Groupe Institut Supérieur de Commerce

et d’Administration des Entreprises

Centre de Casablanca

Mémoire de fin d’études

Option : Audit et Contrôle de Gestion

Aspects juridiques, fiscaux et comptables des sociétés de

services et d’ingénierie en informatique : proposition d’une
démarche d’audit

Rédigé par : M. RACHADI Reda

Encadré par : M. TBEUR Ayoub

Année Universitaire : 2015-2016

 Groupe Institut Supérieur de Commerce
et d’Administration des Entreprises
Centre de Casablanca

Mémoire de fin d’études

Option : Audit et Contrôle de Gestion

Aspects juridiques, fiscaux et comptables des sociétés de

services et d’ingénierie en informatique : proposition d’une
démarche d’audit

Rédigé par : M. RACHADI Reda

Encadré par : M. TBEUR Ayoub

Année Universitaire : 2015-2016

1
Dédicace :
Je dédie ce mémoire à toutes les personnes qui m’ont soutenu, tout au long de ma vie estudiantine.
Je m’adresse particulièrement à mon père Abdelhamid RACHADI et ma mère Hnia El BAAIZ, sans
lesquels ce travail n’aurait pas eu lieu. Je saisis aussi cette opportunité pour les remercier pour leurs
sacrifices, leurs encouragements et leur soutien permanents.
Je dédie également ce travail à ma petite sœur Oumaima qui m’a toujours aidé et encouragé, et à
mes chers amis Yassine TIHAD, Mohcine BOUDHANE et Meryem RIHI et je les remercie pour leur
soutien et leurs conseils dont je leur suis reconnaissant.

A mes professeurs de la faculté d’Ain Sebâa (l’établissement où j’ai eu ma formation initiale), je

vous dédie ce mémoire et je vous remercie pour tous vos efforts. Ma dédicace s’adresse
particulièrement à Mme El Dikra EL MAGUIRI qui m’a beaucoup soutenu lors de mon parcours
universitaire.

Cette dédicace s’adresse aussi à toute personne ayant marqué mon parcours universitaire et dont je
n’ai pas pu citer le nom, je vous remercie énormément.

2
Remerciements
Je tiens à remercier l’ensemble des personnes qui ont participé à ma formation lors de ce stage et
dont je n’ai pas pu citer les noms. Je remercie particulièrement, Maâti MAMDOUH pour son
encadrement et pour ses précieux conseils. Je remercie également toute l’équipe du département
industries et services de MAZARS pour leur accueil et disponibilité.
Mes remerciements s’adressent surtout à mon encadrant M. Ayoub TBEUR, et je le remercie
énormément pour son encadrement, son soutien et ses conseils.

Je remercie également l’ensemble du corps professoral de l’ISCAE, qui nous a assuré une formation
de haute qualité.

Mes remerciements s’adressent aussi et sans exception, au corps administratif et au personnel de

l’ISCAE qui veillent sur le bon fonctionnement de notre cher institut.

3
Sommaire

Dédicace :……………………………………………………………………………………………...…….2
Remerciements ............................................................................................................................ 3
Sommaire ................................................................................................................................... 4
Liste des figures .......................................................................................................................... 6
Liste des tableaux ....................................................................................................................... 6
Liste des abréviations ................................................................................................................. 7
Introduction ................................................................................................................................ 8

Partie I : Les aspects opérationnels, juridiques, fiscaux et comptables des sociétés de

services et d’ingénierie en informatique .............................................................. 10
Introduction de la première partie ....................................................................................... 11
Chapitre 1 : Les principaux aspects opérationnels des SSII .............................................. 12
Le suivi de l’activité des SSII : ............................................................................................. 12
Les phases de recherche et de développement dans les SSII ................................................ 16
Autres aspects opérationnels ................................................................................................. 17
Chapitre 2 : Aspects juridiques et fiscaux des SSII ............................................................ 19
Les principaux aspects juridiques ......................................................................................... 19
Aspects fiscaux à prendre en compte par l’auditeur : ........................................................... 24
Chapitre 3 : Les aspects comptables des SSII ..................................................................... 26
Les principales questions comptables posées aux SSII ......................................................... 26
La comptabilisation du chiffre d’affaire issu des contrats à long terme : ............................. 28
Traitement des autres aspects comptables ............................................................................. 31
Conclusion de la première partie .......................................................................................... 33

Partie II : Proposition d’une démarche d’audit adaptée aux sociétés de services et

d’ingénierie en informatique ................................................................................ 34
Introduction de la deuxième partie ...................................................................................... 35
Chapitre 1 : Prise de connaissance, acceptation et planification de la mission ................ 36
Prise de connaissance générale et acceptation de la mission ................................................ 36
La connaissance de la SSII et de son environnement............................................................ 38
Etablissement du programme de travail ................................................................................ 41

4
 Chapitre 2 : Appréciation du dispositif de contrôle interne .............................................. 47
Identification des processus critiques .................................................................................... 47
Compréhension et documentation des processus identifiés .................................................. 48
Matrice des risques et des contrôles et évaluation du dispositif de contrôle interne ............ 51
Chapitre 3 : Exécution du programme de contrôle des comptes et conclusion des travaux
……………………………………………………………………………………………54
Le contrôle du cycle ventes/clients ....................................................................................... 54
Contrôle des autres cycles ..................................................................................................... 58
Conclusion des travaux et finalisation de la mission ............................................................ 59
Conclusion de la deuxième partie ......................................................................................... 60
Conclusion ................................................................................................................................. 61
Annexes : ................................................................................................................................ 62
Bibliographie ............................................................................................................................. 89

5
 Liste des figures

Figure 1: Exemple d'un CRA de collaborateur........................................................ 13

Figure 2: Matrice de l'évaluation du risque d'anomalies significatives par assertion

d'audit (société ISV Maroc) ...................................................................... 41

Figure 3: Programme de travail proposé pour l’audit les SSII ................................ 44

Figure 4: Extrait de la matrice des risques et des contrôles d’ISV Maroc .............. 52

Figure 5 : Test de validation des heures utilisées pour le calcul du chiffre d'affaires
de ISV Maroc ............................................................................................ 55

Liste des tableaux

Tableau 1: Typologie des projets en fonction des modalités de négociation avec le
client ....................................................................................................... 17

Tableau 2: Caractères et natures des prix applicables aux marchés d’études et de

maîtrise d’oeuvre .................................................................................... 22

6
Liste des abréviations
BFR : Besoin en Fond de Roulement
CA : Chiffre d’affaires
CGI : Code Général des Impôts
CGNC : Code Général de Normalisation Comptable
CLT : Contrat à Long Terme
CPC : Compte de Produits et Charges
CPS : Cahier des Prescriptions Spéciales
CRA : Compte Rendu d’Activité
ETIC : Etats des Informations Complémentaires
IR : Impôt sur les Revenus
IS : Impôt sur les Sociétés
OEC : Ordre des Experts Comptables
OMPIC : Office Marocain de la Propriété Industrielle et Commercial
R&D : Recherche et Développement
SSII : Société de Services et d’Ingénierie en Informatique

TIC : Technologies d’Information et de Communication

TVA : Taxe sur la Valeur Ajoutée

7
Introduction
Une étude menée par un cabinet international de services consultatifs spécialisé en Technologies
d’Information et de Communication (TIC), a montré qu’entre 2015 et 2017 le marché des services en
TIC au Maroc, va croître de 29 %. Cette croissance s’explique, principalement, par le fait que les TIC
sont reconnues comme une priorité pour le pays, pour renforcer les performances de l’économie
nationale, des entreprises et de l’administration.

De leur part, les entreprises marocaines sont de plus en plus conscientes de l’importance des TIC
pour l’amélioration de leurs performances. Toutefois, la sécurité des données constitue aujourd’hui
un enjeu crucial, ce qui pousse une grande partie de ces entreprises à procéder à un changement
transformationnel de leurs fonctions informatiques.

Alors, qu’elles soient des administrations publiques, ou des entreprises privées, des grandes, ou
des petites entités, elles font recours à des entreprises de service et d’ingénierie en informatique (SSII)
pour mener leurs projets, de mise en place, de refonte ou d’amélioration des systèmes d’informations.

Les SSII sont alors un acteur indispensable dans le contexte économique actuel. La rencontre de
ce type de sociétés, sera par conséquent, assez fréquente lors des missions d’audit financier. Dans le
cas d’une mission pareille, l’auditeur se trouve donc dans l’obligation d’adapter son approche d’audit
aux spécificités de cette branche d’activité.

Etant donné que l’auditeur n’a pas toujours le temps suffisant pour l’analyse des spécificités de
l’entreprise auditée, et vu l’absence de guides pratiques et des travaux de recherche sur la
méthodologie d’audit spécifique aux SSII au Maroc. Nous essayons, à travers ce travail, de contribuer
en proposant une démarche d’audit adaptée à ce type d’entités.

Pour ce faire, nous allons tout d’abord cerner les différents aspects opérationnels, juridiques,
fiscaux et comptables de ces sociétés. Puis, nous allons ressortir les risques clés, sur lesquels nous
allons nous baser pour construire notre approche d’audit. Les questions de départ seront donc comme
suit :

 Quelles sont les principaux aspects opérationnels, juridiques, fiscaux et comptables des
sociétés de services et d’ingénierie en informatique au Maroc ?
 Quelle démarche serait-elle la plus adaptée pour auditer ce type de sociétés ?
Pour réaliser ce travail nous avons suivi un raisonnement déductif, selon lequel nous nous sommes
parti d’une analyse des différentes réglementations et normes comptables en vigueur, pour déceler
les principaux aspects impactant l’activité des SSII. Puis, sur la base de ces aspects, nous avons
construit la démarche d’audit proposée.

Nous précisons que lors de la présentation de cette démarche, nous allons nous focaliser surtout
sur les particularités de la mission d’audit financier des SSII, et nous n’allons pas approfondir les
éléments communs avec la méthodologie standard d’audit.

8
 Avant d’entrer dans le vif du sujet, nous estimons qu’une définition des SSII serait utile pour la
compréhension du champ d’application de la démarche proposée. D’après les recherches que nous
avons effectuées, nous avons trouvé une multitude de définitions, nous en citons quelques-unes :

Selon un article publié par Isabelle Berrebi-Hoffmann1 : « une SSII est une Société de Service en
Ingénierie Informatique. Sa fonction est de mettre à disposition les compétences d’ingénieurs auprès
d’entreprises clientes. Les principaux services proposés sont les suivants : études et conseils,
commercialisation, documentation, maintenance, formation dans le domaine des progiciels,
ingénierie de système, intégration de système, assistance technique, fonction réseaux, infogérance2,
maintenance et formation.»
Prenons une définition plus synthétique donnée par une entreprise spécialisée3 « Une SSII est une
société experte dans le domaine des nouvelles technologies et de l’informatique. Elle peut englober
plusieurs métiers (conseil, conception et réalisation d’outils, maintenance ou encore formation) et elle
a pour objectif principal d’accompagner une société cliente dans la réalisation d’un projet. »

Dans ce mémoire, nous allons alors traiter l’audit des SSII tels que définies ci-dessus, toutefois
nous considérons qu’elles peuvent intégrer également l’activité d’édition des logiciels. Ainsi, nous
entendons par SSII tout au long de ce travail, toute société experte dans le domaine des nouvelles
technologies et de l’informatique qui peut englober les métiers suivants :

- Le conseil, la conception et la réalisation d’outils informatiques ;

- L’édition des logiciels ;
- La maintenance informatique ;
- La formation, qu’elle soit attachée aux projets réalisé (formation à l’utilisation des outils mis
en place), ou relative aux métiers de l’informatique en général.

Notre développement s’articule autour de deux principales parties ; dans la première, nous traitons
les aspects opérationnels, juridiques, fiscaux et comptables des SSII. Puis nous allons consacrer la
deuxième partie pour le développement de la démarche d’audit proposée. Nous rappelons que cette
démarche prend en compte les aspects comptables, juridiques et fiscaux applicables aux Maroc.

1
Isabelle Berrebi-Hoffmann et Alii, « La division internationale du travail dans les services informatiques : offshore
et politiques des ressources humaines dans les grandes SSII »
2
Il s’agit de la prise en charge partielle ou totale de la fonction informatique de l’entreprise cliente pour assurer la
gestion de l’activité informatique correspondante dans le cadre d’une relation pluriannuelle et avec un engagement sur
les résultats.
3
Groupe ADDITEAM (http://www.additeam.com/SSII/ssii/)
9
Partie I : Les aspects opérationnels, juridiques,
fiscaux et comptables des sociétés de services et
d’ingénierie en informatique

10
 Introduction de la première partie
Pour proposer une démarche d’audit adéquate aux SSII, Il est d’une grande importance de cerner
les principaux aspects y afférents. Pour cet effet, nous avons dédié la présente partie pour regrouper
et analyser les différents aspects opérationnels, juridiques, fiscaux, et comptables de ce type de
sociétés.

Cette partie est articulée autour de trois chapitres ; le premier, présente les principaux aspects
opérationnels des SSII, le deuxième chapitre englobe les aspects juridiques et fiscaux majeurs, alors
que le troisième chapitre est entièrement dédié aux aspects comptables. Pour chaque volet nous
n’allons traiter que les éléments qui seront utiles pour l’auditeur.

11
 Chapitre 1 : Les principaux aspects opérationnels des SSII

Nous entendons par aspects opérationnels, les caractéristiques inhérentes au cœur de métier de
l’entreprise, dont la compréhension permettra à l’auditeur de cerner les différents risques
opérationnels de l’activité. Les principaux aspects que nous allons traiter dans ce chapitre sont : le
suivi de l’activité, la gestion des garanties, le suivi des projets de recherche et développement, et les
risques financiers que présentent les SSII.

Le suivi de l’activité des SSII :

Pour s’adapter aux besoins de leurs clients, les SSII s’organisent souvent sous forme de projets.
Ainsi, ces sociétés doivent se disposer d’un mode d’organisation garantissant la conformité du projet
réalisé avec les attentes du maître d’ouvrage.

Ce mode de gestion assure également que le projet aboutit dans les conditions de coûts et de délais
prévus lors de son lancement. L’objectif de la gestion de projet consiste donc à assurer la coordination
des acteurs et des tâches dans un souci d’efficacité et de rentabilité.

Avant de se lancer dans le projet, il est nécessaire de prendre le temps de le découper en tâches,
afin de planifier leur exécution et de définir les ressources à mobiliser. Puis au fur et à mesure de
l’avancement du projet, un suivi doit être effectué pour assurer le respect du plan initialement établi.
Ce travail est effectué par le responsable du projet en utilisant les outils appropriés. Dans la première
sous-section nous allons présenter brièvement le principal outil de suivi utilisé dans le cadre des SSII,
qui est le compte rendu d’activité (CRA).

Sachant que la majorité des projets menés par les SSII nécessitent des déplacements chez le client,
les collaborateurs engagent des frais supplémentaires lors de ce déplacement. Dans la deuxième sous-
section nous présenterons les types de ces frais et leurs modes de remboursement.

Qu’il soit lors de la phase de planification, de l’exécution ou l’après-réalisation, les projets

conduits par la SSII nécessitent un suivi financier, qui est fait par le contrôleur de gestion. Dans la
troisième sous-section nous aborderons succinctement les principales fonctions du contrôle de gestion
dans une SSII.

Le CRA : outil de suivi de l’activité

Le CRA (compte rendu d’activité), est un outil indispensable pour le suivi de l’activité dans les
SSII, il est souvent utilisé pour effectuer le suivi de l’avancement des projets et de l’affectation des
collaborateurs. En outre, il sert également à établir les feuilles de temps dont les SSII se servent pour
établir la facturation des heures réellement travaillées.

12
 Le CRA est matérialisé souvent sous la forme d’un tableau (voir figure 1), présentant sous
différentes formes, le travail quotidien réalisé par les membres du projet. Le CRA permet alors au
management d’avoir une visibilité sur la consommation des ressources, qui doit être rapproché à
l’avancement réel du projet pour s’assurer de son bon déroulement, et pour prévenir les éventuelles
difficultés.

Figure 1: Exemple d'un CRA de collaborateur

Selon la taille de la SSII, la gestion des CRA peut être faite à travers des outils Excel, des logiciels
spécialisés, ou voire même, le cas échéant, par l’ERP utilisé par la société. Le tableau ci-dessus
présente un exemple de CRA (sur Excel) qui est rempli par un collaborateur :

- En tête de la deuxième colonne est renseigné le nom et le prénom du collaborateur ;

- La colonne « travaux » indique les différents projets ou tâches en cours ;
- La colonne « durée » récapitule le nombre total de jours consommés par chaque projet ;
- Dans les autres colonnes contenant des dates, il est renseigné l’affectation de chaque journée
par projet : une journée peut être affectée entièrement à un seul projet, dans ce cas, le
collaborateur saisis « 1 » dans la ligne correspondante. Dans le cas contraire le collaborateur
affecte à chaque projet une partie de la journée (dans le tableau présenté, 0,5 est utilisé pour
indiquer une demi-journée, 0,2 pour 2 heures, 0,8 pour 6 heures).

Dans un CRA, il n’est pas possible qu’une journée dépasse 8 heures. Même si le collaborateur
passe 14 heures par jour sur le projet, ce qui est enregistré c’est 8 heures. En effet, la SSII ne pourra
pas facturer plus d’un jour, par jour de présence. En termes de suivi, cela va induire un dépassement
du budget prévu initialement.

13
 La gestion des frais de mission
Au même titre que les heures réelles travaillées sur un projet, les frais de mission sont aussi
facturables au client. Après avoir engagé ces frais, les collaborateur remplissent des notes de frais et
les communiquent au management de la SSII.

La note de frais est un document permettant au salarié de se faire rembourser les dépenses
professionnelles qu'il a engagées pour le compte de son employeur. Elle prend le plus souvent la
forme d'une fiche remplie par le salarié et remise à son entreprise4. Nous distinguons entre trois modes
de remboursement des notes de frais :

 Remboursement des frais engagés :

- Remboursement plafonné : dans ce cas la société s’engage à payer au salarié le montant
qu’il a engagé dans une limite précisée par la procédure de remboursement des notes de
frais. Ce mode est utilisé souvent pour la restauration et l’hébergement.
- Remboursement non plafonné : la société rembourse au salarié tout le montant qu’il a
engagé sans plafond ; c’est le cas des frais de transport.

 Remboursement forfaitaire :
- Ce type de remboursement est effectué forfaitairement ; dans ce cas la société définit
pour chaque type de déplacement les montants à rembourser à condition de présenter des
justificatifs. Que la dépense soit inférieure ou supérieure au montant convenu, la société
paye le montant du forfait.
Il est à préciser que dans le cas où de grands montants sont à engager lors d’un déplacement, le
bénéficiaire a le droit de demander un acompte. Puis la régularisation se fait lors de l’enregistrement
de la note de frais. Les frais de mission font alors partie du quotidien des SSII, ce qui nécessite la
mise en place d’une procédure adaptée pour leur gestion. Dans la suite de ce travail nous désignons
par le terme «frais de mission » à la fois les frais de déplacement et les frais de mission.

Le contrôle de gestion des SSII

La maîtrise des coûts et marges de chaque projet est une condition de survie pour les prestataires
de services informatiques. La principale question qui se pose alors au management de ces sociétés est
la suivante : comment assurer une bonne maîtrise financière des projets menés par la société ?

«…Il est alors particulièrement utile de pouvoir faire le point périodiquement, au fur et à mesure,
sur la rentabilité du projet alors même que ce dernier n’est pas complètement réalisé »5. Et c’est le
contrôleur de gestion qui doit s’en charger.

4
Source : http://droit-finances.commentcamarche.net/

5
Sylvie Gerbaix, « Le pilotage financier pour la réalisation des grands projets de net-informatique une étude de cas »,
Technologie et management de l’information : enjeux et impacts dans la comptabilité, le contrôle et l’audit, Mai 2002,
France, p.5.

14
 Selon Gerbaix (2002), le contrôle de gestion du projet présente des différences avec le contrôle de
gestion classique en raison des caractéristiques spécifiques de la gestion de projet :

- La prise en compte différente du déroulement du temps, marqué par le début du projet, puis
le déroulement de ces différentes phases ;
- Les activités sont moins récurrentes puisque chaque projet est unique ;
- Le périmètre spatial et temporel est étendu ;
- L’exercice plus collectif de la responsabilité.

En outre, la principale spécificité du contrôle de gestion des projets, est que le pilotage financier
doit se faire au fur et à mesure de la réalisation, et en tenant compte de l’avancement technique du
projet. L’objectif, est de permettre au contrôleur de gestion de s’assurer de la cohérence du rythme
d’engagement des dépenses au fur et à mesure de l’avancement, afin de détecter les éventuels dérives
de coût.

 La détermination de l’état réel de l’avancement du projet

La première question qui se pose au contrôleur de gestion, est relative à la méthode de
détermination de l’avancement du projet, ce qui implique la connaissance du « reste à faire », la chose
qui n’est pas aisée à faire. Il s’agit ici d’un point majeur dans le suivi financier des projets et auquel
l’auditeur doit faire attention.

 La détermination des coûts par projet

La principale charge engagée par les SSII est celle du personnel, néanmoins les consommations
des ressources informatiques sont aussi des charges à prendre en compte lors du calcul du coût par
projet. Nous précisons que le problème d’affectation des charges du personnel aux projets
correspondants ne se pose pas, car il suffit d’exploiter les CRA enregistrés pour effectuer ce travail.

Cependant pour les autres charges, il existe plusieurs techniques d’affectation présentées par les
ouvrages de gestion de projets. Parmi les méthodes souvent citées dans les ouvrages est le
Constructive Cost Model6. Cette méthode consiste à :
- Effectuer un découpage des projets en sous-projets et les sous-projets en modules ;

- Appliquer des formules de calcul à partir d’une connaissance préalable de la taille du

logiciel à développer.
« Dans tous les cas, la démarche d’estimation consiste en premier lieu à décomposer les étapes
du projet en tâches qui doivent notamment comporter un résultat précis. Après avoir effectué cette
décomposition, les techniques d’estimation sont appliquées. »7

6
BOEHM B.W. (1981), Software Engineering Economics, Prentice-Hall 1981.

7
Sylvie Gerbaix, « Le pilotage financier pour la réalisation des grands projets de net-informatique une étude de cas »,
Technologie et management de l’information : enjeux et impacts dans la comptabilité, le contrôle et l’audit, Mai 2002,
France, p.5.

15
 Les phases de recherche et de développement dans les SSII

Les règles comptables et fiscales marocaines exigent aux sociétés souhaitant immobiliser les frais
de recherche et de développement (R&D), de distinguer entre la phase de recherche fondamentale et
celle de la recherche appliquée.

L’objectif de cette section est, après avoir présenté le processus de recherche et développement
dans les SSII, de déterminer quelles phases de ce processus correspondent à la recherche
fondamentale et celle qui correspondent à la recherche appliquée.

Les phases d’un projet de R&D

Définissions, tout d’abord la recherche fondamentale et la recherche appliquée :

- La recherche fondamentale : selon l’INSEE8, il s’agit des travaux entrepris, soit par pur
intérêt scientifique, soit pour apporter une contribution théorique à la résolution des
problèmes techniques ;
- La recherche appliquée : elle vise par contre à discerner les applications possibles des
résultats d'une recherche fondamentale ou à trouver des solutions nouvelles permettant
d'atteindre un objectif déterminé choisi à l'avance.

La particularité de la R&D dans les SSII

Sachant que le principal processus de recherche et développement dans les SSII est le
développement des logiciels, les phases des projets R&D dans ce type de sociétés seront alors comme
suit9 :

- Analyse fonctionnelle : est une démarche qui « consiste à rechercher et à caractériser les
fonctions offertes par un produit pour satisfaire les besoins de son utilisateur » 10
- Architecture système : (ou analyse organique générale) : elle s’occupe de l’organisation
des sous-systèmes des logiciels et matériels du système complet. C’est aussi à ce niveau
qu’on situera l’architecture des données.
- Analyse détaillée : (ou analyse organique détaillée) : elle s’occupe du découpage en
procédure et en fonctions informatiques de chacun des sous-systèmes des logiciels. A ce
niveau vont apparaître les en-têtes des fonctions, voir leurs pseudo codes.
- Codage : il s’agit de la phase du développement du logiciel proprement dite, à l’issu de
cette phase l’informaticien dispose d’une première version du logiciel développé ;
- La recette : lors de cette phase différents tests sont effectués sur le logiciel produit, avant
qu’il soit prêt pour la commercialisation.

La phase de recherche fondamentale correspond alors à la phase de l’analyse fonctionnelle, car à

ce niveau, l’informaticien essaye d’apporter une solution théorique à un problème pratique. Une fois
l’architecture système est lancée, le projet entre dans la phase de recherche appliquée.

8
Institut National de la Statistique et des Etudes Economiques.
9
Bertrand LIAUDET, conception des systèmes d’information, 2007.
10
Robert Tassinari,Pratique de l’analyse fonctionnelle,Paris,Dunod, 1997

16
 Autres aspects opérationnels

Les modalités de négociation avec le client

Selon Dietrich et Lozier (2011)11, les SSII s’engagent avec leurs clients selon deux principaux
modes :
Le mode « régie » : Mode de prestation de services dans lequel la SSII loue le savoir-faire d’un
certain nombre de ses collaborateurs pour une durée définie à l’avance. La prestation est facturée sur
la base d’un tarif journalier (homme/jour) dont le montant varie selon le poste. Dans ce cas la SSII
n’a qu’une obligation de moyens.

Le mode « forfait » : Mode de prestation de services dans lequel la SSII s’engage à atteindre les
objectifs fixés par le client, en mettant en œuvre les moyens qu’elle juge nécessaire. En contrepartie,
la SSII reçoit une somme forfaitaire dont le montant est fixé au départ avec le client. La SSII est tenue
alors d’une obligation de résultat.

Ces deux modes sont utilisés dans le cas où le client est connu. Toutefois, les SSII peuvent produire
pour des clients potentiels, et c’est particulièrement vrai dans le cas d’édition de logiciels. Le tableau
ci-dessous présenté par Gerbaix (2002), classifie les projets selon si le client est connu ou potentiel,
et détermine pour chaque type de projet de contrôle y afférente :

Tableau 1: Typologie des projets en fonction des modalités de négociation avec le client

Autres que les modalités de négociation classiques, les SSII peuvent proposer à leur client des
offres hybrides, combinant les modes « régie » et « forfait » dans le même projet. Cette forme
d’engagement a pour but de s’adapter au besoin du client dans le cadre des prestations complexes.

11
Dietrich Anne, Lozier Françoise, « Logique de service, nouvelles formes d'organisation et GRH : le cas des
SSII », Management & Avenir 9/2011 (N° 49) , p. 238-255
17
 Les garanties accordées aux clients :
La fin du projet n’implique pas la fin de l’engagement vis-à-vis du client. En effet, l’acceptation
des livrables par le client implique le démarrage de la période de garantie (dans la majorité des cas).
Pendant cette période (1 an le plus souvent), la SSII s’engage à corriger les éventuelles anomalies
pouvant se présenter, sans surcoût pour le client. A l’issue de la période de garantie, le client peut
demander au même prestataire d’assurer la maintenance, comme il peut recourir à un autre.

Dans ce contexte, nous entendons par anomalie tout écart de comportement de l’application par
rapport à ce qui a été prévu initialement. D’ailleurs, le contenu de l’application a été défini et validé
par le client successivement à plusieurs étapes du projet :

- à travers le cahier des charges dans l’appel d’offre établi par le client ;
- lors de sa réponse à l’appel d’offre, le prestataire peut compléter ou modifier le descriptif
initialement présenté. Le choix du prestataire, implique alors la validation du contenu
amendé ;
- après le démarrage du projet, le prestataire établi un dossier de spécifications qui doit être
validé par le client. Ce dossier comporte plus de détails que les descriptions fournies
précédemment, l’objectif étant d’éliminer toute ambigüité qui peut subsister ;
- Lors de la phase d’acceptation du livrable, le client reconnait que les fonctionnalités testées
répondent à son besoin.

Lors chacune de ces étapes, la validation doit être matérialisée ; les deux premières étapes sont
tracées par la signature du contrat, la troisième doit être validée par un document signé ou par un
mail, l’acceptation par contre est matérialisée par le procès-verbal de la recette.

Le risque de liquidité dans les SSII :

L’examen de plusieurs rapports annuels de différentes SSII nous a permis de constater, que le
risque de liquidité est le risque le plus souvent cité dans tous les rapports, il s’agit alors d’une
caractéristique de cette branche d’activité.
En effet les SSII sont tenues d’engager plusieurs charges sur le champ (salaires, notes de frais et
autres charges d’exploitation), alors que leurs clients ne payent qu’après une échéance donnée
(notamment dans cas des marchés publics). D’où un besoin en fond de roulement (BFR) très
important et structurellement positif.
En outre, cette branche d’activité est caractérisée par un risque financier relativement élevé,
afférent à :
- l’incertitude relative à l’aboutissement des différents projets en temps voulu ;
- tout dépassement de temps se répercute sur les résultats du projet ;
- La pluri-annualité des projets, ce qui nécessite une gestion de trésorerie rigoureuse.
Alors, le recours à un moyen de financement à long terme s’avère nécessaire. Selon une étude
menée par KPMG en 2009 sur un échantillon de SSII européennes, ce n’est que 26% des entreprises
du panel qui se financent par des fonds propres ou emprunt obligataire, alors que 49 % font recours
aux emprunts bancaires, ce qui implique des covenants à respecter.

18
 Chapitre 2 : Aspects juridiques et fiscaux des SSII

Les principaux aspects juridiques

Le droit de la propriété intellectuelle est un aspect important auquel l’auditeur doit porter une
attention particulière. En effet, les activités des SSII, qui sont diversifiées et à fort contenu intellectuel,
les exposent au risque de la non-conformité à la réglementation en vigueur. L’objectif de la première
sous-section est d’éclaircir les composantes principales de cette réglementation.

Etant donné que le besoin des organismes publics en prestations informatiques est en continuelle
croissance, plusieurs SSII se présentent pour y répondre. Cependant, la non maîtrise de la
réglementation des marchés publics, peut transformer le gain attendu d’un marché en perte. La
deuxième partie de cette section est dédiée à ce sujet.

Le droit de la propriété intellectuelle

L’Organisation Mondiale de la Propriété Intellectuelle (OMPI) définit la propriété intellectuelle
par le terme « œuvres de l’esprit », c’est-à-dire les œuvres littéraires et artistiques, les inventions, les
dessins et modèles, noms et images et les emblèmes utilisés dans le commerce. D’après cette
définition nous arrivons à distinguer entre :

- Les droits d’auteur : qui s’appliquent aux œuvres littéraires et artistiques ;

- La propriété industrielle : « qui s’applique, non seulement à l’industrie, au commerce, aux
services et à toute production du domaine des industries agricoles et extractives ainsi qu'à tous
produits fabriqués ou naturels tels que bestiaux, minéraux, boissons »12.

 Les droits d’auteur :

Au Maroc les droits d’auteur sont protégés par la loi 2-00 relative aux droits d’auteur et droits
voisins, cette loi définit le champ d’application des droits d’auteur ainsi que les différents règles qui
les régissent. Toutefois, cette loi s’applique à toutes les œuvres mentionnées dans ses articles 3,4 et
5, dont les programmes d’ordinateur.

La loi précitée permet aux auteurs de procéder à la protection de leurs œuvres auprès du Bureau
Marocain des Droits d’Auteur (BMDA). Désormais, l’auteur jouit des droits décrits dans cette loi, et
toute violation de ces droits peut entrainer une peine d’emprisonnement et une amende qui varie entre
10 000 et 600 000 dirhams.

 Le droit de la propriété industrielle

La propriété industrielle, par contre, est protégée par la loi 97-17 relative à la protection de la
propriété industrielle. Ainsi, le législateur distingue entre :

- Les inventions ;
- Les marques ;

12
Extrait de l’Article 2 de la loi 97-17 relative à la protection de la propriété industrielle.
19
 - Les schémas de configuration, dessins et modèles industriels ;
- Les indications géographiques.

Pour chaque type de propriété industrielle, il correspond une procédure et des dispositions de
protection adaptées. Dans ce qui suit, nous allons présenter brièvement quelques dispositions phares
relatives aux inventions et des dessins et modèles industriels.
 Les inventions
Au sens de l’article 21 de la loi 97-17, « L'invention peut porter sur des produits, sur des procédés
et sur toute application nouvelle ou une combinaison de moyens connus pour arriver à un résultat
inconnu par rapport à l'état de la technique. L'invention peut porter également sur des compositions
et des produits pharmaceutiques ou remèdes de toute espèce y compris les procédés et appareils
servant à leur obtention ».
Cependant, ce n’est que les inventions nouvelles et susceptibles d’application industrielle qui sont
brevetables. La loi a aussi cadré la notion d’invention brevetable en listant des exemples des
inventions non brevetables13.
D’après la loi précitée, une invention brevetable est toute invention qui peut être protégée par un
titre de propriété industrielle, ce titre peut être :

- Soit un brevet d’invention qui protège l’invention pour 20 ans, à partir de la date de dépôt de
la demande de brevet ;
- Soit un certificat d’addition14 qui est valable à partir de la date de dépôt de la demande jusqu’à
la date d’expiration du brevet auquel il se rattache.

Le titulaire du brevet a le droit exclusif de l’exploitation de l’invention. Toute atteinte aux droits
du propriétaire d’un brevet15 est considérée par le législateur comme une contrefaçon et elle est punie
de six mois à deux ans d’emprisonnement et d’une amende de 50.000 à 500 000 dirhams ou de l’une
de ces peines seulement.
 Les schémas de configuration, dessins et modèles industriels
Loi 97-17 distingue entre un schéma de configuration qui est la configuration tridimensionnelle
d'un circuit intégré16, un dessin industriel qui est tout assemblage de lignes ou de couleurs donnant
une apparence spéciale à un produit industriel ou artisanal, et un modèle industriel , défini comme
toute forme plastique associée ou non à des lignes ou à des couleurs et qui donne également une
apparence spéciale à un produit industriel ou artisanal.

Une fois toutes les conditions, citées par la loi, sont remplies, la procédure de protection des
schémas de configuration et des dessins et modèles industriels peut être entamée. Après l’obtention
de la propriété industrielle effective, le propriétaire jouit de l’ensemble des droits listés dans le Titre

13
Voir l’article 23 de la loi 97-17 relative à la protection de la propriété industrielle
14
Un certificat d’addition est un titre de propriété accessoire pour une invention, dont l’objet est rattaché à au moins
une revendication d’un brevet principal.
15
Voir articles 53 et 54 de la loi 97-17 relative à la protection de la propriété industrielle
16
Un circuit intégré est un dispositif qui incorpore des composants électroniques individuels sur une plate-forme
unique "intégrée" de matériau semi-conducteur, configurée de manière à remplir une fonction électronique complexe.

20
III et IV de la loi précitée. Toute atteinte à ces droits est punie d’une amende de 25 000 à 250 000
dirhams et peut même dans certains cas causer l’emprisonnement de la personne concernée.

La brève présentation ci-dessus des lois relatives à la protection de la propriété intellectuelle, nous
permet de conclure que les logiciels développés par les SSII entrent dans le champ d’application de
la loi 2-00 relative aux droits d’auteurs et droits voisins.

Toutefois, dans la pratique plusieurs SSII consacrent une partie de leur activité à l’ingénierie et le
conseil en technologies informatiques et même en autres technologies, dans ce cas il serait plus
judicieux d’examiner la position de la société par rapport aux deux lois précitées.

Aspects relatifs aux marchés publics de maîtrise d’œuvre :

Le décret n° 2-12-349 du 8 Joumada 1 1434 (20 mars 2013) relatif aux marchés publics distingue
dans la typologie des marchés de services entre :

- les marchés de prestations d'études et de maîtrise d'œuvre qui comportent le cas échéant, des
obligations spécifiques liées à la notion de propriété intellectuelle ;
- les contrats portant sur les prestations architecturales ;

- Les autres marchés de services tel que : la formation, la location, l’entretien, la maintenance et
autres services fournis sans spécifications techniques particulières du maître d’ouvrage etc.17

A l’instar des autres commandes publiques, les études et la maîtrise d’œuvre font aussi l’objet de
marchés. Le décret précité fait la différence entre : les marchés cadres, les marchés reconductibles,
les marchés à tranches conditionnelles, les marchés allotis et les marchés de conception-réalisation.

Il est aussi à préciser que pas toutes les prestations doivent faire l’objet d’un marché. Ainsi, le
législateur a prévu l’option de recourir aux contrats ou conventions de droit commun, dans les cas
listés dans l’annexe 1 du règlement précité dont « les prestations de formation nécessitant des
compétences ou expertises particulières ». Les SSII peuvent alors ne pas passer la procédure normale
quand il s’agit d’une formation à assurer.

Une fois le type de marché est précisé, le maître d’ouvrage décide du mode de passation qui peut
être : un appel d’offres, un concours ou une procédure négociée. Pour certains cas (listé dans le
décret), la commande peut être effectuée directement sur bon de commande. Pour approfondir la
connaissance de chaque type de marché et ses modes de passation, nous invitons le lecteur à consulter
le décret précité18.

Après la définition du type et mode de passation du marché, le maître d’ouvrage définit la nature
du prix et son caractère. Le règlement précité précise que les marchés de fournitures et de services (y
compris la maîtrise d’œuvre) autres que les études, sont passés à prix ferme.
Les marchés d’études par contre peuvent être passés à prix ferme, révisable ou provisoire :

17 Voir la liste complète dans l’article 2, définition 13 – C du décret n° 2-12-349 du 8 joumada 1 1434 (20 mars 2013)
relatif aux marchés publics
18
De l’article 6 à 10 pour les types de marchés. Articles 16 et 91 pour les modes de passation.
21
 Caractère
du prix
Prix ferme Prix révisable Prix provisoire
Nature
du prix
Prix global19 Marchés d’études Marchés d’études et
Tout type de
et de maîtrise d’œuvre de maîtrise d’œuvre
Prix unitaires20 marchés d’études
dont la durée de dont la durée de
et de maîtrise
réalisation est réalisation est
Prix mixtes21 d’œuvre.
inférieure à 4 mois) supérieure à 4 mois)
Marchés de
Prix au
prestations
pourcentage22
architecturales

Tableau 2: caractères et natures des prix applicables aux marchés d’études et de maîtrise d’œuvre

Les marchés d’études et de maîtrise d’œuvre sont alors passés soit à :

- Prix ferme : c’est un prix non modifiable ;

- Prix révisable : prix qui peut être revu en raison des variations économiques en
cours d'exécution de la prestation ;
- Prix provisoires : le recours à type de prix est fait lorsque les conditions
indispensables à la détermination du prix initial définitif ne sont pas réunies en
raison du caractère urgent de la prestation.

Comme tout appel d’offre, l’évaluation des offres est faite sur deux principaux volets : le volet
technique qui vérifie la correspondance de l’offre aux besoins du maître d’ouvrage, et le volet
financier qui retient généralement l’offre la moins chère.

Contrairement aux autres types de services, les appels d’offre des services portent des
spécifications techniques détaillées. Ainsi, des critères particuliers sont prévus par le décret précité,
les règlements de consultation et les cahiers de prescriptions spéciales (CPS).

Après la passation du marché, la société choisie doit respecter l’offre technique qu’elle a présentée,
tout dépassement ou fraude aura pour conséquence l’application des sanctions prévues par le marché,
qui prennent souvent la forme d’amendes, venant en diminution du prix du marché.

19
Prix forfaitaire qui couvre l’ensemble des prestations qui font l’objet d’un marché
20
Prix de chaque composante de la prestation est évalué séparément, sur la base d’un détail estimatif établit par le
maître d’ouvrage.
21
: Il s’agit du prix appliqué aux prestations rémunérées en partie sur la base d’un prix global et en partie sur la base
d’un prix unitaire.
22
Le prix de la prestation est fixé par un taux à appliquer au montant hors taxes des travaux réellement exécutés et
régulièrement constatés et sans inclure le montant découlant de la révision des prix, les indemnités et pénalités éventuelles
(Paragraphe 4 de l’article 11 du décret n° 2-12-349 du 8 joumada 1 1434 (20 mars 2013) relatif aux marchés publics)

22
 En cas de retard dans l’exécution des prestations, qu’il s’agisse de l’ensemble du marché ou d’une
tranche pour laquelle un délai d’exécution partiel ou une date limite a été fixée, il est appliqué, une
pénalité journalière à l’encontre du titulaire. Cette pénalité fixée par le cahier des prescriptions
spéciales est égale à une fraction de millième du montant de l’ensemble du marché ou de la tranche
considérée. Ce montant est celui du marché initial éventuellement modifié ou complété par les
avenants intervenus23.

Sauf stipulation contraire du cahier des prescriptions spéciales, le montant des pénalités est
plafonné à dix pour cent (10 %) du montant initial du marché éventuellement modifié ou complété
par les avenants intervenus24.
Pour le traitement de cette sous-section nous nous sommes référés au décret n° 2-12-349 relatif
aux marchés publics, qui constitue la première référence pour les établissements publics. Cependant,
chaque établissement doit avoir son propre règlement de passation des marchés 25 ; il faut alors
consulter ce règlement pour tenir compte des particularités de la procédure de passation de
l’établissement en question.

Après avoir abordé les principaux aspects juridiques pouvant toucher les SSII. Nous aborderons
dans la section qui suit, les aspects fiscaux auxquels l’auditeur doit accorder l’attention lors du
traitement de ce type d’entités.

23
Article 42 du décret n° 2-01-2332 du 22 rabii I 1423 (04/06/2002) approuvant le cahier des clauses administratives
générales applicables aux marchés de services portant sur les prestations d’études et de maîtrise d’oeuvre passés pour le
compte de l’Etat. B.O. n° 5010 du 06/06/2002.)
24
Idem
25
Avis de la Commission des Marchés n° 330/08 du 16/01/2008 relatif à la réception des travaux et aux pénalités
pour retard dans l’exécution
23
 Aspects fiscaux à prendre en compte par l’auditeur :

D’après nos recherches dans le Code Général des Impôts et dans la note circulaire y afférente,
nous avons essayé de ressortir les principales dispositions applicables aux SSII, et auxquelles
l’auditeur doit porter attention. Les frais de mission, les frais de recherche et développement, les
provisions pour garanties accordées aux clients, et le régime de faveur des sociétés exportatrices de
services seront les points à traiter dans cette section.

Les frais de mission :

Les frais de mission impactent les trois impôts calculés par la société. Nous distinguons entre les
frais de mission fracturables et les frais de mission non facturables.
Quant aux frais facturables, ils sont souvent engagés par la société et puis refacturés au client. La
facture relative à ces frais est alors libellée au nom de la société, ce qui implique qu’elle doit
l’enregistrer dans les charges puis dans le chiffre d’affaires. L’impact est alors nul sur le résultat et
par conséquent sur l’IS.

Concernant les frais non facturables, ils sont déductibles à condition qu’ils soient justifiés par la
nature ou l'importance de l'exploitation et doivent être engagés dans l'intérêt de la société. Au niveau de
de l’impôt sur les revenus, les frais de missions sont exonérés qu’ils soient attribués sur états ou
attribués forfaitairement.

Toutefois, cette exonération n’est pas applicable en ce qui concerne les titulaires de revenus
salariaux bénéficiant de la déduction des frais inhérents à la fonction ou à l’emploi, aux taux
spécifiques prévus par l’article 59 du Code Général des Impôts (CGI). Quant à la TVA, par contre,
les frais de mission ne donnent pas le droit à déduction.

Les frais de recherche et de développement :

La note circulaire relative à l’application du CGI précise que les frais de recherche et
développement peuvent être immobilisés à condition qu’ils soient relatifs à des projets aboutissant au
dépôt d’un brevet ou la réalisation d’un prototype.

Toutefois, dans le cas où les frais de recherche et développement sont engagés dans le cadre de
l’exécution d’un projet pour le compte d’un client, ces frais sont considérés comme charges de
l’exercice.

Les provisions pour garanties accordées aux clients :

« Sur le plan purement comptable, le principe de prudence permet à la société de constituer des
provisions pour des risques éventuels ou probables (Exemples : provisions pour garanties, provisions
pour créances douteuses). Par contre, sur le plan fiscal, la déductibilité des provisions est toujours
liée à des événements réels survenus au cours de l'exercice. Ces événements rendent la charge ou la

24
perte probable et d'un montant susceptible d'une évaluation approximative. Pour qu’une provision
soit fiscalement déductible, elle doit répondre à certaines conditions de fond et de forme»26 :

 Conditions de fond :
- La provision doit être destinée à faire face à une dépréciation, à une perte ou à une charge
déductible ;
- Les pertes et charges doivent être nettement précisées quant à leur nature et doivent être
évaluées avec une approximation suffisante ;
- Les pertes et charges doivent trouver leur origine dans l'exercice en cours.
 Condition de forme :
Pour qu’elles soient déductibles, les provisions doivent être effectivement constatées dans les
écritures comptables de l’exercice.
Pour les cas des provisions pour garantie, bien qu’elles puissent respecter les conditions précitées,
le législateur a tranché en précisant que cette provision n’est pas déductible.

Régime de faveur accordé aux sociétés d’exportation de services :

Vu les efforts faits par le Maroc pour promouvoir les exportations, et vu que la nature des
prestations offertes par les SSII (facilement exportables à travers les technologies d’information et de
communication), plusieurs SSII étrangère se sont installés au Maroc pour tirer profit du coût attractif
de la main d’œuvre et des incitations fiscales offertes par le pays.

Les SSII étrangères exportatrices de services, bénéficient alors d’un régime fiscal avantageux, que
ce soit au niveau de l’impôt sur les sociétés (IS) ou au niveau de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA).
Au niveau de l’IS, elles bénéficient d’une exonération temporaire pour une durée de cinq ans, qui
prend effet dès l’exercice dans lequel la première opération d’exportation a été réalisée. Puis, elles
sont imposées à un taux réduit de 17,5%.

L'exonération et l’imposition au taux réduit précitées ne s'appliquent qu'au chiffre d'affaires à

l'exportation réalisé en devises. Ainsi, pour bénéficier de ce régime de faveur la société exportatrice
de services devra produire un état du chiffre d’affaires de l’exercice ventilé par nature d’opérations
en distinguant le chiffre d’affaires réalisé à l’intérieur de celui réalisé à l’exportation.
Au niveau de la TVA, tant que il est un impôt dont le fait générateur est la consommation, et tant
qu’un service exporté est un service consommé à l’étranger, les prestations de services exportées sont
exonérées de la TVA à condition de grader les justificatifs qui le prouve.

Nous rappelons que le CGI a insisté dans l’article 118 sur l’importance de tenir une comptabilité
régulière, permettant de déterminer le montant exact du chiffre d’affaires. Etant donné que le chiffre
d’affaires des SSII présente généralement des difficultés comptables, notamment celles relatives au
moment de comptabilisation. Nous allons traiter cet aspect dans le troisième chapitre, tout en
clarifiant le traitement adéquat de ces difficultés.

26
Note circulaire 717 relative à l’application du CGI, 2011, p. 158.
25
Chapitre 3 : Les aspects comptables des SSII

Les SSII sont connues d’avoir principalement du personnel qui produit un savoir ou qui réalise
des prestations intellectuelles tel que la production des solutions informatiques. Alors nous pouvons
déduire que les comptes relatifs aux charges du personnel seront fréquemment mouvementés et avec
des montants importants.

Bien qu’il soit caractérisé par un volume important des opérations, le cycle paie/personnel ne
nécessite pas un traitement spécial sur le plan comptable. En revanche le cycle ventes/clients de ce
type de sociétés, présente plusieurs particularités voire même des difficultés. Ce chapitre sera alors
consacré au traitement de ces difficultés et à la réponse à d’autres questions comptables qui se posent
dans cette branche d’activité.

Les principales questions comptables posées aux SSII

Difficultés relatives au chiffre d’affaires

Nous pouvons regrouper les difficultés comptables posées par le chiffre d’affaires dans les SSII
comme suit :

 Difficultés afférentes au respect du principe de la séparation des exercices :

Selon le CGNC, la livraison du bien ou du service est le fait générateur de la constatation du chiffre
d’affaires. La bonne application du principe de séparation des exercices est alors conditionnée à cette
règle. Toutefois, dans le cas des SSII dont la majorité des prestations sont réalisées en mode projet,
cette affirmation ne serait pas correcte.

Pour les SSII, l’application des règles de rattachement peut ne pas être satisfaisante au regard de
l’objectif d’obtention d’une image fidèle du résultat de l’exercice : dans le cas des contrats dont
l’exécution s’étend sur plusieurs exercices, les critères de transfert de propriété ou d’accomplissement
total des prestations, conduisent à attribuer à un seul exercice la totalité du résultat dégagé par une
activité déployée sur plus d’une année.

Alors pour assurer une bonne application du principe de la séparation des exercices, la norme
comptable marocaine propose un traitement particulier pour ce cas de figure. Il s’agit du traitement
comptable des contrats à long terme (CLT).

Parmi les solutions proposées par le CGNC pour le traitement des contrats à long terme, nous
trouvons la méthode de l’avancement (nous reviendrons plus en détail sur cet aspects dans la
deuxième section). La problématique qui se pose à ce niveau est celle du choix du pourcentage de

26
l’avancement, le taux appliqué doit alors refléter, dans la mesure du possible, le chiffre d’affaires réel
réalisé au cours de l’exercice.

 Difficultés afférentes au respect du principe de prudence

Le principe de prudence exige que la prise en compte des produits dans la comptabilité ne doive
se faire que si :
- Ils sont mesurés d’une façon suffisamment sûre ;
- S’ils sont fondés sur l’existence d’un accord préalable, d’un contrat ou d’une
situation assimilable.
Optant pour la méthode de l’avancement, les SSII se trouvent souvent face à l’incertitude
d’évaluation du montant exact du chiffre d’affaires ou du bénéfice à encaisser à l’issu du contrat (voir
la sous-section 1.3 du premier chapitre). D’où la difficulté d’application de cette méthode.

Autres questions comptables

A partir de l’analyse des aspects opérationnels, juridiques et fiscaux relatifs aux SSII, autres
questions comptables relevées sont comme suit :

 Questions relatives à la vente des logiciels

A ce niveau la principale question se pose par rapport à la comptabilisation des ventes de logiciels,
qu’ils soient produits par la société, ou achetés auprès d’un tiers en vue de la revente. Les deux
principales questions à poser sont donc :
Comment comptabiliser une vente de logiciel produit par la société ?
S’il s’agit d’un logiciel acheté auprès d’un tiers, quel schéma comptable adopter pour
enregistrer cette opération ?
 Questions relatives aux garanties accordées aux clients
Comme nous l’avons précisé lors du premier chapitre, les SSII offrent souvent à leurs clients des
garanties sur les éventuelles anomalies que peuvent présenter les livrables acceptés. Lors de la
survenance effective de l’anomalie, la SSII devra engager des moyens pour la réparer, et cela implique
une charge supplémentaire pour elle.
Pour se prémunir contre ces charges, la SSII peut constituer une provision pour garanties accordées
aux clients. Les questions qui se posent sont alors :
- Comment estimer la provision pour garanties accordées aux clients ?
- Quel est le schéma d’enregistrement de cette opération ?
 Questions relatives aux frais de recherche et développement
Deux principales questions se posent à ce niveau :
- Quand les frais de recherche et développement peuvent être immobilisés ?
- Si la recherche et le développement aboutissent au dépôt d’un brevet, ou à l’obtention d’un
droit d’auteur, existe-il un enregistrement particulier à effectuer ?

27
 Nous allons alors, dans les deux sections qui suivent, répondre brièvement aux différentes
questions que nous venons de poser lors de cette section.

La comptabilisation du chiffre d’affaire issu des contrats à long

terme :

Quand un contrat débute et s’achève dans le même exercice, la comptabilisation du chiffre

d’affaires est simple, il suffit de constater le montant correspondant lors de l’acceptation des livrables
(signature du procès-verbal d’acceptation). En revanche, le problème se pose quand l’exercice de
début de projet est différent de celui de son achèvement.

Selon le CGNC, la solution qui peut résoudre cette difficulté se trouve dans les règles applicables
aux contrats à long terme. Ainsi le CGNC définit un contrat à long terme comme tout contrat portant
sur la réalisation d'un bien, d'un service, ou d'un ensemble de biens ou de services dont l’exécution
s'étale sur plusieurs exercices. Le CGNC précise aussi que les contrats pour lesquels les services
rendus à l’arrêté des comptes peuvent être facturés ne sont pas considérés comme des contrats à long
terme.

Le CGNC offre deux options de comptabilisation des contrats à long terme. La première option
est le traitement comptable de droit commun (méthode d’achèvement) où le profit ou la perte n’est
constaté que sur l’exercice d’achèvement des travaux. La deuxième option est la méthode de
l’avancement, où chaque exercice supporte sa quote-part dans le résultat total.

La méthode de l’achèvement
Selon cette méthode, le résultat dégagé par le contrat à long terme, n’est enregistré qu’au moment
de son exécution intégrale (où le produit est définitivement acquis par l’entreprise). Cette méthode
consiste à appliquer les principes généraux du CGNC, en traitant les contrats à long terme comme
toute production de bien ou de service non terminée à la clôture de l’exercice.

Le traitement comptable de l’opération sera comme suit :

 Lors des exercices autres que celui de l’achèvement
- Les coûts engagés dans le contrat à long terme sont comptabilisés dans les charges de
l’exercice concerné ;
- Les travaux sont valorisés à concurrence des charges engagées dans l’exercice, en vue de
neutraliser l’impact des charges sur le résultat comptable de l’exercice ;
- A la clôture de chaque exercice, les travaux en cours (produits) sont constatés en contrepartie
des variations des stocks ;
- Soit donc, un résultat comptable nul au titre du contrat à long terme non encore achevé.
 Lors de l’exercice de l’achèvement
Solder le compte stocks des travaux par les variations de stock ;
Constater le montant de la facturation dans le compte travaux ;
Comptabiliser le résultat total du contrat dans l’exercice d’achèvement des travaux livrés.

28
 Cette méthode privilégie alors, le principe de prudence au détriment du principe de séparation
des exercices. Pour plus de détails sur la passation de ces écritures comptables, nous invitons le
lecteur à consulter le schéma de comptabilisation présenté dans l’annexe 1.
La méthode de l’avancement
La méthode de l’avancement est la méthode la plus proche de la réalité économique, car elle permet
de rattacher le résultat du contrat à l’ensemble des exercices sur lesquels il a été réalisé. Nous
distinguons entre deux options pour l’application de cette méthode : la méthode classique de
l’avancement et la méthode des produits nets partiels.

Pour choisir la méthode de comptabilisation la mieux adaptée, la compréhension de ces options

ainsi que les modalités de leur application est nécessaire.

 La méthode classique de l’avancement

Cette méthode consiste, à la clôture de chaque exercice, à prendre en compte une partie des
produits correspondant à la part déjà exécutée du contrat. Cette première option d’application consiste
à déterminer le résultat et le chiffre d’affaires à l’avancement du contrat à long terme.

Ainsi cette méthode prend en compte à la clôture de chaque exercice l’ensemble des produits et
des charges de production d’une opération sur la base de ce qui est appelé situations méritées27 (voir
le schéma de comptabilisation dans Annexe 1).

 La méthode des produits nets partiels

Cette deuxième option consiste à enregistrer, en cours des contrats à long terme, non plus un chiffre
d’affaires, mais un bénéfice partiel, déterminé en fonction de l’avancement des travaux. Selon cette
méthode, on constate à la clôture de chaque exercice le résultat sur chaque opération, même
partiellement exécutée.

Par conséquent, la prise en compte des produits nets partiels du contrat, nécessite une estimation
avec une sécurité suffisante du résultat global. Pour cela, le normalisateur comptable marocain a
prévu des conditions pour l’application de cette option :

- Le prix de vente doit être connu avec une certitude suffisante, en tenant compte de toutes les
probabilités de baisses susceptibles d'intervenir ;
- L'avancement dans la réalisation du contrat est suffisant 28 pour que des prévisions
raisonnables29 puissent être effectuées sur la totalité des coûts qui interviendront dans le coût
de revient final30du produit livré ou du service rendu31.

27
Une situation méritée est la quote-part du chiffre d’affaires rattachable à l’exercice ;
28
Il garantit le caractère raisonnable de ces prévisions, un budget propre à chaque contrat doit être arrêté permettre
d'exercer les contrôles nécessaires ;
29
Le point à partir duquel l’avancement est considéré comme suffisant peut être déterminé par référence à des clefs
techniques particulières au secteur professionnel en question. Dans le cas des services intellectuels, le pourcentage des
coûts salariaux engagés s’avère souvent un indicateur clé ;
30
Le coût de revient final comprend les coûts directs et les coûts indirects jusqu’à l’exécution du contrat ;
31
Les coûts sont calculés en tenant compte de toutes les probabilités de hausse susceptibles d'intervenir sur les divers
facteurs de production.

29
 Dans cette méthode, un pourcentage d’avancement doit être calculé à la clôture de chaque exercice
y compris celui d’achèvement des travaux (voir le schéma de comptabilisation dans Annexe 1) :

- Cette méthode consiste alors à comptabiliser un produit net partiel en fonction de

l’avancement des travaux réalisés ;
- Les travaux réalisés sont stockés à la clôture de chaque exercice précédant celui
d’achèvement des travaux ;
- Dans l’exercice d’achèvement des travaux :
 L’entreprise comptabilise la facture des travaux ;
 Elle annule le stock initial correspondant aux travaux déjà réalisés ;

Après avoir présenté la méthode de l’avancement, Il s’avère qu’une difficulté se pose lors de son
application. Il s’agit notamment de la problématique de détermination du taux d’avancement. Dans
le cas normal des contrats à long terme, le taux d’avancement est calculé en divisant les coûts engagés
dans le projet au cours de l’exercice en question, sur le total des coûts à engager prévus pour ce projet.

Dans le cas des prestations de services et d’ingénierie en informatique, le principal coût est le coût
salarial des collaborateurs affectés au projet (y compris les frais de déplacement et de mission) alors
le calcul du taux d’avancement devient comme suit32 :

𝐶𝑜û𝑡 𝑠𝑎𝑙𝑎𝑟𝑖𝑎𝑙 𝑒𝑛𝑔𝑎𝑔é 𝑑𝑎𝑛𝑠 𝑙𝑒 𝑝𝑟𝑜𝑗𝑒𝑡

𝑃𝑜𝑢𝑟𝑐𝑒𝑛𝑡𝑎𝑔𝑒 𝑑 ′ 𝑎𝑣𝑎𝑛𝑐𝑒𝑚𝑒𝑛𝑡 =
𝐿𝑒 𝑐𝑜û𝑡 𝑠𝑎𝑙𝑎𝑟𝑖𝑎𝑙 𝑡𝑜𝑡𝑎𝑙 𝑏𝑢𝑑𝑔é𝑡𝑖𝑠é

Une autre question se pose à ce niveau : est-ce-que l’avancement réel correspond effectivement au
même niveau d’avancement calculé ? La réponse diffère selon l’activité de chaque entreprise ; Si
nous prenons l’exemple de la conception d’un logiciel spécifique pour un client, il vaut mieux
procéder à une évaluation technique par un spécialiste du degré d’avancement du projet. Alors que
s’il s’agit d’une formation assurée pour le personnel d’une entreprise, le pourcentage des coûts
salariaux engagés serait plus adéquat.

Nous suggérons alors d’adapter la méthode de calcul du taux d’avancement au type de la

prestation fournie. Pour appliquer correctement cette méthode, l’entreprise doit disposer d’une
comptabilité analytique qui lui permet une maîtrise des coûts par projet (voir 1.3 du chapitre 1).

Que ce soit dans le cadre d’un marché public ou d’un contrat normal, quand une fraction du chiffre
d’affaires réalisé par ce contrat est retenue comme garantie (jusqu’à l’acceptation final des livrables),
il serait plus judicieux de soustraire le montant de cette retenue, du chiffre d’affaires servant comme
base de calcul des situations méritées et des produits nets partiels. Ainsi si le montant de la retenue
est de 10%, le chiffre d’affaires à considérer dans le calcul n’est que 90% du chiffre d’affaires initial.

32
Cette formule n’est pas toujours correcte, nous l’avons utilisé pour simplifier la détermination du taux
d’avancement. Elle nous sera utile lors de la phase de contrôle des comptes (voir le chapitre 3 de la deuxième partie).
30
 Dans le cas où l’entreprise prévoit une perte à terminaison, le principe de prudence lui impose de
calculer une provision pour risques et charges, et comptabiliser à chaque exercice la quote-part y
rattachée.

Traitement des autres aspects comptables

Dans cette section nous allons répondre brièvement aux questionnements posés dans la sous-
section 1.2 de ce chapitre.

Les ventes de logiciels

Une SSII peut vendre un logiciel qui est développé en interne, comme elle peut se contenter de
la commercialisation d’un logiciel produit par une autre société.
 Vente de logiciel développé en interne
La vente d’un logiciel produit en interne se traduit souvent par la vente d’un droit d’utilisation qui
se matérialise par la licence d’utilisation. Le compte à utiliser pour enregistrer cette vente est : 7126
« redevances pour brevets, marques, droits et valeurs similaires ». La comptabilisation se fait après
la livraison de la licence au client.
 Vente de logiciel produit par un tiers
Dans le cas où la SSII assure la commercialisation des licences de logiciels produits par des tiers,
l’opération est assimilée à une vente marchandises. L’opération obéit alors aux écritures classiques
d’enregistrement des achats et des ventes de marchandises et du stock.

Les garanties accordées aux clients

L’activité des SSII est caractérisée également par la fourniture de prestations de service avec des
garanties pour non-conformité. Sachant que les clients peuvent réclamer à tout moment leur droit de
garantie, l’entreprise doit enregistrer une provision.
La provision pour garanties doit être estimée avec le plus grand degré de précision possible en
fonction de l’expérience passée. Le montant de ladite provision correspond alors au coût probable
des réparations, qui peut être déterminé par des méthodes statistiques ou probabilistes. L’écriture à
passer est alors :

6195 Dotations aux provisions pour risques et charges X

Provisions pour garanties accordées aux clients X

1512/4502

Le compte 1512 est utilisé quand il est plus probable que l’utilisation de la garantie se fera dans
un délai supérieur à 12 mois. Dans le cas contraire, la provision est comptabilisée moyennant le
compte 4502.
Les frais de recherche et développement
Les frais de recherche et développement correspondent aux dépenses consacrées par l’entreprise
à la recherche appliquée et son développement ; elles ne peuvent en aucun cas contenir des frais

31
inhérents à une commande spécifique reçue d’un tiers, ou constituer des frais de recherche à fonds
perdus (recherche fondamentale)33.

Les frais de recherche et développement sont rarement « immobilisables », car en vertu du principe
de prudence, l’immobilisation de ces frais obéit à deux conditions :
- Les projets de recherche et développement doivent être nettement individualisés et
suffisamment évalués pour être répartis dans le temps ;
- Chaque projet doit avoir de sérieuses chances de réussite technique et de rentabilité
commerciale à l’arrêté des comptes.
Toutefois, si ces frais font l’objet de dépôt d’un brevet, le plan comptable général des entreprises
(PCGE) préconise la comptabilisation de la fraction non amortie de ces frais dans le compte relatif
au brevet ou au droit acquis (2220 « brevets, marques, droits et valeurs similaires »).

33
Mémento comptable, Mesnaoui-Mazars, section 2 , chapitre 7.
32
 Conclusion de la première partie
Tout au long de cette partie, nous avons traité les aspects opérationnels, juridiques, fiscaux et
comptables des SSII. Dans le premier chapitre, nous nous sommes focalisé sur les principales
caractéristiques opérationnelles de ce type de sociétés. Les outils de suivi de l’activité, le processus
recherche et développement et les modalités de négociation avec le client sont autant de sujets traités
dans ce chapitre.

Dans un deuxième temps, nous nous sommes focalisés sur les aspects juridiques et fiscaux. Nous
avons abordé particulièrement les aspects relatifs aux marchés publics d’études et de maîtrise
d’œuvre, la notion de la propriété intellectuelle et les textes réglementaires en vigueur mis en place
pour sa protection, et le traitement fiscal des frais de mission, des frais de recherche et développement
et des garanties accordées aux clients.

Après avoir souligné les difficultés comptables présentées par le chiffre d’affaires des SSII, nous
avons présenté, dans le troisième chapitre, les solutions de comptabilisation offertes par le CGNC. Il
s’agit notamment du traitement prévu pour les contrats à long terme, avec ses deux options
(l’achèvement et l’avancement). Nous avons aussi traité d’autres questions comptables fréquemment
posées dans le quotidien des SSII.
A ce stade, nous estimons que nous avons fait un survol sur les principaux aspects caractérisant la
branche des services et d’ingénierie en informatique, nous estimons également que nous avons traité
suffisamment d’éléments qui nous servirons dans une mission d’audit de ce type de sociétés.

33
 Partie II : Proposition d’une démarche d’audit
adaptée aux sociétés de services et d’ingénierie en
informatique

34
 Introduction de la deuxième partie
Partant des différents aspects traités dans la première partie, nous allons proposer, dans cette partie,
une démarche qui permet de repérer les zones de risque significatif des SSII, et d’avoir les outils
nécessaires pour y répondre.

Cette démarche ne s’écarte pas de la démarche standard d’audit prévue par le manuel des normes
de l’ordre des experts comptables (OCE). Cependant, chaque fois ou ces normes font référence à la
prise en compte des spécificités sectorielles, ou aux caractéristiques propres à l’entreprise auditée,
nous intervenons pour présenter les particularités des SSII.

Etant donné que l’objectif de ce travail n’est pas de reprendre les points communs avec la
méthodologie standard d’audit. Au cours de notre développement, nous allons nous focaliser sur les
points qui caractérisent les SSII. Néanmoins, nous allons présenter les autres composantes de la
démarche, sans les approfondir.

A chaque étape de notre développement, nous illustrerons nos propos par des extraits d’un cas réel
que nous avons traité lors de notre stage.

35
 Chapitre 1 : Prise de connaissance, acceptation et planification de la
mission

Prise de connaissance générale et acceptation de la mission

Prise de connaissance générale

Le manuel des normes de l’OEC précise que la prise de connaissance générale, qui entre dans le
cadre des diligences d’acceptation de la mission, est en général très allégée. L’objectif est de connaître
les particularités et les risques importants de l’entreprise et d’établir les grandes lignes du budget de
la mission.
En plus des questions standards qui sont communes à toutes les missions, l’auditeur doit poser des
questions adaptées aux SSII.
 Questions standards :
A ce niveau l’auditeur pose des questions par rapport à :
- La forme juridique ;
- L’actionnariat ;
- Le volume des transactions ;
- L’effectif ;
- La concurrence ;
- L’environnement du contrôle- Audit interne ;
- L’organisation ;
- Les principaux clients ;
- Situation financière ;
- Environnement informatique et système d’information ;
- Les faits marquants (Augmentation de capital, acquisition d’une filiale…)
- Etc. (toute autre question d’ordre général utile pour l’acceptation de la mission)
 Questions adaptés aux SSII :
Ces questions ont pour objectif principal l‘identification des risques importants. Ces questions
portent sur :
- La connaissance du secteur des services et d’ingénierie en informatique, qui est caractérisé
par :
 Un chiffre d’affaires principalement généré par personnel ;
 Montant important du matériel informatique et frais de maintenance informatique ;
 Un taux de marge moyen qui varie entre 30% et 40 % ;
 Le plan comptable applicable est le PCGE.

- L’activité principale de la SSII :

 Maîtrise d’œuvre ;
 Prestations ponctuelles ;
 Edition des logiciels et commercialisation des logiciels ;
 Maintenance.
- Le mode d’engagement avec le client : forfait ou régie ?
- Le déplacement des collaborateurs chez les clients ;
- Existence d’un service contrôle de gestion (notamment pour le suivi financier des projets) ;
- Existence un suivi adéquat des heures travaillées par projet ;
36
 - La durée moyenne des projets ;
- La méthode de constatation du chiffre d’affaires (à la livraison, l’achèvement ou
l’avancement) ;

L’auditeur doit effectuer le choix des questions les plus pertinentes en fonction des particularités
et la taille de l’entreprise auditée.
Acceptation et planification de la mission
 Acceptation de la mission
Une fois la prise de connaissance générale de l’entreprise est faite, l’auditeur initie les autres étapes
de l’acceptation de la mission. Nous pouvons résumer les diligences à dérouler comme suit :
- Procéder à une appréciation de l’indépendance et de l’absence d’incompatibilités ;
- Procéder à un examen de la compétence disponible pour l’audit des SSII ;
- Contacter éventuellement le commissaire aux comptes de l’entreprise ;
- S’assurer que les honoraires à facturer sont suffisants compte tenu de l’étendue des
travaux ;
- Prendre la décision d’acceptation ou de refus de la mission ;
- Veiller au respect des autres obligations professionnelles découlant de l’acceptation de
la mission ;
- Formaliser l’acceptation de la mission par la signature d’une lettre de mission.
Pour obtenir plus de détail sur les diligences d’acceptation de la mission nous revoyons le lecteur
vers le titre I du manuel des normes de l’OEC. Toutefois en ce qui concerne l’examen de la
compétence disponible, le commissaire aux comptes doit s’assurer que les collaborateurs à affecter à
la mission aient la connaissance et l’expérience nécessaire pour auditer une SSII (il s’agit notamment
de la connaissance des aspects que nous avons traités lors de la première partie).
 Planification de la mission
Une fois la mission est acceptée, l'auditeur doit établir un plan de mission décrivant la stratégie
globale adoptée. Ce plan arrête l'étendue, le calendrier et la démarche d'audit, et trace des lignes
directrices pour la préparation d'un programme de travail plus détaillé. Pour établir le plan de mission
il faut :

- Identifier les caractéristiques de la mission qui définissent son étendue, tels que :
 Le référentiel comptable suivi : dans le cas de la présente démarche la proposée c’est
le CGNC ;
 les règles spécifiques de présentation des états de synthèse requises dans le secteur
d'activité concerné : les SSII n’ont pas de règles spécifiques d’établissement des
états de synthèse, elles sont régies par le PCGE ;
 Tout autre sujet pertinent.
- S'assurer des objectifs de la mission en terme de délais à respecter pour les livrables et les
informations à communiquer ;
- prendre en considération les aspects qui feront l'objet d'une attention toute particulière de
l'équipe affectée à la mission, et les facteurs qui les déterminent tels que :
 la fixation des seuils de signification appropriés (voir la méthode de détermination
dans la sous-section 3.1 du présent chapitre) ;
 L'identification préliminaire des domaines où un risque plus important d'anomalies
significatives peut exister : notamment le cycle ventes/clients et paie/personnel qui
caractérisent l’activité des SSII ;
37
  l'identification préliminaire des composants importants et des soldes de comptes,
 l'évaluation de la possibilité pour l'auditeur de recueillir des éléments probants
permettant d'évaluer l'efficacité du contrôle interne ;
 l'identification des développements récents relatifs aux spécificités du secteur
d'activité dans lequel l'entité opère, et tout autre facteur pertinent.
Le guide d'audit de l’OCE, présente une liste d'exemples de sujets pertinents que l'auditeur peut
considérer lorsqu'il établit le plan de mission. Ce qui permet d’obtenir plus de détail sur les aspects
à prendre en compte lors de la planification de la mission.

En prenant en considération les aspects précités, et sous réserve de la mise en œuvre des
procédures d'évaluation des risques, le plan de mission doit indiquer clairement :

- les ressources à déployer sur des domaines spécifiques de l'audit : dans le cas des SSII nous
suggérons que les auditeurs les plus expérimentés soient affectés au cycle ventes/clients et à
la supervision des travaux des autres collaborateurs, alors que les auditeurs moins
expérimentés peuvent intervenir sur tout le reste des cycles.
- le volume des ressources à allouer à des domaines d'audit spécifiques : choisir le nombre
d’auditeurs expérimentés en fonction de la taille de l’entreprise et de la complexité des
opérations, et allouer un nombre plus important d’auditeurs débutants sur les autres cycles ou
la charge de travail est considérable. Le budget d'heures d'audit doit être réparti d’une façon
qui assure la couverture des principaux risques relatifs aux cycles ventes/clients, paie
personnel et achats/fournisseurs.
- les périodes au cours desquelles ces ressources seront déployées, et la façon dont ces
ressources sont administrées, dirigées et supervisées.

Lorsque le plan de mission a été arrêté, l'auditeur est alors en mesure de déterminer un
programme de travail plus détaillé répondant aux différentes questions identifiées. Pour ce faire une
prise de connaissance plus détaillée de l’entreprise est nécessaire.

La connaissance de la SSII et de son environnement

Une fois le plan de mission est établi, la phase de prise la connaissance de l’entreprise et de son
environnement démarre (conformément au calendrier fixé). Objectif de cette phase est d’évaluer le
risque d’anomalie significative.

Le questionnaire de prise de connaissance

La norme d’audit 2315 34 , précise que l’auditeur doit exercer son jugement professionnel pour
déterminer le niveau requis de connaissance de l’entité et de son environnement. Alors, pour une
connaissance plus fine de la SSII auditée, nous proposons de compléter les points listées par le manuel
des normes de l’OEC35, par le questionnaire suivant qui prend en compte les principaux aspects à
connaître par l’auditeur :

34
Du manuel des normes de l’OCE ;
35
du paragraphe 14 au paragraphe 24 de la norme 2315 relative à la connaissance de l’entité et de son environnement
et évaluation du risque d'anomalies significatives
38
1) Questions relatives à l’environnement réglementaire
1.1) La SSII passe-t-elle des marchés publics ?
□ Oui □ Non
1.2) Si oui, qui assure le suivi des dits marchés ? quel est la nature du suivi effectué ?
…………………………………………………………………………………………………..
1.3) Comment la SSII s’assure-t-elle du respect des lois de protection de la propriété intellectuelle ?
…………………………………………………………………………………………………..
1.4) Existe-il des litiges en cours quant au non-respect de ces lois ?
□ Oui □ Non

2) Questions d’ordre financier

2.1) Comment la société finance-elle son BFR ?
□ Par fonds propres □ Par emprunts bancaires □ Autres
2.2) Si par emprunts bancaires, y-a-il des covenants à respecter ?
□ Oui □ Non
2.3) Si oui, quels sont ces covenants ?
…………………………………………………………………………………………………..

3) Questions relative à la recherche et développement

3.1) La SSII édite-t-elle des logiciels informatiques ?
□ Oui □ Non
3.2) Pour les logiciels produits la société enregistre-t-elle ses droits d’auteur ?
□ Oui □ Non
3.3) La SSII mène-t-elle des projets de R&D ?
□ Oui □ Non
3.4) Existe-il un suivi permettant de distinguer entre les coûts engagés lors des différentes phases de ces
projets ?
□ Oui □ Non

4) Questions relatives aux frais de mission

4.1) Est-ce-tous les projets/missions nécessitent le déplacement chez le client ?

□ Oui □ Non
4.2) Existe-il une procédure de gestion du remboursement des frais de mission ?
□ Oui □ Non
4.3) Quel est le mode d’attribution de ces frais ?
…………………………………………………………………………………………………………………………………….

5) Ventes/clients
5.1) Quels sont les principaux contrats conclus avec les clients ?.................................................................
5.2) Quel est la particularité de chacun de ces contrats ?...............................................................................
5.3) Quel est la méthode de comptabilisation retenue pour les contrats qui étalent sur plus d’un exercice ?
………………………………………………………………………………………………………
5.4) Si c’est la méthode de l’avancement qui est appliquée :
 Quel est le taux d’avancement appliqué ? Pourquoi ?............................................................
 Comment les coûts terminaisons sont évalués ?.....................................................................
5.5) Les CRA sont-ils gérés manuellement ou sur système ?.......................................................................
5.6) Pour les projets réalisés et ceux en cours, la SSII est-elle tenue d’une obligation de moyen ou de résultat ?
………………………………………………………………………………………………………..
5.7) Pour les prestations fournies et les projets réalisés, la SSII offre-t-elle des garanties ?
□ Oui □ Non

39
 Revue analytique
Dans cette sous-section nous présentons les cohérences clés à effectuer lors de la phase de revue
analytique. En effet, le manuel des normes d’audit souligne l’importance des procédures analytiques
dans l’identification des opérations ou des événements inhabituels à partir de l’analyse des montants,
ratios et tendances clés.

La norme 2315 du manuel précité, insiste sur l’importance de déterminer les résultats attendus lors
de la mise en œuvre de cette étape, ce qui permettra par la suite de détecter les éventuelles
incohérences. Lors de la revue analytique d’une SSII nous proposons alors, en sus des cohérences
standards faites généralement dans une mission (voir annexe 2), de procéder à la vérification des
cohérences suivantes :

 Cohérence entre la variation des charges de personnel et celle du chiffre

d’affaires :
En effet, le personnel est la principale ressource générant le chiffre d’affaires pour les SSII, il faut
alors s’attendre à une cohérence parfaite entre la variation des charges de personnel et celle du chiffre
d’affaires. En cas d’écart significatif entre les deux variations, il faut s’interroger sur l’explication
(Exemple : Il se peut que la société ait fait recours à la sous-traitance pour une partie des projets) ;

 La cohérence entre la variation de l’effectif et celle de :

 Matériel informatique : tant que l’entrée de chaque collaborateur doit avoir un
ordinateur au moins, il faut s’assurer de cette cohérence ;
 Immobilisations Incorporelles : dans la même logique, chaque ordinateur
nécessite l’utilisation de logiciels, qui font partie des immobilisations
incorporelles de la SSII ;
 Cohérence entre le chiffre d’affaires et les frais de missions :
En utilisant les informations collectées lors de la prise de connaissance de la SSII, une cohérence
entre la variation des frais de mission et celle du chiffre d’affaires peut être faite. Si nous constatons
un écart significatif entre les deux variations, l’auditeur doit demander les explications au
management (Exemple d’explication : un projet important qui a été réalisé dans les locaux de la SSII,
ce qui implique l’absence des frais de déplacement).
 Cohérence du taux de marge :
 Comparaison entre le taux de marge du secteur (qui avoisine les 30%) avec le
taux de marge de l’entreprise ;
 Appliquer un taux de marge de 30% aux charges de personnel et aux charges de
la sous-traitance et comparer le total avec le chiffre d’affaires de l’exercice ;
 Prévoir un salaire moyen élevé : vu le taux élevé d’encadrement dans les SSII, il faut
s’attendre à un salaire moyen relativement élevé (environ 2 à 3 fois le SMIG).
A chaque fois où il y a une incohérence, l’auditeur doit demander les explications nécessaires
auprès du management. L’étape de la revue analytique, sera donc la dernière étape avant l’élaboration
du programme de travail. Cette étape nous permet d’avoir une idée sur les comptes, et de faire la
liaison entre les informations collectées tout au long de la phase de prise de connaissance.
40
 Etablissement du programme de travail

Un programme de travail, est un document plus détaillé que le plan de la mission. Il définit la
nature, le calendrier, la stratégie d’audit et l'étendue des procédures d'audit à mettre en œuvre par les
membres de l'équipe affectée à la mission, afin de recueillir des éléments probants suffisants et
appropriés, pour réduire le risque d'audit à un niveau faible acceptable.

Dans cette section nous allons traiter deux principaux points : la documentation du niveau de
risque d’anomalies significatives dans une SSII, et les procédures d’audit permettant de couvrir ce
risque. Les autres aspects de cette étape (le calendrier, supervision de l’équipe…) doivent être traités
tel que abordés par le manuel des normes d’audit.

Vers la fin de cette section nous présenterons un récapitulatif de la démarche d’audit que nous
proposons pour l’audit des sociétés de services et d’ingénierie en informatique.

Documenter le niveau de risque d’anomalies significatives

A ce niveau, l’auditeur doit documenter le niveau de risque d’anomalies significatives en
exploitant les résultats de la phase de prise de connaissance. Le niveau de risque se traduit dans la
pratique par la détermination du seuil de signification.
Le seuil de signification doit être choisi en fonction des caractéristiques propres à l’entreprise,
nous retenons dans notre résonnement, deux principaux indicateurs à utiliser pour le calcul du seuil
de signification :
 Le résultat courant : Cet indicateur est plus pertinent quand la société réalise un
résultat largement positif, le seuil de signification est déterminé dans ce cas en
multipliant le taux choisi (entre 5% et 10%) par le résultat courant ;
 Le chiffre d’affaires : Si le résultat est très faible, le chiffre d’affaires serait
l’indicateur le plus adapté. Le taux à applique est entre 0.5% et 1 %.
Une fois la détermination du seuil de signification est faite, il faut détailler le risque d’anomalie
significative par cycle et par compte, puis identifier les assertions d’audit concernées. Pour ce faire
l’auditeur peut utiliser un questionnaire d’appréciation des risques, puis résumer les résultats dans
une grille d’évaluation.
Nous présentons ci-dessous un exemple de grille d’évaluation du risque inhérent par assertion
Quantification :
et

Présentation
Exhaustivité

E : Elevé
Evaluation

obligations

significatif
Caractère

M : Moyen
Cut-off
Réalité

Droits

F : Faible

Ventes/clients E E E E E E E
Achats/Fournisseurs E E E E M F E
stocks F F F F F F F
Personnel E E M E M M E
Immob. Corporelles et incorporelles M M M M F M M
Opérations financières M M M M M F M
Fonds propres associés F F F F M F F
Immob. Finacières et opérations de groupe E E E F F F M
Impôts et taxes M M M M M M M
Autres actifs et passifs M M M M M M M
Autres charges et produits M M M M M M M
Engagements hors bilan M F F F M F F
Figure 2: Matrice de l'évaluation du risque d'anomalies significatives par assertion d'audit (société ISV Maroc) 41
 D’après l’analyse du la matrice de risques de la société ISV Maroc36. Nous constatons que le risque
d’anomalies significatives réside principalement dans les cycles Ventes/clients, Achats/fournisseurs
et Paie/personnel. Ces cycles sont souvent les mêmes pour toutes les SSII. Néanmoins, en fonction
des particularités propres à chaque entité, il peut y avoir des cycles risqués supplémentaires.

Après avoir effectué ce travail d’analyse, l’auditeur détermine une stratégie d’audit qui constitue
le point de départ pour la définition des procédures de contrôle à mettre en œuvre.

Les procédures d’audit à mettre en œuvre pour l’audit des SSII

Nous avons choisi d’adopter une stratégie d’audit basée plus sur l’appréciation du contrôle interne
pour les sections risquées (Ventes/clients, Paie/personnel et achats fournisseurs), que sur les contrôles
de substances. Toutefois, s’il s’avère que le contrôle interne est défaillant, les contrôles de substances
seront le principal moyen de contrôle. Pour les autres cycles, nous envisageons de nous appuyer plus
sur les contrôles des comptes, tout en ayant une connaissance suffisante du contrôle interne.

D’après la stratégie adoptée, un programme de travail englobant l’ensemble des travaux à mettre
en œuvre va être établi. Nous proposons ci-dessous un programme de travail adapté aux SSII.
Toutefois, il faut noter les points suivant :

- Il ne s’agit pas d’un programme de travail complet. En effet, nous n’avons présenté que
les cycles qui doivent faire l’objet d’une attention particulière (cycles risqués et cycles
contenant des opérations spécifiques) ;

- Les autres cycles que nous n’avons pas évoqué dans ce programme de travail doivent
être traités selon la démarche standard d’audit ;

- Ce programme de travail est présenté à titre indicatif, il doit alors être complété par les
différents tests standards, auxquels nous allons faire référence dans la sous-section
(3.3) ;
- En fonction des éléments identifiés lors de la phase de prise de connaissance, il faut
prévoir des procédures d’audit complémentaires dans le cas de détection d’un risque
important pour un processus ou cycle donné (risque de fraude ou risque lié à la
réglementation…).

- L’auditeur n’est pas tenu à mettre en œuvre toutes les procédures de contrôle listées
dans ce programme de travail. En fonction de son appréciation du risque d’anomalies
significatives, il procède aux procédures de contrôle adéquates.

36
ISV est une SSII installée au Maroc, dans laquelle nous avons participé à une mission d’audit. Pour cela, nous allons
utiliser, à chaque fois, des exemples extraits de cette mission.
42
 Appréciation du contrôle interne Assertion à tester (1) Contrôle des comptes Assertion à tester
Cycles

(1)
E E E E E E
Compréhension du contrôle Validation de la Tests de C D P Procédures C D P
X O
X O
V
R Contrôles de détail X
O
X
O
V
R
interne compréhension contrôle H I A analytiques H I A
- Conclusion du contrat et suivi Entretiens avec les X - Rapprochement des CRA X X
du projet ; parties prenantes système avec CRA utilisés
pour le calcul du CA.
(contrats à long terme)

- La procédure d’enregistrement
des CRA ;
X X X
- Test sur une sélection
- Compréhension de la procédure Test de conformité de contrats en validant :
Projets

de la détermination du prix de la X  Taux X X

Ventes /clients

facturation ; d’avancement
 Charges du X X X X
- La procédure de facturation ; Entretiens avec les X X X contrat
 - La comptabilisation parties prenantes  Chiffre d’affaires X
- Le règlement Test de conformité X à terminaison
 Stock des travaux X X
encours
- la procédure d’acceptation de la

Tests de permanence
- Entretiens,
Prestations
ponctuelles

commande ; - tests de
- La procédure de facturation ; conformité, Voir les diligences de contrôle des comptes du
- La comptabilisation
X X X X X cycle ventes/clients (Annexe 9)
X X X X X X
- Le règlement

- L’enregistrement et la - Examiner la X X
La gestion des

Test de conformité X X X X
notes de frais

validation de la note de frais ; cohérence entre les

- La comptabilisation ; Entretiens X frais de mission et
- Le remboursement Test de conformité chiffre d’affaires
(analyse - Test de réalité et X X X X
X
d’évaluation
Paie / Personnel

approfondie)

- gestion et suivi des effectifs Entretien,

questionnaire
X X
GRH

Voir les diligences de contrôle des comptes du

cycle Paie/personnel (Annexe 11)
X X X X X X
- établissement et Test de permanence X X
enregistrement de la paie

43
 E E E E E E
Compréhension du contrôle Validation de la Tests de C D P Procédures C D P
X O
X O
V
R Contrôles de détail X
O
X
O
V
R
interne compréhension contrôle H I A analytiques H I A

Observation s’assurer que ces frais

-
Frais R&D

- Suivi par projet ; X X X

physique correspondent bien
aux frais de la - X X
- L’enregistrement comptable Entretien - X X recherche appliquée
Immobilisations

des R&D
- Détermination et réalisation -
des investissements ; - X
Immob
Autres

ilisatio

- suivi et protection des

immobilisations ; - - X X Voir annexe 7 X X X X X X

- enregistrement des
immobilisations. - - X X X

- Expression du besoin - Rapprochement des

X
Matériel informatique / Logiciels /

charges de la
- Déclenchement de la comptabilité générale X
X
Achats/fournisseurs

commande avec la comptabilité

frais de maintenance

analytique
Test de Test de
- Réception des biens ou
conformité permanence X X X
services
- Confirmation
- Enregistrement des achats et directe X
des dettes fournisseurs X X X - Test d’exhaustivité; X X X
- Test de réalité et X X X X
d’évaluation (2) ;
- Mise en payement des
factures Entretien - X

Figure 3: Programme de travail proposé pour l’audit les SSII

(1) Il s’agit des assertions couvertes par chaque procédure ou test ;
EXH : Exhaustivité DO : Droits et Obligations
(2) Dans le cas d’un projet, les charges sont à traiter simultanément avec le chiffre d’affaires (traitement par projet) ; CO : Cut-off EVA : Evaluation
EXI : Existence PR : Présentation

44
 La démarche d’audit proposée
La démarche d’audit que nous proposons est basée sur une approche par les risques ; en effet, les
contrôles ne seront approfondis que pour les domaines risqués :
- Pour les cycles Ventes/clients, paie/personnel et Achats/fournisseurs nous suggérons
de s’appuyer plus sur l’évaluation du contrôle interne. Dans le cas où ce dernier n’est
pas satisfaisant, nous allons nous baser sur le contrôle des comptes, sachant qu’il ne va
pas donner le même niveau d’assurance) ;
- Pour le reste des cycles nous effectuons plus de contrôles des comptes, avec une
connaissance basique des procédures de contrôle interne (pour détecter les éventuels
dysfonctionnements).

Par conséquent, les diligences à mettre en place, par cycle, se résument comme suit :

 Cycle ventes/clients :

 Appréciation du contrôle interne

- Evaluer la procédure d’enregistrement des CRA : pour les services facturés en régie (Section 1
du chapitre 3) ;
- Evaluer la procédure de vente des autres services et produits (services facturés au forfait et qui
ne s’étalent pas sur plus d’un exercice comptable). Pour ce faire il faut suivre la démarche
standard d’évaluation du contrôle du cycle ventes/clients (Annexe 8) ;
 Contrôle des comptes :
- Se référer aux règles applicables aux contrats à long termes, pour valider le chiffre d’affaires issu
des projets qui s’étalent sur plus d’un exercice et dont la facturation est forfaitaire. Pour ce faire,
il faut effectuer le un test conformément à la démarche expliqué dans la section 2 du chapitre 3.
- Pour les services facturés en régie, et selon le résultat de l’évaluation du contrôle interne, il faut
procéder aux tests de substances les plus pertinents pour couvrir les risques qui restent. Une liste
des tests, pouvant être effectués, est présentée dans l’annexe 9.

 Cycle Paie/personnel :

 Appréciation du contrôle interne

- Evaluer la procédure de validation et de remboursement des notes de frais (voir chapitre 2) ;
- Mener les autres procédures classiques d’évaluation du contrôle interne du cycle paie personnel
(voir annexe 10), notamment en ce qui concerne :
 La gestion et le suivi des effectifs ;
 L’établissement et enregistrement de la paie.
Il faut noter qu’à ce niveau l’auditeur doit donner une attention particulière à ces procédures
d’évaluation du contrôle interne. Car les charges de personnel sont le principal coût pour les
SSII.
 Contrôle des comptes
- Effectuer un test de détail sur les notes de frais (Voir 2.1 du chapitre 3) ;
- Les autres composantes du cycle doivent être validées selon la démarche standard (Annexe 11) ;

45
  Cycle Achats / Fournisseurs

 Appréciation du contrôle interne :

Une minutieuse évaluation de contrôle interne doit être faite pour ce cycle, car il contient des
opérations très récurrentes qui ne peuvent être couvertes seulement par le contrôle des comptes (voir
annexe 4). Une attention particulière doit être accordée à la procédure d’achat du matériel
informatique, des logiciels et des frais de maintenance informatique, qui sont des opérations plus
fréquentes dans les SSII.
 Contrôle des comptes :
Selon le résultat de l’évaluation du contrôle interne, il faut déterminer l’ampleur des travaux lors
de la phase de contrôle des comptes (Voir les principaux tests à effectuer en Annexe 4). A ce niveau
il faut noter qu’une partie des charges est déjà validée lors du test sur les contrats à long terme (la
section 2 du chapitre 3) ; il faut alors en prendre compte pour optimiser le temps de travail.
 Cycle Stocks

Il s’agit principalement du stock des travaux en cours qui est validé lors du test effectué sur les
contrats à long terme. Toutefois, les stocks physiques sont généralement très limité voir nuls dans les
SSII, alors ils ne font pas l’objet d’une procédure de contrôle, ou le cas échéant, ils font l’objet d’un
contrôle léger.

 Cycle Immobilisations
Les immobilisations corporelles, doivent être traitées comme décrit dans les annexes 6 et 7, la
seule particularité c’est qu’il faut porter plus d’attention au matériel informatique, qui est un compte
important dans les SSII. Pour les immobilisations incorporelles, l’attention doit être portée aux frais
de recherche et développement (voir le 2.2 du chapitre 3) et aux enregistrements relatifs à l’achat des
logiciels.

 Les autres cycles

Capitaux propres, opérations financières, immobilisations financière et opérations de groupes,

impôts et taxes, autres actifs et passifs, autres charges et produits (dont opérations exceptionnelles)
et les engagements hors bilan, sont les autres aspect à traiter. En effet ces cycles ne présentent pas de
particularités pour les SSII, par conséquent ils ne seront pas traités dans ce travail (le lecteur peut se
référer aux différents travaux de recherche qui ont traité ces aspects).

Dans les deux chapitres qui suivent, nous allons exposer les procédures de contrôle qui
caractérisent une SSII, et auxquels nous avons fait référence ci-dessus. Dans un premier temps, nous
abordons les aspects relatifs au contrôle interne, par la suite, nous traitons les questions afférentes au
contrôle des comptes.

46
Chapitre 2 : Appréciation du dispositif de contrôle interne
Comme nous l’avons signalé auparavant, les sections présentant un risque significatif dans les SSII
sont : le cycle ventes/clients et le cycle paie/personnel. Et tant la stratégie d’audit que nous adoptons
s’appuie plus sur l’appréciation du contrôle interne pour les sections risquées, dans ce chapitre nous
allons nous focaliser sur les processus relatifs aux dites sections. Néanmoins, nous allons exposer
brièvement d’autres éléments du contrôle interne, auxquels une attention particulière doit être faite.

Pour ce faire, dans un premier temps nous procéderons à l’identification et la compréhension des
processus critiques. Une fois ces deux étapes sont effectuées, nous pouvons élaborer une matrice des
risques et des contrôles qui nous permettra d’apprécier le niveau de contrôle pour les processus
étudiés.

Identification des processus critiques

Ventes/clients
Quant au cycle ventes/clients, le point le plus important auquel il faut faire attention, c’est le
système de validation et d’enregistrement des CRA. Tant que la principale richesse des SSII est leur
personnel, ce système doit être maîtrisé. Surtout quand la facturation est sur la base des heures
travaillées (mode de régie).
Le risque à ce niveau est que les heures communiquées par les collaborateurs ne soient pas
exhaustives, et par conséquent le chiffre d’affaires constaté et facturé par la suite ne le sera pas. Dans
le cas où la procédure n’est pas suffisamment verrouillée, il se peut même qu’il ait une surestimation
des heures facturées, et alors le chiffre d’affaires constaté sera également surestimé.

Quand la SSII réalise des projets qui s’étalent sur plus d’un exercice, elle sera amenée à appliquer
les règles relatives aux contrats à long terme. Dans le cas où elle opte pour la méthode de
l’avancement, et à moins qu’elle utilise un taux d’avancement technique, elle aura besoin d’une
estimation des coûts à engager à l’achèvement du contrat et d’un suivi des coûts par projet. L’auditeur
doit alors s’assurer que le contrôle interne de la société permet de réaliser ce suivi.

Paie/personnel
Etant la principale ressource pour les SSII, le personnel effectue des opérations récurrentes qui
doivent faire l’objet d’une attention particulière de l’auditeur. Ainsi, ce dernier devra mener les
diligences classiques relatives à l’appréciation du contrôle interne du cycle Paie/personnel (voir
annexe 10) avec plus de méfiance.
Toutefois, dans le cas des SSII, le cycle paye/personnel est caractérisé par des comptes
supplémentaires qui doivent faire l’objet d’une procédure détaillée d’appréciation du contrôle interne.
Il s’agit des comptes relatifs aux frais de mission et de déplacements.
Les comptes de frais de mission et de déplacement sont constitués généralement d’un grand
nombre d’opérations de petits montants, ce qui rend le recours à des tests de substance pour valider
ce compte plus délicat.

47
 Les principaux risques relatifs à ce processus critique sont :
- La surestimation des frais saisis ; augmentation du temps passé, ou factures
surévaluée ...
- Le double remboursement ;
- Le remboursement des notes de frais fictives ;
- Le remboursement de frais ne se rattachant pas à un déplacement professionnel.

Autres processus critiques

 Immobilisations corporelles :
A ce niveau c’est le matériel informatique qui présente plus de risque, car dans une SSII les
acquisitions et les cessions du matériel informatique sont plus fréquentes que dans les autres types de
sociétés.
 Immobilisations incorporelles :
Si la SSII développe des logiciels en interne dans un but de commercialisation, les frais engagés
peuvent être considérés comme des frais de recherche et développement, et par conséquent ils peuvent
être immobilisés. Pour ce poste, l’auditeur doit alors mener des diligences qui lui permettent de
s’assurer que le contrôle interne permet respecter les conditions comptables et fiscales de
l’immobilisation des frais de recherche et de développement.
Dans le cas où la SSII envisage enregistrer un logiciel développé en interne dans le compte
« Brevet, marques, droits et valeurs similaires », l’auditeur doit également s’assurer que le contrôle
interne permet le suivi des logiciels qui ont obtenu les droits d’auteur.
 Achat/fournisseurs :
Lors du traitement du cycle achat/fournisseurs d’une SSII, l’auditeur doit obligatoirement
examiner la procédure d’achat du matériel informatique, des logiciels informatiques et des frais de
maintenance. Ces opérations sont plus fréquentes dans ce type d’entités.

Compréhension et documentation des processus identifiés

Etant identifiés, les processus critiques de la SSII auditée doivent faire l’objet d’une
compréhension minutieuse, qui permettra par la suite une l’évaluation des risques clés. L’objet de
cette section est de présenter les grandes questions que l’auditeur doit se poser pour procéder à une
bonne compréhension de ces processus.

Ventes/ clients
Pour procéder à la compréhension de chaque processus clé, l’auditeur devra garder en tête les
bonnes pratiques du contrôle interne, qui permettent de couvrir les risques majeurs inhérents au
processus en question.

48
 Pour couvrir les risques relatifs à la procédure d’enregistrements des CRA, la SSII doit mettre en
place des procédures adaptées, que l’auditeur doit appréhender au cours de la mission. Pour ce faire,
nous proposons à l’auditeur d’utiliser le questionnaire qui est aussi un outil de documentation des
diligences effectuées lors de cette phase.

Ci-dessous nous proposons un modèle de questionnaire adapté pour la compréhension de la

procédure d’enregistrement et de validation des CRA :
1) Procédure normale d’enregistrement des CRA
1.1) Est-ce-qu’un planning d’affectation des collaborateurs par projet est établi ?
□ Oui □ Non
1.2) Les CRA sont-ils formalisés ?
□ Oui □ Non (passez à la question 4) ;
1.3) Sur quel support les CRA sont-ils formalisés ?
□ Sur Excel ;
□ Sur un support papier ;
□ Sur un système dédié pour cet effet ;
□ Autres :……………………………………………………………………………………..
1.4) Les CRA sont-ils validés avant enregistrement définitif ?
□ Oui □ Non
1.5) Cette validation est faite par qui ?
…………………………………………………………………………………………………
2) Procédure de détection et de rectification des saisies erronées
2.1) Si oui dans la question 1.1, un rapprochement entre le planning préétabli et les CRA renseignés est
effectué ?
□ Oui □ Non
2.2) Quels autres mesures sont mises en place pour prévenir les erreurs de saisie ?
…………………………………………………………………………………………………….
2.3) Si la gestion des CRA est faite sur système, quels sont les personnes ayant accès pour la modification
des CRA saisis ?
………………………………………………………………………………………………………
2.4) La modification est-elle soumise à la validation par une personne habilitée ? Si oui qui est cette
personne ?
………………………………………………………………………………………………………
3) Détermination des heures facturables
3.1) Est-ce-que toutes les heures enregistrées sont facturables ?
□ Oui □ Non
3.2) Si non, quels contrôles sont mis en place pour s’assurer du bon calcul des heures facturables ?
…………………………………………………………………………………………………………………………………………………..

En ce qui concerne les prix appliqués pour la facturation, l’auditeur devra s’assurer qu’un
rapprochement entre les prix convenus dans les contrats (ou les bons de commandes) et les prix
appliqués pour la facturation, est effectué. Ce contrôle permet d’atténuer le risque d’erreur lors de la
facturation.
Après avoir procédé à la compréhension des processus critiques du cycle ventes/clients, l’auditeur
peut prévoir un test de conformité pour s’assurer que sa compréhension est bonne.
Paie / personnel
L’auditeur doit mener à ce niveau des travaux de compréhension du système d’information qui
gère cette partie, et s’assurer que les contrôles clés sont mis en place. Le résultat de cette évaluation
permettra par la suite de déterminer l’approche à adopter lors de l’évaluation du contrôle interne.

49
 En fonction du mode de remboursement des frais de mission et de déplacement, il faut vérifier s’il
existe les contrôles adéquats. Le questionnaire suivant a pour objectif de documenter ces
vérifications :

1) Contrôles généraux
1.1) La procédure prévoit-elle l’établissement d’un ordre de mission ?
1.2) Sur quel support les notes de frais sont-elles formalisées ?
□ Sur Excel ; □ Sur un support papier ;
□ Sur un système dédié pour cet effet ; □ Autres :……………………………………..

1.3) Les notes de frais sont validées par le supérieur hiérarchique ?

□ Oui □ Non
1.4) Est-ce-qu’un contrôle de la validité des pièces et leur correspondance aux projets réalisés est
effectué ?
□ Oui □ Non
1.5) Quels sont les modes de remboursements des frais de mission utilisés par la société pour catégorie
de frais :
Mode de remboursement Catégorie de frais
Remboursement forfaitaire
Remboursement avec plafond
Remboursement sans plafond

2) Remboursement forfaitaire
2.1) Le système d’information accepte-il des montants supérieurs au forfait définit ?
□ Oui □ Non
2.2) Si la procédure est manuelle, est ce que ce contrôle est effectué par une personne habilitée ?
□ Oui □ Non
3) Remboursement avec plafond
3.1) le système d’information accepte-il des montants supérieurs au plafond définit ?
□ Oui □ Non
3.2) Si la procédure est manuelle, qui fait ce contrôle ?
………………………………………………………………………………….
4) Remboursement sans plafond

4.1) Le contrôle de cohérence des frais saisis avec les caractéristiques du projet est-il réalisé ?
□ Oui □ Non

Achats/fournisseurs
Comme nous l’avons signalé dans la sous-section précédente, vu le caractère récurent des achats
de matériel informatique, des achats des logiciels et des frais de maintenance informatique dans les
SSII. Ces opérations doivent être testées lors de l’appréciation du contrôle interne du cycle
achats/fournisseur.
Les contrôles clés desquels l’auditeur doit s’assurer sont au niveau de :
- L’expression des besoins ;
- Le déclenchement de la commande ;
- La réception des biens ou services ;
- L’enregistrement des achats et des dettes fournisseurs ;
- La mise en paiement des factures.
Pour plus de détail sur les tests à réaliser, consultez l’annexe 4.
50
 Matrice des risques et des contrôles et évaluation du dispositif de
contrôle interne

Elaboration de la matrice des risques et des contrôles

Une fois la compréhension des processus critiques est faite, l’auditeur aurait déjà détecté les
principaux risques y relatifs. Et tant que nous nous sommes concentrés plus sur le processus
d’enregistrements des CRA et le processus de validation et de remboursement des notes de frais, nous
proposons un exemple de matrice de risques et de contrôles pour ces deux processus.

Nous utilisons les chiffres de 1 à 5 pour documenter le niveau de risque de chaque processus. 1
étant le niveau de risque ou de contrôle le plus faible, alors que 5 est le niveau le plus élevé.

51
 Risque Importance Maîtrise Source Contrôle Formalisé Effectué par Fréquence Commentaire

Le collaborateur Rapprochement entre le

CRA non communiqué 5 5 ne communique planning et les CRA Oui Manager du projet Mensuelle -
pas ses CRA communiqués

Cette opération est gérée

par le système
Erreur d’affectation d’un Au fur et à mesure de
3 4 Erreur de saisie d’information sous le Oui Responsables de projets -
CRA l’avancement du projet
contrôle des responsables
de projets

Prise en compte
Avant l’établissement de la
Surestimation de la erronée des Le contrôleur de
5 5 heures non
facture, une validation du Oui
gestion
Mensuelle -
facturation client est nécessaire
facturables

S’assurer que la note de

Remboursement d’une L’administratif des
4 3 - frais est visée par le Oui
ressources humaine
Pour chaque opération -
note de frais non validée responsable hiérarchique

Il n y a pas un contrôle
Communication qui permet de
de factures rapprocher le montant
Note de frais surestimée 5 2 surévaluées
- - - -
de la facture avec les
paramètres du
déplacement

Communication
Note de frais ne de factures dont
La signature de l’ordre de Le supérieur
correspond pas à un 3 4 l’objet n’est pas Oui Pour chaque opération -
mission hiérarchique
déplacement professionnel un déplacement
professionnel

Figure 4: Extrait de la matrice des risques et des contrôles d’ISV Maroc

52
 Evaluation du dispositif de contrôle interne :
A partir de la matrice des risques et des contrôles précédemment établie, nous déterminons les
risques qui sont couverts par des contrôles pertinents. Puis nous testons l’application effective de ces
contrôles par un test de permanence. L’annexe 3 présente un exemple de test de permanence sur la
procédure de validation des frais de mission.

Dans le cas où ce test ne donne pas des résultats satisfaisants (le cas de l’exemple présenté en
annexe 3), ou s’il existe des risques importants pour lesquels aucun contrôle n’est prévu, l’auditeur
procède dans ce cas à l’ajustement de son programme de travail, en prévoyant des tests de substance
qui couvrent ces risques.

Il existe des cas, ou l’auditeur ne pourra pas se fier au contrôle interne et ne pourra pas couvrir le
risque en question par des contrôles de substance. Dans ce cas il s’agit d’un point à remonter à la
direction, et qui peut même faire l’objet d’une réserve. C’est particulièrement le cas de la procédure
d’enregistrement des CRA et de la procédure de validation et remboursement des notes de frais.
Prenons l’exemple d’ISV Maroc (voir la matrice des risques et des contrôles présentée ci-dessus),
d’après l’analyse des différents risques et contrôles mis en place, nous proposons d’effectuer des tests
de permanence, sur les contrôles dont le niveau est supérieur ou égal à 3. Cependant, pour les autres
risques (dont le contrôle est inférieur à 3), le niveau de contrôle n’est pas suffisant, et l’auditeur ne
pourra pas les couvrir par des contrôles de substance.

53
 Chapitre 3 : Exécution du programme de contrôle des comptes et
conclusion des travaux
Lors de la phase de contrôle des comptes, le niveau des contrôles à réaliser dépend des résultats
de l’appréciation du contrôle interne. Dans ce chapitre nous présentons un ensemble de tests et de
procédure de contrôle pour bien mener cette phase.
Cependant, les outils que nous allons présenter ne sont pas tous et forcément utilisables lors de la
même mission. En effet, nous présentons dans cette section une boîte à outils pour le contrôle des
comptes des SSII, et il appartient à l’auditeur de choisir, en fonction des informations collectées lors
des deux premières phases, quels contrôles sont plus pertinents.
Dans ce chapitre nous présentons principalement les tests de substance qui caractérisent les SSII,
nous allons dans un premier temps présenter les tests relatifs au cycle ventes client, puis nous
aborderons d’autres tests, notamment ceux sur les cycles paie/personnel et immobilisations
incorporelles.

Le contrôle du cycle ventes/clients

Le chiffre d’affaires issu des services facturés sur la base d’un taux horaire
Il s’agit des projets en régie, des formations et des autres services facturés sur la base de taux horaire
 Procédures analytiques :
Supposant que l’évaluation du contrôle interne est satisfaisante pour le processus relatif à
l’enregistrement et à la validation des CRA. L’auditeur peut alors effectuer un rapprochement entre
les CRA enregistrés dans le système, avec les heures utilisées pour le calcul du chiffre d’affaires. Cet
exercice a pour objectif de s’assurer que le chiffre d’affaires enregistré correspond bien aux heures
facturées et enregistrés par le système. Pour cet effet l’auditeur doit :

- Récupérer le détail de calcul du chiffre d’affaires ;

- Récupérer le suivi des CRA ;
- Rapprocher les heures de CRA avec les heures utilisées pour le calcul du chiffre
d’affaires ;
- Déterminer et justifier les éventuels écarts.

La figure 2 présente un exemple pratique de ce rapprochement :

54
 Figure 5 :Test de validation des heures utilisées pour le calcul du chiffre d'affaires de ISV Maroc

Dans cet exemple, nous constatons un écart de 374 heures entre les heures déterminées par les
CRA et les heures utilisées pour le calcul du chiffre d’affaires. Ces écarts s’expliquent comme suit :

- Une surestimation de 215 heures, qui correspond à des heures ajoutées manuellement car
les projets correspondants ne sont pas encore enregistrés sur le système B ;
- Une sous-estimation de 559 heures que le management n’arrive pas à expliquer.
Ce test a alors couvert les assertions d’exhaustivité et de réalité des heures utilisées pour le calcul
du chiffre d’affaires.

 Contrôles de détail :
Lors du contrôle de détail nous devrons s’assurer des autres assertions non testées, notamment :
l’évaluation, la présentation et le cut-off. Quant à l’assertion « droits et obligations » elle sera
couverte par le test relatif aux comptes clients (voir 1.3).

Pour couvrir les dites assertions, l’auditeur procédera à des tests de substance. L’objectif est de
s’assurer à travers un échantillon que les factures ont été bien comptabilisées et en même temps
s’assurer de l’exactitude des prix appliqués.
Pour cet effet l’auditeur doit :

- Récupérer une sélection de factures de vente ;

- Pour chaque facture, s’assurer que le prix appliqué dans la facture correspond au prix
validé avec le client (figurant sur le contrat ou le bon de commande). En cas d’écart, il
faut chercher les explications (exemple l’établissement d’un avenant qui modifie le
prix) ;
- S’assurer du respect du Cut-off ;
- S’assurer de l’affectation au compte adéquat ;

55
 Le chiffre d’affaires issu des projets passé en mode de facturation
forfaitaire
Dans le cas où le chiffre d’affaires à valider est issu de contrats qui s’étalent sur plus d’un exercice.
Les règles de comptabilisation applicables seront ceux relatifs aux contrats à long terme. L’auditeur
devra alors tester le montant du chiffre d’affaires constaté en se référant aux règles présentées dans
le chapitre 2 de la première partie. Ainsi les tests à effectuer sont :
 Si la méthode utilisée est la méthode de l’achèvement :
 Sélectionner les contrats les plus importants ;
 Valider le stock des travaux : en validant les charges de l’exercice et relatives au
contrat en question (voir les tests à effectuer sur les achats en annexe 5) ;
 Si le contrat est dans l’exercice de l’achèvement : S’assurer du montant du
chiffre d’affaires.
 Si la méthode utilisée est la méthode de l’avancement :
Le test à effectuer diffère selon l’option choisie pour appliquer cette méthode :
 La méthode classique de l’avancement
 Sélectionner les contrats les plus importants :
 Valider le chiffre d’affaires à terminaison : avec le contrat
 Valider les coûts : à partir compte de résultat analytique
 Valider les coûts à terminaison : à partir du budget
 Valider le taux d’avancement utilisé : en le comparant avec le ratio37 :

Les charges du personnel affecté au projet lors de l′exercice

𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝑑𝑒𝑠 𝑐ℎ𝑎𝑟𝑔𝑒𝑠 𝑑𝑒 𝑝𝑒𝑟𝑠𝑜𝑛𝑛𝑒𝑙 𝑏𝑢𝑑𝑔𝑒𝑡𝑖𝑠é𝑠 𝑝𝑜𝑢𝑟 𝑙𝑒 𝑝𝑟𝑜𝑗𝑒𝑡
 Expliquer les éventuels écarts
 S’assurer du bon calcul de la situation méritée (CA*taux d’avancement).
 Expliquer les écarts éventuels

 La méthode du produit net partiel

 Sélectionner les contrats les plus importants :
 Valider le bénéfice à terminaison :
 Valider le chiffre d’affaires à terminaison
 Valider les coûts à terminaison
 Valider le taux d’avancement utilisé : s’assurer qu’il reflète bien la quote-part du
bénéfice à constater dans l’exercice (à comparer avec avancement des charges de
personnel présenté ci-dessus) ;
 Expliquer les écarts éventuels ;
 S’assurer du bon calcul du produit net partiel (CA*taux d’avancement).
 Expliquer les écarts éventuels.

37
Pour appliquer ce ratio nous aurons besoin des CRA, pour déterminer le nombre d’heures affecté au projet lors de
l’exercice.
56
 Dans le cas où la SSII prévoit une perte à terminaison, l’auditeur s’assurer du montant de la
provision pour risques et charges et du taux d’avancement utilisé pour son calcul.
Cas particulier

Dans le cas d’un projet passé dans le cadre d’un marché public :
 S’il s’agit d’un projet inférieur à 4 mois, les contrôles cités ci-dessus restent valables ;
 Cependant si le projet est supérieur à 4 mois (le prix appliqué est révisable) ou si le prix
appliqué est un prix provisoire, l’auditeur devra remettre en question l’utilisation de la
méthode de l’avancement sauf s’il y a une justification que le chiffre d’affaires à la fin
du contrat est estimé d’une façon fiable (voir la première section du chapitre 3 de la
partie I).

Autres contrôles à effectuer sur le cycle/ventes clients :

 Tests sur les services facturés au forfait et ne dépassant pas un exercice :
En ce qui concerne les autres types de services non traités ci-dessus (il s’agit principalement des
services facturés au forfait et qui ne s’étalent pas sur plus d’un exercice), nous revoyons le lecteur
vers l’annexe 9 pour découvrir les tests à effectuer.
En effet, ce type de services a les mêmes caractéristiques que les services classiques, alors il va
être traité selon la démarche standard d’audit du chiffre d’affaires.

 Le test à effectuer sur les comptes clients :

La nature de l’activité des SSII les exposent à un risque important de non recouvrement,
notamment à l’issu des éventuels litiges sur la non-conformité du service rendu aux spécifications du
client.
L’auditeur doit alors examiner le récapitulatif des créances douteuses établi par l’entité et le
calcul des provisions correspondantes. Il s’assure de l’exhaustivité du recensement des
créances douteuses à partir de l’étude d’une balance clients présentant les soldes en fonction de leur
ancienneté (balance âgée) et à partir des impayés survenus en fin d’exercice ou sur l’exercice suivant.
L’auditeur doit également s’informer auprès du service commercial des litiges clients en cours, et
de leur incidence financière éventuelle.
 Test sur les provisions pour garanties accordés aux clients
Pour s’assurer de la bonne évaluation du chiffre d’affaire réalisé, l’auditeur vérifie, le cas échéant,
le calcul de la provision pour garantie. Pour ce faire il :
 Valide la méthode de calcul de la garantie ;
 S’assurer que c’est la méthode effectivement appliquée ;
 S’assurer qu’au niveau du tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal que
cette provision a été réintégrée dans le calcul de l’IS.

Nous rappelons que pour les autres comptes non traités dans cette section, l’auditeur devra
procéder aux diligences standards relatives à ce cycle pour couvrir toutes les assertions (voir l’annexe
9).

57
 Contrôle des autres cycles

Contrôle du cycle paie /personnel :

A ce niveau, il faut réaliser un test de détail sur les notes de frais qui a pour objectif de vérifier
l’évaluation, le respect du Cut-off, la comptabilisation et la réalité des montants enregistrés. Pour ce
faire il faut :

- Récupérer le grand livre du compte 61431 « voyages et déplacements » et 61435

« missions » ;
- Récupérer les dossiers de remboursements des frais missions ;
- Faire une sélection des opérations les plus importantes (l’étendu de la sélection dépend
du niveau de risque restant à couvrir) ;
- Vérifier pour chaque opération sélectionnée les assertions suivantes (nous supposons
le cas d’une entreprise qui a bonne procédure de remboursement) :

 L’existence du visa du supérieur hiérarchique sur la note de frais ;

 L’existence du visa du responsable d’études des dossiers de remboursement ;
 Le respect du cut-off ;
 Le montant enregistré correspond au montant figurant sur la note de frais ;

En sus de ce test, l’auditeur sera mené à réaliser les contrôles classiques relatifs au traitement et à
l’enregistrement de la paie, nous citons à titre d’exemple (une liste plus large des tests à effectuer est
présentée dans l’annexe 11) :

- Comparaison des salaires d’un mois à l’autre afin de déceler et/ou d’expliquer les
fluctuations anormales (procédure analytique) ;
- Le recalcul de quelques bulletins de paie (échantillonnage) ;
- Vérifier les salaires de base avec les grilles salariales ou le barème
officiel (échantillonnage) ;
- S’assurer que le montant enregistré des avances au personnel, fait l’objet d’une liste
détaillée des créanciers (procédure analytique).
- Recalcul de la provision pour congés payés ;

Contrôle à effectuer sur les immobilisations incorporelles :

L’objectif de cette sous-section est de tester les frais de recherche et de développement, en
s’assurant qu’ils correspondent bien aux frais de la recherche appliquée. Pour ce faire, il faut :
- récupérer le suivi des coûts de R&D par projet ;
- Déterminer la part des coûts relative à l’analyse fonctionnelle ;
- Soustraire ces coût du coût total de chaque projet ;

58
 - Comparer le montant calculé avec le solde du compte 2210 ;
- Expliquer les éventuels écarts.
Ce test n’est effectué qu’après avoir vérifié le respect des conditions d’immobilisation des frais de
R&D citées par le CGNC.

Conclusion des travaux et finalisation de la mission

Un fois les travaux sont terminés, l’auditeur devra synthétiser l’ensemble de ses conclusions et
s’assurer que le plan de mission a été bien appliqué. L’auditeur devra également : contrôler les états
financiers, revoir les événements post-clôture et établir une note de synthèse.

Le contrôle des états financiers est une étape très importante, dans la mesure où elle permet de
s’assurer que les informations présentées dans ces états (Bilan, CPC et ETIC), correspondent à celles
auditées, et que les explications fournies, reflètent bien ce que l’auditeur a pu constater tout au long
sa la mission.

Nous présentons ci-dessous un ensemble de vérifications auxquels l’auditeur doit porter attention
lors de sa revue des états financiers d’une SSII :

- Pour l’état A1 qui présente les méthodes d’évaluation appliquées par l’entreprise,
l’auditeur doit porter attention à :

 La méthode de constatation du chiffre d’affaires relatif aux projets qui s’étalent

sur plus d’un exercice : la méthode de l’achèvement, la méthode classique de
l’avancement ou la méthode du produit net partiel ;

 La méthode d’évaluation des provisions pour garanties accordées aux clients ;

 Taux et méthode d’amortissement du matériel informatique
 S’assurer de la méthode de traitement des frais de recherche et de
développement (immobilisés ou enregistrés en charges) ;
- Pour les états B2 et B2 BIS relatives aux immobilisations autres que financières et leur
amortissements, il faut s’assurer des montants relatifs aux :

 Immobilisations en recherche et développement ;

 Matériel informatique ;
- Au niveau du tableau B5 relatif aux provisions : il faut s’assurer des montants relatifs
à la provision pour garanties accordée aux clients ;
- S’assurer de la réintégration de la provision pour garantie accordées aux clients, au
niveau du tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal.

La dernière phase dans les travaux de finalisation est l’établissement de la note de synthèse, qui
est un document indispensable pour toute mission d’audit légal. En effet, elle récapitule l’ensemble
des informations utiles pour la compréhension des comptes de l’entité auditée, ainsi que la démarche
d’audit adoptée, et les principales conclusions de la mission.

59
 Conclusion de la deuxième partie
Partant de la prise connaissance et la planification de la mission, passant par l’évaluation du
contrôle interne, puis en arrivant au contrôle des comptes. Nous avons essayé, à travers cette partie,
de présenter les principaux aspects de la démarche d’audit des SSII.

Comme toute démarche d’audit, cette démarche s’appuie principalement sur la phase de prise de
connaissance où il faut maîtriser les aspects opérationnels, juridiques et comptables de la société, puis
constituer une idée claire sur son contrôle interne. Une fois cette étape est terminée, l’auditeur établit
un programme de travail qui lui permet de répondre aux principaux risques identifiés.

Quant à la phase de l’appréciation du dispositif de contrôle interne, la particularité des SSII réside
dans :
- Le cycle paie/personnel : notamment la procédure de gestion et de remboursement des
frais de mission, auquel l’auditeur doit accorder une attention particulière ;
- Le cycle ventes/clients où il faut s’assurer de l’efficacité de la procédure
d’enregistrement et de suivi des comptes rendus d’activité ;
Pour la phase de contrôle des comptes, le cycle ventes/clients serait le principal cycle à contrôler,
étant donnée la multiplicité des méthodes d’évaluation du chiffre d’affaires et les modes
d’engagements avec les clients.

Une fois confrontées avec la méthodologie standard d’audit, les particularités que nous avons
déterminées, vont donner naissance à une méthodologie d’audit propre aux sociétés de service et
d’ingénierie en informatique.

60
Conclusion
L'auditeur, appelé à accompagner les sociétés de services et d’ingénierie en informatique, aussi
bien dans le cadre d’une mission d'audit légal ou contractuel que dans le cadre d'une mission d'examen
limité, se doit de maîtriser toutes les particularités et la réglementation de cette activité.

Par ailleurs, le personnel étant leur principale ressource, les SSII sont caractérisés par un cycle
paie/personnel risqué, et qui est étroitement lié au cycle ventes/clients. L’auditeur doit alors se
focaliser plus sur ces deux cycles en mettant en place les diligences d’audit nécessaires.

Les SSII sont caractérisés également par un grand niveau d’incertitude relative aux différents
paramètres des projets en cours (coûts, délais, aboutissement des projets R&D …), l’auditeur devra
donc s’informer auprès du management sur les procédures mise en place pour quantifier ces risques.
Une fois cette étape est réalisée, l’auditeur en prend compte lors de la préparation du programme de
travail.

Tout en exécutant le programme élaboré, l’auditeur doit obligatoirement procéder à des diligences
dont notamment :
- Une revue analytique permettant de faire le lien entre les différentes informations
recueillies lors de la phase de prise de connaissance ;
- Une appréciation approfondie du contrôle interne des sections risquées : ventes/clients,
paie/personnel et achats/fournisseurs ;
- Des contrôles des comptes allégés pour les cycles où le contrôle interne est satisfaisant,
pour les autres cycles, l’étendu de ces contrôles doit prendre en considération le niveau
de risque résiduel.
Ne prétendant pas répondre à toutes les questions susceptibles de se présenter dans la pratique, le
présent mémoire se propose, d'une part, pour améliorer la connaissance de la branche des activités
informatiques et aider à trouver une réponse aux principales interrogations y afférente. D'autre part,
ce travail peut servir de guide, permettant de déceler rapidement les zones de risques spécifiques à
l'entreprise auditée, afin d'appréhender les situations rencontrées et y apporter les réponses les plus
appropriées.

61
Annexes :

Annexe 1: Schémas de comptabilisation des contrats à long terme ............................................. 63

Annexe 2: Procédures de revue analytique ................................................................................... 65
Annexe 3: Test de permanence sur les frais de mission d’ISV Maroc ......................................... 68
Annexe 4: Procédures d’évaluation du contrôle interne du cycle achats/fournisseurs ................. 69
Annexe 5: Procédures de contrôle des comptes du cycle achats/fournisseurs ............................. 74
Annexe 6: Procédures d’évaluation du contrôle interne des immobilisations corporelles et……
incorporelles .............................................................................................................. 76
Annexe 7: Procédures de contrôle des comptes des Immobilisations corporelles et incorporelles
................................................................................................................................... 78
Annexe 8: Procédures d’évaluation du contrôle interne du cycle Ventes /clients ........................ 80
Annexe 9: Procédures de contrôle des comptes du cycle ventes/clients ...................................... 83
Annexe 10: Procédures d’évaluation du contrôle interne du cycle paie/personnel ...................... 85
Annexe 11: Procédures de contrôle des comptes du cycle Paie/personnel .................................. 88

62
Annexe 1: Schémas de comptabilisation des contrats à long terme

 La méthode de l’achèvement :
 Ecritures à passer courant le contrat à long terme

 Ecritures à passer à l’achèvement du contrat

 La méthode classique de l’avancement :

Les traitements comptables à effectuer selon cette première option sont :
- les coûts engagés dans le contrat à long terme sont comptabilisés dans les charges de

l’exercice concerné ;
- Les situations méritées sont comptabilisées en produits ;
- La différence constitue le bénéfice partiel comptabilisé.

 La méthode des produits nets partiels :

63
Les traitements comptables à effectuer selon cette deuxième option :
- Les coûts engagés dans le contrat sont comptabilisés dans les charges de l’exercice
concerné ;
- A la clôture de chaque exercice, les travaux en cours (produits) sont constatés en contrepartie
des variations des stocks pour le montant des charges engagées dans l’exercice ;
- Le bénéfice net partiel est calculé suivant l’avancement des travaux réalisés et comptabilisé
en produits comptable à la fin du contrat ;
- Comptabilisation de la facture des travaux des contrats ;
- Annulation du stock initial ;
- Annulation des produits nets partiels antérieurement comptabilisés.

 Ecritures à passer courant le contrat à long terme

 Ecritures à passer à l’achèvement du contrat

64
 Annexe 2: Procédures de revue analytique

Revue analytique détaillée du compte de résultat

Objectifs

Une revue analytique préliminaire et finale (respectivement lors de l’intérim et lors du final) doivent être réalisée.
Elles ont pour objectif de :

- Comprendre l'activité du client, situer son niveau par rapport au secteur, mais aussi dans le temps.
- Utiliser les statistiques sectorielles si disponibles pour en tirer des ratios types et KPI (voir BUD 1 et 2).
- S'assurer que la présentation du compte de résultat est correcte, compte tenu de nos autres travaux, des
normes comptables en vigueur et de notre connaissance générale de l'entreprise.
- S’assurer que tous les produits et toutes les charges existent et sont correctement comptabilisés.
- S’assurer que les principes de comptabilisation des produits et des charges sont correctement appliqués et en
adéquation avec les normes comptables en vigueur.
- S’assurer que les chevauchements de fin de période (cut-off) sont correctement appréhendés.

Principales procédures analytiques à mettre en place

- Dans la mesure du possible, obtenir du client des états financiers comparatifs (N - 1, budget, forecast...)
dont la présentation facilite la revue analytique.
- Eviter la resaisie des données et focaliser la revue analytique sur les "key performance indicators" de
l'entreprise.
- Obtenir les analyses faites en interne, par le contrôle de gestion, le contrôle budgétaire, les responsables
d’activité, la direction financière…
- Si notre analyse s’appuie sur la comptabilité analytique, s’assurer que cette dernière est rapprochée
(automatiquement ou régulièrement) avec la comptabilité générale.
- Juger l'évolution du chiffre d'affaires (se servir éventuellement des statistiques internes des ventes et des
contrôles déjà effectués par l'administration des ventes) en volume et en valeur.
- Apprécier plus particulièrement le niveau des démarques, ristournes, promotions et garanties après-vente.
- Juger l'évolution (soit mensuelle, trimestrielle, semestrielle ou annuelle) de la marge brute.
- Obtenir une répartition par produit, activité ou département qui permette de porter un jugement valable.
- Obtenir des explications sur les principales évolutions, et juger leur pertinence. Comparer avec les
entreprises du même secteur d’activité.
- Maîtrise des coûts :
 s'assurer de la pertinence des méthodes de calcul des coûts de revient et des prix de vente (coût horaire,
coefficient de frais généraux, charges directes) ;
 s'assurer de la pertinence des moyens mis en oeuvre pour la maîtrise du rendement.
- Juger l'évolution des charges relatives au personnel.
- Obtenir un détail de charges externes et suivre plus particulièrement l'évolution des coûts de sous-traitance,
des honoraires, des dépenses de marketing et publicité.
- Obtenir l’analyse des charges de location (crédit-bail, leasing…) ainsi que les engagements attachés aux
contrats correspondants. S’assurer que l’état des engagements hors bilan est mis à jour régulièrement et
correctement évalué.
- Apprécier le résultat financier eu égard au niveau d'endettement de la société, au niveau moyen de
trésorerie, à la politique de financement intra-groupe. Valider les dotations et reprises de provisions
financières. Juger de la cohérence des différences de change.

65
 - Obtenir une explication du résultat exceptionnel. Exploiter les résultats des contrôles sur les flux concernés
(cessions d’immobilisations, provisions réglementées, dotations aux amortissements ou provisions
exceptionnelles…). Scanner les détails de comptes pour les montants significatifs et obtenir les justificatifs
adéquats. Vérifier le caractère exceptionnel de ces transactions.
- S’assurer du bien-fondé des écritures de transfert de charges et de leurs conséquences sur les résultats
d’exploitation, financier et exceptionnel.

Revue analytique du bilan

Objectifs
Porter un jugement sur les postes du bilan afin de détecter toute incohérence significative en terme d'évolution des
postes par rapport à l'activité.

Principales procédures analytiques à mettre en place

 Immobilisations
- Revoir les tableaux des mouvements de l'exercice pour les valeurs brutes, les amortissements et les
provisions.
 Stocks
- Identifier les ratios significatifs (il est préférable d’obtenir ceux déterminés par le client) et examiner leur
évolution.
- Comparer les stocks en valeur, quantités, durée, rotation, taux de marge avec les périodes antérieures, le
budget, l'inventaire permanent.
- Analyser l’évolution de la provision pour dépréciation de stocks par I& O
- Comparer avec la période antérieure le poids relatif des différents éléments du coût de revient (voir aussi
maîtrise des coûts).
 Fournisseurs
- Identifier les ratios significatifs (nous suggérons d’utiliser ceux déterminés par le client car très souvent
pertinents) et examiner leur évolution.
- Comparer les comptes fournisseurs en valeur et durée de crédit avec les périodes antérieures et le budget.
- Examiner la balance échéancée. Rechercher les causes des éventuels dépassements d'échéance.
 Clients
- Identifier les ratios significatifs (nous suggérons d’utiliser ceux déterminés par le client car très souvent
pertinents) et examiner leur évolution.
- Apprécier l'évolution des ratios « clients douteux / clients » et « provisions / clients douteux » et leur
cohérence avec la balance âgée.
- Comparer les comptes clients en valeur et durée de crédit avec les périodes antérieures et le budget.

 Personnel
- Identifier les ratios significatifs (il est préférable d’obtenir ceux déterminés par le client) et examiner leur
évolution.
- Comparer les comptes relatifs aux salaires et aux charges sociales avec la période antérieure et juger du
caractère raisonnable de leur niveau à la clôture.

66
  Impôts et taxes
- Comparer le niveau des comptes de tiers avec les charges de l'exercice et les règles en matière de règlement
vis-à-vis du Trésor.
- Juger le niveau de la TVA récupérable à la clôture et la recouvrabilité des crédits de TVA.

 Trésorerie
- Identifier les ratios significatifs et examiner leur évolution.
- Comparer les comptes de disponibilités et de crédits à court terme avec les périodes antérieures, et les
prévisions de trésorerie en tenant compte de la saisonnalité.
 Divers
- Vérifier que les comptes d’attente sont bien soldés.
- Analyser l’évolution du BFR, FR et trésorerie.

 Engagements hors bilan

- Interroger la direction sur les engagements connus ou prévisibles et s’assurer qu’ils sont correctement
appréhendés.
- Comparer les engagements avec ceux de l’exercice précédent et juger leur évolution en tenant compte des
éventuels changements de méthodes comptables.
- S’assurer que les engagements d’achats ou de ventes sont correctement repris (utiliser les travaux sur le
compte de résultat et sur les flux d’achats et de ventes).
- S’assurer que les engagements reçus, réciproques ou donnés (avals, cautionnements, conventions de ducroire,
garanties de ducroire, nantissements, hypothèques, garanties d’endossement, crédit-bail, effets escomptés non
échus) sont correctement repris. Vérifier, le cas échéant, le calcul des engagements en matière de en matière
de retraite.

67
Annexe 3: Test de permanence sur les frais de mission d’ISV Maroc

68
 Annexe 4: Procédures d’évaluation du contrôle interne du cycle
achats/fournisseurs

69
70
71
72
73
Annexe 5: Procédures de contrôle des comptes du cycle achats/fournisseurs

74
75
 Annexe 6: Procédures d’évaluation du contrôle interne des immobilisations
corporelles et incorporelles

76
77
 Annexe 7: Procédures de contrôle des comptes des Immobilisations corporelles
et incorporelles

78
79
Annexe 8: Procédures d’évaluation du contrôle interne du cycle Ventes /clients

80
81
82
Annexe 9: Procédures de contrôle des comptes du cycle ventes/clients

83
84
 Annexe 10: Procédures d’évaluation du contrôle interne du cycle
paie/personnel

85
86
87
Annexe 11: Procédures de contrôle des comptes du cycle Paie/personnel

88
Bibliographie
 Ouvrages :
 Hervé Laurent et Alii, « La pratique de l’audit et du contrôle interne : l’approche et la
réalisation d’un audit financier à travers 24 études de cas et leurs corrigés détaillés », Edition
Gualino, Lextenso éditions 2015(p. 37 - 54).

 Schick Pierre, « Guide d’audit des achats et des ventes : 81 item pour identifier et maîtriser
les risques de votre organisation », Edition Eyrolles, paris, 2015 (P.63 – 93).

 Boccon-Gibod, Sylvain , « La boîte à outils de l’auditeur financier », Dunod, paris, 2013

 Cappelletti, Laurent et alii, « Toute la fonction contrôle de gestion : savoir, savoir-faire,

savoir-être », Dunod, paris 2014.

 Ronan Le Saout, « Le contrôle de gestion des services : 10 étapes clés pour maîtriser les
spécificités des activités de services », Edition Eyrolles, Paris 2015.

 Articles de recherche :

 Sylvie Gerbaix, « Le pilotage financier pour la réalisation des grands projets de net-
informatique une étude de cas », Technologie et management de l’information : enjeux et
impacts dans la comptabilité, le contrôle et l’audit, Mai 2002, France.
 Dietrich Anne, Lozier Françoise, « Logique de service, nouvelles formes d'organisation et
GRH : le cas des SSII », Management & Avenir 9/2011 (N° 49), p. 238-255.

 Mémoires :
 Losseni BAKAYOKO, Elaboration de la cartographie des risques du cycle vente/client : cas
de Radisson Blue Hotel Dakar, Centre Africain d’études supérieurs en gestion (CESAG),
Dakar, 2013.

 Mohamed Douty Soumah, Cartographie des risques liées au cycle ventes/clients, Institut
supérieur de commerce et d’administration des entreprises guinée, Maîtrise en finance-
comptabilité, 2009.

 Mostapha BENHOUMMAN, Marchés publics, diagnostic de la réglementation et proposition

d’une démarche d’audit, mémoire présenté pour l’obtention du diplôme national d’expertise
comptable, Institut supérieur de commerce et d’administration des entreprises (ISCAE), 2004.

89
  Normes et Textes réglementaires :
 Loi n° 17-97 relative à la protection de la propriété industrielle ;
 Code Général de Normalisation Comptable (CGNC) ;
 Le manuel des normes d’audit légal et contractuel de l’Ordre des Experts-Comptables au
Maroc ;
 Les normes internationals d’audit ;
 Loi n°9-88 relative aux obligations comptables des commerçants ;
 Le référentiel COSO;
 La note circulaire relative à l’application du CGI (Tome 1 et 2) ;

 Mémentos :
 Mémento pratique : audit et commissariat aux comptes, Editions Francis Lefebvre (2015-
2016) ;
 Le mémento comptable, Edition Francis-Lefebvre (2015) ;
 Mémento fiscal Francis Lefebvre;
 Mémento Comptable Mesnaoui-Mazars;

 Autres documents :
 Bertrand LIAUDET, conception des systèmes d’information (cours), 2007.
 Khalid FALHAOUI, difficultés comptables liées aux contrats à long terme, cours de
comptabilité approfondie, ISCAE.

 Sites web :
 L’organisation internationale de la propriété intellectuelle (www.wipo.int)
 www.wikipedia.org;

90
 Résumé :
L’auditeur n’a pas toujours le temps
suffisant pour analyser les spécificités de
l’entreprise auditée, et vu l’absence de guides
pratiques et des travaux de recherche sur la
méthodologie d’audit spécifique aux sociétés
de services et d’ingénierie en informatique au
Maroc, nous essayons, à travers ce travail, de
contribuer en proposant une démarche d’audit
adaptée à ce type d’entités.
le présent mémoire se propose, d'une part,
pour améliorer la connaissance du secteur des
activités informatiques, et pour aider à trouver
une réponse aux principales interrogations y
afférente. D'autre part, ce travail peut servir de
guide, permettant de déceler rapidement les
zones de risques spécifiques à l'entreprise
auditée, afin d'appréhender les situations
rencontrées et y apporter les réponses les plus
appropriées.
Mots clés : Audit - Contrôle interne –
Risque - Sociétés de services et d’ingénierie en
informatique
Abstract :
Not always, the auditor has enough time to
analyze the specificities of the audited
company, and given the lack of practical
guides and researches on the specific audit
methodology of IT services companies in
Morocco, we are trying, Through this work,
to contribute by proposing an audit process
suited to such entities.
This dissertation is intended, first, to
improve the knowledge on the sector of IT
services, and to help to find an answer for the
main questions relating thereto. Moreover,
this work can serve as a guide, to quickly
identify areas of risks specific to the audited
company, in order to understand the situations
encountered and provide the most appropriate
responses.
Keywords: Audit – Internal control –
Risk- IT services companies
91