplicare aprobate prin H.G. nr. 44/2004. Deducerea se poate efectua dac` nu s-a dep`[it termenul de 3 ani
de la data efectu`rii opera]iunii, perioada de 3 ani fiind reglementat` prin art. 1471 alin. (2). Pentru exercitarea
dreptului de deducere, sunt impuse trei condi]ii:
a) bunurile \n cauz` s` fie utilizate pentru opera]iuni economice care dau drept de deducere;
b) respectarea termenului de 3 ani consecutivi de la data efectu`rii opera]iunii;
© RENTROP & STRATON

c) existen]a \n original a facturii din care rezult` suma T.V.A. aferent`. Factura trebuie s` con]in` toate infor-
ma]iile impuse prin art. 155 alin. (5) din Codul fiscal.

A[a cum rezult` din textul de lege, dreptul de deducere poate fi exercitat, dar nu este obligatoriu. |n situa]ia
\n care nu v` exercita]i acest drept, TVA achitat` locatorului re\ntrege[te valoarea mijlocului fix [i se recupereaz`
pe calea amortiz`rii. |n situa]ia \n care firma dvs., \n interiorul termenului de 3 ani de la data primei facturi a
11
TVA – Culegere de probleme fiscal-contabile rezolvate

locatorului \[i exercit` dreptul de deducere a T.V.A. achitate locatorului \n perioada \n care nu era \nregistrat`
\n scopuri de T.V.A., suma T.V.A. achitat` se storneaz` din contul 212 [i 666 [i se opereaz` \n debitul contu-
lui 4426. Opera]iunea se \nscrie \n jurnalul de cump`r`ri completat pentru luna \n care are loc deducerea, pe
baza facturii \n original primite de la locator, urmånd a fi preluat` \n decontul de T.V.A.

10. |NTREBARE:

O societate din Romånia, \nregistrat` \n scopuri de T.V.A., va cump`ra din Germania,

de la o societate comercial`, un autoturism second hand. Furnizorul din Germania va
factura autoturismul cu sau f`r` T.V.A. \n func]ie de modul cum este \nregistrat \n Ger-
mania?

R`spuns :
Spre deosebire de mijloacele de transport noi, mijloacele de transport vechi (second-hand) au un regim spe-
cial de taxare. Astfel, achizi]ia autovehiculului din Germania \n regim second-hand nu este opera]iune impoz-
abil` \n Romånia (achizi]ie intracomunitar`) dac` vånz`torul este o persoan` impozabil` revånz`toare [i livrarea
autovehiculului a fost taxat` \n Germania prin aplicarea regimului special reglementat prin Directiva a 6-a, art.
26 (a). Persoana impozabil` revånz`toare este firma care are ca obiect de activitate achizi]ia sau importul de
bunuri second-hand. Pe factura emis`, furnizorul trebuie s` men]ioneze dac` a aplicat regimul special, \n sensul
c` taxarea a avut ca baz` de impozitare doar marja profitului s`u calculat` ca diferen]` dintre pre]ul de vånzare
facturat firmei dvs. [i pre]ul de cump`rare al autovehiculului. Pentru autovehiculele achizi]ionate de la firme
revånz`toare, \nregistrarea contabil` este 213 = 404 (inclusiv T.V.A. aplicat` de furnizor la marja profitului) f`r`
a exercita dreptul de deducere a T.V.A. achitate furnizorului.
Dac` firma dvs. ar avea ca obiect de activitate comer]ul cu autovehicule second-hand (371= 401), ar avea
obliga]ia ca la livrarea/revånzarea unor astfel de bunuri (indiferent de locul beneficiarilor, \n Romånia, \n state
membre sau \n state ter]e) s` aplice la råndul ei regimul special de taxare. Pe facturile emise, firma dvs. nu tre-
buie s` \nscrie taxa aferent` livr`rilor, ci doar men]iunea „TVA inclus` [i nedeductibil`“.

Dac` autovehiculul este achizi]ionat de la o firm` care nu are calitatea de revånz`tor al bunurilor second-
hand, deci nu aplic` regimul special de taxare, pentru achizi]ia intracomunitar` respectiv` datora]i T.V.A., \nre-
gistr`rile contabile fiind: 231 = 401 [i, concomitent, 4426 = 4427.
Dac` factura extern` cuprinde [i T.V.A., suma aferent` nu este deductibil` \n Romånia [i re\ntrege[te cos-
tul de achizi]ie al autovehiculului pe care \l ve]i recupera prin pre]ul de vånzare de la clientul dvs.

11. |NTREBARE:

Conform Codului fiscal din 2007, nu se poate deduce T.V.A. de pe facturile de achizi]ii
(marf`, servicii etc.) dac` nu au trecut la cump`r`tor [i beneficiar codul de \nregistrare
\n scopuri de T.V.A. (RO). |ntrebarea este legat` de bonurile emise de casele de mar-
cat. De pe acestea nu se poate deduce T.V.A.? Dar de pe bonurile de combustibil?

R`spuns :
T.V.A. se poate deduce doar \n baza bonurilor emise de casele de marcat pentru carburan]ii auto
achizi]iona]i \n vederea desf`[ur`rii activit`]ii economice a unei firme. Dreptul de deducere se acord` numai
dac` bonurile respective sunt [tampilate [i au \nscrise denumirea cump`r`torului [i num`rul de \nmatriculare
al autovehiculului. Bonurile eliberate de casele de marcat pentru alte bunuri decåt carburan]ii auto nu
reprezint` documente care dau dreptul de deducere a T.V.A.
|ncepånd cu data de 1 ianuarie 2006, bonurile fiscale emise de aparatele de marcat electronice fiscale se
folosesc doar ca documente justificative de \nregistrare a pl`]ilor \n Registrul de cas` f`r` a fi permis` exercitarea

12
 TVA – Culegere de probleme fiscal-contabile rezolvate

dreptului de deducere a T.V.A. [i \nregistrarea sumelor aferente pe cheltuieli. Totu[i, prin O.M.F.P. nr. 1.714
din 14 noiembrie 2005 privind aplicarea prevederilor Hot`rårii Guvernului nr. 831/1997 pentru aprobarea
modelelor formularelor comune privind activitatea financiar` [i contabil` [i a normelor metodologice privind
\ntocmirea [i utilizarea acestora (M.Of. nr. 1.042 din 23 noiembrie 2005), modificat [i completat prin
O.M.F.P. nr. 293 din 22 februarie 2006 (M.Of. nr. 194 din 1 martie 2006) este permis` doar \nregistrarea pe
cheltuieli a sumelor cuprinse \n bonurile fiscale (inclusiv T.V.A.), dar numai pentru:
■ carburan]ii auto;
■ servicii de taximetrie;
■ diverse cump`r`ri decontate prin carduri bancare;
■ cump`r`ri cu o valoare total` de pån` la suma de 100 lei (RON) inclusiv(dac` este [tampilat [i are \nscrise
denumirea cump`r`torului, codul unic de \nregistrare al acestuia).

Aten]ie! Cazurile practice 12, 13 [i 14 au fost scrise conform reglement`rilor Codului fiscal 2007.
Printre multe alte modific`ri care vor intra \n vigoare \ncepånd cu data de 1 ianuarie 2008, se reg`se[te [i exclud-
erea de la aplicarea m`surilor de simplificare a urm`toarelor bunuri [i servicii reglementate prin lit. b) [i c) ale art.
160 alin. (2) din Codul fiscal.:
b) cl`dirile, p`r]ile de cl`dire [i terenurile de orice fel, pentru a c`ror livrare se aplic` regimul de taxare;
c) lucr`rile de construc]ii-montaj.
Deci, aplicarea m`surilor de simplificare pentru aceste pozi]ii din Codul fiscal a avut o via]` scurt`, de numai
365 de zile.

12. |NTREBARE:

A fost \ncheiat un contract de furnizare echipament frig pentru o cl`dire cu un furni-

zor. |n contract au fost enumerate echipamentele frig, iar la sfår[it, separat, montajul.

Furnizorul trebuie s` factureze contractul cu taxare invers`? sau

Furnizorul trebuie s` factureze cu T.V.A. echipamentul frig (furnizare echipament) [i
montajul cu taxare invers`?

R`spuns :
Dac` prin acela[i contract s-a prev`zut livrarea echipamentelor [i montarea acestora de c`tre acela[i furni-
zor, opera]iunea se \ncadreaz` la lucr`ri de construc]ii-montaj diviziunea 45 din Codul CAEN care se supune
m`surilor de simplificare.
M`surile de simplificare sunt aplicabile cu respectarea urm`toarelor condi]ii:
1. prestatorul [i beneficiarul s` fie societ`]i stabilite pe teritoriul Romåniei;
2. ambele firme participante la tranzac]ie s` fie \nregistrate \n scopuri de T.V.A. \n Romånia;
3. lucr`rile trebuie s` se \ncadreze \n condi]iile impuse prin O.M.F.P. nr. 155/2007 privind aplicarea
m`surilor de simplificare pentru lucr`rile de construc]ii-montaj prev`zute la art. 160, publicat \n M.Of.
nr. 94 din 6 februarie 2007.

|n diviziunea 45 ,,Construc]ii“ din Ordinul Institutului Na]ional de Statistic` nr. 601 din 26 noiembrie
2002 privind actualizarea Clasific`rii activit`]ilor din economia na]ional` – CAEN, se \ncadreaz` [i lucr`rile
© RENTROP & STRATON

de instala]ii pentru cl`diri constånd \n montarea instala]iilor frigorifice comerciale.

Astfel de lucr`ri se pot \ncadra la codul CAEN 4533 Lucr`ri de instala]ii tehnico-sanitare, clas` care include
instalarea \n cl`diri [i alte tipuri de construc]ii a echipamentului [i tubulaturii pentru instala]iile de \nc`lzire,
ventila]ie, frigotehnie sau aer condi]ionat.
Cele dou` elemente de stabilire a valorii contractate de ambele p`r]i nu pot fi separate, astfel \ncåt livrarea
echipamentelor s` fie taxat` \n regim normal [i montajul acestora \n regim de simplificare. Aceste dou` com-

13
TVA – Culegere de probleme fiscal-contabile rezolvate

ponente ale lucr`rii de construc]ii-montaj trebuie facturate \n baza devizului \ntocmit de prestator. Valoarea
total` a unei lucr`ri de construc]ii-montaj este justificat` pe baza unui deviz general \n care sunt prezentate
detaliat de c`tre prestator toate elementele aferente tarifului practicat. Baza de impozitare a T.V.A. aferente unei
lucr`ri de construc]ii-montaj este valoarea de deviz (materiale + manoper` + regii + alte costuri) facturat` de
prestator beneficiarului s`u.
Dac` echipamentele sunt livrate de sine-st`t`tor, ca m`rfuri pentru furnizor, f`r` a fi montate sau instalate
de acela[i furnizor \n cadrul unei lucr`ri complexe pentru care se \ntocme[te un deviz, opera]iunea se \ncadreaz`
la livrare de bunuri taxabil` cu cota standard de T.V.A., \n regim normal de taxare, f`r` a fi supuse m`surilor
de simplificare reglementate prin art. 160 din Codul fiscal.

13. |NTREBARE:

Construc]iile hidrotehnice intr` \n sfera tax`rii inverse? Pentru lucr`rile de

construc]ii executate \n subantrepriz` general` se aplic` taxare invers` \ntre antre-
prenorul general [i subantreprenor?

R`spuns:
Construc]iile hidrotehnice se \ncadreaz` la diviziunea 45, subdiviziunea 4524 din Ordinul Institutului
Na]ional de Statistic` nr. 601 din 26 noiembrie 2002 privind actualizarea Clasific`rii activit`]ilor din econo-
mia na]ional` – CAEN.
Conform acestui act normativ, la lucr`rile de construc]ii hidrotehnice se \ncadreaz`:
1) construc]iile de:
– c`i de naviga]ie, porturi [i regulariz`ri de råuri, porturi de agrement, ecluze etc.;
– baraje [i diguri;
2) lucr`ri de dragare;
3) lucr`ri subacvatice.

|n situa]ia \n care ambele p`r]i participante la tranzac]ie sunt persoane impozabile \nregistrate \n scopuri de
TVA. [i lucr`rile se \ncadreaz` \n condi]iile impuse prin O.M.F.P. nr. 155/2007, este corect` aplicarea m`surilor
de simplificare pentru facturile emise de subantreprenor [i antreprenor. La råndul s`u, antreprenorul emite fac-
turile \n regim de simplificare numai dac` beneficiarul final al lucr`rii este de asemenea \nregistrat \n scopuri
de TVA. Deci nici antreprenorul \n calitate de beneficiar al lucr`rilor de construc]ii-montaj efectuate de sub-
antreprenor, dar nici beneficiarul final al lucr`rilor facturate \n ansamblul lor de c`tre antreprenor nu achit`
plata efectiv` a TVA dac` se respect` cele dou` condi]ii de baz`:
1. p`r]ile contractante sunt firme situate \n Romånia, \nregistrate \n scopuri de TVA;
2. lucr`rile se \ncadreaz` \n prevederile O.M.F.P. nr. 155/2007.
Astfel, consider`m c` taxarea invers` este aplicabil` atåt de c`tre subantreprenor pentru facturile emise c`tre
antreprenorul general, cåt [i de c`tre antreprenor pentru facturile emise c`tre beneficiarul direct al obiectivu-
lui de construc]ii-montaj.

|n situa]ia \n care legiuitorul ar fi interzis aplicarea acestui regim de taxare de c`tre unul din participan]ii la
tranzac]ie, ar fi f`cut aceast` men]iune expres` \n normele de aplicare a Codului fiscal.
Deoarece legiuitorul nu a f`cut distinc]ia dintre valoarea unei lucr`ri de construc]ii-montaj facturat` de un
antreprenor general \n rela]ia sa contractual` cu subantreprenorii s`i, se sub\n]elege c` m`surile de simplificare
se aplic` de ambele p`r]i participante la lucr`rile de construc]ii-montaj, pe fiecare treapt` de facturare. Aceast`
afirma]ie are la baz` [i detalierea opera]iunilor de construc]ii a[a cum sunt definite ca activitate \n Codul
CAEN prin Ordinul Institutului Na]ional de Statistic` nr. 601 din 26 noiembrie 2002, diviziunea 45
,,Construc]ii“, din care sintetiz`m: ,,Aceast` diviziune include construc]iile generale [i speciale pentru cl`diri [i de
geniu civil, lucr`ri de instala]ii pentru cl`diri [i finisaje ale cl`dirilor. Diviziunea include lucr`ri noi, repara]ii, com-
plet`ri [i modific`ri......... Construc]iile generale reprezint` realizarea de cl`diri integrale ....., construc]ii inginere[ti

14
 TVA – Culegere de probleme fiscal-contabile rezolvate

(sau de geniu civil)...... Aceast` activitate se poate desf`[ura pe cont propriu, pe baz` de onorarii sau contract. Por]iuni
din lucr`ri sau, uneori, \ntreaga activitate, practic, pot fi efectuate de c`tre subcontractori. Construc]iile speciale includ
construc]ia unor p`r]i ale cl`dirilor [i lucr`rilor de geniu civil, sau preg`tirea \n acest scop........ |n majoritatea cazurilor,
construc]iile speciale sunt executate prin subcontractare, iar repara]iile de construc]ii sunt efectuate, \n special, pentru
posesorul propriet`]ii. Lucr`rile de instala]ii pentru cl`diri includ instalarea tuturor tipurilor de utilit`]i care fac con-
struc]ia s` func]ionez...... Activit`]ile de finisare a cl`dirilor cuprind acele activit`]i care contribuie la finalizarea sau
finisarea unei construc]ii, cum ar fi: mont`ri de geamuri, tencuieli, vopsitorie, zugr`veli, pardoseli sau c`ptu[irea
pere]ilor cu pl`ci de ceramic` sau cu alte materiale......“.

14. |NTREBARE:

Cum aplic`m [i cum \nregistr`m \n contabilitate lucr`rile de construc]ii montaj efec-

tuate \n anul 2007 (supuse m`surilor de simplificare), pentru care au fost \ncasate \n
anul 2006 avansuri de la beneficiari ?

R`spuns :
Din normele de aplicare ale art. 160 din Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, modificat` [i com-
pletat` prin H.G. nr. 1.861/2006, la pct. 82 alin. (12), rezult` faptul c` pentru lucr`rile de construc]ii-mon-
taj la care au fost \ncasate avansuri \nainte de data de 1 ianuarie 2007, m`surile de simplificare se aplic` doar
pentru diferen]a dintre valoarea prest`rii [i valoarea avansurilor \ncasate.
De exemplu, \n luna septembrie 2007, conform situa]iei de lucr`ri acceptate de beneficiar a]i finalizat o
lucrare de construc]ii-montaj \n valoare total` de 320.000 lei, exclusiv TVA. Pentru aceast` lucrare, conform
contractului \ncheiat, a]i \ncasat \n data de 14 decembrie 2006 suma de 48.000 lei, inclusiv TVA. Deoarece la
data \ncas`rii avansului, pentru lucr`rile de construc]ii-montaj, nu se aplicau m`surile de simplificare, firma
dvs. a emis factura fiscal` \n regim normal de taxare cu cota standard TVA de 19%.

Factura a fost \nregistrat` \n eviden]a contabil` astfel:

1. \ncasarea avansului:
5121 = 419 48.000

2. emiterea facturii fiscale \n termen de 5 zile de la data \ncas`rii avansurilor:

419 = 4427 7.664

Pentru facturarea lucr`rilor efectuate [i recep]ionate \n anul 2007, se procedeaz` astfel:

1. se storneaz` factura ini]ial` de avans prin emiterea unei facturi \n ro[u care se contabilizeaz` astfel:
419 = 4427 7.664 (\n ro[u)

2. se emite o factur` \n negru pentru suma de 48.000 lei inclusiv TVA, \n regim normal de taxare cu cota
standard TVA. Factura se contabilizeaz` astfel:
411 = % 48.000
701/704 40.336
4427 7.764
© RENTROP & STRATON

[i concomitent, \nchiderea contului de avansuri:

419 = 411 48.000

3. se emite o factur` \n negru pentru suma de 279.664 lei (320.000 lei – 40.336 lei), exclusiv TVA, deoarece se
aplic` m`surile de simplificare.

15
TVA – Culegere de probleme fiscal-contabile rezolvate

Factura se contabilizeaz` astfel:

411 = 701/704 279.664
A[a cum se poate constata, efortul fiscal cu privire la plata TVA este suportat doar de c`tre beneficiarul care
a achitat avansul [i care ulterior, la primirea facturii emise de firma dvs., va avea obliga]ia s` \nregistreze
opera]iunea prin formula contabil` 4426 = 4427.

Re]ine]i faptul c` avansurile pentru lucr`rile de construc]ii-montaj \ncasate dup` data de 01.01.07 se supun
de asemenea m`surilor de simplificare prin emiterea unei facturi pe care se \nscrie men]iunea ,,taxare invers`“.

|ncepånd cu data de 1 ianuarie 2007, \n baza prevederilor art. 155 alin. (1), pentru avansurile \ncasate
aferente unei livr`ri de bunuri sau prest`ri de servicii, factura trebuie emis` cel mai tårziu pån` \n cea
de-a 15-a zi lucr`toare a lunii urm`toare celei \n care a \ncasat avansurile. De exemplu, dac` firma dvs. a \ncasat
un avans de la firma X \n data de 24 ianuarie 2007, conform extrasului de cont de \ncasare prin virament, tre-
buia s` emite]i factura c`tre firma X \ncepånd cu data \ncas`rii, dar nu mai tårziu de 21 februarie 2007.

NTR001

16