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Las Cuentas y por
Cobrar
Documento de Trabajo
CONTENIDO
1 Definición y Tipos de Cuentas por Cobrar
2 Las Cuentas por Cobrar Comerciales
3 Las Letras por Cobrar
4 Las Otras Cuentas por Cobrar a Partes Vinculadas
5 Las Otras Cuentas por Cobrar
6 Provisiones para Cuentas de Cobranza Dudosa
7 El Factoring
8 El Control Interno de las Cobranzas
Preparado por
Beatrice Avolio Alecchi
Definición
Las cuentas por cobrar, en general, comprenden todas aquellas reclamaciones que
tiene una empresa con terceros para cobrar dinero en efectivo, bienes o servicios, y
que se generan vendiendo bienes y servicios, y prestando dinero.
En este sentido, la importancia del manejo de las cuentas por cobrar es fundamental
para el buen desenvolvimiento de un negocio, tanto desde el punto de vista de las
políticas de concesión de créditos como fuente de ventaja competitiva, como desde la
administración de los créditos. Este último punto es crítico para el adecuado manejo
del flujo de efectivo y de las relaciones con los clientes. Basta observar los casos de
tantas empresas del medio que incrementan constantemente sus ventas pero
descuidan los saldos incrementados de sus cuentas por cobrar, ocasionando problemas
de efectivo, incremento de las deudas, incremento de los gastos financieros, y
finalmente, una disminución de sus ganancias.
Todas estas partidas forman parte del activo de las empresas y pueden ser clasificadas
tanto como activo corriente como activo no corriente, dependiendo de la fecha
estimada de cobro. Por ejemplo, una cuenta por cobrar comercial sustentada con una
factura a siete días es clasificada como parte del activo corriente ya que se estima
realizarla en el corto plazo; una cuenta por cobrar a los accionistas cuyo pago estimado
supera a un año calendario es clasificada como parte del activo no corriente.
En las secciones siguientes del presente documento se revisarán en detalle cada uno
de estos tipos de cuentas por cobrar y sus partidas relacionadas.
CLASIFICACIÓN
DE LAS CUENTAS
POR COBRAR
OTRAS CUENTAS
CUENTAS POR
POR COBRAR A OTRAS CUENTAS
COBRAR
PARTES POR COBRAR
COMERCIALES
RELACIONADAS
Adeudos de
Intereses por
personal distintos
cobrar
a personal clave
Definición
Las cuentas por cobrar comerciales se refieren a aquellos derechos de cobro que se
originan por la venta de bienes y servicios que se realizan en razón de la actividad
principal del negocio.
En el medio empresarial casi todas las empresas suelen otorgar sistemas de crédito por
sus ventas, e inclusive, estos sistemas llegan a constituir importantes ventajas
competitivas. Sin embargo, cualquier sistema de crédito otorgado debe justificar por un
lado, el costo financiero de cobrar en una fecha futura y el riesgo del crédito; y por
otro lado, el costo implicado para la administración y el control de las cobranzas.
Las cuentas por cobrar comerciales comprenden las facturas por cobrar, las letras por
cobrar, los anticipos recibidos y cualquier otro documento por cobrar.
Las facturas por cobrar son aquellos documentos emitidos como comprobantes
de pago y que se generan como consecuencia de la realización de una venta1.
Usualmente estas facturas pueden ser canceladas bajo la modalidad “contra
entrega” (pago contra la entrega física de la mercadería); o también a siete o
quince días (forma de pago que se considera como al “contado” en el medio
comercial, cuando en realidad supone algunos días de crédito).
Las letras por cobrar constituyen documentos de pago más formales que las
facturas por cobrar. A través de ellas, el deudor promete por escrito pagar un
importe definido en una fecha específica en el futuro, denominado como fecha de
vencimiento. El documento que sustenta a las letras por cobrar es la Letra Única de
Cambio. Dada la importancia y características especiales que tienen las letras como
sistema de crédito, en una sección posterior se tratan en detalle.
También es posible que una empresa cuente con otro tipo de documentos más
formales de cobranza, como son los llamados pagarés. Estos son documentos de
crédito a través de los cuales un deudor se promete pagar un importe determinado
en una fecha futura, y que generalmente conllevan a la formación de garantías.
1 De acuerdo con las normas tributarias, las empresas deben emitir un comprobante de pago en cada
venta realizada. Este comprobante se le denomina como Factura o como Boleta de Venta, dependiendo
del sistema tributario en el que se encuentre el comprador. Sin embargo, para efectos contables, ambos
comprobantes tienen el mismo significado.
Para fines informativos, la emisión de una factura como comprobante significa que el comprador posee el
número correspondiente de identificación tributaria y que puede utilizar como crédito fiscal el monto del
Impuesto General a las Ventas consignado en la factura. En el caso de la boleta de venta, el vendedor no
requiere contar el número de identificación tributaria y por lo tanto, el documento no da derecho al crédito
fiscal por el impuesto pagado.
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Modelo de pagaré
Asimismo, en el caso de cuentas por cobrar en moneda extranjera, éstas deben ser
expresadas al tipo de cambio compra, correspondiente a la fecha de cierre de los
estados financieros.
Las rebajas sobre ventas significan disminuciones del precio de venta de lista
originadas por alguna estrategia de ventas de la empresa. Usualmente las rebajas
sobre ventas se generan como consecuencia de ventas al por mayor, promociones
sobre mercadería fuera de estación o moda, o simplemente, estrategias para atraer al
cliente.
En cuanto a las rebajas, resultan bastante interesantes dos tipos de promociones que
se observan en el medio. Una de ellas es la estrategia de “rebaja permanente”, es
decir, en todo momento se ofrecen rebajas en algún tipo de artículos o grupos de
artículos con el objetivo de atraer al cliente al establecimiento. Este es el caso de los
grandes almacenes por departamentos que expenden una gran variedad de artículos y
que siempre suelen colocar en “rebaja” o “liquidación” algún grupo de artículos del
local.
Otro caso interesante es el de los supermercados, que con el mismo objetivo de atraer
al cliente al establecimiento, ofrecen una significativa rebaja al precio normal sobre
algún producto de alta rotación, como las bebidas gaseosas, productos básicos (aceite,
leche, arroz, fideos) o artículos de tocador. En este tipo de estrategia se espera que
cuando el cliente acuda a la tienda en busca de la oferta, se vea atraído a comprar otro
tipo de productos de la misma tienda, los cuales obviamente no tienen ninguna rebaja.
Contablemente las rebajas sobre ventas son controladas a través de una cuenta
específica denominada rebajas sobre ventas, las cuales deducen las ventas brutas
realizadas en el periodo para obtener el monto de ventas netas.
Los descuentos sobre ventas significan disminuciones del precio de venta de lista
originados por alguna estrategia financiera de la empresa, como es el caso del pago
anticipado respecto al sistema de crédito normalmente ofrecido. La idea de los
descuentos sobre ventas es la de otorgar algún tipo de incentivo al cliente para pagar
sus cuentas con prontitud.
Normalmente los descuentos sobre ventas se expresan, por ejemplo, como 2/5, n/30;
lo que significa que la cuenta debe ser cancelada antes de treinta días, y que se
recibirá un descuento como incentivo del 2% sobre el precio acordado si se cancela la
cuenta antes del día cinco. Suponiendo que el cliente decide aceptar esta propuesta,
financieramente significa que la empresa podrá contar con el monto cobrado por 25
días adicionales. Si la cuenta por cobrar del ejemplo anterior fuera de UM 100,000,
significa que la empresa que cobra la factura está pagando 2% (UM 2,000) por contar
con UM 98,000 (UM 100,000 menos UM 2,000) durante 25 días.
Por el lado del cliente, éste debe comparar: i) el costo financiero que le implica el
cancelar la cuenta antes del tiempo previsto; ii) el costo de su alternativa de
financiamiento.
Contablemente los descuentos sobre ventas son controlados a través de una cuenta
específica denominada descuentos sobre ventas, la cual se presenta en el Estado de
Ganancias y Pérdidas como un gasto financiero.
Estas políticas relacionadas con las devoluciones forman parte de una estrategia
agresiva de ventas que busca generar la satisfacción completa sobre el cliente y que se
generan como consecuencia de la mayor competencia del mercado. Sin embargo, en
algunos casos de artículos perecibles o sanitarios, las devoluciones no son permitidas
por la misma naturaleza de los productos.
Para el caso de la empresa, la tarjeta de crédito o débito significa que no se tiene que
verificar el historial de crédito del cliente porque la empresa emisora de la tarjeta ya lo
ha hecho. Además, significa el cobro de la venta prácticamente al contado:
periódicamente la empresa afiliada al sistema de la tarjeta presenta los “voucher”
físico2 al banco, el cual abona el monto correspondiente en la cuenta de la empresa,
neto de una comisión previamente pactada. Con el sistema de transferencias
electrónicas, ya no se requiere enviar físicamente el documento al banco para el
registro de la operación.
Estos servicios para el vendedor tampoco son gratuitos. La empresa emisora cobra una
comisión por el uso de la tarjeta como consecuencia del servicio brindado, en el
2 El voucher es el documento utilizado para la venta con tarjetas de crédito. Se emite por triplicado, el
cliente y el vendedor guardan cada uno una copia como comprobante y la tercera copia se envía a la
empresa de tarjetas de crédito, la cual paga luego al vendedor el importe de la operación y a su vez, lo
carga al cliente.
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Definición y Características
Las letras por cobrar merecen una explicación por separado dadas las características
especiales que poseen.
3 En realidad, el protesto notarial debe realizarse dentro de los ocho días del vencimiento, puesto que si
se excede este plazo, ya no cabe el procedimiento de protesto. En el caso que se exceda el plazo el
beneficiario debe realizar una trámite judicial de cobranza. La notaría tiene siete días adicionales para
proceder al protesto del documento.
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GIRADOR
Emite la letra
Indica quién es el beneficiario (orden)
Indica quién hará el pago (aceptante) TENEDOR
Persona que posee la letra por
haberla adquirido.
ACEPTANTE La legítima tenencia se acredita
mediante un endoso a su favor
Obligado al pago de la letra en su
vencimiento
Firma transversalmente en el
anverso de la letra, al lado izquierdo
en señal de aceptación.
ORDEN AVAL
Persona que garantiza el pago
Beneficiario del pago. si el aceptante incumple.
Puede ser la misma persona que el girador.
Descuento de Letras
Por ejemplo, suponga que se desea descontar una letra de cambio por un valor de UM
125 con una fecha de vencimiento dentro de treinta días, y que la tasa de interés
cobrada por el banco es de 20% mensual adelantada. El desembolso que el banco
otorga al girador sería de UM 100, mientras que al vencimiento, el banco cobrará al
aceptante la cantidad de UM 125. La diferencia (UM 25) constituye un gasto financiero
para la empresa.
4Para que esta operación financiera sea posible, es necesaria la aprobación de una línea de crédito de
descuento de letras bancarias por una determinada entidad financiera. Los requisitos para su aprobación
varían en cada una de ellas.
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La razón que sustenta este control contable es que la responsabilidad ante el banco
por la cobranza de la letra se mantiene en el girador, a pesar de que el documento
haya sido descontado en el banco. En otras palabras, si el aceptante incumple en el
pago en la fecha de vencimiento, el banco carga en la cuenta del girador el monto
correspondiente a la letra, incluyendo los gastos del protesto. En este sentido, una
letra descontada constituye un pasivo contingente para la empresa y no puede ser
considerada como “cobrada”, sino hasta que realmente el aceptante la haya cancelado.
Caja xx
Intereses pagados xx
Letras descontadas por pagar xx
Por el monto recibido por el descuento
Letras en cobranza
Se denominan letras en cobranza a aquellas que han sido entregadas a una institución
financiera con el objeto de que ésta administre la cobranza del documento en su
respectiva fecha de vencimiento. Esta operación resulta usual cuando las empresas no
tienen la capacidad de administrar la cobranza y prefieren derivarla a una institución
especializada. Obviamente, este servicio financiero se realiza a cambio de una
comisión.
Caja xx
Comisiones bancarias xx
Letras por cobrar xx
Cuando se cobran las letras.
Se considera que dos empresas o personas están vinculadas si uno de ellos está en
condiciones de controlar al otro o de ejercer influencia significativa importante sobre él al
momento de la toma de decisiones financieras y operativas (Norma Internacional de
Contabilidad No. 24 – Revelaciones sobre entes vinculados y No. 28 – Contabilización
de las Inversiones en Asociadas).
Subsidiaria o filial es una empresa controlada por otra (conocida como principal o matriz)
(CONASEV, 1999; Norma Internacional de Contabilidad No. 24).
(a) Empresas que directa o indirectamente, por medio de uno o más intermediarios,
controlan o son controlados por la empresa que presenta información, o están
bajo control común con ella.
(b) Asociadas son empresas en las que el inversionista tiene influencia significativa
pero no es una subsidiaria ni una asociación en participación del inversionista.
(c) Personas naturales que son propietarias, directa e indirectamente, de una parte
de los derechos de voto de la entidad, lo que les da influencia importante, así
como los parientes cercanos de cualquiera de tales personas naturales.
(d) Personal directivo de importancia clave, es decir, personas que tienen autoridad y
responsabilidad para planear, dirigir y controlar las actividades de la entidad,
incluso directores y funcionarios de empresas, así como parientes cercanos a
estas personas.
(e) Empresas en las que una parte substancial de los derechos de voto es de
propiedad, directa o indirectamente, de cualquiera de las personas descritas en
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(c) o (d) o sobre las que dichas personas pueden ejercer influencia importante;
esto incluye empresas de propiedad de directores o accionistas de la entidad, así
como empresas que tienen en común, con la empresa que presenta información,
un miembro directivo de importancia clave.
Este grupo de cuentas por cobrar comprende las acreencias de la empresa generadas
por operaciones conexas. Estas cuentas incluyen:
Definición y Procedimiento
Las provisiones por cobranza dudosa deben ser estimadas periódicamente basadas en
el principio de correspondencia, donde los gastos deben registrarse en el período en el
que ocurren los ingresos; y el principio de conservadurismo, donde deben registrarse
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todas las pérdidas cuando éstas sean posibles. Esta es la razón por la que se requiere
estimar el monto de las cuentas incobrables en cada periodo en vez de esperar hasta
que la cuenta sea efectivamente incobrable.
En el caso que se logre cobrar una cuenta que había sido previamente
provisionada, se debe reversar la provisión realizada si es que se trata del mismo
periodo contable abonando la cuenta incobrables. En el caso que la provisión haya
sido realizada en un periodo contable anterior, se debe utilizar una cuenta como
ingresos por recupero de cuentas por cobrar provisionadas para reconocer el
ingreso en el Estado de Ganancias y Pérdidas.
3. Castigar las cuentas por cobrar. Cuando se hayan agotado todas las
posibilidades de recupero de la deuda, se debe eliminar de los registros contables
la cuenta por cobrar correspondiente, a través de su castigo. Para esto, se realiza
un asiento contable con un cargo a la provisión cuentas de cobranza dudosa
(previamente realizada) y se abona a la cuenta por cobrar para ser eliminada de los
registros contables.
En el caso remoto que se logre cobrar una cuenta que había sido previamente
castigada, ya no es posible reversar la operación. Para esto, se debe reconocer el
ingreso en el Estado de Ganancias y Pérdidas a través de una cuenta como
ingresos por recupero de cuentas por cobrar castigadas.
Métodos de Estimación
Como se observa, este es un método bastante sencillo pero inexacto porque no analiza
detalladamente el contenido de las cuentas por cobrar, supone que las condiciones
históricas se van a repetir en el futuro e ignora el saldo anterior estimado para las
cuentas incobrables.
Como se observa, este también es un método bastante sencillo pero inexacto porque
tampoco analiza detalladamente el contenido de las cuentas por cobrar para considerar
sus fechas de vencimiento, y supone que las condiciones históricas se van a repetir en
el futuro.
Consiste en clasificar las cuentas por cobrar de acuerdo con cada cliente y las fechas
de vencimiento de manera de obtener un cuadro semejante al que se muestra en el
cuadro No. 6. Este tipo de reporte es factible de obtener a través de paquetes
computarizados contables que permiten preparar clasificar las cuentas por antigüedad
de saldos. Luego, se aplican porcentajes históricos o estimados diferentes para cada
rango de antigüedad. Estos porcentajes pueden estimarse sobre la base de la
experiencia en cobranza de la empresa. Para el ejemplo presentado, el negocio ha
cobrado todo menos el 1% de las cuentas con antigüedad de saldos de 30 a 60 días;
Este sistema presume que aquellas cuentas que tienen mayor tiempo como vencidas
implican una mayor probabilidad de incobrabilidad, por lo que se aplican mayores
porcentajes para mayores periodos de antigüedad. El método resulta bastante práctico
de utilizar si es que se cuenta con paquetes computarizados de apoyo, puesto que
establece una adecuada combinación de costo y exactitud para establecer la provisión
de cobranza dudosa.
Consiste en analizar detalladamente cada una de las cuentas por cobrar, posiblemente
clasificadas por cliente y fecha de vencimiento, y así estimar su posibilidad de
incobrabilidad. En este caso se debe analizar si la cuenta está vencida, si existe
posibilidad de cobro de acuerdo con la situación económica del cliente, si se cuentan
con garantías colaterales en caso de incumplimiento de pago, entre otros aspectos.
Este sistema resulta el más exacto de todos los anteriores, pero obviamente su costo
es bastante alto en el caso de que la cartera de cobranza sea bastante extensa en
número. Otra alternativa posible el de realizar un análisis de cartera en las cuentas
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pendientes de mayor monto relativo y que representan más del 70% u 80% de la
cartera total, y aplicar alguno de los métodos anteriores para las cuentas de menor
monto relativo.
Tratamiento Tributario
7 EL FACTORING
El beneficio del emisor del documento es que recibe anticipadamente el cobro del
documento; para la entidad financiera, el beneficio está dado por los intereses y las
comisiones cobradas.
Según Wong (1998), este sistema ha sido “diseñado para resolver los problemas que
una empresa podría tener en el cobro de sus facturas o en general, de sus documentos
por cobrar. Estos problemas básicamente podrían ser los de cobros engorrosos, riesgo
de incobrabilidad o falta de liquidez. Este servicio ha sido diseñado para empresas
cuyos documentos por cobrar representan un alto grado de morosidad en los pagos y
una necesidad de hacerlos líquidos” (p. 146-147).
5La Unidad Impositiva Tributaria o UIT es un monto referencial para efectos tributarios que se modifica
anualmente.
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Después que una empresa realiza una venta al crédito, el evento crítico en el ciclo del
negocio es la cobranza de la cuenta por cobrar. En este sentido, toda empresa debe
contar con un sistema administrativo interno que garantice, o por lo menos, minimice
la posibilidad de un manejo inadecuado de las cuentas por cobrar y de las cobranzas
respectivas.
De acuerdo con Chong (1992), los procedimientos relacionados con el control interno
de las cuentas por cobrar deben incluir:
Controles que aseguren que las facturas sean preparadas de acuerdo a precios
y condiciones autorizadas. Asimismo, que los descuentos y las devoluciones que
se otorguen hayan sido autorizados.
Identificación clara de las cobranzas que permita su fácil registro y que éstas
sean depositadas en el banco intactas y con prontitud.
9 REFERENCIAS