Inicial - Difal - Agile - Lei Complementar-Páginas-2-30

Processo: 5359237.48.2018.8.09.
0000
Movimentacao 1 : Peticão Enviada
Arquivo 1 : msdifalminuta1.pdf
Usuário: PAULA FERNANDA VICENTE GONZAGA BUENO - Data: 25/06/2019 19:19:44

GOIÂNIA - 5ª VARA DA FAZENDA PÚBLICA ESTADUAL
Mandado de Segurança Criminal
Valor: R$ 20.000,00 | Classificador: Ag. conclusão - DECISÃO
EXCELENTÍSSIMO(A) SENHOR(A) DOUTOR(A) DESEMBARGADOR(A) DA ___ª
CÂMARA CÍVEL DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO ESTADO DE GOIÁS
“A instituição do diferencial de alíquotas

depende de previsão em Lei Complementar”
(STF, RE 580.903)
ÁGILE DISTRIBUIDORA LTDA., pessoa jurídica de direito

privado, inscrita no CNPJ/MF sob o nº 22.226.515/0001-47,
com sede na Rodovia Antônio Heil, nº 800, KM 01 Sala 11,
Bairro Itaipava, Município de Itajaí, Estado de Santa Catarina,
CEP: 88.316-001; CPX DISTRIBUÍDORA S/A, pessoa jurídica
de direito privado, inscrita no CNPJ/MF sob o nº
10.158.356/0001-01, com sede na Rodovia Antônio Heil, nº
800, KM 01 Sala 02, Bairro Itaipava, Município de Itajaí, Estado
de Santa Catarina, CEP: 88.316-001; e CPX DISTRIBUÍDORA
S/A, pessoa jurídica de direito privado, inscrita no CNPJ/MF
sob o nº 10.158.356/0010-00, filial situada na Rua 2, nº 96,
Galpão 10, E11, Lote 02, Sala 04, Bairro Civit II, Município de
Serra, Estado do Espírito Santo, CEP: 29.168-081
(“IMPETRANTES”) (e-mail para intimação -
intimacaotributario@andrademaia.com) (Doc. 01), vêm, por
seu advogado abaixo assinado (Doc. 02), com fundamento no
art. 5°, XXXV e LXIX, da Constituição Federal de 1988 (CF/88),
e na Lei nº 12.016, de 07.08.2009 (Lei nº 12.016/09), impetrar
MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO

COM PEDIDO DE MEDIDA LIMINAR
contra atos a serem praticados pelo Sr. SECRETÁRIO DA

FAZENDA DO ESTADO DE GOIÁS1, estabelecido na Av.
Vereador José Monteiro, nº 2233, Setor Nova Vila Goiânia,
Município de Goiânia, Estado de Goiás, CEP: 74.653-900,
(doravante, IMPETRADO), atentatórios a seu direito líquido e
certo, pelas razões que passa a expor.
Nos termos do art. 6º, da Lei nº 12.016/09, as IMPETRANTES indicam o ESTADO

DE GOIÁS, pessoa jurídica de direito público, inscrita no CNPJ nº 01.409.580/0001-
38, com sede no Palácio Pedro Ludovico Teixeira, Rua 82, nº 400, 9º Andar, Setor
1Art. 1º, incisos I e II do Regulamento da Secretaria do Estado da Fazenda, aprovado pelo Decreto Estadual n.
7.599/12, ao dispor que a execução política fiscal e a administração tributária do Estado, fiscalização e
arrecadação da receita tributária são atos de competência da Secretaria da Fazenda.
(TJGO, Mandado de Segurança (CF, Lei 12016/2009) 5256324-97.2016.8.09.0051, Rel. Wilson Safatle Faiad,
6ª Câmara Cível, julgado em 11/05/2017, DJe de 11/05/2017).
Tribunal de Justiça do Estado de Goiás

Documento Assinado e Publicado Digitalmente em 03/08/2018 17:43:25
Assinado por JULIO CESAR GOULART LANES
Validação pelo código: 10433560587080401, no endereço: https://projudi.tjgo.jus.br/PendenciaPublica
Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

Central. Goiânia – GO, CEP: 74.015-908, na pessoa do Sr. Procurador-Geral do
Estado (endereço eletrônico: renata-msp@pge.go.gov.br), sito à Praça Dr. Pedro
Ludovico Teixeira, n° 03, Centro, Goiânia - Goiás, CEP – 74.003-010, como pessoa
jurídica à qual o IMPETRADO está vinculado e da qual ele exerce atribuições.
FATOS
As IMPETRANTES são pessoas jurídicas de direito privado e, no exercício de suas

atividades, as IMPETRANTES vendem mercadorias a consumidores finais
localizados nas diversas Unidades da Federação, inclusive no Estado de Goiás.
Quando as IMPETRANTES vendem mercadorias para pessoas físicas e jurídicas

não-contribuintes do ICMS situadas neste Estado, efetuam o recolhimento do
chamado Diferencial de Alíquota de ICMS (“DIFAL”), cuja competência para
instituição foi atribuída às Unidades da Federação destinatárias de operações
interestaduais pela Emenda Constitucional (“EC”) nº 87/2015. Vide comprovantes
anexos (Doc. 03).
No entanto, a exigência do DIFAL é indevida, pois, conforme já decidiu o Supremo

Tribunal Federal (“STF”), (i) “o Diploma Maior não cria tributos, apenas autoriza a
instituição pelo ente federado” (AI 730.695) e (ii) “a instituição do diferencial de
alíquotas depende de previsão em Lei Complementar” (RE nº 580.903), que inexiste.
Apesar disso, se as IMPETRANTES deixarem de recolher o DIFAL, sem proteção

judicial, o Estado lhes aplicará diversas penalidades, razão pela qual o presente
mandado de segurança está sendo impetrado, para que as IMPETRANTES não mais
se sujeitem ao recolhimento indevido desse imposto.
SÍNTESE DOS ARGUMENTOS
A exigência do DIFAL é inconstitucional porque:

2
i. A CF/88 (arts. 146, I, III, e 155, XII, alíneas “a”, “d” e “i”) prevê que cabe
à lei complementar nacional dispor sobre conflitos de competência e definir
2 “Art. 146. Cabe à lei complementar:

I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:
a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos
respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;” (Grifou-se).
Art. 155, da CF/88:
“§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

XII - cabe à lei complementar:
a) definir seus contribuintes;
d) fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento responsável, o local das operações relativas à
circulação de mercadorias e das prestações de serviços;

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

os contribuintes, estabelecimentos responsáveis, fatos geradores, base de
cálculo, e local das operações em matéria de ICMS;
ii. O STF já decidiu que a exigência de diferencial de alíquota de ICMS por

lei estadual somente é válida se tiver suporte em lei complementar, e
confirmou que a LC 87/1996 não trata sequer do DIFAL exigido na compra
interestadual de bens (RE 580.903, julgado em 28/04/2015) (Doc. 04);
iii. O STF já declarou inconstitucional exigência de ICMS prevista em lei

ordinária editada antes da edição de lei complementar que disciplinou
uma nova hipótese de incidência do imposto introduzida por emenda
constitucional (RE 439.796, julgado em 06/11/2013) (Doc. 05);
iv. Recentemente (em 2017), a Ministra Cármen Lúcia, na ADI 5.866, reiterou o
entendimento de que as regras gerais de ICMS devem ser disciplinadas
por lei complementar, confirmando que “as determinações dos arts. 146,
III e 155, §2º, XII, da Constituição da República direcionam-se à lei
complementar nacional, na qual devem ser estabelecidas diretrizes
básicas para regulamentação geral do imposto que ... a despeito de sua
instituição reservada à competência estadual é de configuração
nacional” (Doc. 06);
v. O próprio CONFAZ, por meio de sua assessoria jurídica (a Procuradoria-

Geral da Fazenda Nacional – PGFN), quando analisou se a EC 87/2015 seria
autoaplicável, em resposta a consulta formulada pelo Estado de São Paulo,
concluiu negativamente, afirmando inclusive que: “a previsão do diferencial
de alíquota no Texto Constitucional não supre a necessidade de edição
de lei complementar” (Parecer n° 1.226/2015) (Doc. 07);
vi. A Lei Complementar 87/1996 (por meio da qual o Congresso Nacional

editou as normas gerais do ICMS) não prevê as regras necessárias para
viabilizar a aplicação da Emenda Constitucional 87/15, pois não veicula
regras para dirimir os conflitos de competência sobre o DIFAL entre as
Unidades da Federação nem tampouco disciplina quais seriam os seus
contribuintes e estabelecimentos responsáveis, nem sua base de cálculo do,
e muito menos o local das operações sujeitas ao imposto);
vii. A necessidade de previsão das regras do DIFAL em lei complementar já foi

reconhecida pelo Congresso Nacional, no qual tramita os Projetos de Lei
Complementar 218/2016 e 325/2016 que tem o objetivo de introduzir na LC
87/1996 as regras necessárias sobre o DIFAL (Doc. 08);
viii. O Convênio ICMS 93/2015, do CONFAZ, não supre a referida necessidade

de lei complementar nacional para viabilizar a (válida) instituição do DIFAL
pelas Unidades da Federação. Aliás, ao editar o referido convênio, o CONFAZ
invadiu a competência do Congresso Nacional para editar as regras gerais
sobre o DIFAL. Tanto isso é verdade que está em tramitação na Câmara dos
i) fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do exterior de bem,
mercadoria ou serviço” (Grifou-se)

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

Deputados o Projeto de Decreto Legislativo nº 318/2016, que visa sustar os
efeitos do Convênio ICMS 93/2015, no qual o parecer do relator conclui que:
“O conjunto de regras instituídas pelo Convênio ICMS nº 93, de 2015, a

rigor, não carecem apenas de lei, mas do instrumento da lei complementar
para serem veiculadas. Sim, porque o art. 146 da Constituição reserva a lei
complementar o estabelecimento de normas gerais em matéria de
legislação tributária, especialmente sobre fatos geradores, bases de cálculo
e contribuintes dos impostos previstos no texto constitucional (art. 146, III,
“a”), bem como sobre obrigação e crédito tributários (art. 146, III, “b”). Ou
seja, não falta apenas lei para regular a matéria disciplinada pelo Convênio
ICMS nº 93, de 2015. Falta lei complementar.” (Grifou-se) (Doc. 09)
ix. O Professor Roque Antonio Carrazza, um dos mais respeitados estudiosos

do ICMS no País, no parecer anexo, concluiu pela inconstitucionalidade da
exigência do DIFAL de que trata a EC 87/2016 antes da sua regulamentação
por lei complementar nacional (Doc. 10);
x. A presente tese acerta da inconstitucionalidade da exigência do DIFAL antes

da edição de lei complementar nacional já foi acolhida por inúmeros juízes e
desembargadores, conforme comprovam as liminares e sentenças anexas
(Doc. 11).
DIREITO
BREVE HISTÓRICO
Em meio à chamada “guerra fiscal” entre Estados, o CONFAZ aprovou o Protocolo

ICMS 21/2011, que previa a incidência de uma diferença de ICMS, em favor dos
Estados de destino, nas vendas interestaduais chamadas “não presenciais” (em
especial, as realizadas por telemarketing e pelo comércio eletrônico).
Naquele cenário, os Estados do Norte e Nordeste se demonstravam descontentes

com o fato de a arrecadação do ICMS, nessas operações, ficar concentrada nos
Estados do Sul e Sudeste, em operações destinadas a consumidores daqueles
Estados.
A edição do Protocolo ICMS 21/2011 é produto desse conflito de interesses.
Não por outro motivo os Estados de São Paulo, Rio de Janeiro, Santa Catarina,
Paraná, Rio Grande do Sul e Minas Gerais não assinaram o referido Protocolo.
Em 2014, o Protocolo ICMS 21/2011 foi declarado inconstitucional, pelo STF (Ações
Diretas de Inconstitucionalidades nºs 4628 e 4713), que entendeu que os Estados
(por meio do CONFAZ) não têm competência para inovar nas matérias relativas ao
ICMS que resultassem em alteração na distribuição da arrecadação desse imposto

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

entre os Estados. Para tanto, o STF alertou que seria necessária (i) a edição de uma
emenda constitucional, (ii) seguida da edição de uma lei complementar.
Nesse contexto, foi editada pelo Congresso Nacional a EC nº 87/2015, que alterou
toda a sistemática de tributação das operações interestaduais pelo ICMS, em clara
tentativa de minimizar a desigualdade na distribuição de arrecadação desse imposto,
que, em última análise, é uma das causas da chamada “guerra fiscal”.3
Essa alteração constitucional foi (inconstitucionalmente, como se verá mais adiante)

regulamentada pelo Convênio ICMS nº 93/2015, do CONFAZ, segundo o qual a
vigência da nova sistemática teve início em janeiro de 2016.
Na sequência, o Estado de Goiás editou a Lei nº 19.021, de 30.09.2015, com o

objetivo de instituir, efetivamente, a exigência do DIFAL sobre operações originadas
em outros Estados da Federação destinadas a consumidores finais não-contribuintes
do ICMS situados neste Estado, nos seguintes termos:
“Art. 1º A Lei nº 11.651, de 26 de dezembro de 1991, que institui o Código

Tributário do Estado de Goiás - CTE , passa a vigorar com as seguintes
alterações:
Art. 11 (...)
§ 1º O imposto incide, também, sobre:
(...)
II - a entrada, no território goiano, de mercadoria oriunda de outro
Estado adquirida por:
a) contribuinte e destinada ao seu uso, consumo final ou à integração ao
seu ativo imobilizado;
b) não contribuinte; (...)
“Art. 51-A. Fica atribuída ao estabelecimento remetente, na condição de

substituto tributário, a responsabilidade pelo pagamento do imposto
correspondente à diferença entre a alíquota prevista para as operações
e prestações internas e a prevista para as operações e prestações
interestaduais destinadas a este Estado, nas operações ou prestações
que destinem mercadoria, bem ou serviço a consumidor final não
contribuinte do imposto, localizado neste Estado.” (...) (Grifou-se).
Atualmente, ainda não existe uma lei complementar que discipline o DIFAL cuja
competência para criação foi outorgada às Unidades da Federação pela EC 87/2016.
3 Para ilustrar, confiram-se as alterações promovidas pela EC nº 87/2015:

“Art. 155 (...)
§ 2º (...)
VII - nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado
em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto
correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual;
a) (revogada);
b) (revogada);
VIII - a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de
que trata o inciso VII será atribuída:
a) ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto;
b) ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto;
(...)
V - a partir do ano de 2019: 100% (cem por cento) para o Estado de destino”.

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

PRECEDENTES DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL
RE 580.903, RE 439.796 e ADI 5.866
A matéria em questão (necessidade de lei complementar para que as Unidades da

Federação possam validamente instituir o diferencial de alíquota de ICMS) já foi
objeto de análise pelo STF, quando do julgamento da constitucionalidade do DIFAL
exigido na compra interestadual de imobilizado e de bens de uso e consumo.
Nesse caso (RE 580.903), o STF reconheceu que a Lei Complementar n° 87/1996
não contém previsão de incidência de DIFAL e, por isso, declarou inconstitucional a
lei do Estado do Paraná que previu a incidência desse imposto, deixando claro na
ementa do respectivo acórdão que:
“A instituição do diferencial de alíquotas depende de

previsão em lei complementar”.
Vale conferir o seguinte trecho do voto do relator, o Ministro ROBERTO BARROSO:
“1. É certo que a Constituição Federal prevê a cobrança da diferença de

alíquota em favor do Estado de destino nas operações interestaduais.
Todavia, a existência de previsão constitucional não basta para que o
legislador estadual possa fazer incidir o imposto nas aquisições de bens
para o ativo fixo e material para uso e consumo do estabelecimento.
2. A Lei Complementar nº 87/1996, ao cuidar do momento da
consumação do fato gerador do imposto, não cogitou do diferencial
de alíquotas. Tal hipótese de incidência foi prevista pelo Convênio nº
66/1988, mas não foi confirmada pela norma geral. Nos termos do art. 34,
§ 8º, do ADCT, o Convênio do Confaz não poderia prever uma nova
materialidade para o ICMS, inovando com relação aos fatos imponíveis já
previstos.” (STF, Ag.Reg. no RE 580.903, Rel. Ministro Roberto Barroso,
julgado em 28/04/2015). (Grifou-se).
Como decidido pelo STF, a existência de previsão constitucional não basta para que
o legislador estadual ou distrital possa editar lei ordinária para instituir o ICMS.
Em outro caso (RE 439.796), a Suprema Corte também considerou inconstitucional

a previsão de incidência de ICMS em lei ordinária que havia sido editada antes de
ter sido editada lei complementar que disciplinou nova hipótese de incidência do
imposto introduzida por emenda constitucional, tal qual ocorreu no presente caso.
No julgamento desse caso, o STF afastou a cobrança de ICMS na importação

efetuada por pessoa não-contribuinte do imposto. O Estado do Paraná exigia o ICMS
com base em lei estadual editada após a edição da Emenda Constitucional 33/2001,
porém antes da edição da Lei Complementar nº 114/2002 que regulamentou essa
nova hipótese de incidência de ICMS outorgada pela referida emenda constitucional.
Confira-se:
“CONDIÇÕES CONSTITUCIONAIS PARA TRIBUTAÇÃO

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

4. Existência e suficiência de legislação infraconstitucional para instituição
do tributo (violação dos arts. 146, II e 155, XII, § 2º, i da Constituição). A
validade da constituição do crédito tributário depende da existência de
lei complementar de normas gerais (LC 114/2002) e de legislação local
resultantes do exercício da competência tributária, contemporâneas à
ocorrência do fato jurídico que se pretenda tributar.
5. Modificações da legislação federal ou local anteriores à EC 33/2001
não foram convalidadas, na medida em que inexistente o fenômeno da
“constitucionalização superveniente” no sistema jurídico brasileiro. A
ampliação da hipótese de incidência, da base de cálculo e da sujeição
passiva da regra-matriz de incidência tributária realizada por lei anterior à
EC 33/2001 e à LC 114/2002 não serve de fundamento de validade à
tributação das operações de importação realizadas por empresas que não
sejam comerciais ou prestadoras de serviços de comunicação ou de
transporte intermunicipal ou interestadual.”
(STF, RE 439.796, Rel. Ministro Joaquim Barbosa, julgado em 06/11/2013.
Grifou-se).
Finalmente, em que tramita no STF (a ADI 5.866), a Ministra Carmén Lúcia reiterou
o entendimento de que as regras gerais de ICMS devem necessariamente, sob pena
de inconstitucionalidade, ser disciplinadas por lei complementar. Confira-se:
“Nos autos agora examinados, revela-se pertinente o argumento central

desenvolvido pela Autora de não obediência, na edição do Convênio ICMS
n. 52/2017, da cláusula constitucional de reserva de lei, prevista nos
arts. 146, inc. III, 150, § 7º, e 155, § 2º, inc. XII (...)
As determinações dos arts. 146, inc. III, e 155, § 2º, inc. XII, da
Constituição da República direcionam-se à lei complementar nacional,
na qual devem ser estabelecidas diretrizes básicas para
regulamentação geral do imposto discutido na espécie vertente, que,
repita-se, a despeito de sua instituição reservada à competência
estadual é de configuração nacional.
Essa norma complementar, essencial para a integração e conciliação

entre as disposições constitucionais e as legislações locais,
direcionada a impedir possíveis distorções provenientes de condições
regionais distintas, foi analisada no julgamento da Medida Cautelar na
Ação Direta de Inconstitucionalidade n. 1.945/MT, Redator para o Acórdão
o Ministro Gilmar Mendes, assim ementado:
“Inconstitucionalidade formal. Matéria reservada à disciplina de lei

complementar. Inexistência. Lei complementar federal (não estadual)
é a exigida pela Constituição (arts. 146, III, e 155, § 2º, XII) como elo
indispensável entre os princípios nela contidos e as normas de
direito local. (...) Lei que dá efetividade a comando da Constituição
Federal pela disciplina de normas específicas para o Estado-membro.
(...)”
De se enfatizar, no ponto, a pertinência acolhida por este Supremo

Tribunal do caráter nacional do imposto objeto do ato normativo
controvertido na espécie, pelo que “os imperativos constitucionais
relativos ao ICMS se impõem como instrumentos de preservação da higidez
do pacto federativo, et pour cause, o fato de tratar-se de imposto estadual
não confere aos Estados membros a prerrogativa de instituir, sponte sua,
novas regras para a cobrança do imposto, desconsiderando o altiplano

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

constitucional” (ADI n. 4.628, Relator o Ministro Luiz Fux, Plenário, DJe
24.11.2014). (...)
A essência da norma constitucional deve ser preservada, mesmo com a

interpretação legal determinada pelos arts. 146 e 155, § 2º, inc. XII, da
Constituição da República, especialmente por se tratar de sistemática
atinente a imposto que, apesar de outorgado à competência estadual, é
de configuração jurídica nacional. (...)” (Grifou-se).
No âmbito da ADI 5.866, a Procuradora-Geral da República ofereceu parecer cujos

fundamentos coincidem com os invocados nos precedentes do STF mencionados
acima e se aplicam como uma luva ao presente caso. Merecem leitura especialmente
os seguintes trechos do parecer (Doc. 12):
“O imposto sobre as operações relativas à circulação de mercadorias e

sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e
de comunicação (ICMS), apesar de ser de competência dos Estados e do
Distrito Federal (CF, art. 155-II), demanda configuração jurídica nacional,
em virtude da potencial repercussão extraterritorial do tributo e da
possibilidade de configuração de guerra fiscal.
Nesse contexto, a Constituição define as matérias pertinentes ao ICMS

que deverão ser regulamentadas por lei complementar nacional:
...
José Afonso da Silva explica que a exigência de lei complementar para

dispor sobre ICMS foi mais bem detalhada pelo art. 155-XII da CF, não se
limitando à previsão geral contida no art. 146-III, em virtude da
complexidade que permeia esse imposto estadual de feição nacional:
...
Não cabe ao CONFAZ dispor sobre base de cálculo, compensação
tributária, substituição tributária, contribuinte etc. Isso porque o
CONFAZ não possui a legitimidade democrática necessária para a
instituição de tributo, exigida pelos diversos dispositivos do ordenamento
constitucional. Confiram-se, a respeito, os seguintes precedentes:
...
No julgamento da ADI 4.628/DF, em que se declarou a inconstitucionalidade

do Protocolo ICMS 21/2011, que disciplina a exigência do ICMS nas
operações interestaduais que destinem mercadoria ou bem a consumidor
final, cuja aquisição ocorrer de forma não presencial no estabelecimento
remetente, o Supremo Tribunal Federal definiu os papéis de Protocolos
e Convênios e reconheceu a necessidade de lei formal para dispor
sobre substituição tributária:
(...)
VI - As matérias passíveis de tratamento via convênio são aquelas
especificadas no § 4º do art. 155 da Constituição Federal. Portanto, não
poderia o Convênio, a título de estorno, determinar novo
recolhimento, inovando na ordem jurídica, transmudando a medida
escritural – anulação de um crédito - em obrigação de pagar.
(...) ADI 4.171/DF, Rel. p/ Acórdão: Min. Ricardo Lewandowski, Dje 164,
20/8/2015) (grifei)

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

‘TRANSPORTE AÉREO. ICMS. Dada a gênese do novo ICMS na
Constituição de 1988, tem-se que sua exigência no caso dos transportes
aéreos configura nova hipótese de incidência tributária, dependente de
norma complementar à própria carta, e insuscetível, à luz de princípios
e garantias essenciais daquela, de ser inventada, mediante
convênio, por um colegiado de demissíveis ad nutum. Procedência
da ação direta com que o Procurador-Geral da República atacou o
regramento convenial da exigência do ICMS no caso dos transportes
aéreos. (ADI 1.089/DF, Rel.: Min.: Francisco Rezek, DJ 29/5/1996)
(grifei)
Com fundamento nas considerações expostas, é patente a

inconstitucionalidade formal do ato impugnado, uma vez que a matéria
sobre a qual dispõe é reservada à lei, por força dos arts. 146-III-a-b, 150-
§7º e 155-§2º-XII-b da Constituição.”
Como visto, é pacífico no STF o entendimento de que a CF/88 (arts. 146, III, e 155,
§2º, XII) exige prévia lei complementar como fundamento de validade para a criação
do ICMS pelas Unidades da Federação.
NECESSIDADE FORMAL DE LEI COMPLEMENTAR
a) A violação ao art. 146 da Constituição
O art. 146, III, alínea “a”, da CF/88, exige que as normas gerais em matéria tributária
sejam veiculadas por meio de lei complementar de competência do Congresso
Nacional:
“Art. 146. Cabe à lei complementar:

(...)
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária,
especialmente sobre:
a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos

impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos
geradores, bases de cálculo e contribuintes;” (Grifou-se)
Apesar disso, o CONFAZ, por meio do Convênio ICMS 93/2015, pretendeu veicular
as “normas gerais” necessárias para o exercício da competência tributária que foi
outorgada pela EC 87/2015 às Unidades da Federação (que, por sua vez, devem
exercitar tal competência por meio da edição de lei local). Confira-se a o teor da sua
cláusula primeira:
“Cláusula primeira: Nas operações e prestações que destinem bens e
serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS, localizado em outra
unidade federada, devem ser observadas as disposições previstas
neste convênio.” (Grifou-se).

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

Veja-se, acima, que o Convênio ICMS 93/2015 foi expresso e categórico a respeito
da (suposta) obrigatoriedade de os contribuintes observarem suas disposições
quando da prática das operações de que tratam a EC 87/2015. Não por outro motivo,
lançou mão da expressão “devem ser observadas”.
O que se nota, portanto, é que o referido Convênio afrontou à CF/88 (art. 146, I e III),
que, como visto, dispõe que a lei complementar é o veículo normativo adequado para
estabelecer normas gerais em matéria tributária.
E essa afronta não foi despropositada nem tampouco inconsciente. Isso porque o
tema da necessidade (ou não) de prévia lei complementar para que as Unidades
da Federação pudessem exercer a competência que lhes foi outorgada pela EC
87/2015 (para a criação do DIFAL nas operações interestaduais com mercadorias
destinadas a consumidores finais não-contribuintes do ICMS) já havia sido
submetido pelo próprio CONFAZ à sua assessoria jurídica (a PGFN), que emitiu um
parecer em sentido afirmativo.
De fato, antes da edição do Convênio ICMS 93/2015, o CONFAZ foi provocado, pelo
Estado de São Paulo, a esclarecer uma série de dúvidas, inclusive a seguinte:
“(...) a Emenda Constitucional 87/15 é autoaplicável ou necessita,

para sua efetiva observância, de prévia regulamentação por lei
complementar?”
A resposta a essa indagação veio da assessoria jurídica do CONFAZ, por meio do

Parecer n° 1.226/2015, do qual se destacam os seguintes trechos (ver Doc. 07).
“64. Como se extrai do seu teor, a Emenda Constitucional nº 87 e, por

consequência, a novel redação dos incisos VII e VIII do § 2º do artigo 155
da Constituição, não trazem qualquer exigência de edição de legislação
complementar.
65. Porém, não se pode descurar que a emenda constitucional se

integrou à disciplina genérica do ICMS e, destarte, à sistemática que
dá os contornos desse tributo, inclusive quanto à matéria que deve
ser veiculada por lei complementar, que é justamente a espécie
normativa demandada pela Constituição e cujo campo material é nela
definido.
(...)
68. Fundado nestes preceitos, o Supremo Tribunal Federal firmou,
recentemente, o entendimento de que 'a instituição do diferencial de
alíquota depende de previsão em lei complementar' (RE nº 580.903
AgR/PR, Relator Min. ROBERTO BARROSO, Primeira Turma,
julgamento 28/04/2015 e publicação DJe-096 divulg. 21.05.2015 e public.
22.05.2015).
(...)
73. Vê-se, pois, que há uma questão preliminar permeando o tema, que
é a inexistência de lei complementar, do fato gerador do diferencial de
alíquota no que diz com operações que destinem mercadorias a
consumidor final localizado em outra unidade federada.
74. É importante considerar que a previsão do diferencial de alíquota

no Texto Constitucional não supre a necessidade de edição de lei

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

complementar, pois, como assevera HUGO DE BRITO MACHADO, 'a
Constituição não cria imposto’ e complementa, verbis:
'É certo que a Constituição Federal prevê a cobrança no Estado de

destino da diferença de alíquota, mas a existência da norma na
Constituição é insuficiente para que o legislador estadual possa definir
um fato como gerador de um imposto'.
75. Assim, guardadas as peculiaridades do caso concreto, já que se

analisava operações de aquisição de bens de ativo fixo e para
consumo do estabelecimento, o substrato jurídico que fundamentou
a decisão do STF nos autos do Agravo Regimental no Recurso
Extraordinário nº 580.903 é o mesmo do ponto de vista
constitucional.
76. Verifica-se neste passo, que a Lei Complementar nº 87, de 1996, não
traz qualquer previsão quanto à cobrança deste diferencial de alíquota na
hipótese de operações que destinem bens e serviços para consumidor
final não contribuinte localizado em outra unidade federada, sequer nos
artigos referidos, mesmo porque esta incidência foi plasmada pela
Emenda Constitucional nº 87. Isto sem considerar que a concepção do
diferencial de alíquota na hipótese da emenda constitucional é totalmente
diversa da regência no caso do consumidor final contribuinte, a começar
pela identificação do responsável pelo recolhimento do imposto. E a
interpretação da lei, neste caso, é literal, a teor do artigo 111, inciso I, do
Código Tributário Nacional.” (Grifou-se).
Portanto, é evidente que é inconstitucional a exigência do DIFAL antes da edição de

lei complementar que venha a regulamentar a EC 87/2015, que não é autoaplicável.
b) A violação ao art. 155 da Constituição
A inovadora exigência do DIFAL de que trata a EC 87/2015, sem a sua prévia

regulamentação por lei complementar, também contraria o art. 155, § 2º, XII, alíneas
“a”, “d”, e “i”, da CF/88, que dispõe que:
“§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

XII - cabe à lei complementar:
a) definir seus contribuintes;
(...)
d) fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento
responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias
e das prestações de serviços;
(...)
i) fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre,
também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço” (Grifou-
se)
- Definição dos Contribuintes e o Local de recolhimento
Fazendo o papel de lei complementar, o Convênio ICMS 93/2015 também tratou de

estabelecer os contribuintes do DIFAL e a localidade em que o tributo deverá ser
recolhido. Confira-se:

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

“Cláusula segunda: Nas operações e prestações de serviço de que
trata este convênio, o contribuinte que as realizar deve:
I - se remetente do bem: (...)

...
c) recolher, para a unidade federada de destino, o imposto correspondente
à diferença entre o imposto calculado na forma da alínea “a” e o calculado
na forma da alínea “b”;
II se prestador de serviço: (...)

c) recolher, para a unidade federada de destino, o imposto correspondente
à diferença entre o imposto calculado na forma da alínea “a” e o calculado
na forma da alínea “b”.” (Grifou-se).
Como se vê, o Convênio estabeleceu as hipóteses de incidência da nova sistemática,

dividindo os contribuintes em (i) remetentes de mercadoria e (ii) prestadores de
serviços, bem como regulamentou onde deverá ser recolhido os impostos em ambas
as situações.
- Definição de Base de Cálculo
O Convênio também inovou no tocante à base de cálculo do imposto no Estado de

destino, uma vez que a EC 87/2015 sequer fez menção ao modo de definição da
base de cálculo do DIFAL, justamente porque tal função cabia à lei complementar.
A inovação em questão pode ser constatada da leitura do § 1°, da Cláusula Segunda,

do Convênio, que assim dispõe:
“§ 1º A base de cálculo do imposto de que tratam os incisos I e II do caput

é única e corresponde ao valor da operação ou o preço do serviço,
observado o disposto no § 1º do art. 13 da Lei Complementar nº 87, de 13
de setembro de 1996.
§ 1º-A O ICMS devido ás unidades federadas de origem e destino
deverão ser calculados por meio da aplicação das seguintes fórmulas:
ICMS origem = BC x ALQ inter
ICMS destino = [BC x ALQ intra] - ICMS origem
Onde:
BC = base de cálculo do imposto, observado o disposto no § 1º;
ALQ inter = alíquota interestadual aplicável à operação ou prestação;
ALQ intra = alíquota interna aplicável à operação ou prestação no
Estado de destino.
§ 2º Considera-se unidade federada de destino do serviço de transporte
aquela onde tenha fim a prestação.” (Grifou-se).
Note-se que o Convênio não apenas definiu a base de cálculo a ser utilizada pelos
contribuintes nas operações em questão, como também trouxe as fórmulas de
cálculo a serem utilizadas pelos contribuintes nas diversas situações.
Em outras palavras: o Convênio ICMS 93/2015 foi editado pelo CONFAZ justamente
para cumprir o papel reservado à lei complementar, qual seja, o de estabelecer

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

normas gerais em matéria de ICMS.
Resumindo: o Convênio inovou no tocante à definição dos contribuintes, ao local de

recolhimento do DIFAL e à base de cálculo desse imposto na Unidade da Federação
de destino da operação e, desta forma, afrontou o disposto no art. 155, § 2º, XII,
alíneas “a”, “d”, e “i”, da CF/88.
NECESSIDADE MATERIAL DE LEI COMPLEMENTAR
A CF/88 também atribui à lei complementar a função de veicular regras que sirvam
para dirimir os conflitos de competência impositiva:
“Art. 146. Cabe à lei complementar:

I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre
a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;” (Grifou-se).
No caso em tela, a ausência de lei complementar regulamentando as normas gerais

para a exigência do DIFAL (cuja competência para a instituição foi outorgada pela
EC 87/2015) causa conflitos de competência entre as Unidades Federativas.
A título meramente exemplificativo, pode-se citar a divergência de entendimento dos

Estados de São Paulo e Pernambuco a respeito do Estado competente para exigir o
DIFAL nas operações em que o consumidor adquire mercadorias no Estado de São
Paulo, de forma presencial, mas seja domiciliado no Estado de Pernambuco.
Confiram-se abaixo as manifestações desses Estados sobre essa questão:
4
Estado de Pernambuco
“Em se tratando de operações com mercadorias, considera-se UF de

destino aquela onde tem domicílio o destinatário, independentemente
de onde deva ocorrer a entrega das mercadorias. Ou seja, prevalece o
destino jurídico da mercadoria, e não o seu destino físico”. (grifou-se)
5
Estado de São Paulo
“Deixamos claro também que o recolhimento do diferencial de alíquota

não depende do domicílio do consumidor”.
O Estado de Santa Catarina tem a mesma “opinião” do Estado de São Paulo,

conforme se verifica na solução de consulta transcrita abaixo:
“A consulente é contribuinte inscrito no CCICMS/SC, que se dedica ao

comércio varejista de eletrodomésticos, de equipamentos de áudio, vídeo e
informática. Solicita o entendimento desta Comissão sobre a expressão
localizado em outro Estado constante da Emenda Constitucional 87/2015.
4https://www.sefaz.pe.gov.br/Publicacoes/Manuais%20de%20Duvidas%20Tributrias%20%20Informativos%20Fiscai/EC%208
7%202015%20-%20ICMS%20CONSUMIDOR%20FINAL.pdf
5 http://www.fazenda.sp.gov.br/ec872015/apresentacao22032016.shtm

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

Para elucidar o pedido, aduz o seguinte exemplo: Um cliente, não
contribuinte, reside em Curitiba-PR, porém de férias em Joinville-SC,
decide realizar, na Loja da Consulente, a compra de um aparelho
celular. (...)
Frente ao que expõe, indaga:
Qual é a Unidade da Federação que deverá ser gravada para esta operação
fiscal?
Qual o CFOP, que deverá ser utilizado?
E, se a operação for considerada como interestadual, como deve se
efetivar o cálculo da partilha do ICMS de que trata o Convênio ICMS
93/2015?
...
Resposta
Pelo exposto proponho que as dúvidas apresentadas sejam respondidas
nos seguintes termos: Aplica-se a alíquota interna nas vendas
destinadas a consumidores finais não contribuintes do ICMS, cuja
tradição efetiva do bem ocorra no território catarinense, mesmo que o
adquirente tenha domicílio em outro estado da Federação, portanto, o
imposto devido na operação será recolhido integralmente ao Estado
de Santa Catarina.”
(Consulta 29/2016, da Secretaria Estadual da Fazenda do Estado de Santa
Catarina. Disponível em:
http://legislacao.sef.sc.gov.br/html/consultas/2016/ con_16_029.htm)
(grifou-se)
Veja-se que a ausência de lei complementar regulamentando o tema traz graves

conflitos entre os Estados. Nos casos acima, enquanto um Estado considera que,
para fins de qualificação da operação como interestadual, deve-se levar em conta o
Estado do domicílio do adquirente, outros Estados entendem que a qualificação
da operação, como sendo “local” ou “interestadual” – e a consequente definição da
existência de obrigação de recolhimento de ICMS próprio ou DIFAL – depende
apenas do local em que ocorre a tradição da mercadoria.
Outro exemplo de efetiva divergência de entendimento dos Estados refere-se à

alíquota a ser aplicada no cálculo do DIFAL. Confira-se as notas explicativas
publicadas pelos Estados de São Paulo e do Paraná:
Estado de São Paulo:
“No cálculo do diferencial de alíquotas deverá ser utilizada: (iii) caso haja,
no Estado de origem, incentivo ou benefício fiscal concedido sem anuência
do CONFAZ, a alíquota interestadual a ser utilizada será aquela que
corresponda à carga tributária efetivamente cobrada pelo Estado de
origem.”6 (Grifou-se).
Estado do Paraná
“Ainda que a unidade federada de origem tenha concedido redução da

base de cálculo do imposto ou isenção na operação interestadual, será
devido ao Estado do Paraná o ICMS correspondente à diferença entre a
alíquota interna do Estado do Paraná e alíquota interestadual estabelecida
6 http://www.fazenda.sp.gov.br/download/ec87_2015/Perguntas_e_Respostas_EC87-versao_14012016.pdf

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

pelo Senado Federal para a respectiva operação.”7
Da leitura dos textos acima, verifica-se que, enquanto (i) o Estado de São Paulo aduz
que o benefício fiscal concedido pelo Estado de origem à alíquota interestadual
deverá ser considerado para fins de cálculo do DIFAL, o (ii) Estado do Paraná dispõe
que o referido cálculo será feito com base na alíquota interestadual nominal (12% ou
7%) fixada pelo Senado Federal, sem considerar o efeito de qualquer benefício fiscal
dado pelo Estado de origem.
Registre-se que possibilidade do surgimento de conflitos de competência entre as

Unidades da Federação, relativamente ao DIFAL, não passou despercebida sequer
no âmbito do CONFAZ.
Isso porque, em evento promovido por entidade do setor de comércio eletrônico (o

Fórum 2016, da E-Commerce Brasil), ninguém menos do que o Presidente da
Comissão Técnica Permanente do ICMS - COTEPE/ICMS foi incumbido de discorrer
sobre os efeitos da EC 87/2015. Note-se que o COTEPE é uma comissão vinculada
ao CONFAZ que tem por finalidade "realizar os trabalhos relacionados com a política
e a administração do ICMS, visando ao estabelecimento de medidas uniformes e
harmônicas no tratamento do referido imposto em todo o território nacional, bem
como desincumbir-se de outros encargos atribuídos pelo Conselho Nacional de
Política Fazendária" (conforme consta do artigo 1º do seu Regimento, disponível em:
https://www.confaz.fazenda.gov.br/legislacao/regimento-1).
Na ocasião em questão, o Presidente da COTEPE, Sr. Marcelo Ramos de Mello,

ressaltou a imprecisão e ambiguidade da expressão "localizado em outro Estado"
(constante do inciso VII do parágrafo 2º do art. 155 da CF/88, introduzido pela EC
87/2015), demonstrando que a sua interpretação pode levar a conclusões distintas
que, se adotadas por Unidades da Federação distintas, resultam em conflitos de
competência. Vale destacar o seguinte trecho de sua apresentação (Doc. 13):
"EC 87/2015 - tramitação

Problema: definir o espectro da expressão localizado em outro Estado
Venda interestadual? Obrigatoriedade da NFe
Endereço do consumidor?
Endereço de entrega?
Vendas no balcão? Tradição instantânea
Transporte pelo destinatário? Construtoras
Pessoa física ou jurídica?
(...)” (Grifou-se).
Em resumo: já existem conflitos declarados entre os Estados em relação ao âmbito

da sua competência para a exigência do DIFAL (inclusive reconhecidos pelo próprio
CONFAZ) o que demonstra ainda mais a necessidade de edição de edição de lei
complementar sobre o tema, para que possam ser dirimidas as divergências tais
conflitos impositivos entre os Estados, e garantir efetiva segurança jurídica na
relação tributária entre fiscos e contribuintes.
7 http://www.fazenda.pr.gov.br/arquivos/File/PerguntasRespostasEC872015.pdf

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

EXISTÊNCIA DE PROJETO DE LEI COMPLEMENTAR
PARA REGULAMENTAR O DIFAL DA EC 87/2015
Encontram-se em tramitação, atualmente perante a Câmara dos Deputados, dois

projetos de lei complementar que visam incluir na LC 87/1996 (a chamada Lei Kandir)
as regras necessárias para que as Unidades da Federação possam instituir o DIFAL
por meio de suas respectivas leis locais (o PLP 218/20168 e o PLP 325/20169).
O PLP 325/2016, mais abrangente, inclui na LC 87/1996 regras sobre (ver Doc. 08):
(i) o fato gerador do DIFAL:

Lei Kandir (não dispõe sobre o fato gerador do DIFAL):
“ Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:

I - da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que
para outro estabelecimento do mesmo titular;
...”
PLP 325/2016
(inclui os incisos XV e XVI no art. 12 da Lei Kandir, para disciplinar o fato
gerador do DIFAL):
“XV - da entrada no território do Estado de bem ou mercadoria oriundo

de outro Estado, adquirido por contribuinte do imposto, e destinados
ao seu uso, consumo ou à integração ao seu ativo imobilizado;
XVI - da saída de bem ou mercadoria de estabelecimento de
contribuinte, destinado a consumidor final não contribuinte do
imposto, domiciliado ou estabelecido em outro Estado.”
(ii) a definição de contribuinte do DIFAL:

Lei Kandir (não dispõe sobre o contribuinte do DIFAL):
“Art. 4º Contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com

habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de
circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte
interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e
as prestações se iniciem no exterior.
...”
PLP 325/2016
(inclui o §2°, incisos I e II, no art. 4°, para disciplinar a definição de
contribuinte do DIFAL):
“§ 2º É ainda contribuinte do imposto nas operações ou prestações que

destinem mercadorias, bens e serviços a consumidor final domiciliado
ou estabelecido em outro Estado, em relação à diferença entre a
alíquota interna do Estado de destino e a alíquota interestadual:
8 http://www.camara.gov.br/proposicoesWeb/fichadetramitacao?idProposicao=2076654&ord=1
9 http://www.camara.gov.br/proposicoesWeb/fichadetramitacao?idProposicao=2116928

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

I - o destinatário da mercadoria, bem ou serviço, na hipótese de ser
contribuinte do imposto;
II - o remetente da mercadoria ou bem ou o prestador de serviço, na
hipótese de o destinatário não ser contribuinte do imposto.” (Grifou-
se).
(iii) a definição da base de cálculo do DIFAL:

Lei Kandir (não dispõe sobre a base de cálculo do DIFAL):
Art. 13. A base de cálculo do imposto é:

I - na saída de mercadoria prevista nos incisos I, III e IV do art. 12, o valor
da operação;
....”
PLP 325/2016
(inclui o inciso X, o §3° e §6° no art. 13, para disciplinar a base de cálculo
do DIFAL)
Art. 13... (...)

X - nas hipóteses dos incisos XIV e XVI do art. 12, única, para calcular o
imposto devido ao Estado de origem e ao de destino e corresponde ao
valor da operação ou ao preço do serviço.
(...) § 3º No caso da alínea ‘b’ do inciso IX e do inciso X, o imposto a pagar
ao Estado de destino será o valor correspondente à diferença entre a
alíquota interna do Estado de destino e a interestadual.
§ 6º Utilizar-se-á, para os efeitos do inciso IX: (...)
II - a alíquota prevista para a operação ou prestação interna, para
estabelecer a base de cálculo da operação ou prestação no Estado de
destino.”
(iv) a definição do local da operação do DIFAL:

Lei Kandir (não dispõe sobre o local da operação do DIFAL):
“Art. 11. O local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança

do imposto e definição do estabelecimento responsável, é:
I - tratando-se de mercadoria ou bem:
...
II - tratando-se de prestação de serviço de transporte:
...
III - tratando-se de prestação onerosa de serviço de comunicação: (...)
IV - tratando-se de serviços prestados ou iniciados no exterior, o do
estabelecimento ou do domicílio do destinatário. (...)
PLP 325/2016
(inclui o inciso V no art. 11 para disciplinar os locais das operações para
efeitos de cobrança do DIFAL e definição do estabelecimento responsável
pelo recolhimento)
“V - tratando-se de operações ou prestações interestaduais destinadas

a consumidor final, em relação à diferença entre a alíquota interna do
Estado de destino e a alíquota interestadual:
...
b) o do estabelecimento do remetente ou onde tiver início a prestação,

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

quando o destinatário ou tomador não for contribuinte do imposto. (...)”
Por fim, para dirimir o conflito de competência já declarado pelos Estados, o

PLC 325/2018 dispõe expressamente que o local a ser considerado para exigência
do DIFAL (quando o Estado de destino da mercadoria for diverso do Estado em que
o consumidor final está domiciliado ou estabelecido) é aquele que ocorre a entrada
física da mercadoria. Note-se a redação do §7° que o PLC inclui no art. 11 da Lei
Kandir:
“(...) § 7º Na hipótese da alínea ‘b’ do inciso V deste artigo, quando o destino final da
mercadoria, bem ou do serviço se der em Estado diferente daquele em que estiver
domiciliado ou estabelecido o adquirente ou o tomador, o ICMS correspondente à
diferença entre a alíquota interna e a interestadual será devido ao Estado no qual
efetivamente ocorrer a entrada física da mercadoria ou bem ou o fim da prestação do
serviço.” (Grifou-se).
Em suma: pela simples leitura do teor dos dispositivos que o PLC 325/2018 pretende
introduzir na LC 87/2015, fica claro que, atualmente, não existe lei complementar
que veicule as regras gerais necessárias para a instituição válida do DIFAL pelas leis
das Unidades da Federação.
EXISTÊNCIA DE PROJETO DE DECRETO LEGISLATIVO

PARA SUSTAR OS EFEITOS DO CONVÊNIO ICMS 93/2015
A necessidade de lei complementar para estabelecer as normas gerais e afastar os

conflitos de competência entre os Estados é tão notória que foi apresentado projeto
de decreto legislativo na Câmara dos Deputados (o PDC 318/2016) para sustar os
efeitos do Convênio ICMS 93/2015, que invadiu o campo reservado pela CF/88 à lei
complementar nacional editada pelo Congresso Nacional.
Recentemente, em 17/05/2018, o relator do PDC 318/2016 (o Deputado Federal Enio

Verri) apresentou seu relatório pela aprovação do projeto e suspensão dos efeitos
do Convênio ICMS 93/2015. Dele se destacam os seguintes trechos, que
comprovam a tese defendida pelas IMPETRANTES (ver Doc. 09):
“Eis o quadro normativo. Faço esse breve histórico por, pelo menos duas
razões. A primeira é compreender o escopo e o histórico legislativo do
Convênio ICMS nº 93/2015. A segunda é revisitar a experiência do
malsinado Protocolo ICMS 21 e, especialmente, as razões que
fundamentaram sua declaração de inconstitucionalidade.
Em menor escala, penso que temos na edição do Convênio ICMS nº 93, de

2015 a repetição de erros que ensejaram o reconhecimento da
inconstitucionalidade do Protocolo ICMS 21. Reunidos no CONFAZ, os
Executivos estaduais adiantaram-se ao Congresso Nacional e
editaram regulamentação exorbitante, para a qual se exige lei
complementar. Dessa vez, em lugar de pretender reformar a
constituição por protocolo, substituiu-se a lei complementar por
convênio.
...

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

Exigir lei, para disciplinar os tributos, significa também reservar essa matéria
ao juízo político do Poder Legislativo, impedindo que qualquer outro órgão,
por mais importante ou representativa que seja, venha a deliberar sobre
essa matéria. Validar o Convênio, por outro lado, é abrir mão de nossa
competência, que é irrenunciável por natureza.
Mas há mais. O conjunto de regras instituídas pelo Convênio ICMS nº

93, de 2015, a rigor, não carecem apenas de lei, mas do instrumento da
lei complementar para serem veiculadas. Sim, porque o art. 146 da
Constituição reserva a lei complementar o estabelecimento de normas
gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre fatos
geradores, bases de cálculo e contribuintes dos impostos previstos no
texto constitucional (art. 146, III, “a”), bem como sobre obrigação e
crédito tributários (art. 146, III, “b”).
Ou seja, não falta apenas lei para regular a matéria disciplinada pelo
Convênio ICMS nº 93, de 2015. Falta lei complementar.
...
Logicamente, a Lei Complementar n. 87, de 13 de setembro de 1996,
não trata da cobrança do diferencial de alíquota nas vendas a
consumidor final não contribuinte do imposto, sistemática
estabelecida mais de vinte anos depois, em 2015 pela EC 87. Portanto,
hoje, o que se tem é uma incidência de ICMS, nas vendas e prestações
à consumidor não contribuinte, calcada em regulamentação apenas
infralegal, da lavra do CONFAZ.
Em outras palavras, a cadeia normativa – que deve que incluir:

Constituição, lei complementar e lei estadual – está incompleta. Falta
um dos seus elos, falta a necessária lei complementar. E essa é uma
ausência significativa, na medida em que transfere ao Confaz
atribuição que, a rigor, caberia ao Congresso Nacional.
Não custa lembrar, nesse sentido, que o tratamento constitucional

conferido ao ICMS – mais rígido e pormenorizado do que o que se
aplica aos demais imposto – justifica-se pelo perfil nacional dessa
exação: tributo de competência estadual, as que deve ter perfil
uniforme em todo o país.
Por isso, diferentemente dos demais impostos, para os quais a falta de lei
complementar federal estabelecendo normais gerais autoriza aos Estados
a exercer competência legislativa plena, nos termos do art. 24, §4º, da
Constituição, no caso do ICMS, a falta de lei complementar pode
inviabilizar sua cobrança.
Foi o que decidiu o Supremo Tribunal Federal no julgamento do RE

439.796, de relatoria do Ministro Joaquim Barbosa, em 6.11.2013, em
que se discutia a constitucionalidade da cobrança de ICMS-importação
após a edição da EC 33/2001 e antes da Lei Complementar n. 114, de
16 de dezembro de 2002. Vale reproduzir o seguinte trecho da ementa:
...
É certo que há diferenças significativas entre este e aquele caso. De
todo modo, há uma semelhança fundamental: a importância da lei
complementar em se tratando de ICMS.”

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

PARECER DO PROFESSOR ROQUE CARRAZZA
As IMPETRANTES anexaram à presente inicial (ver Doc. 10) um parecer inédito do

Professor Roque Carrazza, notório estudioso e conhecedor do ICMS que, ao avaliar
o tema em questão, concluiu pela impossibilidade da exigência do DIFAL pelas
Unidades da Federação antes da edição de lei complementar sobre a matéria, e da
subsequente edição de lei local pelas Unidades da Federação competentes para
instituir o ICMS. Vale conferir os seguintes trechos do parecer:
“1º) A Emenda Constitucional 87/2015, que tratou do DIFAL, é

autoaplicável pelas Unidades da Federação?
Resposta: Não. A Emenda Constitucional 87/2015, que tratou do DIFAL,

não é autoaplicável pelos Estados-membros e pelo Distrito Federal.
Melhor explicitando:
I- Cabe à lei complementar a que alude o art. 146, do Texto Magno – e

somente a ela –, veicular normas gerais em matéria de legislação
tributária, apontando, entre outros, os sujeitos ativos e passivos dos
impostos.
Ia- Em matéria de ICMS, também compete à lei complementar (i) definir

seus contribuintes, (ii) disciplinar o regime de compensação do imposto, (iii)
fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento
responsável, o local das operações ou prestações e, (iv) fixar a base de
cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na
importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço (cf. dispõem,
respectivamente, as alíneas a, c, d e i, do inc. XII, do § 2º, da CF). (
Ib- Estas ideias crescem de ponto, nas hipóteses em que duas ou mais
Unidades Federadas estão habilitadas a exigir o ICMS; é o que se dá nas
operações mercantis interestaduais, das quais trata o art. 155, § 2º, VII e
VIII, da Constituição Federal.
Ic- Nessa hipótese, a finalidade da lei complementar – que, diga-se de

10
passagem, ainda não foi dada à estampa – salta aos olhos: evitar
conflitos de competência entre os Estados-membros e entre estes e o
Distrito Federal.
II- Para que tal não ocorra – uma vez que, em razão do princípio federativo,
a vontade legislativa de um Estado-membro não pode prevalecer sobre
a de outro (a menos, é claro, que haja invasão de competência, o que não
é o caso) – é que a solução do potencial conflito foi atribuída, pela Carta
Magna, ao legislador complementar da União.
III- Os Estados-membros estão impedidos de valer-se do disposto nos

incisos VII e VIII, do § 2º, do art. 155, da Constituição Federal, enquanto
não for editada a lei complementar nacional prevista, seja no art. 146,
10. A Lei Complementar nº 87/1996, ao cuidar do momento da ocorrência do fato imponível do ICMS, passou ao largo
da questão do diferencial de alíquotas. Corrobora a assertiva, a circunstância de estar em trâmite, na Câmara dos
Deputados, o Projeto de Lei Complementar nº 325/2016, que tem em mira disciplinar o assunto (v., infra, item 10-IV).

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

da Constituição da República, seja no art. 155, § 2º, XII, a, c, d e i, do
mesmo Diploma Magno.
IIIa- Isso para que, em face da omissão legislativa (vacuum legis), de um

lado, não se enfraqueça a Federação, com os fatais embates entre as
aludidas unidades federadas, e, de outro, se impeça a pluritributação dos
contribuintes (dando-lhes segurança jurídica).
IIIb- A lei complementar nacional, a que aludem os arts. 146, I e III, a, e,

155, § 2º, XII, a, c, d e i, da Constituição Federal, não tem a função de
simplesmente definir limites ou parâmetros, para que o ICMS venha
arrecadado, pelos Estados-membros, em sintonia com o disposto no art.
155, § 2º, VII e VIII, do mesmo Diploma Magno; ela é fundamental para
fixar as próprias balizas da competência tributária em questão.
IV- Tudo se conjuga, portanto, no sentido de que o art. 155, § 2º, VII e VIII,
da Constituição Federal, não é autoaplicável pelos Estados-membros
e/ou pelo Distrito Federal, mas, pelo contrário, demanda prévia integração,
por meio de lei complementar nacional.
IVa- Em outras palavras, a lei complementar em questão é que dará

efetividade ao disposto no art. 155, § 2º, VII e VIII, da Constituição
Federal.
IVb- Deve anteceder, portanto, às leis ordinárias dos Estados-

membros e do Distrito Federal, que nela buscarão fundamento de
validade.
V- Logo, a norma constitucional que reserva à lei complementar

nacional a competência para cuidar do diferencial de alíquotas do
ICMS é violada, sempre que a matéria for objeto de fonte normativa diversa
(no caso, de lei ordinária estadual ou do Distrito Federal).
2º) Atualmente, as Unidades da Federação podem exigir o

recolhimento do DIFAL previsto na EC 87/2015, considerando que ele
ainda não se encontra disciplinado em lei complementar? Na hipótese
de resposta em sentido negativo: o DIFAL poderá ser exigido tão logo
seja editada a lei complementar? Ou será necessária a edição de lei
ordinária da Unidade da Federação para instituir validamente o DIFAL
após a edição da lei complementar?
Respostas: A Não. Atualmente, as Unidades da Federação não podem

exigir o recolhimento do DIFAL, previsto na EC 87/2015, considerando que
ele ainda não se encontra disciplinado em lei complementar nacional.
Tal situação de anomia não abre espaço à edição de leis ordinárias
estaduais ou do Distrito Federal, que venham a tratar do assunto.
Nesse sentido, aliás, já decidiu o Supremo Tribunal Federal, que “a
instituição do diferencial de alíquotas depende de previsão em lei
complementar”, sendo que “a Lei Complementar nº 87/1996, ao cuidar do
momento da consumação do fato gerador do imposto, não cogitou do
diferencial de alíquota”.11
B Não. O DIFAL não poderá ser exigido tão logo seja editada a lei
complementar nacional pertinente.
11. Ag.Reg. no RE 580.903/PR, rel. Min. Roberto Barroso, j. em 28.04.2015, DJe 22.05.2015.

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

Como a lei complementar nacional não cria tributos, mas, apenas, firma
princípios mais minudentes, para que venham adequadamente instituídos,
lançados e arrecadados, caberá, à lei ordinária de cada Estado-membro,
mais do Distrito Federal, editar a norma jurídica relativa ao DIFAL,
(observadas, evidentemente, as diretrizes da lei complementar nacional
pertinente). (...)
Em resumo, mesmo após editada a lei complementar nacional que cuidar
do novo DIFAL, caberá aos Estados-membros e ao Distrito Federal realizar,
por intermédio de suas leis ordinárias, as devidas adequações.
C Sim. Após a edição da imprescindível lei complementar nacional será

necessária a edição de lei ordinária da Unidade da Federação, para
instituir validamente o DIFAL.
De fato, considerando que a lei complementar nacional apenas poderá
veicular normas gerais acerca do novo DIFAL, temos por certo que ele não
poderá ser aplicado, sem o veículo introdutor pertinente, qual seja, a lei
ordinária de cada Estado-membro (ou do Distrito Federal).
Em suma, enquanto não for editada, pelo Estado-membro (ou pelo Distrito
Federal), norma integrativa de nível legal, dando plena eficácia, no âmbito
local, à lei complementar nacional que vier a disciplinar o DIFAL, ele não
poderá ser validamente exigido. Ou, se preferirmos: a cobrança do
diferencial de alíquotas do ICMS, aplicando-se “diretamente” (sem
intermediação de lei ordinária estadual ou do Distrito Federal), afrontará o
magno princípio da legalidade tributária.
4º) Considerando que a lei complementar em questão ainda não foi

editada, poderiam as Unidades da Federação instituir validamente o
DIFAL por meio de lei local com base no art. 24, § 3º, da Constituição
Federal de 1988, combinado com o art. 34, § 3º, do ADCT?
Resposta: Não. Considerando que a lei complementar em questão

ainda não foi editada, os Estados-membros e o Distrito Federal não
podem instituir validamente o DIFAL, por meio de lei local, com base
no art. 24, § 3º, da Constituição Federal de 1988, combinado com o art.
34, § 3º, do ADCT.
Melhor explicitando:
I- Embora caiba à União, nos termos do art. 146, da Constituição Federal,

veicular normas gerais em matéria de legislação tributária, para dirimir
possíveis conflitos de competência, em matéria tributária, aos Estados-
membros também é dado fazê-lo, em caráter suplementar, nas hipóteses
dos §§ 1º, 2º, 3º e 4º, do art. 24, do mesmo Diploma Supremo.
II- Todavia, a competência concorrente, conferida aos Estados-mem-

bros, pelo art. 24, da Carta Suprema, quando ausentes “normas
gerais” veiculadas pela União, por meio de lei complementar, não
atribui àqueles entes federados a competência para regular o DIFAL
(art. 155, § 2º, VII e VIII, da CF).
III- É certo que, à falta de lei complementar da União sobre normas gerais
em matéria de legislação tributária, é dado aos Estados-membros suprir a
lacuna.
IIIa- É igualmente certo, porém, que (i) isso somente poderá ser feito por
meio de lei complementar (agora, lei complementar estadual); jamais, de

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

lei ordinária e, (ii) nas estritas hipóteses de dirimição de conflitos de ordem
local (interna corporis).
IIIb- No entanto, mesmo a lei complementar estadual referida no art. 24, §

3º, da Constituição Federal, tem limitações: só poderá ser dada à estampa
para atender às peculiaridades locais; não, quando estiver em jogo o inter-
relacionamento de várias unidades federadas.
IIIc- Absolutamente não é permitido, à lei complementar estadual,

estender sua manus fiscal sobre atuação havida (ou estado de fato
existente) fora da Unidade Federada que a editou, já que lá não tem voga,
por força do princípio da territorialidade.
IV- Força é convir, pois, que não há a menor possibilidade jurídica de

uma lei complementar estadual – muito menos, de uma lei ordinária
estadual – dispor sobre o DIFAL.
V- Evidentemente, em face da baixa densidade normativa do art. 155, § 2º,

VII e VIII, da Constituição Federal, que não reúne condições para sozinho
atuar, entremostra-se inaplicável, na espécie, o disposto no § 3º, do art. 34,
do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (“Promulgada a
Constituição, a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios
poderão editar as leis necessárias à aplicação do sistema tributário nacional
nela previsto”). (...)” (Grifou-se).
Assim, como demonstrado pelo Professor Roque Carrazza, enquanto não for editada
lei complementar sobre a matéria, os Estados não poderão exigir o DIFAL. E, após
sua edição, as Unidades da Federação deverão instituir leis locais com base na lei
complementar que vier a ser editada pelo Congresso Nacional. As atuais leis locais
não se aproveitam, pois nasceram inconstitucionais.
JURISPRUDÊNCIA SOBRE O TEMA
A matéria em questão já foi submetida ao Judiciário em diversos outros casos, nos

quais os respectivos Juízes e Desembargadores concederam liminares e sentenças
reconhecendo a inconstitucionalidade da exigência do DIFAL. Abaixo, seguem
transcritos pequenos trechos de algumas dessas decisões (ver Doc. 11):
MS 1004807-57.2018.8.26.0053
“Com efeito, tem-se que a Emenda Constitucional 87/15 alterou o art. 155,
da CF, que passou a ter a seguinte redação, no âmbito do que respeita ao
objeto desta lide:
...
Em se tratando de nova hipótese de incidência, ela, obviamente, não
estava prevista na legislação federal, sendo que, até a presente data,
a União não editou a norma regulamentadora.
A matéria foi prevista no Convênio SEFAZ 93/15 e, a seguir, o Estado de
São Paulo editou a Lei Estadual 15.856/15, disciplinando, assim, a cobrança
do diferencial de alíquota no âmbito do Estado de São Paulo.
Assim dispõe o artigo 146, da Constituição Federal:
...

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

Tem-se, pois, que o Estado de São Paulo, ao regulamentar a matéria
em comento, usurpou da competência privativa da União para
disciplinar as normas gerais da recém-criada hipótese de incidência,
fazendo-o indevidamente por meio de Lei Estadual, e não através de
Lei Federal, editada pela União.
Ressalto que o Convênio CONFAZ não tem eficácia para substituir a Lei
Complementar Federal exigida pela Carta Magna, tanto porque não detém
este status formal, legislando sobre matéria afeta à Lei Complementar.
...
Posto isto, CONCEDO A SEGURANÇA para o fim de determinar à
autoridade coatora que se abstenha de exigir da impetrante o ICMS
incidente sobre operações interestaduais em que o destinatário não seja
contribuinte do tributo, até a edição de Lei Complementar Federal que venha
a disciplinar a matéria.” (g.n)
(São Paulo, Juíza de Direito Sabrina Martinho Soares, em 16.04.2018)
MS 0038746-02.2018.8.19.0001
“(...) Questionam a exigência do Diferencial de Alíquota de ICMS (“DIFAL”)

pelo Fisco do Estado do Rio de Janeiro, em operações de venda
interestadual de mercadorias efetuadas pelas impetrantes a consumidores
finais deste Estado.
...
Ora, verificamos que a matéria em debate está focada no comércio
eletrônico, já sendo inclusive, submetida ao próprio CONFAZ. A ausência
de lei complementar regulamentando o tema traz graves conflitos
entre os Estados. As divergências entre as unidades da Federação são
enormes sobre a exigência do DIFAL, entretanto os precedentes
mencionados pelo impetrante amparam a pretensão do mesmo.
...
Existe entendimento também no sentido de que o convênio é ato
normativo inadequado para tratar de fato gerador específico (as
operações envolvendo consumidor final não contribuinte do ICMS e
localizado em outra unidade da federação), pois a matéria cabe à lei
complementar (artigo 146 da Constituição).(...)
Por estas razões, DEFIRO A LIMINAR PLEITEADA. (...)” (g.n)
(Rio de Janeiro, Juiz João Amaral Franco, em 01.06.2018)
MS 0711908-94.2017.8.07.0018
“In casu, o Convênio ICMS nº 93/2015 pretendeu tratar das “normas

gerais” a respeito da nova sistemática da EC nº 87/2015,
regulamentando (i) onde seria devido o novo tributo, (ii) qual seria o
seu fato gerador e (iii) quem seria o contribuinte, em evidente
contrariedade ao art. 146 da CF/88.
...
A inovadora exigência do ICMS no Estado de destino, conforme Convênio
ICMS nº 93/2015, sem a sua prévia regulamentação por lei complementar
também contraria o art. 155, § 2º, XII, alíneas “a”, “d”, e “i”, da CF/88.
(...)
Portanto, presentes os requisitos para a tutela liminar. (...)” (g.n)
(Distrito Federal, Juiz de Direito Paulo Afonso Cavichioli Carmona, em
01.11.2017).”

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

AI 8006649-97.2018.8.05.0000
“O magistrado singular concedeu a segurança para determinar às

autoridades coatoras se abstenham de praticar todo e qualquer ato tendente
à cobrança do ICMS (diferencial de alíquota) bem como do respectivo
adicional do ICMS para o Fundo Estadual de Combate e Erradicação da
Pobreza (FECEEP) devido pela impetrante ao Estado da Bahia, por força
do Convênio ICMS n.º 93/2015 e Lei n.º 1346/2015.
Convém, por oportuno, transcrever trechos do decisum hostilizado.
Vejamos:
‘Sobre a matéria, a uma primeira análise, pode-se cogitar em tese a
possibilidade de por meio do referido convênio ter havido invasão da
competência de que trata o art. 146 da Constituição Federal [comete a
Lei Complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação
tributária].
O fumus boni iuris exsurge ao se ter como acentuadamente provável o
direito de não ser tributado nos moldes previstos pelo Fisco baiano qualquer
ato tendente à cobrança do ICMS (diferencial de alíquota) devido pela
Impetrante ao Estado da Bahia, por força do Convênio ICMS n.º 93/2015.
Quanto ao 'periculum in mora' somente a possibilidade de inscrição do
nome da impetrante em cadastro restritivo de crédito ou a simples
negativa de expedição de Certidão de Regularidade Fiscal já
demonstra a presença deste requisito outro, especialmente pela
possibilidade de apreensão das mercadorias remetidas aos
consumidores do Estado da Bahia (Barreira Fiscal).’
Ante o exposto, INDEFIRO o pedido de efeito suspensivo, e mantenho a
decisão vergastada em todos os seus termos, até ulterior deliberação ou
julgamento do mérito do presente recurso pelo Colegiado.
(Salvador, Desembargadora Ilona Márcia Reis, em 03/05/2018)
CONCLUSÃO
Por todos os motivos acima, é inconstitucional a exigência do DIFAL pelo Estado de

Goiás antes da edição de uma lei complementar nacional, de competência do
Congresso Nacional, que veicule as normas gerais sobre esse tributo, atendendo ao
disposto nos arts. 146, I e III, e 155, § 2º, XII, alíneas “a”, “c”, “d”, e “i”, os quais foram
violados pelo Convênio ICMS 93/2015 e pela lei estadual mencionada acima, na
medida em que ambos os diplomas normativos usurparam a competência do
Congresso Nacional para, por meio de lei complementar, editar as normas gerais
sobre o DIFAL, incluindo as definições de diversos aspectos da sua regra matriz, e
para dirimir os conflitos de competência impositiva entre as Unidades da Federação.
Finalmente, quando vier a ser editada a necessária lei complementar, e, em seguida,

uma nova lei estadual instituindo validamente o DIFAL, a sua incidência somente
poderá alcançar fatos geradores futuros que venham a ocorrer no ano-calendário
subsequente ao da sua publicação e, ainda, após decorridos noventa dias da data
em que haja sido publicada a lei, em respeito aos princípios da irretroatividade, da
anterioridade de exercício, e da anterioridade nonagesimal constantes do art. 150,
incisos I, II, e III da CF/88.

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

LIMINAR
O art. 7º, inciso III, da Lei nº 12.016, de 07.08.2009, prevê que o Juiz poderá
conceder medida liminar “quando houver fundamento relevante e do ato impugnado
puder resultar a ineficácia da medida”.
No caso concreto, a verossimilhança da alegação e o fundamento relevante constam

dos tópicos acima, nos quais foi demonstrada a necessidade formal e material de Lei
Complementar para regulamentar a matéria e possibilitar que as Unidades da
Federação instituam validamente o DIFAL, em conformidade com a jurisprudência
do STF sobre o tema.
Já o fundado receio de dano ou risco ao resultado útil do processo e a possibilidade

de ineficácia da medida estão presentes, tendo em vista que, entre a data da
impetração do mandado de segurança e a data da prolação da respectiva
sentença, as IMPETRANTES estarão prejudicadas por ter que recolher tributo
indevido, o que lhes causará danos concretos, tais como: a redução do fluxo de
caixa; o aumento de dependência em relação a instituições financeiras; maior
dificuldade em cumprir com obrigações contratuais, como por exemplo pagamento
de funcionários e fornecedores.
Segundo já decidiu o STF, o fato de o contribuinte ter que se sujeitar ao pagamento

de um tributo questionado em ação judicial, por si só, já configura o periculum in
mora, na medida em que, de um lado, (i) caso o contribuinte deixe de efetuar o
pagamento do tributo exigido, sofre sanções por parte do fisco e, de outro, (ii) caso
o contribuinte se sujeite ao pagamento do tributo, acaba entregando ao fisco
recursos que, para serem recuperados, dependem do odioso caminho do “solve et
repete”. Confira-se:
“É evidente que o periculum in mora, neste caso, corre contra o contribuinte.

Caso seja obrigado a satisfazer o débito fiscal antes de decidida a
questão, estará sujeito à morosa via do solve et repete, na hipótese de
sua tese prevalecer no julgamento definitivo das ADIs. A Fazenda
Estadual, por outro lado, não terá nenhuma dificuldade em prosseguir,
depois, com a cobrança, caso a tese fazendária saia vencedora.
(STF, AC 2385 MC/RS, Medida Cautelar em Ação Cautelar, RELATOR
MINISTRO CEZAR PELUSO, Julgado em 07/07/2009).” (Grifou-se).
Cabe ainda registrar que o recolhimento do DIFAL é condição para a realização

normal das operações interestaduais das IMPETRANTES envolvendo mercadorias
destinadas a consumidores finais (não-contribuintes do ICMS) situados no Estado
de Goiás, sendo, portanto, urgente a concessão de uma decisão liminar que afaste
essa exigência indevida.
Por outro lado, se as IMPETRANTES viessem a deixar de recolher o DIFAL sem que
esse imposto tivesse sua exigibilidade suspensa (nos termos do art. 151 do CTN),
ficariam sujeitas à imposição de penalidades pelo fisco.

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

Note-se que mesmo que não houvesse risco de ineficácia da medida, no caso de
concessão da segurança quando do julgamento definitivo, o provimento liminar
deveria ser concedido, tendo em vista que o art. 300 do CPC autoriza a sua
concessão nos casos de dano ou risco ao resultado útil do processo.
Dessa forma, é evidente que estão presentes os pressupostos para a concessão da

medida liminar: probabilidade do direito e o perigo de dano.
PEDIDOS
Por todo o exposto, as IMPETRANTES requerem:
(a) seja o presente writ recebido e processado com a

concessão de medida liminar, inaudita altera pars, para
suspender a exigibilidade dos créditos tributários de
DIFAL relativos aos meses de competência de julho de
2018 e seguintes, até o trânsito em julgamento da decisão final
do presente processo, afastando qualquer sanção, penalidade,
restrição ou limitação de direitos em razão do não recolhimento
do DIFAL, tais como, exemplificativamente, o impedimento do
trânsito mercadorias ou a sua apreensão pela fiscalização
(“barreira fiscal”), o cancelamento de inscrição estadual, o
cancelamento de regimes especiais, a inscrição dos débitos em
CADIN, o protesto dos débitos em cartórios, o registro dos
débitos em cadastros de devedores (ex: Serasa, SPC), o
impedimento à expedição de certidão positiva de débitos com
efeitos de negativa (art. 206 do CTN), a inscrição dos débitos
em Dívida Ativa, e a cobrança dos débitos em juízo (Execução
Fiscal);
(b) seja expedido ofício ao IMPETRADO, com urgência, dando

ciência da concessão da medida liminar requerida, para que
seja cumprida sob pena de aplicação de multa diária e de crime
de responsabilidade, concedendo-lhe prazo para que preste as
informações que julgar cabíveis;
(c) seja dada ciência do presente feito ao Estado de Goiás, na

pessoa de seu representante legal (o Procurador-Geral do
Estado), para que ingresse no presente feito, bem como seja
intimado o Ministério Público do Estado de Goiás para,
querendo, oferecer seu parecer;
(d) seja, ao final, CONCEDIDA DEFINITIVAMENTE A

SEGURANÇA, confirmando-se a liminar concedida (e
mantidos os seus efeitos), para reconhecer a

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

inconstitucionalidade do Convênio ICMS 93/2015 e da Lei
estadual que instituiu o DIFAL sem base em lei complementar
e, assim, assegurar às IMPETRANTES, definitivamente, o
direito de, sem ficarem sujeitas à imposição de qualquer
sanção, penalidade, restrição ou limitação de direitos, não
recolher o DIFAL ao Estado de Goiás, relativamente a
operações interestaduais com mercadorias vendidas a
consumidores finais não-contribuintes do ICMS localizados
neste Estado, enquanto não vierem a ser editadas (i) lei
complementar nacional regulamentando a EC 87/2015 e,
posteriormente, (ii) lei estadual que institua esse imposto em
conformidade com essa lei complementar, respeitados ainda
os princípios da irretroatividade e da anterioridade de exercício
e nonagesimal.
As IMPETRANTES atribuem à presente causa, para fins de cálculo das custas

judiciárias, o valor de R$ 20.000,00 (vinte mil reais).
Por fim, os advogados abaixo subscritos: (i) indicam, o endereço do seu escritório
(Avenida Paulista,1079, 2º andar, CEP 01311-200, Município de São Paulo, Estado
de São Paulo); (ii) requerem que todas e quaisquer intimações e publicações objeto
desta causa sejam feitas exclusivamente em nome do advogado JÚLIO CESAR
GOULART LANES (OAB/GO nº 30.401-A), endereço eletrônico:
intimacaotributario@andrademaia.com, sob pena de nulidade; e (iii) declaram, nos
termos do art. 425, IV do CPC, a autenticidade dos documentos anexados à presente
petição.
Goiânia/GO, 31 de julho de 2018.
EDUARDO DE CARVALHO BORGES

OAB/SP nº 151.833
JÚLIO CESAR GOULART LANES

OAB/GO nº 30.401-A

Processo: 5359237.48.2018.8.09.0000

DOCUMENTOS ANEXOS
Doc. 01 - Cartões CNPJ
Doc. 02 - Procuração e Atos Societários
Doc. 03 - Comprovantes de recolhimento do DIFAL
Doc. 04 - Precedente do STF no RE nº 580.903
Doc. 05 - Precedente do STF no RE nº 439.796
Doc. 06 - Precedente do STF na ADI nº 5866
Doc. 07 - Parecer do CONFAZ nº 1226/2015
Doc. 08 - Projetos de Lei Complementar nºs 218/2016 e 325/2016
Doc. 09 - Projeto de Decreto Legislativo nº 318/2016
Doc. 10 - Parecer do Professor Roque Antônio Carrazza
Doc. 11 - Decisões sobre o Tema
Doc. 12 - Parecer da PGR na ADI 5866
Doc. 13 - Apresentação da COTEPE/ICMS sobre o tema
Doc. 14 - Custas


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Processo: 5359237.48.2018.8.09.

Usuário: PAULA FERNANDA VICENTE GONZAGA BUENO - Data: 25/06/2019 19:19:44

“A instituição do diferencial de alíquotas

ÁGILE DISTRIBUIDORA LTDA., pessoa jurídica de direito

MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO

contra atos a serem praticados pelo Sr. SECRETÁRIO DA

Nos termos do art. 6º, da Lei nº 12.016/09, as IMPETRANTES indicam o ESTADO

Tribunal de Justiça do Estado de Goiás

Usuário: PAULA FERNANDA VICENTE GONZAGA BUENO - Data: 25/06/2019 19:19:44

As IMPETRANTES são pessoas jurídicas de direito privado e, no exercício de suas

Quando as IMPETRANTES vendem mercadorias para pessoas físicas e jurídicas

No entanto, a exigência do DIFAL é indevida, pois, conforme já decidiu o Supremo

Apesar disso, se as IMPETRANTES deixarem de recolher o DIFAL, sem proteção

SÍNTESE DOS ARGUMENTOS

A exigência do DIFAL é inconstitucional porque:

2 “Art. 146. Cabe à lei complementar:

Art. 155, da CF/88:

“§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

Tribunal de Justiça do Estado de Goiás

Usuário: PAULA FERNANDA VICENTE GONZAGA BUENO - Data: 25/06/2019 19:19:44

ii. O STF já decidiu que a exigência de diferencial de alíquota de ICMS por

iii. O STF já declarou inconstitucional exigência de ICMS prevista em lei

v. O próprio CONFAZ, por meio de sua assessoria jurídica (a Procuradoria-

vi. A Lei Complementar 87/1996 (por meio da qual o Congresso Nacional

vii. A necessidade de previsão das regras do DIFAL em lei complementar já foi

viii. O Convênio ICMS 93/2015, do CONFAZ, não supre a referida necessidade

Tribunal de Justiça do Estado de Goiás

Usuário: PAULA FERNANDA VICENTE GONZAGA BUENO - Data: 25/06/2019 19:19:44

“O conjunto de regras instituídas pelo Convênio ICMS nº 93, de 2015, a

ix. O Professor Roque Antonio Carrazza, um dos mais respeitados estudiosos

x. A presente tese acerta da inconstitucionalidade da exigência do DIFAL antes

Em meio à chamada “guerra fiscal” entre Estados, o CONFAZ aprovou o Protocolo

Naquele cenário, os Estados do Norte e Nordeste se demonstravam descontentes

A edição do Protocolo ICMS 21/2011 é produto desse conflito de interesses.

Tribunal de Justiça do Estado de Goiás

Usuário: PAULA FERNANDA VICENTE GONZAGA BUENO - Data: 25/06/2019 19:19:44

Essa alteração constitucional foi (inconstitucionalmente, como se verá mais adiante)

Na sequência, o Estado de Goiás editou a Lei nº 19.021, de 30.09.2015, com o

“Art. 1º A Lei nº 11.651, de 26 de dezembro de 1991, que institui o Código

“Art. 51-A. Fica atribuída ao estabelecimento remetente, na condição de

3 Para ilustrar, confiram-se as alterações promovidas pela EC nº 87/2015:

Tribunal de Justiça do Estado de Goiás

Usuário: PAULA FERNANDA VICENTE GONZAGA BUENO - Data: 25/06/2019 19:19:44

A matéria em questão (necessidade de lei complementar para que as Unidades da

“A instituição do diferencial de alíquotas depende de

Vale conferir o seguinte trecho do voto do relator, o Ministro ROBERTO BARROSO:

“1. É certo que a Constituição Federal prevê a cobrança da diferença de

Em outro caso (RE 439.796), a Suprema Corte também considerou inconstitucional

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